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  • Exclusao Do Credito Tributario - Schoueri

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    682 Direits Tr Seguiu o mesmo entendimento, mas de modo mais bem elaborado, Paulo de Carvalho. F bom lembrar que‘o autor, ao propor a figura da regra matriz, de incid sustenta, coerentemente, que esta resulta de uma pléiade de textos legais. Ou sejat se pode cogitar de um campo para a incidéncia tributiria depois de se consider dos 0s textos legais, inclusive aqueles que apontam para a isengio. Nesse sentido, a8 ¢40 atua no préprio campo normative, mutilando a incidéncia. Assim, Paulo de Barros Carvalho, entende pertencerem as normas de isengic das regras de estrutura, que intrometem modificagdes no ambito da regra matriz de déncia tributitia, esta sim, norma de conduta’”, (...) Afimma, ainda, que “guardando # autonomia normativa, a regrade isen¢io investe contra um ou mais dos eritérios da -padrio de incidéncia, mutilando-os, parcialmente, (...) O que o preceito de isengio subtrair parcela do campo de abrangéncia do critério do antecedente ou do conseq E também este 0 entendimento de Sacha Calmon Navarro Coélho, ao crit sigo de Souto Maior Borges Achamos que a norma de isencdo ndo é. E se ndo é, ndo pode ser no juridicizante. Nae: também nda incide. As normas nao derivam de textos legals isoladamente tomados, por se projetam do contexto uridico, A norma ¢ resultante de urna combinacdo de leis ou de: de leis (existentes no sistema juridico).As leis e artigos de leis (regras legals} que definent butdveis se conjugam com as previsées imunizantes e isencionais para compor uma tinice sede incidencio: a da norma juridica de tributagdo. Assim, para que acorraa incidéncia da de tributagdo, ¢ indispensdvel que 0s fatos jurigenos contides na hipétese de incidéncia\ no mundo. € esses “fatos jurigenos” si0 fixacios aps a exclusio de todos aqueles const no tributdveis em virtude de previsoes expressas de imunidade e isengio". 2.2. Os reflexos da discussao: submissao ao Principio da Anterioridade A discussio", que pode parecer apenas teérica, tem uma consequéncia pritica bas te importante: se a isengao ¢ uma dispensa de pagamento, a revogacio da isenge cria uma obrigagio antes inexistente; apenas deixa de dispensar o pagamento. J a 9 CEEARVALHO, Paulo de Barros, Curso de Dirsite Trihusirie, 19. ed. Sto Paulo: Saraiva, 2007, p. 522-523. 10 Cf COBLHO, Sucha Culinon Naviiro, Nomis juridicas ¢ proposigtes sobre normas jurlicas ~ Preserigbes, = O papel dos intérpretes. In Revises Dialéviva de Direta Tribciria, n, 173, fev. 2010p: 123 (137) Quanto & Literatura estrangeira sobre o tema de isenea0,pondera Water Barbosa Corséa “Nas lteraturas faliana e francesa, especializada na matéria de tributo ~que cxcreem « maior infludneia. outrina nacional ~ verifica-se que autores da projecio de A, D. Giannini (Eltoventi di Dirtto Fimanziaris © Ina «di Dirites Tributaria}, Masio Puglies (Instituciones de Derecho Financiers), Vicenvo Tangoera (Pratade si inanza), Giargie Tesoro (Prinipié di Dinitto Tributaris), Exio Vanoni (Natureza ¢ Incerpretagio da Leis Te Benevento Grizioet (Prinipit i Scienza della Finanzas), Emanuele Morseli (Gorso di Srionaa dite: Finanza Louis Trotabas (Préar de Stience Legislation Financitrer) © Maurice Duvenges (dnatitution Firanciére) rem limitado a ligeiras referéncias & nfo ineidéne’s, desaperechendo-se da figura da immnidade ¢ euidando ey ir engio. Als todos esses autores tratam do mesmo tempo da imunidade ¢ da isengio como se las eonstit a6 ¢ mesma coisa, com idénticos comormes ¢ conteida. E verdade que as obras da grande parte dos eitados ji referer 4 ciéncia dae finangas, onde a disting3o no atinge destucada impartincia, Porém, quanto a Puglisi, Te Vanoni, nem essa escusa poderi scr arguida, visto como versam expecificamente sobre Dircito Tributisio." (CEC REA, Walter Barbosa. Nao incidéncia ~ imunidade-¢ isengi. In Revista de Divito Aaksiniztatine, vl. 73, 1963. ps Exelusao do crédito tributério 683 de uma isengao investindo contra a prépria incidéncia, mutilando-a, implica dizer que a revogacao da isenco cria hipétese de incidéncia antes inexistente?. Como ja se viu no Capitulo VIT, em matéria wibutiria vige o Principio da Anterio- ridade, que assegura determinado intervalo entre a lei que cria!! uma hipdtese de inci- dencia ¢ sua efetiva aplicabilidade. Assim, se a revogacio da isengao nao cria nova incidéncia (apenas deixa de dispensar o pagamento), aquela revogagao valerd imediata- mente. Se, por outro lado, entender-se que com a revogagio da isencio surge uma nova éncia, entio s¢ deverd observar 0 teferido prin ink da anterioridade para que a nova exigéncia passe a produzir frutos E teoria de Paulo de Barros Carvalho a que tem, hodiernamente, maior acolhimento doutrinario™, dada a solidez de seus fundamentos. Com efeito, nao parece sustentivel a ideia de que exista uma obrigacio em caso de isengao. Que vinculo surgiria entre Estado ¢ contribuinte na presenga da isen¢ao? Qual a pretensio que o Estado (sujeito ativo) poderia ter diante daquele que incorreu na hipstese prevista em lei? Na verdade, a necessidade de se diferenciarem os momentos da incidéncia e da isengdo¢ fruto de pensamento que nao percebe que a norma juridica ndo se confunde com o enunciado legal. 0 fato de um texto prever uma incidéncia e outro versar sobre isencao nao implica aexisténcia de duas normas, com incidéncias distintas; mals adequado € contemplar-se, ali, uma nica norma, fruto da combinagao de todos os mandamentos legals, A norma dé incidéncia surgiré, pois, como um resultado do esforga do aplicadar dallel. Por tal razdo, merece critica a jurisprudéncia, que firmou a entendimento de que a isenc3o constitul mero favor legal, dispensando o pagamento de tributo devido. Em consequéncia desse Pressupesto, vemos tribunals entendendo que a revogacao da isencdo nao abserva o principio da anterioridade™. questo assente que os precritos de lei que extingam ou reducam isengies s6 devam entrar em vigor no primeiso dia do exereicio seyrinte Aquele em que forem publicados. Os dispositivos-editados com esse fim equivalem, em tudo por tudo, ans que instituem o tibuto,inauguranda um tipo de incidéneia. Nestes termos, em homenagem aa prin cipio da anterioridade, o termo inicial de sua vigéncia fica diferida para o primeira dia do préximo exereicio.” (CE CARVALHO, Paulo de Barros. Op, cit. (nota 9), p.533.) 13 Ou, para Paulo de Barros Carvalho, basta que haja ¢ alteragio da regea matriz de incidéocia (mutilagio) por ums regra de estrutura, O mesmo autor chama atengi, quanto & identifieagas da isengda, para que “[n]ae confundamos subira- gio do campo de abrangéncia do critério da hipotese ow da consequéncia com mera reducto da base de eileulo ou da aliquota, sem anuli-las.\climinuigdo que se processa no eritério quantitativo, mas que nio condwz ao desaparecimen= to do objets, nio ¢ senso, trachizinds singela providéncia modificativa que reduz o quantum dc tibuto que deve ser pago. © nome arrituide pelo direito positive e pela doutrina é kendo parviel” (CE. CARVALHO, Paulo de Barron. Op. cit. nota 9), p. $23) 14 Allomar Baleciro assim se posiciona quanto ao tema: [elm obséquio an principio da anualidade dos tributes, a revo gaplo total ou parcial da isengo mo tem eficieia imediata..A lei revogatdria sé serd executada no primeciro dia da cexercicia seguinte aquele em que ocorra a sua publicapdo, por forgu do art. 104, IT, do CTN, salvo ve a ei dispuser de tmancira mais favordvel ap contribuinte”. (CEBALEEIRO, Aliomat. Diveits Tributdsis navdeiro, 10.ed. Rio de Janei- ni; Forensc, 1985, p.595,) 15 “Lencao ¢ 0 favor fiscal concediso por ei, que consizte em dispensar o pagamento de tin tibuto devo; (u.J" (CE SOUSA, Rubens Gomes de. Op. cit. p97), 16 Em 1968, Rubens Goaies de Sousa ji ressaltara que “[a] jurisprudéncia é copiosa no mesmo sentido. Limitando-me, Para no sobrecarreyar este trabalho, is decisSes mais recentes do Suprema ‘Tribunal Federal, menciono a) Revogada Oirelte Triburario Ofeacting case &'o RMS 13.947-SP", posicionamento que se cristalizou na jurisprudéncia do remo Tribunal Federal, cuja ementa, fazendo referéncia & Constituico de 1946, é a sequinte:" $A0 endo Incidéncia de impostos. A revogacao do favor legal restaura ao Fisco a faculdade de: ‘a tributo preexistente, nao se deparando assim a hipétese do artigo 141, § 34, da Constituicao” esclarecer que naquele tempo nao havia o Principio da Anterioridade, mas 0 da Anualidade, ¢: concluséo foi no sentido de que a autorizacéo orcamentarla, exigida pelo texte constitucional, Para que um tributo existisse, ndo para que se arrecadasse determinada montante. Assim, na da Corte, o tributo ja existia, posto que houvesse isencdo para determinada hipdtese; a rev da isencéo nao criava tributo antes inexistente, © tema pacificou-se a0 ponto de o Supremo Tribunal Federal, ainda sob a vigéncia do constitucional de 1967/69, editar a Sumula n.615;"0 prinelpio constitucional da anualidade (§ 29. artigo 153 da Constituicao Federal) nao se aplica 4 revogacao de wencao do KM Justica seja feita, existe uma razdo a mais para a edicao da referida Simula: a Emenda Co clonal n. 18/65, quando consolidou a passagem do Principio da Anualidade para o Principio Anterioridade, adotou a sequinte redacdo, em seu artigo 2° Ik Art. 2" € vedado 4 Unido, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municjpios: Cond 1 cobrar impésta sobre o patriménioe azenda, com base em lei posterior & data inictal do\ ener ciclo financeiro aque corresponda, ‘Como s¢ nota no texto da Emenda, 0 Principio da Antetioridade, assim concebido, estendia-se apenas a “impasto sobre a patriménio e a renda’, Ocorre que a mesma Emenda, a0 reformular © Sistema Tributario Nacional, incluiu Seca com o seguinte teor: SECAO lit Impastos sobre o Patrimonio e.a Renda Art. 8 Competem 4 Unido: 10 Imposto sobre a propriedade territorial rural: l- oimposta sobre a renda e proventos de quoiquer natureza. Art. #*Compete aos Estados 0 Imposte sobre a transmissdo, a qualquer titulo, de bens imévels por natureza ou por cessda fisica, como definidos em lei, ede direitas reals sobre iméveis, exceto os direitos reais de garantia, $780 imposte incide sobre a cessdo de direitos relativos @ aquisigao dos bens referidos neste artige. $2°G imposto ndo incide sobre a tansmissdo das bens ou direitos referidos neste artigo, parasua incorporagde ao capital de pessoas juridicas, salvo o daquelas cuja atividade preponderante, com definida em lei complementar, seja a verrda ow a locagdo da propriedade imobilidria ou a cessdo de direitos relativos 4 sua aquisicao. 53°Qimposto compete ao Estado da situagda do imével sobre que versara mutagdo patrimonial, ‘mesmo que esta decorra de sucesso aberta no estrangeiro, go no decurso do exerci, o import pone ser cobradohinedataménte, sin ofensa wo principio da anvali- dade (Constituisin de 1946, artigo 141, § 34; Constiuigio de 1967, at. 150, § 29), sessalada, ponein, a isengao “de ppaturena oneros (..)", (Cf SOUSA, Rubens Gomes de, A reforma tributiria ¢ as isengies condicionadas, In Revista cde Direito Adminixtrativn, vol, 92, p.382,) 17 Supremo Tribunal Federal. Recurso Qrdindrio ers Mandado de Seguranga 13.947-SP. 30 Turma, Relator Ministre Prado Kelly. J. 17.05.1966, DJ, 16.11.1966. Exclusda do crédito tributaria 683 § 4 Aaliqueta do imposto ndo excederd os limites fixados em resolugdo do Senado Federal, nos termos do disposto em lei complementar, e @ seu mantante serd dedutivel de devido a Unido, a titulo do imposto de que trata o art. 8%, n. i, sobre o proverrta decorrente da mesma transmissdo. Art. 10, Compete aos Municipios a impasta sobre a prioridade predial e territoriaf urbana. Dai ser plenamente explicavel que se entendesse que a revogagio de isengaa concernente a0 imposto sobre Operacées Relativas 3 Circulagao de Mercadorias — ICM -estivesse fora das amarras do Principioda Anterloridade, jé que este apenas se aplicaria aosimpostas"sobre 0 Patriménio ea Renda’ Nao abstante tal explicacao historica, deve-se mencionar que a Sdmula 615 nao foi editada sob a vigéncia da Emenda 18/65, mas ja na Carta de 1969, quando © Principio da Anterioridade tinha amplo espectro, Mas quando se investigam os precedentes que deram origemaquela Sumula, vé-se que, embora se cite o RMS 13.947-SP, arrolam-se diversas outras decisGes que, diversamente da primeira, jd foram proferidas sob a égide do texto de 1968, e ainda assim afastaram a aplicacao do Principio da Anterioridade, usando come fundamento a distingao entre isengio (dispensa de paga- mento de tributo} e nao incidéncia, Embora no seja esta a oportunidade de desenvolver-se otema, registra-se que o entendimento do Supremo Tribunal Federal poderia ter se baseado na idela de que a isen¢ao seria uma norma apta a impedir que determinadas situacdes fossem atingidas peto impacto da norma que institui o tribu- to (ndo incidéncia legalmente qualificada). Nesse caso, sustentar-se-ia que a isencao seria uma lei especial que, enquanto tal, prevaleceria sobiea regta geral da incidéncia; revogada a regra especial, nada impediria que se aplicasse a regra geval. Tal raciocinio, posto que mais slide que o que contempla a mera dispensa do pagamento de tributo, também nao estaria lleso a criticas, jf que apenas caberia considerar a existéncia de uma regra especial e outra geral se ambas se aplicassem autanomamente, dando-se, ai, um conflite nor- ‘mativo (antinomia). No ha, entretanto, contradigdoentrea incidénciae a isencdo, mas complemen- tariedade: a isencdo limita o alcance da incidéncia, Faga-se o teste: considere-se.a isengao regra de nao incidéncia legalmente qualificada, Nesse caso, qual o consequente normative da regra de isen- do? Qual o vinculo juridico que dali se estabelece? De duas a uma! ou se percebe que nenhum vinculo se estabelece, ou se afirma que 0 consequente normativo da Isencdo € o desfazimento de um vinculo anterlormente surgide. Ora, se nenhum vinculo se estabelece, se nao hd consequente normativo para a isengo, ent3o ndo ha que falar em norma. Se, por outro lado, o consequente nor: mative for a destruicao de um vineule anteriormente criado, na isengao haveria, inicialmente, surgimento de uma obrigagde (incidéncia) e posteriormente seu desfazimento (dispensa), 0 que ndo condiz com a constatacdo de que ndo ha que se falar.em vincula juridico quando nao surge qualquer pretenso para 0 credor, Argumento que poderia ser utilizado para defender 0 posicionamento do Judiciario parece ser 0 de que © Principio da Anterioridade visa.a proteger o contribuinte contra surpresas. Imaginou constituinte que se uma'situacao, antes ignorada pelo legislador tributario, passa a ser alve de uma incidéncia, seria necessario conferir-se algum tempo para a contribuinte adaptar-sea nova situacao, Ora, se determinado fato ja era contemplado pela leltributaria, nao seria propriamente uma surpre- sa sua revogacao, a exigir a observancia do Principio da Anterloridade", Tal argumento, posto que HE “Ora, se na isengio existe 6 tibuto, a revogacaa do favor lege, como aeorre no presente caso, no ria imposto novo Jimita-se a restaurar pari o Fisco 0 dieeito, que existia antes ca isengio, de cobraro tributo, Logo, se essa revogagio niio cria tibuto nowo, nao tem cabimento o apelaan disposto no § 34 do art 141 da Constituigdo: Federal [de 1946] que no veda, quer direta ow indiretamente, a0 Finco o direita de cabraz loge apés a revogaglo, o tribute autorizade no angamen— toe cuja exigibilidade se encontrava apenar suspenss em virrude da engi." (RMS 13.947-SP) 686 Direito Tributarro baseado na racionalidade do principio, desconsidera que o Principio da Anterioridade ganha, ne texto constitucional brasileiro, a feigéo de regra que proibe a instituicao de tributo no mesmo ane em que foi publicadaa lei que o instituiu ou aumentou. Nesse sentido, diante da atual diccao coms titucional, 0 referido raciacinio ndo parece sustentavel. Finalmente, poder-se-ia alegar que 0 Cédigo Tributario Nacional, no artigo 104, Il, mpoea apie cacao do Principio da Anterioridade & revogaséio de Isengdes em matéria de imposto sobre a rend @ patriménio, dat se entendendo que ndo haveria igual observancia para o ICMS. Tal raciocinio igno= rao que acima se expés acerca do texto da Emenda Constitucional n. 18/1965, vigente na ¢poca se ‘Cédigo Tributario Nacional, que ndo estendia o Principio da Anterioridade a totalidade dos tributos Assim, a testrigdo 4 mengao aqueles impostos se dava exclusivamente porque o Principio da Ante tioridade no se aplicava a outros tributos, ndo porque a tevagacao da isengao daqueles impostes. tivesse alguma pecullaridade que a tornasse diferente da revogacao da isengao de outros tributos: Daf concluir que, no atual sistema constitucional, j4 no mais se justifica a defesa da possibilida= de de se afastar a aplicacdo do Principio da Anterioridade em caso de isengao. 2.3 Classificagées das isengoes ‘Ao teconhecer na isengao um caso de nfo incidéncia, evidencia-se que também as classificagdes das isengdes merecem ser revistas. Primeiro, cumpre referir — como se fez no Capitulo V — as isengdes técnicas isengdes prdprias. As primeiras, conquanto assumindo a forma de isengao, nada mais que conformadoras da regra geral de incidéncia. A elas se aplica, por isso mesmo, 0 regi me juridico da nao incidéncia stricto sensu, As isencdes préprias, por sua vez, pelo seu cardter excepcional, exigem todo 0 cuidado imposta: pelo Cédigo Tributarie Nacional, Quando se examinam seus dispositivos, vé-se que o legislader complementar cuidava, justamente, de uma situacdo de privilégio que, por isso mesmo, merecerst maiores culdados, Por isso, a identificagdo da Isen¢ao propria implica dobrar-se sem reservas a gras do Codigo Tributario Nacional. No Capitulo V, ja se evidencloua dificuldade desta classifica ngo se descartando a possibilidade de que um mesmo dispositivo possa ter um cardter técnico oe proprio de isencao, conforme o aspecto que se ressalte. Em sintese: como jd apontado no Capitulo V, a classificao entre isengao técnica e isengao pr pria ndo é precisa: é “til apenas na medida em que permite ressaltar, na aproximagao tipolgica, ae somente quando 0 dispositive tem caracteristicas de excepcionalidade ¢ que se, justificam as restr es impostas pelo Cédigo Tributério Nacional. E comum que se distingam as isengdes subjetivas das objetivas, da mesma forma como se faz com as imunidades. Na aproximacio que ora se apresenta, o que s¢ tem se apenas diversas regras matrizes, que se distinguem por seu aspecto subjetivo ou objetivay, Ous pessoas mas ndo a outras; é, assim, mera definige do aspecto pessoal. Deve-se ter pre= sente que © aspecto pessoal integra a hipotese tributiria: modificando-se aquele aspecto, tem-se hipétese de incidéncia diversa. nna isengdio dita “pessoal”, ocorre uma incidéncia que se aplica a determinadas crédito tributario 687 usde Autilidade da classificagao estara em determinar qual o aspecto relevante para a decisao quan- to 8 aplicacao de uma ou outra norma; se as incidéncias variam conforme 0 aspecto subjetivo, im- porta identificar essa caracteristica, definindo-se, entéo, os regimes tributarios aplicavels conforme o aspecto subjetivo, ndo obstante a situagdo pareca equivalente do ponto de vista objetivo. Mais sinda: ao identificar adiferenciagao no cardter subjetivo, torna-se mais evidente o teste da iqualda- de: por que, afinal, adiferenciacdo entre contribuintes, quando a situagao objetiva é idéntica? Espe Clalmente diante de Principio da Generalidade, expresso para o caso do Imposto de Renda, qualquer distingdo baseada em aspectos subjetivos merece especial consideracao. Quanto 4 abrangéncia, so as isemgoes classificadas em gerais ou especificass as ilti- mas sio aquelas que dependem de um ato administrativo para sua concessio. Este ato administrativo, € bom lembrar, também € previsto em lei, ja que a isengio decorrerd da lei. Nesse caso, a isengao especffica nada mais € que aquela em que a incidéncia tributaria variard conforme esteja, ou nao, presente a ato administrativo presente na propria lei. Ou seja: 0 ato administrative é um dos requisitos para que se dé por concedida a isensio. Também se classificam as isengées por serem ou nao condicionadas. Pela importincia do tema, sera examinado abaixo. 2.4 Adisciplina da isengao no Cédigo Tributario Nacional Se a isencdo é mera espécie de no incidéncia, enquanto critério delimitador da regra matriz de incidéncia tributaria, o fato é que o legislador complementar dela euidou mi- nuciosamente, Jase evidenciou, no Capitulo V, que a isengao técnica apenas atua no sentido de tor- nar compariveis as situagdes, diante do critério justificador da propria tributagio. Apontou-se, por outro lado, que a isengao propria — esta sim ~ cria uma categoria excep- ional, que exige o cuidado do Codigo Tributario Nacional. Embora seja dificil a delimi- tagdo entre ambas as categorias que, muitas vezes, se interpenetram, nada impede que se conheca a disciplina da isengao conferida pelo Cédigo Tributario Nacional, ressaltando- -se que seus dispositivos se aplicam as isengoes préprias. Dispae 0 artigo 176 do Cédigo Tributario Nacional: Art. 176. A isencio, ainda quando prevista em contrato, é sempre decorrente de lei que especifique as condicées ¢ requisitos exigides pata a stia concessio, os tributos a que se aplica e, sendo caso, o prazo de sua duragao. Jada leitura do dispositivo acima, vé-se que a isengio é matéria de lei. Confirma-se, com isso, a atuagdo da isen¢ao na conformacao da regra matriz de incidéncia. A meneiio 4 expresso “contrato”, no dispositivo acima, explica-se diante da possibi- lidade de isengdes condicionadas, que serio vistas no item 2.5. Como ja se apontou, a iseneao (técnica ou propria) nada mais faz que restringir a incidéncia, Quem pode instituir um tributo pode descrever toda a hipstese tributiria, inclusive deixando de lado as situagdes nJo tributiveis. Afirma-se mais: 0 mesmo 688 Direito Tributario instrumento que institui um tributo pode isenti-lo. O tributo criado por lei estad isentado por lei de igual categor Noatual sistema constitucional, a regra é a isen¢o autanoma. O artigo 151, ll, vedas heterénomas. Como exposto no Capitulo V, no sistema constitucional anterior, admit Unide legislasse acerca de isengGes de tributos estaduais.e municipais: a lel federal poder cidas certas condigées, Isentar urn tribute de competéncia de outra pessoa juridica de dire’ co. Hoje, essa situagSo j4 nao mais ocorre, Deve-se esclarecer que nao ¢ caso de isengao heteronoma o afastamento da tributagao de um tratado internacional. Camo ja se viu no Capitulo ll, por melo de tratados definem-se os limites da propria jurisdicae nacional, Mantém-se aqui a regr pode tributar, j4 que a isengao nada mais é que caso de nao incidéncia, No caso de tratadla clonais, ndo hd sequero poder de tributar. Aquilo que ¢ objeto de um tratado internacional aide da propria jurisdicao brasileira, Assim, como seria tolice dizer que a Casa Branca, Governo dos Estados Unidos, estd isenta do IPTU, também descabe dizer que matéria ri risdi¢do brasileira estaria isenta. 0 tratado internacional nada isenta. Sua atuacao é anterior: 3 prdpria jurisdigo brasileira sobre a matéria, Alguns tributos se instituidos par lei complementar (ex, empréstimos compulsérios ~ da Constituicao Federal); nestes casos, nao bastard lel ordinaria federal para isenta-los, senda) -omplementar para tanto. Vale, mais umavez, 0 raciaciniode que descabea disti isengao e nao incidéncia:todos 08 diplomas legais, em conjunto, formaréa.a regra matriz de ina ia, Se a regra matriz de incidéncia for, excepcionalmente, matéria de lei complementar, & bém seus recortes se fazem por igual veiculo. Uma excegao a tal regra deve ser mencionada para ¢ caso do ICMS, para o qual a Federal autoriza, no-art. 155, § 3°, XIl, “9, que a lei complementar requle uma farma como, deliberacéo dos Estados ¢ do Distrito Federal, isengbes, incentivos e beneficios fiscais serio didos e revogados. Com base nesse dispositive constitucional,a Lei Complementar 24/75 previu que aqi federais celebrariam convénios, os quais disporiam sobre as Isengdes do ICMS, Celebrados os) vénios ¢ ratificados nos respectives Estados, passa a valer a isengao do ICMS. Reitere-se, neste ponto, a discussao do Capitulo V, que aponta sustentar-se a excecio nal 0 do constituinte de preservar um mercado nacional, No caso do ICMS, conforme ja se naquele capitulo, a incidénciadeve abranger toda.o campo de competéncia; qualquer excesaa’ incidéncia/isengo) deve ser autorizada pelo Convénio, Nao basta, pois, olegislador estadual dis sobre a isen¢ao: 0 texto constitucional ¢ claro no sentido de que isencées, incentivos e benef fiscais serdo concedidos # revogados mediante deliberacio dos Estades, Se @ ligo de Alcides Jorge Costa j4 apontava ser a celebracdo de convénios “fase que li competéncia das Assembleias Legislativas, mas que ndo pode eliminé-la"™ a jurisprudéncia do STJ veio a confirmar serem estes meramente autorizatives®, E dizer, embora press 19 COSTA, Alcides Jorge. ICM na Constituigio-¢-na Lei Complemcntas, Sio Paulo: Resenha Tributiria, 1979, p: 30 ‘mesmo sentido, para Geraldo Atmbba 0 convénjo seria “mets pressupasta de exercieio eficaz.da compettncia i dora dos leyistaderes ondindrios estaduais” (ATALIBA, Geraldo. “Convénios Ineerestaduais", RDP, 0. 67, 1983, p.54) 20 Cf Superior Tribunal de Justigs. Recurso ctr Mandudo de Seipuranga 13.543-RJ, 2 Turma, Rel. Min. Castra A Exctusao do eréd po tribulario 689 necessério para que um Estado conceda beneficias relativos ao IMS, a celebracao de um convénio no-Ambito do Confaz nda estabelece, por sis6, qualquer isenigao ou incentivo relacionade a0 impos- to estadual, Estes s6 terao lugar com a posterier edi¢ao de lei estadual amparada pelo convénio, mormente quando 0 § 62 do artigo 150 da Constituicao, inserido pela Emenda Constitucional n. 3/93, deina claro que qualquer beneficio relativo a impostos, taxas ou contribuicbes, somente seré concedido “mediante lel especifica’, seja federal, estadual ou municipal, Com efeito, jé decidiu o Supremo Tr bunal Federal néo ser licito que o proprio Pader Executivo, através de decreto, conceda o beneficio autorizade por convénio, tampouco podendo o Pader Legislative editar norma permitindo a ratif- cago tacita de convénios celebrados pelo Estado", Hé quem sustente, entretanto, que o decreto legislativo seria.o melo adequado para ratificar convénios de ICMS, em detrimento da fei ordinaria estadual, ja que a diferenca entre um € outro estaria to somente na aquiescéncia do Executivo, a quem cabe sancionar ¢ premulgar a lel; encon- trando-se 0 consentimento daquele poder ja pressuposto ne caso da prévia celebracao de conve: no, o decreta legislative revelar-se-ia instrumento adequado para a ratificacao do convénio”. A isengio pode nao se estender a todo o territério da entidade tributante, a luz do igrafo tinico do artigo 176 do Cédigo Tributdrio Nacional, Evidente que essa ferra- nta é fundamental para as isengdes proprias: seu carter exeepcional pode exigit uma itagio territorial. Esse dispositivo deve ser lido juntamente com o artigo 151, I, da stituigio Federal, que impoe a regra do tratamento uniforme dos tributos federais todo o territério, mas excepciona tal regra no caso de correcao de desigualdades, im, para que uma isen¢ao nao se estenda a todo o territério (ou melhor: para que a déncia seja limitada territorialmente), deverd ser clara a existéncia de uma justifica- constitucionalmente valida, para tanto, A isengio propria é vista pelo Cédigo Tributério Nacional como uma excegao. A idéncia, surja o dever de pagar o tributo, Em matéria juridica, vale 0 wipio de que toda regra excepcional se interpreta restritivamente, E por isso que 0 € que, da in » se estende, salva igo em contririo, as taxas ¢ As contribuigdes de melhoria e aos tributos instituidos 177 do Cédigo Tributirio Nacional esclarece que a isengao n: riormente a sua concessao, Coaduna-se 0 dispositive com 0 artigo 111 do Cédigo Tributario Nacional, segundo qual as normas relativas a isengao se interpretam literalmente: nao caberia pressupor o legislador tenha dado um tratamento excepcional: ao contririo, a diferenciagio defluir inequivocamente da lei. §,04.11.2005, DJ. 16.02.2004; Superior Tribunal de Justiga, Recurso Especial 709.216-MG, 28 Turma, Rel. Min. Franciulli Netto, j. 22.02.2005, DJ. 09.05.2005; Superior Tribunal de Justica, Recurso cm Mandade de Seguranga, 26.328-RO, 18 Tara, Rel, Min. Denise Arruda j. 19.09.2008, DJ, 01.10.2008; Superior Tribunal de Justia. Recur +40 Especial 1.197.597, 2 Tura, Rel. Min, Eliana Calmon, }. 24.08.2010, DJ. 08.09.2010, (CE Supremo ‘Tritunal Federal. Apdo Diteta de Inconstitucionalidade 1296 MC, Tribunal Pleno, Rel. Min. Celso de ‘Mecllo,j. 14.06.1995, DJ. 10.08.1995; Voto-vista do Min, Joaquim Barbosa na Recurso. Extraordindvio $39,130, Rel. Min, Ellen Gracie, 2*Turma, julgado em 04.12.2009, DJ. 05.02.2010. CARRAZZA, Roque Antonio, JGMS.15,

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