Você está na página 1de 107

Infração Tributária e Ilícito

Tributário
Profº. Gabriel de Araujo Sandri
Infração tributária
Conceito operacional
 Infração = ilícito administrativo tributário
 Violação de uma norma de conduta prevista no ordenamento
jurídico
 Inobservância de um dever jurídico tributário
 Obrigação principal (art. 113, §1º., do CTN)
 Dever instrumental/formal tributário (art. 113, §2º., do CTN)
 “É a violação das normas jurídicas que estabelecem as
obrigações tributárias” (Héctor Villegas)
 Relaciona-se com o objeto da obrigação tributária, pelo
seu descumprimento

 Subdivisão dos ilícitos administrativos:


 Patrimonial
 Derivado do não-pagamento total ou parcial de tributo
(descumprimento da obrigação tributária principal)
 Não patrimonial
 Derivado do não cumprimento de prestação positivas ou negativas,
previstas na legislação tributária, de interesse da arrecadação ou
fiscalização (descumprimento de um dever instrumental)
Consequências jurídicas
 Aquele que cometer um ilícito administrativo tributário
se sujeitará às sanções dele decorrentes, sempre que
realizada a correspondente hipótese de incidência da
obrigação (lato sensu) tributária, descumpra os
subsequentes deveres jurídicos
 Obrigação de dar, fazer, não fazer, tolerar etc.
Classificação das infrações tributárias
 Quanto à sua natureza
 De caráter substancial ou material
 Objeto de inobservância: obrigação principal tributária
 Falta de pagamento de tributo
 De caráter formal
 Objeto de inobservância: deveres instrumentais/formais tributários
 Ex.: deixar de escriturar livros; deixar de prestar informações; deixar de
expedir notas fiscais etc.
 Quanto à exiquibilidade
 Comissiva
 Prática de uma conduta diametralmente oposta àquela legalmente
prescrita
 Quando a lei determina uma conduta “proibida”
 Completa realização de uma conduta contrária àquela pormenorizada na lei
fiscal.
 Omissiva
 Inércia comportamental
 Simples inobservância de comportamento nos termos como legalmente
reclamados
 Quando a lei determina uma conduta “obrigatória”
 Quanto ao animus do agente
 Objetivas
 Independem de culpa
 Insignificância da vontade íntima do infrator
 Ex.: Não pagamento de um imposto no prazo legalmente previsto
 Subjetivas
 Necessário uma atuação culposa ou dolosa
 Ex.: Omissão de receitas na Declaração de Ajuste Anual do IRPF com a
intenção de recolher tributo a menor
 Prevalência da responsabilidade objetiva
 CTN, art. 136. Salvo disposição de lei em contrário, a
responsabilidade por infrações da legislação tributária
independe da intenção do agente ou do responsável e da
efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato.

 “Salvo disposição de lei em contrário...”


 Abertura ao legislador para criar infrações de responsabilidade
subjetiva
 Ex.: sonegação, fraude, conluio etc.
Decreto nº. 7.212/10 – Regulamento do
IPI
 Sonegação
 Art. 561. Sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir
ou retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da
autoridade:
 I - da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua
natureza ou circunstâncias materiais e
 II - das condições pessoais do contribuinte, suscetíveis de afetar a
obrigação tributária principal ou o crédito tributário correspondente
 Fraude
 Art. 562. Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou
retardar, total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da
obrigação tributária principal, ou a excluir ou modificar as suas
características essenciais, de modo a reduzir o montante do imposto
devido, ou a evitar ou diferir o seu pagamento
 Conluio
 Art. 563. Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas, naturais
ou jurídicas, visando a qualquer dos efeitos referidos nos arts. 561 e 562
 Forte conotação prática desta classificação pautada na
vontade do agente
 Infração objetiva
 Defesa: inexistência material da conduta antijurídica
 Prova “diabólica” – prova negativa
 Infração culposa
 Inversão do onus probandi
 Necessário a demonstração do dolo ou culpa pela autoridade
administrativa, além da própria materialidade do evento
 Dolo e culpa não se presumem!
Princípios informativos das
infrações tributárias
Princípios
 Princípio da legalidade
 Princípio da ampla defesa e da ampla defesa
 Princípio da retroatividade benigna
 Princípio da interpretação benevolente
Princípio da legalidade
 Também chamado de princípio da reserva legal
 Direito fundamental
 Art. 5º., inc. II, da CRFB/88

 Limitação constitucional ao poder de tributar


 Art. 150, inc. I, da CRFB/88
 Nullum tributum sine lege
 As multas são ontologicamente inconfundíveis com os tributos
 Cerne diferenciador
 Multas
 Sanção decorrente de ato ilícito
 Tributos
 Não decorrente de sanção de ato ilícito
 Impossibilidade de contemplar qualquer ilicitude em sua hipótese de
incidência

 Não obstante, o princípio da estrita legalidade se aplicar


às infrações tributárias
 O CTN é expresso nesse sentido
 Art. 97. Somente a lei pode estabelecer: [...]
 V - a cominação de penalidades para as ações ou omissões
contrárias a seus dispositivos, ou para outras infrações nela
definidas;

 Nullum tributum et nulla poena sine lege


 Lei em sentido material e formal
 O princípio da anterioridade (art. 150, inc. III, alíneas “b” e
“c”, da CRFB/88) se aplica às infrações tributárias?
 Resposta
 Não, porque o referido princípio se aplica aos tributos, e
“multas” (infração administrativa) não são tributos
 Não, porque nem a constituição, nem o CTN estendem a sua
incidência às multas

 Não há impedimento para que uma multa seja aplicada no dia seguinte
à data de publicação da lei que a instituiu ou a aumentou, podendo ser
cobrada dentro do mesmo exercício financeiro
 Impossibilidade do uso da analogia para imposição de
penalidade pecuniária
 A conduta praticada deve se subsumir perfeitamente à conduta
disposta na norma como ilícita
 Por “analogia”, art. 108, §1º., do CTN
 Embora não vede o uso da analogia em benefício do
contribuinte-infrator
Princípio do contraditório e da ampla defesa
 Garantia e direito fundamental
 Art. 5º., inc. LV, da CRFB/88
 Aplicável tanto no âmbito administrativo quanto no judicial
 Somente se aplica às penalidades pecuniárias resultantes de
procedimentos impositivos, ou seja, da lavratura de auto de
infração, pois somente nessa hipótese a sanção tributária deve
ser constituída, isto é, tipificada e quantificada em caráter
definitivo (Zelmo Denari)
 Tratando-se de simples mora debitoris, inaplicável o
princípio em tela
 Não reclamam qualquer procedimento constitutivo
 São previstas e aplicadas ex vi legis
 Art. 161, do CTN
Princípio da retroatividade benígna
 Lex gravior é irretroativa
 Lex mitior, às infrações tributárias, a regra geral é a
retroatividade
 CTN, art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito: [...]
 II - tratando-se de ato não definitivamente julgado:
 a) quando deixe de defini-lo como infração;
 b) quando deixe de tratá-lo como contrário a qualquer exigência de
ação ou omissão, desde que não tenha sido fraudulento e não tenha
implicado em falta de pagamento de tributo;
 c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei
vigente ao tempo da sua prática.
 Embora a regra seja o efeito prospectivo das leis, nesses
casos, respeitados os direitos adquiridos, o ato jurídico
perfeito e a coisa julgada, é possível encampar efeito
retroativo
 Embebeda-se, com limitações, do seguinte princípio de
Direito Penal
 Art. 5º., inc. XL, da CRFB/88
 a lei penal não retroagirá, salvo para beneficiar o réu
 No Direito Penal, a lei mais benéfica retroage inclusive
nos casos com trânsito em julgado, ao contrário das
infrações tributárias, que só atua nos casos não
definitivamente julgados ou às multas já extintas
 A retroatividade benigna é uma típica situação legal
representativa da denominada anistia fiscal
Princípio da interpretação benevolente
 CTN, art. 112. A lei tributária que define infrações, ou lhe
comina penalidades, interpreta-se da maneira mais
favorável ao acusado, em caso de dúvida quanto:
 I - à capitulação legal do fato;
 II - à natureza ou às circunstâncias materiais do fato, ou à
natureza ou extensão dos seus efeitos;
 III - à autoria, imputabilidade, ou punibilidade;
 IV - à natureza da penalidade aplicável, ou à sua graduação.

 Interpretatio in bonam partem


 “Vigendo no direito tributário o princípio da estrita
legalidade, que traz consigo a necessidade de uma
tipificação rigorosa, qualquer dúvida sobre o perfeito
enquadramento do fato à norma (melhor dizendo, do
conceito do fato ao conceito da norma) compromete
aquele postulado básico que se aplica com a mesma força
no campo do direito penal – in dubio pro reo” (Paulo de
Barros Carvalho)
Ilícito Penal Tributário
Caracteres
 Uma mesma conduta material (comissiva ou omissiva),
sob certo prisma, pode assumir dupla identidade
 Ilícito administrativo tributário
 Infrações tributárias
 Ilícito penal tributário
 Delitos fiscais / Crimes fiscais

 Diferença de regimes jurídicos aplicáveis


 Direito Tributário-Administrativo
 Direito Penal
 Infrações tributárias
 Sanção de natureza administrativa
 Compensatória/reparatória de índole patrimonial
 Crimes fiscais (ou contravenção penal)
 Sanção com finalidade retributiva/presuntiva, de caráter pessoal
 Eis a razão pela qual o simples inadimplemento de uma
obrigação tributária (v.g. pagamento de tributo), por si só,
não é crime, embora configure um ilícito administrativo
tributário (infração tributária material)
 Imperiosa a intenção dolosa de reduzir tributo devido, ou de
anulá-lo, mediante a prática de uma ação ou omissão
fraudulenta, no intento de ludibriar o Fisco
Ilícitos penais tributários
 Lei nº. 8.137/90
 Crimes contra a Ordem Tributária
 Lei nº. 9.983/00
 Inseriu no CP o crime de “Apropriação Indébita
Previdenciária” e “Sonegação de Contribuição Previdenciária”
Elementos do crime fiscal
a) Existência de tributo a pagar, cuja supressão ou redução
é o fim colimado pelo agente;
b) Prática dolosa de atos ou omissões específicos,
fraudulentos e desonestos, que servem como
instrumento à evasão parcial ou total do tributo devido;
ou retenção-desconto prévio ou recebimento de
tributo devido por terceiro, sem a transferência da
importância à Fazenda Pública
Lei nº. 8.137/90

Art. 1° Constitui crime contra a ordem tributária suprimir


ou reduzir tributo, ou contribuição social e qualquer
acessório, mediante as seguintes condutas:
I. omitir informação, ou prestar declaração falsa às autoridades
fazendárias;
II. fraudar a fiscalização tributária, inserindo elementos inexatos, ou
omitindo operação de qualquer natureza, em documento ou livro
exigido pela lei fiscal;
III. falsificar ou alterar nota fiscal, fatura, duplicata, nota de venda, ou
qualquer outro documento relativo à operação tributável;
IV. elaborar, distribuir, fornecer, emitir ou utilizar documento que saiba
ou deva saber falso ou inexato;
V. negar ou deixar de fornecer, quando obrigatório, nota fiscal ou
documento equivalente, relativa a venda de mercadoria ou prestação
de serviço, efetivamente realizada, ou fornecê-la em desacordo com a
legislação.
Pena - reclusão de 2 (dois) a 5 (cinco) anos, e multa.

Parágrafo único. A falta de atendimento da exigência da


autoridade, no prazo de 10 (dez) dias, que poderá ser
convertido em horas em razão da maior ou menor
complexidade da matéria ou da dificuldade quanto ao
atendimento da exigência, caracteriza a infração prevista no
inciso V.
Art. 2° Constitui crime da mesma natureza:

I. fazer declaração falsa ou omitir declaração sobre rendas, bens ou


fatos, ou empregar outra fraude, para eximir-se, total ou
parcialmente, de pagamento de tributo;
II. deixar de recolher, no prazo legal, valor de tributo ou de
contribuição social, descontado ou cobrado, na qualidade de sujeito
passivo de obrigação e que deveria recolher aos cofres públicos;
III. exigir, pagar ou receber, para si ou para o contribuinte beneficiário,
qualquer percentagem sobre a parcela dedutível ou deduzida de
imposto ou de contribuição como incentivo fiscal;
IV. deixar de aplicar, ou aplicar em desacordo com o estatuído,
incentivo fiscal ou parcelas de imposto liberadas por órgão
ou entidade de desenvolvimento;
V. utilizar ou divulgar programa de processamento de dados
que permita ao sujeito passivo da obrigação tributária
possuir informação contábil diversa daquela que é, por lei,
fornecida à Fazenda Pública.

Pena - detenção, de 6 (seis) meses a 2 (dois) anos, e


multa.
Apropriação indébita previdenciária
CP, art. 168-A. Deixar de repassar à previdência social as
contribuições recolhidas dos contribuintes, no prazo e forma legal
ou convencional:
Pena - reclusão, de 2 (dois) a 5 (cinco) anos, e multa.
§ 1o Nas mesmas penas incorre quem deixar de:
I. recolher, no prazo legal, contribuição ou outra importância destinada à
previdência social que tenha sido descontada de pagamento efetuado a
segurados, a terceiros ou arrecadada do público;
II. recolher contribuições devidas à previdência social que tenham integrado
despesas contábeis ou custos relativos à venda de produtos ou à prestação
de serviços;
III. pagar benefício devido a segurado, quando as respectivas cotas ou valores já
tiverem sido reembolsados à empresa pela previdência social.
§ 2o É extinta a punibilidade se o agente, espontaneamente, declara,
confessa e efetua o pagamento das contribuições, importâncias ou
valores e presta as informações devidas à previdência social, na
forma definida em lei ou regulamento, antes do início da ação fiscal.
 Todo ilícito penal tributário (crimes fiscais) pressupõe a
prática de um ilícito administrativo tributário (infrações),
embora a recíproca não seja verdadeira
 Não há como o Direito Penal sancionar ações que o Direito
Tributário autoriza
 A conversão de uma infração tributária para um crime tributário é
mera questão de política criminal, bastando a previsão do fato como
típico e antijurídico
 Disso decorre a aplicação subsidiária do Direito Tributário nos crimes
fiscais
 O Direito Tributário assume uma posição de subposição, enquanto o Direito
Penal a de superposição
Crimes tributários
 Aplicação dos preceitos de Direito Penal
 Leis de competência exclusiva da União;
 Incidência dos princípios consitucionais-penais
 Legalidade
 Especificidade conceitual rígida dos delitos
 Irretroatividade
 Retroatividade da lei mais benigna
 Culpabilidade pessoal
 Benefício da dúvida
 Devido processo penal
 Etc.
 Disciplinados em normas penal de superposição,
embebedando-se de elementos do Direito Tributário
 Exclui-se a existência do delito se a conduta praticada estiver
autorizada pelo Direito Tributário
 A antijuricidade penal decorre da totalidade da ordem jurídica
Sanções Tributárias e
Responsabilidade por Infrações
Ilícito e sanção
 O objeto do comando da regra jurídica se caracteriza por
um comportamento humano comissivo ou omissivo
 (um dar, um fazer, um não-fazer, um tolerar etc.)
 Conteúdo mandamental da norma jurídica
Infalibilidade e respeitabilidade da norma
 Realizada a hipótese de incidência abstratamente prevista,
a regra jurídica infalivelmente passará a incidir
 Inescusabilidade de descumprimento da lei pela alegada
ignorância
 Coercibilidade dos efeitos da norma
 Porém, a respeitabilidade dos efeitos jurídicos dela
decorrentes nem sempre seguirá a mesma sorte
 A incidência da regra jurídica é sempre infalível
 O que pode falhar é a observância (sujeição) dos seus efeitos
jurídicos
 Binômio coercibilidade/exigibilidade
 Dessa tensão desponta a sanção jurídica
 Relação de causalidade entre ilícito e sanção
 É a sanção o elemento que geralmente acompanha a
norma jurídica, estabelecida previamente
 Princípio da legalidade da pena
 A sanção “neutraliza, desfaz, anula ou repara o mal
causado pelo ilícito, bem como cria uma situação
desfavorável para o transgressor”
 “mecanismo de que se vale a norma jurídica para desestimular
o comportamento legalmente indesejado, qual seja, a conduta
ilícita”
 Visa garantir o cumprimento da norma jurídica, por ser uma
consequência jurídica de uma ilicitude
 As sanções nem sempre são penas
 Privativa de liberdade, vida ou propriedade; a título não de
reparação, mas de castigo
 Nem toda sanção é um castigo, mas todo castigo é uma sanção,
porque aquele é espécie deste
Modalidades de sanções
 Sanção civil
 Sanção administrativa
 Sanção penal
 Sanção tributária
 Sanções materiais
 Decorrente da afronta à obrigação principal tributária
 Não pagamento de tributo
 Sanções formais
 Decorrente da afronta a dever tributário instrumental ou
formal
 Não emissão de nota fiscal, não escrituração de livro contábil etc.
Diferenças

Sanções administrativas Sanções Penais

 Aplicadas pela autoridade  Aplicadas pelo juiz


administrativa  Penalidade de cunho
 Penalidade de cunho subjetivo (liberdade)
objetivo (patrimônio)  Depende da ilicitude
 Independe da ilicitude administrativa
penal
Espécies de sanções fiscais
Espécies
 Penalidade pecuniária
 Mais comum das sanções
 Resulta num agravamento considerável do débito fiscal
 Atemorizar o inadimplente e desestimular a impontualidade
 Fixado com relação ao valor do tributo; até mesmo em múltiplos desse
valor
 Importância predeterminada ou
 Importância determinável entre dois limites prefixados (mínimo e
máximo), dosados em função das circunstâncias de cada caso
 Apreensão de mercadorias, de documentos e dos
veículos que os transportarem
 A devolução fica condicionada ao recolhimento do tributo
devido, com as penalidades cabíveis
 Ou o depósito do seu montante integral, caso queira discutir a
legalidade da cobrança
 Perda de mercadoria
 Proprietários de mercadorias estrangeiras que se encontram
em situação irregular
 Mercadorias contrabandeadas
 À mercadoria ilegal é declarada o perdimento, passando a
mesma a integrar o patrimônio do Fisco
 Levado à leilão e devidamente arrematado, o produto arrecadado
passará a constituir receita tributária

 Não representa confisco, porque “a mercadoria ilicitamente entrada


no País não tem título de legitimação ou propriedade e essa aquisição
pela Fazenda visa impedir a formação de título legítimo”
 Sujeição de regime especial de controle e fiscalização
 Utilizado mais comumente no caso do ICMS e IPI
 O sujeito passivo acaba tendo que se submeter a regime
especial de controle e fiscalização, como rotulagem especial,
numeração ou controle quantitativo de produtos; uso de
documentos e livros de modelos especiais; prestação de
informações periódicas sobre as operações de seus
estabelecimentos, tolerância de plantão da fiscalização etc.
 Cassação de regime especial de recolhimento de tributo
 Uso de documento ou de escrituração de livros específicos,
concedida a certos contribuintes nos moldes da legislação em
vigor, quando o sujeito passivo agiu mediante fraude, quando
usufruía de determinado regime especial
Responsabilidade por infrações
 A infração tributária deve ser concebida, em regra, de
modo objetivo (art. 136, do CTN)
 Entretanto, o próprio art. 136, do CTN, abriu espaço para a
responsabilidade subjetiva pessoal do agente – “Salvo
disposição de lei em contrário...”
 Ou seja, na responsabilidade subjetiva será necessário o incurso na
análise da vontade do infrator
 Como é o caso, por exemplo, da responsabilidade decorrente da
sonegação, da fraude e do conluio
 Em determinadas situações, a responsabilidade será
pessoal do agente que cometeu a infração, mesmo que
não figure legalmente como contribuinte ou responsável
 Dá-se, pois, quando o ato do agente se opera em desfavor do
representado ou quando se revestir de dolo específico
 Dolo específico se caracteriza pelo motivo de agir (v.g. reduzir o valor
do tributo)
 Não se contenta com o dolo eventual, por exemplo
 Há de existir um “querer” do resultado
Art. 137. A responsabilidade é pessoal ao agente:
 Pressupõe um agente que atua em interesse próprio, contrário a seu
representado
I. quanto às infrações conceituadas por lei como crimes ou
contravenções, salvo quando praticadas no exercício regular de
administração, mandato, função, cargo ou emprego, ou no
cumprimento de ordem expressa emitida por quem de direito;
o Exclui a responsabilidade daqueles que agem no exercício regular do
mandato
II. quanto às infrações em cuja definição o dolo específico do agente seja
elementar;
Art. 134. Nos casos de impossibilidade de exigência do cumprimento da
obrigação principal pelo contribuinte, respondem solidariamente com este
III. nos quanto
atos emàs que
infrações que decorram
intervierem direta edeexclusivamente
ou pelas omissões de dolo
que forem responsáveis:
específico:
I - os pais, pelos tributos devidos por seus filhos menores;
a) das
II -pessoas referidas
os tutores no artigo
e curadores, 134,tributos
pelos contra aquelas
devidos por
por quem respondem;
seus tutelados
b) ou curatelados;
dos mandatários, prepostos ou empregados, contra seus mandantes,
III - os administradores
preponentes de bens de terceiros, pelos tributos devidos
ou empregadores;
c)
por dos
estes;
diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito
IV - o inventariante,
privado, contra estas. pelos tributos devidos pelo espólio;
V - o síndico e o comissário, pelos tributos devidos pela massa falida
ou pelo concordatário;
VI - os tabeliães, escrivães e demais serventuários de ofício, pelos
 “Não seria aceitável que a pessoa jurídica, por exemplo, lesada por um
tributos devidos sobre os atos praticados por eles, ou perante eles, em
desvio de mercadorias praticado por seu empregador, estivesse sujeita
razão do seu ofício;
ao pagamento
VII - os sócios,deno
multa
caso em face da infração
de liquidação que caracterizaria
de sociedade de pessoas. a saída
daquelas mercadorias
Parágrafo sem o pagamento
único. O disposto dosseimpostos
neste artigo só aplica, em matéria de
correspondentes.
penalidades, Nãomoratório.
às de caráter haveria, claro, razão para que o Estado punisse
tal pessoa jurídica. Esta seria vítima, não infratora. Daí a
responsabilidade pessoal” (Luís Eduardo Schouri)
Exclusão da responsabilidade
pela denúncia espontânea
 CTN, Art. 138. A responsabilidade é excluída pela
denúncia espontânea da infração, acompanhada, se for o
caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de
mora, ou do depósito da importância arbitrada pela
autoridade administrativa, quando o montante do tributo
dependa de apuração.
 Parágrafo único. Não se considera espontânea a denúncia
apresentada após o início de qualquer procedimento
administrativo ou medida de fiscalização, relacionados com a
infração.
 Presença de fiscalização em outras empresas?
 Notícias jornalísticas dando conta do aumento da fiscalização em
determinado ramo e local?
 Figura próxima do arrependimento eficaz ou desistência
voluntária (art. 15, do CP)
 Causas excludentes da responsabilidade do agente
 Há uma desistência do “provento da infração”
 Livra-se da condição de infrator

 Súmula nº. 360, do STJ


 O benefício da denúncia espontânea não se aplica aos tributos
sujeitos a lançamento por homologação regularmente
declarados, mas pagos a destempo.
 A denúncia espontânea...
 “exclui a responsabilidade e, portanto, afasta qualquer
possibilidade de punição, não apenas de natureza administrativa
mas, igualmente, a criminal. Aliás, seria inconcebível que o
Estado estimulasse o infrator a regularizar sua situação fiscal,
acenando-lhe com a dispensa de sanções administrativas, e
aproveitasse a denúncia espontânea para prender o infrator.
Isso traduziria inominável deslealdade, incompatível com a ideia
de Estado de Direito” (Luciano Amaro)
Exclusão da punibilidade pelo
pagamento
 Arrependimento posterior
 Art. 16, do CP
 Nos crimes cometidos sem violência ou grave ameaça à pessoa,
reparado o dano ou restituída a coisa, até o recebimento da denúncia
ou da queixa, por ato voluntário do agente, a pena será reduzida de
um a dois terços
 Lei nº. 8.137/90 – Crimes contra a ordem tributária
 Art. 14.
 Extingue-se a punibilidade dos crimes definidos nos arts. 1° a 3°
quando o agente promover o pagamento de tributo ou contribuição
social, inclusive acessórios, antes do recebimento da denúncia.

 Esta norma foi revogada pelo art. 98, da Lei nº. 8.383/91
 Sem a possibilidade de exclusão da punibilidade pelo pagamento, os
contribuintes infratores se viam obrigados a recorrerem às últimas
instâncias judiciais para se verem livres da pena criminal, posto ser a
única alternativa para se esquivar da punibilidade
 Lei nº. 9.249/95
 Art. 34. Extingue-se a punibilidade dos crimes definidos na Lei
nº 8.137, de 27 de dezembro de 1990 [crimes contra a ordem
tributária], e na Lei nº 4.729, de 14 de julho de 1965 [define o
crime de sonegação fiscal], quando o agente promover o
pagamento do tributo ou contribuição social, inclusive
acessórios, antes do recebimento da denúncia.
 Para o crime de apropriação indébita previdenciária
 Lei nº. 9.983/00
 Introduziu o art. 168-A, do Código Penal
 Apropriação indébita previdenciária

 § 2o É extinta a punibilidade se o agente, espontaneamente,


declara, confessa e efetua o pagamento das contribuições,
importâncias ou valores e presta as informações devidas à
previdência social, na forma definida em lei ou regulamento,
antes do início da ação fiscal
 Modo diverso de “antes do recebimento da denúncia”
 Após o início da ação penal...

 § 3o É facultado ao juiz deixar de aplicar a pena ou aplicar


somente a de multa se o agente for primário e de bons
antecedentes, desde que:
I. tenha promovido, após o início da ação fiscal e antes de
oferecida a denúncia, o pagamento da contribuição social
previdenciária, inclusive acessórios; ou
II. o valor das contribuições devidas, inclusive acessórios, seja
igual ou inferior àquele estabelecido pela previdência social,
administrativamente, como sendo o mínimo para o
ajuizamento de suas execuções fiscais.
Regulamentação atual
 Lei nº. 10.684/03

 Art. 9o É suspensa a pretensão punitiva do Estado, referente aos


crimes previstos nos arts. 1o e 2o da Lei no 8.137, de 27 de dezembro
de 1990, e nos arts. 168A e 337A do Decreto-Lei no 2.848, de 7 de
dezembro de 1940 – Código Penal, durante o período em que a
pessoa jurídica relacionada com o agente dos aludidos crimes estiver
incluída no regime de parcelamento.
 § 1o A prescrição criminal não corre durante o período de suspensão da
pretensão punitiva.
 § 2o Extingue-se a punibilidade dos crimes referidos neste artigo quando a
pessoa jurídica relacionada com o agente efetuar o pagamento integral
dos débitos oriundos de tributos e contribuições sociais, inclusive
acessórios.
 Pouco importa se antes ou depois da ação penal ou recebimento da denúncia
Elisão e evasão fiscal
 Tanto a elisão quanto a evasão fiscal buscam evitar,
retardar ou minimizar o montante do tributo a ser pago
 Porém são institutos inconfundíveis

 Um excelente ponto de apoio para diferenciá-los é


hipótese de incidência tributária (fato gerador in
abstracto)
 Elisão
 Se os atos praticados para o alcance do desiderato forem realizados
ANTES da prática fenomênica da hipótese de incidência
 Evasão
 Se os atos forem praticados DEPOIS
 Portanto, o objetivo de ambos é o mesmo: evitar, retardar
ou minimizar o montante do tributo a ser pago
 O que os diferencia é o modus e o tempus em que realizado

 Elisão
 Confunde-se com o planejamento tributário
 Práticas de atos lícitos como conditio sine qua non de validade
 Opção lícita pela conduta menos onerosa
 Evasão
 Típica fraude fiscal
 Atuam meios ilícitos (falsidade)
 “[...] na fraude, opera-se a distorção da realidade econômica no
instante em que ou depois que ela já se manifestou sob a forma
jurídica descrita na lei como pressuposto de incidência. Ao passo que,
pela elisão, o agente atua sobre a mesma realidade antes que ela se
exteriorize, revestindo-a da forma alternativa não descrita na lei como
pressuposto de incidência” (Antônio Roberto Sampaio Dória)
Contrabando e descaminho

Art. 334 e 334-A, do CP


 Art. 334 Importar ou exportar mercadoria proibida ou
iludir, no todo ou em parte, o pagamento de direito ou
imposto devido pela entrada, pela saída ou pelo consumo
de mercadoria:
 Pena - reclusão, de um a quatro anos

 Contrabando
 Importar ou exportar mercadoria proibida
 Não é um crime propriamente tributário
 Descaminho
 [...] iludir, no todo ou em parte, o pagamento de direito ou imposto
devido pela entrada, pela saída ou pelo consumo de mercadoria
 É, grosso modo, crime de sonegação (ou fraude) fiscal
 Especificamente relacionada a operações aduaneiras
Separação legal
 Atualmente, os crimes de contrabando e descaminho
foram separados em tipos diversos
 Lei nº. 13.008, de 26/06/2014

 Descaminho
 Art. 334. Iludir, no todo ou em parte, o pagamento de direito
ou imposto devido pela entrada, pela saída ou pelo consumo
de mercadoria
 Pena - reclusão, de 1 (um) a 4 (quatro) anos
 Contrabando
 Art. 334-A. Importar ou exportar mercadoria proibida:
 Pena - reclusão, de 2 (dois) a 5 ( cinco) anos
Redação atual
 Descaminho
 Art. 334. Iludir, no todo ou em parte, o pagamento de direito
ou imposto devido pela entrada, pela saída ou pelo consumo
de mercadoria (Redação dada pela Lei nº 13.008, de
26.6.2014)
 Pena - reclusão, de 1 (um) a 4 (quatro) anos.
 § 1o Incorre na mesma pena quem:
I. pratica navegação de cabotagem, fora dos casos permitidos em lei;
o navegação de cabotagem: a realizada entre portos ou pontos do
território brasileiro, utilizando a via marítima ou esta e as vias
navegáveis interiores (art. 2º., inc. IX, da Lei nº. 9.432/97)
o navegação interior: a realizada em hidrovias interiores, em percurso
nacional ou internacional (art. 2º., inc. X, da Lei nº. 9.432/97)
II. pratica fato assimilado, em lei especial, a descaminho;
o Art 39. Será considerado contrabando a saída de mercadorias da
Zona Franca sem a autorização legal expedida pelas autoridades
competentes (Decreto-Lei nº. 288/67)
 Decreto-Lei nº. 399/68
 Art 2º O Ministro da Fazenda estabelecerá medidas especiais de contrôle
fiscal para o desembaraço aduaneiro, a circulação, a posse e o consumo de
fumo, charuto, cigarrilha e cigarro de procedência estrangeira.
 Art 3º Ficam incursos nas penas previstas no artigo 334 do Código Penal
os que, em infração às medidas a serem baixadas na forma do artigo
anterior adquirirem, transportarem, venderem, expuserem à venda, tiverem
em depósito, possuirem ou consumirem qualquer dos produtos nêle
mencionados.
III. vende, expõe à venda, mantém em depósito ou, de qualquer
forma, utiliza em proveito próprio ou alheio, no exercício de
atividade comercial ou industrial, mercadoria de procedência
estrangeira que introduziu clandestinamente no País ou
importou fraudulentamente ou que sabe ser produto de
introdução clandestina no território nacional ou de
importação fraudulenta por parte de outrem;
 Primeira parte
 Praticado pelo próprio agente do descaminho
 O crime deixa de ser instantâneo e passa a ser permanente
 Possibilidade de prisão em flagrante
 Segunda parte
 Caso especial de receptação
 Princípio da especialidade
d) adquire, recebe ou oculta, em proveito próprio ou alheio, no
exercício de atividade comercial ou industrial, mercadoria de
procedência estrangeira, desacompanhada de documentação
legal ou acompanhada de documentos que sabe serem falsos.
 § 2º - Equipara-se às atividades comerciais, para os efeitos
deste artigo, qualquer forma de comércio irregular ou
clandestino de mercadorias estrangeiras, inclusive o
exercido em residências.
 Pode ser demonstrado pela quantidade de mercadoria
apreendida
 § 3º - A pena aplica-se em dobro se o crime de
descaminho é praticado em transporte aéreo, marítimo
ou fluvial.
Classificação do descaminho
 Crime comum
 No que diz respeito ao sujeito ativo
 Equivale ao sujeito passivo da obrigação tributária
 Crime próprio
 Quanto ao sujeito passivo
 Estado (Administração Pública)

 Doloso
 Comissivo (fraude)
 Ou comissivo por omissão / omissivo impróprio
 Iludir o pagamento por sonegação de informações
 Unissubsistente ou Plurissubsistente
 Dependendo, do caso concreto, da possibilidade ou não de
fracionamento do iter crminis
 Admite a forma tentada
 “Tanto na forma de exportação quanto na de importação,
o crime se consuma quer o agente evite a barreira
alfandegária, atravessando clandestinamente a linha de
fronteira, quer o agente passe através das citadas
barreiras, iludindo o pagamento dos encargos
respectivos” (Edgard Magalhães Noronha)
 Exportação
 A consumação requer a ultrapassagem da linha de fronteira,
quando termina a zona fiscal, em caso de exportação “formal”
 Do contrário, limitar-se-á à tentativa
 Importação
 A consumação também requer a ultrapassagem da linha de
fronteira, quando termina a zona fiscal, em caso de importação
“formal”
 Do contrário, limitar-se-á à tentativa
 Zona Primária
 compreende a área terrestre ou aquática, contínua ou descontínua,
ocupada pelos portos alfandegados; a área terrestre ocupada pelos
aeroportos alfandegados; e a área adjacente aos portos de fronteira
alfandegados.
 Zona Secundária
 compreende a parte restante do território aduaneiro, nela incluídas
as águas territoriais e o espaço aéreo.

 Entende-se por alfandegamento a autorização, por parte da administração


aduaneira, para estacionamento ou trânsito de veículos procedentes do
exterior ou a ele destinados, embarque, desembarque ou trânsito de
viajantes procedentes do exterior ou a ele destinados, movimentação,
armazenagem e submissão a despacho aduaneiro de mercadorias
procedentes do exterior, ou a ele destinadas, inclusive sob regime
aduaneiro especial, bagagem de viajantes procedentes do exterior, ou a
ele destinados e remessas postais internacionais, nos locais e recintos
onde tais atividades ocorram sob controle aduaneiro.
Competência jurisdicional
 Súmula nº. 151, do STJ
 A competência para o processo e julgamento por crime de
contrabando ou descaminho define-se pela prevenção do Juízo
Federal do lugar da apreensão dos bens
Necessidade de constituição do crédito
tributário
 AGRAVO REGIMENTAL NO AGRAVO REGIMENTAL NO
RECURSO ORDINÁRIO EM HABEAS CORPUS – RECURSO EM
SENTIDO ESTRITO RECEBIDO COMO RECURSO ORDINÁRIO
EM HABEAS CORPUS – POSSIBILIDADE – TRIBUTO AINDA NÃO
CONSTITUÍDO – TRANCAMENTO DA AÇÃO PENAL MANTIDA
– NEGADO PROVIMENTO AO RECURSO
 1. O Princípio da Fungibilidade Recursal autoriza o recebimento de
recurso em sentido estrito como recurso ordinário em habeas
corpus pelo Tribunal de origem, caso se verifique a ausência de erro
grosseiro ou má-fé por parte da defesa.
 2. Há que se manter a decisão que trancou a ação penal por carência
de justa causa, quanto aos crimes contra a ordem tributária ou de
descaminho, se confirmado que o crédito tributário não está
devidamente constituído.
 3. Negado provimento ao recurso.
 STJ - AgRg no AgRg no RHC 19174 (2006/0047392-7 -
28/04/2008)
Crimes contra a ordem tributária
Lei nº. 8.137/90
 Art. 1° Constitui crime contra a ordem tributária suprimir ou reduzir
tributo, ou contribuição social e qualquer acessório, mediante as seguintes
condutas:
I. omitir informação, ou prestar declaração falsa às autoridades fazendárias;
II. fraudar a fiscalização tributária, inserindo elementos inexatos, ou omitindo
operação de qualquer natureza, em documento ou livro exigido pela lei fiscal;
III. falsificar ou alterar nota fiscal, fatura, duplicata, nota de venda, ou qualquer
outro documento relativo à operação tributável;
IV. elaborar, distribuir, fornecer, emitir ou utilizar documento que saiba ou deva
saber falso ou inexato;
V. negar ou deixar de fornecer, quando obrigatório, nota fiscal ou documento
equivalente, relativa a venda de mercadoria ou prestação de serviço,
efetivamente realizada, ou fornecê-la em desacordo com a legislação.
 Pena - reclusão de 2 (dois) a 5 (cinco) anos, e multa.
 Parágrafo único. A falta de atendimento da exigência da autoridade, no
prazo de 10 (dez) dias, que poderá ser convertido em horas em razão da
maior ou menor complexidade da matéria ou da dificuldade quanto ao
atendimento da exigência, caracteriza a infração prevista no inciso V.
Crime material
 Exigência do ato de suprimir ou reduzir
 Crime material
 “São formais aqueles delitos que se consumam por uma simples ação
do homem, que basta por si mesma, para violar a lei, são materiais
aqueles que necessitam, para ser consumados, que se produza um
certo resultado, o qual se considera como infração da lei” (Carrazza)

 A materialidade se relaciona com a exigência do resultado de suprimir


ou reduzir tributo
Ordem tributária como bem jurídico
 Ordem tributária
 Complexo de normas jurídicas limitadoras do poder de
tributar
 Os crimes contra a ordem tributária são crimes praticados em
detrimento da eficácia dessas normas

 “O Direito Penal não protege, nem poderia proteger, a pretensão de


arrecadar tributo além ou contra a lei. Por isso mesmo, temos de entender
que a lei penal, ao definir os crimes contra a ordem tributária, não está
protegendo a pretensão de arrecadar, mas a eficácia das normas jurídicas
concernentes à tributação” (Hugo de Brito Machado Segundo)
 Tendo a supressão ou redução atingido mais de um
tributo, configurar-se-á um só ou mais de um crime?
 A resposta dependerá de se considerar como objeto de
proteção cada tributo ou a ordem tributária, que é uma só.

 Assim, a supressão de vários tributos mediante conduta única


configuraria um único crime
Elementos do tipo
 Suprimir tributo
 É retirá-lo do mundo das realidades ordinariamente
perceptíveis pelo fisco
 Tributo deixa de aparecer inteiramente
 Não significa “não pagar”
 Quem simplesmente não paga não está suprimindo, se o tributo continua
existindo, embora não pago!
 Reduzir tributo
 É fazer com que o tributo se faça perceptível com expressão
econômica menor do que aquela que deve ter em face do fato
efetivamente ocorrido e da lei que sobre o mesmo incidiu
 Tributo deixa de aparecer parcialmente
 Quem declara o todo, mas recolhe só uma parte, também não está
reduzindo o tributo
 A palavra tributo, na definição do crime, significa
 A relação jurídica obrigacional que se instaura com a
concretização, no mundo fenomênico, da hipótese de
incidência
 Suprimir o tributo, como elemento normativo do tipo penal em
análise, quer dizer impedir que seja demonstrado o seu nascimento

 Assim, “quem apenas deixa de pagar ou paga menos do que o devido,


sem haver apagado da realidade conhecida a obrigação tributária, ou
sem haver feito com que a sua expressão econômica se apresente
menor, não suprime ou reduz tributo, tanto que este segue sendo
devido e, por tratar-se de dívida cuja existência está documentada,
pode ser cobrado pelo credor. Subsiste, portanto. Não foi suprimido.
Nem reduzido” (Hugo de Brito Machado Segundo)
 Daí porque declarar e não pagar não constituiria crime!
Ações-meio como elemento do tipo
 As ações nucleares do tipo são suprimir ou reduzir
tributo
 As ações-meio se caracterizam pela redação dos incisos do art.
1º, da Lei nº. 8.137/90
I. omitir ou prestar declaração falsa
II. inserindo elementos inexatos, ou omitindo operação de
qualquer natureza
III. falsificar ou alterar
IV. documento falso
V. desacordo com a legislação.
Omitir informações ou prestar declaração
falsa
 Inc. I
I. omitir informação, ou prestar declaração falsa às autoridades
fazendárias;

 A omissão ou a falsidade devem ser aptas a impedir que a


autoridade promova o lançamento do tributo pelos meios dos
quais ordinariamente dispõe
 Não se refere a quaisquer informações, mas somente àquelas cuja
omissão seja capaz de ensejar a redução ou a supressão de tributo
 Não é falsa uma declaração na qual o contribuinte do IR coloca como não
tributável um rendimento que a autoridade entende ser tributável, desde que
identifique corretamente tal rendimento quanto a seus elementos fáticos
Elementos inexatos
 Inc. II
II. fraudar a fiscalização tributária, inserindo elementos inexatos,
ou omitindo operação de qualquer natureza, em documento
ou livro exigido pela lei fiscal;

 A inexatidão é aquela concernente ao fato, em sua pura facticidade


considerado
Falsificar ou alterar documento
 Inc. III
III. falsificar ou alterar nota fiscal, fatura, duplicata, nota de venda,
ou qualquer outro documento relativo à operação tributável;

 Falsificar um documento quer dizer reproduzi-lo falsamente,


quando os fatos nele informados não representem a verdade
Elaborar, distribuir, fornecer, emitir ou
utilizar documento falso
 Inc. IV
IV. elaborar, distribuir, fornecer, emitir ou utilizar documento
que saiba ou deva saber falso ou inexato;
 Elaborar
 Incluir quem não emite a nota fiscal mas a confecciona ou elabora
 Distribuir
 Adquire notas fiscais de terceiro e as distribui a vários interessados em seu
uso
 Fornecer
 Sem ter elaborado ou distribuído a várias pessoas, fornece dito documento
a um determinado interessado em seu uso
 Emitir
 Aquele que não elaborou, distribuiu ou forneceu, mas emitiu a nota fiscal
 Utilizar
 Quem fez uso de uma nota fiscal
Em desacordo com a legislação
 Inc.V
V. negar ou deixar de fornecer, quando obrigatório, nota fiscal
ou documento equivalente, relativa a venda de mercadoria
ou prestação de serviço, efetivamente realizada, ou fornecê-
la em desacordo com a legislação.

 Deixar de fornecer: pode ocorrer que a outra parte na compra e


venda, ou na prestação de serviços, não peça a nota fiscal, ou até
mesmo pretenda sua não emissão, para se favorecer com a supressão
ou redução do tributo.
 Negar o fornecimento: vale para a hipótese em que, tendo havido
solicitação, tenha sido esta recusada.
 Desacordo com a legislação: quando não contém os elementos
necessários à perfeita identificação da mercadoria ou do serviço, bem
como das partes respectivamente envolvidas.
Parágrafo único
 Parágrafo único.
 A falta de atendimento da exigência da autoridade, no prazo de
10 (dez) dias, que poderá ser convertido em horas em razão
da maior ou menor complexidade da matéria ou da dificuldade
quanto ao atendimento da exigência, caracteriza a infração
prevista no inciso V

 Muitos entendem se tratar de crime formal ou de mera


conduta
 Entretanto, deve ser visto em contexto com a redução do caput, que
exige o resultado da supressão ou redução do tributo
 “A negativa de fornecimento só pode ser considerada para efeitos penais
quando funcionar como instrumento suficiente e necessário para a prática
do crime de redução ou supressão de tributo, e somente nessa medida”
(Schubert de Farias Machado)
Inadimplemento fraudulento de obrigação
acessória
 Art. 2° Constitui crime da mesma natureza:
 I - fazer declaração falsa ou omitir declaração sobre rendas,
bens ou fatos, ou empregar outra fraude, para eximir-se, total
ou parcialmente, de pagamento de tributo

 Crime formal
 Difere-se do art. 1º. apenas porque a sua configuração não
exige a efetiva ocorrência do resultado desejado pelo agente,
vale dizer, a supressão ou a redução do tributo, embora
esse resultado tenha sido desejado.
Não pagamento de tributo
 Art. 2° Constitui crime da mesma natureza:
 II - deixar de recolher, no prazo legal, valor de tributo ou de
contribuição social, descontado ou cobrado, na qualidade de
sujeito passivo de obrigação e que deveria recolher aos cofres
públicos
 Seria constitucional a lei definir como crime um situação que a rigor
configura simplesmente uma dívida?

 Segundo Pedro Roberto Decomain


 “o inciso em referência não padece de inconstitucionalidade, podendo ser
aplicado a todo e qualquer tributo cujo ônus haja sido previamente
repassado a terceiro, mas que não tenha sido recolhido aos cofres públicos
pelo contribuinte ou responsável, que já havia recebido ou descontado de
terceiro o seu valor”
 Posição de Hugo de Brito Machado Segundo
 “Aliás, o Supremo Tribunal tem adotado, há muito tempo,
reiteradamente, o entendimento segundo o qual se o fisco não
pode utilizar-se de sanções políticas, tais como a interdição do
estabelecimento, ou a apreensão de mercadorias, como meio
para compelir o contribuinte ao pagamento do tributo, não é
razoável esperar-se que venha a entender válido o uso da
sanção penal para o mesmo fim. A não ser que a Corte Maior
se disponha a incorrer na desmedida incoerência de repelir a
apreensão da (sic) mercadorias, mas admitir a prisão de seu
proprietário, como meio de compelir o contribuinte ao
pagamento do tributo”
 Nas situações de tributo declarado e não pago...
 “Em qualquer caso, se o contribuinte escritura, em sua
contabilidade, os valores a serem pagos ao Tesouro, resta
ausente o elemento subjetivo do tipo penal. O dolo é a
‘vontade livre e consciente de o sujeito se apropriar de coisa
alheia móvel de que tem a posse ou detenção’. E com essa
vontade, que é elementar na apropriação indébita, é
inteiramente incompatível a escrituração contábil, como débito
do contribuinte, a crédito do Tesouro, das quantias
correspondentes aos tributos a serem pagos”

Você também pode gostar