SUBSTITUIO TRIBUTRIA ICMS

Jos Roberto Rosa

Por delegao da Constituio, a Lei complementar 87/96 define : SUBSTITUIO TRIBUTRIA EM OPERAES / PRESTAES

Antecedentes

Diferimento (Substituio para trs)

Ex.: remetente tomador substituto do transportador

Concomitantes Subseqentes

Reteno na fonte

DIFERIMENTO
O destinatrio fica responsvel pelo ICMS da(s) operao(es) antecedentes, que ser pago:
No momento da entrada (em conta grfica, com dbito

em Outros Dbitos, no RAICMS) Para alguns produtos, h regra especfica: no momento da sada subseqente por ele promovida Ateno: se ocorrer qualquer sada ou evento que impossibilite a ocorrncia do fato determinante do pagamento do imposto, o substituto deve pagar.
(Art. 8, 1 LC 87/96)

O Simples e o Diferimento
A LC 123/06 excetua do tratamento incentivado do SN as operaes sujeitas substituio tributria, ento o SN que adquirir mercadoria com diferimento ficar responsvel, como substituto, pelo ICMS da(s) operao(es) antecedentes, pela alquota normal. Deve pagar por guia especial (GARE), at o dia 15 do ms subseqente. J em operaes de sada promovidas pelo SN, se a mercadoria tem previso de diferimento, o SN utilizar o diferimento

O Simples e o Diferimento
Exemplos: Situaes com quebra de diferimento no Simples (SN recolhe por GARE): - Cermica do SN adquire lenha de produtor rural com diferimento; - Metalrgica do SN adquire sucata com diferimento para utilizar em processo produtivo Situaes em que a sada do SN conta com diferimento: - Indstria SN d sada de produto que industrializou sob encomenda e cobra mo-de-obra de industrializao - Indstria do SN d sada de sucata (restos de seu processo de industrializao)

ST nos Servios de Transporte

(prestaes concomitantes a operaes)
At 31 de julho de 2008 Transportadora paulista (exceto SN) substituda sempre que fosse contratada por RPA paulista que seja o remetente ou o destinatrio (frete iniciado em SP); se o tomador for SN ou produtor, no haver substituio A partir de 1 de agosto de 2008 No h mais substituio tributria para servios de transporte prestados por transportadora paulista (revogado o artigo 317)

ST nos Servios de Transporte

(prestaes concomitantes a operaes)

Transportadora de outro Estado (inclusive do Simples) ou transportador autnomo substitudos sempre que forem contratados por contribuinte paulista, seja RPA, SN ou produtor para realizar transporte que se inicia neste Estado e termina em outro Estado (art. 316) Obs.: O contribuinte RPA debita no livro RAICMS /O Simples e o produtor rural recolhero, como substituto, por guia especial, antes do incio / Os substitutos devem reter o ICMS ao pagar o frete

ST nos Servios de Transporte

(prestaes concomitantes a operaes)
Ateno A partir de 1 de agosto de 2008, So Paulo concede iseno para servios de transporte de bem ou mercadoria, destinada a contribuinte paulista, desde que o servio tenha incio e trmino em territrio paulista (art. 139 acrescentado ao anexo I do RICMS pelo Dec. 53258/08) A partir de 1 de setembro de 2008 : revogada a iseno. Transportadora paulista (RPA) deve debitar o ICMS em seu CTRC, com direito a crdito do combustvel ou, por opo, com direito ao crdito outorgado (20%)

A emenda 03/93 insere na C.F. a possibilidade de substituio de operaes subseqentes ARTIGO 150 da Constituio Federal

7 - A lei poder atribuir a sujeito passivo da obrigao tributria a condio de responsvel pelo pagamento de imposto ou contribuio, cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente, assegurando a imediata e preferencial restituio da quantia paga, caso no se realize o fato gerador presumido.

SUBSTITUTO

SUBSTITUDO

CONSUMIDOR

Substituto paga o imposto sobre sua operao

retm o imposto sobre operao (es) subsequente (s)

SUBSTITUTOS: Fabricante Importador (paga o ICMS da importao, no desembarao, se credita e, ao vender, paga o ICMS da sua operao e retm o ICMS das operaes subseqentes) Arrematante de mercadoria importada apreendida ou abandonada SUBSTITUDOS: Comerciante revendedor (atacadista substitudo intermedirio e varejista)

Mercadorias com S.T. no Estado de So Paulo (mercadorias antigas)

venda porta a porta(marketing direto) venda em banca de jornal fumo ou seus sucedneos manufaturados cimento sorvete refrigerante, cerveja, gua e chope fruta (amndoa, avel, noz, pra ou ma) automveis e motos pneumticos e afins tintas e vernizes combustveis e lubrificantes

Novos produtos na ST, a partir de fevereiro de 2008

medicamentos bebidas alcolicas , exceto cerveja e chope produtos de perfumaria produtos de higiene pessoal

Mercadorias com incio da ST em 1 de abril e 1 de maio de 2008 1 de abril produtos de limpeza rao animal produtos fonogrficos autopeas pilhas e baterias lmpadas eltricas papel

1 de maio produtos alimentcios materiais de construo e congneres

Produtos inseridos na ST em 2009 Produtos de colchoaria (1.04.2009) Ferramentas (idem) Bicicletas (idem) Instrumentos musicais (idem) Produtos de papelaria (1.05.2009) Mquinas e aparelhos mecnicos, eltricos, eletromecnicos e automticos (idem) Materiais eltricos (idem) Artefatos de uso domstico (idem) Brinquedos (idem) Produtos eletrnicos, eletroeletrnicos e eletrodomsticos (1.06.2009)

No haver reteno na fonte, quando o fabricante/importador vender para: consumidor final adquirente que utilizar como insumo de produo outro fabricante do mm. produto sua filial atacadista

Exemplos de sadas SEM substituio tributria promovidas por uma Fbrica de CIMENTO: Venda para uma pessoa fsica ou uma empresa no inscrita no Estado (consumidor final) Venda para uma construtora (consumidor final) Venda para uma fbrica de artefatos de cimento (insumo de produo) Venda para uma outra fbrica de cimento Transferncia para filial atacadista ( vide art. 264 RICMS/00 e Conv. ICMS 81/93)

Lembretes importantes:
Quando indstria remete insumos para industrializao sob encomenda, o industrializador, ao devolver o produto, aplicar as regras da ind. sob encomenda (ind. por 3) e NO ser substituto; Se um atacadista ou um hipermercado adquire produto de indstria com a marca fantasia do atacadista ou do hipermercado, haver ST pela indstria, pois temos uma venda de fabricante para comerciante revendedor.

Exemplos de vendas SEM reteno por ST:

Insumo para atividade sujeita ao ISS Indstria de cosmticos para salo de beleza utilizar no servio; Indstria de material de limpeza para empresa limpadora; Indstria de medicamentos para hospital utilizar no servio; Indstria vende produtos de higiene para hotel aplicar no servio; Insumo para atividade sujeita ao ICMS Indstria de condimentos para restaurante aplicar nas refeies; Indstria de pilhas para fabricante de brinquedos; Indstria de rao para canil que cria ces para venda; Indstria de tintas vende para fbrica de mveis

Exemplos de vendas SEM reteno por ST:

Vendas para Consumidor Final Indstria de produtos alimentcios vende para Prefeituras; Indstria de autopeas vende para transportadora paulista; Vendas de Indstria para Indstria (prod. mesma modalidade ST) - Substituto para Substituto produtos no mesmo artigo RICMS Indstria de produtos de higiene vende para ind. de prod. higiene; Indstria de cerveja vende para indstria de refrigerante; Indstria de material de construo (aquecedores) vende para indstria de material de construo (banheiras) Transferncia do substituto para filial atacadista Fbrica autopeas mineira para sua filial atacadista paulista Importador autopeas paulista para sua filial atacadista mineira

Outros pontos importantes:

Se na lista da ST aparece NBM genrica, s haver ST para aquelas mercadorias expressamente indicadas, descritas no RICMS. Autopeas ST aplica-se s peas de uso exclusivamente automotivo (Protocolo 49/08); produto que dentre as finalidades para as quais foi concebido e fabricado, encontra-se a de integrao em veculo automotor (Deciso Normativa CAT-05, de 09-4-2009) Material de construo ST aplica-se s mercadorias que se caracterizam como materiais de construo ou congneres, ou seja que so aplicadas em obras de construo civil: produto que, dentre as finalidades para as quais foi concebido e fabricado, encontra-se a de uso em obras de construo civil (Deciso Normativa CAT-6, de 09-4-2009)

Pontos importantes:
Se o substituto mandou sem reteno: exigir nota fiscal complementar com o valor do ICMS retido Mercadoria dada em bonificao ou consignao pela indstria ao revendedor: aplica-se a ST Devoluo de mercadoria recebida com ST: indica, no corpo da nota fiscal, valor do ICMS retido e sua base de clculo e valor do ICMS prprio do fabricante, para o substituto recuperar tais valores

Exemplo de Clculo
AUTOPEAS
Preo de fbrica .......................................... 10.000,00 + IPI .......................................................... 2.000,00 + Frete ( inclusive frete FOB) ................... 1.000,00 = 13.000,00 + Margem de lucro IVA-ST(40%) .............. 5.200,00 = Preo Varejo (Base Clculo da S.T.) ....... 18.200,00 x Alquota interna (18% sobre 18.200)........ 3.276,00

- ICMS prprio (18% x 10.000).................. (-) 1.800,00 = ICMS RETIDO S.T. ............................. 1.476,00

Mas, ateno, se o substituto for do Simples Nacional Exemplo de Clculo

AUTOPEAS Preo de fbrica .......................................... 9.000,00 + Frete ( inclusive frete FOB) .................. 1.000,00 = 10.000,00 + Margem de lucro IVA-ST (40%) ............ 4.000,00 = Preo Varejo (Base Clculo da S.T.) ..... 14.000,00 x Alquota interna (18% sobre 14.000)........ 2.520,00 - 7% s/ sua operao prpria (7% x R$ 9.000,00).... 630,00 = ICMS RETIDO S.T. .............................. 1.890,00
(Simples Nacional retm e repassa ao Estado; e pagar pelo DAS sobre a sua operao )

Ateno:
O valor do frete, mesmo na venda FOB, deve ser includo, pelo substituto, no clculo do ICMS retido por ST, pois componente do preo-varejo da mercadoria. Entretanto, se o substituto desconhece tal valor e no inclui no clculo da ST, dever declarar isso na nota fiscal em Dados Adicionais: Frete no includo na base de clculo da ST (artigo 42 do RICMS/00) Nesse caso, o destinatrio substitudo dever pagar o ICMS referente a essa parcela do preo-varejo que no foi includa na reteno. No nosso exemplo, o valor de frete era de R$ 1.000,00; se o substituto no tivesse includo tal valor na base de clculo da ST, o destinatrio aplica o IVA-ST (40% por ser autopeas) e calcula o ICMS de 18%, lanando em seu livro Registro de Apurao, em Outros Dbitos (art. 280 do RICMS/00) R$ 1.000,00 x 1.4 = R$ 1.400,00 x 18% = R$ 252,00 (RPA debita no livro RAICMS; se for Simples, recolher por GARE)

 Substituto, seja RPA, seja SN, aplica a ST quando vender

para revendedor, seja do RPA ou do SN At 2008, o SN retinha o ICMS total; a partir de janeiro/2009 pode abater do valor do imposto retido 7% de sua operao prpria (art. 268 RICMS) Substituto RPA retm nas notas fiscais, lana em Observaes do Registro de Sadas, apura em folha subseqente e faz GIA-ST Substituto SN retm nas notas fiscais, elabora relatrio informativo e no faz GIA-ST

Para recolhimento do ICMS retido pelo Substituto:

Decreto 52825/08 (DOE 28.03.08), que deu nova redao ao Decreto 52761/08: Art. 1 - O prazo previsto no Anexo IV do RICMS para o recolhimento do ICMS devido, na condio de sujeito passivo por substituio, pelas operaes subseqentes com as mercadorias sujeitas ao regime da substituio tributria referidas nos itens 11 a 21 do artigo 3 do referido anexo, fica prorrogado para o ltimo dia do segundo ms subseqente ao do ms de referncia da apurao.
Obs.: aplica-se ao ICMS retido pelo substituto, mas no se aplica ao recolhimento antecipado exigido pelo art. 426-A

Substitudos RPA ou SN indicam na NF de venda: IMPOSTO RECOLHIDO POR SUBSTITUIO ART. .... DO RICMS (em toda venda dentro do Estado e toda venda interestadual para no contribuinte) Substitudo do SN, ao vender, segrega essas receitas e aplica a alquota do SN, sem ICMS Substitudo RPA d entrada, SEM CRDITO, e d sada, SEM DBITO, e lana na coluna Outras

Se indstria adquire mercadoria, que utilizar como insumo, de um comerciante substitudo, que no pode destacar ICMS em sua nota fiscal, no perder o direito ao crdito: Artigo 272 RICMS/SP O contribuinte que receber, com imposto retido, mercadoria no destinada a comercializao subseqente, aproveitar o crdito fiscal, quando admitido, calculando-o mediante aplicao da alquota intena sobre a base de clculo que seria atribuda operao prpria do remetente, caso estivesse submetida ao regime comum de tributao.

O ATACADISTA, como substitudo intermedirio, ao vender para o varejista, dever indicar, em Dados Adicionais da nota fiscal (art. 274, 3): a base de clculo da ST (valor que o substituto utilizou como base para a reteno do ICMS) e o valor da parcela do imposto retido cobrvel do destinatrio (parcela referente ao ICMS do varejista que o atacadista tinha pago ao substituto e que agora inclui em seu preo para se ressarcir)

ATENO: Se houver reduo de base de clculo para as operaes internas com a mercadoria, no clculo do ICMS retido por ST, ser aplicada a reduo. Entretanto, se a reduo for somente para sadas promovidas por fabricante e atacadista, aplica-se no imposto do substituto, mas no se aplica no imposto do substitudo varejista.

DIREITO AO RESSARCIMENTO (art. 269 RICMS)

quando o substitudo vender a consumidor por valor menor do que a base de reteno (s em caso de preo fixado pelo governo ...) quando o substitudo no efetuar a venda quando o substitudo vender com iseno ou no-incidncia quando o substitudo vender para contribuinte de outro Estado (Disciplina: Portaria CAT-17/99)

Nas operaes interestaduais haver substituio tributria quando existir acordo (protocolo ou convnio) entre os Estados. Nesse caso, o remetente ficar obrigado a calcular o ICMS retido, cobrar do destinatrio em sua nota fiscal e repassar ao outro Estado. (Veja os acordos no Anexo VI do RICMS)

ATENO:
Pode existir protocolo de mo nica, quando So Paulo autoriza o outro Estado a exigir a reteno por ST apenas nas remessas daqui para l. Nesse caso, o paulista ser substituto quando vender a revendedor daquele Estado, mas a mesma mercadoria remetida de l para c, no ter ST.

Quando revendedor paulista adquirir produto sujeito S.T. de remetente de Estado no signatrio de convnio ou protocolo com o Estado de So Paulo, dever, por ocasio da entrada, efetuar, em conta grfica, o pagamento antecipado do imposto de sua operao prpria e de eventual operao subseqente .

(Esta a regra geral prevista no art. 277 do RICMS/00, que entretanto, no vale para os novos produtos inseridos na ST a partir de fevereiro de 2008)

ATENO:
para os produtos que ingressaram na S.T., em So Paulo, a partir de fev/2008, e que no tem convnio ou protocolo interestadual, quando adquiridos de outro Estado, dever ser feito, pelo adquirente, pagamento antecipado por guia especial de recolhimentos (art. 426-A

RICMS/00, inserido pelo Dec. 52515/07, com nova redao pelo Dec. 52742/08)

Artigo 426-A Na entrada no territrio deste Estado de mercadoria indicada no 1, procedente de outra unidade da Federao , o contribuinte paulista que conste como destinatrio no documento fiscal relativo operao dever efetuar antecipadamente o recolhimento : I do imposto devido pela prpria operao de sada da mercadoria; II em sendo o caso, do imposto devido pelas operaes subseqentes, na condio de sujeito passivo por substituio.
(Art. 426-A RICMS/00 red. Dec. 52742/08)

territrio deste Estado, por meio de guia de recolhimentos especiais ( 4 do art. 426-A) O remetente do outro Estado poder ser autorizado a recolher at dia 15 do ms subseqente se conseguir regime especial ( 8 do art. 426-A)
Admitir-se- tambm o seu recolhimento em momento anterior ao da entrada em territrio paulista, ainda que por meio de GNRE, com o cdigo de receita 10008-0, CNPJ e dados cadastrais do adquirente paulista (no campo Informaes Complementares, colocar o n da nota e CNPJ do remetente. (Portaria CAT-16/08)

O imposto ser recolhido na entrada da mercadoria no

PORTANTO:
para produtos que ingressaram na ST, a partir de fevereiro/08: tanto as empresas do RPA, como as do SN, pagam por guia de recolhimentos especiais o ICMS antecipado, na entrada no Estado (cdigo 063-2) (art. 426-A e Port. CAT-16/08)

Quando um produto ingressa na sistemtica da ST, deve ser calculado o ICMS antecipado sobre as operaes subseqentes referente s mercadorias em estoque pelos comerciantes (substitudos) que iro revend-las. Isso porque, como a mercadoria agora ser sujeita ST, ela sair sem dbito do ICMS. Ento, deve ser feito o clculo do ICMS antecipado sobre a venda, porque no ser pago imposto por ocasio da sada.