Comparações Contábeis

kpmg
Comparaes entre Prticas Contbeis
2 edio - Maio2001
DPP
Bras il
KPMG Brazil - Office Directory
So Paulo Rua Dr. Renato Paes de Barros, 33 04530-904 So Paulo, SP Tel 55 (11) 3067.3000 Fax 55 (11) 3079.3752 Rio de Janeiro Av. Almirante Barroso, 52 20031-000 Rio de Janeiro, RJ Tel 55 (21) 272.2700 Fax 55 (21) 544.1338 Belo Horizonte Rua Paraba, 1122 13th floor 30130-918 Belo Horizonte, MG Tel 55 (31) 3261.5444 Fax 55 (31) 3261.5151 So Carlos Rua Sete de Setembro, 1950 13560-180 So Carlos, SP Tel 55 (16) 274.3900 Fax 55 (16) 271.0482
Curitiba Al. Dr. Carlos de Carvalho, 417 - 16th floor 80410-180 Curitiba, PR Tel 55 (41) 223.4747 Fax 55 (41) 223.5750 Salvador Av. Tancredo Neves, 1672 Office 401 41820-020 Salvador, BA Tel 55 (71) 341.9633 Fax 55 (71) 341.9959 Porto Alegre Rua dos Andradas, 1001 Office 1702 90020-007 Porto Alegre, RS Tel 55 (51) 286.6288 Fax 55 (51) 225.3614 Campinas Av. Baro de Itapura, 950 6th floor 13020-431 Campinas, SP Tel 55 (19) 3234.3818 Fax 55 (19) 3234.0913
www.kpmg.com.br
Comparaes entre prticas contbeis
Prefcio
A KPMG uma das maiores empresas de auditoria e consultoria do mundo, com escritrios em aproximadamente 159 pases. A KPMG tem assistido seus clientes no estabelecimento de prticas contbeis que possibilitem apresentar informaes do mais alto nvel e em linha com as prticas internacionais mais relevantes. Perseguindo este objetivo, seus profissionais desenvolveram este estudo comparativo entre as prticas contbeis internacionais, americanas e brasileiras. Trata-se de um estudo comparativo de forma resumida e no inclui todos os aspectos contidos nas literaturas tcnicas originais. A convergncia das prticas contbeis no mbito internacional tem se tornado uma realidade neste incio de sculo e se insere no contexto da globalizao dos mercados e da presena do capital estrangeiro cada vez mais evidente em nosso pas. Os organismos internacionais, dentre eles o IASC, IOSCO, UE e SEC, tm patrocinado o processo de convergncia das prticas de contabilidade como uma ferramenta valiosa de sinergia entre mercados, fluio dos investimentos no mbito global, dentre outros fatores relevantes. Dentro deste contexto, a KPMG vem desenvolvendo este estudo h vrios anos, procurando comparar os aspectos divergentes e convergentes entre as prticas contbeis internacionais, brasileiras e as americanas, sendo esta, uma importante fonte de influncia na contabilidade em decorrncia do volume expressivo de investimentos no Pas. As prticas contbeis internacionais (IAS) emitidas pelo Comit Internacional de Contabilidade (IASC), constituem-se hoje uma fonte de referncia para as prticas contbeis mundiais e, pelo fato de representarem hoje um conjunto de normas de alto nvel e, constantemente atualizadas com as atuais exigncias do mercado mundial, tm sido aceitas gradativamente em diversos pases como prticas contbeis locais ou harmonizadas com as prticas internacionais.
O que se verifica no Brasil no difere deste contexto onde as prticas contbeis brasileiras j vem sendo revisadas no sentido de se procurar uma harmonizao com as prticas internacionais. A reforma da Lei das SAs j reflete esta tendncia onde diversos conceitos internacionais j consagrados na contabilidade, principalmente com relao a contabilizao de arrendamento mercantil financeiro, informao segmentada, demonstrao dos fluxos de caixa dentre outros, ainda no esto contemplados pelas prticas contbeis brasileiras. Os profissionais da KPMG tm o compromisso primordial de seguir o desenvolvimento da contabilidade dentro deste contexto e contam atualmente, com uma rede mundial de contatos e organizao em grupos de especializao por assunto e devem contribuir para o desenvolvimento e padronizao da contabilidade. A combinao de nossa ampla base de clientes, especializao na rea contbil e de negcios em bases mundiais, nossa rede de trabalho nos mais importantes mercados financeiros do mundo e nossa experincia nestes mercados, nos coloca em posio privilegiada em prestar os servios requeridos pelos nossos clientes, em participar do mercado financeiro internacional e tambm em entender melhor as normas locais, quando comparadas s principais prticas contbeis do mundo.
Janeiro, 2001
Sumrio
Abreviaturas e siglas .................................................................................................................. 6 1. Estoques ............................................................................................................................. 7 2. Depreciao ........................................................................................................................ 9 3. Demonstraes dos fluxos de caixa ................................................................................... 10 4. Ajustes de perodos anteriores, modificaes das prticas, mtodos e estimativas contbeis .................................................................................... 14 5. Despesas com pesquisa e desenvolvimento ..................................................................... 17 6. Contingncias .................................................................................................................... 19 7. Eventos subseqentes ...................................................................................................... 21 8. Contratos de construo ................................................................................................... 22 9. Impostos de renda ............................................................................................................. 24 10. Relatrios por segmentos .................................................................................................. 26 11. Ativo fixo ........................................................................................................................... 29 12. Arrendamentos mercantis .................................................................................................. 31 13. Reconhecimento de receitas .............................................................................................. 36 14. Benefcios de aposentadoria .............................................................................................. 37 15. Incentivos fiscais ............................................................................................................... 40 16. Cmbio ............................................................................................................................... 41 17. Combinaes de empresas ................................................................................................. 43 18. Investimentos em afiliadas ................................................................................................. 46 19. Consolidao e investimentos em subsidirias .................................................................. 48 20. Joint ventures .................................................................................................................... 50 21. Outros investimentos e instrumentos financeiros ............................................................. 51 22. Extino e reestruturao de dvidas ................................................................................. 61 23. Ativos intangveis (exceto fundo de comrcio) ................................................................. 63 24. Empresas na fase pr-operacional ...................................................................................... 64 25. Recuperao de ativos ....................................................................................................... 65
Abreviaturas e Siglas
APB/AICPA Opinio do Comit de Princpios Contbeis / Instituto Americano dos Contadores Pblicos Certificados Boletim de Pesquisa Contbil / Instituto Americano dos Contadores Pblicos Certificados Conselho Federal de Contabilidade Comisso de Valores Mobilirios Normas de Contabilidade Financeira / Comit de Padronizao de Contabilidade Norma Internacional de Contabilidade Instituto Brasileiro de Contadores Normas e Procedimentos de Contabilidade / Instituto Brasileiro dos Contadores Parecer de Orientao Regulamento do Imposto de Renda Comisso de Valores Mobilirios dos Estados Unidos da Amrica
ARB/AICPA
CFC CVM FAS/FASB
IAS IBRACON NPC/IBRACON
PO RIR SEC
IAS
1. Estoques
(IAS 2, SIC 1)
EUA
1. Estoques
(ARB 43, I78, FIN 1)
BR
1. Estoques
(Lei 6404/76, NPC 02 IBRACON, NBC-T-4)
Os estoques so apresentados ao menor entre o custo e valor lquido de realizao, determinado para cada item individualmente. Quando a avaliao individual no for praticvel, os itens podem ser agrupados por linhas de produto para usos ou fins similares.
Os estoques so demonstrados pelo menor valor entre o custo ou pelo valor de mercado. Esta regra pode ser aplicada diretamente a cada item ou ao estoque como um todo, dependendo do carter e a composio dos estoques. Os mtodos usados devem ser os que mais claramente reflitam o ciclo de gerao de receitas por perodo. Em casos excepcionais, os estoques podem ser demonstrados acima do custo (por exemplo, produtos agrcolas, minerais e outros, quando suas unidades forem intercambiveis e puderem ser vendidos imediatamente, nos casos em que for difcil obter custos apropriados). Nestes casos, os critrios adotados devem ser claramente divulgados nas demonstraes financeiras.
As matrias primas, mercadorias para revenda e outros materiais e seus componentes devem ser demonstrados pelo menor valor entre o custo de aquisio e o valor de mercado. Os produtos acabados e em processo devem ser demonstrados entre o menor valor entre o custo de aquisio mais gastos de fabricao e o seu valor de mercado. Os estoques de animais, produtos agrcolas e de produtos minerais destinados venda podem ser valorizados ao valor de mercado mediante as seguintes condies: n o estoque esteja relacionado com a atividade fim da empresa; n o seu custo de produo no possa ser determinado com razoabilidade; e n exista um mercado ativo que permita uma liquidez imediata dos estoques. Os estoques obsoletos ou no utilizveis devem ser demonstrados pelo seu valor lquido realizvel e os estoques no utilizveis devem ser baixados. As provises para desvalorizao podem ser revertidas uma vez que no sejam mais necessrias. Custo refere-se soma de todos os gastos que direta ou indiretamente contribuam para trazer o estoque sua condio e localizao atual. As despesas gerais e administrativas devem ser contabilizadas no resultado do perodo de sua ocorrncia, exceto pela parcela que possa ser claramente atribuda ao processo de produo. A excluso das despesas indiretas dos estoques no um mtodo contbil aceitvel.
Os estoques de metais preciosos e commodities usados para atividades de negociao (trading) podem ser registrados ao valor de mercado (menos despesas de vendas), mesmo que este exceda o custo.
As provises para desvalorizao dos estoques que deixem de ser necessrias devem ser revertidas de forma que o novo valor ajustado no supere o valor de custo original ou o valor lquido realizvel.
Uma vez registrada uma proviso para reduzir estoques ao seu valor de mercado, o valor original no pode ser restaurado.
O custo dos estoques compreende o custo de aquisio, transformao e outros custos incorridos para trazer os estoques condio e local onde se encontram (incluindo as despesas indiretas atribuveis).
Custo refere-se a todas as despesas e encargos que direta ou indiretamente foram incorridos para trazer os estoques ao lugar onde se encontram e a sua condio atual. As despesas gerais e administrativas devem ser contabilizadas como despesas do perodo, exceto pela parcela que se relacionar claramente com a produo. A excluso das despesas indiretas dos estoques no um mtodo contbil aceitvel.
IAS
1. Estoques
(IAS 2, SIC 1)
EUA
1. Estoques
(ARB 43, I78, FIN 1)
BR
1. Estoques
(Lei 6404/76, NPC 02 IBRACON, NBC-T-4)
Os mtodos preferidos so PEPS e custo mdio. A base UEPS uma alternativa aceitvel, mas, se for adotada, tambm necessrio divulgar a diferena com: n o uso do PEPS ou custo mdio que no deve superar o valor lquido realizvel; ou n o menor valor entre o custo corrente na data do balano e o valor lquido realizvel. O mesmo tipo de frmula de custeio deve ser utilizado para todos os itens do estoque, porm bases diferentes podem ser utilizadas para estoques de natureza e utilizao distintas.
O custo pode ser determinado com base PEPS, custo mdio ou UEPS. O ltimo aceitvel, desde que seja adotado tambm para fins fiscais.
O custo pode ser determinado com base no mtodo PEPS, custo mdio ou UEPS. Todavia, o UEPS no aceito para fins fiscais e, conseqentemente, no um mtodo geralmente utilizado.
IAS
2. Depreciao
(IAS 16, IAS 22, IAS 38)
EUA
2. Depreciao
(D40, APB 6, APB 12, ARB 43)
BR
2. Depreciao
(NBC-T-4, Pronunciamento VII do IBRACON)
A depreciao deve ser alocada sistematicamente em cada perodo contbil, durante a vida til dos ativos.
A depreciao deve ser reconhecida de maneira racional e sistematicamente. No necessrio reconhecer depreciao sobre obras de arte ou tesouros histricos individuais cujo benefcio econmico ou potencial de servio seja utilizado to lentamente que suas vidas teis de servio sejam extremamente longas.
A depreciao deve ser alocada sistematicamente em cada perodo contbil durante a vida til dos ativos.
No recomendado nenhum mtodo de depreciao especfico, embora o mtodo escolhido deva ser aplicado com uniformidade. O tempo de vida til dos ativos deve ser revisto periodicamente e as taxas de depreciao devem ser ajustadas.
So permitidos diferentes mtodos de depreciao para os bens de capital tangveis, desde que o mtodo escolhido seja sistemtico e racional, com exceo dos mtodos de anuidade.
Nenhum mtodo especfico recomendado, todavia, o mtodo escolhido deve ser aplicado de forma consistente. A vida til dos ativos deve ser revisada periodicamente e, se necessrio, as taxas de depreciao devem ser ajustadas. O mtodo geralmente aplicado leva em considerao as taxas fiscais, que so dedutveis e a depreciao registrada pelo mtodo linear. Apesar de no ser tratado claramente nas normas contbeis, as mudanas no mtodo de depreciao so usualmente consideradas como uma mudana nas estimativas contbeis.
Qualquer mudana no mtodo de depreciao uma mudana em uma estimativa contbil e, portanto, deve ser contabilizada prospectivamente.
As mudanas no mtodo de depreciao (mas no em vidas teis ou valores residuais) so tratadas como mudana de princpio contbil cujo efeito cumulativo deve ser refletido no demonstrativo de resultado do ano corrente, aps os itens extraordinrios.
IAS
3. Demonstraes dos fluxos de caixa

(IAS 7)
EUA

(SFAS 95, C25)
BR

(Lei 6404/76, PO CVM 24/92, NPC 20 do IBRACON)
Esses demonstrativos devem ser produzidos como parte integrante das demonstraes financeiras (IAS 7).
Todas as entidades devem apresentar a demonstrao dos fluxos de caixa, incluindo as empresas comerciais e as entidades sem fins lucrativos, mas excluindo os planos de penso com benefcios definidos, certos planos de benefcios e companhias de investimentos. A SEC aceita a demonstrao dos fluxos de caixa no Form 20-F em conformidade com o IAS 7, sem a necessidade de conciliar com os Princpios Contbeis Norte-Americanos.
A legislao societria requer a apresentao da demonstrao das origens e aplicaes de recursos. A demonstrao dos fluxos de caixa, conforme NPC 20 IBRACON, pode ser apresentada como uma informao suplementar. Conforme o projeto de alterao da Lei 6404/76 a demonstrao dos fluxos de caixa substituir a demonstrao das origens e aplicaes de recursos.
Caixa e equivalentes de caixa Os fluxos de caixa so as entradas e sadas de caixa e equivalentes de caixa; portanto, excluem os efeitos das alteraes de taxa de cmbio sobre o caixa e equivalentes de caixa, j que no envolve entradas ou sadas.
Caixa e equivalentes de caixa Um fluxo de caixa um aumento ou reduo em caixa e equivalentes de caixa resultante de uma transao. Portanto, exclui os efeitos das alteraes de taxa de cmbio sobre caixa e equivalentes de caixa, j que no envolvem entradas ou sadas. Caixa e equivalentes de caixa incluem dinheiro em caixa, depsitos vista e investimentos de alta liquidez (com vencimentos originais de trs meses ou menos, ou prazos remanescentes de trs meses ou menos no momento da aquisio).
Caixa e equivalentes de caixa Caixa e equivalentes de caixa incluem no somente caixa e depsitos vista mas tambm outros tipos de contas que possuem as mesmas caractersticas de liquidez em relao ao caixa. Equivalentes de caixa incluem investimentos de curto prazo de alta liquidez.
O disponvel se compe de caixa e depsitos bancrios vista. Os equivalentes de caixa so investimentos de curto prazo, com alta liquidez e facilmente conversveis em caixa e sujeitos a um risco insignificante de mudana no valor de converso. No existe definio de curto prazo mas o padro sugere uma linha divisria de 90 dias (para sua converso em caixa). Os saques a descoberto em banco com vencimento vista, so tratados como caixa e equivalentes quando fizerem parte integrante da gerenciamento de caixa da empresa. Classificao e apresentao dos fluxos de caixa As demonstraes dos fluxos de caixa no perodo so divididos em atividades operacionais, de investimento e financeiras.
Classificao e apresentao dos fluxos de caixa A demonstrao dos fluxos de caixa classifica os pagamentos e recebimentos entre atividades operacionais, de investimento ou financiamento.
Classificao e apresentao dos fluxos de caixa A demonstrao dos fluxos de caixa classifica os recebimentos e pagamentos de caixa entre atividades operacionais, de investimentos e de financiamento. Comparaes entre prticas contbeis 10
IAS

(IAS 7)
EUA

(SFAS 95, C25)
BR

A empresa deve escolher sua prpria poltica para classificar os pagamentos de juros e dividendos como atividade operacional ou financeira e os recebimentos de dividendos como atividade operacional ou de investimento. Os impostos pagos devem ser classificados como atividades operacionais, salvo se algum fluxo de caixa especfico (no somente a despesa correlata na demonstrao de resultado) puder ser identificado com eles e, portanto, puderem ser classificados como atividades financeiras ou de investimento. Os fluxos de caixa lquidos das trs categorias devem ser totalizados para demonstrar a mutao em caixa e equivalentes de caixa, e devem ser conciliados com os saldos iniciais e finais do caixa e equivalente de caixa. As empresas devem divulgar os componentes de caixa equivalentes de caixa e reconcili-los com os dados equivalentes apresentados no balano patrimonial. Quando um instrumento de hedging for contabilizado como hedge de uma posio identificvel, os fluxos de caixa do instrumento so classificados da mesma forma que os fluxos de caixa da posio protegida. Os fluxos de caixa das atividades operacionais podem ser apresentados pelo mtodo direto (recebimentos brutos de clientes, etc.) ou pelo mtodo indireto (lucro lquido e prejuzos para o perodo, com ajustes para chegar ao fluxo lquido total das atividades operacionais). Embora a norma encoraje o uso do mtodo direto, o mtodo indireto geralmente usado na prtica.
Juros pagos e recebidos (lquidos de juros capitalizados, classificados como de investimento), dividendos recebidos e todos os impostos so includos em atividades operacionais. Dividendos pagos so classificados como atividades de financiamento.
Os dividendos recebidos so classificados como atividades operacionais e dividendos pagos so classificados como atividades de financiamento.
Os fluxos de caixa lquidos das trs categorias so totalizados para demonstrar a mutao em caixa e equivalentes de caixa, que conciliada com os saldos iniciais e finais do disponvel.
Os fluxos de caixa lquidos das trs atividades so totalizados e reconciliados com a variao no caixa e equivalentes de caixa ocorrida no perodo.
Os fluxos de caixa de certos contratos que so hedges de transaes identificveis devem ser classificados na mesma categoria de fluxo de caixa relacionado aos itens protegidos.
As prticas contbeis brasileiras no contemplam o tratamento a ser dados aos fluxos de caixa originados de operaes de hedge.
Embora as empresas sejam encorajadas a demonstrar seus fluxos de caixa brutos distribudas pelas principais classes de recebimentos e pagamentos de caixa operacionais (mtodo direto) permissvel apresentar esses itens pelos seus valores lquidos (mtodo indireto) para as atividades operacionais. Quando se trata do mtodo direto, o demonstrativo comea com o caixa operacional por fonte (p. ex. valores pagos a fornecedores e empregados e recebidos de clientes).
Os fluxos de caixa das atividades operacionais podem ser apresentados pelo mtodo direto (recebimentos brutos de clientes, etc.) ou pelo mtodo indireto (lucro lquido e prejuzos para o perodo, com ajustes para chegar ao fluxo lquido total das atividades operacionais).
11
IAS

(IAS 7)
EUA

(SFAS 95, C25)
BR

O mtodo indireto comea com o resultado lquido que conciliado com os fluxos de caixa lquidos das atividades operacionais, por meio de ajustes para itens que no afetam caixa (tais como depreciao) e mutao lquida na maior parte dos itens de capital de giro. Se for usado o mtodo indireto, os valores de juros pagos (lquidos de valores capitalizados) e imposto de renda pagos durante o perodo devem ser divulgados. Todos os fluxos de caixa de financiamento e investimentos devem ser demonstrados pelo valor bruto, com a seguinte exceo: os recebimentos e pagamentos podem ser compensados quando os itens envolvidos giram rapidamente (p. ex. compras e vendas de investimentos), os valores so elevados e os vencimentos so curtos. Outras questes As transaes de investimento ou financiamento que no afetem caixa (p. ex. compras em troca de aes, converso de dvida) devem ser divulgadas de modo a prestar informaes relevantes sobre atividades de financiamento e investimento. Tanto sob o mtodo direto como sob o mtodo indireto, as entradas e sadas de caixa de atividades de investimento e financiamento devem ser demonstradas pelo valor bruto. A NPC 20 no especifica se os fluxos devem ser informados em bases brutas ou lquidas. Usualmente utiliza-se os valores em bases brutas.
Outras questes As informaes sobre atividades de investimento e financiamento da empresa durante o perodo que afetarem ativos ou passivos reconhecidos mas no resultarem em recebimentos ou pagamentos de caixa tambm so divulgadas. Por exemplo, o registro inicial de um arrendamento de capital (financeiro) resulta no reconhecimento de um ativo de arrendamento e do correspondente passivo no balano, sem efeito sobre os fluxos de caixa. Os fluxos de caixa denominados em moedas estrangeiras so traduzidos para a moeda de relatrio usando as taxas de cmbio em vigor na data dos fluxos de caixa (embora possa tambm ser usada uma taxa ponderada para o perodo).
Outras questes As transaes de investimento ou financiamento que no afetem caixa (p. ex., compras em troca de aes, converso de dvida) devem ser divulgadas de modo a prestar informaes relevantes sobre atividades de financiamento e investimento.
Os fluxos de caixa resultantes de transaes em moeda estrangeira devem ser traduzidos para a moeda de relatrio taxa de cmbio da data da ocorrncia do fluxo de caixa (quando as taxas de cmbio forem relativamente estveis, pode ser usada uma taxa ponderada).
A NPC 20 do IBRACON no especifica os procedimentos relativos a fluxos de caixa em moeda estrangeira.
12
IAS

(IAS 7)
EUA

(SFAS 95, C25)
BR

Os fluxos de caixa de subsidirias estrangeiras so tambm traduzidos s taxas em vigor na data da transao (ou taxas mdias apropriadas). O efeito das mudanas de taxa de cmbio sobre os saldos de caixa e equivalentes a caixa demonstrado como parte da conciliao das movimentaes do saldo. As instituies financeiras podem demonstrar certos adiantamentos, depsitos e amortizaes pelo valor lquido.
O efeito das taxas de cmbio sobre os saldos de caixa em moedas estrangeiras precisa ser demonstrado como um item isolado na demonstrao dos fluxos de caixa.
Bancos, instituies de poupana e cooperativas de crdito podem demonstrar pelo valor lquido os recebimentos e pagamentos relacionados com depsitos e saques feitos em outras instituies financeiras, para as aplicaes e resgates em depsitos a prazo bem como para emprstimos concedidos a clientes e amortizados.
No h uma norma especfica para instituies financeiras.
13
IAS
4. Ajustes de perodos anteriores, modificaes das prticas, mtodos e estimativas contbeis
EUA
BR
(IAS 1, IAS 8, IAS 12, IAS 16, IAS 38, SIC 8)
(SFAS 16, A35, A06, I13, APB 9, APB 20, APB 30, SAB 67) Itens extraordinrios Os itens extraordinrios so demonstrados separadamente, aps o resultado das operaes continuadas. O valor do item extraordinrio demonstrado lquido de impostos, e o imposto demonstrado entre parnteses nas demonstraes financeiras.
(Pronunciamento XIV IBRACON)
Itens extraordinrios Os itens extraordinrios so apresentados lquidos dos impostos, como um item separado dos resultados das atividades ordinrias aps os impostos.
Itens extraordinrios Os itens extraordinrios (lquido de imposto de renda) devem ser segregados dos resultados operacionais e reportados como um item separado na demonstrao de resultado. De preferncia, os itens extraordinrios devem ser reportados detalhadamente na demonstrao de resultado, todavia, tambm podem ser divulgados nas notas explicativas. Os eventos e transaes que possuam as caractersticas descritas abaixo, devem ser classificados como itens extraordinrios: n os eventos ou transaes de natureza no usual apresentando um alto grau de anormalidade e no esteja relacionado com as atividades normais da empresa; n o evento ou transao no esperado para ocorrer com freqncia; e n o valor do evento ou transao seja relevante em relao ao resultado antes dos itens extraordinrios.
So definidos como receitas ou despesas resultantes de eventos claramente distintos das atividades normais da empresa e que, portanto, no ocorram freqentemente ou regularmente.
Os itens extraordinrios so definidos como itens de natureza anormal e de ocorrncia infreqente. Esses termos so a seguir definidos. n Natureza anormal O evento ou transao subjacente possui um alto grau de anormalidade e de um tipo que claramente no tem relao, ou somente tem uma relao acidental com as atividades tpicas e ordinrias da entidade, levando em conta o ambiente em que a entidade opera. n De ocorrncia infreqente O evento ou transao subjacente do tipo que no se pode esperar razoavelmente que ocorra em futuro previsvel, levando em considerao o ambiente em que a entidade opera. Na prtica, um evento ou transao considerado atividade ordinria e normal da empresa, salvo se a evidncia claramente apoiar sua classificao como item extraordinrio.
Ajustes de perodos anteriores Ajustes de exerccios anteriores podem ser por: n mudanas nas prticas contbeis; e n correo de erros fundamentais.
Ajustes de perodos anteriores Quando as demonstraes financeiras abrangem somente um perodo, os ajustes de exerccios anteriores so refletidos como ajustes dos saldos iniciais de lucros retidos.
Ajustes de perodos anteriores Ajustes ao saldo inicial de lucros acumulados so permitidos para os seguintes casos: n correo de erros de anos anteriores no relacionados a eventos subsequentes; e n mudanas nas prticas contbeis.
14
IAS
EUA
BR
(SFAS 16, A35, A06, I13, APB 9, APB 20, APB 30, SAB 67) Quando forem apresentadas demonstraes financeiras comparativas, os ajustes correspondentes so feitos no lucro lquido, seus componentes, saldos de lucros retidos e outros saldos afetados para todos os perodos demonstrados, de modo a refletir a aplicao retroativa dos ajustes de perodos anteriores. Os ajustes de exerccios anteriores somente so permitidos para: n corrigir erros nas demonstraes financeiras de perodos anteriores; n certas modificaes em princpios contbeis; n certos ajustes relacionados com perodos interinos anteriores inseridos no ano fiscal corrente; ou n refletir modificaes contbeis, que, na prtica, sejam as demonstraes de uma outra entidade (por exemplo, num pooling of interests). Modificaes em princpios e mtodos contbeis Uma mudana de princpio contbil deve ser explicada e justificada. O termo princpio contbil tambm inclui os mtodos de aplicao dos princpios.
(Pronunciamento XIV IBRACON)
O tratamento recomendado o reconhecimento dos eventos acima como uma correo dos saldos iniciais dos lucros acumulados. O IAS tambm permite um tratamento alternativo, que consiste no registro destes eventos no resultado do exerccio sem necessidade de reformulao das demonstraes financeiras. Entretanto, se nem o tratamento recomendado nem o tratamento alternativo forem possveis para uma mudana de prtica contbil, a alterao deve ser feita retroativamente.
Modificaes em princpios e mtodos contbeis Uma alterao de princpio contbil pode ser necessria na adoo de uma nova norma do IAS ou quando essa alterao v resultar em melhoria na apresentao de eventos ou transaes nas demonstraes financeiras. Em ambos casos, se a empresa decidir registrar a alterao no resultado do perodo corrente, dever apresentar informaes pro forma sobre os efeitos no ano anterior. Em todos os casos necessrio apresentar o efeito da alterao sobre todos os perodos demonstrados juntamente com a razo da alterao. As novas normas do IAS ou trazem suas prprias regras de transio, ou na falta delas, entram em vigor como alterao nas prticas contbeis.
Modificaes em princpios e mtodos contbeis Uma mudana nos princpios contbeis deve ser explicada e justificada.
Na maioria dos casos, os exerccios anteriores no so ajustados. Em vez disso, o efeito cumulativo da modificao (depois dos impostos) deve ser apresentado na demonstrao de resultado, aps os itens extraordinrios e antes do resultado, no ano em que ocorrerem as alteraes. O resultado antes dos itens extraordinrios e o resultado lquido do exerccio devem ser demonstrados proforma no prprio demonstrativo de resultado de todos os perodos apresentados.
Os efeitos de mudana nas prticas contbeis so classificados como ajustes de exerccios anteriores, porm as demonstraes financeiras no precisam ser reformuladas. Deve ser efetuada divulgao, se relevante.
15
IAS
EUA
BR
(SFAS 16, A35, A06, I13, APB 9, APB 20, APB 30, SAB 67) O efeito da adoo do novo princpio sobre o lucro antes dos itens extraordinrios e sobre o resultado lquido do perodo em que ocorreu a mudana tambm deve ser divulgado. Nos seguintes casos, as demonstraes financeiras dos anos anteriores devem ser reformuladas: n mudana do UEPS para qualquer outro mtodo de avaliao de estoques; n alterao no mtodo de contabilizao de contratos a longo prazo do tipo construo; e n uma mudana de ou para o mtodo de contabilizao pelo custo pleno usado pelas indstrias extrativas. Essas regras gerais no se aplicam s mudanas resultantes da adoo inicial de um novo pronunciamento contbil.
(Pronunciamento XIV do IBRACON)
Uma alterao no mtodo de depreciao/ amortizao, vida til ou valor residual no se qualifica como alterao das prticas contbeis.
Uma mudana de um mtodo de clculo de depreciao uma mudana de prtica contbil e deve ser contabilizada. Todavia, uma alterao na vida til ou no valor residual de um ativo considerado como uma mudana em estimativa contbil e deve ser contabilizada prospectivamente. Modificaes em estimativas contbeis As alteraes em estimativas contbeis devem ser contabilizadas no perodo da alterao, como se somente aquele perodo fosse afetado pela alterao, ou no perodo da mudana e perodos futuros, se esses perodos forem afetados.
Uma alterao no mtodo de depreciao/ amortizao, vida til ou valor residual no se qualifica como alterao das prticas contbeis.
Modificaes em estimativas contbeis As alteraes em estimativas contbeis so refletidas no resultado do perodo em que se promover a alterao (ou do perodo da alterao e perodos futuros, se a alterao afetar ambos). Quando relevante, o efeito da mudana em uma estimativa contbil, deve ser divulgado.
Modificaes em estimativas contbeis As alteraes em estimativas contbeis so refletidas no resultado do perodo em que se promover a alterao (ou do perodo da alterao e perodos futuros, se a alterao afetar ambos). Quando relevante, o efeito da mudana em uma estimativa contbil, deve ser divulgado.
16
IAS
5. Despesas com pesquisa e desenvolvimento

(IAS 36, IAS 38)
EUA

(SFAS 2, SFAS 68, R55)
BR
(Lei 6404/76, Pronunciamento VIII do IBRACON) As despesas com pesquisas e desenvolvimento que iro contribuir na gerao de receita por mais de um exerccio podem ser capitalizadas como um ativo diferido. As despesas com pesquisas e desenvolvimento devem ser avaliadas ao custo e deduzidas de amortizao acumulada. O perodo de amortizao deve ser determinado pelo perodo no qual os benefcios futuros sero gerados. Todavia, o perodo de amortizao geralmente utilizado baseado na legislao fiscal que requer um perodo mnimo de amortizao de 5 anos e um mximo de 10 anos pela legislao societria. Se em qualquer perodo houver dvidas sobre a viabilidade e recuperao das despesas de pesquisa e desenvolvimento diferidas, o valor lquido das despesas com pesquisas e desenvolvimento dever ser baixado imediatamente.
Pesquisa a investigao original e planejada para obter novos conhecimentos. Os custos de pesquisa devem ser debitados ao resultado quando incorridos. Desenvolvimento a aplicao de descobertas de pesquisas ou outros conhecimentos a um plano ou projeto para a produo de materiais, produtos substancialmente melhorados, etc. e no inclui a manuteno ou aperfeioamento das operaes correntes. Os custos de desenvolvimento devem ser contabilizados como despesas. Somente podem ser capitalizados os custos incorridos em conexo com um projeto que satisfaa os seguintes critrios: a. o produto/processo claramente definido e os custos a ele atribudos podem ser identificados separadamente; b. a viabilidade tcnica do produto j foi demonstrada; c. a administrao indicou que pretende produzir o produto/processo e coloc-lo no mercado ou utiliz-lo; d. existe uma clara indicao de um mercado futuro para o produto/processo ou, se o produto/ processo for destinado ao uso interno, sua utilidade foi claramente demonstrada; e. h ou haver recursos adequados para completar o projeto e colocar o produto/processo no mercado.
Os Princpios Contbeis Norte-Americanos definem os termos pesquisa e desenvolvimento de modo similar ao IAS. Somente os custos de materiais, equipamentos, instalaes e intangveis adquiridos de terceiros e usados em atividades de pesquisa e desenvolvimento que tiverem usos futuros alternativos podem ser capitalizados e amortizados. Com a exceo de certos programas de computador desenvolvidos internamente, todos os custos de pesquisa e desenvolvimento agora no so mais capitalizados sob os Princpios Contbeis NorteAmericanos, devendo ser debitados ao resultado, quando incorridos.
17
IAS

(IAS 36, IAS 38)
EUA

(SFAS 2, SFAS 68, R55)
BR
(Lei 6404/76, Pronunciamento VIII do IBRACON)
Os custos de desenvolvimento diferidos devem ser limitados ao valor que a empresa pode razoavelmente recuperar com lucros futuros, considerando os custos de desenvolvimento futuros bem como os custos de produo, vendas e respectiva administrao. Os custos de desenvolvimento diferidos devem ser alocados aos perodos futuros em base sistemtica, relacionada com a venda ou uso esperado para o produto/processo, ou sua vida til.
18
IAS
6. Contingncias
(IAS 37)
EUA
6. Contingncias
(SFAS 5, SOP 94-6, C59)
BR
6. Contingncias
(NBC-T-4, Pronunciamento XIII do IBRACON)
Provises devem ser reconhecidas quando: uma entidade tem uma obrigao presente (legal ou constituda) como resultado de um evento passado; n provvel que uma sada de recursos envolvendo benefcios econmicos seja requerida para liquidar a obrigao; e n uma estimativa segura pode ser efetuada em relao ao montante da obrigao.
n
Se houver informaes disponveis antes da publicao das demonstraes financeiras indicando a probabilidade de que, na data do balano, um ativo tenha sido prejudicado ou um passivo tenha sido incorrido e, se o valor da perda possa ser razoavelmente estimado, a perda estimada dever ser provisionada.
Uma perda contingente dever ser reconhecida nas demonstraes financeiras quando a probabilidade de ocorrncia considerada provvel e o valor possa ser razoavelmente estimado.
Se estas condies no forem atendidas, nenhuma proviso dever ser reconhecida. Um passivo contingente : n uma possvel obrigao oriunda de eventos passados e cuja existncia ser confirmada pela ocorrncia ou no de um ou mais eventos futuros no totalmente sob o controle da entidade; ou n uma obrigao presente oriunda de eventos passados mas que no pode ser reconhecida porque: i) no provvel que uma sada de recursos envolvendo benefcios econmicos seja requerida para liquidar a operao; ou ii) o montante da obrigao no pode ser mensurado com segurana suficiente. Passivos contingentes devem ser divulgados nas demonstraes financeiras, a menos que uma sada de recursos seja considerada remota. As divulgaes incluem a natureza da contingncia e quando vivel, o efeito financeiro estimado, uma indicao das incertezas e a possibilidade de qualquer desembolso. Os seguintes termos so usados para descrever a possibilidade de que um evento futuro venha a confirmar se um ativo foi prejudicado ou um passivo incorrido na data das demonstraes financeiras: n provvel: o evento futuro tem probabilidade de ocorrer; n razoavelmente possvel: a possibilidade de que o evento futuro ocorra mais do que remota, porm menos do que provvel; n remota: a possibilidade do evento futuro ocorrer baixa. Contingncias so classificadas de acordo com seus riscos relacionados, como segue: n provvel: esperado que ocorra o evento futuro; n razoavelmente possvel: a chance de que o evento futuro ocorra mais do que remota e menos do que provvel; n remota: a chance de que o evento futuro ocorra insignificante. Divulgaes adequadas sobre as perdas contingentes reconhecidas devero ser efetuadas nas notas explicativas s demonstraes financeiras.
Se no for constituda proviso, em funo dessas condies no terem sido preenchidas, a divulgao da contingncia dever ser feita, quando haja uma possibilidade razovel de ocorrer uma perda, ou se a perda for maior do que o valor provisionado.
Se o valor da contingncia no puder ser razoavelmente estimado, divulgaes adequadas so requeridas.
19
IAS
6. Contingncias
(IAS 37)
EUA
6. Contingncias
(SFAS 5, SOP 94-6, C59)
BR
6. Contingncias
(NBC-T-4, Pronunciamento XIII do IBRACON)
A divulgao dever indicar a natureza da contingncia, dar uma estimativa da perda estimada ou da faixa de perda estimada ou declarar que tal estimativa no pode ser feita e declarar que razoavelmente possvel que essa estimativa se altere (se esse for o caso). Ativos contingentes no devem ser reconhecidos uma vez que isto pode resultar no reconhecimento de uma receita que pode nunca ser realizada. Entretanto, quando a realizao da receita lquida e certa, o ativo relacionado no um ativo contingente e seu reconhecimento apropriado. Quando uma entrada de benefcios econmicos provvel a entidade dever divulgar uma breve descrio da natureza do ativo contingente na data do balano e, se possvel, uma estimativa dos efeitos financeiros, mensurados de acordo com o IAS 37. Os ativos contingentes geralmente no so refletidos nas contas, j que esse procedimento significaria reconhecer receitas antes de sua realizao. Embora a divulgao adequada de ganhos contingentes seja apropriada, deve-se exercer cuidado para evitar inferncias enganosas quanto probabilidade de realizao. Em geral, ativos contingentes no devem ser reconhecidos nas demonstraes financeiras, baseado no requerimento de que a receita somente pode ser reconhecida quando realizada. recomendada uma divulgao adequada do ganho, incluindo a natureza e o valor do ganho contingente (lquido de imposto de renda e qualquer outro custo relacionado).
20
IAS
7. Eventos subseqentes
(IAS 10)
EUA
(SFAS 5, SOP 94-6, C59)
BR
(Lei 6404/76)
Eventos relevantes ocorridos aps a data de encerramento do balano requerem ajustes nas demonstraes financeiras quando as demonstraes fornecerem evidncias adicionais relacionadas com eventos que tenham ocorrido durante o exerccio ou indicarem que no seja mais possvel presumir a continuidade de operaes plena ou parcialmente. Uma divulgao dever ser feita quando eventos significativos no forem reconhecidos aps a data do balano e que a sua no divulgao possa prejudicar a interpretao dos usurios das demonstraes financeiras para fins de tomada de decises.
As normas contbeis norte-americanas no falam especificamente do tratamento de eventos subseqentes; entretanto, as Normas de Auditoria (AU 560) efetivamente estabelecem as normas contbeis com respeito a esse assunto.
Se os efeitos dos eventos subseqentes forem relevantes os mesmos devem ser divulgados. Ajustes nas demonstraes financeiras do exerccio anterior no so requeridos. Todavia, as prticas contbeis geralmente aplicadas reconhecem o efeito dos eventos subseqentes em conformidade com o IAS.
Os padres de auditoria norte-americanos distinguem dois tipos de eventos subseqentes que requerem uma considerao da gerncia e avaliao pelo auditor independente: n eventos que forneam evidncias adicionais com relao a condies que existiam na data do balano e que afetam estimativas inerentes no processo de preparao das demonstraes financeiras; e n eventos que forneam evidncias com relao a condies que no existiam na data do balano mas que surgiram aps aquela data. Com relao ao primeiro tipo de evento subseqente, os padres de auditoria norteamericanos requerem que as demonstraes financeiras sejam ajustadas por qualquer mudana nas estimativas como resultado do uso daquelas evidncias. Com relao ao segundo tipo, os padres de auditoria norte-americanos esclarecem que as demonstraes financeiras no sejam ajustadas, todavia alguns eventos subseqentes devem ser divulgados para evitar distores sobre as demonstraes financeiras.
21
IAS
8. Contratos de construo
(IAS 11, IAS 18)
EUA
(SFAS 56, ARB 45, SOP 98-1)
BR
(Pronunciamento XVII do IBRACON)
O mtodo do estgio de acabamento deve ser usado para contabilizar receitas de servios ou de construes oriundas de contratos a longo prazo quando for razoavelmente possvel estimar o resultado do contrato. Isso ocorre quando so satisfeitos os critrios de reconhecimento de receita e possvel fazer uma medio confivel do estgio de concluso do contrato. Estas orientaes so aplicveis para contratos de prestao de servios e de construes, independente do seu perodo de concluso. Nenhum mtodo de avaliao do estgio de acabamento obrigatrio. Os mtodos aceitos pela norma compreendem a porcentagem de trabalho executado (progresso fsico) e a porcentagem de custos incorridos.
A contabilizao pelo mtodo da porcentagem de acabamento a mais indicada para o reconhecimento da receita correspondente aos contratos do tipo construo a longo prazo, quando as estimativas do tempo para concluso e da extenso do avano forem razoavelmente confiveis.
Existem trs mtodos aceitos: Porcentagem de acabamento A receita reconhecida na extenso do acabamento que possa ser medida tanto em relao ao custo incorrido em relao ao custo total estimado, ou por referncia ao progresso fsico de acabamento em comparao s exigncias contratuais. n Contrato acabado As receitas e os custos so reconhecidos quando da execuo total do contrato. n Mtodo do parcelamento As receitas e os custos so reconhecidos baseado nos recebimentos estabelecidos em contrato.
n
Os mtodos acima so aplicveis a contrato com perodo de concluso superior a 12 meses.
Quando o resultado do contrato no puder ser confiavelmente medido, a receita reconhecida na extenso dos custos incorridos que forem recuperveis.
Por este mtodo as receitas (uma porcentagem da receita total esperada) so reconhecidas com base na evoluo da execuo do contrato. Normalmente, essa porcentagem medida com base nos custos incorridos em relao aos custos totais estimados (embora outros mtodos, como os mencionados no IAS, tambm sejam possveis). O mtodo do contrato concludo prefervel onde houver dvidas sobre previses, quer por falta de previses confiveis, quer por incerteza inerente. Sob esse mtodo, as receitas so reconhecidas somente se o contrato estiver concludo ou substancialmente executado.
Quando os resultados do contrato no puderem ser medidos com razoabilidade, a receita dever ser reconhecida proporcionalmente aos custos incorridos e recuperveis.
22
IAS
(IAS 11, IAS 18)
EUA
(SFAS 56, ARB 45, SOP 98-1)
BR
(Pronunciamento XVII do IBRACON)
Uma perda relacionada com um contrato deve ser provisionada, to logo seja identificada, por um valor suficiente para cobrir os prejuzos incorridos at a data e os prejuzos futuros necessrios para completar o contrato.
No caso de contrato para o qual se prev perda, os princpios contbeis geralmente aplicveis exigem o reconhecimento de todo o prejuzo previsto to logo a perda se torne evidente.
Perdas relacionadas aos contratos devero ser reconhecidas to logo sejam identificadas por um valor suficiente para cobrir as perdas incorridas at a data e para cobrir custos necessrios para o trmino do contrato.
23
IAS
9. Imposto de renda
(IAS 12)
EUA
9. Imposto de renda
(SFAS 109, I27)
BR
9. Imposto de renda
(NPC 20, Deliberao CVM 273/98)
Os impostos devem ser registrados nas demonstraes financeiras pelo regime de competncia, usando o mtodo do passivo. Um ativo ou passivo fiscal corrente reconhecido pelos efeitos fiscais futuros atribuveis a diferenas temporrias e pela compensao de prejuzos fiscais acumulados contra lucros futuros.
Similar ao IAS, o mtodo do passivo deve ser usado para contabilizar o imposto de renda.
Similar ao IAS, o mtodo do passivo deve ser usado para contabilizar imposto de renda.
Um passivo ou ativo fiscal corrente ou uma despesa ou benefcio fiscal correntes so reconhecidos pelo imposto a pagar ou a receber estimado, com base nas declaraes para o ano corrente e anteriores. Um ativo ou passivo fiscal diferido reconhecido pelos efeitos fiscais futuros atribuveis s diferenas temporrias e pela compensao de prejuzos fiscais acumulados contra lucros tributveis futuros. A medio dos passivos e ativos tributrios diferidos baseada nas previses da legislao tributria promulgada; os efeitos das alteraes futuras na legislao ou nas alquotas no so aplicados por antecipao.
O valor escritural dos ativos de imposto diferido restrito ao valor que pode ser utilizado contra lucros tributveis futuros que estaro provavelmente disponveis.
A medio dos ativos e passivos tributrios correntes e diferidos baseada nas disposies da legislao tributria substancialmente promulgada, que pode incluir anncios de alteraes futuras, de outra forma, os efeitos das alteraes futuras na legislao ou nas alquotas no podem ser antecipados. Um imposto diferido no passivo deve ser reconhecido para todas as diferenas temporrias tributveis, a menos que o imposto diferido passivo tenha origem de: n gio pelo qual sua amortizao no seja dedutvel; ou n o reconhecimento inicial de um ativo ou passivo de uma transao no qual; i) no seja uma combinao de negcios; e ii) poca da transao no produza efeito sobre o resultado contbil nem no resultado fiscal (prejuzo fiscal).
O balano patrimonial que apresentar os valores dos ativos de imposto de renda diferido ser reduzido, por uma proviso para desvalorizao, de modo a reconhecer somente o valor lquido dos eventuais benefcios fiscais que tenham mais de 50% de possibilidade de realizao.
Um imposto de renda diferido passivo deve ser reconhecido para todas as diferenas temporrias tributveis.
24
IAS
9. Imposto de renda
(IAS 12)
EUA
9. Imposto de renda
(SFAS 109, I27)
BR
9. Imposto de renda
(NPC 20, Deliberao CVM 273/98)
Um imposto de renda diferido no ativo deve ser reconhecido para todas as diferenas temporrias dedutveis, a menos que o imposto diferido ativo tenha origem de: n desgio que seja tratado como uma receita diferida em conformidade com o IAS 22, Combinaes de Empresas; ou n o reconhecimento inicial de um ativo ou passivo em uma transao no qual: i) no seja uma combinao de empresas; e ii) poca da transao no produza efeitos sobre o resultado contbil nem sobre o resultado fiscal (prejuzo fiscal). Os ativos e passivos fiscais diferidos devem sempre ser classificados como no circulantes. Os passivos e ativos de imposto de renda diferido, exceto a proviso para desvalorizao, sero classificados no balano patrimonial como circulantes ou a longo prazo, de acordo com a classificao do ativo ou passivo correlato. A proviso para desvalorizao ser alocada aos ativos circulante e a longo prazo em proporo alocao do total dos ativos de impostos diferidos. O momento esperado para a reverso do imposto diferido no considerado na classificao dos saldos de imposto diferido, salvo em certos casos em que o saldo de imposto diferido no pode ser relacionado com um ativo ou passivo identificveis para fins de relatrio financeiro.
Um imposto de renda diferido ativo deve ser reconhecido para todas as diferenas temporrias dedutveis: n quando for provvel que o imposto de renda diferido no ativo poder ser utilizado para compensar imposto devido sobre lucros tributveis no futuro e que estejam suportados por oramentos e projees fornecidos pela administrao; ou n onde um imposto de renda diferido passivo seja suficiente em valor e que o seu perodo de realizao permita a compensao do imposto de renda diferido no ativo. Impostos diferidos ativo ou passivo podem ser classificados entre curto e longo prazo e devem ser transferidos para o circulante quando apropriado.
25
IAS
10. Relatrios por segmentos

(IAS 14, IAS 36)
EUA
BR
(SFAS 131, FTB 79-4, FTB 79-5, S30)
As divulgaes por segmento so obrigatrias somente para as empresas com aes negociveis ou papis oferecidos ao pblico ou para aquelas que esto no processo de emitir tais ttulos, e no so requeridas para outras entidades economicamente significativas que no se enquadram na situao acima. O IAS utiliza uma abordagem gerencial segmentao, com base nos componentes de organizao interna em que a empresa se divide para fins de relatrio financeiro sua diretoria. Entretanto, se essa diviso no for baseada em grupos de produtos/servios ou em geografia, a base deve ser identificada examinando o nvel inferior seguinte de organizao interna que divida a empresa em componentes com base em produtos/servios ou fatores geogrficos, mas cada componente deve estar sujeito a riscos e retornos diferentes dos outros componentes.
As divulgaes por segmentos se aplicam somente s empresas com registro na SEC.
As informaes por segmento no so requeridas.
Um segmento operacional um componente de um negcio sobre o qual se disponha de informaes financeiras separadas e que seja avaliado regularmente pelo principal executivo que tome decises quanto alocao de recursos e avaliao de desempenho. Essa abordagem pode ser chamada gerencial porque a base para segmentao a estrutura interna de relatrios gerenciais, sem considerar se reflete diferenas em riscos e retornos ou operaes.
Falando de modo geral, qualquer componente assim identificado que responda por pelo menos 10% das receitas, resultados de atividades operacionais ou ativo total de uma empresa um segmento divulgvel. Caso contrrio, os componentes podem ser combinados com outros componentes com base em riscos e retornos, para formar segmentos divulgveis.
Devem ser divulgadas as informaes sobre qualquer segmento operacional que, de modo geral, responda por 10% ou mais das receitas, resultados de atividades operacionais ou ativos totais de todos os segmentos.
26
IAS

(IAS 14, IAS 36)
EUA
BR
(SFAS 131, FTB 79-4, FTB 79-5, S30)
Os valores divulgados no acompanham a abordagem gerencial. Em vez disso, os valores so uma anlise dos valores relevantes apresentados nas demonstraes financeiras.
necessrio divulgar informaes gerais, tais como os fatores usados para identificar os segmentos sujeitos a divulgao, bem como os tipos de produtos e servios que gerem suas receitas. As informaes numricas devem ser apresentadas na base em que forem reportadas internamente ao principal executivo operacional, mesmo que isso no esteja de acordo com a base adotada para divulgao pblica nas demonstraes financeiras. Em outras palavras, a abordagem gerencial tambm se estende s cifras. Todavia, os valores totais a serem apresentados precisam ser conciliados com os valores equivalentes nas demonstraes financeiras. As informaes numricas exigidas para cada segmento so: n lucro ou prejuzo; n ativos totais; n os seguintes dados, se forem includos nas duas informaes acima ou se forem revistos pelo executivo operacional principal: - receita, distinguindo entre clientes externos e vendas entre segmentos; - receita e despesas de juros; - itens no usuais; - impostos; - itens extraordinrios; - despesas de capital e depreciao, bem c omo outros itens que no afetem caixa; e - o resultado da equivalncia patrimonial e os ativos lquidos de investidas.
As informaes chaves a serem divulgadas por segmento so: n receita, distinguindo entre clientes externos e vendas entre segmentos; n resultados das operaes (de modo geral, antes de juros, impostos e participaes minoritrias); n depreciao, falta de recuperao de ativos e sua eventual reverso e outras despesas que no afetem caixa (salvo se for dada informao sobre fluxos de caixa); n fluxos de caixa das operaes, dos investimentos e de financiamentos (como alternativa para o item anterior); n a parcela dos resultados e o valor escritural dos investimentos contabilizados pelo mtodo da equivalncia patrimonial, no caso desses investimentos serem substancialmente alocados a um nico segmento; n ativos totais; n passivos totais; e n despesas de capital.
27
IAS

(IAS 14, IAS 36)
EUA
BR
(SFAS 131, FTB 79-4, FTB 79-5, S30)
Informaes por rea geogrfica devem ser divulgadas se o segmento de negcio for determinado nestas bases como base principal e as divulgaes devem ser dadas sobre o local de operaes e a localizao dos clientes. Para a base secundria, necessrio analisar as receitas (separando as externas das entre segmentos), ativo total e despesas. No obrigatrio divulgar operaes com um cliente significativo.
Alm disso, existem divulgaes suplementares de receita por grupos de produtos / servios ou regio geogrfica, se a base para a abordagem gerencial j no considerar estes aspectos.
Se um nico cliente externo responder por 10% ou mais das receitas da empresa, esse fato, por si s, devem ser divulgados juntamente com o valor da receita e o segmento a que se referir.
28
IAS
11. Ativo fixo

EUA
11. Ativo fixo
BR
11. Ativo fixo
(SFAS 34, SFAS 66, I67, ARB 43)
(NPC 24 IBRACON, Deliberao CVM 183/95, Pronunciamento VII do IBRACON) O ativo fixo deve ser registrado ao custo histrico. Os custos de financiamento diretamente atribuveis construo do ativo fixo devem ser capitalizados.
O ativo fixo deve ser registrado ao custo histrico (tratamento recomendado). Os custos de financiamento diretamente atribuveis construo do ativo fixo devem ser capitalizados. A reavaliao de ativo fixo permitida, como tratamento alternativo. O ativo fixo deve ser reavaliado ao valor justo, que pode ser o valor de mercado e, se no for disponvel, pelo custo de reposio depreciado. Se um ativo fixo for reavaliado, toda a categoria deve ser reavaliada. A reavaliao deve ser revisada regularmente. A reavaliao positiva deve ser creditada contra uma reserva de avaliao no patrimnio, salvo se reverter um dficit debitado no resultado anteriormente, caso em que so creditados diretamente demonstrao de resultado at o montante em que reverter o referido dbito.
O ativo fixo deve ser registrado ao custo histrico. Os custos de financiamento diretamente atribuveis construo de imobilizado devem ser capitalizados.
No permitida reavaliao acima do custo histrico, exceto em conexo com combinaes de empresas contabilizadas pelo mtodo da compra.
A reavaliao permitida e quando positiva deve ser registrada contra uma reserva de reavaliao dentro do patrimnio lquido. Quando a reavaliao for negativa, o valor do ativo deve ser reduzido na mesma extenso da reserva de reavaliao positiva previamente registrada. O imposto de renda diferido tambm deve ser ajustado por esta reavaliao negativa. Uma proviso para perdas deve ser registrada para a parcela do valor do imobilizado que superar o seu valor reavaliado e debitado em conta de despesas no operacionais. Esta proviso somente pode ser contabilizada se a perda for considerada irrecupervel. Uma reavaliao negativa no pode ser contabilizada se for a primeira vez que o ativo estiver sendo reavaliado ou quando no houver saldo de reserva. Todavia, a empresa dever considerar se o seu valor residual contabilizado recupervel atravs das suas operaes futuras. Se o seu valor recupervel for inferior ao seu valor residual contabilizado, e esta diferena for irreversvel, uma proviso para perdas deve ser contabilizada e debitada em despesas nooperacionais. A reavaliao deve ser estornada no caso de venda ou baixa de um ativo reavaliado descontinuado.
A reavaliao negativa deve ser registrada no resultado, salvo se reverter um supervit de valor igual ou menor anteriormente gerado pelo mesmo ativo, caso em que so diretamente levados reserva de reavaliao. O dficit calculado item a item. Quando um ativo reavaliado baixado, o saldo da reserva de reavaliao a ele relacionado transferido para lucros acumulados (IAS 16 e 23).
A depreciao de um ativo reavaliado se baseia no valor reavaliado, da mesma forma que os ganhos ou perdas na alienao.
29
IAS
11. Ativo fixo

EUA
11. Ativo fixo
BR
11. Ativo fixo
(SFAS 34, SFAS 66, I67, ARB 43)
(NPC 24 IBRACON, Deliberao CVM 183/95, Pronunciamento VII do IBRACON)
A diferena entre o valor contbil do ativo reavaliado e suas bases fiscais constitui-se em uma diferena temporria e fornece a base para contabilizao de imposto de renda diferido ativo ou passivo. A partir de 1 de janeiro de 2000, as seguintes regras se aplicam a propriedades para investimento. As propriedades para investimento so definidas como os terrenos e prdios mantidos para aluguel e ou uso prprio ou para venda no curso normal dos negcios. Excluem-se os imveis mantidos sob arrendamentos operacionais. Podem ser avaliados como pelas regras de valorizao normal aplicvel para ativo fixo ou pelo seu valor justo e no depreciado, representando o seu valor de mercado, em que as mudanas de valor so contabilizadas no resultado. As propriedades para investimento so apresentadas ao custo histrico depreciado. Todos os prdios, inclusive os detidos para investimento, devem ser depreciados. Entretanto, as propriedades mantidas para revenda no costumam ser depreciadas. O SFAS 67 especifica o tratamento contbil de custos de pr-aquisio, taxas e seguros, custo de projetos, operaes eventuais, e a alocao de custos capitalizados a componentes de projetos imobilirios, j que estes itens esto relacionados a projetos imobilirios. Por ocasio da venda ou baixa de propriedades existem restries que no permitem o reconhecimento do lucro (total ou parcial) quando o vendedor possa incorrer em custos futuros ou quando o vendedor firmou uma opo de recompra por um preo j definido. No h regras contbeis especficas para imobilizado de investimento. O usual contabiliz-los pelo custo histrico deduzido de depreciao. No caso de bens destinados venda dever ser feita proviso para ajuste ao valor de realizao, se este for menor.
30
IAS
12. Arrendamentos mercantis

(IAS 17, IAS 39, SIC 15)
EUA
BR

(PO CVM 15/87)
(SFAS 13, SFAS 28, SFAS 98, L10)
A distino entre arrendamento operacional e financeiro se baseia em princpios conceituais, e no em exigncias detalhadas.
Os Princpios Contbeis Norte-Americanos, tm um conceito similar ao IAS 17, entretanto as exigncias so detalhadas e mais amplas e h diferenas. O critrio usado para distinguir entre arrendamento de capital e arrendamento operacional no o mesmo para o arrendatrio e arrendador.
Todos os arrendamentos so considerados arrendamentos operacionais. A receita de vendas em uma transao de venda leaseback registrada pelo valor nominal, independentemente das circunstncias. As regras existentes apenas requer divulgaes em notas explicativas sobre os contratos de arrendamento (prazo, valores, prestaes remanescentes, entre outras informaes).
Arrendatrio Um arrendamento pode ser financeiro ou operacional. Um arrendamento operacional contabilizado pelos pagamentos incluindo qualquer incentivo para entrar no arrendamento, que so debitados ao resultado pelo mtodo linear ou em outra base sistemtica que seja mais representativa dos benefcios gerados pelo arrendamento. Chama-se financeiro o arrendamento que transfere substancialmente todos os riscos e recompensas incidentes propriedade do ativo. As seguintes situaes normalmente indicariam um arrendamento financeiro tanto para o arrendatrio como para o arrendador: n a propriedade transferida para o arrendatrio; n existe uma opo de compra por um preo de barganha; n o prazo do arrendamento pela maior parte de sua vida til econmica; n o valor presente dos pagamentos mnimos sob o arrendamento praticamente igual ao valor justo do ativo arrendado; n o ativo arrendado especfico, de modo que seriam necessrias modificaes importantes para uso por outro arrendatrio.
Arrendatrio Do ponto de vista do arrendatrio, um arrendamento que satisfaa um dos quatro critrios a seguir deve ser tratado como arrendamento de capital. n O arrendamento transfere propriedade do ativo no final do contrato. n O arrendamento contm uma opo de compra por um valor de barganha. n A durao do arrendamento pelo menos igual a 75% da vida til do ativo. n O valor presente dos pagamentos mnimos sob o arrendamento pelo menos equivalente a 90% do valor justo da propriedade, menos qualquer incentivo fiscal do arrendador.
31
IAS

(IAS 17, IAS 39, SIC 15)
EUA
BR

(PO CVM 15/87)
Um arrendamento financeiro deve ser refletido no balano patrimonial do arrendatrio pelo registro de um ativo e um passivo iguais no incio do arrendamento, ao menor entre o valor justo do ativo arrendado ou o valor presente dos pagamentos mnimos do contrato, descontados pela taxa de juros implcita do contrato. Os pagamentos feitos sobre o ativo arrendado devem ser divididos entre despesas financeiras e amortizao do passivo em aberto. As despesas financeiras devem ser registradas pelo perodo do arrendamento, de modo que os juros sejam creditados sobre o saldo do passivo a uma taxa constante em cada perodo.
O arrendatrio registra um arrendamento de capital como um ativo e uma obrigao por um valor que seja o menor entre o valor presente dos pagamentos mnimos do arrendamento ou o valor justo da propriedade arrendada.
Se nenhum dos critrios acima for satisfeito, o arrendamento dever ser classificado como arrendamento operacional pelo arrendatrio. No se registra nem ativo nem passivo. Os pagamentos de arrendamento, incluindo por exemplo, perodos isentos de aluguel ou incentivos em dinheiro, so debitados demonstrao de resultado pelo mtodo linear, salvo se houver outra base sistemtica mais representativa do padro dos benefcios a serem auferido no tempo. Os pagamentos do arrendamento devem ser divididos entre despesa de juros e amortizao da obrigao, de modo a refletir uma taxa de juros constante sobre a propriedade arrendada.
Se no for certo que o arrendatrio ir adquirir o ativo no final do perodo do arrendamento, o ativo deve ser totalmente depreciado pelo menor perodo entre o prazo do contrato ou pela sua vida til. Arrendador As definies de arrendamento financeiro e operacional so as mesmas para arrendador e arrendatrio. O ativo arrendado sob um arrendamento financeiro deve ser registrado como conta a receber (no como imobilizado) ao valor lquido do contrato de arrendamento.
Arrendador Do ponto de vista do arrendador, um arrendamento considerado de capital se satisfizer uma ou mais das condies especificadas para o arrendatrio: n a recuperao dos pagamentos mnimos sob o arrendamento puder ser prevista razoavelmente; e n no existam incertezas relevantes relacionadas com o valor dos custos no-reembolsveis a serem incorridos pelo arrendador sob as condies do arrendamento.
32
IAS

(IAS 17, IAS 39, SIC 15)
EUA
BR

(PO CVM 15/87)
O ativo arrendado sob um arrendamento operacional deve ser registrado como imobilizado. A receita do arrendamento registrada pelo mtodo linear durante o prazo do contrato, ou de acordo com os termos do arrendamento, conforme apropriado.
Os arrendamentos de capital do arrendador ainda so subdivididos, como segue:

n
Um arrendamento do tipo venda aquele em que o custo (ou valor escritural, se for diferente do custo) do arrendador fabricante ou vendedor difere do valor justo da propriedade arrendada. Normalmente, esses arrendamentos surgem quando os fabricantes ou revendedores usam o arrendamento como modo de comercializar seus produtos. Os valores mnimos dos pagamentos mais o valor residual no garantido de direito do arrendador devem ser registrados como investimento bruto pelo arrendador. O arrendador registra a receita no auferida equivalente diferena entre o valor bruto do investimento no arrendamento menos o total do valor presente dos pagamentos mnimos mais o valor residual no garantido. O investimento lquido no arrendamento deve consistir do valor bruto do investimento menos a receita no auferida. A receita no auferida deve ser apropriada nos resultados pelo perodo do contrato de forma a produzir uma taxa de retorno constante sobre o investimento lquido no arrendamento. O arrendamento alavancado aquele em que, de modo geral, o arrendador financia seu investimento no arrendamento sem direito de regresso, com um financiador a longo prazo. Existem regras especiais sobre a contabilizao desses arrendamentos, mas a sua caracterstica que o investimento lquido no arrendamento deve ser apresentado lquido de financiamentos sem direito de regresso.
33
IAS

(IAS 17, IAS 39, SIC 15)
EUA
BR

(PO CVM 15/87)
Outros tipos de arrendamentos de capital so os arrendamentos financeiros diretos. O valor mnimo dos pagamentos mais os valores residuais no garantidos devem ser registrados como o investimento bruto no arrendamento. A diferena entre o valor bruto do investimento no arrendamento e o seu custo ou seu valor de livros deve ser reconhecida como receita a apropriar. O valor lquido do investimento no arrendamento representado pelo valor bruto menos a receita a apropriar no auferida. A receita no auferida deve ser apropriada nos resultados pelo perodo do contrato de forma a produzir uma taxa de retorno constante sobre o investimento lquido no arrendamento.
Alm disso, quando um arrendamento de um bem der origem a um lucro para o fabricante/ revendedor, esse arrendamento ser um arrendamento do tipo venda, caso transfira a propriedade ao arrendatrio, ou um arrendamento operacional nos demais casos. Se nenhum dos critrios acima for atingido, o arrendamento deve ser classificado como operacional pelo arrendador. A propriedade arrendada deve ser classificada como ativo fixo e depreciada seguindo os critrios de depreciao do arrendador. O aluguel deve ser registrado como receita pelo perodo do contrato assim que considerado recebvel pelos termos do contrato.
34
IAS

(IAS 17, IAS 39, SIC 15)
EUA
BR

(PO CVM 15/87)
Transaes de venda e leaseback H regras especficas em relao a transaes de leaseback, dependendo do tipo do arrendamento (financeiro ou operacional), conforme segue. Se o leaseback for um arrendamento financeiro qualquer lucro na venda deve ser diferido e amortizado pelo perodo do contrato. Se o leaseback for um arrendamento operacional e estiver claro que a transao foi realizada tendo por base o valor justo do ativo, o lucro ou prejuzo deve ser reconhecido de imediato. Se o valor de venda for inferior ao valor justo do ativo, o eventual lucro ou prejuzo deve ser reconhecido de imediato, exceto se o prejuzo for recuperado no futuro pelos pagamentos que estejam abaixo do valor de mercado, quando ento, o prejuzo poder ser diferido e amortizado em proporo aos pagamentos do arrendamento pelo perodo no qual o ativo esteja em uso. O lucro apurado acima do valor justo do ativo, dever ser diferido e amortizado pelo perodo estimado de utilizao do ativo.
Transaes de venda e leaseback De modo geral, qualquer lucro ou perda na venda ser diferido e amortizado em proporo amortizao do ativo arrendado (se for um arrendamento de capital) ou em proporo aos pagamentos de arrendamento (se for um arrendamento operacional). Uma venda e leaseback envolvendo imveis contabilizada como venda somente se a transao satisfizer os critrios como segue: n relacionados com a extenso do investimento do comprador na propriedade em processo de venda; n se o valor a receber est sujeito subordinao futura e o grau do envolvimento contnuo com a propriedade aps a venda; e n o arrendador vendedor vai ativamente utilizar a propriedade durante a durao do arrendamento. Se a transao no se qualificar como venda, dever ser contabilizada como depsito ou financiamento.
35
IAS
13. Reconhecimento de receitas

(IAS11, IAS 18)
EUA
BR
(SAB 101, SOP 97-1, SOP 98-9)
(Pronunciamento XIV do IBRACON)
Geral Em geral, a receita reconhecida quando so satisfeitas as trs exigncias seguintes: n a receita pode ser medida com confiana; n provvel que os benefcios econmicos da transao fluam para a empresa; e n os custos (incorridos e futuros) podem ser medidos de modo confivel.
Geral No existe padro americano sobre reconhecimento de receita. O quadro tcnico da SEC afirmou que, com base nas normas existentes, deve-se reconhecer a receita quando: n existir evidncia persuasiva de um acordo; n houver entrega ou prestao de servios; n o preo do vendedor para o comprador fixo ou determinvel; e n o recebimento est razoavelmente assegurado. Bens Tambm no h regras especficas sobre o reconhecimento de receita de bens, mas o quadro tcnico da SEC estabeleceu que avaliando-se as condies acima, o despacho ocorre quando a propriedade legal, os riscos e os benefcios da posse do bem tenham sido transferidos para o comprador. Vide o item 8, sobre contratos de construo. Receita de software Quando o software vendido no requeira uma transformao relevante ou customizao, a receita deve ser reconhecida dentro das regras gerais acima descritas. Quando a venda envolva elementos mltiplos (i.e. upgrades melhorias, services) a receita sobre cada elemento reconhecida separadamente quando as condies acima so atingidas para cada um dos elementos. Todavia, para este critrio ser aplicvel dever ser possvel alocar a receita em funo do preo de cada elemento como se fosse vendido separadamente e nenhum elemento seja dependente da entrega de outro.
Geral Em geral, a receita reconhecida quando os seguintes critrios so atingidos: a) o processo de realizao de receita est virtualmente completo; e b) a transao ocorreu.
Bens Para bens os seguintes testes devem ser realizados: n os riscos relevantes e benefcios foram transferidos para o comprador; n no h ingerncia continua pelo vendedor sobre os bens vendidos; e n no h controle efetivo sobre os ativos vendidos. Vide o item 8, sobre contratos de construo. Receita de software O reconhecimento de receita de venda de software no especificamente abordado pelo IAS 18 mas deve ser considerado pelas regras normais. Onde a transao se constitua numa venda simples, os princpios de vendas de bens e mercadorias devem ser aplicadas. Se outros servios esto includos junto com o software ento o princpio de reconhecimento de receitas por contrato deve, provavelmente, ser o tratamento mais apropriado.
Bens A receita de bens reconhecida na data da venda que corresponde normalmente, data no qual a propriedade do bem foi transferida ao comprador. A venda de produtos e servios geralmente reconhecida quando a nota fiscal emitida.
Vide o item 8, sobre contratos de construo. Receita de software O reconhecimento de receita de software no abordado especificamente, mas segue os procedimentos acima descritos.
36
IAS
14. Benefcios de aposentadoria

(IAS 19)
EUA

(SFAS 87, SFAS 88, P16)
BR
(Deliberao CVM 371, NPC 26 IBRACON)
O mtodo de avaliao atuarial usado o mtodo do crdito unitrio projetado. O IAS no especifica a freqncia das avaliaes. Exige que sejam suficientemente regulares para que os valores reconhecidos nas demonstraes financeiras no difiram dos valores que seriam baseados nas avaliaes na data do balano patrimonial. Assim sendo, uma avaliao feita poucos meses antes do fim do ano ser aceitvel se for ajustada pelos eventos relevantes subseqentes (incluindo alteraes de preo de mercado e alteraes na taxa de desconto at o fim do ano). O custo anual do plano essencialmente a mudana peridica total nos passivos do plano, menos ativos, exceto certas alteraes que no so plenamente reconhecidas. O total compreende o seguinte: n custo corrente dos servios (aumento no valor presente da obrigao de benefcio devido ao servio do ano atual); n custo dos juros (o retorno dos descontos no valor presente das obrigaes de benefcio); n retorno esperado sobre os ativos do plano; n certos ganhos ou perdas atuariais (isto , as diferenas entre os resultados reais e esperados para a avaliao da obrigao e dos ativos, incluindo o efeito dos dbitos por assuno); e n certos custos de servios passados.
O mtodo de avaliao atuarial usado o mtodo do crdito unitrio projetado, e a data de avaliao poder ter defasagem de at trs meses do encerramento de cada ano fiscal (embora essas informaes possam ser preparadas em data anterior e projetadas para o fim do ano).
O valor presente das obrigaes e os custos do servio corrente so apurados atravs do mtodo da unidade de crdito projetada. O valor presente das obrigaes de benefcio definido e o valor justo de qualquer ativo do plano devem ser determinados no encerramento de cada exerccio. Caso necessrio, esse procedimento tambm deve ser adotado em perodos regulares ao longo do exerccio, de forma que no haja ajuste significativo no final do exerccio.
O custo anual do plano separado em quatro categorias, como segue: n custo de servio: o valor presente dos benefcios de servios futuros ganhos por todos os participantes durante o ano corrente; n custo de juros: o aumento na obrigao de benefcio, devida passagem do tempo; n retorno real sobre os ativos do plano: determinado com base no valor justo dos ativos do plano no incio e fim do perodo, ajustado por contribuies e pagamentos de benefcios; e n amortizao e diferimento lquidos dos seguintes componentes: - a obrigao (ou ativo) lquido de transio; - o custo de servio anterior; e - as diferenas entre os valores reais e estimados tanto da obrigao de benefcio como do retorno sobre os ativos do plano.
O custo anual do plano separado nas seguintes categorias: n custo do servio corrente; n custo dos juros; n rendimento efetivo e esperado sobre os ativos do plano; n perdas e ganhos atuariais; e n custo do servio passado amortizado.
37
IAS

(IAS 19)
EUA

(SFAS 87, SFAS 88, P16)
BR
Para fins de medir o aumento anual dos custos de servios, a atribuio de benefcios comea quando o empregado entra para o plano de benefcios e termina quando o direito ao benefcio no mais condicionado pelo servio futuro.
Para fins de medir o aumento anual no custo de servio, a atribuio de benefcios comea quando o plano concede crdito e termina na aposentadoria (custos de aposentadoria) ou quando o funcionrio ultrapassa o perodo de carncia (outros benefcios ps aposentadoria). Na implantao do SFAS 87 em 1987, foi feito um clculo da obrigao (ou ativo) de transio como o supervit (ou dficit) da obrigao de benefcio projetada sobre o valor justo dos ativos do plano. A obrigao (ou ativo) de transio foi ento amortizada pelo mtodo linear pelo maior entre o tempo de servio futuro dos participantes ativos ou 15 anos.
A NPC 26 no atribui a eventos especficos o incio e trmino dos benefcios.
Os ganhos ou perdas atuariais devem ser reconhecidos quando o seu valor cumulativo exceder 10% do maior entre o valor presente da obrigao ou o valor justo dos ativos. O valor reconhecido o excesso, distribudo pelo mtodo linear durante o tempo de servio remanescente dos empregados participantes. Entretanto, permitido contabilizar os ganhos ou perdas atuariais por qualquer mtodo sistemtico que resulte em reconhecimento mais rpido, por exemplo, ignorando o limite de 10% e distribuindo o valor total ou mesmo fazendo o reconhecimento imediato do valor total.
Os ganhos ou perdas atuariais a serem reconhecidos no resultado so os valores dos ganhos e perdas no reconhecidos que exceder, em cada perodo, ao maior dos seguintes limites: 10% do valor presente da obrigao atuarial ou 10% do valor justo dos ativos. A parcela apurada deve ser amortizada anualmente dividindo-se o seu montante pelo tempo mdio remanescente de trabalho estimado para os empregados participantes do plano. permitido o reconhecimento imediato de todos os ganhos ou perdas atuariais ou a utilizao de outros mtodos sistemticos de reconhecimento mais rpidos do que o previsto anteriormente, levando-se em considerao que as mesmas bases sejam aplicadas tanto para o reconhecimento dos ganhos quanto das perdas e que essas bases sejam aplicadas consistentemente ao longo do tempo. O custo do servio passado deve ser reconhecido como despesa pelo mtodo linear, pelo perodo mdio no qual os benefcios se tornam elegveis. Quando os benefcios j forem concedidos, seguindo a introduo ou mudanas no plano de benefcio definido, a Entidade deve reconhecer o custo do servio passado imediatamente.
O custo do servio passado o aumento no valor presente da obrigao em relao ao tempo de servio anterior implantao do plano, devido a alteraes nos direitos adquiridos dos benefcios. Se esses direitos j no forem condicionados a servio futuro (isto , forem adquiridos) sero contabilizados no seu todo imediatamente; se esses direitos ainda no forem adquiridos, sero distribudos pelo mtodo linear pelo tempo remanescente no qual os empregados iro adquirir os direitos. Na prtica, na maioria dos casos a de que sejam adquiridos e debitados imediatamente.
O custo de servio anterior o passivo resultante do suplementos ou emendas do plano com relao ao servio do perodo anterior. amortizado pelo mtodo linear durante os prazos mdios de servios futuros dos participantes ativos, ou se a maioria dos participantes estiver inativa (por exemplo, aposentados) pela expectativa de vida remanescente mdia.
38
IAS

(IAS 19)
EUA

(SFAS 87, SFAS 88, P16)
BR
As variaes entre os ativos e passivos de obrigaes por benefcios projetados so, na prtica, os supervits ou dficts da experincia. O perodo de amortizao o perodo de servio remanescente dos participantes ativos. Entretanto, o SFAS 87 d aos empregadores a opo de no amortizar parte desse valor, conhecido como o corredor (igual a 10% do maior entre a obrigao de benefcio projetada ou o valor de mercado dos ativos do plano). A taxa de desconto a taxa para os papis de primeira linha emitidos por corporaes na data do balano patrimonial, considerando a moeda e termos de pagamento dos benefcios. A taxa de desconto usada a taxa presumida qual os passivos do plano podem ser liquidados. A taxa de desconto utilizada com base em negcios praticados no mercado para papis de primeira linha (se no houver um mercado ativo para estes papis, utilizar as taxas dos ttulos do governo) e em condies consistentes com as obrigaes dos benefcios relacionados. Na ausncia destes papis a Entidade dever determinar e justificar a taxa de juros a ser utilizada. Os ativos do plano devem ser valorizados pelo valor justo, preferencialmente pelo valor de mercado. Um ativo somente ser reconhecido pelo patrocinador se for claramente evidenciado que aquele ativo poder reduzir efetivamente as contribuies da patrocinadora ou que ser reembolsvel no futuro. Os planos multipatrocinados com caractersticas de benefcio definido so contabilizados dentro da regra de planos de benefcio definido.
Os ativos do plano so avaliados ao seu valor justo. O reconhecimento de um ativo pelo patrocinador limitado ao valor das perdas atuariais no reconhecidas, lquido do valor presente das restituies disponveis e redues nas contribuies futuras.
Os ativos do plano so avaliados ao seu valor justo, preferivelmente, o valor de mercado. No existe limite de reconhecimento para qualquer ativo pelo patrocinador.
Planos multiempregados com caractersticas de benefcios definidos so contabilizados como planos de benefcios definidos.
Planos multiempregados com caractersticas de benefcios definidos so contabilizados como planos de benefcios definidos.
39
IAS
15. Incentivos fiscais

(IAS 20)
EUA
BR

(Lei 6404/76)
Os valores de incentivos fiscais incluindo os valores justos de incentivos no monetrios, s devem ser registrados quando houver certeza razovel de que (i) o empreendimento vai satisfazer as condies para receber o incentivo e que (ii) o incentivo vai ser recebido. O resultado derivado dos incentivos deve ser reconhecido sistematicamente na demonstrao do resultado pelos perodos necessrios para compensar os respectivos custos. Os incentivos fiscais no podem ser diretamente creditados ao patrimnio lquido. Os subsdios governamentais relacionados com imobilizado devem ser ou deduzidos do custo do ativo e, portanto, reduzir a despesa de depreciao diretamente, ou serem contabilizados separadamente como receita diferida e amortizada pela vida til do ativo. Um incentivo concedido para compensar despesas ou perdas j incorridas, ou para proporcionar suporte financeiro imediato a um empreendimento sem o respectivo custo adicional deve ser creditado demonstrao do resultado do perodo em que o incentivo se tornar realizvel.
Os Princpios Contbeis Norte-Americanos no possuem exigncias especficas quanto contabilizao de incentivos fiscais. Na prtica, a contabilizao similar ao IAS.
Os incentivos fiscais so registrados quando recebidos e no so associados com a vida do projeto ou dos ativos.
Pela Lei Societria, todos os incentivos e subvenes devem ser registrados como uma reserva de capital dentro do patrimnio lquido. Todavia, a prtica contbil no uniforme e, em diversos casos, segue-se o IAS.
40
IAS
16. Cmbio
(IAS 21, IAS 29, SIC 11, SIC 19)
EUA
16. Cmbio
(SFAS 52, F60)
BR
16. Cmbio
(Lei 6404/76, Deliberao CVM 28/86, Pronunciamento XVIII do IBRACON) Moeda Funcional No h uma definio de moeda funcional, porm similar ao IAS, pois somente define que a moeda deve ser a do Pas que est reportando, no caso do Pronunciamento XVIII, a moeda adotada a brasileira.
Moeda Funcional As IAS no tm conceito de moeda funcional. A moeda em que as contas forem apresentadas, qualquer que seja, a moeda de relatrio e todas as outras moedas so consideradas moedas estrangeiras. SIC 19 em vigor para os perodos iniciando em ou aps Janeiro de 2001, introduz dois novos conceitos para explicar o significado de moeda de relatrio: moeda de medio algumas vezes referida como moeda funcional e moeda de apresentao. O papel da moeda funcional no processo de traduo similar ao da moeda funcional nos Estados Unidos. Transaes em moeda estrangeira As transaes de cmbio, ou seja, os ativos, passivos, ganhos e perdas resultantes deles, devem ser registrados na moeda de relatrio taxa de cmbio em vigor na data da transao. Em cada data de encerramento de exerccio, os itens monetrios (isto , os ativos a serem recebidos ou pagos em valores monetrios fixos ou determinveis) em moeda estrangeira devem ser traduzidos usando a taxa em vigor na data de balano, salvo no caso de um contrato de cmbio futuro. Nesse caso, usa-se a taxa do contrato. Em geral os ganhos ou perdas de cmbio resultantes so tratados na demonstrao do resultado. Traduo de demonstraes financeiras em moeda estrangeira Quando uma operao estrangeira faz parte integrante das operaes da empresa que esteja reportando, suas demonstraes financeiras devem ser traduzidas como se as transaes fossem da prpria empresa que reporta (como descrito acima).
Moeda Funcional A moeda funcional de uma empresa definida como a moeda do ambiente econmico principal em que a empresa opera. Normalmente, essa a moeda do ambiente em que a empresa gera e gasta dinheiro.
Transaes em moeda estrangeira Na data em que a transao reconhecida, cada ativo, passivo, receita, despesas, ganho ou perda resultante da transao medido e registrado na moeda funcional da empresa que esteja reportando, usando a taxa de cmbio em vigor na data. No encerramento do exerccio, os itens monetrios que forem denominados em uma moeda diferente da moeda funcional da empresa que esteja reportando, so ajustados para refletir a taxa de cmbio atual. Em geral os ganhos ou perdas de cmbio resultantes so tratados na demonstrao do resultado. Traduo de demonstraes financeiras em moeda estrangeira Quando uma entidade no for meramente uma extenso da controladora, sua moeda funcional muitas vezes no ser a moeda do pas em que estiver localizada nem a moeda em que os registros so mantidos.
Transaes em moeda estrangeira As transaes expressas em moeda estrangeira so normalmente convertidas pela taxa de cmbio do fechamento do balano.
Traduo de demonstraes financeiras em moeda estrangeira As demonstraes financeiras de subsidirias no exterior (demonstrao dos resultados e balano patrimonial) so traduzidas pela taxa de cmbio em vigor no final do exerccio a menos que a subsidiria esteja operando em uma economia altamente inflacionria e que no tenha adotado a sistemtica de correo monetria do balano. Comparaes entre prticas contbeis 41
IAS
16. Cmbio
(IAS 21, IAS 29, SIC 11, SIC 19)
EUA
16. Cmbio
(SFAS 52, F60)
BR
16. Cmbio
(Lei 6404/76, Deliberao CVM 28/86, Pronunciamento XVIII do IBRACON) Nesse caso a converso das demonstraes financeiras pela taxa histrica ou a correo monetria deve ser aplicada.
Nesse caso, a moeda funcional deve ser a moeda de relatrio da controladora e seria traduzida como se as transaes fossem da controladora (como descrito acima). Na maioria dos casos prticos, as operaes no constituem parte integrante e so chamadas entidades estrangeiras. Nesses casos, devem ser aplicados os seguintes procedimentos para traduzir as demonstraes financeiras de uma entidade estrangeira, para futura consolidao. a. ativos e passivos so traduzidos taxa da data do balano; b. itens da demonstrao do resultado so traduzidos s taxas em vigor nas datas das transaes relevantes, embora possa ser usada uma taxa mdia apropriada; e c. as diferenas de cmbio resultantes so levadas diretamente ao patrimnio; o valor cumulativo desse ajuste de traduo deve ser divulgado. Para as subsidirias no qual a moeda local seja a moeda funcional, a taxa de cmbio na data do balano deve ser utilizada para converter os ativos e os passivos na data do balano da moeda funcional para a moeda do relatrio, conforme segue: a. ativos e passivos so traduzidos taxa da data do balano; b. receitas, despesas ganhos ou perdas so traduzidos taxa de cmbio em vigor quando esses itens forem reconhecidos; na prtica, pode-se usar uma taxa de cmbio apropriadamente ponderada; c. os ajustes de traduo so includos em outras receitas e so acumulados e divulgados como um componente separado do patrimnio lquido consolidado.
Hiperinflao Se as demonstraes financeiras de uma entidade estrangeira forem afetadas pela inflao devem ser indexadas antes da traduo. Como alternativa, pode-se fazer uma remedio na moeda de relatrio.
Inflao alta As economias altamente inflacionarias incluem aquelas com uma inflao cumulativa de 100% ou mais durante um perodo de trs anos. As demonstraes financeiras de uma entidade estrangeira numa economia com alta inflao devem ser remedidas na moeda funcional como se esta fosse a moeda de relatrio.
Inflao Nos casos de economias hiperinflacionrias o mtodo de converso de balano utilizado a da taxa histrica, sendo este baseado no conceito de ativos e passivos monetrios e no-monetrios. No caso de empresas locais, o reconhecimento da inflao pela legislao societria, foi revogado a partir de 1995. No caso das prticas contbeis emitidas pelo CFC, o reconhecimento da inflao deve ser considerado sempre que seu efeito for relevante.
42
IAS
17. Combinaes de empresas
EUA
BR
(IAS 7, IAS 22, IAS 27, SIC 9, SIC 17)
(SFAS 79, SFAS 109, B50, APB 16, EITF 95-3, EITF 95-19) A aquisio de um negcio ou empresa registrado ao custo medido na data em que as partes chegam a um acordo e anunciam a transao. O custo geralmente medido pelo valor justo da contraprestao, ou em raros casos, pelo valor justo da empresa adquirida, se for mais claramente evidente. O custo de aquisio tambm inclui os custos diretos que no teriam sido incorridos se a aquisio no tivesse sido iniciada. A contraprestao contingente faz parte do custo de aquisio e, portanto, do gio e reconhecida quando a contingncia resolvida e a contraprestao se torna pagvel (ou emitvel).
(Instruo CVM 247/96, CVM 285/98)
A aquisio de um novo negcio ou de uma nova empresa registrada pelo custo da data da aquisio. O custo o valor em dinheiro ou equivalente pago, ou o valor justo de outra forma de pagamento dado, acrescidas dos eventuais custos diretamente atribuveis aquisio. A data de aquisio a data na qual o controle efetivamente transferido para o adquirente.
A legislao brasileira no define claramente qual a data a ser adotada, mas o usual utilizar a data da assinatura do contrato. A base para contabilizao o valor de custo. A diferena entre o valor de custo e o valor de mercado deve ser contabilizado como gio ou desgio.
A contraprestao contingente (por exemplo, possveis pagamentos futuros em dinheiro ou aes) provisionada inicialmente, se for provvel que seja paga. Ser subseqentemente ajustada contra o gio, medida que a estimativa do valor a ser pago for sendo revisada. Os eventuais pagamentos feitos pelo adquirente sob uma garantia de valor de suas aes ou obrigaes dadas em contraprestao no so por si s, uma contraprestao, mas so debitadas ao patrimnio lquido ou contra o passivo, conforme o caso. Os custos que podem ser atribudos aquisio incluem os honorrios profissionais habituais, bem como os custos de emisso de aes, mas excluem os custos de emisso de obrigaes, que so deduzidos do custo escritural dessas obrigaes. No podem ser includos os custos internos. Os ativos e passivos identificveis da entidade adquirida que existirem na data da aquisio, mais certas provises para reestruturao so contabilizados pelo seu valor justo.
O gio ou desgio originado numa aquisio deve ser registrado juntamente com uma indicao da justificativa econmica.
Os eventuais pagamentos feitos sob uma garantia de valor de suas aes ou obrigaes dadas em contraprestao, so em si uma contraprestao adicional pela aquisio.
Os eventuais pagamentos feitos sob uma garantia de valor de suas aes ou obrigaes dadas em contraprestao, so em si uma contraprestao adicional, pela aquisio.
O registro e custo de emisso de aes do capital so tratados como reduo do patrimnio.
O registro e custo de emisso de aes do capital so tratados como despesas.
O adquirente registra os ativos adquiridos, deduzidos dos passivos assumidos, ao custo para o adquirente.
43
IAS
EUA
BR
(SFAS 79, SFAS 109, B50, APB 16, EITF 95-3, EITF 95-19) A diferena entre custo da entidade adquirida e a soma de seus valores justos de ativos tangveis e intangveis identificveis, menos os passivos assumidos, registrada como gio.
Os ativos identificveis incluem os eventuais intangveis que possam ser medidos de maneira confivel. A diferena entre seu valor justo agregado e seu custo de aquisio considerado como gio. O gio em uma aquisio de empresas capitalizado e amortizado de acordo com sua vida til, embora, no necessariamente sempre, inferior a 20 anos.
O gio capitalizado e amortizado por um perodo mximo de 40 anos.
O gio decorrente de expectativa de resultado futuro, dever ser amortizado no prazo, extenso e proporo dos resultados projetados, ou pela baixa por alienao ou perecimento do investimento. Os resultados projetados devem ser objeto de verificao anual e no podem exceder o perodo de 10 anos. Excees so permitidas em relao ao gio decorrente de aquisio do direito de explorao, concesso ou permisso delegadas pelo poder pblico, que devem ser amortizados no prazo estimado ou contratado de utilizao, de vigncia ou de perda de substncia econmica, ou pela baixa por alienao ou perecimento do investimento.
As provises para reestruturao que podem ser reconhecidas, mesmo que no sejam uma responsabilidade da empresa adquirida, relacionamse com a reestruturao da entidade adquirida por parte do adquirente, cujas principais caractersticas foram planejadas e anunciadas na data da aquisio. necessrio um plano formal dentro de trs meses da aquisio ou at a data de aprovao das demonstraes financeiras.
Provises para indenizaes trabalhistas e reorganizao geralmente no so permitidas; somente os custos diretos de aquisio devem ser includos no custo da entidade adquirida. As despesas indiretas da empresa adquirente, incluindo os custos associados com o fechamento de instalaes duplicadas, devem ser debitados ao resultado quando incorridos. Os custos de um plano para sair de uma atividade de uma empresa adquirida, ou demisso de empregados da empresa adquirida, ou para realocar funcionrios de uma empresa adquirida, devem ser reconhecidos como passivos assumidos na compra, se forem satisfeitas condies especficas.
44
IAS
EUA
BR
(SFAS 79, SFAS 109, B50, APB 16, EITF 95-3, EITF 95-19) Essas condies so similares s que se aplicam s provises para reestruturao, com a exceo de que, no momento da aquisio, a administrao precisa somente comear a avaliar o plano de reestruturao e, dentro de um ano, finalizar o plano e comunic-lo aos empregados envolvidos.
O desgio a amortizar apresentado como uma deduo da categoria de ativos que contiver o gio capitalizado, efetivamente como um ativo negativo. amortizado e creditado demonstrao do resultado, como segue: n primeiro, na extenso em que se relacionar com certos custos de ps aquisio, no mesmo momento que esses custos; n o saldo, at o valor justo dos ativos no-monetrios adquiridos, durante a vida dos ativos depreciveis; e n aps, saldo remanescente.
O desgio alocado proporcionalmente para reduzir os valores atribudos aos ativos realizveis a longo prazo (exceto investimentos a longo prazo em ttulos negociveis). Se esses ativos a longo prazo forem reduzidos a valor zero, o eventual desgio remanescente ser tratado como crdito diferido e ser amortizado sistematicamente contra o resultado, pelo perodo do benefcio estimado, que no exceder 40 anos.
O gio no justificado por fundamentos econmicos (diretamente relacionado a um ativo ou baseado em resultados futuros) deve ser reconhecido imediatamente na data da aquisio como perda no resultado do exerccio. O desgio somente poder ser amortizado quando da baixa, por alienao ou perecimento.
45
IAS
18. Investimentos em afiliadas

(IAS 1, IAS 28)
EUA

(ABP 18, FIN 35, I82)
BR
(Instruo CVM 247/96, Lei 6404/76)
Uma coligada uma investida (sem ser uma subsidiria) na qual a empresa tem influncia significativa; isto , o poder de participar de suas decises financeiras e operacionais. Isso se presume quando a empresa tenha pelo menos 20% do capital votante, salvo clara demonstrao em contrrio.
Os Princpios Contbeis Norte-Americanos no tm uma definio comparvel, em vez disso, proporcionam orientao com respeito a circunstncias especficas sob as quais deve ser usada a contabilizao pelo mtodo da equivalncia patrimonial.
Uma coligada uma investida na qual a empresa possui 10% ou mais de seu capital. Consideram-se como equiparadas a coligadas: a) a empresa que participa indiretamente com 10% ou mais do capital votante da outra, sem control-la; b) as sociedades quando um participa diretamente com 10% ou mais do capital votante da outra, sem control-la independentemente do percentual de participao no capital total. O mtodo da equivalncia patrimonial utilizado para avaliar: n o investimento em cada controlada; e n o investimento relevante em cada coligada e/ou em sua equiparada, quando a investidora tenha influncia na administrao ou quando a porcentagem de participao, direta ou indireta da investidora representar 20% ou mais do capital social da coligada.
As associadas so contabilizadas pelo mtodo da equivalncia patrimonial.
O mtodo da equivalncia patrimonial utilizado para contabilizar qualquer investimento quando o investidor puder exercer influncia significativa sobre as polticas operacionais e financeiras da empresa na qual o investimento for detido. Um investidor que detiver pelo menos 20% do capital votante de uma empresa presume-se que possa exercer influncia significativa sobre essa empresa, salvo evidncia predominante em contrrio. Um investidor que use o mtodo da equivalncia patrimonial inicialmente registra o investimento ao custo. Posteriormente, o valor escritural do investimento aumentado para refletir a participao do investidor nos resultados da empresa investida e reduzido para refletir a participao do investidor nas perdas dessa empresa ou os dividendos recebidos dela. A participao do investidor nos lucros ou perdas da investida refletida no resultado lquido do investidor (aps as eliminaes intercompanhias). A participao do investidor nos lucros ou perdas da investida aps os impostos geralmente demonstrada na demonstrao do resultado por um nico valor.
No balano patrimonial, um investimento em uma coligada apresentado ao custo, isto , incluindo o gio contabilizado normalmente na compra, mais o resultado da equivalncia patrimonial e outras alteraes em ativos lquidos posterior aquisio. O resultado da equivalncia patrimonial includo na demonstrao de resultado em uma nica linha, depois dos custos financeiros e antes dos impostos.
Um investidor utilizando o mtodo da equivalncia patrimonial inicialmente registra o investimento pelo valor de custo. Subseqentemente, o valor residual do investimento aumentado para refletir o ganho com equivalncia patrimonial do investidor na investida e reduzido para refletir a perda com equivalncia patrimonial da investidora na investida. O ganho ou perda do investidor com equivalncia patrimonial de sua investida includo no resultado do exerccio da investidora (aps as eliminaes intercompanhias). A participao do investidor nos lucros ou perdas da investida aps os impostos geralmente refletida na demonstrao do resultado por um nico valor.
46
IAS

(IAS 1, IAS 28)
EUA

(ABP 18, FIN 35, I82)
BR
(Instruo CVM 247/96, Lei 6404/76)
As eliminaes usuais entre companhias so feitas na extenso da participao do investidor. As perdas com equivalncia patrimonial de uma associada so reconhecidas at que o investimento contabilizado pelo mtodo de equivalncia patrimonial seja reduzido a zero e, aps isso, na extenso da obrigao do investidor de satisfazer as obrigaes da coligada.
As eliminaes de lucros entre companhias so geralmente feitas na extenso da participao do investidor. A participao do investidor nos prejuzos de uma associada reconhecida at que o investimento seja reduzido a zero e, aps isso, na extenso da obrigao do investidor de satisfazer as obrigaes da coligada.
As eliminaes de lucros entre companhias so geralmente feitas na extenso da participao do investidor. A participao do investidor nos prejuzos de uma associada reconhecida at que o investimento seja reduzido a zero e, aps isso, na extenso da obrigao do investidor de satisfazer as obrigaes da coligada.
47
IAS
19. Consolidao e investimentos em subsidirias

(IAS 22, IAS 27, SIC 12)
EUA
BR
(SFAS 94, SFAS 125, C51, APB 18, ARB 51, EITF 96-20) As demonstraes financeiras consolidadas devem incluir as empresas nas quais a controladora tenha um controle financeiro mediante a propriedade direta ou indireta de uma participao majoritria no capital votante (mais de 50% das aes com direito a voto).
Uma controladora quando ela prpria no for uma subsidiria deve preparar demonstraes financeiras consolidadas As demonstraes financeiras consolidadas devem incluir todas as subsidirias da controladora, exceto em certas circunstncias detalhadas abaixo. A definio de subsidiria focaliza diretamente o conceito de controle, isto , o poder da controladora para governar as polticas operacionais e financeiras de uma entidade de modo a obter benefcios de suas atividades. Difere de uma coligada, que definida como uma empresa em que a investidora exerce influncia considervel.
Demonstraes financeiras consolidadas devem ser elaboradas por : n companhias abertas, incluindo as sociedades controladas em conjunto; e n sociedade de comando de grupo de sociedades que inclua companhias abertas. Considera-se controlada para fins da Instruo CVM 247/96: n sociedade na qual a investidora, diretamente ou indiretamente, seja titular de direitos de scio que lhe assegurem de modo permanente: a) preponderncia nas deliberaes sociais; e b) o poder de eleger ou destituir a maioria dos administradores; n filial, agncia, sucursal, dependncia ou escritrio de representao no exterior, sempre que os respectivos ativos e passivos no estejam includos na contabilidade da investidora por fora de normatizao especfica; e n sociedade na qual os direitos permanentes de scio, estejam sob controle comum ou sejam exercidos mediante a existncia de acordo de votos, independentemente do seu percentual de participao no capital votante.
A subsidiria deve ser excluda da consolidao nos seguintes casos: a. o controle temporrio, porque a subsidiria foi adquirida e controlada exclusivamente para uma venda subseqente no futuro prximo; ou b. o subsidiria opera sob graves restries a longo prazo que afetam significativamente sua capacidade de transferir fundos para a controladora.
Uma subsidiria com participao majoritria no consolidada se o controle tiver probabilidade de ser temporrio ou no estiver em poder do acionista majoritrio (por causa de falncia, reorganizao, restries de cmbio, controles governamentais, etc.)
Podero ser eliminadas da consolidao as controladas que: n possurem efetivas e claras evidncias de perda de continuidade e cujo patrimnio seja avaliado, ou no, a valores de liquidao; ou n cuja venda por parte da investidora, em futuro prximo, tenha efetiva e clara evidncia de realizao devidamente formalizada.
48
IAS

(IAS 22, IAS 27, SIC 12)
EUA
BR
(SFAS 94, SFAS 125, C51, APB 18, ARB 51, EITF 96-20)
As subsidirias excludas devem ser registradas como investimentos a longo prazo. Nas demonstraes financeiras da controladora, os investimentos em subsidirias e afiliadas devem ser avaliados pelo mtodo da equivalncia patrimonial salvo se as circunstncias notadas em (a) e (b) acima sejam aplicveis, ou se o investidor deixar de ter uma influncia significativa, mas mantiver o investimento. Em tais circunstncias a afiliada contabilizada como investimento a longo prazo. Pode haver uma defasagem de at trs meses entre as demonstraes financeiras da subsidiria e da controladora. Os eventos significativos e transaes que envolvem ambas devem ser reconhecidos. No existe exigncia especfica relacionada com a defasagem entre as datas das demonstraes financeiras da subsidiria e da controladora. Se a diferena entre os exerccios fiscais da controladora e subsidiria no for superior a trs meses, geralmente aceitvel usar, para fins de consolidao, as demonstraes financeiras da subsidiria para o seu exerccio fiscal. Os eventos relevantes no perodo interveniente devem ser divulgados. Embora as polticas contbeis de todo o grupo devam estar de acordo com os Princpios Contbeis Norte-Americanos, no obrigatria a uniformidade de prticas contbeis. Divulgaes devem geralmente ser feitas nos casos em que as prticas contbeis seguidas pelas diversas divises, subsidirias etc. da companhia no so uniformes. Pode haver uma defasagem de at trs meses entre as demonstraes financeira da subsidiria e da controladora.
Quando possvel, devem ser usadas prticas contbeis uniformes em todo o grupo. Se for impraticvel usar prticas contbeis uniformes, o fato deve ser divulgado junto com as propores dos itens das demonstraes financeiras aos quais tenham sido aplicadas diferentes polticas contbeis.
Efeitos de diversidade de critrios contbeis devem ser eliminados da determinao do clculo da equivalncia patrimonial.
49
IAS
20. Joint ventures

(IAS 31)
EUA
20. Joint ventures

(SFAS 94, APB 18)
BR
20. Joint ventures

(Instruo CVM 247/96)
Uma joint venture um acordo contratual entre duas ou mais partes para exercer atividades econmicas conjuntamente. Quando a atividade for executada por uma entidade separada (sociedade de pessoas ou de capitais), conhecida como entidade controlada conjuntamente. A participao de um grupo em uma joint venture pode ser registrada usando o mtodo da equivalncia patrimonial, ou por meio de consolidao proporcional, salvo se as condies (a) e (b) do item 19 acima se aplicarem. Em tais circunstncias a joint venture pode ser registradas como investimento a longo prazo. Se um scio de uma joint venture no tiver mais controle sobre o empreendimento, deve cessar imediatamente a contabilizao pelo mtodo da equivalncia patrimonial ou consolidao proporcional.
Os Princpios Contbeis Norte-Americanos no distinguem entre coligadas, entidades controladas conjuntamente, ativos ou operaes.
Uma joint venture uma entidade legal com controle conjunto entre dois ou mais investidores. Uma joint venture que no seja estabelecida como uma empresa no uma estrutura legal no Brasil.
Somente o mtodo da equivalncia patrimonial pode ser usado para joint ventures.
Os componentes do ativo e passivo, as receitas e as despesas das sociedades controladas em conjunto, devero ser agregados s demonstraes financeiras consolidadas de cada investidora, na proporo de suas respectivas participaes no seu capital social.
50
IAS
21. Outros investimentos e instrumentos financeiros

(IAS 21, IAS 39)
EUA
BR

(SFAS 52, SFAS 115, SFAS 125, SFAS 133, SFAS 137, SFAS 138, D50, F38, F60, I80, ARB 43) Os Princpios Contbeis Norte-Americanos proporcionam regras amplas para os seguintes tipos de instrumentos financeiros: n ttulos detidos at o vencimento; n ttulos de dvida e ttulos patrimoniais negociveis; n ttulos de dvida disponveis para venda e ttulos patrimoniais negociveis; e n derivativos. Estas regras no se aplicam a investimentos em participaes societrias contabilizadas pelo mtodo da equivalncia patrimonial nem a investimentos em ttulos consolidados.
O IAS tem regras que cobrem todos os instrumentos financeiros salvo investimentos em subsidirias, coligadas e joint ventures, ativos e passivos relacionados com arrendamentos financeiros, ativos e passivos resultantes de planos de benefcios a empregados, participaes em contratos de seguros, instrumentos de participao no prprio patrimnio, certas garantias e remunerao diferida sobre combinaes empresariais.
So exigidas somente divulgaes em notas explicativas sobre os instrumentos financeiros constantes do balano patrimonial. Devem ser divulgados os seus valores de mercados para instrumentos contendo as mesmas caractersticas, prazos e riscos embutidos.
O IAS 39 obrigatrio para os anos iniciados de 1 de janeiro de 2001 em diante. Todos os instrumentos financeiros so classificados em uma das seguintes categorias: n ativos detidos at o vencimento; n ativos de emprstimos ou contas a receber originados; n ativos de negociao (trading); n ativos disponveis para venda; n passivos de negociao (trading); e n outros passivos. Todos os derivativos, outros que no hedges, so considerados ativos ou passivos de negociao (trading) conforme o caso. As regras de classificao e mensurao para cada tipo de instrumento financeiro so descritas a seguir.
O SFAS 133 e o SFAS 138 so obrigatrios para os trimestres fiscais iniciados a partir 15 de junho de 2000.
51
IAS

(IAS 21, IAS 39)
EUA
BR

(SFAS 52, SFAS 115, SFAS 125, SFAS 133, SFAS 137, SFAS 138, D50, F38, F60, I80, ARB 43) Ttulos detidos at o vencimento (held-to-maturity assets) Investimentos em ttulos de dvida que o investidor tenha inteno positiva e capacidade para deter at o vencimento devem ser classificados como detidos at o vencimento e mensurados ao custo amortizado.
Detidos at o vencimento (held-to-maturity assets) Ativos detidos at o vencimento so apresentados ao custo amortizado. Um ativo detido at o vencimento um ativo que, naturalmente, tenha uma data de vencimento fixa. Portanto, exclui aes do capital social. A entidade deve ter a inteno positiva e capacidade para manter o investimento at o vencimento. As condies so similares aos Princpios Contbeis NorteAmericanos; entretanto, se a empresa alienar ativos detidos at o vencimento no ano corrente ou nos dois anos anteriores, o IAS mais objetivo, porque probe a classificao do ativo como detido at o vencimento. Na prtica, a conseqncia de uma venda desse tipo que todos os ativos detidos at o vencimento precisam ser tornados pblicos como tal durante trs anos. Ativos de emprstimos ou contas a receber originados (originated-loan-or-receivable-for-sale) Esta categoria relacionada com ativos financeiros que no devem ser vendidos a curto prazo e que resultam da gerao de fundos, bens ou servios pela empresa. Os emprstimos ou contas a receber originados (tal como contas a receber de clientes ou um adiantamento a clientes feito por um banco) tambm devem ser apresentados ao custo amortizado.
Outros ativos ao custo amortizado Os Princpios Contbeis Norte-Americanos no tm um equivalente direto aos ativos de emprstimos ou contas a receber originados, mas todas as dvidas recebveis que no so valores mobilirios, e todas as participaes societrias que no forem negociveis, so geralmente mantidas ao custo e amortizadas, se apropriado. Os Princpios Contbeis Norte-Americanos no se restringem necessariamente a emprstimos e contas a receber originados internamente, mas podem se estender aos adquiridos. Ttulos para negociao (trading) e derivativos Os ttulos de dbito e as participaes societrias adquiridos para venda no futuro muito prximo devem ser classificados como para negociao.
Ativos e passivos de negociao (trading) incluindo derivativos Esta categoria inclui qualquer ativo ou passivo financeiro detido para gerar lucros pela evoluo dos preos a curto prazo ou que seja parte da carteira efetivamente usada para esse fim.
52
IAS

(IAS 21, IAS 39)
EUA
BR

(SFAS 52, SFAS 115, SFAS 125, SFAS 133, SFAS 137, SFAS 138, D50, F38, F60, I80, ARB 43)
Todos os derivativos que no forem hedges so considerados detidos para negociao. Um derivativo definido como um instrumento financeiro cujo valor muda em resposta a alguma varivel subjacente e que exige pouco ou nenhum investimento inicial em comparao com outros instrumentos que tenham resposta similar mesma varivel. Um derivativo definido como um instrumento financeiro que satisfaz todas as condies seguintes. n Tem alguma varivel subjacente (por exemplo, taxa de juros) e ou um valor nominal ou uma proviso para pagamento (por exemplo, uma especificao do valor a pagar ou a receber em resposta a alteraes no valor subjacente) ou ambos. n Requer pouco ou nenhum investimento inicial lquido, em comparao com outros instrumentos com uma resposta similar a fatores de mercado. n Seus termos requerem ou permitem liquidao pelo valor lquido, ou podem ser liquidados de outra forma (por exemplo, mediante algum mecanismo de mercado) ou o item a ser transferido para liquidao facilmente convertido em dinheiro ou ele prprio um derivativo. Assim como nas normas IAS, os derivativos que fazem parte integrante de um contrato principal devem ser contabilizados separadamente como derivativos, quando no estiverem claramente e estritamente relacionados com esse contrato.
Os derivativos que fazem parte integrante de um contrato principal devem ser contabilizados separadamente como derivativos, quando no estiverem intrinsecamente relacionados com esse contrato.
53
IAS

(IAS 21, IAS 39)
EUA
BR

(SFAS 52, SFAS 115, SFAS 125, SFAS 133, SFAS 137, SFAS 138, D50, F38, F60, I80, ARB 43) Os ttulos para negociao e todos os derivativos, quer ativos ou passivos, so demonstrados ao valor justo e as mudanas de valor so refletidas na demonstrao do resultado. Quando as participaes societrias no tm um valor justo prontamente determinvel, no so tratados como ttulo negocivel. No existe exceo similar para ttulos de dvida ou derivativos.
Os itens de negociao (trading), incluindo derivativos, so apresentados ao valor justo e as suas modificaes so refletidas na demonstrao do resultado. Se o valor justo desses ativos no puder ser razoavelmente mensurado, o ativo ser apresentado ao custo amortizado, embora a norma sugira que somente os instrumentos de participao no capital social no cotados em bolsa, tenham a probabilidade de no poder ser objeto de avaliao justa confivel. Ativos disponveis para venda (available-for-sale assets) Qualquer ativo que no se enquadre em nenhuma das trs categorias acima classificado como disponvel para venda. O tratamento no balano patrimonial o mesmo que para os itens de negociao (trading). O tratamento no balano patrimonial o mesmo que para os itens de negociao (trading) onde estes so valorizados pelo valor justo. A empresa pode escolher a poltica para todos os itens disponveis para a venda considerados em conjunto. A empresa pode tomar ou o valor justo e prejuzos pela demonstrao do resultado, como no caso dos itens para negociao (trading), ou pode contabiliz-los diretamente no patrimnio, para depois recicl-lo na demonstrao do resultado no momento de uma venda, realizao ou reduo de valor do ativo em questo. A parte da mudana no valor justo devida a mudana nas taxas de cmbio sempre refletida na demonstrao do resultado.
Ativos disponveis para venda Todos os ttulos de dvida e ttulos de participao negocivel que no forem classificados como detidos at o vencimento ou de negociao sero classificados como disponvel para venda.
Esses itens so apresentados ao valor justo.
As variaes do valor justo, incluindo o elemento devido a modificaes nas taxas de cmbio, so excludas dos lucros e so demonstradas lquidas de efeitos fiscais e as participaes minoritrias em conta de receitas gerais diretamente no patrimnio lquido.
54
IAS

(IAS 21, IAS 39)
EUA
BR

(SFAS 52, SFAS 115, SFAS 125, SFAS 133, SFAS 137, SFAS 138, D50, F38, F60, I80, ARB 43)
Um ativo mantido at o vencimento, um emprstimo ou conta a receber originados tem seu valor reduzido se o valor presente, taxa de juros efetiva original dos fluxos de caixa futuros (o valor recupervel) for inferior ao valor escritural. A diferena debitada demonstrao do resultado. Se o valor recupervel aumentar posteriormente devido a um evento subseqente reduo original, a reduo ser estornada pelo mesmo valor, desde que esse procedimento no resulte em demonstrao do ativo a um valor que exceda o seu custo original amortizado. Para ativos para negociao (trading) e ativos disponveis para venda, se apresentados ao valor justo pela demonstrao do resultado, no se aplica reduo de valor. Um ativo disponvel para venda, cujas alteraes de valor justo forem demonstradas no patrimnio tem seu valor reduzido se o valor justo (isto , o valor presente de seus fluxos de caixa taxa de desconto corrente) for inferior ao que seria o custo amortizado. A diferena excluda do patrimnio e debitada demonstrao do resultado. Hedging O IASC formou um Comit de Implantao de Orientao do IAS 39 (IGC) que atualmente est tratando das interpretaes sobre o assunto. Segue um resumo dos pontos principais. Se uma queda no valor justo de itens detidos at o vencimento no for considerada temporria, o ttulo deve ter seu valor individual reduzido para o valor justo, tornando-se ento, a nova base de custo. O valor da reduo deve ser reconhecido na demonstrao do resultado. Essa base de custo no ser reajustada por recuperao posterior do valor justo.
Hedging O FASB colocou em ao um Grupo de Implantao de Derivativos (DIG) que est tratando ou j tratou de mais de 100 questes de aplicao prtica. Segue um resumo dos principais pontos.
55
IAS

(IAS 21, IAS 39)
EUA
BR

(SFAS 52, SFAS 115, SFAS 125, SFAS 133, SFAS 137, SFAS 138, D50, F38, F60, I80, ARB 43) As seguintes condies gerais se aplicam a todos os tipos de hedge: n A principal exigncia que a operao seja altamente eficaz e que continue a ser. Embora o SFAS 133 no quantifique isso, na prtica significa ser considerado entre 80% e 125%, j que esses eram os limites na norma anterior. n A eficcia do hedge deve ser baseada nas modificaes no valor justo ou fluxos de caixa para todos os componentes de risco de um instrumento de hedge, com a exceo do valor temporal de uma opo e dos pontos a termo de uma operao a termo, que podem ser excludos. Os componentes excludos devem ser refletidos na demonstrao do resultado. n O hedge deve ser documentado como tal desde o incio, incluindo seu objetivo, estratgia e como sua eficcia vai ser mensurada.
As seguintes condies gerais se aplicam a todos os tipos de hedge: n A principal exigncia para enquadramento como hedge que a operao seja, e continue a ser, altamente eficaz. Isto as alteraes lquidas no valor justo ou fluxos de caixa do hedge e da posio defendida normalmente devem estar normalmente entre 80% e 125%, respectivamente. Essa diferena deve ser mensurvel de modo seguro. n A eficcia do hedge deve ser baseada nas modificaes no valor justo ou fluxos de caixa para todos os componentes de risco de um instrumento de hedging, com a exceo do valor temporal de uma opo e dos pontos a termo de uma operao a termo, que podem ser excludos. Os componentes excludos devem ser refletidos na demonstrao do resultado. n O hedge deve ser documentado como tal desde o incio, incluindo seu objetivo, estratgia e como sua eficcia vai ser mensurada. Os hedges so classificados em trs categorias: n hedges de valor justo; n hedges de fluxo de caixa; e n hedges de investimento lquido.
So usados os trs modelos de contabilizao seguintes para instrumentos de hedge: n modelo do valor justo; n modelo de fluxo de caixa; e n hedge de cmbio de investimento lquido.
56
IAS

(IAS 21, IAS 39)
EUA
BR

(SFAS 52, SFAS 115, SFAS 125, SFAS 133, SFAS 137, SFAS 138, D50, F38, F60, I80, ARB 43) Modelo do valor justo Este modelo usado para os seguintes tipos de hedge: n hedges de valor justo: - derivativo utilizado para proteger as alteraes no valor justo (que no sejam riscos de cmbio) de um ativo ou passivo reconhecido; - derivativo utilizado para proteger as alteraes no valor justo (que no sejam riscos de cmbio) de uma transao futura firmemente compromissada; n operaes de hedge em moeda estrangeira: - derivativo utilizado para proteger uma exposio de cmbio sobre um ativo ou passivo reconhecido; - no-derivativo utilizado para proteger uma exposio de cmbio de uma transao futura no reconhecida e j firmemente comprometida; ou n um derivativo utilizado para proteger a exposio de cmbio em uma transao futura firmemente compromissada e no reconhecida pode ser contabilizado pelo modelo de valor justo (a alternativa o modelo de fluxo de caixa). O hedge demonstrado pelo valor justo e as alteraes so refletidas na demonstrao de resultado. A alterao no valor justo do item protegido, na medida em que possa ser atribudo ao risco contra o qual se fez a proteo, refletida no valor contbil do item e na demonstrao do resultado.
Hedges de valor justo Hedging pelo valor justo ocorre quando: n um derivativo usado para proteger as alteraes no valor justo (que no sejam riscos de cmbio) de um ativo ou passivo reconhecido; ou n um derivativo ou no derivativo usado como hedge para riscos de cmbio sobre um ativo ou passivo reconhecidos.
O hedge demonstrado pelo valor justo e as alteraes so refletidas na demonstrao do resultado. O item protegido ajustado ao mercado pelo risco protegido (mesmo que a base normal seja custo) e o resultado levado demonstrao do resultado.
57
IAS

(IAS 21, IAS 39)
EUA
BR

(SFAS 52, SFAS 115, SFAS 125, SFAS 133, SFAS 137, SFAS 138, D50, F38, F60, I80, ARB 43) Modelo de fluxo de caixa Este modelo usado para os seguintes tipos de hedge: n hedges de fluxo de caixa: - derivativo usado para proteger os fluxos de caixa futuros (que no sejam riscos de cmbio) de um ativo ou passivo reconhecido; - derivativo usado para proteger fluxos de caixa futuros (que no sejam riscos de cmbio) de uma transao prevista, isto , provvel, mas no firmemente comprometida; n certas operaes de hedge em moeda estrangeira: - derivativo usado para proteger uma exposio de cmbio de fluxos de caixa futuros sobre um ativo ou passivo reconhecidos; - derivativo usado para proteger da exposio de cmbio de uma transao prevista, isto , provvel, mas no firmemente comprometida; ou - derivativo usado para proteger a exposio de cmbio em uma transao futura firmemente compromissada e no reconhecida, pode ser contabilizado pelo modelo de fluxo de caixa (a alternativa o modelo de valor justo). possvel que uma transao futura protegida possa primeiro ser tratada pelo modelo de fluxo de caixa como uma transao prevista e, posteriormente, cair no modelo do valor justo, quando se tornar um compromisso firme.
Hedges de fluxo de caixa Hedge de fluxo de caixa existe quando: n um derivativo usado para proteger os fluxos de caixa futuros (que no sejam para riscos de cmbio) de um ativo ou passivo reconhecido; n um derivativo usado para proteger os fluxos de caixa futuros (que no sejam para riscos de cmbio) de uma transao futura contratada, ou cuja contratao seja altamente provvel; n um derivativo ou no derivativo usado para proteger um risco de cmbio de fluxos de caixa futuros sobre um ativo ou passivo reconhecidos; ou n um derivativo ou no-derivativo usado para proteger um risco de cmbio de fluxos de caixa futuros de uma transao futura contratada, ou cuja contratao seja altamente provvel.
58
IAS

(IAS 21, IAS 39)
EUA
BR

(SFAS 52, SFAS 115, SFAS 125, SFAS 133, SFAS 137, SFAS 138, D50, F38, F60, I80, ARB 43) O hedge apresentado ao valor justo, com as suas alteraes, na medida em que for um hedge efetivo, demonstrado em outras receitas no patrimnio lquido, at o momento em que o fluxo de caixa protegido afetar a demonstrao do resultado. Nesse momento, ser excludo de outras receitas e apresentado na demonstrao do resultado.
O hedge demonstrado ao valor justo e as alteraes, na medida em que for um hedge efetivo, so inicialmente levadas diretamente ao patrimnio. So posteriormente excludas do patrimnio quando a transao futura resulta em um ativo ou passivo, quando o valor cumulativo contabilizado como ajuste no custo do ativo ou passivo ou de outra forma afeta o demonstrativo de resultado, caso em que o valor cumulativo ser introduzido na demonstrao do resultado. Na medida em que o hedge for ineficaz os ganhos ou perdas sero imediatamente contabilizados do modo normal, por exemplo, na demonstrao de resultado se o hedge for um derivativo, ou na demonstrao de resultado ou no patrimnio, de acordo com a poltica da empresa, se o hedge for um ativo disponvel para venda (no-derivativo). Existe um limite adicional para o valor cumulativo que poder ser demonstrado no patrimnio. Este no pode exceder o menor entre o valor necessrio para compensar a mudana cumulativa nos fluxos de caixa futuros e o valor justo nos fluxos de caixa futuros esperados. No existe orientao para a mensurao desses valores. A regra geral abaixo se aplica a hedges de valor justo e hedges de fluxo de caixa. Um item financeiro pode ser protegido com respeito a um ou mais dos seus riscos individuais, ao passo que um item no financeiro precisa ser protegido com respeito a todos os seus riscos ou somente o risco de cmbio.
O elemento no efetivo reportado na demonstrao do resultado.
Existe um limite adicional para o valor cumulativo que pode ser demonstrado em outras receitas: no pode exceder o valor necessrio para compensar a alterao cumulativa nos fluxos de caixa futuros esperados. Esse limite cumulativo pode ser um dado derivado da mutao total no valor justo de um hedge menos um elemento no-efetivo computado. A regra geral abaixo se aplica a hedges de valor justo e hedges de fluxo de caixa. O item protegido, se for financeiro, no precisa incluir todos os riscos que afetam o valor justo do item. Pode ser somente um risco de taxa de juros, ou um risco de crdito, ou ambos. Num hedge de valor justo de um item no financeiro, todos os riscos do item devem ser protegidos. Comparaes entre prticas contbeis 59
IAS

(IAS 21, IAS 39)
EUA
BR

(SFAS 52, SFAS 115, SFAS 125, SFAS 133, SFAS 137, SFAS 138, D50, F38, F60, I80, ARB 43) O item protegido deve ter efeito sobre a demonstrao do resultado.
O valor protegido deve ser um valor que possa afetar a demonstrao do resultado, de tal modo que, por exemplo, as emisses e recompras de aes no podem ser objeto de hedge. No h equivalente regra americana de que o item protegido no pode ser remensurado ao seu valor justo na demonstrao do resultado. Como nos Estados Unidos, o item protegido no pode ser um ativo detido at o vencimento, exceto no que tange a riscos de crdito ou cmbio. Hedges de investimento lquido Um hedge de investimento lquido aquele onde um derivativo ou no-derivativo usado para proteger o risco de cmbio de um investimento lquido em uma entidade estrangeira. Ao contrrio dos Estados Unidos, para os hedges de investimento lquido em contas consolidadas, no necessrio que o membro do grupo que detenha o investimento possua tambm o hedge. Esses so tratados de modo semelhante aos hedges de fluxo de caixa, isto , o hedge apresentado ao valor justo, com seu elemento de cmbio, na medida em que for um hedge efetivo, e levado diretamente ao patrimnio at o momento em que o investimento for vendido, momento em que o valor cumulativo existente no patrimnio transferido para a demonstrao do resultado. Se o hedge for um derivativo, o elemento no efetivo apresentado na demonstrao do resultado; se o hedge no for um derivativo parece ainda ser necessrio lev-lo diretamente ao patrimnio, no momento da venda do investimento. No existe orientao para a mensurao da eficcia desses valores.
Este no pode ser um item que j foi remensurado pelo valor justo na demonstrao do resultado.
O item protegido no pode ser um ativo detido at o vencimento, exceto no que tange a riscos de crdito ou cmbio. Hedge de cmbio de investimento lquido O modelo de hedge de cmbio de investimento lquido aplicado quando um derivativo ou no derivativo for usado para proteger uma exposio de cmbio em um investimento lquido em entidade estrangeira. Entretanto, essas operaes de hedge no so permitidas em contas consolidadas, salvo se o membro do grupo que possuir o investimento tambm detiver o hedge. Esses hedges so tratados de forma similar aos hedges de fluxo de caixa. O hedge demonstrado ao valor justo e, na medida em que for um hedge efetivo, as alteraes so demonstradas em outras receitas no patrimnio lquido. Quando o investimento lquido vendido, excludo das outras receitas e apresentado na demonstrao do resultado.
60
IAS
22. Extino e reestruturao de dvidas

(IAS 1, IAS 32, IAS 39, SIC 5)
EUA
BR

(Lei 6404/76)
(SFAS 76, SFAS 125, SFAS 114, SFAS 118, SAB 94, D10, D22, APB 14) O dbito considerado extinto para fins de relatrio financeiro quando: n o emitente paga o credor e liberado de todas as suas obrigaes com respeito ao dbito; ou n o emitente juridicamente liberado, quer judicialmente quer pelo credor, da posio de devedor principal. A diferena entre o valor pago para extinguir o dbito e o valor contbil lquido do dbito deve ser tratada como item extraordinrio.
Os dbitos so considerados extintos quando: o pagamento for feito ao credor; ou n o tomador for juridicamente liberado, quer judicialmente quer pelo credor, da responsabilidade principal pela obrigao, a despeito de qualquer garantia dada pelo tomador.
n
Um dbito em mora registrado ao custo, salvo se for projetada uma reduo de valor permanente. Nesse caso, registrada uma proviso.
O IAS no especifica em que ponto da demonstrao do resultado o lucro ou perda na extino do dbito deve ser includo. Entretanto, dada a definio de itens extraordinrios, pouco provvel que se enquadre nessa categoria. Os ativos eventualmente transferidos como parte dessa extino so excludos somente se o transferente perder o controle de direitos contratuais que compreendam esse ativo ou parte dele. Do contrrio, vai ser necessrio para o transferente, constituir um novo passivo ao valor justo. As eventuais garantias dadas tambm devem ser reconhecidas ao valor justo.
Quando uma empresa oferece ttulos adicionais ou qualquer outra contraprestao ao detentor de suas obrigaes conversveis, como incentivo para que exera prontamente seus direitos de converter obrigaes em ttulos de participao patrimonial , ento, requerida a registrar como despesa ordinria um valor igual ao valor justo dos ttulos adicionais ou outras contraprestaes emitidas como incentivo. A contabilizao de uma reestruturao de dbitos problemticos, como no caso em que o credor concede excees, por razes relacionadas com dificuldades financeiras enfrentadas pelo emitente registrada: n por uma transferncia de ativos, incluindo repossesses e execues, de qualquer participao societria de um emitente a um credor como dao em pagamento; ou n por uma modificao das condies contratuais.
Quando uma obrigao for reestruturada ou refinanciada em condies substancialmente modificadas, ser contabilizada como extino do dbito anterior, com um conseqente ganho ou perda, e o registro de um novo dbito dever ser contabilizado ao valor justo. As condies so consideradas substancialmente modificadas se o valor presente sob as novas condies diferir em mais de 10% dos pagamentos remanescentes sob as condies anteriores.
61
IAS

(IAS 1, IAS 32, IAS 39, SIC 5)
EUA
BR

(Lei 6404/76)
(SFAS 76, SFAS 125, SFAS 114, SFAS 118, SAB 94, D10, D22, APB 14) Na extenso em que o valor justo de mercado dos ativos transferidos, ou participao societria concedida for menor do que o valor escritural do dbito para o emitente, a diferena ser geralmente tratada como um ganho extraordinrio para o emitente e uma perda extraordinria para o credor. Do contrrio, o ganho aparente do emitente geralmente distribudo para perodos futuros.
62
IAS
23. Ativos intangveis (exceto fundo de comrcio)

(IAS 36, IAS 38, SIC 6)
EUA

(APB 17, ARB 43)
BR
(Lei 6404/76, Pronunciamento VIII do IBRACON) A regra geral considera que os gastos que iro contribuir na gerao de receitas por mais de um exerccio podem ser classificados como ativo diferido. Alguns exemplos podem ser dados como: n despesas de organizao; n estudos e projetos; n despesas pr-operacionais; n pesquisa e desenvolvimento; e n despesas de reorganizao e reestruturao. Os valores classificados como ativo diferido devem estar ao custo e serem amortizados pelo perodo em que se espera obter os benefcios. Se em alguma situao houver dvidas em relao a recuperao destes gastos em funo de resultados futuros, ou em relao continuidade da entidade, os valores classificados como ativo devem ser imediatamente baixados. Esses ativos devem ser amortizados por um prazo mnimo de 5 anos, conforme legislao fiscal e mximo de 10 anos conforme requerido pela legislao societria.
Um ativo intangvel um ativo no monetrio identificvel sem substncia fsica mantido para uso na produo, para o fornecimento de bens ou servios, para aluguel para terceiros ou para propsitos administrativos. Como qualquer ativo, um intangvel deve ser registrado ao custo se: n for provvel que os benefcios econmicos futuros a ele atribuveis sejam gerados pela entidade; e n o custo do ativo possa ser mensurvel com segurana. Fundos de comrcio, marcas e patentes, copyrights e lista de clientes que tenham sido gerados internamente no podem ser considerados como ativos e conseqentemente no podem ser capitalizados. Assume-se que a vida til de um ativo intangvel no deve exceder 20 anos da data em que o ativo estava disponvel para uso. Todavia, se uma entidade decidir amortizar o ativo alm do perodo de 20 anos, o seu valor de recuperao deve ser estimado para o teste de recuperao pelo menos ao final de cada exerccio. O valor de recuperao dos ativos intangveis deve ser obtido de acordo com o IAS 36 (veja item 25), e deve incluir intangveis ainda no prontos para uso na data do balano.
Os ativos intangveis devem ser registrados ao custo e amortizados pela vida til de servio do ativo, por um perodo mximo de 40 anos. Os custos relacionados com ativos intangveis desenvolvidos internamente que no possam ser identificados separadamente, tenham vidas indeterminadas ou sejam inerentes a uma empresa em funcionamento so amortizados quando incorridos. As redues permanentes no valor de intangveis devem ser registradas imediatamente.
63
IAS
24. Empresas em fase pr-operacional

(IAS38)
EUA

(SFAS 7, SOP 98-5)
BR
(Lei 6404/76, Pronunciamento VIII do IBRACON) Todos os custos incorridos no estgio pr-operaional, alm dos custos capitalizados como ativos fixos, so capitalizados como ativos diferidos. Esses ativos diferidos so amortizados por um perodo que comea na data do incio das operaes por um prazo mnimo de 5 anos, conforme legislao fiscal e mximo de 10 anos conforme Lei 6404/76 e Pronunciamento VIII do IBRACON.
As despesas incorridas por uma empresa no estgio pr-operacional devem ser imediatamente contabilizadas no resultado, salvo se forem de natureza que permita capitalizao no imobilizado.
Os Princpios Contbeis Norte-Americanos requerem que as empresas no estgio properacional sigam os princpios contbeis geralmente aceitos aplicveis s empresas operacionais. O tratamento contbil deve ser governado pela natureza da transao, em vez do grau de desenvolvimento da empresa.
64
IAS
25. Recuperao de ativos

(IAS 16, IAS 36, IAS 38, SIC 14)
EUA

(SFAS 121, I08)
BR

(NPC 24 IBRACON, Deliberao CVM 183/95)
O IAS 36 cobre a anlise de recuperao de praticamente todos os ativos no financeiros (com a exceo, por exemplo, de estoques e impostos diferidos), fundos de comrcio e os investimentos em subsidirias, associadas e joint ventures. Os demais tipos de investimentos no so abordados por esta norma.
O SFAS 121 proporciona diretrizes para o reconhecimento de perdas por reduo de valor sobre ativos de vida longa, bem como de certos intangveis e respectivo fundo de comrcio. Seu escopo exclui os instrumentos financeiros, transaes de longo prazo de instituies financeiras com seus clientes, custos diferidos de aquisio e ativos fiscais diferidos. As empresas so obrigadas a revisar os ativos em busca de possvel reduo de valor quando eventos ou alteraes de circunstncias indicam que o valor escritural do ativo possa no ser mais recupervel. Exemplos desses eventos ou alteraes de circunstncias incluem: declnio no valor de mercado dos ativos; alteraes na extenso ou modo como os ativos so usados; mudanas adversas nos fatores jurdicos, clima empresarial ou medidas regulatrias; acumulao de custos acima dos valores originalmente esperados na aquisio ou construo de um ativo; e perdas operacionais ou de fluxo de caixa para o perodo, juntamente com uma histria de perdas operacionais e/ou projees para perdas continuadas. A norma tambm prev que o reconhecimento da reduo de valor deva ser influenciado pelas taxas de depreciao usadas pela empresa. Uma empresa que precisa reavaliar um ativo para determinar a reduo de seu valor tambm encorajada a reavaliar as polticas de depreciao. As eventuais alteraes na sua vida til, devem ser consideradas separadamente da medio da eventual reduo de valor.
NPC 24 trata de reavaliao de ativos tangveis do imobilizado, mas trata tambm da anlise da recuperao dos ativos.
O teste de recuperao do ativo requerido quando existem evidncias de uma possvel reduo no seu valor, por exemplo, alteraes adversas no ambiente empresarial ou regulatrio ou no seu desempenho. Alm disso, exigido anualmente para fundo de comrcio ou para ativos intangveis com vidas teis superiores a 20 anos e para quaisquer intangveis ainda indisponveis para uso.
O imobilizado (um item ou grupo de itens) deve ser periodicamente acompanhado com o objetivo de verificar se o valor de recuperao est inferior ao valor lquido contbil, quer esteja avaliado pelo custo corrigido ou pelo mercado (reavaliao).
Se a anlise de recuperao de valor de um ativo se tornar necessria, a vida til e o mtodo de depreciao do ativo podem tambm ser revistos e modificados. Se o valor registrado do ativo for superior ao seu valor de recuperao estimado, uma proviso para ajuste ao valor de recuperao deve ser estabelecida.
65
IAS

(IAS 16, IAS 36, IAS 38, SIC 14)
EUA

(SFAS 121, I08)
BR

Ao executar o teste de reduo de valor, os ativos so agrupados no menor grupo que gerar entradas de caixa de uso contnuo independente de outras entradas de caixa de outros ativos ou grupos de ativos. Esse grupo chamado Unidade de Gerao de Caixa (UGC). O fundo de comrcio alocado nas UGCs quando isso possa ser feito razoavelmente; quando no puder, so feitos dois testes de reduo de valor, um no nvel de UGC individual, sem fundo de comrcio e o outro no agrupamento mnimo de UGCs qual possa ser alocado o fundo de comrcio.
Embora o demonstrativo fale em ativo, o termo geralmente se refere a um grupo de ativos. Os ativos devem ser agrupados no nvel mais inferior para o qual haja nveis de fluxo de caixa identificveis independentes do fluxo de caixa de outros grupos de ativos O fundo de comrcio na aquisio de negcios deve ser associado com um grupo de ativos que esteja relacionado, pelo valor escritural desses ativos. Se o fundo de comrcio estiver associado somente com parte dos ativos sob avaliao, o fundo de comrcio deve ser alocado proporcionalmente aos ativos correlatos, com base nos valores justos relativos dos ativos adquiridos nas respectivas datas de aquisio, salvo se houver evidncia para apoiar um mtodo de alocao diferente. A norma proporciona um gatilho para determinar se necessrio reconhecer uma reduo de valor ou se necessrio fazer um clculo diferente, para medir a reduo de valor. n Gatilho para reconhecimento Os fluxos de caixa futuros estimados a serem derivados do uso e disposio de um ativo, no descontado e sem juros, so comparados com o valor escritural do ativo. Se os fluxos de caixa esperados excederem o valor escritural do ativo, no permitido o reconhecimento da reduo de valor. n Medio A medio da perda por reduo de valor determinada reduzindo o valor escritural de um ativo ao seu valor justo. O valor escritural reduzido se torna a nova base de custo para o ativo.
A anlise da recuperao dos ativos deve levar em conta o grupo de itens do imobilizado que formam um conjunto ou projeto e os demais ativos correspondentes, particularmente o ativo diferido.
A NPC 24 no estabelece tratamento especfico para fundo de comrcio.
A mensurao do valor de recuperao determinada aps a determinao que os fatores de incapacidade de recuperao do ativo estejam presentes. A reduo de valor contabilizada na extenso em que o valor escritural de uma UGC exceder o valor recupervel. O valor recupervel definido como o maior entre o valor em uso do ativo e o seu preo de venda. O valor em uso igual aos fluxos de caixa lquidos descontados (antes dos impostos) derivados do uso contnuo da UGC. A taxa de desconto deve refletir um prmio de mercado apropriado para os riscos inerentes aos fluxos de caixa.
Quando o valor recupervel for menor do que o valor contbil, o valor lquido contbil deve ser reduzido ao valor de recuperao. Todavia, esta reduo somente deve ocorrer se for considerada permanente. Preferencialmente, o valor de recuperao deve estar baseado no fluxo futuro de caixa descontado a valor presente, considerando as operaes da companhia como um todo.
66
IAS

(IAS 16, IAS 36, IAS 38, SIC 14)
EUA

(SFAS 121, I08)
BR

Os fluxos de caixa consistem nas entradas futuras de caixa que se espera sejam geradas pelo ativo, menos as sadas futuras que se espera necessrias para obter essas entradas. Os fluxos de caixa futuros devem representar a melhor estimativa da empresa, baseada em pressupostos e projees razoveis e bem aliceradas. O valor justo deve ser baseado em preos cotados pelo mercado, se houver. Se no houver preos cotados pelo mercado disponveis, usam-se as melhores informaes disponveis. Essas informaes podem incluir o valor presente dos fluxos de caixa antes dos impostos estimados, usando uma taxa de desconto mensurvel com os riscos envolvidos, modelos de estabelecimento de preos de opes, matrizes de precificao, modelos de spread ajustado por opes e anlise fundamentais. As eventuais redues de valor so alocadas primeiramente ao fundo de comrcio e depois rateadas entre as UGCs e outros ativos (incluindo os intangveis). Um prejuzo reconhecido alocado primeiro ao fundo de comrcio independente do fato de que a recuperao do fundo de comrcio provisionado tambm deve ser avaliada para a entidade como um todo. O registro de qualquer aumento no valor justo de um ativo proibido. No h orientao especfica para a alocao da proviso.
Se um valor recupervel aumentar posteriormente, em alguns casos a desvalorizao ser revertida. A regra geral que isso se faz quando o aumento no for causado pelo desconto no valor em uso. No que tange ao fundo de comrcio, existe um teste adicional de que a reduo de valor original tenha sido causada por um evento externo, especfico e excepcional, que no se espera que venha a ocorrer de novo e que foi revertido por um evento externo subseqente.
Um eventual aumento subseqente no valor de recuperao desses ativos deve reverter baixas anteriores.
67
IAS

(IAS 16, IAS 36, IAS 38, SIC 14)
EUA

(SFAS 121, I08)
BR

Em todos os casos, o valor mximo da reverso deve ser tal que restaure os ativos e as UGCs aos seus valores escriturais anteriores reduo, menos a depreciao subseqente. As redues de valor so debitadas ao demonstrativo de resultado embora no se especifique conta alguma, exceto quando o ativo desvalorizado for um ativo reavaliado. Nesse caso, ser debitado diretamente reserva de reavaliao, na medida em que reverter um supervit de reavaliao prvio. As perdas por reduo de valor so includas na receita de operaes continuadas antes do imposto de renda. No h orientao sobre a classificao da proviso para recuperao nos resultados.
68
Publicado por / Published by DPP Brasil - Departamento de Prticas Profissionais DPP Brazil - Department of Professional Practices Coordenao / Coordination Jos Luiz Ribeiro de Carvalho Scio / Partner e-mail: jcarvalho@kpmg.com.br Equipe tcnica DPP / Technical team DPP Auro Suzuki, Fabiana Novaes, Sapna Dayal Scios revisores / Partners revisors Derek Barnes, Jeremy Taylor, Toshiharu Fujii, Timothy Young Edio de arte / Art Editorial Marketing & Communication 2001 KPMG Auditores Independentes, the Brazilian member firm of KPMG International, a Swiss Association. All rights reserved. Printed in Brazil. Free distribution.
Cover design and graphic production assistance by ndice de Comunicao leila@indicecomunic.com.br
69

Comparações Contábeis

Enviado por

Dados do documento

Título original

Direitos autorais

Formatos disponíveis

Compartilhar este documento

Compartilhar ou incorporar documento

Opções de compartilhamento

Você considera este documento útil?

Este conteúdo é inapropriado?

Direitos autorais:

Formatos disponíveis

Comparações Contábeis

Enviado por

Direitos autorais:

Formatos disponíveis

kpmg

Comparaes entre Prticas Contbeis

KPMG Brazil - Office Directory

Comparaes entre prticas contbeis

Comparaes entre prticas contbeis

Comparaes entre prticas contbeis

Comparaes entre prticas contbeis

CFC CVM FAS/FASB

IAS IBRACON NPC/IBRACON

Comparaes entre prticas contbeis

(Lei 6404/76, NPC 02 IBRACON, NBC-T-4)

Comparaes entre prticas contbeis

(Lei 6404/76, NPC 02 IBRACON, NBC-T-4)

Comparaes entre prticas contbeis

Comparaes entre prticas contbeis

3. Demonstraes dos fluxos de caixa

3. Demonstraes dos fluxos de caixa

3. Demonstraes dos fluxos de caixa

3. Demonstraes dos fluxos de caixa

3. Demonstraes dos fluxos de caixa

3. Demonstraes dos fluxos de caixa

Comparaes entre prticas contbeis

3. Demonstraes dos fluxos de caixa

3. Demonstraes dos fluxos de caixa

3. Demonstraes dos fluxos de caixa

A NPC 20 do IBRACON no especifica os procedimentos relativos a fluxos de caixa em moeda estrangeira.

Comparaes entre prticas contbeis

3. Demonstraes dos fluxos de caixa

3. Demonstraes dos fluxos de caixa

3. Demonstraes dos fluxos de caixa

No h uma norma especfica para instituies financeiras.

Comparaes entre prticas contbeis

4. Ajustes de perodos anteriores, modificaes das prticas, mtodos e estimativas contbeis

4. Ajustes de perodos anteriores, modificaes das prticas, mtodos e estimativas contbeis

4. Ajustes de perodos anteriores, modificaes das prticas, mtodos e estimativas contbeis

(IAS 1, IAS 8, IAS 12, IAS 16, IAS 38, SIC 8)

(Pronunciamento XIV IBRACON)

Comparaes entre prticas contbeis

4. Ajustes de perodos anteriores, modificaes das prticas, mtodos e estimativas contbeis

4. Ajustes de perodos anteriores, modificaes das prticas, mtodos e estimativas contbeis

4. Ajustes de perodos anteriores, modificaes das prticas, mtodos e estimativas contbeis

(IAS 1, IAS 8, IAS 12, IAS 16, IAS 38, SIC 8)

(Pronunciamento XIV IBRACON)

Comparaes entre prticas contbeis

4. Ajustes de perodos anteriores, modificaes das prticas, mtodos e estimativas contbeis

4. Ajustes de perodos anteriores, modificaes das prticas, mtodos e estimativas contbeis

4. Ajustes de perodos anteriores, modificaes das prticas, mtodos e estimativas contbeis

(IAS 1, IAS 8, IAS 12, IAS 16, IAS 38, SIC 8)

(Pronunciamento XIV do IBRACON)

Comparaes entre prticas contbeis

5. Despesas com pesquisa e desenvolvimento

5. Despesas com pesquisa e desenvolvimento

5. Despesas com pesquisa e desenvolvimento

Comparaes entre prticas contbeis

5. Despesas com pesquisa e desenvolvimento

5. Despesas com pesquisa e desenvolvimento

5. Despesas com pesquisa e desenvolvimento

(Lei 6404/76, Pronunciamento VIII do IBRACON)

Comparaes entre prticas contbeis

Se o valor da contingncia no puder ser razoavelmente estimado, divulgaes adequadas so requeridas.

Comparaes entre prticas contbeis

Comparaes entre prticas contbeis

Comparaes entre prticas contbeis