Gesto Estratgica de Custos: custos na tomada de deciso

Edson Soares Carareto1 Geancarlo Jayme2 Maristela P. Zanella Tavares3 Vildomar Pereira do Vale4

RESUMO Neste artigo procurou-se evidenciar os sistemas de custeios como um elemento definidor para a tomada de decises gerenciais. Justifica-se por tratar de um assunto diretamente ligado a um cenrio onde mudanas contnuas e rpidas conduzem a novas estratgias empresariais, sempre com o objetivo de aumentar produtividade e reduzir custos. Foram analisados, resumidamente, os tipos usuais de custeios e atravs da aplicao de um caso prtico utilizando o custeio por absoro e o custeio varivel chegou-se a um determinante de quais desses dois mtodos o mais indicado na gerao de informaes para tomada de decises empresariais. O tipo de pesquisa utilizado foi o bibliogrfico e o mtodo o indutivo, pois reduzindo-se custos haver uma elevao nos lucros. Palavras chave: Custos. Tomada de Deciso. Estratgias. Produtividade. Mtodos de Custeio.

ABSTRACT This paper purpose is to evidence the systems of expenditures as a defining element for the taking of management decisions. It is justified for where dealing with a directly on subject to a scene continuous changes and fast they lead the new enterprise strategies, always with the objective to increase productivity and to reduce costs. They will be analyzed, in a short way, the usual types of expenditures and through the application of a practical case using the expenditure for absorption and the changeable expenditure it will be arrived at determinative of which of these two methods is indicated in the generation of information for taking of enterprise decisions. The used type of research is bibliographical and the method the inductive one, therefore the costs will have a rise in the profits. Key-words: Costs. Decision making. Strategies. Productivity. Expenditure Methods.

INTRODUO

No cenrio econmico atual, o mercado consumidor est cada vez mais exigente. O ambiente competitivo em que as organizaes esto inseridas, as mudanas no sistema de produo e a introduo de novas tecnologias conduzem s empresas a responderem de forma
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Mestre em Economia de Empresas pela UCB, Professor de Graduao e Ps-Graduao da UEG Graduados pela Universidade de Gois e Ps-Graduando em Economia de Empresas 3 Graduados pela Universidade de Gois e Ps-Graduando em Economia de Empresas 4 Graduados pela Universidade de Gois e Ps-Graduando em Economia de Empresas

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rpida aos apelos e necessidades do ambiente externo, em busca de aumentos de produtividade e reduo de custos na gesto de seus negcios. Desta forma, os mtodos de custeio so considerados fontes gerenciais de extrema importncia para a tomada de decises, para a obteno de lucros e alcance dos objetivos previamente traados. Atualmente, vrios mtodos de custeio so utilizados pelas empresas para a apurao de custos dos produtos/servios: o custeio por absoro, o custeio direto/varivel, o custeio baseado em atividades (ABC Activity-Based Costing), o custeio padro e o custeio meta. Neste sentido, este trabalho tem como objetivo expor os tipos usuais de custeios nas estruturas organizacionais, destacando-se as suas caractersticas, vantagens, desvantagens e suas aplicaes, assim como uma anlise comparativa entre o custeio por absoro e o custeio varivel, com vistas a apontar quais destes mecanismos possuem caractersticas adequadas para atender as necessidades gerenciais de controle dos elementos que compem os seus produtos, anlise de margens e de apoio s tomadas de decises neste ambiente competitivo. 2. CUSTOS E SUA CLASSIFICAO Conceitualmente custo o gasto que aplicado na produo ou em qualquer outra funo de custo, gasto esse desembolsado ou no. o valor aceito pelo comprador para adquirir um bem ou a soma de todos os valores agregados ao bem, desde sua aquisio, at que ele atinja o estgio de comercializao (Dutra 2003). Os custos, para atender os seus objetivos especficos e facilitar o entendimento prtico, so classificados de diferentes formas limitando o nmero de contas numa lista pr-determinada num rol das contas de cada empresa. 2.1. Quanto natureza Busca a padronizao das contas de forma que no seja permitido que pessoas diferentes em pocas diferentes utilizem ttulos diferentes para registrar uma mesma operao. O registro de cada operao e a sua classificao pode ser intitulado de forma diferente por cada empresa. Exemplos: produtos acabados, produtos em elaborao, matrias-primas, depreciao, mo-deobra, etc. Na classificao de custo quanto natureza a apurao do custo total ocorre atravs da soma de todos os custos tomando-se o valor individualmente. J para apurar o custo acumulado de cada um deles faz-se necessrio a adoo da classificao de custo por funo. 2.2. Quanto funo Objetiva a identificao do custo das diferentes atividades da empresa de forma a possibilitar um maior controle dos valores orados para cada uma delas. Segundo Dutra (2003) as funes podem concentrar-se em cinco nveis direo, apoio, gerncia, superviso e execuo. Sendo no nvel de gerncia os custos classificados em trs funes distintas: Revista de Economia da UEG, Anpolis (GO), Vol. 2, n 2, JUL/DEZ-2006.

1) custos de produo ocorrem no setor de produo e so necessrios fabricao de produtos e servios. 2) custos administrativos utilizados para programao e controle, so indispensveis execuo das polticas e da programao das atividades das empresas. 3) custos de comercializao so os custos de movimentao e distribuio de produtos. A classificao de custos quanto funo caracteriza-se pela departamentalizao dos gastos separando-os por meio de diferentes setores independentemente de sua participao na produo de bens e servios. 2.3. Quanto contabilizao Contabilmente as contas so divididas em dois grandes grupos: patrimoniais e de resultado. Os custos e despesas so alocados em um desses grupos e denominados de custos realizados e a realizar, onde os custos realizados so os consumidos para efeito de resultado contbil do perodo. Ex.: mo-de-obra, matrias-primas, depreciaes, que integram o custo do produto vendido. Quanto aos custos a realizar, formam as contas patrimoniais referem-se aos produtos que j foram fabricados, no entanto, continuaro classificados como custos a realizar at que estes produtos sejam comercializados, passando ento para custos de produtos vendidos (Dutra, 2003). 2.4. Quanto apurao Trata da alocao de cada custo de forma direta a cada tipo diferente de produto ou de funo de custo, os quais no haviam sido alocados no momento da ocorrncia do custo. utilizado para avaliar o desempenho de cada produto ou servio individualmente. Para identificar a participao de cada produto no desempenho global da empresa necessrio que sejam classificados em custos diretos e indiretos. 1) Custos diretos So gastos diretamente relacionados aos produtos e podem ser mensurados de maneira clara e objetiva, ou seja, referem-se s quantidades de materiais e servios utilizados na produo de um determinado produto. Ex.: matrias-primas, materiais de acabamento, componentes e embalagens. Em alguns casos, a mo-de-obra aplicada na produo poder ser considerada um custo direto. Para que isso ocorra, tornase necessria a mensurao do tempo utilizado na fabricao do produto. 2) Custos indiretos - So gastos no diretamente relacionados aos produtos, portanto, no so mensurveis de maneira clara e objetiva. Neste caso, torna-se necessrio adotar um critrio de rateio (distribuio) para alocar tais custos aos produtos fabricados, como por exemplo: aluguel, manuteno e superviso da fbrica etc. Esta classificao dos custos em diretos e indiretos tem como objetivo avaliar os estoques de produtos em elaborao e acabados (prontos para a venda).

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2.5. Quanto formao Tem como principal caracterstica a variabilidade ou no em funo do volume da atividade em determinado perodo. O custo tem influncia direta quanto quantidade de produtos a serem produzidos pela empresa e subdividem-se em: 1. Custos fixos so os custos que permanecem constantes dentro de determinada quantidade instalada e independem do volume a ser produzido. 2. Custos variveis mantm uma relao direta com o volume de produo ou servio e so classificados como progressivos, cuja variao ocorre em propores maiores que os volumes produzidos; constante, cuja variao ocorre nas mesmas propores que os volumes produzidos; e os regressivos, cuja variao ocorre em propores menores que os volumes produzidos. 2.6. Quanto ocorrncia Nesta classificao os custos subdividem-se em funo das fases de sua ocorrncia, sendo formado pela matria-prima, a qual pode ser chamada de custo bsico, esta recebe a atuao da mo-de-obra, o que resulta nos dois custos diretos. Segundo Dutra (2003, p. 66), alm da mode-obra, atuam sobre os custos bsicos os custos gerais, em sua maioria indiretos, e estes, somados mo-de-obra, constituem-se no custo de transformao, pois so eles que transformam a matria-prima.

3. MTODOS DE CUSTEIO
Para Dutra (2003, p. 226) o estudo do custo de produo pode ser feito sob dois enfoques: o econmico e o contbil. Onde o primeiro diz respeito aos custos para tomada de decises e o segundo para apurao de resultados. Muitos so os mtodos existentes, no entanto, os mais utilizados so: por absoro, varivel, baseado em atividades (ABC), o padro e o meta. Entende-se por mtodo de custeio a apurao de valores de custos dos bens, mercadorias ou servios das entidades pblicas e privadas. Tais mtodos visam determinar a metodologia de atribuio de custos aos produtos. Com o objetivo de conhecer melhor estes mtodos de custeios sero abordadas abaixo, de forma sucinta, as suas definies, bem como as vantagens e as desvantagens. 3.1. Custeio por absoro Mtodo derivado da aplicao dos princpios de contabilidade geralmente aceitos, que consiste na apropriao de todos os custos de produo aos bens elaborados, somente os de produo, onde todos os gastos utilizados neste processo de fabricao so distribudos para todos os produtos (Martins, 1998, p. 41 e 42). De forma objetiva este mtodo consiste na alocao de todos os custos de produo aos bens ou servios produzidos, sendo os custos diretos por meio da apropriao direta enquanto os Revista de Economia da UEG, Anpolis (GO), Vol. 2, n 2, JUL/DEZ-2006.

indiretos por meio de critrios de rateios. Vantagens atende aos Princpios Fundamentais da Contabilidade e no considera as despesas integrantes dos estoques dos bens e dos servios, mas todos os custos aplicados em sua obteno, possibilitando assim, a apurao dos resultados, clculos dos impostos e dividendos a distribuir, uma vez que todos os custos de produo (variveis, fixos, diretos e indiretos) agregam o custo dos produtos para fins de valorizao dos estoques. Desvantagens este mtodo apresenta poucas informaes para fins gerenciais, servindo basicamente para a valorizao dos estoques, existindo a necessidade de rateio dos custos indiretos, visto que considera a alocao de todos os custos aos bens, o que torna as informaes de custos deficientes nas anlises para tomada de deciso. Essas limitaes prejudicam a formao do preo de venda e estudos comparativos de compras versus produo. 3.2. Custeio varivel A utilizao deste mtodo fundamenta-se na identificao dos custos variveis e fixos, ou seja, os custos que oscilam de forma proporcional ao volume de produo e vendas, dos custos que se mantm estveis perante o volume de produo e vendas. So imputados aos bens e servios produzidos somente os custos variveis de produo (diretos e indiretos). O mtodo de custeio varivel permite observar quais so os custos variveis dos produtos e o volume de unidades necessrias para cobrir a estrutura de custos fixos das empresas, alm de gerar resultados aos acionistas. Vantagens: permite identificar os produtos mais rentveis e, assim, dirigir os esforos de produo e de venda para a melhoria da rentabilidade; permite avaliar os limites dentre os quais se podem definir polticas de preos e de descontos sem prejuzo da rentabilidade; e, permite ainda definir volumes mnimos de produo e de preos sem prejuzos para a empresa (anlise Custo x Volume x Lucro - CVL). Desvantagens: este sistema no atende aos princpios contbeis geralmente aceitos e no aceitos pelas autoridades fiscais, o que torna a sua utilizao limitada nas decises internas da empresa. 3.3. Custeio ABC (do ingls Activity Based Costing) Este mtodo baseia-se na identificao, anlise e controle dos custos envolvidos nas atividades e processos de uma empresa, atribuindo aos produtos, individualmente, a parcela dos custos indiretos consumida por cada um deles. uma metodologia desenvolvida para facilitar a anlise estratgica de custos relacionados com as atividades que mais impactam o consumo de recursos de uma empresa. Segundo Oliveira & Perez Jr. (2000, p.169) o mtodo ABC, permite identificar as atividades e os processos existentes nos setores produtivos de uma organizao industrial ou prestadora de servio, atribuindo os custos aos produtos atravs da utilizao dos direcionadores ou geradores de custos destas atividades. Com o objetivo de gerenciar, controlar e desenvolver uma metodologia de custeio Revista de Economia da UEG, Anpolis (GO), Vol. 2, n 2, JUL/DEZ-2006.

baseado em atividade (ABC) dentro da empresa so necessrios, segundo Bruni e Fama apud Souza (2003, p. 29), a identificao das atividades e seus respectivos custos, a alocao do custo departamental ao custo da atividade, a identificao dos direcionadores de custos (cost drivers) 5 e a diviso do custo da atividade pelo direcionador de custos. Na lgica do custeio ABC, se a empresa conseguir eliminar ou reduzir os geradores negativos, as atividades que do origem a esses geradores deixaro de existir por si s e, conseqentemente, os recursos consumidos por estas atividades j no sero necessrios. Com isso, cortam-se os recursos de forma racional e eficaz. Vantagens informaes gerenciais mais fidedignas por meio da reduo do rateio; atende aos Princpios Fundamentais de Contabilidade (idntico ao custeio por absoro); obriga a implantao de controles internos; proporciona melhor visualizao dos fluxos dos processos; pode ser empregado em diversos tipos de empresas (industriais, comerciais, de servios, com ou sem fins lucrativos); pode, ou no, ser um sistema paralelo ao sistema de contabilidade; pode fornecer subsdios para gesto econmica, custo de oportunidade e custo de reposio; e ajuda na eliminao ou reduo das atividades que no agregam valor ao produto. Desvantagens - gastos elevados para implantao; alto nvel de controles internos a serem implantados e avaliados; necessidade de reviso constante; levam em considerao muitos dados; informaes de difcil extrao; dificuldade de envolvimento e comprometimento dos empregados da empresa; necessidade de reorganizao da empresa antes de sua implantao; necessidade de formulao de procedimentos padres. 3.4. Custeio-padro ou standard Custeio-padro pode ser definido por custo de produo estabelecido antes do incio do processo produtivo, sendo determinado com base em estudos cientficos, dados de perodos anteriores e experincias simuladas que levam em considerao as deficincias existentes com os fatores de produo, disponveis dentro do processo produtivo de cada empresa. De acordo com Oliveira & Perez Jr. (2000), este mtodo apresenta-se como um recurso de controle aos gestores da organizao, sendo elaborado considerando um cenrio de bom desempenho operacional, todavia que leva em conta deficincias existentes nos materiais e insumos de produo, etc. O mtodo do custo padro tem como funo principal fornecer suporte para o controle de custos da empresa, proporcionando um padro de comportamento para os custos. "O custo padro a determinao antecipada dos componentes do produto, em quantidade e valor, apoiada na utilizao de dados de vrias fontes, com validade para determinado espao de tempo" (Dutra, 1992, p. 166). Vantagens se enquadra como uma ferramenta de controle sobre as atividades produtivas, eliminando falhas nos processos produtivos com base nos estudos e anlises das condies de produo, dentro de um nvel aceito da eficincia da mo-de-obra, da matria-prima e da utilizao das mquinas e equipamentos. Alm da rapidez na emisso de relatrios conclusivos
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Cost drivers - o fator que causa mudana no desenvolvimento de uma atividade, mensurando os respectivos recursos exigidos por essa atividade, ou seja, a causa do volume de recursos consumidos pela atividade.

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extremamente eficiente na tomada de providncias para regularizao de problemas observados. Destaca-se como desvantagem da utilizao deste mtodo, a grande ocorrncia de variaes entre os padres definidos e os dados reais, que tem como conseqncia um aumento considervel dos lanamentos contbeis para registrar os fatos ocorridos. 3.5. Custeio meta Obtido atravs da subtrao de um preo estimado (ou preo de mercado) da margem de lucratividade almejada, objetiva atingir um custo de produo igualmente desejado. Inicia-se com a estimativa realizada pelo pessoal de marketing, a partir do preo de venda de um produto similar (em caractersticas e funcionalidades) e tomando como base essa posio mercadolgica, define-se o custo meta do produto, e este representa a soma do custo de materiais, mo-de-obra e os custos com as demais atividades. Dessa forma, se o custo meta estiver acima do custo inicialmente previsto para um determinado produto, cabe a empresa adotar medidas que visam a reduo deste custo dentro de um determinado perodo de tempo, caso no atingindo este objetivo, a empresa ficar vulnervel s condies dos concorrentes. Custo meta = preo de venda lucro desejado. Vantagens reduz os custos totais mantendo a qualidade e permite planejamento estratgico dos lucros, integrando informaes de marketing, engenharia e produo. Refora a integrao departamental da empresa, visto que tem como princpio bsico a colaborao entre estes departamentos. Uma caracterstica fundamental da utilizao deste mtodo, que pode ser apresentado como sendo negativa, est ligada forma de produo empregada pela organizao, uma vez que o custo meta no totalmente adequado produo em massa, visto que tem maior eficcia quando aplicado na produo de grande variedade de produtos e baixo volume de produo. 4. CUSTOS INDUSTRIAIS E A TOMADA DE DECISO Manter custos e investimentos baixos, reduzir as perdas, otimizar a compra de insumos, descontinuar produtos estagnados e vender ativos no produtivos, so alguns dos desafios empresariais nas economias globalizadas. A informao gerencial, onde os executivos precisaro de um sistema de informaes integrado com a estratgia, aliada a melhoria de processos, pode ser o diferencial neste mercado competitivo. Partindo deste contexto, entende-se que os sistemas de custos de produo devem oferecer diferentes vises de custos que, sobretudo, permita suprir as necessidades de cada usurio de forma competitiva, estratgica, operacional e financeira. 4.1. Competitividade segundo Porter Na viso de Porter (1986) para explorar a gesto estratgica no campo da organizao industrial, existe um sistema de foras dentro e fora de um setor, que influencia coletivamente a Revista de Economia da UEG, Anpolis (GO), Vol. 2, n 2, JUL/DEZ-2006.

natureza e o nvel da competio e, em ltima anlise o seu potencial de lucratividade. O conjunto destas foras determina o potencial de lucro final da indstria, que medido em termos de retorno de longo prazo sobre o capital investido. Nem todas as indstrias tm o mesmo potencial. Elas diferem, fundamentalmente uma das outras, medida que o conjunto das foras diferem no sentido de diminuir a taxa de retorno sobre o capital investido, em relao taxa competitiva bsica de mercado. Para uma indstria ser competitiva necessita de um grau de concorrncia relevante que depende basicamente de cinco foras competitivas: entradas potenciais, ameaa de substituio, poder de negociao dos compradores e fornecedores e o nvel de concorrncia entre os concorrentes. Estas cinco foras competitivas interagindo determinam a intensidade da concorrncia na indstria. Com o objetivo de proteger a concorrncia e a rentabilidade nas empresas, deve ser identificado, a curto prazo, a estrutura bsica da indstria. De acordo com Porter (1986), diversos fatores contribuem para o grau de rivalidade entre as indstrias, dentre as quais destacam-se: concorrentes numerosos ou aproximadamente iguais em porte e poder; crescimento lento do setor, precipitando lutas por participao do mercado que envolvam membros com idia de expanso; produto ou servio sem diferenciao ou custos repassveis; custos fixos so altos ou produtos perecveis, criando uma forte tentao para reduzir preos; rivais divergentes quanto estratgias, origens e personalidade, com diferentes idias cerca de como competir e continuamente se chocam com os demais concorrentes (Souza, 2003). Dentro deste ambiente competitivo a empresa deve se posicionar de tal modo que as suas capacitaes forneam a melhor defesa contra estas foras atuantes do mercado, projetando uma estratgia que parta para a ofensiva. Inovaes na rea de marketing, investimento em instalaes de larga escala, crescimento em mix de receita, ampliao de novos produtos e conquista de novos clientes, melhoria de produtividade e reduo de custos, so fatores que podem ser significativos na busca do equilbrio das foras entre as empresas. 5. GESTO DE CUSTOS: A IMPORTNCIA E O MELHOR MTODO PARA A TOMADA DE DECISO

A gesto de custos uma ferramenta que busca oferecer as empresas informaes que lhes permitam manter no mercado produtos de qualidade a um custo menor do que aquele oferecido pelos concorrentes. Neste contexto a anlise da relao de custo/volume/lucro e aplicao de mecanismos como margem de contribuio, ponto de equilbrio contbil e a alavancagem operacional, so instrumentos que podem contribuir significativamente na tomada de deciso.

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5.1. Relao custo/volume/lucro Na tomada de deciso gerencial, a separao dos custos fixos e dos variveis, uma das mais importantes etapas na anlise de formao de preos e projeo de lucros obtidos dentro dos nveis de produo e vendas, que segundo Bruni e Fama apud Souza (2003, p.37) [...] a identificao e distino de gastos conforme sua variabilidade em variveis e fixos torna-se muito mais importante do que a mera separao entre custos e despesas, por exemplo . Abaixo sero ilustrados, atravs de grficos, como se comportam os custos fixos e variveis, totais e unitrios de uma organizao: Atravs das anlises da figura 2, verifica-se: (1) Os custos fixos totais no variam diretamente com o volume de produo e vendas, uma vez que os mesmos no dependem das quantidades fabricadas. O seu controle est relacionado com os nveis superiores da administrao. Ex.: Aluguel, honorrios da diretoria, despesas administrativas, etc. (grfico custo fixo total); (2) Os custos variveis totais oscilam de acordo com o volume de produo e vendas, ou seja, aumentam ou diminuem conforme quantidade produzida. O controle de responsabilidade dos nveis inferiores da administrao. Exemplo: Matria-prima, mo-de-obra; comisses de vendas, etc. (grfico do custo varivel total); (3) Diferentemente dos custos fixos totais que no variam com a reduo ou aumento da produo, os custos fixos unitrios diminuem medida que aumenta o volume produzido (grfico do custo fixo unitrio); e; (4) Os custos variveis unitrios permanecem constantes, mesmo com a variao da quantidade produzida. (grfico do custo varivel unitrio). Figura 2: Custos fixos e variveis, totais e unitrios
Custo fixo total Custo varivel total

R$

R$

Unidades

Unidades

Custo fixo unitrio

Custo varivel unitrio

R$

R$

Unidades

Unidades

Fonte: Gesto de Custos e Formao de Preos (Bruni e Fam apud Souza, 2003, p. 38)

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5.1.1. Ponto de equilbrio Ocorre quando as receitas totais so iguais a custos totais e o lucro igual a zero, portanto temos RT = CT. Para Oliveira & Perez Jr. (2000, p. 211) o ponto de equilbrio contbil (PEC) definido como nvel de atividades necessrias para recuperar todas as despesas e custos de uma empresa . Para um melhor entendimento do conceito supra citado, segue exemplo: para um preo de venda (PV) de R$ 10,00 e uma quantidade vendida de 2.000 de uma determinada mercadoria, temos um custo total (CT) de R$ 6,00 e uma despesa total (DT) de R$ 4,00 por unidade. Desta forma teremos a seguinte situao: RT = R$ 20.000,00 DT = R$ 8.000,00 CT = R$ 12.000,00 RT= (DT + CT) 20.000 = 8.000 + 12.000 O PEC utilizado com o objetivo de determinar o nvel de atividades necessrias para cobrir despesas e custos fixos e variveis; avaliar a lucratividade associada aos diversos nveis possveis de vendas ou atividades e anlises dos efeitos sobre a lucratividade provenientes de alteraes nas despesas e custos fixos variveis, no volume e preos de vendas e distribuio de produtos vendidos. No PEC a empresa no obtm nem prejuzo nem lucro, e o resultado contbil nulo significa que a empresa est perdendo, ao menos o capital prprio investido, ou seja, o custo de oportunidade. 5.1.2. Margem de contribuio/segurana A margem de contribuio indicada atravs da diferena entre o preo venda e a soma das despesas e os custos variveis de um produto, ou seja, a parcela do preo de venda que ultrapassa os custos e as despesas variveis. MC = PV (CV + DV), onde: MC = margem de contribuio PV = preo de venda CV = soma dos custos variveis DV = soma das despesas variveis 5.1.3. Anlise da margem de contribuio por produto A anlise da margem de contribuio permite importantes informaes para a tomada de deciso relacionada ao mix de produo, dentre as quais se destacam: 1. Que produtos devem ter a sua produo e venda incrementados; 2. Os produtos que menos contribuem na margem de segurana; e 3. Indica que descontos podem ser concedidos sobre o preo de venda, de forma que no Revista de Economia da UEG, Anpolis (GO), Vol. 2, n 2, JUL/DEZ-2006.

venha a prejudicar a margem de contribuio. 5.1.4. Alavancagem Segundo Oliveira, Perez Jr. & Costa, a alavancagem ocorre quando o crescimento percentual nos lucros maior que o crescimento percentual das vendas, ou seja, um impulso nas vendas provoca um impulso maior nos lucros. Frmula utilizada para o clculo do grau de alavancagem (GAO): GAO = variao percentual no lucro --------------------------------------------------variao percentual na quantidade vendida

uma importante ferramenta para a projeo de resultados em determinados nveis de atividades de produo e vendas de uma empresa, ceterius paribus. 6. GESTO ESTRATGICA DE CUSTOS

Para Shank e Govindarajan (1997, p. 4), gesto estratgica de custos uma anlise de custos vista sob o contexto mais amplo, em que os elementos estratgicos tornam-se mais conscientes, explcitos e formais. Os dados de custos so usados para desenvolver estratgias superiores a fim de se obter uma vantagem competitiva. Tais estratgias visam a reduo de custos e de aumento de competitividade no apenas no ambiente interno da empresa, mas em toda a cadeia de valor, ou seja, desde os recursos materiais, humanos, financeiros, tecnolgicos at o consumidor final. Segundo Silva (1999, p. 19) a principal preocupao da gesto estratgica de custos o custeio em toda a cadeia de valor para que se compreenda onde esto as oportunidades de reduo dos custos e os possveis ganhos de competitividade. Na viso de Prado (2001, p. 22), o surgimento da gesto estratgica de custos resulta da anlise da cadeia de valor, do posicionamento estratgico e dos direcionadores de custos. Conforme visto anteriormente, a cadeia de valor o conjunto de atividades criadoras de valor, que vai desde as matrias-primas bsicas, at o produto final. J o posicionamento estratgico representa o poder competitivo da empresa, seja atravs dos menores custos (liderana de custos) ou da diferenciao dos seus produtos. Quanto aos direcionadores de custos, faz-se necessrio entender a interao dos diversos fatores em uma determinada atividade. 6.1. Custeio por Absoro e custeio Varivel: qual o melhor mtodo a ser adotado na tomada de deciso? Conforme visto anteriormente (tpicos 3.1 e 3.2), o custeio por absoro se caracteriza Revista de Economia da UEG, Anpolis (GO), Vol. 2, n 2, JUL/DEZ-2006.

pela apropriao de todos os custos das funes de fabricao, administrao e vendas dos bens e servios produzidos, sejam eles diretos ou indiretos, variveis ou fixos. J o Custeio Varivel consiste na apropriao somente dos custos variveis (diretos ou indiretos) aos portadores finais dos custos, ficando os custos fixos excludos desse processo. Utilizando os exemplos citados por Oliveira & Perez Jr. (2000), percebe-se de forma prtica, como acontece a aplicao do custeio por absoro e varivel, e a partir dos dados que sero obtidos na demonstrao do resultado, ser efetuada uma anlise com vistas a evidenciar qual desses mtodos melhor se enquadra na gesto estratgica de custos. Como ser visto abaixo, na aplicao do caso prtico, tomar-se-o como base os gastos realizados por uma indstria fabricante de um nico produto, durante o ms de agosto de 2006 (ver tabela 1). Inicialmente ser desenvolvido, o mtodo de Custeio por Absoro e posteriormente o custeio varivel. 6.1.1. Caso prtico utilizando o Custeio por Absoro
Tabela 1: Gastos referentes ao ms de Agosto de 2006. Gastos Salrios e encargos sociais do pessoal da fbrica Depreciao do prdio, dos computadores, das instalaes, das mquinas e equipamentos utilizados na fbrica Comisso de vendedores Juros e encargos financeiros sobre emprstimos bancrios Propaganda e publicidade Viagens e refeies dos vendedores Tributos sobre as vendas dos produtos acabados Energia eltrica, gua, comunicaes, gastos na fbrica Energia eltrica, gua, comunicaes, gastos nos setores administrativos Energia eltrica, gua, comunicaes, gastos nos setores comerciais Matrias-primas consumidas na fbrica Salrios e encargos sociais do pessoal da administrao Honorrios da diretoria administrativa Honorrios da diretoria industrial Seguros contra incndio do prdio da fbrica Seguros contra incndio do prdio da administrao Seguros contra incndio das lojas comerciais Materiais auxiliares utilizados na fbrica Manuteno das mquinas e dos equipamentos utilizados na fbrica Fretes para entrega dos produtos vendidos Materiais diversos gastos pelos setores administrativos Materiais diversos gastos pelos setores comerciais Depreciao do prdio, dos computadores, das instalaes, das mquinas e equipamentos utilizados pelos setores administrativos Depreciao do prdio, dos computadores, das instalaes, das mquinas e equipamentos utilizados pelos setores comerciais Treinamento dos gerentes e supervisores de vendas Treinamento dos gerentes e supervisores da fbrica Total $ 520.000 50.000 60.000 30.000 10.000 5.000 77.000 7.400 1.000 700 350.000 70.000 40.000 15.000 4.500 1.500 3.000 2.600 3.000 1.000 2.500 500 12.000 8.000 2.500 2.500 1.279.700

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Fonte: Oliveira & Perez Jr. (2000)

Considerar: 1- Uma produo de 2.000 unidades e um total de vendas de 1.500 unidades a um preo unitrio de $ 900; e 2- Estoque inicial do produto acabado igual a zero. 1 Passo: Separao dos gastos em custos e despesas, conforme demonstrado na tabela 2 e 3, abaixo:
Tabela 2: Custos de Produo do ms de agosto de 2006. Custos de produo Custos variveis Salrios e encargos sociais do pessoal da fbrica Matrias-primas consumidas na fbrica Energia eltrica, gua, comunicaes Materiais auxiliares Total dos custos variveis Custos fixos Depreciao do prdio, dos computadores, das instalaes, das mquinas e equipamentos utilizados na fbrica Honorrios da diretoria industrial Seguros da fbrica Manuteno das mquinas e equipamentos da fbrica Treinamento dos gerentes e supervisores da fbrica Total dos custos fixos Total dos custos de produo Fonte: Oliveira & Perez Jr. (2000) $ 520.000 350.000 7.400 2.600 880.000

50.000 15.000 4.500 3.000 2.500 75.000 955.000

Tabela 3: Despesas do ms de agosto de 2006 Despesas Despesas administrativas Honorrios da diretoria Salrios e encargos sociais do pessoal da administrao Depreciao do prdio, dos computadores, das instalaes, dos mveis utilizados pelos setores administrativos Energia eltrica, gua, comunicaes Seguro do prdio da administrao Materiais de expediente gastos pelos setores administrativos Total das despesas administrativas Despesas Comerciais $ 40.000 70.000 12.000 1.000 1.500 2.500 127.000

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Comisso de vendedores Propaganda e publicidade Depreciao do prdio, dos computadores, das instalaes e dos mveis utilizados pelos setores comerciais Viagens e refeies dos vendedores Seguro das lojas comerciais Treinamento dos gerentes e supervisores de vendas Fretes para entrega dos produtos vendidos Energia eltrica, gua, comunicaes Materiais diversos gastos pelos setores comerciais Total das despesas comerciais Despesas financeiras Juros e encargos financeiros sobre emprstimos bancrios Dedues das vendas brutas Tributos sobre as vendas dos produtos acabados Total das despesas Fonte: Oliveira & Perez Jr. (2000)

60.000 10.000 8.000 5.000 3.000 2.500 1.000 700 500 90.700 30.000 77.000 324.700

A tabela 4 (ver abaixo) apresenta de forma resumida, como ficaram distribudos os gastos entre custos e despesas, representando um valor total de $ 1.279.700.
Tabela 4: Distribuio resumida dos gastos Custos / Despesas Custos de produo do ms de agosto Despesas do ms de agosto Dedues das vendas brutas Despesas administrativas Despesas comerciais Despesas financeiras Total das despesas Total dos gastos de agosto Fonte: Oliveira & Perez Jr. (2000) $ 955.000 77.000 127.000 90.700 30.000 324.700 1.279.700

2 passo: Apurao do custo unitrio de produo e do custo dos produtos vendidos no ms de agosto de 2006. Para apurao do custo unitrio de produo e do custo dos produtos vendidos deve ser considerado, conforme j visto, as unidades produzidas e vendidas, que no caso foi de 2.000 e 1.500 respectivamente, a um preo de $ 900 por unidade. 1. Apurao do custo unitrio de produo Conforme pode ser verificado abaixo (tabela 5), os valores com o custo da produo so os seguintes: Revista de Economia da UEG, Anpolis (GO), Vol. 2, n 2, JUL/DEZ-2006.

Tabela 5: Custos da produo referente agosto de 2006 Total do custo da produo de agosto Custos variveis Custos fixos Total pago no ms Produo do perodo* Custo unitrio (*) Produo do perodo em nmero de unidades Fonte: Oliveira & Perez Jr. (2000) $ 880.000 75.000 955.000 2.000 477,50

O custo unitrio o resultado da soma dos custos fixos e variveis, dividido pela produo do perodo. 2. Apurao do custo dos produtos vendidos Na apurao do custo dos produtos vendidos multiplica-se a quantidade de unidades vendidas (1.500) no perodo, pelo o custo unitrio calculado anteriormente ($ 477,50), chegando a um resultado de $ 716.250, ou seja, CPV=Quantidade Vendida x Custo unitrio. 3 passo: Demonstrao do resultado do ms agosto de 2006, utilizando o mtodo de custeio por absoro. 1. Apurao da receita bruta Na demonstrao do resultado do exerccio pelo custeio por absoro, tem incio com a apurao da receita bruta que o resultado da multiplicao das unidades vendidas (1.500) pelo o preo unitrio de venda ($ 900), o que totaliza uma receita bruta de $ 1.350.000. 2. Apurao da receita lquida Encontrado o total da receita bruta, o passo seguinte calcular o valor da receita lquida, que consiste na deduo do total dos tributos ocorridos sobre as vendas de produtos acabados, do valor da receita bruta (ver tabela 6).
Tabela 6: Apurao da receita lquida do exerccio Demonstrao do resultado lquido das vendas Receitas brutas = 1.500 unidades x $ 900 ( - ) Dedues das vendas brutas Receitas lquidas Fonte: Oliveira & Perez Jr. (2000) $ 1.350.000 77.000 1.273.000

Obs.: Por no integrarem o custo dos produtos, as despesas so lanadas diretamente contra o resultado do exerccio. 3. Apurao do lucro bruto do exerccio Como pode ser constatado na tabela 7, a apurao do lucro bruto ocorre atravs da deduo dos custos dos produtos vendidos da receita lquida apurada. Revista de Economia da UEG, Anpolis (GO), Vol. 2, n 2, JUL/DEZ-2006.

Tabela 7: Apurao do lucro bruto do exerccio Demonstrao da apurao do lucro bruto Receitas lquidas Menos : custo dos produtos vendidos 1.500 unidades x $ 477,50 Lucro Bruto Fonte: Oliveira & Perez Jr. (2000)

$ 1.273.000 716.250 556.750

4. Apurao do lucro antes do imposto de renda e contribuio social Para obteno do resultado do resultado (lucro ou prejuzo), deduze-se as demais despesas (administrativas, comerciais e financeiras) do lucro bruto apurado, conforme demonstrado na tabela 8.
Tabela 8: Demonstrao do lucro lquido antes dos impostos $ Lucro Bruto Despesas administrativas Despesas comerciais Despesas financeiras Total das despesas = Lucro lquido antes do imposto de renda e contribuio social Fonte: Oliveira & Perez Jr. (2000) 556.750 127.000 90.700 30.000 247.700 309.050

4. Demonstrao do Resultado do Exerccio (DRE) A tabela 9 apresenta de forma completa a demonstrao do resultado do exerccio utilizando o custeio por absoro.
Tabela 9: Demonstrao do resultado do exerccio (DRE) $ Receitas brutas = 1.500 unidades x $ 900 ( - ) Dedues das vendas brutas Receitas lquidas Menos: custo dos produtos vendidos 1.500 unidades x $ 477,50 Lucro bruto Menos Despesas administrativas Despesas comerciais Despesas financeiras Total das despesas = Lucro lquido antes do imposto de renda e contribuio social Fonte: Oliveira & Perez Jr. (2000) 1.350.000 77.000 1.273.000 716.250 556.750 127.000 90.700 30.000 247.700 309.050

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5. Demonstrao dos saldos de produto acabado em estoque para venda em meses subseqentes O total da produo durante o ms de agosto foi 2.000 unidades, a um custo unitrio apurado de $ 477,50. Abatendo-se o total das vendas realizada nesse perodo, que no caso foi de 1.500 unidades, obtm-se um saldo em estoque 500 unidades e custo de $ 238.750, disponvel para venda em meses subseqentes. 6. Conciliao dos valores de vendas e dos gastos no ms de agosto com a apurao do lucro Na tabela 10 pode ser verificado de forma resumida as entradas e as sadas de recursos ocorridas no ms de agosto de 2006.
Tabela 10: Demonstrao do fluxo de recursos $ a. Total das entradas de recursos (vendas brutas) Menos: Sadas de recursos b. total dos Custos de produo do ms Menos: Saldo do estoque produtos acabados = Custo dos produtos vendidos c. Total das Despesas d. Resultado do ms = (a) menos (b + c) Fonte: Oliveira & Perez Jr. (2000) 1.350.000 955.000 238.750 716.250 324.700 309.050

6.1.2. Custeio Varivel Para apurao do custeio varivel utilizam-se apenas os custos variveis como custo do perodo, enquanto os custos fixos so considerados como despesas. Destaque-se, no entanto, que tanto a receita bruta como a receita lquida permanecem inalteradas em relao ao que foi apurado no custeio por absoro. 1 Passo: Apurao do custo unitrio de produo e custo dos produtos vendidos 1) Apurao do custo unitrio de produo Como pode ser verificado na tabela 2, o total dos custos variveis de $ 880.000. Levando-se em conta a produo no ms de agosto foi de 2.000 unidades, ter-se- um custo unitrio varivel de $ 440, ou seja, o resultado da diviso dos custos variveis pela quantidade produzida no perodo. 2. Apurao do custo dos produtos vendidos A apurao dos custos dos produtos vendidos consiste na multiplicao das unidades vendidas pela o custo unitrio varivel encontrado. Foram vendidas 1.500 unidades e custo varivel encontrado para cada unidade foi $ 440, conclui-se que o custo dos produtos vendidos no ms de agosto de $ 660.000. 2 Passo: Demonstrao do Resultado do Exerccio Revista de Economia da UEG, Anpolis (GO), Vol. 2, n 2, JUL/DEZ-2006.

A demonstrao da apurao do lucro bruto e do lucro antes do imposto de renda e da contribuio social, utilizando o custeio varivel podem ser verificadas nas tabelas 11 e 12. O lucro bruto o resultado da receita bruta menos as dedues das vendas brutas e menos os custos dos produtos vendidos. Pata obter-se o resultado do exerccio (lucro ou prejuzo), so deduzidas as demais despesas e os custos fixos.
Tabela 11: Demonstrao do Lucro Bruto $ Receitas brutas = 1.500 unidades x $ 900 ( - ) Dedues das Vendas Brutas Receitas lquidas Menos: Custo dos produtos vendidos 1.500 x $ 440 Lucro bruto Fonte: Oliveira & Perez Jr. (2000) 1.350.000 77.000 1.273.000 660.000 613.000

Tabela 12: Demonstrao do lucro lquido antes dos impostos $ Lucro bruto Menos Despesas administrativas Despesas comerciais Despesas financeiras Custos fixos Total das Despesas e Custos fixos = Lucro lquido antes do imposto de renda e contribuio Social Fonte: Oliveira & Perez Jr. (2000) 613.000 127.000 90.700 30.000 75.000 322.700 290.300

A tabela 13 apresenta uma demonstrao completa da apurao do resultado do exerccio utilizando o custeio varivel.
Tabela 13: Demonstrao do Resultado do Exerccio Receitas brutas = 1.500 unidades x $ 900 Menos ( - ) Dedues das Vendas Brutas Receitas lquidas Menos: custo dos produtos vendidos 1.500 x $ 440 Lucro bruto Menos Despesas administrativas Despesas comerciais Despesas financeiras Custos fixos Total das Despesas e Custos fixos $ 1.350.000 77.000 1.273.000 660.000 613.000 127.000 90.700 30.000 75.000 322.700

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= Lucro lquido antes do imposto de renda e contribuio Social Fonte: Oliveira & Perez Jr. (2000)

290.300

O saldo dos produtos acabados em estoque no perodo analisado, ficou da seguinte forma: Quantidade produzida: 2.000 unidades Custo por unidade: $ 440 Quantidade vendida: 1.500 unidades Conseqentemente ter-se-o um saldo em estoque para venda em meses subseqentes de 500 unidades e custo total de 220.000, ou seja, 500 x $ 440. Na tabela 14 (abaixo) pode ser verificado de forma resumida, uma conciliao das entradas e sadas de recursos no ms de agosto.
Tabela 14: Demonstrao do fluxo de recursos no ms de agosto $ a. Total das entradas de recursos (vendas brutas) Menos: Sadas de recursos b. Total dos Custos variveis de produo do ms Menos: Saldo do estoque produtos acabados = Custo dos produtos vendidos c. Total das Despesas d. Total dos custos fixos E . Resultado do ms = (a) menos (b + c + d) Fonte: Oliveira & Perez Jr. (2000) 1.350.000 880.000 220.000 660.000 324.700 75.000 290.300

Dando continuidade a anlise do custeio por absoro e do varivel, ser apresentado atravs dos dados da tabela 15 um resumo das principais diferenas entre os dois mtodos. Conforme pode ser observado, o lucro encontrado utilizando-se o custeio varivel ($ 290.300) menor que o obtido no custeio por absoro ($ 309.050), com uma diferena de $ 18.750.
Tabela 15: Diferenas entre o custeio por absoro e o custeio varivel Resultado do ms Custeio por absoro Custeio varivel Diferenas Fonte: Oliveira & Perez Jr. (2000) 309.050 290.300 18.750 Valor do estoque de produtos acabados no final do ms 238.750 220.000 18.750

importante ressaltar e conforme pode ser constatado na tabela 16, que a diferena de $ 18.750 refere-se ao custo fixo unitrio que foi incorporado ao estoque dos produtos acabados atravs da adoo do custeio por absoro.

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Tabela 16: Demonstrao do resultado dos custos fixos que permaneceram em estoque Total dos custos fixos $ 75.000 Quantidade produzida Custo fixo unitrio Unidades em estoque no final do ms Total dos custos fixos que permaneceram nos estoques Fonte: Oliveira & Perez Jr. (2000) 2.000 unidades $ 75.000 / 2.000 unidades = $ 37,50 500 unidades 500 unidades x $ 37,50 = $ 18.750

Tomando como premissa, que o lucro a base para tributao do imposto de renda e contribuio social da empresas, e tendo em vista a diferena encontrada entre os dois mtodos, percebe-se a justificativa para que o custeio varivel no seja aceito pela legislao do imposto de renda uma vez que, o lucro utilizando o custeio varivel foi menor que o apurado pelo custeio por absoro e conseqentemente a arrecadao dos tributos tambm ser menor. 6.1.2.1. Anlise margem de contribuio, PEC e alavancagem operacional Atravs dos dados obtidos na demonstrao de resultado do exerccio do custeio varivel (tabela 13) ser efetuada abaixo, uma anlise da margem de contribuio unitria e global, ponto de equilbrio e grau de alavancagem. Tais anlises tm como objetivo legitimar a importncia desse sistema de custeio na otimizao de decises estratgicas, mostrando as suas vantagens em relao ao custeio por absoro. Segue abaixo a anlise da margem de contribuio utilizando o custeio varivel, que segundo Oliveira & Perez Jr. (2000, pg. 203), permite importantes subsdios a tomada de deciso, dentre as quais destacam-se: qual o produto cuja produo e venda devem ser incrementados; quais os produtos que menos contribuem e devem ser eliminados; os descontos que podem ser concedidos sobre o preo de venda sem prejudicar a margem de rentabilidade do produto; qual produto contribui para a recuperao das despesas e custos fixos e para o lucro da empresa.
Tabela 17: Margem de contribuio global Demonstrao da margem de contribuio e do resultado do perodo Receita total (preo de venda, lquido dos impostos, de cada produto multiplicado pela quantidade vendida) Total das despesas variveis de cada produto, multiplicado pelas quantidades vendidas Total dos custos variveis de cada produto, multiplicado pelas quantidades vendidas = Margem de contribuio Despesas fixas Custos fixos = Lucro da empresa Fonte: Oliveira & Perez Jr. (2000), adaptada pelos autores. $ 1.350.000 122.750 660.000 567.250 186.700 75.000 305.550

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Tabela 18: Margem de contribuio por produto Produto ($) Preo de venda por unidade Despesas variveis de cada unidade vendida - Comisso dos vendedores - Impostos - Frete Custos variveis de produo - Salrios - Energia eltrica e gua - Matrias-primas e materiais de embalagem - Materiais auxiliares Total das despesas e custos variveis Margem de contribuio em R$ Margem de contribuio em % Fonte: Oliveira & Perez Jr. (2000), adaptada pelos autores. 900,00 40,00 51,33 0,68 346,68 4,93 233,33 1,73 678,68 221,32 25%

J o ponto de equilbrio, conforme anlise abaixo, importante para determinar o nvel de atividades necessrias para cobrir todas as despesas e custos, tanto fixos quanto variveis, avaliar a lucratividade dos vrios nveis possveis de atividades e facilitar a verificao dos efeitos sobre a lucratividade decorrente de alteraes nas despesas e custos fixos e variveis, no volume de vendas, no preo de vendas e na distribuio relativa de linha de produtos vendidos. Conforme visto no tpico 5.1.1., o PEC (Ponto de Equilbrio Contbil) obtido quando receita total (RT) igual s despesas totais (DT) mais custos totais (CT). Tomando como base os dados obtidos na anlise da empresa acima, onde os custos e despesas totais foram de $ 1.059.700, seria necessrio um faturamento de igual valor e total de unidades vendidas de 1.177, para alcanar o PEC. Quanto ao grau de alavancagem operacional, representa o efeito que um aumento da quantidade de vendas provocar no lucro da empresa. Por exemplo, supondo que o lucro da empresa em anlise tivesse sido de $ 254.625 no ms anterior e agora passou para $ 305.550, isso equivaleria a um aumento de $ 50.925 ou 20%. Supondo ainda que volume de unidades vendidas, que anteriormente era de 1.363 passou no perodo atual para 1.500, ocasionando assim um incremento de 137 unidades ou 10%. O GAO dessa empresa seria ento: GAO = Variao percentual no lucro ---------------------------------------------------Variao percentual na quantidade vendida GAO = 20% = 2 vezes 10% Considerando ento um volume inicial de vendas de 1.363 unidades, um aumento de 25% nesse volume, que passaria para 1.704 unidades, representaria um aumento no lucro do ms de 50% (25% x 2 vezes), evoluindo de $ 254.625 para $ 382.696. A tabela 19 ilustra os dados Revista de Economia da UEG, Anpolis (GO), Vol. 2, n 2, JUL/DEZ-2006.

supracitados.
Tabela 19: Lucro do ms, supondo um aumento no volume de unidades vendidas Total das Receitas (1.704 x $ 900) Total das despesas variveis ( 1.704 x 81,83) Total dos custos variveis (1.704 x 440) = Margem de contribuio Despesas fixas Custos fixos = Lucro da empresa Fonte: Oliveira & Perez Jr. (2000), adaptada pelos autores. $ 1.533.600 139.444 749.760 644.396 186.700 75.000 382.696

Considerando essas situaes, o grau de alavancagem dessa empresa seria de 2, ou seja 20% dividido por 10%, o que significa que um acrscimo percentual no volume de unidades vendidas implicar um aumento proporcional no lucro em 2 vezes. 6.1.2.2. Vantagens da utilizao do custeio varivel como gerador de informaes para tomada de deciso. As principais vantagens proporcionadas pelo custeio varivel referem-se basicamente produo de informaes para a tomada de deciso. Atravs da aplicao deste mtodo possvel definir com segurana quais produtos so mais lucrativos e investigar as mudanas ocorridas nas quantidades produzidas e vendidas, nos preos, nos custos e despesas identificando a margem unitria e global que so fundamentais nas decises de curto prazo (ver tabelas 17 e 18). O lucro lquido, utilizando o sistema de custeio varivel, no afetado por mudanas de aumento ou diminuio de estoques e os custos dos produtos so mensurados de forma objetiva, pois no sofreram processos arbitrrios ou subjetivos de distribuio de custos comuns. Torna-se mais fcil para os gerentes industriais entenderem o custeamento dos produtos sob o custeio varivel, visto que os dados esto mais prximos da fbrica e de sua responsabilidade, possibilitando a correta avaliao de desempenho setorial. Outra vantagem do custeio varivel a no adoo de critrio de rateio para apropriao dos custos fixos, j que esses so considerados como despesas do perodo.

7. CONSIDERAES FINAIS
Este artigo alm, de demonstrar de forma resumida a classificao e os mtodos de custeios que so utilizados como instrumentos de planejamento e controle de custos nas grandes organizaes, buscou principalmente, sustentar um modelo padro de gesto de custos que seja capaz de alinhar o controle de estoque s estratgias corporativas, uma vez que a vantagem competitiva representa uma busca constante das organizaes no sentido de assegurar o Revista de Economia da UEG, Anpolis (GO), Vol. 2, n 2, JUL/DEZ-2006.

crescimento e o retorno do capital investido. Percebe-se que os efeitos causados pela globalizao exigem um grande esforo das organizaes na busca de instrumentos eficazes para a sustentao dos seus negcios, e dentro deste contexto o objetivo perseguido pela contabilidade de custos, deixa de ser apenas o de fornecer dados para o atendimento da legislao, mas paralelamente deve gerar informaes que agreguem valor nas decises gerenciais. Analisados separadamente, o custeio por absoro e o custeio varivel, observou-se que mesmo sendo complementares em relao s necessidades das corporaes, visto que o primeiro necessrio para o atendimento da legislao fiscal, o custeio varivel o mtodo que oferece melhores subsdios para a tomada de deciso gerencial. Atravs da utilizao do custeio varivel foi possvel verificar que a hiptese proposta inicialmente, a qual sinaliza o custeio varivel como melhor mtodo a ser adotado na tomada de deciso gerencial, foi aceita, pois atravs da utilizao desse mtodo a empresa ter condies de verificar quais produtos so mais lucrativos, investigar as mudanas ocorridas nas quantidades produzidas e vendidas, alteraes nos preos, custos e despesas, identificando a margem unitria e global que so fundamentais nas decises de curto prazo.

8. REFERNCIAS BIBLIOGRFICAS
DUTRA, Ren Gomes. Custos uma abordagem prtica. 5. ed. So Paulo: Atlas, 2003. 394 p. MARTINS, Eliseu. Contabilidade de custos. 6. ed. So Paulo: Atlas, 1998. 388 p. OLIVEIRA, Lus Martins de; JR., Jos Hernandez PEREZ. Contabilidade de custos para no contadores. So Paulo: Atlas, 2000. 280 p. OLIVEIRA, Lus Martins de; JR., Jos Hernandez Perez; COSTA, Rogrio Guedes. Gesto estratgica de custos. 3. ed. So Paulo: Atlas, 2003. 322 p. PRADO, Lauro Jorge. Guia de Custos. com.br\gente\Iprado>. Acesso em 17 jul. 2006. Disponvel em: <http://www.widebiz.

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