3 Apostila - Direito Financeiro

Faculdade de Direito
Disciplina Direito Financeiro
3ª Apostila – Receitas Públicas
2020 - – 2º semestre
Prof. Oswaldo Othon de Pontes Saraiva Filho

FACILDADE DE DIREITO
DISCIPLINA: DIREITO FINANCEIRO
SEMESTRE/ANO: 2º/2020
PROFESSOR: Mestre Oswaldo Othon de Pontes Saraiva Filho
3ª Apostila (resumo de aulas) da disciplina Direito Financeiro

Unidade III – “Receitas Públicas”
Conceitos de Receitas Públicas: Receitas públicas são os ingressos de dinheiro nos

cofres públicos para que o Estado atenda às suas finalidades, ou seja, satisfaça às
necessidades públicas.
Segundo Ricardo Lobo Tôrres (Curso de direito financeiro e tributário, 20ª edição, RJ:
Renovar, 2018, p 181), receita pública é a soma de dinheiro percebido pelo Estado
para fazer face à realização de gastos públicos.
Consoante Celso Ribeiro Bastos (Curso de direito financeiro e de direito tributário, 7ª

edição, SP: Saraiva, 1999, p. 37): receita é todo ingresso de dinheiro nos cofres de
uma pessoa de direito público.
Nesse sentido amplo, destaca-se, ainda, a definição de Fábio Leopoldo de Oliveira

(Curso expositivo de direito tributário, São Paulo: Resenha Tributária, 1976, p. 9),
citado por Carlos Alberto de Moraes Ramos Filho (Direito Financeiro Esquematizado,
coordenador Pedro Lenza, 3ª edição, São Paulo: Saraiva, 2018, p. 290): receita
pública é toda e qualquer entrada de recursos (valores e bens) nos cofres públicos,
seja a que título for, isto é, qualquer que seja o evento que lhes dê origem.
Em sentido parcialmente contrário, manifesta-se Celso Ribeiro Bastos (Curso de

direito financeiro e de direito tributário, 4ª edição, São Paulo: Saraiva, 1995, p.36) para
quem, numa concepção moderna de receitas públicas, o objeto delas há de recair
unicamente no dinheiro, expressando-se, pois, em moeda, tendo em vista que as
receitas constituem uma das grandes divisões do orçamento, o qual, por sua vez,
exprime-se em unidades monetárias. Segundo tal concepção os bens in natura
adquiridos, por exemplo, mediante expropriação) e os serviços pessoais (por exemplo,
o militar), embora integrando o patrimônio do Estado, não se constituem em receitas
públicas.
Receitas Públicas – Pequeno Histórico: Período clássico: a obtenção dos recursos,

entre os particulares, tinha como única finalidade possibilitar ao Estado proceder à
cobertura das despesas públicas por ele efetuadas com as denominadas atividades
básicas, fundamentais, essenciais, que não podiam ser delegadas aos particulares
(justiça, diplomacia, política, guerra, etc.). Período moderno: ocorreu um alargamento
da atividade financeira do Estado, em razão principalmente de sua postura
intervencionista, e o surgimento de finalidades extrafiscais, com o consequente
incremento das despesas, surgindo, então, a necessidade de o Estado apelar para
outras fontes de ingressos de dinheiro, nomeadamente, de forma coercitiva (tributo).
Modos de o Estado auferir o dinheiro necessário à despesa pública: a) realiza

extorções sobre outros povos ou deles recebem doações voluntárias; b) recolhe as
rendas produzidas pelos bens e empresas do Estado; c) exige coativamente tributos

ou penalidades; d) toma ou força empréstimos; e) fabrica dinheiro metálico ou de
papel.
O Incremento das receitas derivadas da espécie tributária: Hodiernamente, despesas

provenientes de reparações de guerra (indenizações pagas pelo país vencido ao país
vencedor) e a venda de bens do patrimônio estatal vão cedendo importância, cada vez
mais, para as receitas obtidas pelo uso do poder de império do Estado em relação aos
seus administrados, a retirada coercitiva de dinheiro do setor privado por parte do
Estado, através de tributos.
Receitas x Entradas: A Ciência das Finanças faz distinção entre receitas e entradas,
de modo que todo ingresso de dinheiro aos cofres públicos caracteriza uma entrada,
mesmo que haja uma baixa patrimonial futura correspondente, como sucede com
cauções, fianças, depósitos recolhidos ao tesouro, o produto dos empréstimos internos
ou externos, contraídos pelo poder público, etc., que são exemplos de ingressos
provisórios que devem ser, oportunamente, devolvidos.
Já, em sentido estrito, receita pública, segundo Aliomar Baleeiro, é a entrada que,
integrando-se no patrimônio público sem quaisquer reservas, condições ou
correspondência no passivo, vem acrescer seu vulto, como elemento novo e positivo
Distinção não acatada pelo nosso Direito positivo brasileiro: Essa definição
doutrinária não foi acatada pelo nosso Direito Financeiro positivo brasileiro, assim é
que os empréstimos compulsórios são definidos na Constituição Federal (art. 148)
como receitas derivadas da espécie tributo, e na Lei 4.320/64 os empréstimos são
tidos como como receitas públicas (arts. 3º; e 11, § § 1º e 4º), como também na Lei de
Responsabilidade Fiscal – Lei Complementar nº 101/2000 (art. 12, § 2º), embora não
sejam ingressos permanentes de dinheiro aos cofres públicos, pois existe a obrigação
de devolução.
Lei 4.320/64, arts. 3º, caput: A Lei de Orçamentos compreenderá todas as receitas,
inclusive as de operações de crédito autorizadas em lei.
Lei 4.320/64, art. 11, §4º: - A classificação da receita obedecerá ao seguinte esquema:
RECEITAS CORRENTES
RECEITA TRIBUTÁRIA (Impostos, taxas e contribuição de melhoria).
RECEITA DE CONTRIBUIÇÕES
RECEITA PATRIMONIAL
RECEITA AGROPECUÁRIA
RECEITA INDUSTRIAL
RECEITA DE SERVIÇOS
TRANSFERÊNCIAS CORRENTES
OUTRAS RECEITAS CORRENTES
RECEITAS DE CAPITAL:
Operações de crédito
Alienação de bens
Amortização de empréstimos
Transferências de capital
Outras receitas de capital.
Entrada = Receita - LC 101/2000 – LRF: Também a Lei de Responsabilidade Fiscal

adota a definição ampla de receita pública: ao referir-se às “receitas de operações de

crédito” (art. 12, § 2º), considera que os empréstimos públicos, mesmo que destituídos
de caráter definitivo, categorizam-se como receitas.
LC 101/2000, art. 12, § 2º:
Art. 12. ... § 2o O montante previsto para as receitas de operações de crédito não
poderá ser superior ao das despesas de capital constantes do projeto de lei
orçamentária.
Previsão das receitas públicas: diferentemente das despesas públicas que são
fixadas nas leis orçamentárias (CF, art. 167. São vedados: ... II – a realização de
despesas ou a assunção de obrigações diretas que excedam os créditos
orçamentários ou adicionais...), as receitas públicas são meramente previstas nas leis
orçamentárias (CF, art. 165, § 8º: “A lei orçamentária anual não conterá dispositivo
estranho à previsão da receita e à fixação da despesa...”.
CLASSIFICAÇÕES DAS RECEITAS PÚBLICAS:
Classificação doutrinária - Quanto à regularidade ou periodicidade: As receitas

ordinárias são aquelas que ingressam regularmente através do normal
desenvolvimento da atividade financeira do Estado. Constituem fonte regular, perene e
previsível de recursos financeiros necessários ao atendimento das despesas públicas,
compondo permanentemente o orçamento do Estado.
As receitas extraordinárias são aquelas auferidas em caráter excepcional e temporário

ou esporádico, ou acidental em função de uma necessidade de certo modo
imprevisível e premente. Entre nós, a União pode instituir, p. e., impostos
extraordinários por motivo de guerra externa ou sua iminência, os quais serão
suprimidos, gradativamente, cessadas as causas de sua criação (CF, art. 154, II) e
empréstimo compulsório para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de
calamidade pública, de guerra externa ou sua iminência (CF, art. 148, I), ou por motivo
de necessidade de investimento público de caráter urgente e relevante interesse
nacional (CF, art. 148, II).
Classificação doutrinária – Quanto à aplicação da receita pública, ou aos fins a

que ela se destina: Receita geral: é a destinada a atender de modo global ou
indistinto ao conjunto de necessidades públicas, sem que haja qualquer especificação
na lei que a instituiu (impostos e a vedação de vinculação de receitas de impostos a
órgãos, fundos ou despesas, ressalvadas as exceções constitucionalmente previstas –
CF, art. 167, IV). De fato, em regra, os recursos
dos impostos vão para uma espécie de “grande conta”, que financia as mais variadas
categorias de gastos públicos.
Receita especial: é a que tem sua destinação previamente estabelecida na legislação

que a previu (empréstimos compulsórios – CF, art. 148); contribuições especiais ou
parafiscais (CF, arts. 149, 195, 177, § 4º, II), as verbas públicas decorrentes da
celebração de convênios.
Classificação doutrinária - Quanto à origem: As receitas originárias dividem-se

em patrimoniais, que, por sua vez se subdividem em mobiliárias e imobiliárias, e em
receitas industriais e comerciais. Receitas públicas originárias são as obtidas sem o
Estado exercer o seu poder de soberania, decorrentes, pois, de livres manifestações

de vontades ente o Estado e os administrados (fonte contratual), tendo estes
interesses e a escolha de fornecer dinheiro para os entes públicos, traduzindo-se,
geralmente, em pagamento de preço público ou tarifa, em troca de contrapartidas
estatais efetivas e específicas. São as obtidas em relação jurídica predominantemente
de Direito privado, embora sempre haja norma de Direito público presente, constando
como exemplos: a
entrada de valores advinda de doações, a herança vacante, o pagamento por uma

atividade econômica prestada pelo Estado, ou por um serviço público de uso não
compulsório executado pelo Poder Público, o pagamento pela utilização de um bem
público, os valores decorrentes de vendas realizadas ou o aluguel de imóveis públicos
locados, os juros pela aplicação de recursos disponíveis, bem como a compensação
financeira assegurada aos E., ao DF e aos M e a órgãos da Adm. direta federal, pela
exploração de recursos minerais no respectivo território, plataforma continental, mar
territorial ou zona econômica exclusiva (CF, art. 20, §1º).
Receitas Patrimoniais são geradas pela exploração do patrimônio estatal, embora, em

última análise, as receitas, assim advindas, sejam sempre provenientes do patrimônio
particular. O patrimônio mobiliário é composto de títulos representativos de crédito e
de ações que representam parte do capital de empresas. As rendas do patrimônio
imobiliário são representadas por vendas de bens do Estado, laudêmios, tarifas (foros)
de ocupação dos terrenos de marinha. Receitas industriais e comerciais são as
geradas pelo Estado no exercício da atividade empresarial ou econômica, inclusive no
regime concorrencial, quando necessária aos imperativos da segurança nacional ou a
relevante interesse coletivo, conforme definidos em lei (C.F. art. 173) ou pela
prestação de serviços de interesse público no regime misto de direito público e de
direito privado, recebendo o Estado, como contraprestação, a tarifa ou o preço público
(C.F., art. 175).
Receitas públicas derivadas: São as obtidas sob o regime de direito público, usando
o Estado o seu poder de império – jus imperii, retirando coercitivamente dos seus
administrados os recursos necessários para a consecução dos seus fins (fonte legal).
Espécies de Receitas Derivadas: As receitas derivadas dividem-se em tributos

(impostos, taxas, contribuição de melhoria - C.F., art. 145 -, empréstimos compulsórios
- C.F., art. 148 -, e contribuições especiais - C.F., arts. 149 e 195); penalidades
pecuniárias (multas), confiscos e reparações de guerra (indenizações).
Conceitos legais de tributo: O art. 9º da Lei 4.320/64 assim conceitua tributo:

“Tributo é a receita derivada instituída pelas entidades de direito público,
compreendendo os impostos, as taxas e contribuições nos termos da Constituição e
das leis vigentes em matéria financeira, destinando-se o seu produto ao custeio de
atividades gerais ou específicas exercidas por essas entidades.”
Definição de tributo do art. 3º do CTN: Toda prestação pecuniária compulsória, em

moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito,
instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.
Tributos do sistema tributário brasileiro e a competência tributária
Logo no início da Seção I, do Capítulo I, do Título VI, da Constituição Federal, de

1988, encontramos a discriminação dos tributos em suas espécies, que compõem o
sistema tributário nacional.

É a Constituição da República que discrimina quais tributos fazem parte do sistema
tributário brasileiro e identifica o ente da Federação que tem poder de instituí-los e de
legislar sobre eles.
Conceitos de tributo
O conceito de tributo está previsto no art. 3º da Lei nº 5.172, de 35 de outubro de 1966

(Código Tributário Nacional), lei ordinária recebida como lei complementar, pois trata
de matéria que a Constituição, de 1988, determina que seja disciplinada por lei
complementar: toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela
se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada
mediante atividade administrativa plenamente vinculada.
Analisando este conceito legal de tributo, podemos explicitar que:
- toda prestação pecuniária compulsória - o comportamento de uma prestação

de conteúdo econômico, normalmente em dinheiro ou moeda, ao Poder Público
(embora extraordinariamente com destinação dos recursos para entidades
privadas prestadoras de atividades de interesse público, o que sucede na
parafiscalidade), para que este obtenha os meios financeiros necessários à
consecução dos seus objetivos e encargos, independentemente da vontade do
devedor, desde que tenha ocorrido o fato gerador do gravame, passando com
isto o ente tributante a impor essa prestação.
- em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir - cuja respectiva obrigação

seja de dinheiro, isto é, obrigação de quantidade ou de simples quantia regida
pelo princípio do nominalismo (o valor nominal da moeda), ou seja, em dinheiro
propriamente dito - em reais -; ou obrigação de valor ou de valor de aquisição,
vale dizer, obrigação subordinada a atualização, isto é, certa quantidade de
dinheiro sem sujeição ao seu valor nominal, independentemente da vontade do
obrigado, que, uma vez calculados, podem expressar o valor em moeda – em
índice de atualização monetária (SELIC, UFIR, etc.), ou, excepcionalmente,
imóvel que pode ser fixado o valor, para se chegar a quantia em dinheiro1 2.
1
O Pleno do STF, no julgamento de mérito da ADI 1.917/DF, rel. Min. Ricardo Lewandowski
(Revista dos Tribunais – RT, vol. 96, nº 866, 2007, p. 106 a 111), confirmou a medida cautelar
anteriormente concedida (rel. Min. Marco Aurélio, DJ 19/9/2003, p. 14), tendo considerado
inconstitucional lei ordinária distrital nº 1.624/1997, que facultava o pagamento de débitos
tributários por meio de dação em pagamento de bens móveis, hipótese, portanto, de criação de
nova forma de extinção do crédito tributário na modalidade civilista de dação em pagamento, e,
portanto, não expressamente prevista em lei complementar nacional – Código Tributário
Nacional (CTN, arts. 3º e 156) – além de representar ofensa ao princípio da licitação na
aquisição de materiais pela Administração pública (CF, art. 37, XXI).
2
O Pleno do STF, decidiu, na ADI 2.045/RS, rel. Min. Alexandre de Moraes, DJe-215, de
3/10/2019, que não há reserva de lei complementar nacional para tratar de novas hipóteses de
suspensão e extinção de créditos tributários, não havendo inconstitucionalidade de que lei
ordinária de Estado-Membro estabeleça regras específicas de quitação de seus próprios
créditos tributários. S. m. j., tal decisum inibe o múnus, conferido pela Lei Maior (CF, art. 146,
caput, inciso III, nomeadamente, alíneas a e b, de lei complementar nacional para estabelecer
normas gerais em matéria de legislação tributária em proteção até mesmo da eficiência das
Administrações fiscais e de suas receitas tributárias (os entes da Federação precisam de
receitas públicas em dinheiro, em reais, para o atendimento do bem-comum, não sendo
adequado que seus créditos tributários sejam quitados com bens ou mercadorias de devedores
dos Fiscos).

- que não constitua sanção de ato ilícito - ensina Hugo Machado que o tributo
se diferencia da espécie de pena multa exatamente porque esta tem como
hipótese de incidência um ato ilícito, enquanto a hipótese de incidência do
tributo é sempre algo lícito. E prossegue o mestre de toda a nossa novíssima
geração de
tributaristas: "Quando se diz que o tributo não constitui sanção de ato ilícito,
isto quer dizer que a lei não pode incluir na hipótese de incidência tributária o
elemento ilicitude. Não pode estabelecer como necessária e suficiente à
ocorrência da obrigação de pagar tributo uma situação que não seja lícita. Se o
faz, não está instituindo um tributo, mas uma penalidade. Todavia, um fato
gerador de tributo pode ocorrer em circunstâncias ilícitas, mas essas
circunstâncias são estranhas à hipótese de incidência do tributo, e por isso
mesmo irrelevantes do ponto de vista tributário.3" Destarte, o que o ente
tributante não pode é prever um ato ilícito como hipótese de incidência do
tributo, pois, isto acontecendo, não se estaria criando um tributo, mas um delito
e a sua correspondente sanção negativa ou penalidade. Todavia, se,
ocasionalmente, o fato gerador de um tributo ocorrer em decorrência de um ato
ilícito, este fato é irrelevante para o Direito Tributário (CTN, arts. 118 e 126).
Nas palavras esclarecedoras de Luciano Amaro: "Não se paga tributo porque
se praticou uma ilicitude, embora se possa ter de pagá-lo com abstração do
fato de ela ter sido praticada.4" O STF tem assentado a juridicidade da
incidência de tributo ainda que o mesmo decorra de ato ilícito, com base no
princípio de que tributo não cheira5;
- instituída em lei - isto significa que a hipótese de incidência do tributo, os

sujeitos ativo e passivo de uma relação jurídica de tributação, a base de
cálculo, e, em regra, as alíquotas, embora estas, em algumas restritas
3
MACHADO, Hugo de Brito. Curso de direito tributário, 38ª ed. São Paulo: Malheiros, 2017,
p.59.
4
AMARO, Luciano da Silva. Direito tributário brasileiro, São Paulo: Saraiva, 1997, p. 25.
5
STF-1ª Turma. HC 77.530/RS, rel. Min. Sepúlveda Pertence. EMENTA: Sonegação fiscal de
lucro advindo de atividade criminosa: "non olet". Drogas: tráfico de drogas, envolvendo
sociedades comerciais organizadas, com lucros vultosos subtraídos à contabilização regular
das empresas e subtraídos à declaração de rendimentos: caracterização, em tese, de crime de
sonegação fiscal, a acarretar a competência da Justiça Federal e atrair pela conexão, o tráfico
de entorpecentes: irrelevância da origem ilícita, mesmo quando criminal, da renda subtraída à
tributação. A exoneração tributária dos resultados econômicos de fato criminoso - antes de ser
corolário do princípio da moralidade - constitui violação do princípio de isonomia fiscal, de
manifesta inspiração ética. (DJ 18/9/1998, p. 7). HC 92.240/SP, rel. Min. Dias Toffoli. EMENTA:
Habeas corpus. Penal. Processual penal. Crime contra a ordem tributária. Artigo 1º, inciso I, da
Lei nº 8.137/90. Desclassificação para tipo previsto no art. 2º, inciso I, da indigitada lei. Questão
não analisada pelo Superior Tribunal de Justiça. Supressão de instância. Inadmissibilidade.
Precedentes. Alegada atipicidade da conduta baseada na circunstância de que os valores
movimentados nas contas bancárias do paciente seriam provenientes de contravenção penal.
Artigo 58 do Decreto-Lei nº 6.259/44 - Jogo do Bicho. Possibilidade jurídica de tributação sobre
valores oriundos de prática ou atividade ilícita. Princípio do Direito Tributário do non olet.
Precedente. Ordem parcialmente conhecida e denegada. 1. ... 2. A jurisprudência da Corte, à
luz do art. 118 do Código Tributário Nacional, assentou entendimento de ser possível a
tributação de renda obtida em razão de atividade ilícita, visto que a definição legal do fato
gerador é interpretada com abstração da validade jurídica do ato efetivamente praticado, bem
como da natureza do seu objeto ou dos seus efeitos. Princípio do non olet. Vide o HC nº
77.530/RS, Primeira Turma, Relator o Ministro Sepúlveda Pertence, DJ de 18/9/98. 3. Ordem
parcialmente conhecida e denegada. (RT vol. 101, nº 917, 2012, p. 584 a 597).

hipóteses previstas na Constituição, possam representar exceção, a majoração
ou redução do tributo, os casos de cominação de penalidades aos dispositivos
tributários e de exclusão, suspensão e extinção do respectivo crédito tributário
ou a dispensa ou redução de penalidades, tudo só pode se dar por meio de lei
(princípio da legalidade - art. 150, I e § 6º; e CTN, arts. 9º, I, e 97);
- cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada - a

autoridade administrativa ao fazer o lançamento do tributo, inscrevê-lo em
dívida ativa e cobrá-lo ou exigi-lo deve observar o poder vinculante da
Administração Pública, isto é, deve obedecer a lei quanto aos aspectos
materiais do tributo, podendo, também, observar atos normativos no que se
refere aos aspectos procedimentais ou formais. O agente fiscal não está livre
para escolher a oportunidade e a conveniência de agir, embora não exista
atividade vinculada pura, podendo existir, excepcionalmente, permissão legal
para o uso de uma restrita margem de discricionariedade, quando, por
exemplo, a lei estabelece uma diretriz genérica e autoriza que ato
administrativo infralegal a especifique ou melhor a explique. As contribuições
parafiscais, quando a lei autoriza, podem ser cobradas por entes do setor
privado no desempenho de atividades de interesse público, também no
exercício do poder vinculado.
Por sua vez, o artigo 9º da Lei nº 4.320, de 1964, assim conceitua tributo: é a receita
derivada instituída pelas entidades de direito público, compreendendo os impostos, as
taxas e contribuições nos termos da Constituição e das leis vigentes em matéria
financeira, destinando-se o seu produto ao custeio de atividades gerais ou específicas
exercidas por essas entidades.
Por esse conceito de Direito Financeiro tributo é uma espécie de receita pública,
classificada quanto à origem, como derivada, isto compulsória, utilizando o Estado o
seu poder de império sobre os seus cidadãos ou administrados para obtê-la, só tendo
competência para a sua instituição os entes da Federação – União, Estados, Distrito
Federal e Municípios -, pessoas jurídicas de Direito Público detentoras de Poder
Legislativo, diante do princípio da legalidade tributária e da reserva legal em matéria
tributária, destinando o seu produto ao custeio das necessidades políticas, aquelas
escolhidas politicamente para serem satisfeitas, tanto gerais da sociedade, através
principalmente dos impostos e de contribuição de melhoria, quanto necessidades
específicas como taxas, empréstimos compulsórios e contribuições especiais.
Competência tributária
Competência tributária é o poder de legislar plenamente sobre tributo, poder este

dividido pelas normas da Constituição Federal entre entes da Federação20 e
devidamente delimitado pelos princípios constitucionais tributários, pelas regras que
negam esse poder - as normas constitucionais de imunidades tributárias - e pelas
demais normas constitucional-tributárias mais específicas acerca de tributação.
Assim, a competência tributária vem a ser o resultado, o produto dessa divisão e

dessas delimitações do poder de tributar.
Espécies tributárias

A Carta Política Brasileira discrimina cinco ou, segundo o Supremo tribunal Federal,
seis espécies tributárias, a seguir destacadas.
Tributos Fiscais, comuns e tradicionais
A Lei Suprema de 1988, no seu art. 145, caput, enuncia o poder genérico de a União,
os Estados, o Distrito Federal e os Municípios instituírem os seguintes tributos em
sentido restrito, os chamados tributos fiscais, porque as respectivas receitas visam a
custear os encargos inerentes ao Poder Público, tradicionais, porque o artigo 5º da Lei

nº 5.172, de 25 de outubro de 1966 (CTN), já os previa e comuns, porque todos os
entes da Federação podem instituí-los,: I) impostos (CTN, art. 16); II) taxas, em razão
do exercício do poder de polícia ou pela utilização, efetiva ou potencial, de serviços
públicos específicos e divisíveis prestados ao contribuinte ou posto a sua disposição
(CTN, arts. 77 ao 80); e III) contribuição de melhoria (CTN, arts. 81 e 82), decorrente
de obras públicas.
Impostos
Impostos são tributos cujas obrigações têm por fatos geradores situações
independentes de quaisquer atividades específicas do ente tributante em relação ao
contribuinte (CTN, art. 16).
As receitas provenientes dos impostos custeiam, salvo específicas disposições

constitucionais em contrário (CF, art. 167, caput, inciso IV)6, as despesas gerais do
6
O princípio do Direito Constitucional-Financeiro da não vinculação ou da não afetação de
receitas de impostos visa a evitar o engessamento ainda maior das receitas públicas: está
consagrado no inc. IV do art. 167 da CF que proíbe “a vinculação de receita de impostos
próprios a órgão, fundo ou despesa, ressalvadas a repartição do produto da arrecadação dos
impostos a que se referem os arts. 158 e 159, a destinação de recursos ações e serviços
públicos de saúde (art. 198, §2º), para manutenção e desenvolvimento do ensino, como
determinado pelo art. 212, e para realização de atividades da administração tributária (art. 37,
XXI), e a prestação de garantias às operações de crédito por antecipação de receita, previstas
no art. 165, § 8.º, bem assim o disposto no § 4º deste artigo (167)”. CF, art. 167. § 4º: É
permitida a vinculação de receitas próprias geradas pelos impostos a que se referem os arts.
155 e 156, e dos recursos de que tratam os arts. 157, 158 e 159, I, a e b, e II, para a prestação
de garantia ou contragarantia à União e para pagamento de débitos para com esta. Outra
exceção - CF, art. 216, §6º (EC 42/03): É facultado aos Estados e ao Distrito Federal vincular a
fundo estadual de fomento à cultura até cinco décimos por cento de sua receita tributária
líquida, para o financiamento de programas e projetos culturais, vedada a aplicação desses
recursos no pagamento de: I - despesas com pessoal e encargos sociais; II - serviço da dívida;
III - qualquer outra despesa corrente não vinculada diretamente aos investimentos ou ações
apoiados. Também não se aplica a vedação de vinculação de receita de impostos estabelecida
no inciso IV do artigo 167 da CF às hipóteses previstas no § 19 do artigo 100 da CF (EC
94/2016) e no § 2o do artigo 101 do ADCT (EC 94/2016). CF, art. 100, § 19. Caso o montante
total de débitos decorrentes de condenações judiciais em precatórios e obrigações de pequeno
valor, em período de 12 (doze) meses, ultrapasse a média do comprometimento percentual da
receita corrente líquida nos 5 (cinco) anos imediatamente anteriores, a parcela que exceder
esse percentual poderá ser financiada, excetuada dos limites de endividamento de que tratam
os incisos VI e VII do art. 52 da Constituição Federal e de quaisquer outros limites de
endividamento previstos, não se aplicando a esse financiamento a vedação de vinculação de
receita prevista no inciso IV do art. 167 da Constituição Federal.

Estado. São, pois, tributos não-vinculados em relação à atividade estatal. A pessoa é
obrigada a pagar o imposto mesmo sem receber uma contraprestação específica do
ente tributante, e não pode condicionar o seu pagamento ao recebimento de algum
benefício direto. Basta que ocorram os fatos geradores dos impostos, situações que
demonstram capacidade contributiva, para que os contribuintes sejam obrigados por
lei ao pagamento.
A União Federal tem competência para instituir os seguintes impostos (art. 153, CF): I
- imposto sobre importação de produtos estrangeiros (II), II - imposto sobre exportação
de produtos nacionais ou nacionalizados (IE), III - imposto sobre renda e proventos de
qualquer natureza (IR), IV - imposto sobre produtos industrializados (IPI), V - imposto
sobre operações de crédito, câmbio e seguro, ou relativas a títulos ou valores
mobiliários (IOF), VI - imposto sobre propriedade territorial rural (ITR), todos, por lei
ordinária, e VII - imposto sobre grandes fortunas (IGF), nos termos de lei
complementar.
Além dos impostos discriminados no artigo 153 da Constituição, a União Federal

possui, ainda, competência para instituir outros impostos.
Desse modo, a União possui, exclusivamente, a competência residual para instituir,

mediante lei complementar, impostos não enunciados no art. 153, desde que não
cumulativos e não tenham fato gerador ou base de cálculo próprios dos discriminados
pela Constituição (art. 154, I).
A União poderá, outrossim, com exclusividade, instituir, na iminência ou no caso de

guerra externa, também por lei ordinária, impostos extraordinários, compreendidos ou
não em sua competência tributária, os quais deverão ser suprimidos gradativamente,
cessadas as causas de sua criação (CF, art. 154, II).
Por sua vez, os Estados e o Distrito Federal têm competência para instituir, nos termos
do artigo 155, caput, da Constituição Federal (com a redação dada pela EC nº 3/93),
os impostos sobre: I - transmissão causa mortis e doação, de quaisquer bens ou
direitos (ITCD); II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre
prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação,
ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior (ICMS); III -
propriedade de veículos automotores (IPVA).
A seu turno, em conformidade com o artigo 156, caput, da Constituição Federal, os

impostos da competência dos Municípios são os seguintes: I - imposto sobre
propriedade predial e territorial urbana (IPTU); II - transmissão "inter vivos", a qualquer
título, por ato oneroso, de bens imóveis, por natureza ou acessão física, e de direitos
reais sobre imóveis, exceto os de garantia, bem como cessão de direitos a sua
aquisição (ITBI); III - serviços de qualquer natureza, não compreendidos no art. 155, II,
definidos em lei complementar (ISS).
Reza o artigo 147 da Constituição da República que competem à União, em Território

Federal, os impostos estaduais e, se o Território não for dividido em Municípios,
cumulativamente, os impostos municipais; ao Distrito Federal cabem os impostos
municipais, tendo em vistas que o Distrito Federal não possui municípios.

Taxas
As Taxas, tributos vinculados, segundo definição do artigo 77 do Código Tributário

Nacional, são cobradas pela União, pelos Estados, pelo Distrito Federal ou pelos
Municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições, e têm como fato gerador o
exercício regular do poder de polícia, ou a utilização, efetiva ou potencial, de serviço
público específico e divisível, prestado ao contribuinte ou posto à sua disposição.
A definição do poder de polícia consta no art. 78, caput, CTN: A atividade da

administração pública que, limitando ou disciplinando direito, interesse ou liberdade,
regula a prática de ato ou abstenção de fato, em razão de interesse público

concernente à segurança, à higiene, à ordem, aos costumes, à disciplina da produção
e do mercado, ao exercício de atividades econômicas dependentes de concessão ou
autorização de Poder Público, à tranquilidade pública ou ao respeito à propriedade e
aos direitos individuais e coletivos.
Consoante o parágrafo único do mesmo artigo 78, é regular o exercício desse poder,
quando desempenhado pelo órgão competente nos limites da lei aplicável, com
observância do processo legal e, tratando-se de atividade que a lei tenha como
discricionária, sem abuso ou desvio de poder.
Consoante jurisprudências do Supremo Tribunal Federal e do Superior Tribunal de

Justiça, presume-se regular o exercício do poder de polícia, sendo legítima a cobrança
da taxa - até renovável (quando a atividade é cíclica) -, no caso de existir um órgão
estruturado em efetivo funcionamento, não se restringindo a exigência aos
contribuintes efetivamente fiscalizados segundo o método antiquado de vistoria porta a
porta, abrindo espaço às inovações tecnológicas7.
Tipos de serviços públicos a serem remunerados por taxas: além de específicos e

divisíveis, são os próprios do Estado e, em regra, prestados diretamente pelo Poder
Público. Ademais, segundo assentou o Supremo Tribunal Federal, são os
compulsórios,
ou seja, são aqueles que os administrados devem utilizar como única forma de
satisfazer certa necessidade, sem violação à ordem jurídica.
A definição dos serviços sujeitos às taxas consta no artigo 79, incisos I, II e III, do
mesmo Código: Consideram-se utilizados pelo contribuinte, efetivamente, quando os
serviços públicos são por ele usufruídos a qualquer título; e potencialmente quando,
sendo de utilização compulsória, os serviços sejam postos à sua disposição mediante
atividade administrativa em efetivo funcionamento. Consideram-se serviços públicos
específicos quando possam ser destacados em unidades autônomas de intervenção,
de utilidade ou de necessidade pública; divisíveis, quando suscetíveis de utilização,
separadamente, por parte de cada um dos seus usuários.
O artigo 80 do CTN reza que para efeito de instituição e cobrança de taxas,

consideram-se compreendidas no âmbito das atribuições da União, dos Estados, do
Distrito Federal ou dos Municípios, aquelas que, segundo a Constituição Federal, as
Constituições dos Estados, as Leis Orgânicas do Distrito Federal e dos Municípios e a
legislação com elas compatível, competem a cada uma dessas pessoas de direito
público.
7
Cf. STF-Pleno, RE nº 416.601, Rel. Min. Carlos Veloso, in DJ de 30/9/2005; RE nº 588.322,
Rel. Min. Gilmar Mendes, in RT v. 99, nº 902, p. 149-157, 2010. STJ AgRn no AREsp nº
245.197, Rel. Min. Benedito Gonçalves, in DJe 11/06/2013.

O § 2º do artigo 145 da Lei Maior dispõe que as taxas não poderão ter base de cálculo
própria de impostos. Tal norma é óbvia, já que a base de cálculo de qualquer taxa
deve levar em consideração o custo da prestação do serviço público ou do exercício
do poder de polícia, e não algo desvinculado desses custos, como algum fato
revelador da capacidade contributiva do sujeito passivo do imposto.
Assim, o § 2º do artigo 145 da Constituição Federal, com a finalidade de desencorajar

a prática da instituição de um verdadeiro imposto como se fosse uma taxa, dispõe que
"as taxas não poderão ter a base de cálculo própria de impostos". A propósito, em
sentido semelhante dispõe o preceptivo do parágrafo único do artigo 77 do CTN.
Os valores das taxas, embora matematicamente não devam corresponder exatamente

aos custos do exercício do poder de polícia ou da prestação do serviço – devem, pelo
menos, manter uma razoável relação com os custos da atividade estatal, para que não
representem um verdadeiro imposto, em face da desproporcionalidade entre o valor
cobrado, a título de taxas, e os custos da atuação da Administração.
Impende colimar algumas especificidades das taxas: as taxas diferenciam-se do

imposto por serem tributo vinculado à atividade estatal em relação ao obrigado, e não
à coletividade em geral, por isso que os serviços públicos, remunerados pelas taxas,
devem ser específicos e divisíveis.
Da mesma forma, as taxas diferenciam das contribuições especiais ou parafiscais,

pelo fato de que, nas taxas, os serviços são prestados direta e especificamente ao
responsável pelo seu pagamento, enquanto que nestes gravames os serviços são
dirigidos imediatamente a todo grupo do qual cada pessoa obrigada ao pagamento faz
parte.
Diferenciam da contribuição de melhoria, pelo fato desta, embora seja também um

tributo vinculado, tem como fato gerador uma obra pública que beneficie, valorizando o
imóvel do contribuinte; enquanto que, como vimos, os fatos jurígenos das taxas são o
exercício do poder de polícia e a prestação de serviços públicos efetiva (o
administrado só se torna contribuinte se utilizar o serviço público) ou potencialmente (a
colocação à disposição do contribuinte de serviços públicos essenciais, mesmo que o
contribuinte não tenha a oportunidade de usufruí-los).
A doutrina tem apresentado as seguintes distinções entre taxa e preço público, com
vistas a orientar tanto o intérprete quanto o poder público na respectiva instituição: a) a
remuneração pelo uso ou aquisição da propriedade de bens do Estado se dá através
de preço; b) já remuneração em face do exercício do poder de polícia se dá através de
taxa; c) o serviço público a ser remunerado pela taxa deve ser específico e divisível; d)
se o serviço público situa-se no âmbito típico, essencial e exclusivo do Estado, só
sendo prestado por pessoas jurídicas de direito público interno, a receita dele
decorrente é uma taxa; e) contrariamente, se se trata de exploração de atividade
econômica (industrial ou comercial) regida pelas normas aplicáveis a
empreendimentos privados, sendo possível que este serviço seja prestado por
pessoas jurídicas de direito privado, como empresa pública, sociedade de economia
mista, a contrapartida se faz por meio de preço ou tarifa; f) na taxa, há um caráter
compulsório (Súmula nº 545 do STF), que se traduz ou pela impossibilidade jurídica de
satisfação de uma necessidade por outro meio que não a utilização efetiva do serviço
público (quando não é permitido recorrer-se facultativamente, por exemplo, ao serviço
privado para o atendimento de uma necessidade), ou pela obrigação do pagamento

pela simples utilização potencial do serviço, desde que o Poder Público mantenha este
serviço em condições de eventualmente ser utilizado pelo contribuinte, não tendo,
também, o administrado uma outra forma, legalmente autorizada, de satisfazer essa
situação de necessidade; g) na tarifa ou no preço público, há um caráter facultativo,
em termos jurídicos, na utilização do serviço público ou de interesse público. O
cidadão só se utiliza desse serviço, caso voluntariamente deseje, não estando
obrigado por lei a usar o serviço público, e decidindo utilizá-lo efetivamente, paga o
preço correspondente. Não sendo compulsório, portanto, o uso do serviço público, o
indivíduo tem alternativa para satisfação da necessidade respectiva, sem violação a
nenhuma norma jurídica. No regime de preço público, só há pagamento em
contraprestação ao uso efetivo, não sendo cabível o pagamento por uso potencial; h)
por fim, a taxa deve respeitar, inteiramente, além dos demais princípios e regras do
Sistema Constitucional-Tributário a ela aplicáveis, o
princípio da reserva da lei formal tributária; enquanto que, em relação ao preço

público, este pode, em parte, ser disciplinado e ser fixado por normas jurídicas
infralegais8.
Destaque-se a jurisprudência do STF sobre taxas:
Súmula 545 - Preços de serviços públicos e taxas não se confundem, porque

estas, diferentemente daqueles, são compulsórias...
Verbete da Súmula 545 e Recursos Extraordinários 54.491 e 576.189: O STF
considera que fornecimento de água e tratamento de esgoto provém de relação
contratual com o usuário, não estando sujeitos a taxas, por falta de
compulsoriedade política típica do Poder Público, representando renda
industrial do Estado (tudo quanto cair na rubrica das rendas industriais do
Estado é preço público), gerada não pela soberania do Estado, mas pelo
interesse coletivo (exigência do convívio social – interesses gerais da saúde,
do bem-estar, do conforto). Cabe, pois, no caso, a cobrança de preço público
ou tarifa, pela utilização de um bem e serviço instalado e operado pelo Estado
e por concessionária prestadora de serviço público.
Súmula 549 - A taxa de bombeiros do Estado de Pernambuco é constitucional.
No RE 643.247/SP RG, Tema 16 (DJe 19/12/2017): O STF julgou
inconstitucional de taxa de Cobate a Sinistros criada por lei municipal, sendo
imprópria a atuação do Município em tal campo, sem mexer na
constitucionalidade da taxa de incêndio criada por Estado-membro (SS
5.322/MG).
Súmula 667 - Viola a garantia constitucional de acesso à jurisdição a taxa

judiciária calculada sem limite sobre o valor da causa.
Súmula 670 - O serviço de iluminação pública não pode ser remunerado
mediante taxa.
Súmula Vinculante 41: O serviço de iluminação pública não pode ser

remunerado mediante taxa.
Isto porque taxa não remunera serviço prestado uti universi e indivisível:
Súmula Vinculante 19: A taxa cobrada exclusivamente em razão dos serviços
públicos de coleta, remoção e tratamento ou destinação de lixo ou resíduos
provenientes de imóveis não viola o artigo 145, II, da Constituição Federal.
8
Cf. SARAIVA FILHO, Oswaldo Othon de Pontes. Inconstitucionalidade do preço pelo serviço
de renovação de licenciamento anual de veículos automotores do Distrito Federal. RFDT, n. 17,
Belo Horizonte: set./out. 2005, p. 39 a 48.

A T2 do STF, no RE 540.951-AgR, rel. Min. Joaquim Barbosa, invalidou a
remuneração do serviço universal e indivisível de limpeza de logradouros
públicos por meio de taxa (DJe-184 19/9/2012).
Súmula Vinculante 12: A cobrança de taxa de matrícula nas universidades
públicas viola o disposto no art. 206, IV, da CF.
Súmula Vinculante 29: É constitucional a adoção, no cálculo do valor de taxa,

de um ou mais elementos da base de cálculo própria de determinado imposto,
desde que não haja integral identidade entre uma base e outra.
Súmula 595: É inconstitucional a taxa municipal de conservação de estradas de

rodagem cuja base de cálculo seja idêntica a do imposto territorial rural.
Taxa de Licença para Localização, Funcionamento e Instalação. Base de
cálculo. Número de empregados. Dado insuficiente para aferir o efetivo poder
de polícia. Art. 6º da Lei 9.670/1983. Inconstitucionalidade. Jurisprudência
pacífica
do STF. As taxas comprometem-se tão somente com o custo do serviço

específico e divisível que as motiva, ou com a atividade de polícia
desenvolvida. (RE 88.327/SP, rel. min. Décio Miranda, DJ de 28-9- 1979; RE
554.951, rel. min. Dias Toffoli, DJe de 19/11/2013).
O STF, por ocasião dos julgamentos da ADI 1.145, ADI 1.444, ADIMC 1.556,
ADI 1.709 e da ADIMC 2.129/MS, tem decidido que as custas, a taxa judiciária
e os emolumentos dos serviços notariais e de registro devidos aos delegatários
do Poder Público (cartórios) têm natureza tributária da espécie taxa, devendo
obediência ao princípio da legalidade.
O STF, por ocasião dos julgamentos da ADI 1.145, ADI 1.444, ADIMC 1.556,
ADI 1.709 e da ADIMC 2.129/MS, tem decidido que as custas, a taxa judiciária
e os emolumentos dos serviços notariais e de registro devidos aos delegatários
do Poder Público (cartórios) têm natureza tributária da espécie taxa, devendo
obediência ao princípio da legalidade.
Decidiu o STF T1, no AI 699.074-AgR, rel. Min. Dias Toffoli, que a segurança
pública é atividade geral e indivisível custeada por receitas provenientes de
impostos.
Contribuição de melhoria
Um outro tributo vinculado fiscal, tradicional e comum é a contribuição de melhoria. Tal

gravame visa a promover a justiça fiscal, obstando o enriquecimento sem causa dos
proprietários dos imóveis vizinhos ou próximos de obras públicas, que tiveram os
respectivos valores venais majorados pelo exclusivo fato das realizações dessas obras
públicas, quando todos, inclusive os proprietários de imóveis distantes dessas obras
pagaram os seus impostos, que ajudaram a realização das obras públicas, ainda que
sem qualquer benefício no que tange à valorização de seus imóveis.
Justifica-se a existência da previsão constitucional da contribuição de melhoria (CF,

art. 145, “caput”, III), para se obstar uma injusta repartição dos benefícios decorrentes
de obras públicas.
Como reza a Lei Maior que a contribuição é de melhoria, obviamente, que não basta a
obra pública, esta é um dos pressupostos; é indispensável o outro requisito, qual seja,

que essa obra pública, depois de realizada, tenha aumentando o valor venal dos
imóveis próximos.
O artigo 81 do CTN, recebido pela Carta Política de 1988 com status de lei
complementar (§ 5º do art. 34, do ADCT), estabelece que a contribuição de melhoria
cobrada pela União, pelos Estados, pelo Distrito Federal ou pelos Municípios, no
âmbito de suas respectivas atribuições, é instituída para fazer face ao custo de obras
públicas de que decorra valorização imobiliária, tendo como limite total a despesa
realizada e como limite individual o acréscimo de valor que da obra resultar para cada
imóvel beneficiado.
Portanto, a obra pública, para gerar a obrigação de pagar a contribuição de melhoria,

deve promover a valorização imobiliária, tendo como limite total a despesa realizada e
como limite individual o acréscimo de valor que da obra resultar para cada imóvel
beneficiado.
Manoel Gonçalves Ferreira Filho anota que "se a valorização trazida para os imóveis
não cobrir a despesa realizada, esta só será parcialmente indenizada. Indenizada até
o limite das valorizações9”.
Dispõe o artigo 1º do Decreto-lei nº 195, de 24 de fevereiro de 1967, igualmente

recebido pela Constituição, de 5 de outubro de 1988, com hierarquia equiparável à lei
complementar, pois trata de matérias (normas gerais em matéria de legislação
tributária e definição de espécies tributárias), que a Lei Suprema exige lei
complementar: A Contribuição de Melhoria, prevista na Constituição Federal tem como
fato gerador o acréscimo do valor do imóvel localizado nas áreas beneficiadas direta
ou indiretamente por obras públicas.
A seu turno, reza o artigo 2º do mesmo Decreto-lei 195/1967:
Art 2º Será devida a Contribuição de Melhoria, no caso de valorização de imóveis

de propriedade privada, em virtude de qualquer das seguintes obras públicas: I -
abertura, alargamento, pavimentação, iluminação, arborização, esgotos pluviais e
outros melhoramentos de praças e vias públicas; II - construção e ampliação de
parques, campos de desportos, pontes, túneis e viadutos; III - construção ou
ampliação de sistemas de trânsito rápido inclusive todas as obras e edificações
necessárias ao funcionamento do sistema; IV - serviços e obras de
abastecimento de água potável, esgotos, instalações de redes elétricas,
telefônicas, transportes e comunicações em geral ou de suprimento de gás,
funiculares, ascensores e instalações de comodidade pública; V - proteção contra
secas, inundações, erosão, ressacas, e de saneamento de drenagem em geral,
diques, cais, desobstrução de barras, portos e canais, retificação e regularização
de cursos d’água e irrigação; VI - construção de estradas de ferro e construção,
pavimentação e melhoramento de estradas de rodagem; VII - construção de
aeródromos e aeroportos e seus acessos; VIII - aterros e realizações de
embelezamento em geral, inclusive desapropriações em desenvolvimento de
plano de aspecto paisagístico.
9
FERREIRA FILHO, Manoel Gonçalves. Comentários à Constituição Brasileira de 1988. São
Paulo: Saraiva, 1994, p. 93.

Já, nos termos do caput do artigo 3º do supracitado Decreto-lei, o sujeito ativo é o ente
da Federação que realizou e custeou a obra da qual decorreu benefício aos imóveis
vizinhos a ela.
Ainda em relação à contribuição de melhoria, dispõe o artigo 82 do Código Tributário

Nacional:
Art. 82 - A lei relativa à contribuição de melhoria observará os seguintes

requisitos mínimos:
I - publicação prévia dos seguintes elementos:
a) memorial descritivo do projeto;
b) orçamento do custo da obra;
c) determinação da parcela do custo da obra a ser financiada pela contribuição;
d) delimitação da zona beneficiada;
e) determinação do fator de absorção do benefício da valorização para toda a

zona ou para cada uma das áreas diferenciadas, nela contidas;
II - fixação de prazo não inferior a 30 (trinta) dias, para impugnação, pelos

interessados, de qualquer dos elementos referidos no inciso anterior;
III - regulamentação do processo administrativo de instrução e julgamento da

impugnação a que se refere o inciso anterior, sem prejuízo da sua apreciação
judicial.
§1º A contribuição relativa a cada imóvel será determinada pelo rateio da

parcela do custo da obra a que se refere a alínea "c", do inciso I, pelos imóveis
situados na zona beneficiada em função dos respectivos fatores individuais de
valorização.
§2º Por ocasião do respectivo lançamento, cada contribuinte deverá ser

notificado do montante da contribuição, da forma e dos prazos de seu
pagamento e dos elementos que integraram o respectivo cálculo.
O fato gerador da contribuição de melhoria é instantâneo e único, havendo de ser

sempre a valorização imobiliária de imóvel em decorrência exclusiva de obra pública,
de modo que a base de cálculo desse gravame deve estar limitada ao custo total da
obra e a soma da real valorização de cada imóvel vizinho à obra pública em face dela.
Por ter o fato gerador dessa exação a característica de ser instantâneo e único, o
tributo incide sobre um fato isolado a valorização imobiliária em decorrência da
realização da obra pública, não incidindo tal gravame sobre os contínuos serviços
públicos de conservação dessa obra.
A este respeito, traga-se à colação a Ementa do Acórdão do julgamento do Recurso

Extraordinário nº 115.863/SP:

EMENTA: RECURSO EXTRAORDINÁRIO. Constitucional. Tributário.
Contribuição de melhoria. ART. 18, II, da CF/67, com redação dada pela EC n.
23/83. Recapeamento asfáltico. Não obstante alterada a redação do inciso II do
art. 18 pela Emenda Constitucional n. 23/83, a valorização imobiliária
decorrente de obra pública - requisito ínsito a contribuição de melhoria -
persiste como fato gerador dessa espécie tributária. Hipótese de recapeamento
de via pública já asfaltada: simples serviço de manutenção e conservação que
não acarreta valorização do imóvel, não rendendo ensejo a imposição desse
tributo. RE conhecido e provido10.
Assim, não se ligam ao fato gerador da contribuição de melhoria nem podem ser
computadas, na sua base de cálculo, a valorização imobiliária influenciada pelo
mercado nem decorrente de obras privadas.
A legislação do tributo contribuição de melhoria sempre deverá condicionar a

ocorrência do fato gerador à existência de obra pública de que decorra uma específica
valorização imobiliária; isso porque o próprio nome do gravame assim indica e,
ademais, diante de sua histórica finalidade de obstar que o proprietário receba uma
valorização de seu imóvel em face de obra pública custeada com receitas de impostos
recolhidas de toda a sociedade, o que representaria um tratamento fiscal injusto.
A propósito, Hugo Machado justifica a existência da previsão constitucional da

contribuição de melhoria, conceituando essa espécie tributária como tributo destinado
a evitar uma injusta repartição dos benefícios decorrentes de obras públicas11.
Em respeito aos princípios constitucionais-tributários da legalidade (CF, art. 150,

caput, I), da anterioridade da lei tributária (CF, art. 150, III, b), da noventena (CF, art.
150, III, c), em suma, do sobreprincípio da segurança jurídica e da não surpresa, deve
ser alertada a necessidade de lei ordinária instituidora da contribuição de melhoria do
ente da Federação que arcou com a obra para cada obra pública que venha a
valorizar economicamente os imóveis vizinhos ou próximos dela, não bastando as
normas gerais do Código Tributário Nacional nem uma única lei geral de todas as
eventuais obras públicas geradoras desse gravame, tampouco decreto ou edital.
Ademais, como todo poder emana do povo, que o exerce por meio de seus
representantes eleitos ou diretamente (CF, parágrafo único do art. 1º), os
parlamentares, representantes do povo, devem aprovar ou não a criação de cada
contribuição de melhoria, decorrente da realização de cada obra pública que tenha
acrescido o valor venal dos imóveis vizinhos.
A respeito desse tributo, traga-se à colação a Ementa do Acórdão do Egrégio Superior

Tribunal de Justiça, decorrente do julgamento do Recurso Especial nº 739.342/RS:
EMENTA: … III - A questão a ser dirimida por esta Corte, cinge-se à

necessidade, ou não, de lei específica, para exigência de Contribuição de
Melhoria, em cada obra feita pelo Município, ou seja, uma lei para cada vez
10
STF- RE 115.863/SP, rel. Min. Célio Borja, RTJ vol. 138-2, p. 600. No mesmo sentido: STF-
RE 116.148/SP, rel. Min. Octávio Gallotti, DJ 21/5/1993, p. 9.768.
11
MACHADO, Hugo de Brito. Obra citada, p. 452.

que a Municipalidade for exigir o referido tributo em decorrência de obra por ela
realizada.
IV - É de conhecimento comum que a referida Contribuição de Melhoria é

tributo cujo fato imponível decorre de valorização imobiliária causada pela
realização de uma obra pública. Nesse passo, sua exigibilidade está
expressamente condicionada à existência de uma situação fática que promova
a referida valorização. Este é o seu requisito ínsito, um fato específico do qual
decorra incremento no sentido de valorizar o patrimônio imobiliário de quem
eventualmente possa figurar no pólo passivo da obrigação tributária.
V - Mesmo sem adentrar conclusivamente à questão da classificação das

espécies tributárias, é fácil perceber que determinados tributos revelam
inequívoca carga discriminatória, porquanto somente podem atingir
determinadas pessoas que efetivamente podem ser sujeitos passivos da
obrigação tributária, seja por se beneficiarem de um serviço estatal público
específico e divisível (no caso das taxas), seja em razão de valorização na sua
propriedade em face do Estado ter realizado uma obra pública, como ocorre na
hipótese ora sub judice. E isto em decorrência da mera leitura de preceitos
constitucionais (art. 145, da Constituição Federal). Por isso a exigência,
também constitucional, de respeito ao princípio da legalidade.
VI - Acrescente-se, ainda, que a cobrança de tributo por simples ato

administrativo da autoridade competente fere, ademais, o princípio da
anterioridade, ou não-surpresa para alguns, na medida em que impõe a
potestade tributária sem permitir ao contribuinte organizar devidamente seu
orçamento, nos moldes preconizados pela Constituição Federal (art. 150, III,
"a")12 13.
Tributos extraordinários suplementares
Nesta categoria, encontra-se uma espécie tributária sui generis, por não representar,
segundo definição da Ciência das Finanças, uma receita pública – ingresso definitiva
de recursos financeiros nos cofres públicos, como elemento novo que acresce o
patrimônio público sem nenhuma baixa futura correspondente – mas mera entrada,
por se caracterizar pela indispensabilidade de devolução.
Portanto, o que é surpreendente é a necessidade de a lei instituidora, em todo e

qualquer empréstimo compulsório, prever a devolução dos recursos provisoriamente
recebidos.
Em que pese a diferenciação feita pela Ciência das Finanças entre receitas públicas e
entradas14, o ordenamento jurídico brasileiro considera que o empréstimo compulsório
12
STJ-T1. REsp 739.342/RS, rel. Min. Francisco Falcão, in “Revista Dialética de Direito
Tributário” (RDDT) vol. 130, p. 152.
13
No mesmo sentido: STJ-T2. REsp 444.873/RS, rel. Min. Castro Meira, DJ 03/10/2005; STJ-
T1. Resp 927.846/RS, rel. Min. Luiz Fux, RDDT vol. 181, p. 173.
14
Para a Ciência das Finanças, todo ingresso de dinheiro aos cofres públicos caracteriza uma
entrada, mesmo que provisório e que haja uma baixa patrimonial futura correspondente.

é uma receita pública.
Assim, essa definição doutrinária de outra ciência não foi acatada pelo nosso Direito
positivo, assim é que os empréstimos compulsórios são definidos na Constituição
Federal como receitas derivadas da espécie tributo (art. 148), ou seja, receitas obtidas
compulsoriamente, e na Lei 4.320, de 17 de março de 1964 os empréstimos são tidos
como como receitas públicas (arts. 3º; e 11, § § 1º e 4º), como também na Lei de
Responsabilidade Fiscal – Lei Complementar nº 101, de 4 de maio de 2000 (art. 12, §
2º), embora não sejam ingressos permanentes de dinheiro aos cofres públicos, pois
existe a obrigação de devolução.
Os empréstimos compulsórios caracterizam-se, também, por ser receitas

extraordinárias, vale dizer, são aqueles recursos financeiros auferidas pelo erário
federal em caráter excepcional e temporário ou esporádico, ou acidental em função de

uma necessidade de certo modo imprevisível e premente.
Empréstimos compulsórios
A União possui competência exclusiva para instituir, por lei complementar, tributos
extraordinários ou suplementares, isto é, empréstimos compulsórios para atender a
despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, de guerra externa ou
sua iminência, sendo dispensada, nessas hipóteses, a observância do princípio da
anterioridade em função do exercício e a anterioridade de noventa dias da data
publicação da lei instituidora, e no caso de investimento público de caráter urgente e
de relevante interesse nacional, observando-se, todavia, o princípio da anterioridade
tradicional e a noventena (CF, art. 148).
Estatui o parágrafo único do artigo 148 da Constituição Federal que a aplicação dos
recursos provenientes de empréstimo compulsório será vinculada à despesa que
fundamentou a sua instituição.
Os empréstimos compulsórios são disciplinados pelo caput do artigo 15, do Código

Tributário Nacional:
Art. 15. Somente a União, nos seguintes casos excepcionais, pode instituir
empréstimos compulsórios:
I - guerra externa, ou sua iminência;
II - calamidade pública que exija auxílio federal impossível de atender com os

recursos orçamentários disponíveis;
III - conjuntura que exija a absorção temporária de poder aquisitivo (hipótese

não recebida pela CF/1988).
Observe que a hipótese, prevista no inciso III do artigo 15 do CTN não foi recebida
pela Constituição Federal de 1988, estando, pois, esse dispositivo revogado pela Lei
Maior.
Colime-se, também, a regra do parágrafo único do artigo 15 do CTN: A lei fixará

obrigatoriamente o prazo do empréstimo e as condições de seu resgate, observando,
no que for aplicável, o disposto nesta Lei.

Portanto, os empréstimos compulsórios só podem ser instituídos pela União e por
meio de lei complementar federal.
Tal lei deve, obrigatoriamente, prever a destinação do produto da arrecadação do

empréstimo compulsório, para que se possa confrontar se a destinação prevista em lei
está ou não em harmonia com as hipóteses em que a Lei Maior autoriza a instituição
dessa espécie tributária.
Outrossim, a lei complementar instituidora deve, obrigatoriamente, para que se

mantenha a natureza jurídica dessa exação, estipular o prazo de devolução.
Tributos especiais ou parafiscais
A Constituição Federal prevê, ainda, uma outra espécie tributária: os tributos especiais
ou parafiscais, que visam a custear a atuação, quase que exclusivamente da União,
em determinados assuntos de relevante interesse público, embora que não sejam
inerentes ao Estado (CF, art. 149).
Contribuições especiais ou parafiscais
As contribuições especiais ou parafiscais podem ser conceituadas da seguinte

maneira: são exigências legais compulsórias, instituídas quase que exclusivamente
pela União, para si, ou para um Fundo, para suas autarquias ou mesmo para pessoas
jurídicas de direito privado, investidas em funções públicas específicas ou prestadoras
de serviços de interesse público (como o Sesc e o Sesi), com a finalidade
especificamente prevista na Constituição de atuação dela nas áreas sociais,
econômicas ou de interesse de categorias profissionais ou econômicas, como
instrumento de intervenção, ou para o custeio de certos serviços públicos não próprios
do Estado ou determinadas atividades de interesse público, prestados, inclusive, por
pessoas estranhas ao Estado, como pessoas jurídicas de direito privado que
receberam outorga do Poder Público, com referibilidade em relação ao sujeito passivo,
beneficiando-o ou o atingindo mesmo que mediatamente, mas dirigindo-se
imediatamente a grupos, setores ou categorias sociais, profissionais ou econômicos.
As contribuições especiais ou parafiscais podem ser assim classificadas:
1 Contribuições sociais:
1.1 as contribuições sociais gerais, exemplo a contribuição social do salário-

educação (CF, art. 212, §5º);
1.2 as contribuições para a seguridade social:
1.2.1 discriminadas, as do art. 195, do § 1º do art. 149, do art. 239, e a exação

do art. 40 da CF, (Cofins, CSLL, PIS/Pasep, entre outras);
1.2.2 as não discriminadas, de competência residual da União (CF, art. 195,

§4º).
2 Contribuições de intervenção no domínio econômico, como a Cide-

Combustíveis (CF, art. 177, §4º - EC nº 33/01), a contribuição para o Sebrae
(art. 240 da CF).

3 Contribuição de interesse das categorias profissionais ou econômicas, como
a contribuição sindical, as contribuições para a OAB.
Dispõe o caput do artigo 149 da Carta Magna que compete exclusivamente à União
instituir contribuições sociais, de intervenção no domínio econômico e de interesse das
categorias profissionais ou econômicas, como instrumento de sua atuação nas
respectivas áreas, observado sempre o disposto nos arts. 146, III – normas gerais
sobre legislação tributária prevista em lei complementar -, e 150, I e III – princípios da
legalidade, da irretroatividade da lei, da anterioridade em função do exercício
financeiro e da anterioridade de noventa dias -, e sem prejuízo do previsto no art. 195,
§ 6º - princípio da noventena, com a exceção da aplicação da anterioridade tradicional
-, relativamente às contribuições a que alude o dispositivo.
O § 1º do mesmo artigo 149 estabelece uma ressalva a a exclusividade da União para

instituição de contribuições especiais, ao dispor: “A União, os Estados, o Distrito
Federal e os Municípios instituirão, por meio de lei, contribuições para custeio de
regime próprio de previdência social, cobradas dos servidores ativos, dos aposentados
e dos pensionistas, que poderão ter alíquotas progressivas de acordo com o valor da
base de contribuição ou dos proventos de aposentadoria e de pensões.” (Redação
dada pela emenda Constitucional nº 103, de 12 de novembro de 2019)
A contribuição previdenciária do setor público é prevista no artigo 40, da Constituição

Federal (com a redação dada pela EC nº 103/2019), nos seguintes termos: O regime
próprio de previdência social dos servidores titulares de cargos efetivos terá caráter
contributivo e solidário, mediante contribuição do respectivo ente federativo, de
servidores ativos, de aposentados e de pensionistas, observados critérios que
preservem o equilíbrio financeiro e atuarial.
Estatui o artigo 195, caput e incisos I a IV, da Constituição da República, que a

seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta e indireta, nos
termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da União, dos Estados,
do Distrito Federal e dos Municípios, e das seguintes contribuições sociais:
I - do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei,

incidentes sobre: (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 20/1998)
a) a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a

qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo
empregatício (alínea inclusa pela EC nº 20/1998)
b) receita ou faturamento (inclusa pela EC nº 20/1998)
c) o lucro (incluída pela EC nº 20/1998)
II -. do trabalhador e dos demais segurados da previdência social, podendo ser

adotadas alíquotas progressivas de acordo com o valor do salário de
contribuição, não incidindo contribuição sobre aposentadoria e pensão
concedidas pelo Regime Geral de Previdência Social; (Redação dada pela
Emenda Constitucional nº 103/2019)
III - sobre a receita de concursos de prognósticos.

IV - do importador de bens ou serviços do exterior, ou de quem a lei a ele
equiparar. (Incluído pela Emenda Constitucional nº 42/2003).
A seu turno, o § 4º do mesmo artigo 195 estatui que a lei poderá instituir outras fontes
destinadas a garantir a manutenção ou expansão da seguridade social, obedecido o
disposto no artigo 154, caput, inciso I, da mesma Carta, ou seja, através de lei
complementar.
Além da imperatividade da instituição por lei complementar, com supedâneo no artigo

154, caput, inciso I, as contribuições para a seguridade social decorrentes do uso da
competência residual da União terão que ser não cumulativas e ter fato gerador ou
base de cálculo distintos das contribuições para a seguridade social já discriminadas
pela Lei Maior.
Já o § 6º do mesmo artigo 195 determina uma anterioridade especial para as

contribuições para a seguridade social, isto é, essas contribuições sociais só poderão
ser exigidas após decorridos noventa dias da data da publicação da lei que as houver
instituído ou modificado, não se lhes aplicando o disposto no art. 150, III, b, repise-se,
a anterioridade em função do exercício financeiro.
A seu turno, o artigo 149, § 2º, da Constituição disciplina assim as contribuições

sociais e econômicas:
Art. 149....
§2º As contribuições sociais e de intervenção no domínio econômico de que

trata o caput deste artigo:
I - não incidirão sobre as receitas decorrentes de exportação;
II - incidirão também sobre a importação de produtos estrangeiros ou serviços;

(EC 42/03)
III - poderão ter alíquotas:
a) ad valorem, tendo por base o faturamento, a receita bruta ou o valor da

operação e, no caso de importação, o valor aduaneiro;
b) específica, tendo por base a unidade de medida adotada.
Alguns podem conceber que a imunidade de contribuições referentes às receitas de

exportação alcançaria, também, além das contribuições sobre o faturamento, as
contribuições para a seguridade social sobre o lucro líquido (CSLL) no tange a parte
do lucro decorrente de receitas de exportação.
Sobre esta questão o Egrégio Tribunal Regional Federal da 4ª Região, através de sua
2ª Turma, já se manifestou, por ocasião do julgamento da Apelação em Mandado de
Segurança nº 2003.71.00.073662-9/RS, cuja Ementa é transcrita a seguir:
Ementa: Tributário. AMS. EC 33/2001. Imunidade. CSLL. 1. A imunidade sobre

as receitas decorrentes de exportação, prevista no art. 149, § 2º, I, da CF/88,

introduzida pela EC 33/2001, não alcança a Contribuição Social sobre o Lucro
Líquido _ CSLL, porquanto receita e lucro são tributados distintamente. 2.
Precedentes da 1ª. E 2ª Turmas desta Corte Regional15.
Este entendimento foi referendado pelo Tribunal Pleno do Supremo Tribunal Federal,
no julgamento do Recurso Extraordinário 564.413/SC, nos termos da correspondente
Ementa abaixo transcrita:
EMETA: Imunidade – Capacidade ativa tributária. A imunidade encerra

exceção constitucional à capacidade ativa tributária, cabendo interpretar os
preceitos regedores de forma estrita.
Imunidade – Exportação – Receita – Lucro. A imunidade prevista no inciso I,

parágrafo 2o, do art. 149 da Carta Federal não alcança o lucro das empresas
exportadoras.
Lucro – Contribuição Social sobre o Lucro Líquido – Empresas exportadoras.

Incide no lucro das empresas exportadoras a Contribuição Social sobre o Lucro
Líquido16 17.
Ao interpretar a norma constitucional da alínea “a” do inciso III do § 2º do artigo 149,

decidiu o Supremo Tribunal Federal, por ocasião do julgamento do Recurso
Extraordinário com repercussão geral nº RE 603.624/SC, que tal preceptivo não
estabeleceu delimitação exaustiva das bases econômicas passíveis de tributação por
toda e qualquer contribuição social e de intervenção do domínio econômico (CIDE).
Consoante a exegese do STF a taxatividade pretendida por uma interpretação
meramente literal aplica-se tão somente, nos termos da Emenda Constitucional nº
33/2001 e em conjunto com o art. 177, § 4º, da CF, em relação às contribuições
incidentes sobre a indústria do petróleo e seus derivados. Porém, para as CIDEs e as
contribuições em geral, entre as quais as contribuições ao Sebrae, Apex e ABDI, a EC
33/2001 manteve a mera exemplificação, não esgotando todas as possibilidades
legislativas. Portanto, a materialidade econômica para a incidência dessas
contribuições não se esgota na previsão de faturamento, receita bruta, valor da
operação e valor aduaneiro (no caso de importação), podendo comportar, também, a
incidência sobre folha de salários. Por essa razão, o art. 149, § 2º, III, da CF utiliza a
expressão “poderão ter alíquotas”. Assim, garante a ideia de facultatividade a abranger
tanto as alíquotas quanto as bases de cálculo das contribuições sociais e das CIDEs.
Ademais, a exposição de motivos da EC 33/2001 demonstra que as alterações
implementadas pretenderam apenas possibilitar a cobrança da CIDE-combustíveis
15
TRF-4ª R. AMS 2003.71.00.073662-9/RS “Revista Fórum de Direito Tributário” (RFDT) nº 13,
Belo Horizonte: Ed. Fórum, jan. e fev. de 2005, p. 171 a 178.
16
STF. RE 564.413/SC, rel. Min. Marco Aurélio, RFDT 48, Belo Horizonte: Fórum, nov. e dez.
de 2010, pp. 191 a 221.
17
No mesmo diapasão, cf. STF-Pleno. RE 566.259, rel. Min. Ricardo Lewandowski, DJe-179 de
24/9/2010, Tema 52.

quando da importação de derivados do petróleo e do gás natural, retirando obstáculos
à tributação de insumos vindos do exterior. Nesse mesmo decisum, restou assentado
que as contribuições devidas ao Sebrae, à Apex e à ABDI com fundamento na Lei nº
8.029/1990 foram recepcionadas pela Emenda Constitucional nº 33/200118.
Em relação às contribuições de intervenção no domínio econômico, impende destacar

denominada Cide-Combustíveis, disciplinada pelo artigo 177, § 4º da Constituição da
República da seguinte maneira:
Art. 177...
§ 4º A lei que instituir contribuição de intervenção no domínio econômico

relativa às atividades de importação ou comercialização de petróleo e seus
derivados, gás natural e seus derivados e álcool combustível deverá atender
aos seguintes requisitos:
I - a alíquota da contribuição poderá ser:
a) diferenciada por produto ou uso;
b) reduzida e restabelecida por ato do Poder Executivo, não se lhe aplicando o

disposto no art. 150, III, b;
II - os recursos arrecadados serão destinados:
a) ao pagamento de subsídios a preços ou transporte de álcool combustível,

gás natural e seus derivados e derivados de petróleo;
b) ao financiamento de projetos ambientais relacionados com a indústria do

petróleo e do gás;
c) ao financiamento de programas de infraestrutura de transportes.
No que tange às contribuições de intervenção no domínio econômico, por ocasião do

julgamento do RE nº 396.266/SC, onde se examinou a constitucionalidade da
contribuição para o Sebrae, o Excelso Supremo Tribunal Federal deixou esclarecido
que, caracterizadas pela finalidade a que se prestam, as contribuições de intervenção
no domínio econômico não exigem vinculação direta do contribuinte ou a possibilidade
de auferir benefícios com a aplicação de recursos19.
Um outro ponto que cabe ser refletida é o seguinte: o contingenciamento orçamentário

das despesas compromete a legitimidade da contribuição?
Se um determinado tributo vinculado, como um empréstimo compulsório ou uma

contribuição especial ou parafiscal, é criado, e vem a própria lei infraconstitucional e
desvia a destinação de parte ou do total do produto da arrecadação para outras
18
STF-Pleno. RE 603.624 RG/SC, rel. Min. Alexandre de Moraes, Informativo STF nº 992, 21 a
25 de setembro de 2020, in www.stf.gov.br//arquivo/informativo/documento/informativo992.htm.
19
STF-Pleno. RE nº 396.266/SC. Acórdão publicado na íntegra na RFDT n° 17, Belo Horizonte:
Fórum, set./out. 2005, p. 165-175.

finalidades, que não as constitucionais, que motivaram a instituição desse tributo,
obviamente, que essa lei seria inconstitucional.
Mas se a lei instituidora do tributo prevê a destinação adequada do produto da

arrecadação do tributo e as leis orçamentárias fixam a dotação da respectiva receita
em compatibilidade com as finalidades constitucionais, aí, no caso de desvio, o
problema não seria de inconstitucionalidade da exação tributária, mas sim das leis
orçamentárias ou do ato administrativo.
Por fim, a Emenda Constitucional nº 39, de 19 de dezembro de 2002, acrescentou o

artigo 149-A, criando a denominada contribuição para o custeio do serviço de
iluminação pública - COSIP.
Transcreve-se o mencionado preceito constitucional:
Art. 149-A. Os Municípios e o Distrito Federal poderão instituir contribuição, na

forma das respectivas leis, para o custeio do serviço de iluminação pública,
observado o disposto no art. 150, I e III.
Parágrafo único. É facultada a cobrança da contribuição a que se refere o

caput, na fatura de consumo de energia elétrica.
Será que, no caso, foi discriminada mesmo uma nova contribuição?
Parece mais exata a tese de que mesmo tendo sido dado o nome de contribuição,
essa exação não tem essa natureza, simplesmente, porque a contribuição existe para
incidir sobre um grupo social, econômico ou profissional, e não existe grupo dos
iluminados.
A iluminação pública sempre foi custeada com receitas provenientes de impostos, por
representar despesas gerais dos entes públicos. Por isso, o novo gravame pode ser
tido como novo imposto de competência dos Municípios e do Distrito Federal, com a
vinculação constitucional de receitas.
É razoável, pois, que se aplique, aqui, o disposto no artigo 4º do Código Tributário

Nacional, que estabelece que a natureza jurídica específica do tributo é determinada
pelo fato gerador da respectiva obrigação, sendo irrelevante para qualificá-la a
denominação (inc. I) e a destinação legal do produto de sua arrecadação (inc. II).
Todavia, por ocasião do julgamento do Recurso Extraordinário nº 573.675/SC, o

Supremo Tribunal Federal entendeu que tal tributo teria caráter sui generis, portanto,
uma contribuição sui generis, não se compatibilizando com as hipóteses de
contribuições especiais discriminadas no caput do artigo 149 da Constituição Federal,
tendo considerado, outrossim, que não se confunde com um imposto, porque sua
receita se destina a finalidade específica, nem com uma taxa, por não exigir a
contraprestação individualizada de um serviço ao contribuinte, uma vez que que o
serviço de iluminação pública tem a característica de ser uti universi20.
20
STF-Pleno. RE 573.675/SC, rel. min. Ricardo Lewandowski, DJe de 22-5-2009, Tema 44.

De fato, lei infraconstitucional não pode estabelecer a vinculação de receitas de
impostos a órgãos, fundos ou despesas, mas, obviamente, não há problema de que
uma emenda constitucional previsse, como fez a Emenda Constitucional nº 39/2002,
que acrescentou a norma constitucional do artigo 149-A, outra exceção constitucional,
entre as várias ressalvas estipuladas pela própria Lei Suprema já existentes, ao
princípio da vedação de vinculação ou afetação de receitas de impostos a órgãos
fundos ou despesas21.
Em relação, ainda, à COSIP, o STF construiu a tese no sentido de que é

constitucional a aplicação dos recursos arrecadados por meio de contribuição para o
custeio da iluminação pública na expansão e aprimoramento da rede.22.
Encerro, esperando que estas ligeiras e parciais anotações acerca do Sistema

Tributário Brasileiro, as quais reparto com os amigos leitores, possam ter contribuído
para melhor compreensão do tema e, quem sabe, possam estimular novas reflexões e
novos estudos mais aprofundados sobre esta matéria.
Classificação legal ou econômica das receitas públicas (art. 11 da Lei 4.320/64):

Receitas correntes: são as que, com característica de continuidade no tempo,
aumentam a disponibilidade líquida do Tesouro público. Receitas de capital: são
aquelas que, esporadicamente são arrecadadas, caracterizando-se por sua
descontinuidade (por exemplo, venda de imóvel público e empréstimo feito pelo
Estado), determinam alterações compensatórias no ativo e passivo do patrimônio
público.
a) receitas correntes que abarcam as receitas tributárias, de contribuições,

patrimoniais (decorrentes de compensações financeiras/royalties, concessões e
permissões), agropecuárias, industriais, de serviços mediante preço público,
transferências correntes - as provenientes de recursos financeiros recebidos de outras
pessoas de direito público ou privado, quando destinadas a atender despesas
classificáveis em despesas correntes* e outras receitas correntes – são as receitas
cujas características não permitem seu enquadramento nas demais classificações da
receita corrente, tais como: multas, juros de mora, indenizações, restituições, receitas
da dívida ativa entre outras (Lei 4.320/64, art. 11, § 1º).
21
CF/1988. Art. 167. São vedados: [...] IV - a vinculação de receita de impostos a órgão, fundo
ou despesa, ressalvadas a repartição do produto da arrecadação dos impostos a que se
referem os arts. 158 e 159, a destinação de recursos para as ações e serviços públicos de
saúde, para manutenção e desenvolvimento do ensino e para realização de atividades da
administração tributária, como determinado, respectivamente, pelos arts. 198, § 2º, 212 e 37,
XXII, e a prestação de garantias às operações de crédito por antecipação de receita, previstas
no art. 165, § 8º, bem como o disposto no § 4º deste artigo; (Redação dada pela Emenda
Constitucional nº 42, de 19.12.2003)
22
STF-Pleno. RE 666.404/SP, rel. p/ o ac. min. Alexandre de Moraes, DJe-221 de 4/9/2020,
Tema 696.

*Despesas correntes são aquelas que não enriquecem o patrimônio público e são
necessárias à execução dos serviços públicos e à vida do Estado, sendo assim
verdadeiras despesas operacionais.
b) As receitas de capital abrangem as provenientes da realização de recursos

financeiros oriundos de constituição de dívidas, da conversão em espécie de bens e
direitos, os recursos recebidos de outras pessoas de direito público ou privado
destinados a atender – transferências de capital - despesas classificáveis em
despesas
de capital,* e, ainda, o superávit do orçamento corrente e outas receitas de capital, tais

como: resultado do Banco Central, remuneração das disponibilidades do Tesouro
Nacional, Integração do capital social, entre outras (§ 2º do art. 11).
* Despesas de capital são as que determinam uma modificação do patrimônio público

através de seu crescimento, sendo, pois, economicamente produtivas.
Lei de Responsabilidade Fiscal - LRF - Lei Complementar 101/2000: Art. 8º, § único,
da LC 101/2000, impõe que os recursos destinados por lei à finalidade específica
devam ser aplicados exclusivamente para atender o objeto de sua vinculação, ainda
que em exercício diverso daquele em que ocorra o ingresso. O atendimento desse
mandamento legal exigirá que as receitas vinculadas sejam identificadas por código
específico de Fonte de Recursos durante todas as etapas de execução do orçamento
e na transposição de eventuais sobras para exercícios subsequentes.
O art. 11 da LC 101/00 - LRF: “Constituem requisitos essenciais da responsabilidade

na gestão fiscal a instituição, previsão e efetiva arrecadação de todos os tributos da
competência constitucional do ente da Federação”. O Parágrafo único do mesmo
artigo veda a realização de transferências voluntárias para o ente que não observe o
disposto no caput, no que se refere aos impostos.
Definição do art. 25 da LC 101/2000 sobre “transferência voluntária": Para efeito desta
Lei Complementar, entende-se por transferência voluntária a entrega de recursos
correntes ou de capital a outro ente da Federação, a título de cooperação, auxílio ou
assistência financeira, que não decorra de determinação constitucional, legal ou os
destinados ao Sistema Único de Saúde. Para fins de aplicação da sanção de

suspensão de transferências voluntárias, excetuam-se aquelas relativas a ações de
educação, saúde e assistência social (LRF, art. 25, § 3º).
LC 101/2000 – LRF, art. 12, caput: As previsões de receita observarão as normas

técnicas e legais, considerarão os efeitos das alterações na legislação, da variação do
índice de preços, do crescimento econômico ou de qualquer outro fator relevante e
serão acompanhadas de demonstrativo de sua evolução nos últimos três anos, da
projeção para os dois seguintes àquele a que se referirem, e da metodologia de
cálculo e premissas utilizadas.
LC 101/2000 – LRF, art. 12, § 1º: Somente será admitida reestimativa de receita por
parte do Poder Legislativo se restar comprovado erro ou omissão de ordem técnica ou
legal.
LC 101/2000 – LRF, art. 12, § 2º: O montante previsto para as receitas de operações
de crédito não poderá ser superior ao das despesas de capital* constantes do projeto
de lei orçamentária. Numa interpretação conforme o art. 167, III, da CF, decidiu o STF,
na ADIMC 2.238, que tal proibição não abrange operações de crédito autorizadas
mediante créditos suplementares ou especiais com finalidade precisa, aprovados pelo
Poder Legislativo.
* Despesa de Capital: são as que determinam uma modificação do patrimônio público

através de seu crescimento, sendo, pois, economicamente produtivas.
LC 101/2000 – LRF, art. 12, § 3º: O Poder Executivo de cada ente colocará à
disposição dos demais Poderes e do Ministério Público, no mínimo trinta dias antes do
prazo final para encaminhamento de suas propostas orçamentárias, os estudos e as
estimativas das receitas para o exercício subsequente, inclusive da receita corrente
líquida, e as respectivas memórias de cálculo.
LC 101/2000 – LRF – art. 13: O Poder Executivo, no prazo de 30 dias após a
publicação do orçamento, deve desdobrar as receitas previstas em metas bimestrais,
de arrecadação, com a especificação, em separado, quando cabível, das medidas de
combate à evasão e à sonegação, da quantidade e valores de ações ajuizadas para
cobrança da dívida ativa, bem como da evolução do montante dos créditos tributários
passíveis de cobrança administrativa.

Art. 30 da Lei 4.320/64: “A estimativa da receita terá por base as demostrações a que
se refere o artigo anterior à arrecadação dos 3 últimos exercícios, pelo menos, bem
como as circunstâncias de ordem conjuntural e outras, que possam afetar a
produtividade de cada fonte de receita”.
Renúncia de receita (art. 14 da LC 101/2000): Art. 14. A concessão ou ampliação de

incentivo ou benefício de natureza tributária da qual decorra renúncia de receita
deverá estar acompanhada de estimativa do impacto orçamentário - financeiro no
exercício em que deva iniciar sua vigência e nos dois seguintes, atender ao disposto
na lei de diretrizes orçamentárias e a pelo menos uma das seguintes condições:
I - demonstração pelo proponente de que a renúncia foi considerada na estimativa de

receita da lei orçamentária, na forma do art. 12, e de que não afetará as metas de
resultados fiscais previstas no anexo próprio da lei de diretrizes orçamentárias;
II - estar acompanhada de medidas de compensação, no período mencionado no
caput ,por meio do aumento de receita, proveniente da elevação das alíquotas,
ampliação da base de cálculo, majoração ou criação de tributo ou
contribuição. § 1º A renúncia compreende anistia, remissão, subsídio, crédito
presumido, concessão de isenção em caráter não geral, alteração de alíquota ou
modificação de base de cálculo que implique redução discriminada de tributos ou
condições, e outros benefícios que correspondam a tratamento diferenciado. § 2º Se o
ato de concessão ou ampliação do incentivo ou benefício de que trata o caput deste
artigo decorrer da condição contida no inciso II, o benefício só entrará em vigor
quando implementadas as medidas referidas no mencionado inciso. § 3º O disposto
neste artigo não se aplica: I - às alterações das alíquotas dos impostos previstos nos
incisos I, II, IV e V do art. 153 da Constituição, na forma do seu § 1º; II - ao
cancelamento de débito cujo montante seja inferior ao dos respectivos custos de
cobrança.
Art. 113 do ADCT da CF: A proposição legislativa que crie ou altere despesa
obrigatória ou renúncia de receita deverá ser acompanhada da estimativa do
seu impacto orçamentário e financeiro. (EC nº 95, de 15/12/2016)
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- SARAIVA FILHO. Oswaldo Othon de Pontes. Receitas Públicas: Conceitos e
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- SARAIVA FILHO. Oswaldo Othon de Pontes. O conjunto de diplomas legais e de
tributos que compõe o sistema tributário brasileiro, in “Revista Fórum de Direito
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- TORRES, Ricardo Lobo. “Curso de direito financeiro e tributário”,14. ed. Rio de

Janeiro, RJ: Renovar, 2007.

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Disciplina Direito Financeiro

3ª Apostila – Receitas Públicas

Prof. Oswaldo Othon de Pontes Saraiva Filho

3ª Apostila (resumo de aulas) da disciplina Direito Financeiro

Conceitos de Receitas Públicas: Receitas públicas são os ingressos de dinheiro nos

Consoante Celso Ribeiro Bastos (Curso de direito financeiro e de direito tributário, 7ª

Nesse sentido amplo, destaca-se, ainda, a definição de Fábio Leopoldo de Oliveira

Em sentido parcialmente contrário, manifesta-se Celso Ribeiro Bastos (Curso de

Receitas Públicas – Pequeno Histórico: Período clássico: a obtenção dos recursos,

Modos de o Estado auferir o dinheiro necessário à despesa pública: a) realiza

Prof. Oswaldo Othon de Pontes Saraiva Filho

O Incremento das receitas derivadas da espécie tributária: Hodiernamente, despesas

Entrada = Receita - LC 101/2000 – LRF: Também a Lei de Responsabilidade Fiscal

Prof. Oswaldo Othon de Pontes Saraiva Filho

LC 101/2000, art. 12, § 2º:

CLASSIFICAÇÕES DAS RECEITAS PÚBLICAS:

Classificação doutrinária - Quanto à regularidade ou periodicidade: As receitas

As receitas extraordinárias são aquelas auferidas em caráter excepcional e temporário

Classificação doutrinária – Quanto à aplicação da receita pública, ou aos fins a

Receita especial: é a que tem sua destinação previamente estabelecida na legislação

Classificação doutrinária - Quanto à origem: As receitas originárias dividem-se

Prof. Oswaldo Othon de Pontes Saraiva Filho

entrada de valores advinda de doações, a herança vacante, o pagamento por uma

Receitas Patrimoniais são geradas pela exploração do patrimônio estatal, embora, em

Espécies de Receitas Derivadas: As receitas derivadas dividem-se em tributos

Conceitos legais de tributo: O art. 9º da Lei 4.320/64 assim conceitua tributo:

Definição de tributo do art. 3º do CTN: Toda prestação pecuniária compulsória, em

Tributos do sistema tributário brasileiro e a competência tributária

Logo no início da Seção I, do Capítulo I, do Título VI, da Constituição Federal, de

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O conceito de tributo está previsto no art. 3º da Lei nº 5.172, de 35 de outubro de 1966

Analisando este conceito legal de tributo, podemos explicitar que:

- toda prestação pecuniária compulsória - o comportamento de uma prestação

- em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir - cuja respectiva obrigação

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- instituída em lei - isto significa que a hipótese de incidência do tributo, os

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- cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada - a

Competência tributária é o poder de legislar plenamente sobre tributo, poder este

Assim, a competência tributária vem a ser o resultado, o produto dessa divisão e

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Tributos Fiscais, comuns e tradicionais

custear os encargos inerentes ao Poder Público, tradicionais, porque o artigo 5º da Lei

As receitas provenientes dos impostos custeiam, salvo específicas disposições

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Além dos impostos discriminados no artigo 153 da Constituição, a União Federal

Desse modo, a União possui, exclusivamente, a competência residual para instituir,

A União poderá, outrossim, com exclusividade, instituir, na iminência ou no caso de

A seu turno, em conformidade com o artigo 156, caput, da Constituição Federal, os

Reza o artigo 147 da Constituição da República que competem à União, em Território

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As Taxas, tributos vinculados, segundo definição do artigo 77 do Código Tributário

A definição do poder de polícia consta no art. 78, caput, CTN: A atividade da

regula a prática de ato ou abstenção de fato, em razão de interesse público

Consoante jurisprudências do Supremo Tribunal Federal e do Superior Tribunal de

Tipos de serviços públicos a serem remunerados por taxas: além de específicos e

O artigo 80 do CTN reza que para efeito de instituição e cobrança de taxas,

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Assim, o § 2º do artigo 145 da Constituição Federal, com a finalidade de desencorajar

Os valores das taxas, embora matematicamente não devam corresponder exatamente

Impende colimar algumas especificidades das taxas: as taxas diferenciam-se do