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Auditoria p/ Receita Federal do Brasil - Teoria e Questes Comentadas ESAF Autor: Lucas Salvetti

Senhores,

com imenso prazer que desenvolvo este e-book voltado para aqueles que almejam o cargo de Auditor Fiscal da Receita Federal do Brasil (AFRFB). Para a elaborao deste material utilizei como referncia o contedo abordado pelo edital da prova de 2009. Optei por lanar de forma independente, para poder reduzir o seu valor (chegando aos R$50,00), possibilitando que todos consigam ter acesso a este material. Este material contm toda teoria esquematizada (Normas Brasileiras de Contabilidade), alm de 154 exerccios comentados da ESAF e outras bancas (inclusive as provas do ISS BH, ISS SP de 2012, e outras atuais). Informaes sobre o autor: Formao: Administrao de Empresas pela Universidade Federal de Mato Grosso do Sul - UFMS (2008) Concursos aprovado: 41 lugar - Banco do Brasil (2006) - Aprovado com 18 anos 11 lugar - Auditor Fiscal de Tributos Estaduais de Rondnia - ICMS RO 2010 - Aprovado com 22 anos 19 lugar - Auditor Fiscal da Receita Estadual do Rio de Janeiro ICMS RJ 2010 - Aprovado com 22 anos Cursos online, livros e outras atividades: 1) Vdeo-Aula: www.euvoupassar.com.br (gravarei em breve) 2) Curso para Agente Fiscal de Rendas de SP em PDF: http://www.canaldosconcursos.com.br/curso_pdf/subcategoria_info.p hp?id_categoria=559&id_subcategoria=15079&tipo=v&area=20 3) Livro 1001 questes comentadas de auditoria ESAF, pela Ed. Mtodo (previso da lanamento: at 15 de julho de 2012) 4) Professor de auditoria no: http://www.tecconcursos.com.br/ 5) Colaborador no: http://www.forumconcurseiros.com/forum/ *Depoimento de como fui aprovado nos certames acima, assim como dicas de planejamento, estratgia e ciclo de estudo: http://www.forumconcurseiros.com/forum/showthread.php?t=27622 5

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Material complementar sugerido: Livro 1001 questes comentadas de auditoria ESAF, pela Ed. Mtodo (previso da lanamento: at 15 de julho de 2012)

Instruo para leitura: Os objetivos tratados no incio de cada captulo so os objetivos especficos (conforme definem as NBCs). sempre importante ter em mente tais objetivos quando forem estudar o assunto j que, em uma eventual dvida, ter em mente qual o objetivo do auditor com isso (assunto) vai ajuda-los a resolver as questes de prova mais facilmente.

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Vamos agora falar da estrutura deste e-book: Captulo 01 Assunto Fonte

Aspectos Gerais. Normas de Auditoria. NBC TA 200, tica Profissional, Responsabilidade Legal, NBC PA 01, Objetivo, Controle de Qualidade NBC TA 220. Auditoria Interna Versus Auditoria NBC TI 01, Externa. Conceito, Objetivos, NBC PI 01 Responsabilidades, Funes, Atribuies Desenvolvimento do Plano de Auditoria. NBC TA 300, Estratgia de Auditoria, Sistema de NBC TA 315, Informaes, Controle Interno, Risco de NBC TA 200 Auditoria Testes de Auditoria: Observncia Substantivos, de NBC TA 330

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03

04 05

Procedimentos de Auditoria: Inspeo, NBC TA 500, Observao,Investigao, Confirmao, NBC TA 505, Clculo, Procedimentos Analticos NBC TA 520 Tipos de Teste em reas Especficas das NBC TA 501 Demonstraes Contbeis: Caixa e Bancos, Clientes, Estoques, Investimentos, Imobilizado, Fornecedores, Advogados, Seguros, Folha de Pagamentos Amostragem NBC TA 530

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07 08

Carta de Responsabilidade da NBC TA 580 Administrao: objetivo, contedo; NBC TA 230 Documentao de Auditoria (papis de trabalho) Uso do Trabalho de Outros Profissionais: NBC TA 610, outro Auditor Independente, Auditor NBC TA 620, Interno, Especialista de Outra rea NBC P1.8 Transaes e eventos subsequentes Relatrio (parecer) de Auditoria. NBC TA 560 NBC TA 700, NBC TA 705, NBC TA 706

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CAPTULO 11 Parecer de Auditoria. Tipos de Parecer, Estrutura, Elementos.

1 Formao da Opinio e Emisso do Relatrio do Auditor Independente sobre as Demonstraes Contbeis.


1.1 Objetivo. Os objetivos do auditor so: a) formar uma opinio sobre as demonstraes contbeis com base na avaliao das concluses atingidas pela evidncia de auditoria obtida; e b) expressar claramente essa opinio por meio de relatrio de auditoria por escrito que tambm descreve a base para a referida opinio.

1.2 Formao da opinio sobre as demonstraes contbeis. O auditor deve formar sua opinio sobre se as demonstraes contbeis so elaboradas, em todos os aspectos relevantes, de acordo com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel. Essa avaliao deve incluir a considerao dos aspectos qualitativos das prticas contbeis da entidade, incluindo indicadores de possvel tendenciosidade nos julgamentos da administrao. Para formar essa opinio, o auditor deve concluir se obteve segurana razovel sobre se as demonstraes contbeis tomadas em conjunto no apresentam distores relevantes, independentemente se causadas por fraude ou erro. O auditor especificamente deve avaliar se, segundo os requisitos da estrutura de relatrio financeiro aplicvel: a) as demonstraes contbeis divulgam adequadamente as prticas contbeis selecionadas e aplicadas; b) as prticas contbeis selecionadas e aplicadas so consistentes com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel e so apropriadas; c) as estimativas contbeis feitas pela administrao so razoveis;

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d) as informaes apresentadas nas demonstraes contbeis so relevantes, confiveis, comparveis e compreensveis; e) as demonstraes contbeis fornecem divulgaes adequadas para permitir que os usurios previstos entendam o efeito de transaes e eventos relevantes sobre as informaes includas nas demonstraes contbeis (exemplo: posio patrimonial e financeira, o desempenho das operaes e os fluxos de caixa da entidade); e f) a terminologia usada nas demonstraes contbeis, incluindo o ttulo de cada demonstrao contbil, apropriada.

A avaliao do auditor sobre se as demonstraes contbeis propiciam uma apresentao adequada deve incluir consideraes sobre: i) a apresentao geral, a estrutura e o contedo das demonstraes contbeis; e

ii) se as demonstraes contbeis, incluindo as notas explicativas, representam as transaes e eventos subjacentes de modo a alcanar uma apresentao adequada. O auditor deve avaliar se as demonstraes contbeis fazem referncia ou descrevem adequadamente a estrutura de relatrio financeiro aplicvel.

1.3 - Forma da opinio. O auditor deve expressar uma opinio no modificada quando concluir que as demonstraes contbeis so elaboradas, em todos os aspectos relevantes, de acordo com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel.

O auditor deve modificar a opinio no seu relatrio de auditoria de acordo com a NBC TA 705 se:

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a) concluir, com base em evidncia de auditoria obtida, que as demonstraes contbeis tomadas em conjunto apresentam distores relevantes; ou b) no conseguir obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente para concluir se as demonstraes contbeis tomadas em conjunto no apresentam distores relevantes.

1.4 - Relatrio do auditor independente. O relatrio do auditor independente deve ser por escrito (impressa em papel ou em meio eletrnico).

1.4.1 Composio Ttulo O relatrio do auditor independente deve ter um ttulo que indique claramente que o relatrio do auditor independente.

Destinatrio O relatrio do auditor independente deve ser endereado conforme exigido pelas circunstncias do trabalho, sendo normalmente endereado s pessoas para quem o relatrio de auditoria elaborado, frequentemente para os acionistas ou para os responsveis pela governana da entidade, cujas demonstraes contbeis esto sendo auditadas.

Pargrafo introdutrio O pargrafo introdutrio do relatrio do auditor independente deve: a) identificar a entidade cujas demonstraes contbeis foram auditadas; b) afirmar que as demonstraes contbeis foram auditadas; c) identificar o ttulo de cada demonstrao que compe as demonstraes contbeis; d) fazer referncia ao resumo das contbeis e demais notas explicativas; e principais prticas

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e) especificar a data ou o perodo de cada demonstrao que compe as demonstraes contbeis.

Responsabilidade da administrao sobre as demonstraes contbeis O relatrio do auditor independente deve descrever a responsabilidade da administrao pela elaborao das demonstraes contbeis. A descrio deve incluir uma explicao de que a administrao responsvel pela elaborao das demonstraes contbeis de acordo com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel e pelos controles internos que a administrao determinar serem necessrios para permitir a elaborao de demonstraes contbeis que no apresentem distoro relevante, independentemente se causadas por fraude ou erro.

Responsabilidade do auditor O relatrio do auditor independente estabelece que a responsabilidade do auditor expressar uma opinio sobre as demonstraes contbeis com base na auditoria com o objetivo de distingui-la da responsabilidade da administrao pela elaborao das demonstraes contbeis. O relatrio do auditor independente deve especificar que a auditoria foi conduzida em conformidade com as normas de auditoria indicando sempre a nacionalidade das mesmas. Como no Brasil as normas de auditoria esto sendo integralmente convergidas com as normas internacionais de auditoria emitidas pela Federao Internacional de Contadores, a referncia deve ser s normas brasileiras e internacionais de auditoria. Prticas contbeis brasileiras compreendem: 1) a legislao societria brasileira; 2) as Normas Brasileiras de Contabilidade, emitidas pelo; 3) os pronunciamentos, as interpretaes e as orientaes emitidos pelo CPC e homologados pelos rgos reguladores; 4) as prticas adotadas pelas entidades em assuntos no regulados, desde que atendam Estrutura Conceitual para a

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Elaborao e Apresentao das Demonstraes Contbeis emitida pelo CFC e, por conseguinte, em consonncia com as normas contbeis internacionais.

O relatrio do auditor independente deve especificar se o auditor acredita que a evidncia de auditoria obtida pelo auditor suficiente e apropriada para fundamentar a sua opinio.

Opinio do auditor O relatrio do auditor independente deve incluir uma seo com o ttulo Opinio. Ao expressar uma opinio no modificada sobre as demonstraes contbeis elaboradas de acordo com a estrutura de apresentao adequada, a opinio do auditor deve, utilizar uma das seguintes frases, que so consideradas equivalentes: a) as demonstraes contbeis apresentam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, de acordo com [a estrutura de relatrio financeiro aplicvel]; ou b) as demonstraes contbeis apresentam uma viso correta e adequada de acordo com [a estrutura de relatrio financeiro aplicvel].

Outras responsabilidades relativas emisso do relatrio de auditoria Se for requerido ao auditor tratar no seu relatrio de auditoria de outras responsabilidades em relao s demonstraes contbeis que so complementares sua responsabilidade, de acordo com as normas de auditoria, para emisso de seu relatrio sobre as demonstraes contbeis, essas outras responsabilidades devem ser tratadas em uma seo separada no relatrio do auditor independente com o subttulo Relatrio do auditor independente sobre outros requisitos legais e regulatrios ou de outra forma, conforme apropriado ao contedo da seo. Essas outras responsabilidades relativas emisso de relatrio de auditoria so tratadas em seo separada do relatrio do auditor independente para diferenci-las claramente da responsabilidade do

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auditor de acordo com as normas de auditoria de emitir relatrio de auditoria sobre as demonstraes contbeis.

Assinatura do auditor O relatrio do auditor independente deve ser assinado. No Brasil, requerido pelo CFC a identificao do auditor, tanto da firma como do scio ou responsvel tcnico, pelo nmero de registro no Conselho Regional de Contabilidade na categoria de Contador, conforme consta no exemplo de relatrio incluso no Apndice.

Data do relatrio do auditor independente O relatrio do auditor independente no pode ter data anterior data em que ele obteve evidncia de auditoria apropriada e suficiente para fundamentar a sua opinio sobre as demonstraes contbeis. Em algumas jurisdies, necessria aprovao final das demonstraes contbeis pelos acionistas antes delas serem publicadas. Essa prvia aprovao no requerida no Brasil, ou seja, as demonstraes contbeis normalmente so publicadas antes da Assemblia Geral Ordinria que tem por objetivo a aprovao das demonstraes contbeis. Todavia, importante considerar que, qualquer que seja a jurisdio, a aprovao final pelos acionistas no necessria para o auditor independente concluir que foi obtida evidncia de auditoria apropriada e suficiente.

Endereo do auditor independente O relatrio do auditor independente deve mencionar a localidade em que o relatrio foi emitido.

1.5 - Informaes suplementares demonstraes contbeis.

apresentadas

com

as

No caso de serem apresentadas informaes suplementares com as demonstraes contbeis auditadas, no requeridas pela estrutura de relatrio financeiro aplicvel, o auditor deve avaliar se essas informaes suplementares esto claramente diferenciadas das demonstraes contbeis auditadas.

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Se essas informaes suplementares no esto claramente diferenciadas das demonstraes contbeis auditadas, o auditor deve pedir que a administrao mude a forma de apresentao das informaes suplementares no auditadas. Se a administrao se recusar a faz-lo, o auditor deve explicar no relatrio do auditor independente que essas informaes suplementares no foram auditadas. Informaes suplementares no requeridas pela estrutura de relatrio financeiro aplicvel, mas que apesar disso so parte integrante das demonstraes contbeis porque no podem ser claramente diferenciadas das demonstraes contbeis auditadas devido a sua natureza e forma de apresentao, devem ser cobertas pela opinio do auditor.

Esquematizando:

Avaliar se essas informaes suplementares esto claramente diferenciadas das demonstraes contbeis auditadas

Se no esto claramente diferenciadas o auditor deve pedir que a administrao mude a forma de apresentao das informaes suplementares no auditadas.

Se a administrao se recusar a faz-lo, o auditor deve explicar no relatrio do auditor independente que essas informaes suplementares no foram auditadas.

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2 Modificaes Independente.
2.1 Objetivo.

na

Opinio

do

Auditor

O objetivo do auditor expressar claramente uma opinio modificada de forma apropriada sobre as demonstraes contbeis, que necessria quando: a) o auditor conclui, com base em evidncia de auditoria obtida, que as demonstraes contbeis, como um todo, apresentam distores relevantes; ou b) o auditor no consegue obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente para concluir que as demonstraes contbeis como um todo no apresentam distores relevantes.

2.2 Tipos de opinio modificada.

Opinio com ressalva

Opinio modificada compreende...

Opinio adversa

Absteno de opinio

A tabela a seguir mostra como a opinio do auditor sobre a natureza do assunto que gerou a modificao, e a disseminao de forma generalizada dos seus efeitos ou possveis efeitos sobre as demonstraes contbeis, afeta o tipo de opinio a ser expressa.

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Natureza do assunto que Julgamento do auditor sobre a gerou a modificao disseminao de forma generalizada dos efeitos ou possveis efeitos sobre as demonstraes contbeis

Relevante mas no Relevante generalizado generalizado

As demonstraes Opinio contbeis apresentam ressalva distores relevantes

com Opinio adversa

Impossibilidade de Opinio obter evidncia de ressalva auditoria apropriada e suficiente

com Absteno opinio

de

2.3 Circunstncias em que necessrio modificar a opinio do auditor independente. O auditor deve modificar a opinio no seu relatrio quando: i) ele conclui, com base na evidncia de auditoria obtida, que as demonstraes contbeis, como um todo, apresentam distores relevantes; ou

ii) o auditor no consegue obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente para concluir que as demonstraes contbeis, como um todo, no apresentam distores relevantes.

Para se obter a concluso do item i, o auditor leva em considerao a avaliao de distores no corrigidas, se houver, nas demonstraes contbeis, podendo surgir em relao a: 1) adequao das polticas contbeis selecionadas;

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2) aplicao das polticas contbeis selecionadas; ou 3) adequao das divulgaes nas demonstraes contbeis.

A impossibilidade do auditor de obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente (tambm denominada como limitao no alcance da auditoria) pode ser decorrente de: 1) circunstncias que esto fora do controle da entidade (exemplo: registros contbeis destrudos, ou apreendidos por autoridades governamentais). 2) circunstncias relacionadas natureza ou poca do trabalho do auditor; ou 3) limitaes impostas pela administrao.

A impossibilidade de executar um procedimento especfico no constitui uma limitao no alcance da auditoria se o auditor conseguir obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente por meio de procedimentos alternativos.

2.4 Determinao do tipo de modificao na opinio do auditor independente. 2.4.1 Opinio com ressalva O auditor deve expressar uma opinio com ressalva quando: a) ele, tendo obtido evidncia de auditoria apropriada e suficiente, conclui que as distores, individualmente ou em conjunto, so relevantes, mas no generalizadas nas demonstraes contbeis; ou b) ele no consegue obter evidncia apropriada e suficiente de auditoria para suportar sua opinio, mas ele conclui que os possveis efeitos de distores no detectadas, se houver, sobre as demonstraes contbeis poderiam ser relevantes, mas no generalizados. Obteve evidncia Distores relevantes, mas no generalizadas; No obteve evidncia Distores relevantes (caso houvesse), mas no generalizados. 2.4.2 Opinio adversa

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O auditor deve expressar uma opinio adversa quando, tendo obtido evidncia de auditoria apropriada e suficiente, conclui que as distores, individualmente ou em conjunto, so relevantes e generalizadas para as demonstraes contbeis.

2.4.3 Absteno de opinio O auditor deve abster-se de expressar uma opinio quando no consegue obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente para suportar sua opinio e ele conclui que os possveis efeitos de distores no detectadas, se houver, sobre as demonstraes contbeis poderiam ser relevantes e generalizadas.

O auditor deve abster-se de expressar uma opinio quando, em circunstncias extremamente raras envolvendo diversas incertezas, o auditor conclui que, independentemente de ter obtido evidncia de auditoria apropriada e suficiente sobre cada uma das incertezas, no possvel expressar uma opinio sobre as demonstraes contbeis devido possvel interao das incertezas e seu possvel efeito cumulativo sobre essas demonstraes contbeis.

2.5 Conseqncia da impossibilidade de obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente devido a uma limitao imposta pela administrao depois da aceitao do trabalho pelo auditor Se, depois de aceitar o trabalho, o auditor tomar conhecimento que a administrao imps uma limitao ao alcance da auditoria que tem, segundo ele, probabilidade de resultar na necessidade de expressar uma opinio com ressalva ou abster-se de expressar uma opinio sobre as demonstraes contbeis, o auditor deve solicitar que a administrao retire a limitao. No caso de a administrao se recusar a retirar a limitao, o auditor deve comunicar o assunto aos responsveis pela governana, assim como determinar se possvel executar procedimentos alternativos para obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente. Se o auditor no conseguir obter evidncia apropriada e suficiente de auditoria, o auditor deve determinar as implicaes como segue:

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a) se ele concluir que os possveis efeitos de distores no detectadas, se houver, sobre as demonstraes contbeis poderiam ser relevantes, mas no generalizados, o auditor deve emitir uma opinio com ressalva; ou b) se ele concluir que os possveis efeitos de distores no detectadas, se houver, sobre as demonstraes contbeis poderiam ser relevantes e generalizados de modo que uma ressalva na opinio seria no adequada para comunicar a gravidade da situao, o auditor deve: (i) renunciar ao trabalho de auditoria, quando praticvel e possvel de acordo com as leis ou regulamentos aplicveis; ou (ii) se a renncia ao trabalho de auditoria antes da emisso do seu relatrio de auditoria independente no for vivel ou possvel, abster-se de expressar uma opinio sobre as demonstraes contbeis.

ESQUEMATIZANDO:

Auditor aceita o trabalho

Administrao impe limitao

Auditor solicita que seja retirada a limitao Administrao se recusa a retirar

Comunicar aos responsveis pela governana

Verificar se possvel aplicar procedimentos alternativos

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possveis efeitos de distores no detectadas poderiam ser relevantes, mas no generalizados

Opinio com ressalva

Possveis efeitos de distores Se o auditor no conseguir obter evidncia apropriada e suficiente de auditoria no detectadas poderiam ser relevantes e generalizados

Renunciar ao trabalho

Caso no seja possvel

Abster-se de emitir opinio

A viabilidade de renunciar ao trabalho de auditoria pode depender do estgio de execuo do trabalho na poca em que a administrao impe a limitao de alcance. No caso de o auditor ter concludo parte significativa da auditoria, ele pode decidir concluir a auditoria na medida do possvel, abster-se de expressar uma opinio e explicar a limitao de alcance no pargrafo sobre a base para absteno de opinio ao invs de renunciar. Se o auditor renunciar, antes da renncia, ele deve comunicar aos responsveis pela governana quaisquer assuntos relativos a distores identificadas durante a auditoria que dariam origem a uma opinio modificada. Alm disso, quando o auditor conclui que a renncia ao trabalho de auditoria necessria em decorrncia de limitao no alcance, pode haver umas exigncias profissionais, legais ou regulatria para que o auditor comunique os assuntos relacionados renncia ao

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trabalho de auditoria s agncias reguladoras ou aos proprietrios da entidade.

2.6 Forma e contedo do relatrio do auditor independente com opinio modificada. Quando o auditor modifica a opinio sobre as demonstraes contbeis, ele deve, alm dos elementos especficos requeridos pela NBC TA 700, incluir um pargrafo no seu relatrio de auditoria independente que fornece uma descrio do assunto que deu origem modificao. O auditor deve colocar esse pargrafo imediatamente antes do pargrafo da opinio no seu relatrio de auditoria independente, utilizando o ttulo Base para opinio com ressalva, Base para opinio adversa ou Base para absteno de opinio, conforme apropriado. Se houver uma distoro relevante nas demonstraes contbeis relacionadas a valores especficos, o auditor deve incluir no pargrafo contendo a base para a modificao uma descrio e a quantificao dos efeitos financeiros da distoro, a menos que seja impraticvel. Se houver uma distoro relevante das demonstraes contbeis, relacionada com a no divulgao de informaes que devem ser divulgadas, o auditor deve: a) discutir a no divulgao com os responsveis pela governana; b) descrever a natureza da informao omitida no pargrafo contendo a base para a modificao; e c) a menos que proibido por lei ou regulamento, incluir as divulgaes omitidas, desde que praticvel e que o auditor tenha obtido evidncia de auditoria apropriada e suficiente sobre a informao omitida.

Se a modificao for decorrente da impossibilidade de obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente, o auditor deve incluir as razes dessa impossibilidade no pargrafo contendo a base para a modificao.

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Mesmo que o auditor tenha emitido uma opinio adversa ou se absteve de expressar uma opinio sobre as demonstraes contbeis, ele deve descrever no pargrafo contendo a base para a modificao as razes para quaisquer outros assuntos dos quais ele est ciente que teriam requerido uma modificao da opinio, assim como os respectivos efeitos.

Pargrafo da opinio Quando o auditor modifica sua opinio deve usar o ttulo Opinio com ressalva, Opinio adversa ou Absteno de Opinio, conforme apropriado, para o pargrafo da opinio. Quando o auditor expressa uma opinio com ressalva devido a uma distoro relevante nas demonstraes contbeis, ele deve especificar no pargrafo da opinio que, em sua opinio, exceto pelos efeitos do(s) assunto (s) descrito(s) no pargrafo sobre a base para opinio com ressalva: a) as demonstraes contbeis esto apresentadas adequadamente, em todos os aspectos, de acordo com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel.

Quando o auditor expressa uma opinio adversa, ele deve especificar no pargrafo da opinio que, em sua opinio, devido relevncia do(s) assunto (s) descrito(s) no pargrafo sobre a base para opinio adversa: a) as demonstraes contbeis no esto apresentadas adequadamente (ou no apresentam uma viso verdadeira e justa), de acordo com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel.

Quando o auditor se abstm de expressar uma opinio devido impossibilidade de obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente, ele deve especificar no pargrafo da opinio que: a) devido relevncia do(s) assunto(s) descrito(s) no pargrafo sobre a base para absteno de opinio, o auditor no conseguiu obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente para fundamentar sua opinio de

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auditoria; e, consequentemente, o auditor no expressa opinio sobre as demonstraes contbeis.

Quando o auditor expressa uma opinio com ressalva ou adversa, ele deve alterar a descrio de sua responsabilidade no relatrio para especificar que ele acredita que a evidncia de auditoria obtida suficiente e apropriada para fundamentar sua opinio modificada. Quando o auditor se abstm de expressar uma opinio devido impossibilidade de obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente, ele deve alterar o pargrafo introdutrio do relatrio do auditor para especificar que foi contratado para examinar as demonstraes contbeis.

2.7 Comunicao com os responsveis pela governana Quando o auditor prev modificar a opinio no seu relatrio, ele deve comunicar aos responsveis pela governana as circunstncias que levaram modificao prevista e o texto proposto da modificao. Comunicar aos responsveis pela governana as circunstncias que levam a uma modificao prevista na opinio do auditor e o texto proposto da modificao permite que: a) o auditor comunique aos responsveis pela governana com referncia (s) modificao(s) pretendida(s) e as razes (ou circunstncias) para a(s) modificao(s); b) o auditor busque a concordncia dos responsveis pela governana em relao aos fatos do(s) assunto(s) que deu (deram) origem (s) modificao(s) prevista(s), ou confirme assuntos que estejam em desacordo com a administrao; e c) os responsveis pela governana tenham uma oportunidade de fornecer ao auditor informaes adicionais e explicaes sobre o (s) assunto(s) que deu (deram) origem (s) modificao(s) prevista(s).

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3 Pargrafos de nfase e Pargrafos e Outros Assuntos no Relatrio do Auditor Independente.


3.1 Objetivo. O objetivo do auditor, depois de ter formado opinio sobre as demonstraes contbeis, chamar a ateno dos usurios, quando necessrio, por meio de comunicao adicional clara no relatrio, para: a) um assunto que, apesar de apropriadamente apresentado ou divulgado nas demonstraes contbeis, tem tal importncia, que fundamental para o entendimento das demonstraes contbeis pelos usurios; ou b) como apropriado, qualquer outro assunto que seja relevante para os usurios entenderem a auditoria, a responsabilidade do auditor ou do relatrio de auditoria.

3.2 Pargrafos independente.

de

nfase

no

relatrio

do

auditor

Pargrafo de nfase o pargrafo includo no relatrio de auditoria referente a um assunto apropriadamente apresentado ou divulgado nas demonstraes contbeis que, de acordo com o julgamento do auditor, de tal importncia, que fundamental para o entendimento pelos usurios das demonstraes contbeis. Pargrafos de outros assuntos o pargrafo includo no relatrio de auditoria que se refere a um assunto no apresentado ou no divulgado nas demonstraes contbeis e que, de acordo com o julgamento do auditor, relevante para os usurios entenderem a auditoria, a responsabilidade do auditor ou o relatrio de auditoria.

Exemplos de circunstncias em que o auditor pode considerar necessrio incluir um pargrafo de nfase so: i) existncia de incerteza relativa ao desfecho futuro de litgio excepcional ou ao regulatria; ii) aplicao antecipada (quando permitido) de nova norma contbil (por exemplo, nova prtica contbil introduzida pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC)) com efeito disseminado de forma

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generalizada nas demonstraes contbeis, antes da sua data de vigncia; iii) grande catstrofe que tenha tido, ou continue a ter, efeito significativo sobre a posio patrimonial e financeira da entidade. O uso generalizado de pargrafos de nfase diminui a eficcia da comunicao de tais assuntos pelo auditor. Quando o auditor incluir um pargrafo de nfase no relatrio, ele deve: a) inclu-lo imediatamente aps o pargrafo de opinio no relatrio do auditor; b) usar o ttulo nfase ou outro ttulo apropriado; c) incluir no pargrafo uma referncia clara ao assunto enfatizado e nota explicativa que descreva de forma completa o assunto nas demonstraes contbeis; e d) indicar que a opinio do auditor no se modifica no que diz respeito ao assunto enfatizado.

A incluso de pargrafo de nfase no relatrio no afeta a opinio do auditor. Um pargrafo de nfase no substitui a expresso pelo auditor de uma opinio com ressalva, adversa, ou absteno de opinio, quando exigido pelas circunstncias de trabalho de auditoria. ATENO!!! possvel (por exemplo) emitir um pargrafo de nfase em um relatrio de auditoria que contm opinio com ressalva, por exemplo.

3.3 Pargrafos de outros assuntos no relatrio do auditor independente. Se o auditor considera necessrio comunicar outro assunto, no apresentado nem divulgado nas demonstraes contbeis, e que de acordo com seu julgamento relevante para o entendimento, pelos usurios, da auditoria, da responsabilidade do auditor ou do relatrio de auditoria, e no for proibido por lei ou regulamento, ele deve fazlo em um pargrafo no relatrio de auditoria, com o ttulo Outros assuntos ou outro ttulo apropriado.

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O auditor deve incluir esse pargrafo imediatamente aps o pargrafo de opinio e de qualquer pargrafo de nfase, ou em outra parte do relatrio, se o contedo do pargrafo de outros assuntos for relevante para a seo Outras Responsabilidades de Relatrio.

3.4 Comunicao com os responsveis pela governana. Se o auditor espera incluir um pargrafo de nfase ou pargrafo de outros assuntos no relatrio, ele deve comunicar-se com os responsveis pela governana no que se refere a essa expectativa e redao proposta desse pargrafo. Tal comunicao possibilita aos responsveis pela governana tomarem cincia da natureza de quaisquer assuntos especficos que o auditor pretenda realar no seu relatrio e fornecer-lhes a oportunidade de obter esclarecimento adicional quando necessrio. No entanto, quando a incluso de pargrafo dessa natureza sobre um assunto especfico no relatrio for recorrente em cada trabalho sucessivo, o auditor pode determinar que desnecessrio repetir a comunicao a cada trabalho.

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Exerccios Comentados - Captulo 11: 01. (ESAF / Inspetor da CVM / 2010) No parecer sobre as demonstraes contbeis, o auditor deve emitir sua opinio afirmando se estas representam adequadamente ou no a situao patrimonial da entidade. Nesse parecer, devem relevantes, exceto: ser observados os seguintes aspectos

a) as obrigaes para o perodo seguinte. b) a origem e a aplicao dos recursos para o perodo a que correspondem. c) as mutaes do patrimnio lquido. d) a posio patrimonial e financeira. e) o resultado das operaes no perodo.

Resoluo: O objetivo do auditor emitir uma opinio sobre a adequao das demonstraes contbeis do perodo ora em anlise, por isso a alternativa A, "as obrigaes para o perodo seguinte", encontra-se errada e o gabarito da questo. As demais alternativas so exemplos de relatrios financeiros aplicveis, sendo analisados pelo auditor.

02. (ESAF / AFRFB / 2009) Na emisso de parecer com absteno de opinio para as demonstraes contbeis de uma entidade, podese afirmar que: a) elimina a responsabilidade do auditor de emitir qualquer parecer devendo este comunicar administrao da empresa da suspenso dos trabalhos. b) no suprime a responsabilidade do auditor de mencionar, no parecer, qualquer desvio, independente da relevncia ou materialidade, que possa influenciar a deciso do usurio dessas demonstraes. c) exclui a responsabilidade do auditor de se manifestar sob qualquer aspecto das demonstraes.

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d) no elimina a responsabilidade do auditor de mencionar, no parecer, qualquer desvio relevante que possa influenciar a deciso do usurio dessas demonstraes. e) extingue a responsabilidade do auditor de mencionar, no parecer, qualquer desvio relevante que possa influenciar a deciso do usurio dessas demonstraes.

Resoluo: O item 11.3.6.2 da NBC T 11 diz que "a absteno de opinio em relao s demonstraes contbeis tomadas em conjunto no elimina a responsabilidade do auditor de mencionar, no parecer, qualquer desvio relevante que possa influenciar a deciso do usurio dessas demonstraes". Tal previso continua de acordo com a norma atual, podendo ser verificado atravs da leitura do item A20 da NBC TA 705: "a opinio adversa ou a absteno de opinio relativa a um assunto especfico descrito no pargrafo sobre a base para a ressalva, no justifica a omisso da descrio de outros assuntos identificados que teriam de outra forma requerido uma modificao da opinio do auditor. Nesses casos, a divulgao desses outros assuntos que o auditor tem conhecimento pode ser relevante para os usurios das demonstraes contbeis". Portanto, gabarito letra "D".

03. (ESAF / AFRFB / 2009) A empresa de Transportes S.A. uma empresa que tem seus registros contbeis e procedimentos estabelecidos por agncia de fiscalizao. A agncia estabeleceu procedimento para registro das concesses que diverge significativamente, do procedimento estabelecido pelo Conselho Federal de Contabilidade. Nessa situao, deve o auditor emitir parecer: a) sem absteno de opinio. b) adverso. c) com ressalva. d) sem ressalva, divergncia. mas evidenciando em nota explicativa a

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e) com absteno de opinio. Resoluo: De acordo com a NBC T 11 (Resoluo CFC 820/97), em seu item 11.3.3.4 temos que: "11.3.3.4 Na auditoria independente das demonstraes contbeis das entidades, pblicas ou privadas, sujeitas regulamentao especfica quanto adoo de normas contbeis prprias ao segmento econmico, quando elas forem significativamente conflitantes com as disposies contidas no item 11.1.1.1, o auditor deve emitir parecer com ressalva". Sendo assim, gabarito da questo a alternativa "C".

Atualmente, a previso para emisso de opinio com ressalva est prevista no item 7 da NBC TA 705, transcrito abaixo: "7. O auditor deve expressar uma opinio com ressalva quando: (a) ele, tendo obtido evidncia de auditoria apropriada e suficiente, conclui que as distores, individualmente ou em conjunto, so relevantes, mas no generalizadas nas demonstraes contbeis". Alm disso, temos no item 8 a previso da emisso de opinio adversa, conforme abaixo: "8. O auditor deve expressar uma opinio adversa quando, tendo obtido evidncia de auditoria apropriada e suficiente, conclui que as distores, individualmente ou em conjunto, so relevantes e generalizadas para as demonstraes contbeis". Sendo assim, fica claro que atualmente a diferena da emisso da opinio com ressalva para a adversa o efeito generalizado das distores identificadas. Como o enunciado no afirma o efeito generalizado ou no, no fica claro qual modificao de opinio seria necessria para o auditor fazer, sendo assim, a alternativa B e C podem ser consideradas corretas, no meu ponto de vista.

04. (ESAF / Analista de Finanas e Controle CGU / 2008) De acordo com a NBC-T-11, o Parecer do Auditor Independente, segundo a natureza da opinio que contm, pode ser classificado das seguintes formas, exceto: a) parecer sem ressalva.

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b) parecer com ressalva. c) parecer irregular. d) parecer adverso. e) parecer com absteno de opinio.

Resoluo: A NBC T 11 trazia (foi revogada), assim como as NBC TA 700 e 705 (vigentes atualmente) afirmam que as possibilidade de emisso de relatrio (no mais chamado de parecer), sendo elas: 1. opinio sem ressalva 2. opinio com ressalva 3. opinio adversa 4. absteno de opinio Sendo assim, no existe previso para emisso de irregular", sendo esta alternativa o gabarito da questo. "parecer

05. (ESAF / Analista de Finanas e Controle CGU / 2004) A data do parecer de auditoria dever ser a mesma data: a) do encerramento dos trabalhos de auditoria na entidade. b) da publicao das demonstraes contbeis ao pblico. c) do encerramento dos relatrios de auditoria pela firma. d) do envio das demonstraes contbeis para o jornal. e) das demonstraes contbeis objeto da auditoria na entidade.

Resoluo: De acordo com a NBC T 11 - IT 5, temos em seu item 8 que a data do parecer deve corresponder ao dia de concluso dos trabalhos na entidade auditada, o que torna a alternativa A o gabarito da questo. Atualmente, de acordo com o item 41 da NBC TA 700, o relatrio do auditor independente "no pode ter data anterior data em que ele obteve evidncia de auditoria apropriada e suficiente para fundamentar a sua opinio sobre as demonstraes contbeis".

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A definio literal mudou, mas a ideia continua a mesma, que a de que a data do relatrio do auditor independente informa ao usurio do relatrio do auditor independente que o auditor considerou o efeito dos eventos e transaes conhecidos pelo auditor e ocorridos at aquela data.

06. (ESAF / AFRFB / 2002) O fato de a administrao se recusar a fornecer uma declarao que o auditor considere necessria constitui uma limitao de alcance. Nesse caso, o auditor deve expressar um(a): a) parecer com ressalva ou com absteno de opinio. b) pargrafo de nfase ou absteno de opinio. c) negativa de opinio ou com pargrafo de nfase. d) parecer de incerteza ou com absteno de opinio. e) parecer com ressalva ou com pargrafo de nfase.

Resoluo: Diante de uma limitao imposta pela administrao, e se o auditor no conseguir obter evidncia apropriada e suficiente de auditoria, o auditor deve determinar as implicaes como segue: "a) se ele concluir que os possveis efeitos de distores no detectadas, se houver, sobre as demonstraes contbeis poderiam ser relevantes, mas no generalizados, o auditor deve emitir uma opinio com ressalva; ou b) se ele concluir que os possveis efeitos de distores no detectadas, se houver, sobre as demonstraes contbeis poderiam ser relevantes e generalizados de modo que uma ressalva na opinio seria no adequada para comunicar a gravidade da situao, o auditor deve: i) renunciar ao trabalho de auditoria, quando praticvel e possvel de acordo com as leis ou regulamentos aplicveis; ou ii) se a renncia ao trabalho de auditoria antes da emisso do seu relatrio de auditoria independente no for vivel ou possvel, absterse de expressar uma opinio sobre as demonstraes contbeis.".

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Ou seja, o auditor deve, conforme explicado acima, emitir uma opinio com ressalva ou renunciar ao trabalho ou abster-se de expressar uma opinio. Portanto, gabarito letra "A".

07. (ESAF / AFRFB / 2002) Quando o auditor vier a emitir uma ressalva em decorrncia do relatrio de um especialista ou de suas concluses, esse especialista a) deve ser identificado no parecer para suportar o motivo da ressalva. b) com seu consentimento pode ser identificado no parecer. c) deve ser identificado no parecer para dividir as responsabilidades. d) no deve ser identificado no parecer por questes ticas. e) no deve ser identificado no parecer por questes tcnicas.

Resoluo: De acordo com a NBC P1.8, item 1.8.6.3, assim como na norma vigente atualmente NBC TA 620, em seu item A42, temos que: "pode ser apropriado em algumas circunstncias fazer referncia ao especialista no relatrio que contm uma opinio modificada para explicar a natureza da modificao. Nessas circunstncias, o auditor pode precisar da permisso do especialista do auditor antes de fazer essa referncia".

08. (ESAF / AFRFB / 2002) O auditor independente foi contratado apenas para opinar sobre o balano patrimonial da empresa "ABC". O auditor no encontrou nenhuma restrio ao acesso de informaes e registros, e todos os procedimentos julgados necessrios foram efetuados. Nesse caso, o trabalho do auditor caracteriza-se a) pela extenso limitada de seu objetivo. b) pelo objetivo limitado de seu trabalho. c) pela absteno de outros demonstrativos. d) por uma ressalva de escopo.

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e) pela limitao de escopo.

Resoluo: Veja que o auditor foi contratado para opinar sobre o balano patrimonial, ou seja, um objetivo especfico, limitado. No o caso de limitao de escopo, ou de extenso, tendo em vista que o mesmo no encontrou nenhuma restrio ao acesso de informaes e registros da empresa. Sendo assim, gabarito da questo: alternativa "B".

09. (ESAF / Analista Tcnico da SUSEP / 2002) O auditor independente constatou, durante seus trabalhos de campo, que uma contingncia ativa, provvel e estimada, no constava nos registros contbeis da entidade auditada. Nesse caso, o auditor deve emitir um parecer a) sem ressalva. b) com ressalva. c) adverso. d) com negativa de opinio. e) com absteno de opinio.

Resoluo: A contingncia ativa s deve ser reconhecida quando for praticamente certa a sua ocorrncia (e no provvel, como afirma o enunciado), portanto, a empresa auditada acerta ao no efetuar o registro nos seus livros contbeis (devendo efetuar apenas a sua divugalo, como consta no item 34 da NBC TG 25). Tal previso consta no item 33 da NBC TG 25, ora transcrito: "33. Os ativos contingentes no so reconhecidos nas demonstraes contbeis, uma vez que pode tratar-se de resultado que nunca venha a ser realizado. Porm, quando a realizao do ganho praticamente certa, ento o ativo relacionado no um ativo contingente e o seu reconhecimento adequado".

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Portanto, se no ocorreu infringncia, no h no que se falar em alterao de opinio por parte do auditor, devendo emitir uma opinio sem modificao (sem ressalva), o que torna a alternativa A o gabarito da questo.

10. (ESAF / AFTE RN / 2005) Na constatao de evidncias de riscos na continuidade normal das atividades da entidade, o auditor independente dever emitir parecer: a) com absteno de opinio. b) sem ressalva e sem pargrafo de nfase. c) com ressalva e com pargrafo de nfase. d) sem ressalva e com pargrafo de nfase. e) adverso e com pargrafo de nfase.

Resoluo: De acordo com a norma vigente poca do certame (NBC T11.10 ) temos que: "11.10.1.6. Quando constatar que h evidncias de riscos na continuidade normal das atividades da entidade, o auditor deve, em seu parecer, mencionar, em pargrafo de nfase, os efeitos que tal situao pode determinar na continuidade operacional da entidade, de modo que os usurios tenham adequada informao sobre a mesma". Adiante, na mesma norma, temos no item 11.10.2.9 que: "11.10.2.9. Se a divulgao nas Demonstraes Contbeis for adequada, o auditor deve emitir um parecer sem ressalva, adicionando um pargrafo de nfase que destaque o problema da continuidade operacional da entidade, fazendo referncia nota explicativa nas Demonstraes Contbeis que divulgue os aspectos relacionados ao assunto". Atualmente, de acordo com a NBC TA 570, temos que: "19. Se for feita divulgao adequada nas demonstraes contbeis, o auditor deve expressar uma opinio sem ressalvas e incluir um pargrafo de nfase em seu relatrio(...) 20. Se no for feita divulgao adequada nas demonstraes

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contbeis, o auditor deve expressar uma opinio com ressalva ou adversa, conforme apropriado". Sendo assim, via de regra a opnio do auditor ser sem ressalva com pargrafo de nfase. Caso no a entidade auditada no tenha feito uma divulgao adequada nas demonstraes contbeis, o auditor deve expressar uma opinio com ressalva ou adversa. Portanto, gabarito da questo, alternativa D.

11. (FCC / ISS SP / 2012) A empresa brasileira Torucha S.A. elaborou as demonstraes contbeis de 2011, consolidadas e individuais, de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil para avaliao dos investimentos em controladas, coligadas, usando o mtodo de equivalncia patrimonial. Dessa forma, o auditor ao emitir seu relatrio de auditoria sobre as demonstraes contbeis deve a) emitir um parecer adverso, ressalvando que as demonstraes contbeis no atendem s normas internacionais de contabilidade: IFRS, de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil. b) elaborar pargrafo de nfase, evidenciando que as demonstraes financeiras individuais foram elaboradas de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil, ressalvando que neste aspecto no atendem s normas internacionais de contabilidade: IFRS. c) emitir parecer sem ressalva, uma vez que as demonstraes foram elaboradas de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil; como essas prticas refletem os pronunciamentos do CPC Comit de Pronunciamentos Contbeis, esto em conformidade com as normas internacionais de contabilidade: IFRS. d) abster-se de opinar em seu relatrio de auditoria, uma vez que as prticas adotadas no Brasil divergem dos pronunciamentos emanados pelas normas internacionais de contabilidade: IFRS. e) emitir um relatrio de auditoria, com limitao de escopo, uma vez que as prticas contbeis adotadas no Brasil divergem dos pronunciamentos emanados pelas normas internacionais de contabilidade: IFRS.

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Resoluo: Essa questo exige o conhecimento apurado de contabilidade, para que seja possvel concluir que as prticas contbeis adotadas no Brasil no que se referem a avaliao dos investimentos em controladas, coligadas, so feitas atravs do mtodo de equivalncia patrimonial, enquanto a IFRS demanda que seja feita a consolidao de balanos. Sendo assim, de acordo com o item 37 da NBC TA 700, temos que: "37. Se a estrutura de relatrio financeiro aplicvel indicada na opinio do auditor no se refere s normas internacionais de relatrio financeiro (IFRS) emitidas pelo Conselho de Normas Internacionais de Contabilidade ou s normas internacionais de contabilidade do setor pblico emitidas pelo Conselho de Normas Internacionais de Contabilidade do Setor Pblico, a opinio do auditor deve identificar a jurisdio de origem da estrutura". Portanto, adequado que o auditor emita um pargrafo de nfase (que tem por finalidade chamar ateno dos usurios) para destacar tal fato, no sendo necessrio alterar sua opinio pois as demonstraes contbeis esto de acordo com o relatrio financeiro aplicvel (que no caso so as prticas contbeis brasileiras).

12. (FCC / ISS SP / 2012) A empresa exportatudo S.A. tem em suas operaes instrumentos financeiros derivativos de hedge de moeda para cobertura de sua exposio cambial. Apesar de enquadrar-se na condio para contabilizao pelo mtodo de hedgeaccounting no o aplica. Dessa forma, deve o auditor externo a) verificar se o procedimento est divulgado em nota explicativa e emitir relatrio de auditoria sem ressalva, uma vez que esse procedimento opcional. b) avaliar o impacto e verificar se o procedimento afeta representativamente o resultado, ressalvando o relatrio de auditoria. c) emitir relatrio de auditoria, condicionando sua avaliao aos reflexos que o referido procedimento causaria s demonstraes contbeis. d) abster-se de emitir opinio em virtude da relevncia que o procedimento causa nas demonstraes contbeis das empresas de forma geral.

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e) ressalvar e enfatizar, no relatrio de auditoria, os efeitos que o referido procedimento causa s demonstraes financeiras auditadas.

Resoluo: Para responder essa questo precisamos saber se a "contabilizao pelo mtodo de headgeaccounting" uma exigncia. Caso sim, verificar qual impacto sobre as demonstraes contbeis da entidade para que possa verificar qual a opino adequada a ser emitida pelo auditor. Para isso, vamos at o CPC (pronunciamento tcnico) nmero 14, em seu item 47: "Para entidades que realizam operaes com derivativos (e alguns instrumentos financeiros no derivativos - ver item 49) com o objetivo de hedge em relao a um risco especfico determinado e documentado, h a possibilidade de aplicao da metodologia denominada contabilidade de operaes de hedge (hedge accounting)". Portanto, como no feita uma obrigao, mas sim uma possibilidade, algo opcional ("h a possibilidade de aplicao da metodologia"). Se no h distoro, no h que se falar em modificao na opinio do auditor, devendo a mesma ser emitida sem ressalva. O pargrafo de nfase serve para dar destaque a um assunto em que o auditor julga ser importante para os seus usurios, sendo aplicvel no caso ora em questo. Sendo assim, gabarito da questo alternativa A.