AUDITORIA

Licenciaturas do ISEG

Ano Lectivo de 2016/2017

5. Obteno da prova em auditoria

5.1. A importncia da prova em auditoria
5.2. Tipos de prova
5.3. Procedimentos de auditoria
5.4. Testes de controlo e procedimentos substantivos
5.5. Extenso dos procedimentos substantivos: amostragem

jlacunha@iseg.utl.pt

Obteno da prova em auditoria

A importncia da prova em auditoria

Simplificadamente, pode dizer-se que o trabalho do auditor
consiste em obter provas que fundamentem a sua opinio
profissional sobre as demonstraes financeiras preparadas
por uma empresa, atravs do exame respectiva
documentao de suporte
A prova a obter pelo auditor no visa apenas documentar as
distores detectadas, mas tambm que as restantes operaes
realizadas pela empresa esto registadas nas demonstraes
financeiras de forma verdadeira e apropriada.

isso que decorre das seguintes disposies das Normas

Internacionais de Auditoria:
17. Para obter garantia razovel de fiabilidade, o auditor
deve obter prova de auditoria suficiente e apropriada para
reduzir o risco de auditoria para um nvel aceitavelmente
baixo e, assim, permitir ao auditor extrair concluses
razoveis que sirvam de base para a sua opinio (ISA 200 Objectivos Gerais do Auditor Independente e Conduo de uma Auditoria de
Acordo com as Normas Internacionais de Auditoria)

6.
O auditor deve conceber e executar procedimentos de
auditoria que sejam apropriados nas circunstncias para a
finalidade de obter prova de auditoria suficiente e
apropriada. (ISA 500 Prova de Auditoria)
2

Prova apropriada
uma prova relevante e fivel (de confiana) para
fundamentar a opinio do auditor sobre uma determinada
situao/distoro.
Relevncia da prova
A prova relevante desde que esteja relacionada com a
situao/distoro em anlise e contribua para a sua
compreenso total, incluindo a do circunstancialismo que a
rodeia.
Grau de fiabilidade ou de confiana da prova
O grau de confiana da prova, ou seja a sua maior ou menor
fora probatria, depende de diversos factores:
Provenincia, sendo a prova externa de maior
confiana do que a interna;
Modo de recolha, isto , a prova obtida directamente
pelo auditor tem maior validade do que a que este
recolheu indirectamente, atravs de entrevista ou
questionrio;
Forma, em que a prova documental de maior
confiana do que a informao oral;
Recurso a documentao original ou fotocopiada,
sendo que a primeira apresenta maior validade;
Consistncia de fontes diferenciadas, o que confere
confiana acrescida a provas que isoladamente
poderiam no ser consideradas apropriadas
3

Prova suficiente

Este conceito est relacionado com a quantidade de provas

que necessrio recolher para fundamentar a opinio. De uma
maneira geral pode dizer-se que a quantidade da prova
depende de:
risco inerente e de controlo da empresa auditada
relevncia e grau de confiana das provas recolhidas
quanto maior for o risco inerente e de controlo tanto maior
dever ser a profundidade e extenso do exame e a quantidade
de prova a recolher;
noutra perspectiva, quanto maior for a relevncia e o grau de
confiana das provas obtidas sobre uma determinada
situao/distoro, tanto menor ser a quantidade de provas
necessria fundamentao da opinio sobre essa
situao/distoro.
Se existir inconsistncia entre provas obtidas pelo auditor
sobre uma determinada situao/distoro, dever, sempre
que possvel, ser aprofundado o exame situao/distoro
em causa a fim de clarificar os respectivos contornos e estar
em condies de emitir a competente opinio.

Reserva por limitao do mbito do trabalho ou escusa de

opinio
Sempre que o auditor concluir que a prova recolhida no
apropriada nem suficiente para emitir opinio sobre
4

determinada situao/distoro, o seu parecer dever ser

modificado por forma a conter
Meno clara sobre a existncia de uma limitao do
mbito do seu trabalho (reserva), ou
escusa de opinio, nos casos de maior gravidade.

Tipos de prova
Sistema contabilstico: os registos e livros de escrita
Os livros de escrita e os registos contabilsticos constituem
prova de auditoria fundamental, no s para fundamentar a
opinio sobre as demonstraes financeiras, mas tambm
sobre a qualidade e grau de confiana do controlo interno.
Desde o ponto de partida, isto , os saldos iniciais do
exerccio, at s demonstraes financeiras finais foi
necessrio proceder a mltiplos registos contabilsticos que
devem estar apropriadamente transcritos no Dirio, Razo e
balancetes. Para alm da documentao justificativa que
serviu de suporte aos lanamentos contabilsticos, os
correspondentes registos nestes livros servem de elemento de
prova para o auditor.

Provas documentais obtidas na empresa auditada

Documentos externos arquivados na empresa auditada
So as facturas de fornecedores, os extractos bancrios, as
notas de encomenda dos clientes e outros documentos cujos
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originais esto arquivados na empresa auditada. No devem

ser utilizados em auditoria fotocpias ou fax dos originais.
Cpias de Documentos internos remetidos para o exterior
De certos documentos emitidos pela empresa, os originais so
remetidos ao destinatrio, ficando as cpias arquivadas na
empresa auditada. o caso dos cheques bancrios, das
facturas enviadas aos clientes, notas de encomenda remetidas
aos fornecedores. O grau de confiana que o auditor nelas
pode depositar est muito relacionado com a qualidade do
sistema de controlo interno implantado e mais
especificamente com a segregao de funes existente.
Documentos internos
Os documentos internos, que so elaborados e conservados
na empresa auditada e dela no sairam, tais como requisies
de compras, guias de entrada em armazm, notas de
aprovao de crdito a clientes, esto sujeitos a maior
manipulao do que o outro tipo de documentao, podendo
ser mais facilmente falsificados do que o outro tipo de provas
documentais. O controlo interno tambm essencial para
prevenir este tipo de fraudes e conferir maior grau de
confiana nestas provas.

Evidncia fsica
A prova fsica obtida pelo auditor atravs da observao de
alguns activos importante para fundamentar a existncia

destes, embora seja insuficiente para determinar a sua real

propriedade, qualidade ou valor.
O auditor obtm evidncia fsica quando:
procede contagem dos valores em caixa
assiste contagem dos inventrios que a empresa
auditada deve periodicamente realizar
inspecciona edifcios e equipamentos

Provas fornecidas por terceiros

Respostas a circularizaes realizadas pelo auditor
Respostas a pedidos de informao solicitados a terceiros que
tiveram relacionamento com a empresa auditada (bancos,
cliente, fornecedores, advogados, etc.), por estes preparadas
e dirigidas ao escritrio do auditor.
Tambm se solicita aos advogados que tratam do contencioso
da empresa auditada informaes sobre os processos em
curso, incluindo perspectivas de recuperao de valores a
receber e previso de responsabilidades contingentes.
Pareceres de especialistas
Em certos casos (existncias ou outros activos com
exigncias de mensurao especficas) o auditor recorre ao
concurso de especialistas para fundamentar apropriadamente
a sua opinio. Os relatrios/pareceres que estes especialistas
produzem constituem nessas circunstncias prova essencial
de auditoria.
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Clculos e reprocessamentos realizados pelo auditor

Os resultados de clculos realizados pelo auditor para
verificao matemtica de informaes contidas nas
demonstraes financeiras, bem como de operaes de
reexecuo por este efectuadas, podem servir de prova de
fraudes ou erros cometidos pela empresa auditada e
fundamentar a opinio do auditor

Concluses do relacionamento de dados realizado pelo

auditor

O relacionamento entre dados financeiros ou entre estes e

elementos no financeiros so frequentemente utilizados pelo
auditor para orientar o seu exame s demonstraes
financeiras de uma empresa. Por exemplo, se existe uma
relao entre as vendas das lojas e o espao em m2 ocupado
pelas lojas, um desvio neste indicador numa determinada loja
pode ser um elemento de prova, a corroborar com outros, para
a existncia de fraudes ou erros.

Informao oral e escrita prestada pela empresa auditada

Durante uma auditoria os empregados, aos mais diferentes
nveis, so inquiridos pelos auditores com diversos
objectivos, desde a recolha de informaes para documentar
o sistema de controlo interno, at obteno de
8

esclarecimentos sobre operaes mais complexas ou

insuficientemente justificadas.
As questes colocadas e as respectivas respostas podem
revestir forma oral ou escrita, sendo que as primeiras so
sobretudo teis para orientar o trabalho do auditor, devendo
ser corroboradas com outro tipo de prova mais fivel.

Anotaes sobre observaes realizadas pelo auditor

So porventura as provas com menor validade para o exterior
que o auditor pode recolher, embora sirvam para orientar o
seu exame e aprofund-lo para obteno de prova mais
apropriada. Na fase de levantamento do sistema de controlo
interno, as anotaes realizadas pelo auditor sero teis para
documentar os pontos fracos e em relao aos mesmos obter
provas que confirmem ou infirmem a ocorrncia de erros ou
fraudes.

Carta de representao
A Carta de representao uma declarao subscrita pela
Administrao da empresa auditada a pedido dos auditores e
que contm o compromisso da parte dos primeiros que:
Toda a documentao relevante foi facultada aos
auditores
As demonstraes financeiras incluem todas as
operaes referentes ao exerccio em causa e que foram
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elaboradas de acordo com o referencial contabilstico

aplicvel
do seu conhecimento que a implantao de um sistema
de controlo interno da responsabilidade da
Administrao e que foi dado conhecimento aos
auditores de qualquer suspeita de fraude.
Este documento exigido nos termos da ISA 580
Declaraes Escritas e destina-se a suportar a opinio do
auditor.

Procedimentos de auditoria
A recolha de provas que sustentem apropriadamente e de
forma suficiente a opinio do auditor sobre as demonstraes
financeiras de uma empresa realizada aplicando os
procedimentos de auditoria adequados aos objectivos a
atingir e s circunstncias prprias da situao a examinar. Os
procedimentos mais comuns em auditoria so:

Observaes
olhar com ateno certas actividades, tendo em vista a sua
compreenso ou a verificao de procedimentos de controlo
interno.
Exemplos: observar a fabricao dos produtos tendo em vista o
conhecimento do processo de produo, as matrias e equipamentos
utilizados e a participao do pessoal; observar a expedio dos
produtos vendidos para verificar quem so os intervenientes na
operao, observar o funcionamento do acesso condicionado ao
departamento informtico, etc.;
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Indagaes (entrevistas)
inquirio ao pessoal da empresa auditada, aos mais
diferentes nveis, com diversas finalidades, como por
exemplo, fazer o levantamento dos procedimentos de
controlo adoptados, testar a sua efectiva aplicao prtica,
obter informao da Administrao ou do Director Financeiro
sobre o grau de cobrabilidade das dvidas dos clientes, etc.

inspeces documentais (anlises documentais)

exame atento da documentao, tendo em vista a
comprovao da sua validade e adequado processamento
(exemplos: estudo de um contrato e da documentao contabilstica
emitida para lhe dar cumprimento, anlise aos requisitos de validade
das facturas de fornecedores, verificao dos lanamentos
contabilsticos referentes ao documento analisado);

comprovaes de clculos
verificao do resultado das operaes matemticas
constantes na documentao justificativa das transaces, nos
mapas contabilsticos e fiscais e nas prprias demonstraes
financeiras;
inspeces fsicas
verificao pessoal e in loco de activos, normalmente dos
fixos tangveis, para comprovar a sua existncia, como, por
exemplo, a mquinas ou edifcios;
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contagens
apuramento da quantidade existente de certos activos, tais
como stocks ou disponibilidades em caixa;

confirmaes externas
obteno, da parte de um terceiro com o qual a empresa
auditada se relaciona, de comprovao do saldo da c/c deste
ou situaes em que interveio e que afectem as demonstraes
financeiras.
(exemplo: circularizaes a clientes ou fornecedores, isto , cartas
dirigidas a estes terceiros solicitando a confirmao do saldo
existente na contabilidade da sociedade auditada pags. seguintes);

reconciliaes
justificar a diferena existente entre resultados obtidos a partir
de fontes independentes, como por exemplo, entre os saldos
das contas de depsitos ordem existentes na contabilidade e
os constantes dos extractos bancrios;

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Exemplo de circularizao a clientes

(Papel timbrado da sociedade auditada)

Exm.s Senhores
(nome do cliente seleccionado)
(morada)

Lisboa, xx. Novembro 201x

Exm.s Senhores:
Estando a Cunha, Dias & Associados, Sociedade de Revisores Oficiais de Contas, a
proceder reviso legal das contas da nossa sociedade, agradecemos que lhe confirmem os
saldos com esta Empresa que, conforme os nossos registos, eram em 31 de Outubro de
201x os seguintes:
1) Conta corrente
2) Ttulos em circulao

Euros .......... 32.245,23 (n/favor)

Euros ...................... 0,00 (n/favor)

Esta carta, no um pedido de pagamento nem modifica as condies estabelecidas, tendo

apenas por finalidade a referida reviso legal das contas.
Muito apreciaramos, portanto, que preenchessem (assinalando com um X conforme o caso),
datassem, assinassem e devolvessem a carta anexa directamente para Cunha, Dias &
Associados, Sociedade de Revisores Oficiais de Contas com indicao da V/ concordncia
ou, caso contrrio, mencionando discriminadamente a diferena existente relativamente aos
V/ registos.
Sem outro assunto de momento, subscrevemo-nos,
De V. Ex.s
Atentamente
(assinatura de Administrador da empresa auditada)
13


Cunha, Dias & Associados
Sociedade de Revisores Oficiais de Contas
Av. xxxxxxxxx xxxxxxxxx, n. xxxxxx
xxxx LISBOA

Lisboa,
Exm.s Senhores
Confirmamos que data de 31/10/201x os nossos saldos com a (Sociedade
auditada) eram os seguintes:
a) Conta corrente
b) Nossos aceites

Euros .......... 32.245,23 (n/favor)

Euros ...................... 0,00 (n/favor)

Segundo os nossos registos, data de 31/10/201x, os nossos saldos com a

(Sociedade auditada), eram os seguintes:
a) Conta corrente
b) Nossos aceites

Euros:
Euros:

Conforme solicitado, anexamos extracto de conta corrente. Na nossa opinio a

diferena verificada devida a ........................................................................
.....................................................................................................................................
.....................................................................................................................................
....................................................
Sem outro assunto de momento, subscrevemo-mos,
De V. Ex.s
Atentamente

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reeexecues (reprocessamentos)
repetio, sob a orientao do auditor, do processamento a
que foi anteriormente submetida um conjunto de documentos
contabilsticos tendo em vista a confirmao do resultado
obtido pela empresa;

Procedimentos analticos (relacionamentos de dados)

consistem na apreciao conjunta de informaes
independentes entre si, de natureza financeira ou no, que so
susceptveis de melhorar o conhecimento do auditor sobre a
empresa auditada e as suas demonstraes financeiras,
orientando o seu exame em direco a reas denotadoras de
evolues ou tendncias anmalas
(exemplos: anlise comparativa entre as rubricas do balano do
exerccio auditado e o do ano anterior, anlise de rcios, comparao
entre as retenes para impostos e Segurana Social e os gastos com
o pessoal, etc);

Walkthrough (rastreamento)
verificao da sequncia dos procedimentos observados e dos
registos efectuados num determinado fluxo operacional,
quer a partir de documentao seleccionada e dos
registos contabilsticos que lhes esto associados
(tracing),
quer no sentido inverso, isto , com base em saldos
seleccionados e localizando os documentos que os
justificam (vouching)
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(por exemplo, com base em notas de encomenda a fornecedores

seleccionadas no arquivo do Departamento de Compras, obter e
analisar as facturas e notas de entrada em armazm que lhes esto
associadas e os correspondentes pagamentos, incluindo os
circuitos de autorizaes institudos pelo sistema de controlo
interno)

Procedimentos de auditoria e tipos de provas obtidas

Procedimentos de
auditoria
Observao

Tipo de prova obtida

Inspeco documental

Anotaes sobre observaes

realizadas pelo auditor
Informao oral prestada pela
empresa auditada
Prova documental

Comprovao de clculos

Clculos realizados pelo auditor

Inspeco fsica

Evidncia fsica

Contagens

Evidncia fsica

Confirmaes externas

Provas fornecidas por terceiros

Indagao

Reconciliao

Prova documental realizada pelo

auditor ou fornecida por terceiros
Reexecues
Prova documental realizada pelo
(reprocessamentos)
auditor
Procedimentos analticos
Prova documental realizada pelo
(Relacionamento de dados) auditor
Walkthrough
Prova documental realizada pelo
auditor
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Testes de controlo e procedimentos substantivas

Os procedimentos de auditoria so aplicados, tendo em conta
os objectivos a atingir pelo auditor. Nessa perspectiva
costumam designar-se por
Testes de controlo
Procedimentos substantivos

Testes de controlo
Tal como foi referido no captulo anterior (Controlo
Interno), os testes de controlo so procedimentos de auditoria
realizados com o objectivo de apreciar e obter prova sobre
a eficincia dos controlos implantados pela empresa.
De entre os procedimentos anteriormente referidos que so
mais utilizados como testes de controlo salientam-se a
observao, a entrevista, o relacionamento de dados e o
walkthrough

Procedimentos substantivos
Os procedimentos substantivos visam a obteno de prova
quanto observncia do referencial contabilstico aplicvel
na preparao das demonstraes financeiras. Nesse sentido,
atravs dos procedimentos substantivos mais adequados s
diferentes situaes reflectidas nas DF, o auditor procura
17

confirmar (ou no) se os valores nestas constantes tm

correspondncia com os registos contabilsticos que os
suportam
As inspeces documentais, as inspeces fsicas,
contagens, as confirmaes externas, as comprovaes
clculos, as reconciliaes, os reprocessamentos e
relacionamento de dados (procedimentos analticos) so
procedimentos susbtantivos mais comuns.

as
de
o
os

Procedimentos substantivos tpicos numa auditoria

Circularizaes a:
bancos
clientes
fornecedores
advogados
companhias de seguros
Contagem de caixa
Contagem de inventrios
Inspeco a bens do activo fixo tangvel de maior valor
Obteno de certides da
Conservatria do Registo Comercial
Conservatria do Registo Predial
Conservatria do Registo Automvel
Teste s reconciliaes das contas bancrias
c/c dos clientes
c/c dos fornecedores
Obteno da carta de representao

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Aplicao Prtica
D um exemplo de uma prova de auditoria relevante para
cada uma das seguintes situaes e d a sua opinio sobre o
grau de confiana e a suficincia da mesma:
a) saldo de cliente constante do balano;
b) um lote de trabalhos em curso existente na fbrica no
final do ano;
c) uma responsabilidade contingente divulgada no Anexo
ao Balano e Demonstrao de Resultados;
d) o montante das vendas apresentado na Demonstrao de
Resultados.

19

Extenso dos procedimentos substantivos:

amostragem
O exame totalidade da documentao e registos
contabilsticos que suportam as demonstraes financeiras de
um exerccio no normalmente fisicamente vivel para o
auditor nem economicamente aceitvel para a empresa
auditada devido a factores de diversa natureza, tais como:
o volume e complexidade das operaes
a dimenso dos recursos humanos necessrios
o tempo exigvel para a realizao do exame
o custo incomportvel que acarretaria

Amostragem
Pelas razes expostas, o auditor para fundamentar a sua
opinio sobre as demonstraes financeiras incide o seu
exame sobre amostras criteriosamente seleccionadas, como
alis est previsto na ISA 500 Prova de Auditoria:
A amostragem de auditoria concebida para possibilitar a
extraco de concluses acerca de toda a populao com
base no teste de uma amostra dela extrada. A amostragem
de auditoria tratada na ISA 530.
Amostragem estatstica em auditoria
Consiste na aplicao da teoria estatstica para seleccionar de
um amplo conjunto de items (populao) um grupo de items
mais limitado (amostra) que possibilite a extraco de
20

concluses idnticas s que se obteriam da anlise a cada

componente da populao.
Actualmente encontram-se disponveis no mercado
programas informticos preparados para a determinao de
amostras estatsticas representativas das vrias classes de
dados das demonstraes financeiras.
No obstante, e a ttulo informativo, refira-se que as tcnicas
estatsticas mais utilizadas na definio das amostras a
sujeitar aos testes de controlo ou s verificaes substantivas
so as seguintes:
Amostragem a atributos (atributes sampling)
Amostragem de variveis (variables sampling)
PPS (probability-proportional-to-size sampling)
Amostragem a atributos
Utilizada para estimar a taxa de ocorrncia de certos atributos
do universo, pelo que particularmente til nos testes de
controlo.
Amostragem de variveis
Sob esta designao so conhecidos diversos mtodos que
servem para estimar valores (importncias financeiras) a
testar, o que os torna muito utilizados para as verificaes
substantivas. De entre os mtodos a que os auditores mais
recorrem salientam-se:
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 Mdia por unidade (MPU Mean-per-unit)

Diferena de estimao (Difference estimation)
Diferena por rcio (Ratio estimation)
PPS (probability-proportional-to-size sampling)
Tcnica estatstica, tambm conhecida por amostragem por
unidade monetria, igualmente utilizada nas verificaes
substantivas segundo a qual fazem parte da amostra as
transaces em que alguma das unidades monetrias que a
compem tiver sido seleccionada.

Amostragem no-estatstica ou emprica em auditoria

O julgamento profissional na seleco das amostras ainda
muito utilizado em auditoria, o que conduz muitas vezes a que
o auditor defina amostras com dimenso superior
necessria.
(A estratificao do universo e a definio de amostras por estrato
uma tcnica emprica muito utilizada para seleccionar os saldos de
terceiros a circularizar)

Refira-se, ainda, que quando a populao a analisar muito

pequena, a amostragem estatstica no deve ser utilizada, pelo
que o auditor recorrer ao julgamento profissional para
seleccionar os items a analisar ou ter de examinar a
totalidade da populao.
22

Amostragem

Estatstica

Amostragem
a atributos

PPS

Emprica/
/Julgamento
profissional

Amostragem
de variveis

- MPU
- Difference
estimation
- Ratio
estimation

Normas de auditoria aplicveis

ISA 500 - Prova de Auditoria
ISA 501 - Prova de Auditoria - Consideraes Especificas
para Itens Seleccionados
ISA 505 - Confirmaes Externas
ISA 530 - Amostragem de Auditoria
ISA 580 Declaraes escritas

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