O NCPC E SUA APLICAÇÃO NO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

TRIBUTÁRIO.

Carlos Eduardo Bacelar Cerqueira1

Carolina Strauch de Souza2

Resumo: Este trabalho tem por escopo uma breve análise do modelo de processo
administrativo tributário adotado no Brasil, bem como a aplicabilidade, supletiva ou
subsidiária, por força do art. 15 do NCPC, das normas processuais ali contidas,
mais especificamente quanto à obrigatoriedade de fundamentação das decisões e o
uso da teoria dos precedentes no âmbito do processo administrativo tributário.

Palavras-chave: Processo Administrativo Tributário. Contencioso Administrativo.

Jurisdição Administrativa. Aplicação do NCPC. Fundamentação da Decisão. Teoria
dos Precedentes.

Sumário: 1. Introdução 2. O processo administrativo tributário no Brasil 3.

Aplicação supletiva ou subsidiária do NCPC 3.1. Máxima Eficácia 3.2. Aplicação
subsidiária X supletiva 4. Aplicação de regras do NCPC ao processo administrativo
tributário 4.1 Obrigatoriedade de fundamentação das decisões 4.2 Observância dos
Precedentes 4.3 Vedação à “surpresa” nas decisões 5. Conclusão.

1. Introdução

No presente trabalho procuramos analisar o processo administrativo

tributário sob a ótica do Novo Código de Processo Civil, que entrou em vigor em
2015, e os impactos decorrentes de sua vigência na jurisdição contenciosa
administrativa.

Atendendo ao anseio de juristas e doutrinadores do campo do Direito, o

CPC/15, para além ter procurado descartar do texto processual instrumentos, por
estes considerados obsoletos, buscou alinhar-se a dispositivos constitucionais,
principalmente, no tratamento dispensado ao devido processo legal, à duração
razoável do processo e a segurança jurídica.

1
Procurador do Município de Camaçari/Bahia, atuando na Procuradoria Fiscal. Mestrando como
aluno especial em Direito, Governança e Políticas Públicas pela UNIFACS. Pós-Graduado em
Direito Público e Controle Municipal pela FUNDACEM, Direito do Estado pela JusPodivm/Unyahnna
e Direito do Trabalho pela Faculdade Baiana de Direito.
2 Procuradora do Município de Camaçari/Bahia, atuando como Chefe da Procuradoria Fiscal.
Mestranda como aluna especial em Direito, Governança e Políticas Públicas pela UNIFACS. Pós-
Graduada em Direito do Estado pela JusPodivm/Unyahnna.
 Buscando equalizar questões relativas à isonomia e à segurança jurídica,
estabeleceu dispositivo que prevê o incidente de resolução de demanda repetitiva.
Não parece despiciendo lembrar como são heterogêneas as decisões exaradas
pelos mais diversos tribunais nacionais, nas suas mais variadas instâncias, e como
isso revela-se nocivo ao princípio da segurança jurídica, uma vez que, não é
possível prever em que direção virá a sentença a ser exarada.

Para além disso, o CPC/15, ainda preocupado com a segurança jurídica, em

muito decorrente da heterogeneidade das decisões judicias, outorgou enorme
relevo à figura dos precedentes, tutelando, além da uniformidade, a vinculação das
decisões de instâncias hierárquicas inferiores às de instâncias hierárquicas
superiores e, não menos importante, impondo o dever de uma ampla e minuciosa
fundamentação à toda decisão de mérito.

Assim, tomando como medida a previsão encetada no art. 15 do NCPC3,

interessa-nos o modo e o alcance de sua aplicação, no âmbito do processo
administrativo. Para isso, procuramos analisar os contornos dessa aplicação, se
supletiva ou subsidiária, ainda se conferida nesta, a outorga para suplantar a
ausência de normas específicas dentro do um determinado sistema processual
administrativo, e, nesta medida, ampliar o arcabouço de normas processuais
aplicáveis a uma determinada matéria.

Inicialmente, na tentativa de afastar equívocos e/ou ambiguidades

procuramos analisar os meandros do sistema de jurisdição adotado no Brasil, que,
por expressa previsão constitucional, delega ao Judiciário, de forma exclusiva, a
resolução de todos os conflitos, independente de quem figure como parte, cabendo
a este, o poder de dizer o direito em última análise.

Em que pese a previsão constitucional assentada na jurisdição una, temos

um ordenamento jurídico que prevê um acervo de meios e instrumentos
processuais à disposição da autoridade administrativa para a resolução de
contendas. Aqui, interessa-nos, mais especificamente, ater-se aos aspectos
atinentes ao modelo de processo administrativo incumbido de exercer função
semelhante à Jurisdicional, no âmbito do Executivo, decorrente, precisamente, da

3 Art. 15 do CPC. Na ausência de normas que regulem processos eleitorais, trabalhistas ou
administrativos, as disposições deste Código lhes serão aplicadas supletiva e subsidiariamente.
contenda surgida entre o administrado e a administração no campo tributário.

Ainda que se possa observar uma possível falta de técnica no uso da

terminologia adotada, haja visto o modelo de jurisdição constitucionalmente
consagrado no Brasil, registramos, desde já, que o processo administrativo, aqui
nomeado também de contencioso administrativo, que nos interessa a análise, é
aquele no qual se identifica a dedução de uma pretensão pelo administrado, in
casu, contribuinte, contra a Administração Pública, aqui parte e juiz da demanda.
Qual seja, o processo administrativo tributário.

2. O processo administrativo tributário no Brasil

Inicialmente, cumpre estabelecer, que os termos “processo administrativo”

ou “contencioso administrativo” 4 , aqui usados como sinônimos, referem-se, de
forma genérica, às reclamações e impugnações do administrado em face de
comportamentos da Administração contra ele. In casu, nos ocuparemos, mais
propriamente, do processo administrativo tributário, aqui compreendido, como um
conjunto de atos e termos, disciplinados em lei, e orientados à regulação e deslinde
de litígios entre o Fisco e o contribuinte, que envolvam a aplicação da legislação
tributária.

Para James Marins 5 , “o processo administrativo tributário refere-se ao

conjunto de normas que disciplina o regime jurídico processual administrativo
aplicável às lides tributárias deduzidas perante a Administração Pública. O
procedimento fiscal tem caráter ‘fiscalizatório’ ou ‘apuratório’ e tem por finalidade

4 Como bem analisa SILVA; a doutrina usualmente inicia a análise sobre o processo administrativo
com discussões acerca das diferenças entre os termos “processo” e “procedimento”. O ordenamento
brasileiro parece ser isoladamente o único a se utilizar do termo “processo administrativo” para
designar o procedimento formalizado entre administração e administrados fora dos tribunais. Talvez
o principal motivo esteja na terminologia escolhida pela Lei federal n. 9.784/99, que regula o
processo administrativo no âmbito da Administração Pública Federal (grifo nosso). De todo modo, a
nomenclatura “processo” prevalece não só como reflexo do estatuído pela Lei federal n. 9.784/99,
mas também pelo próprio texto constitucional (art. 5o, LV; 5o, LXXII, “b”; 37, XXI; 41, § 1o, II, da
CF/88). SILVA, Daniela. Aplicação Supletiva e Subsidiária do Código de Processo Civil aos
Processos Administrativos e seus Reflexos na Jurisdição Administrativa. Disponível em:<
https://bdjur.stj.jus.br/jspui/bitstream/2011/111082/aplicacao_supletiva_subsidiaria_silva.pdf> Acesso
em 15/11/2018.
5
MARINS, James. Direito processual tributário brasileiro (administrativo e judicial). São Paulo:
Dialética, 2003, p. 200.
preparar o ato de lançamento”. Já Hugo de Brito Machado6 conceitua o processo
administrativo tributário como “uma série ordenada de atos administrativos
mediante os quais manifesta-se a Administração Tributária a respeito de uma
relação sua com um contribuinte, ou responsável tributário ou mesmo com um
terceiro, ou simplesmente interpreta a legislação tributária”.

Todavia, cumpre registrar, que o uso das terminologias aqui adotadas,

“processo administrativo” ou “contencioso administrativo”, não encontram consenso
na doutrina pátria. A rigor, revela-se majoritário o entendimento doutrinário quanto à
inadequação terminológica, uma vez que, o uso desses termos, somente caberia,
se amoldados a um processo desenvolvido perante um órgão cujas garantias de
independência e imparcialidade estivessem asseguradas e, mais ainda, com o
condão de exarar decisões com definitividade de coisa julgada (SILVA, 2018).

Isso se justifica na medida em que o processo administrativo contencioso

encontra-se, invariavelmente, atado ao modelo francês de jurisdição, donde as
funções judiciais se vêem apartadas das funções administrativas. Deste modo,
podemos observar dois sistemas distintos de resolução de contendas que envolvem
o Direito Público, o contencioso administrativo e o de jurisdição una.

O modelo francês, do “contencioso administrativo” ou de jurisdição dúplice,

estrutura-se em um sistema dual que decorre da divisão na função judicante, neste,
podemos identificar a existência de tribunais ou órgãos administrativos com
competência exclusiva para a resolução de conflitos que envolvam à Administração
e os administrados, donde as decisões emanadas possuem força de coisa julgada.
Nesse caso, a ordem administrativa exerce a jurisdição de maneira independente
da ordem judiciária (ARAÚJO, apud Silva, 2018, p.12)7.

Já no modelo inglês, de jurisdição una, as decisões exaradas, no julgamento

6
MACHADO, Hugo de Brito. Mandado de segurança em matéria tributária. 8ª ed. São Paulo:
Dialética, 2013, p. 264.
7 SILVA, Daniela. Aplicação Supletiva e Subsidiária do Código de Processo Civil aos
Processos Administrativos e seus Reflexos na Jurisdição Administrativa. Disponível em:<
https://bdjur.stj.jus.br/jspui/bitstream/2011/111082/aplicacao_supletiva_subsidiaria_silva.pdf> Acesso
em 15/11/2018.

de litígios, administrativos ou não, somente adquire definitividade quando
emanadas no âmbito das instituições judiciais. Neste, o Judiciário, além das
demandas entre particulares, aprecia e julga, ainda, as lides decorrentes da relação
jurídico-administrativa, englobando as questões de responsabilidade estatal, os
atos administrativos, bem como as relações firmadas entre Administração e
administrados.

Sinteticamente, podemos afirmar, que nos países onde adotado o sistema de

jurisdição unitária, apenas as decisões emanadas do Judiciário possuem o condão
de formar a coisa julgada. Os tribunais administrativos, ainda quando existentes,
sempre poderão ter suas decisões apreciadas e modificadas pelos juízes togados.
Já no sistema dual, somente ao contencioso administrativo é dado o poder de
apreciar e julgar matérias em que exista interesse da Administração, não podendo
as decisões, por ele emanadas, serem revistas por quaisquer órgãos ou tribunais
estranhos ao Executivo.

No Brasil, a previsão contida no art. 5º, inciso XXXV, da Constituição Federal

sagra a escolha pelo sistema de jurisdição inglês ao estabelecer que: “a lei não
excluirá da apreciação do Poder Judiciário lesão ou ameaça a direito”, assim,
podemos vislumbrar que aqui o poder de dizer o direito de forma definitiva é
atribuição exclusiva do Judiciário. Contudo, não raro, observamos a atuação do
Executivo no exercício de função atípica de natureza jurisdicional, dentre estas,
destaca-se a competência para apreciar impugnações e julgar recursos
administrativos, o que denota a presença de resquícios do modelo de jurisdição
francês, com a admissão da chamada justiça administrativa8.

Como bem observa Lobato e Teixeira9 (2016. p.36), à primeira vista, denota-
se plausível uma inquirição acerca da constitucionalidade da função judicante
exercida pela Administração em razão do quanto previsto na Constituição Federal,
todavia, vê-se que, historicamente, as nossas constituições costumam prever, o
exercício de tal função atípica pela Administração, mediante a possibilidade de

8 LOBATO, Valter; TEIXEIRA, Tiago. Impactos do CPC/2015 no Processo Tributário
Administrativo e Judicial. Disponível em:<
https://sachacalmon.com.br/publicacoes/artigos/impactos-do-cpc2015-no-processo-tributario-
administrativo-e-judicial/> Acesso em 11/11/2018.
9 Idem.
criação de processos administrativos.

Nesta senda, a Constituição Federal de 1988, no inciso LV, de seu art. 5o,
conferiu aos processos administrativos atributos que os equiparam aos processos
judiciais, tais como a garantia do contraditório, da ampla defesa e do devido
processo legal.

Com isso, a nossa legislação infraconstitucional, pôs-se, ao longo dos anos,

a criar, organizar e instaurar instituições, no intuito exclusivo de abarcar tal
demanda10.

Quanto ao que atine ao processo administrativo tributário, especificamente,

persevera o consenso doutrinário de que este se instaura no exato momento em
que o lançamento tributário é impugnado pelo sujeito passivo. Segundo Bottallo11
(2006. p. 57), no campo tributário, o poder judicante da Administração Pública é
inaugurado no momento em que o contribuinte se opõe ao lançamento com
“reclamações e recursos, nos termos das leis reguladoras do processo
administrativo tributário”.

Cumpre um aparte para consignar que a atividade de tributação, no sistema

jurídico brasileiro, encontra rígidos contornos constitucionais, que delimitam
competências e princípios a serem respeitados, tanto pelo Executivo, como pelo
Legislativo, visando impedir abusos e arbitrariedades, por parte do Estado, no
exercício da atividade administrativo-tributária e, ainda, conferir direitos aos
contribuintes no processo administrativo tributário.

Não se pode olvidar da importância o processo administrativo no âmbito

tributário, tendo em vista que visa este dirimir as contendas entre o Contribuinte e o
Fisco, solucionando questões relativas ao crédito ou a insubsistência deste. Neste
mister, afere a determinação, a exigência, ou a dispensa do crédito, dedicando-se
ainda à fixação da abrangência das normas tributárias, bem como à imposição de
penalidades, em sendo o caso, ao contribuinte inadimplente.

10 No âmbito tributário, em nível federal, podemos identificar o Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais (CARF).
11 BOTTALLO, Eduardo Domingos. Curso de Processo Administrativo Tributário. São Paulo:
Malheiros, 2006, p.57
 Quando tratamos do processo administrativo tributário importa nos ater a
uma série de fatores, garantias e princípios, uma vez que, ao cabo, é preciso
assegurar ao contribuinte o pleno direito de desconstituir a dívida que lhe está
sendo imputada, mediante a utilização do próprio processo. Cabe destacar que,
quando tratamos de processo administrativo tributário falamos de subordinação e
regência a legislações próprias e diversas, visto que, cada ente federativo adota
uma própria legislação específica no atual ordenamento jurídico brasileiro12.

A ausência de uma norma geral disciplinadora de um processo

administrativo tributário único para todos os entes federativos é vista como um
grave problema pela doutrina pátria. Neste sentido é que faz-se imprescindível a
análise do atendimento dos princípios constitucionais pelo processo administrativo
tributário, bem como a aplicabilidade de outras regras insculpidas em legislação
infraconstitucional sempre que se instituir, administrar ou cobrar tributos seja
objetivo final (CARVALHO, apud Kirchner, 2012) 13.

Partindo destas ponderações, tem indicado a doutrina ser indispensável o

enfrentamento da questão partindo-se de uma perspectiva estrutural que, muito
possivelmente, chamou para si o novo Código de Processo Civil. Neste cenário, é
possível perceber que “a legislação esparsa e fragmentada certamente faz com que
o Direito Administrativo se utilize, naturalmente, da aplicação supletiva e subsidiária
de toda estrutura codificada (civil, penal, processo penal e processo civil)”
(MARINELA, apud Silva, 2018, p.12)14. Já o NCPC coloca isso às claras.

Nesta perspectiva nos interessa, particularmente, a inteligência da disciplina

contida no art. 15 do NCPC que estabelece que “na ausência de normas que
regulem processos eleitorais, trabalhistas ou administrativos, as disposições deste
Código lhes serão aplicadas supletiva e subsidiariamente”.

12
A previsão contida no art. 151, inciso III, ao invés de prever um processo com regulação única,
admite a multiplicidade de órgãos e o regramento a cargo de cada ente federativo, vejamos: art. 151.
Suspendem a exigibilidade do crédito tributário:III - as reclamações e os recursos, nos termos das
leis reguladoras do processo tributário administrativo.
13
KIRCHNER, Juliana. Teoria das provas e fato jurídico no processo administrativo tributário.
Disponível
em:<https://sapientia.pucsp.br/bitstream/handle/5926/1/Juliana%20Leite%20Kirchner.pdf> Acesso
em 15/11/2018.
14
Idem.
3. Aplicação subsidiária ou supletiva do NCPC

O novo CPC evitou deixar quaisquer dúvidas em relação à sua aplicabilidade

em processos administrativos. Traz, em seu art. 15, inserido propositadamente no
capítulo que trata da aplicação das normas processuais, dicção expressa quanto à
aplicação subsidiária ou supletiva das suas disposições em processos
administrativos.

Art. 15. Na ausência de normas que regulem processos eleitorais,

trabalhistas ou administrativos, as disposições deste Código lhes serão
aplicadas supletiva e subsidiariamente.

Mesmo falando em “ausência de normas”, a aplicabilidade do CPC ao

processo administrativo tributário não se dará apenas “quando não houver norma
alguma que dirija o rito processual, mas, sim, quando houver alguma situação
processual ausente de normas – lacuna normativa de natureza processual”15. E,
justamente por tal motivo, as duas formas apontadas – supletiva e subsidiária – são
referidas.

Apesar de parecerem próximas em sentido, possuem distinções importantes

e merecem ser destrinchadas.

Somada a essa disposição legal, temos ainda o art. 13, do mesmo diploma
normativo, que estabelece a aplicabilidade das normas processuais aos tribunais
administrativos, tanto quanto o seria para o judicial.

Art. 13. A jurisdição civil será regida pelas normas processuais brasileiras,
ressalvadas as disposições específicas previstas em tratados, convenções
ou acordos internacionais de que o Brasil seja parte.

As duas disposições somadas evidenciam a intenção do legislador em tornar

o novo CPC uma fonte também para os processos administrativos, em especial, no
caso deste trabalho, dos fiscais.

15 MARINS, James. Direito Processual Tributário Brasileiro: Administrativo e Judicial. São
Paulo : RT, 2016.
3.1. Máxima eficácia

Antes de adentrarmos na diferenciação das formas de aplicação do novo

CPC, é preciso entendermos a razão para a criação desses formatos, ou seja, a
ratio legis que acompanha a norma geral processual.

Diferente do seu antecessor, promulgado em 1973, o novo CPC nasce sob a

égide da Constituição Federal de 1988. Este fato traz como consequência um
diploma que buscou adequar as normas processuais gerais ao texto constitucional.
O legislador quis conferir máxima eficácia à essa nova ordem jurídica processual,
conquanto seja o codex um reflexo dos princípios constitucionais ligados ao
processo. Desse contexto, temos a exposição expressa de aplicação subsidiária e
supletiva do CPC aos processos administrativos.

Essa máxima eficácia reflete um quadro de aplicabilidade concreta e

observância obrigatória dos princípios. É perceptível que o pós-positivismo jurídico
propiciou um cenário em que os princípios passassem a ter um papel de suma
importância na apresentação de respostas satisfatórias em detrimento do método
tradicional da interpretação por subsunção. Estas espécies normativas traduzem,
neste novo cenário, o elo harmônico possível entre os valores de segurança e da
correção do Direito, direcionados à consecução da justiça material e da
concretização de direitos fundamentais16.

Os princípios possuem um papel fundacional no Direito, fornecendo a este

bases de sustentação ao seu sistema e complexo de normas. No pensar de
Maurício Godinho Delgado, os princípios atuam decisivamente na dinâmica de
ajuste do Direito à vida social, constantemente em mutação, servindo tanto na
interpretação da regra jurídica, quanto na aplicação associada aos fatos17.

Para além desse papel, parece-nos indubitável a eficácia e aplicabilidade

concreta dos princípios enquanto norma jurídica. Seguimos a linha de pensamento
de Humberto Ávila, que afirma serem os princípios normas imediatamente
finalísticas, que estabelecem um fim a ser atingido. Preconiza o doutrinador que

16
LUDWIG, Guilherme Guimarães. Processo Trabalhista Eficiente. São Paulo : LTr, 2012. p. 50.
17
DELGADO, Maurício Godinho. Os Princípios na Estrutura do Direito. In Revista do Tribunal
Superior do Trabalho, v. 75, nº 3, Brasília: magister, p. 18, jul./set. 2009.
 [...] os princípios instituem o dever de adotar comportamentos necessários
à realização de estado de coisas ou, inversamente, instituírem o dever de
efetivação de estado de coisas pela adoção de comportamentos a ele
necessários. Essa perspectiva de análise evidencia que os princípios
18
implicam comportamentos, ainda que por via indireta e regressiva .

Diante desse quadro, podemos concluir que: se o novo CPC busca conferir
máxima eficácia aos princípios constitucionais que repercutam no processo,
entendemos que o as normas gerais do CPC, seja de forma subsidiária ou
supletiva, não só podem, como devem ser aplicadas aos processos administrativos
fiscais. A sua não aplicação seria o equivalente a uma negativa de aplicação do
texto constitucional.

3.2. Aplicação Subsidiária x Supletiva

De forma sucinta, podemos diferenciar as aplicações da seguinte forma: a

subsidiária ocorrerá sempre que houver a necessidade de preencher uma lacuna
na legislação principal através de uma legislação subsidiária; a supletiva, por sua
vez, ocorrerá sempre que uma lei complete a outra.

Ao analisarmos os conceitos acima, percebemos que pode haver uma

dificuldade maior com a aplicação supletiva. Ao passo em que a subsidiária
acontece com a aplicação de normas do CPC quando faltar, em relação a
determinada matéria, regra ou princípio na legislação administrativa, a supletiva
prescinde de ausência de norma. Sua aplicação pressupõe um conflito aparente,
mas que pode ser facilmente resolvível, desde que aplicado o adequado critério
hermenêutico.

Para que se evite o conflito, deve ser utilizado o critério da especialidade,

consagrado na Lei de Introdução às normas do Direito Brasileiro (Decreto-Lei
4.657/42), no § 2º do art. 2º: “a lei nova, que estabeleça disposições gerais ou
especiais a par das já existentes, não revoga nem modifica a lei anterior”.

18
ÁVILA, Humberto. Teoria dos Princípios. Da Definição à Aplicação dos Princípios Jurídicos.
10ª edição. São Paulo: Malheiros Editores, 2009. p. 80.
 O novo CPC, enquanto norma geral, não entrará em choque com eventuais
normas específicas de processos administrativos reguladas pelos entes políticos
respectivos. Pelo contrário, as normas específicas afetam o alcance das normas
gerais, que possuem preceito amplo, reduzindo, retirando ou especificando os
pontos em que lhe é contrária. Significa dizer que as leis especiais que regem os
processos administrativos fiscais prevalecem sobre as disposições processuais
gerais oriundas do novo CPC. Este diploma complementará as disposições
específicas e locais, servindo-lhes, destarte, como uma norma suplementar.

Portanto, as normas do Código de Processo Civil hodierno que são

aplicáveis aos processos administrativos fiscais são; aquelas suprem vazios
legislativos das leis especiais, que regem esses processos (aplicação subsidiária);
e as que complementam as disposições das leis especiais, dando-lhes maior
amplitude ou eficácia (aplicação supletiva).

4. Aplicação de regras do NCPC ao processo administrativo tributário

Evidenciada a aplicabilidade do CPC ao processo administrativo tributário,

passemos à análise de inovações trazidas pelo novo codex que, embora visem a
seara judicial, caberiam também em âmbito administrativo.

4.1. Obrigatoriedade de Fundamentação das Decisões

O art. 489, § 1º, impõe agora aos julgadores o dever de fundamentar as suas
decisões judicial, seja ela de qualquer tipo.

Art. 489. [...]

§ 1o Não se considera fundamentada qualquer decisão judicial, seja ela

interlocutória, sentença ou acórdão, que:

I - se limitar à indicação, à reprodução ou à paráfrase de ato normativo,

sem explicar sua relação com a causa ou a questão decidida;

II - empregar conceitos jurídicos indeterminados, sem explicar o motivo

concreto de sua incidência no caso;
 III - invocar motivos que se prestariam a justificar qualquer outra decisão;

IV - não enfrentar todos os argumentos deduzidos no processo capazes

de, em tese, infirmar a conclusão adotada pelo julgador;

V - se limitar a invocar precedente ou enunciado de súmula, sem identificar

seus fundamentos determinantes nem demonstrar que o caso sob
julgamento se ajusta àqueles fundamentos;

VI - deixar de seguir enunciado de súmula, jurisprudência ou precedente

invocado pela parte, sem demonstrar a existência de distinção no caso em
julgamento ou a superação do entendimento.

O novo Código vai além e, para que não paire dúvidas, aponta em seu art.
11 que as decisões que não forem fundamentadas serão consideradas nulas:

Art. 11. Todos os julgamentos dos órgãos do Poder Judiciário serão

públicos, e fundamentadas todas as decisões, sob pena de nulidade.

Dentro da linha adotada neste trabalho, é indubitável que os dispositivos

acima mencionados se aplicam ao âmbito administrativo, e não somente, como
expresso em seu texto, à esfera judicial. E motivos não faltam.

A determinação inserta no art. 489, § 1º, decorre de princípios e garantias

constitucionais relacionadas ao processo, seja ele de qualquer espécie: devido
processo legal, contraditório e ampla defesa. A Constituição Federal, em seu art. 5º,
LV, assegura a observância desses institutos nos processos administrativos19.

Demais disso, seguimos a corrente que os atos administrativos em geral

devem ser motivados20. Ainda que não seja expresso pela Constituição, trata-se de
princípio implícito, algo plenamente possível, como prevê a própria Carta Magna em
seu art. 5º, § 2º.

Temos ainda, como mais um exemplo, a previsão contida no art. 50 da Lei

9.874/84, que rege os processos administrativos federais, a qual impõe como
obrigatória a fundamentação de terminados atos administrativos, como as decisões
de julgamentos21.

19
Art. 5º. [...] LV - aos litigantes, em processo judicial ou administrativo, e aos acusados em geral
são assegurados o contraditório e ampla defesa, com os meios e recursos a ela inerentes;
20
Nessa linha, Celso Antônio Bandeira de Mello (Curso de Direito Administrativo, 14ª edição. São
Paulo: Malheiros Editores, 2015).
21
Art. 50. Os atos administrativos deverão ser motivados, com indicação dos fatos e dos
fundamentos jurídicos, quando:
 Diante das razões apontadas, o comando trazido pelo art. 489, § 1º, do novo
CPC pode e deve ser aplicado aos processos administrativos fiscais, não podendo
se limitar apenas aos julgamentos judiciais.

4.2. Observância dos Precedentes

A nova codificação processual civil trouxe aquilo que passou a ser chamado
de “direito dos precedentes”. Em seus arts. 926 e 92722, vislumbra-se mais uma
busca pela máxima eficácia aos princípios e garantias constitucionais, em que se
buscou contemplar a igualdade e a segurança jurídica. O resultado do processo

I - neguem, limitem ou afetem direitos ou interesses;
II - imponham ou agravem deveres, encargos ou sanções;
III - decidam processos administrativos de concurso ou seleção pública;
IV - dispensem ou declarem a inexigibilidade de processo licitatório;
V - decidam recursos administrativos;
VI - decorram de reexame de ofício;
VII - deixem de aplicar jurisprudência firmada sobre a questão ou discrepem de pareceres, laudos,
propostas e relatórios oficiais;
VIII - importem anulação, revogação, suspensão ou convalidação de ato administrativo.

22
Art. 926. Os tribunais devem uniformizar sua jurisprudência e mantê-la estável, íntegra e
coerente.
§ 1o Na forma estabelecida e segundo os pressupostos fixados no regimento interno, os tribunais
editarão enunciados de súmula correspondentes a sua jurisprudência dominante.
§ 2o Ao editar enunciados de súmula, os tribunais devem ater-se às circunstâncias fáticas dos
precedentes que motivaram sua criação.
Art. 927. Os juízes e os tribunais observarão:
I - as decisões do Supremo Tribunal Federal em controle concentrado de constitucionalidade;
II - os enunciados de súmula vinculante;
III - os acórdãos em incidente de assunção de competência ou de resolução de demandas
repetitivas e em julgamento de recursos extraordinário e especial repetitivos;
IV - os enunciados das súmulas do Supremo Tribunal Federal em matéria constitucional e do
Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional;
V - a orientação do plenário ou do órgão especial aos quais estiverem vinculados.
§ 1o Os juízes e os tribunais observarão o disposto no art. 10 e no art. 489, § 1o, quando decidirem
com fundamento neste artigo.
§ 2o A alteração de tese jurídica adotada em enunciado de súmula ou em julgamento de casos
repetitivos poderá ser precedida de audiências públicas e da participação de pessoas, órgãos ou
entidades que possam contribuir para a rediscussão da tese.
§ 3o Na hipótese de alteração de jurisprudência dominante do Supremo Tribunal Federal e dos
tribunais superiores ou daquela oriunda de julgamento de casos repetitivos, pode haver modulação
dos efeitos da alteração no interesse social e no da segurança jurídica.
§ 4o A modificação de enunciado de súmula, de jurisprudência pacificada ou de tese adotada em
julgamento de casos repetitivos observará a necessidade de fundamentação adequada e específica,
considerando os princípios da segurança jurídica, da proteção da confiança e da isonomia.
§ 5o Os tribunais darão publicidade a seus precedentes, organizando-os por questão jurídica
decidida e divulgando-os, preferencialmente, na rede mundial de computadores.

não é mais o suficiente: é preciso que haja coerência e isonomia no tratamento
para jurisdicionados.

Essa louvável disposição deve ser levada aos processos administrativos

fiscais. Os julgamentos dessa esfera devem sempre tentar manter coerência,
igualdade e estabilidade. O contribuinte, em um contencioso administrativo, deve
ter a segurança prévia dos resultados possíveis de sua demanda, sem que receie
ocorrer qualquer tipo de diferenciação de tratamento no caso concreto.

4.3. Vedação à “surpresa” nas decisões

Com o objetivo de respeitar e dar maior eficácia aos conteúdos

constitucionais do devido processo legal, do contraditório, da ampla defesa e da
segurança jurídica, o legislador apresentou nos arts. 9º e 10 uma vedação à
“surpresa” nas decisões judiciais. As partes não podem ser surpreendidas por
decisões sem que antes sejam ouvidas e com fundamentos sobre os quais não
tiveram oportunidade de se manifestar:

Art. 9º Não se proferirá decisão contra uma das partes sem que ela seja
previamente ouvida.

Parágrafo único. O disposto no caput não se aplica:

I - à tutela provisória de urgência;

II - às hipóteses de tutela da evidência previstas no art. 311, incisos II e III;

III - à decisão prevista no art. 701.

Art. 10. O juiz não pode decidir, em grau algum de jurisdição, com base
em fundamento a respeito do qual não se tenha dado às partes
oportunidade de se manifestar, ainda que se trate de matéria sobre a qual
deva decidir de ofício.

Por se tratar de reverberação dos princípios e garantias constitucionais

mencionados e por haver plena adequação à realidade processual administrativa,
não parece haver dúvidas quanto à aplicabilidade dessas regras ao contencioso
tributário. O contribuinte não pode ser surpreendido em um processo por decisão
sem que tenha sido ouvido ou que se fundamente em elemento sobre o qual não
pode se manifestar.

Qualquer norma local que venha a reger processo administrativo tributário e

imponha procedimento diverso, certamente padecerá de inconstitucionalidade e
não merecerá vigência em nosso ordenamento jurídico.

5. Conclusão

O novo CPC surgiu em nosso ordenamento jurídico para não ser apenas um
conjunto de normas dispostas a regular o processo civil. Criado sob a vigência da
Constituição Federal de 1988, as suas disposições são um reflexo da nossa Carta
Magna e seus princípios e garantias ali insertos. Por conta dessa intenção, o
legislador buscou, através de suas normas processuais, dar máxima eficácia aos
preceitos constitucionais que, de algum modo, repercutam nos processos.

Dentro desse contexto, encontramos previsões expressas e implícitas de

uma amplitude maior das normas processuais insculpidas no NCPC. Percebemos
que suas determinações não se aplicariam somente aos processos judiciais, haja
vista a dimensão que o legislador quis dar ao novo codex.

Ao querer dar máxima eficácia aos princípios e garantias constitucionais

ligadas ao processo civil, como o devido processo legal, o contraditório, a ampla
defesa, a segurança jurídica, dentre outros, restou claro que o NCPC poderia ser
aplicado a processos não judiciais, como, no caso aqui analisado, os processos
administrativos fiscais.

A forma de sua aplicação, prevista, inclusive, expressamente, será

subsidiária ou supletiva, podendo o Código, portanto, preencher lacunas ou
complementar legislações locais que versem sobre o contencioso administrativo
tributário.

Demais disso, vislumbramos, na prática, algumas regras, surgidas com o

novo diploma processual, aplicáveis ao processo administrativo tributário. A
obrigatoriedade de fundamentação de decisões de tribunais administrativos, a
observância dos precedentes, por órgãos julgadores, nas decisões e a vedação à
surpresa do contribuinte por decisões sem que tenha sido ouvido ou com base em
fundamento sobre o qual não lhe tenha sido oportunizado se manifestar
previamente.

Essas inovações, em nosso entender, são benéficas à Administração Pública

e ao administrado, na medida em que podem garantir uma maior efetividade à
tutela administrativa e um melhor controle dos atos administrativos. Asseguram,
ainda, ao processo administrativo tributário, a observância de princípios e garantias
constitucionais, tornando-o um instrumento mais eficaz e seguro às partes
envolvidas.

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