Everson Luiz Breda Carlin

GUIA PRTICO PARA ELABORAO DAS DEMONSTRAES CONTBEIS

Curitiba, abril de 2003

Carlin, Everson Luiz Breda Guia prtico para a elaborao das demonstraes contbeis / Everson Luiz Breda Carlin. - Curitiba : E.L.B. Carlin, 2003. 47p. ; 21 cm. - (Biblioteca do CRCPR ; v. 2). Inclui bibliograa 1. Contabilidade. 2. Balano (Contabilidade). I. Ttulo. II. Srie (Biblioteca do CRCPR). CDD (20. ed.) 657

Dados internacionais de catalogao na publicao Bibliotecria responsvel: Mara Rejane Vicente Teixeira

Projeto Grco (miolo e capa): Nota 10 Design - 0xx41 233-7533 Impresso e fotolito: Serzegraf Tiragem: 10 mil exemplares - 1 edio Todos os direitos reservados

APRESENTAO

Temos a satisfao de apresentar o segundo ttulo da srie Biblioteca do CRCPR. O Guia Prtico para a Elaborao das Demonstraes Contbeis j foi publicado pelo CRCPR, no ano 2000, tendo despertado tamanho interesse que a edio esgotou rapidamente. Esta nova verso, atualizada, vem atender os leitores que tm insistentemente procurado o manual. Embora a contabilidade seja uma cincia, com objeto e mtodo prprios, ela se v diante da diculdade permanente de refazer a leitura dos seus princpios e normas fundamentais luz de cdigos, leis e fatores circunstanciais que condicionam a elaborao das demonstraes contbeis. O prossional tem de estar sempre atento s mudanas.O novo Cdigo Civil, por exemplo, imps uma srie de redenies prtica contbil no pas. Nesta obra, sintetizando a sua experincia, Everson Luiz Breda Carlin demonstra, com conceitos claros, como se deve fazer contabilidade hoje. O objetivo do CRCPR promover o avano da contabilidade e oferecer contedos de real valor aos prossionais e estudantes.

Nelson Zafra Presidente do CRCPR

NOTA DO AUTOR

Para que as empresas possam elaborar suas demonstraes contbeis com qualidade, o contador acaba tendo que obedecer a um cronograma de atividades, em que certamente existem processos e etapas que envolvem sistemas e pessoas, bem como particularidades inerentes prpria empresa, quer quanto a aspectos do negcio, quer no sentido de seguir a cultura empresarial existente. Porm, mesmo considerando essas particularidades, h certas regras bsicas que necessariamente devem ser observadas pelas empresas em geral para se conseguir extrair o Balano Patrimonial e as Demonstraes Contbeis que, alm de apresentarem contedo e credibilidade de informao, precisam estar enquadrados nas exigncias scais e societrias. Neste material, aproveitando a experincia em auditoria adquirida ao longo dos anos, estamos fazendo uma reviso daquilo que o prossional ligado rea contbil deveria observar quando da elaborao das peas contbeis, principalmente quanto s implicaes societrias e scais, classicao e efeitos de lanamentos contbeis, alm das necessidades bsicas de controles internos, contemplando os aspectos societrios da proposta de alterao da Lei das Sociedades Annimas e do Novo Cdigo Civil.

EVERSON LUIZ BREDA CARLIN 30 de maro de 2003

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SUMRIO

A IMPORTNCIA DA CONTABILIDADE NA DIVULGAO DAS INFORMAES........11

1.2. A Contabilidade e suas Relaes com a Lei das Sociedades Annimas.12 1.3. O que Vem a Ser uma Sociedade Annima.............................................12 1.4. Mercado de Aes....................................................................................13 1.5. Obrigatoriedade da Contabilidade............................................................13 1.6. Aspectos Inerentes Elaborao das Demonstraes Contbeis Segundo a Lei das Sociedades .......................................................................................13 1.7. A Reforma Contbil da Lei das Sociedades Annimas............................16 1.8. A Lei das Sociedades Annimas e o Novo Cdigo Civil...........................16 1.9. Aspectos inerentes Elaborao das Demonstraes Contbeis, Segundo o Novo Cdigo Civil para as Empresas em Geral, Exceto as Sociedades Anni mas....................................................................................................................17 Captulo 2 PROCEDIMENTOS PARA FECHAMENTO DE BALANOS............................19 2.1. Critrios de Avaliao do Ativo.................................................................20 2.2. 2.3. 2.4. 2.5. 2.6.

1.1. A Contabilidade no Contexto Atual...........................................................11

2.7. Reservas para Contingncias..................................................................22 2.8. Limite da Constituio de Reservas e Reteno de Lucros.....................23 2.9. Limite do Saldo das Reservas de Lucros.................................................23 2.10. Reservas de Capital..................................................................................23 2.11. Balano Patrimonial..................................................................................23 2.12. Demonstrao de Resultados..................................................................24 Captulo 3 PRINCIPAIS QUESTIONAMENTOS A SEREM FEITOS QUANDO DA ELABORAO DO BALANO PATRIMONIAL............................................................25

Critrios de Avaliao do Passivo............................................................20 Demonstrao de Resultados..................................................................21 Participaes............................................................................................22 Lucro Lquido............................................................................................22 Reservas Estatutrias...............................................................................22

3.1. Contas do Ativo........................................................................................25 Caixa, Bancos e Aplicaes Financeiras...........................................................25 Contas a Receber, Adiantamentos e Ttulos Descontados...............................25 Contas Correntes e Mtuos com Pessoas Ligadas..........................................26 Impostos (tributos) a Recuperar........................................................................2 7 Despesas do Exerccio Seguinte.......................................................................28 Estoques............................................................................................................28 Consrcios.........................................................................................................29 Permanente.......................................................................................................30 3.2. Contas do Passivo....................................................................................31 Fornecedores, Adiantamento de Clientes e Dividendos a Pagar......................31 Tributos Indiretos a Pagar..................................................................................32 Tributos Diretos a Pagar....................................................................................32 Emprstimos, Financiamentos e Mtuos...........................................................33 Resultado de Exerccios Futuros.......................................................................33 Patrimnio Lquido.............................................................................................34 3.3 Contas de Resultado...................................................................................35 Receitas de Bens e Servios.............................................................................35 Ganhos de Capital.............................................................................................35 Resultado de Participaes Societrias............................................................35 Receitas Financeiras.........................................................................................36 Outras Receitas Operacionais...........................................................................36 Custos e Despesas...........................................................................................36 Amortizao de gio ou Desgio......................................................................36 Bens do Ativo Permanente................................................................................36 Depreciaes.....................................................................................................37 Amortizao.......................................................................................................37 Exausto de Recursos Minerais........................................................................37 Exausto de Recursos Florestais......................................................................38 Proviso para Devedores Duvidosos................................................................38 Perdas de Crditos............................................................................................38 Proviso para Frias.........................................................................................38 Salrios e Encargos Sociais..............................................................................39 Graticaes a Empregados .............................................................................39

Pagamentos a Terceiros (honorrios, prest. de servios).................................40 Servios Assistenciais a Empregados...............................................................40 Despesas com Alimentao do Trabalhador (lanches e refeies)...................41 Tributos..............................................................................................................41 Multas................................................................................................................41 Manuteno, Reparos, Conservao de Bens e Instalaes............................42 Aluguis.............................................................................................................42 Arrendamento Mercantil....................................................................................42 Desfalques, Apropriao Indbita e Furtos........................................................43 Contribuies e Doaes..................................................................................43 Propaganda e Publicidade................................................................................43 Comisses sobre Vendas..................................................................................43 Despesas com Veculos e Combustveis...........................................................44 Brindes..............................................................................................................44 Viagens e Estadas.............................................................................................44

Graticaes a Dirigentes.................................................................................39 Remunerao de Scios, Diretores ou Administradores...................................39 Vale Transporte.................................................................................................39 Remunerao a Conselheiros Fiscais...............................................................40

Participao nos Lucros por Empregados.........................................................39

Notas Fiscais Simplicadas e Cupons de Mquinas Registradoras.................44 Relaes Pblicas em Geral.............................................................................45

Despesas Financeiras (juros, comisses, variao monetria)........................45 Perdas de Capital..............................................................................................45 Fretes e Carretos...............................................................................................46 gua, Luz e Telefone.........................................................................................46 Seguro...............................................................................................................46

Indenizaes.....................................................................................................46

REFERNCIA BIBLIOGRFICA ......................................................................47

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A IMPORTNCIA DA CONTABILIDADE NA DIVULGAO DAS INFORMAES

1.1. A CONTABILIDADE NO CONTEXTO ATUAL Pelo fato de a contabilidade registrar todos os fatos econmicos e nanceiros que ocorrem nas empresas, compete mesma apurar os resultados do negcio e os reexos do desempenho operacional de qualquer tipo de atividade, o que seguramente termina por nos fornecer base sustentvel para qualquer tomada de decises visando o planejamento estratgico das organizaes. Nestes tempos modernos, devido s exigncias de mercado, aliado s facilidades tecnolgicas colocadas nossa disposio, a contabilidade deve ser estruturada gerencialmente, para que possamos a qualquer tempo avaliar: A operao: Lucro; Margem Bruta (Mark-Up); Margem Lquida, Ponto de Equilbrio; etc; A estrutura de capitais: Passivos Totais, Passivos Onerosos, Capitais Prprios, Grau de Endividamento; etc; Os investimentos: Imobilizado, Capital de Giro, Gastos Pr - operacionais; etc; Os Recursos: Origens e Aplicaes, Fluxo de Caixa; etc; Retornos de investimentos: Receita Lquida, Dividendos, etc; Riscos operacionais: Contingncias Passivas Totais, etc; Planejamento estratgico: Oramentos, Estratgias Logsticas; Tributrias; etc; Embora tenhamos tido grandes avanos em nossa prosso contbil, ainda nos restam alguns desaos a serem ultrapassados, tais como: Harmonizao das prticas contbeis internacionais; reconhecimento dos efeitos ligados ao meio ambiente; avaliao do potencial do capital intelectual e os intangveis; mtodos de avaliao de empresas; otimizao dos processos de auditoria de empresas de grande porte, etc...

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1.2. A CONTABILIDADE E SUAS RELAES COM A LEI DAS SOCIEDADES ANNIMAS Muitas vezes, acabamos por ouvir indagaes do porqu que as empresas em geral (Limitadas, por exemplo), deveriam seguir as determinaes da Lei 6.404/76, quanto forma de escriturao e elaborao dos principais demonstrativos contbeis. Quando nos aprofundamos na leitura e interpretao da Lei das Sociedades Annimas, a resposta nos parece relativamente simples, e ao mesmo tempo bastante lgica e embasada. Embora tenhamos legislao aplicvel aos diversos tipos de empresas brasileiras, a Lei das Sociedades Annimas acabou por se preocupar no apenas com a qualidade da informao econmica nanceira, e aspectos contbeis, o que, alis, devemos aqui destacar a forma e praticidade com que foram estruturadas as principais informaes, as quais podemos citar: Forma de Escriturao; Balano Patrimonial; Demonstrao de Resultado; Demonstrao das Origens e Aplicaes de Recursos; Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido; Notas Explicativas, etc. Mas tambm acabou regulando as relaes entre os integrantes do quadro societrio, e principalmente, denindo uma forma de prestao de contas, o que nos parece ser uma das relevantes diculdades das empresas em geral, quando no se tem uma denio estatutria claramente denida: Capital social; Apurao de Resultados; Formas de Distribuio de Dividendos; Livros Sociais; Formalizao de Atas; Conselho de Administrao; Conselho Fiscal, etc. 1.3. O QUE VEM A SER UMA SOCIEDADE ANNIMA Trata-se de uma empresa que visa a explorar uma atividade econmica qualquer, porm seus recursos so captados no mercado de aes, atravs de investidores interessados no retorno a ser obtido ao longo do tempo, atravs dos resultados a serem atingidos (normalmente lucro). Os valores mobilirios so negociados em bolsa de valores, e captados do pblico em geral, criando12

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se, com isto, a obrigatoriedade de disciplina prpria para a proteo dos investidores, tais como, Balanos e Resultados, apurados com exatido, e permanente avaliao de auditores especializados. 1.4. MERCADO DE AES As bolsas de valores no so instituies nanceiras, mas sim associaes sem ns lucrativos, que embora autnomas, operam segundo normas da CVM (Comisso de Valores Mobilirios). O mercado de aes acaba sendo uma fonte de recursos para as empresas, com custos mais atrativos que o mercado nanceiro, o que acaba no onerando o resultado da operao da companhia, haja vista que a remunerao acaba sendo uma parcela do resultado, atravs dos dividendos. O capital social das empresas que esto na bolsa representado por aes. As aes so ttulos que representam o capital das companhias, que so abertas por terem seus ttulos negociados em bolsa de valores, e, portanto, seguem uma srie de exigncias que no existem para empresas privadas que no esto em bolsa, dentre as quais est a obrigatoriedade de auditoria, pois as companhias abertas acabam operando com recursos de terceiros, os quais tm todo o direito de saber como seus recursos (compra de aes), foram aplicados e esto sendo geridos. 1.5. OBRIGATORIEDADE DA CONTABILIDADE Em termos de legislao brasileira, o que temos atualmente em vigor o seguinte: Cdigo Comercial (Lei 556 de 25 de junho de 1850, artigo 10, revogado pelo novo Cdigo Civil); Lei das Sociedades Annimas (Lei 6.404/76, artigos 176 e 177); Cdigo Civil (Lei 10.406/02, artigo 1.179); Regulamento do Imposto de Renda (Decreto 3.000/99, artigo 274); Cdigo Tributrio Nacional (Lei 5.172/66, artigo 43); Normas Brasileiras de Contabilidade (Resoluo do CFC 686/90); Normas da CVM 1.6. ASPECTOS INERENTES ELABORAO DAS DEMONSTRAES CONTBEIS SEGUNDO A LEI DAS SOCIEDADES ANNIMAS: Escriturao: A escriturao da companhia ser mantida em registros
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permanentes, com obedincia aos preceitos da legislao comercial e desta lei e aos princpios fundamentais da contabilidade, devendo observar mtodos ou critrios contbeis uniformes no tempo e registrar as mutaes patrimoniais segundo o regime de competncia. As demonstraes nanceiras (contbeis) do exerccio em que houver modicao de mtodos ou critrios contbeis, de efeitos relevantes, devero indicar a escriturao em nota e ressaltar esses efeitos. A companhia observar em registros auxiliares, sem modicao da escriturao mercantil e das demonstraes reguladas nesta lei, as disposies da lei tributria, ou de legislao especial sobre a atividade que constitui seu objeto, que prescrevam mtodos ou critrios contbeis diferentes ou determinem a elaborao de outras demonstraes nanceiras. As demonstraes nanceiras (contbeis) das companhias abertas observaro, ainda, as normas expedidas pela Comisso de Valores Mobilirios, e sero obrigatoriamente auditadas por auditores independentes registrados na mesma comisso. As demonstraes nanceiras (contbeis) devero ser assinadas pelos administradores e por contabilistas legalmente habilitados. Assemblia Geral Ordinria: Dever ser realizada ao menos uma vez por ano, nos quatro primeiros meses seguintes do trmino do exerccio social, para dentre outros assuntos, discutir e votar sobre as Demonstraes Contbeis e a destinao dos lucros; Demonstraes Contbeis: Ao m de cada exerccio social, a diretoria dever elaborar, com base na escriturao mercantil da companhia, as seguintes demonstraes nanceiras (contbeis), que devero exprimir com clareza a situao do patrimnio da companhia e as mutaes ocorridas no exerccio: I - balano patrimonial; II - demonstrao dos lucros ou prejuzos acumulados; III - demonstrao do resultado do exerccio; IV - demonstrao das origens e aplicaes de recursos. As demonstraes de cada exerccio sero publicadas com a indicao dos valores correspondentes das demonstraes do exerccio anterior. Nas demonstraes, as contas semelhantes podero ser agrupadas; os pequenos saldos podero ser agregados, desde que indicada a sua natureza e no ultrapassem um dcimo do valor do respectivo grupo de contas; mas vedada a utilizao de designaes genricas, como diversas contas ou contas correntes.
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As demonstraes nanceiras (contbeis) registraro a destinao dos lucros segundo a proposta dos rgos da administrao, no pressuposto de sua aprovao pela assemblia geral. As demonstraes sero complementadas por notas explicativas e outros quadros analticos ou demonstraes contbeis necessrias para esclarecimento da situao patrimonial e dos resultados do exerccio. As notas devero indicar: a) os principais critrios de avaliao dos elementos patrimoniais, especialmente estoques, dos clculos de depreciao, amortizao e exausto, de constituio de proviso para encargos ou riscos, e dos ajustes para atender a perdas provveis na realizao de elementos do ativo; b) os investimentos em outras sociedades, quando relevantes; c) o aumento de valor de elementos do ativo resultante de novas avaliaes; d) os nus reais constitudos sobre elementos do ativo, as garantias prestadas a terceiros e outras responsabilidades eventuais ou contingentes; e) a taxa de juros, as datas de vencimento e as garantias das obrigaes a longo prazo; f) o nmero, espcies e classes das aes do capital social; g) as opes de compra de aes outorgadas e exercidas no exerccio; h) os ajustes de exerccios anteriores; i) os eventos subseqentes data de encerramento do exerccio que tenham, ou possam vir a ter, efeito relevante sobre a situao nanceira e os resultados futuros da companhia. A companhia fechada, com patrimnio lquido, na data do balano, no superior a R$ 1.000.000,00 (um milho de reais) no ser obrigada elaborao e publicao da demonstrao das origens e aplicaes de recursos. Livros sociais e scais: A companhia, alm dos livros obrigatrios para qualquer comerciante, tais como Dirio, Razo, Inventrio, Produo e Estoques, Apurao de Tributos e outros, dever tambm ter os seguintes livros: I - o livro de Registro de Aes Nominativas, para inscrio, anotao ou averbao: a) do nome do acionista e do nmero das suas aes; b) das entradas ou prestaes de capital realizado; c) das converses de aes, de uma em outra espcie ou classe; d) do resgate, reembolso e amortizao das aes, ou de sua aquisio pela companhia; e) das mutaes operadas pela alienao ou transferncia de aes; f) do penhor, usufruto, deicomisso, da alienao duciria em garantia
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ou de qualquer nus que grave as aes ou obste sua negociao; II - o livro de Transferncia de Aes Nominativas, para lanamento dos termos de transferncia, que devero ser assinados pelo cedente e pelo cessionrio ou seus legtimos representantes; III - o livro de Registro de Partes Benecirias Nominativas e o de Transferncia de Partes Benecirias Nominativas, se tiverem sido emitidas, observando-se, em ambos, no que couber, o disposto nos I e II deste artigo; IV - o livro de Atas das Assemblias Gerais; V - o livro de Presena dos Acionistas; VI - os livros de Atas das Reunies do Conselho de Administrao, se houver, e de Atas das Reunies de Diretoria; VII - o livro de Atas e Pareceres do Conselho Fiscal. 1.7. A REFORMA CONTBIL DA LEI DAS SOCIEDADES ANNIMAS Mudanas signicativas em termos de regras contbeis esto por vir atravs do projeto de Lei nmero 3.741/2000. Tal projeto visa a adequar a parte contbil tratada na Lei das Sociedades Annimas brasileiras ao novo contexto global da economia mundial, quanto aos preceitos contbeis dos princpios fundamentais de contabilidade, em sintonia com o IASC (International Accounting Standards Commitee) rgo que congrega as principais entidades prossionais de quase todos os pases, inclusive o Brasil. Dentre as principais mudanas previstas, ressaltamos: As Demonstraes nanceiras devero ser denominadas Demonstraes Contbeis; A Demonstrao das origens e aplicaes de recursos (DOAR) dever ser substituda pela Demonstrao de Fluxo de Caixa (DFC); No Diferido, as aplicaes de recursos em despesas que devero contribuir para formao do resultado de mais de um exerccio, devero ser comprovadas que efetivamente contribuiro para o aumento do resultado de mais de um exerccio social; Segundo o Projeto de Lei, algumas classicaes contbeis no devero mais existir, tais como: Lucros Acumulados: pelo simples motivo de que o estatuto dever prever a distribuio total dos lucros; e Reservas de Reavaliao: para harmonizar as prticas contbeis praticadas no mundo capitalista. Dever ser elaborada a Demonstrao do Valor Adicionado (DVA), a qual contemplar os componentes geradores de riqueza das organizaes e sua
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distribuio; As disposies quanto elaborao das Demonstraes Contbeis e obrigatoriedade de auditoria, que atualmente se aplicam s empresas abertas, scalizadas pela CVM (Comisso de Valores Mobilirios), devero ser aplicadas para as empresas de grande porte, assim entendidas aquelas que no exerccio anterior possurem ativos acima de cento e vinte milhes de reais, ou receita bruta anual acima de cento e cinqenta milhes de reais; Importante ressaltar que as mudanas elencadas acima, no momento no sero aplicadas, tendo em vista tratar-se ainda de projeto de lei, entretanto salientamos para a necessidade de carmos alertas, pois seguramente este projeto de lei dever ser apreciado em breve. 1.8. A LEI DAS SOCIEDADES ANNIMAS E O NOVO CDIGO CIVIL Recentemente tivemos a introduo do novo Cdigo Civil, atravs da Lei 10.406/02, o qual, alm de tratar de diversos temas que envolvem o tratamento a ser dado s empresas, regulamentou a constituio e o funcionamento das empresas em geral, tratando da elaborao de balanos e demais peas contbeis, e principalmente, o que neste caso mais interessa aos contabilistas, da parte que diz respeito s deliberaes sociais e administrao das sociedades limitadas, determinando em seu artigo 1.053 que a sociedade limitada dever reger-se de acordo com as disposies do captulo IV, que engloba aspectos de constituio atravs das quotas, a forma de administrao, a forma de se instituir conselhos, bem como devem ser as deliberaes dos scios, captulo este especco das sociedades limitadas. O que vale ressaltar que, de acordo com o mesmo artigo 1.053, o contrato social poder prever a regncia supletiva da sociedade limitada pelas normas das sociedades annimas. Outra parte importante deste novo Cdigo Civil est inserida no artigo 1.088, que faz meno s Sociedades Annimas, deixando expressamente claro que as Sociedades Annimas devero seguir as regras estabelecidas para as mesmas, atravs de lei especial, neste caso, a Lei 6.404/76. 1.9. ASPECTOS INERENTES ELABORAO DAS DEMONSTRAES CONTBEIS, SEGUNDO O NOVO CDIGO CIVIL PARA AS EMPRESAS EM GERAL, EXCETO AS SOCIEDADES ANNIMAS Escriturao: O empresrio e a sociedade empresria so obrigados a seguir um sistema de contabilidade, com base na escriturao uniforme de seus livros,
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com suporte documental e levantar anualmente o Balano Patrimonial e o Resultado Econmico; Assemblia de scios: Dever ser realizada ao menos uma vez por ano, nos quatro primeiros meses seguintes do trmino do exerccio social, para dentre outros assuntos, deliberar sobre o Balano Patrimonial e o de Resultado Econmico; Demonstraes Contbeis: Balano Patrimonial e de Resultado Econmico; Demais Exigncias Contbeis: Dirio Geral, Balancetes, Inventrio Individualizado de Bens e Valores. Importante ressaltar a parte que trata do contabilista (Art. 1.177), aonde determina que, no exerccio de suas funes, os prepostos so pessoalmente responsveis, perante os preponentes, pelos atos culposos; e, perante terceiros, solidariamente com o preponente, pelos atos dolosos.

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PROCEDIMENTOS PARA FECHAMENTO DE BALANOS

2.1. CRITRIOS DE AVALIAO DO ATIVO No balano, os elementos do ativo devero ser avaliados segundo os seguintes critrios: I) os direitos e ttulos de crdito, e quaisquer valores mobilirios no classicados como investimentos, pelo custo de aquisio ou pelo valor de mercado, se este for menor, sero excludos os j prescritos e feitas as provises adequadas para ajust-los ao valor provvel de realizao, e ser admitido o aumento do custo de aquisio, at o limite do valor de mercado, variao cambial ou acrescidos de juros; II) os direitos que tiverem por objeto mercadorias e produtos do comrcio da companhia, assim como matrias-primas, produtos em fabricao e bens em almoxarifado, pelo custo de aquisio ou produo, deduzido de proviso para ajusta-lo ao valor de mercado, quando este foi inferior; III) os investimentos em participao no capital social de outras sociedades, pelo mtodo de equivalncia patrimonial ou pelo custo de aquisio, deduzido de proviso para perdas provveis na realizao do seu valor, quando esta perda estiver comprovada como permanente, e que no ser modicado em razo do recebimento, sem custo para a companhia, de aes ou quotas bonicadas; IV) os demais investimentos, pelo custo de aquisio, deduzido de proviso para atender as perdas provveis na realizao do seu valor, ou para a reduo do custo de aquisio ao valor de mercado, quando este for inferior; V) os direitos classicados no imobilizado, pelo custo de aquisio, deduzido do saldo da respectiva conta de depreciao, amortizao ou exausto; VI) o ativo diferido, pelo valor do capital aplicado, deduzido do saldo das contas que registrem a sua amortizao.
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Considera-se valor de mercado: a) das matrias-primas e dos bens em almoxarifados, o preo pelo qual possam ser repostos, mediante compra no mercado; b) dos bens ou direitos destinados venda: o preo lquido de realizao mediante venda no mercado, deduzidos os impostos e demais despesas necessrias para a venda, e a margem de lucro; c) dos investimentos, o valor lquido pelo qual possam ser alienados a terceiros. A diminuio de valor dos elementos do ativo imobilizado ser registrada periodicamente nas contas de: depreciao, quando corresponder perda do valor dos direitos que tm por objeto bens fsicos sujeitos a desgaste ou perda de utilidade por uso, ao da natureza, ou obsolescncia; amortizao, quando corresponder perda do valor do capital aplicado na aquisio de direitos da propriedade industrial ou comercial e quaisquer outros com existncia ou exerccio de durao limitada, ou cujo objeto sejam bens de utilizao por prazo legal ou contratualmente limitado; exausto, quando corresponder perda do valor, decorrente de sua explorao, de direitos cujo objeto sejam recursos minerais ou orestais, ou bens aplicados nessa explorao. Os recursos aplicados no ativo diferido sero amortizados periodicamente, em prazo no superior a 10 (dez) anos, a partir do incio da operao normal ou do exerccio em que passem a ser usufrudos os benefcios dele decorrentes, devendo ser registrada a perda do capital aplicado quando abandonados os empreendimentos ou atividades a que se destinavam, ou comprovado que essas atividades no podero produzir resultados sucientes para amortiz-los. 2.2. CRITRIOS DE AVALIAO DO PASSIVO No balano, os elementos do passivo sero avaliados de acordo com os seguintes critrios: I) as obrigaes, encargos e riscos, conhecidos ou calculveis, inclusive Imposto de Renda a pagar com base no resultado do exerccio, sero computados pelo valor atualizado at a data do balano; II) as obrigaes em moeda estrangeira, com clusulas de paridade cambial, sero convertidas em moeda nacional taxa de cmbio em vigor da data do balano; III) as obrigaes sujeitas atualizao monetria e juros sero atualizados at a data do balano.

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2.3. DEMONSTRAES DE RESULTADOS A demonstrao do resultado do exerccio discriminar: I) a receita bruta das vendas e servios, as dedues das vendas, os abatimentos e os impostos; II) a receita lquida das vendas e servios, o custo das mercadorias e servios vendidos e o lucro bruto; III) as despesas com as vendas, as despesas nanceiras, deduzidas das receitas, as despesas gerais e administrativas, e outras despesas operacionais; IV) o lucro ou prejuzo operacional, as receitas e despesas nooperacionais; V) o resultado do exerccio antes do Imposto de Renda e a proviso para o imposto; VI) as participaes de debntures, empregados, administradores e partes benecirias, e as contribuies para instituies ou fundos de assistncia ou previdncia de empregados; VII) o lucro ou prejuzo lquido do exerccio e o seu montante por ao do capital social. Na determinao do resultado do exerccio sero computados: a) as receitas e os rendimentos ganhos no perodo, independente da sua realizao em moeda e b) os custos, despesas, encargos e perdas, pagos ou incorridos, correspondentes a essas receitas e rendimentos. O aumento do valor de elementos do ativo em virtude de novas avaliaes, registrado como reserva de reavaliao, somente depois de realizado poder ser computado como lucro para efeito de distribuio de dividendos ou participaes. A demonstrao das origens e aplicaes de recursos indicar as modicaes na posio nanceira da companhia, discriminando: I) as origens dos recursos, agrupadas em: a) lucro do exerccio, acrescido de depreciao, amortizao ou exausto e ajustado pela variao nos resultados de exerccios futuros; b) realizao do capital social e contribuies para reservas de capital; c) recursos de terceiros, originrios do aumento do passivo exigvel a
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longo prazo, da reduo do ativo realizvel a longo prazo e da alienao de investimentos e direitos do ativo imobilizado. II) as aplicaes de recursos, agrupadas em: a) dividendos distribudos; b) aquisio de direitos do ativo imobilizado; c) aumento do ativo realizvel a longo prazo, dos investimentos e do ativo diferido; d) reduo do passivo exigvel a longo prazo; III) o excesso ou insucincia das origens de recursos em relao s aplicaes, representando aumento ou reduo do capital circulante lquido. IV) os saldos, no incio e no m do exerccio, do ativo e passivo circulantes, o montante do capital circulante lquido e o seu aumento ou reduo durante o exerccio. 2.4. PARTICIPAES As participaes estatutrias de empregados, administradores e partes benecirias sero determinadas, sucessivamente e nesta ordem, com base nos lucros que remanescerem depois de deduzida a participao anteriormente calculada. 2.5. Lucro Lquido Lucro lquido do exerccio o resultado do exerccio que remanescer depois de deduzidas as participaes. 2.6. RESERVAS ESTATUTRIAS O estatuto poder criar reservas desde que, para cada uma: I) indique, de modo preciso e completo, a sua nalidade; II) xe os critrios para determinar a parcela anual dos lucros lquidos que sero destinados sua constituio e III) estabelea o limite mximo de reserva. 2.7. RESERVAS PARA CONTINGNCIAS A assemblia geral poder, por proposta dos rgos da administrao, destinar parte do lucro formao de reserva com a nalidade de compensar,
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em exerccio futuro, a diminuio do lucro decorrente de perda julgada provvel, cujo valor possa ser estimado. A proposta dos rgos da administrao dever indicar a causa da perda prevista e justicar, com as razes de prudncia que a recomendem, a constituio de reserva. A reserva ser revertida no exerccio em que deixarem de existir as razes que justicaram a sua constituio ou em que ocorrer a perda. 2.8. LIMITE DA CONSTITUIO DE RESERVAS E RETENO DE LUCROS A destinao dos lucros para constituio das reservas estatutrias e a reteno de lucros no podero ser aprovadas, em cada exerccio, em prejuzo da distribuio obrigatria do dividendo obrigatria. 2.9. LIMITE DO SALDO DAS RESERVAS DE LUCROS O saldo das reservas de lucros, exceto para as contingncias e de lucros a realizar, no poder ultrapassar o capital social; atingido esse limite, a assemblia deliberar sobre a aplicao do excesso na integralizao ou no aumento do capital social, ou na distribuio de dividendos. 2.10. RESERVAS DE CAPITAL As reservas de capital somente podero ser utilizadas para: I) absoro de prejuzos que ultrapassarem os lucros acumulados e as reservas de lucros; II) resgate, reembolso ou compra de aes; III) resgate de partes benecirias; IV) incorporao ao capital social; V) pagamento de dividendo a aes preferenciais, quando essa vantagem lhes for assegurada. 2.11. BALANO PATRIMONIAL Denio Tcnica: Conjunto de bens, direitos e obrigaes. Denio Lgica: Posio nanceira das empresas.
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2.12. DEMONSTRAO DE RESULTADOS Denio Tcnica: Demonstrao do Resultado das operaes de uma empresa. Denio Lgica: Posio econmica das empresas. Aspecto preponderante a ser observado quando avaliamos um Balano Patrimonial e resultados: A provvel realizao nanceira ou econmica. Exemplos: clientes a serem recebidos, fornecedores a serem pagos e resultados econmicos que necessariamente devem se tornar nanceiros.

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PRINCIPAIS QUESTIONAMENTOS A SEREM FEITOS QUANDO DA ELABORAO DO BALANO PATRIMONIAL

3.1. CONTAS DO ATIVO Caixa, Bancos e Aplicaes Financeiras SALDOS So representados por moeda nacional? No representam ativo ctcio ou omisso de receitas? Comprovam-se mediante controles internos? Se forem passveis de atualizao e remunerao, bem como reteno de imposto de renda-fonte, esto adequados? CONTROLES INTERNOS Boletins de Caixa; Extratos Bancrios; Contratos em geral. IMPLICAES FISCAIS/ PROCEDIMENTOS Saldo ativo que no se comprove caracteriza distribuio disfarada de lucros (ativo ctcio); Saldo passivo que no se comprove caracteriza omisso de receitas. Contas a receber, Adiantamentos e Ttulos Descontados SALDOS So representados por moeda nacional? No representam ativo ctcio ou omisso de receitas? Comprovam-se mediante controles internos?
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Representam a totalidade dos direitos a receber perante terceiros? Esto reconhecendo as provveis perdas atravs de provises? Os ttulos realmente incobrveis foram baixados para perdas? Os valores dos ttulos baixados como perdas seguiram as regras scais ou se faz necessrio proceder a ajustes no Livro de Apurao de Lucro Real (Lalur)? CONTROLES INTERNOS Relatrio auxiliar de contas a receber; Posio de vencimentos por ordem cronolgica; Posio de protestos e execues judiciais; Posio de ttulos em atraso e procedimentos para cobranas; Autorizaes de baixas para perdas; Critrios de proviso para perdas; Extratos bancrios de posio de ttulos em cobrana; Extratos bancrios de posio de ttulos descontados; Contratos. IMPLICAES FISCAIS/ PROCEDIMENTOS Saldo ativo que no se comprove caracteriza distribuio disfarada de lucros (ativo ctcio); Saldo passivo que no se comprove caracteriza omisso de receitas; Provises para perdas no so mais dedutveis (base 1999/2000); Baixas para perdas efetivas devem observar para ns scais limites e datas de vencimentos. Contas Correntes e Mtuos com Pessoas Ligadas SALDOS So representados por moeda nacional? No representam ativo ctcio ou omisso de receitas? Comprovam-se mediante controles internos? Se originaram de transaes nanceiras ou comerciais? Estes valores correspondem aos saldos nas posies nanceiras das pessoas ligadas fsicas ou jurdicas e, se cruzados, apresentam a mesma posio? Se forem passveis de atualizao e remunerao esto adequados? So passveis de reteno e recolhimento de IOF?
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CONTROLES INTERNOS Relatrios, mapas; Contratos. IMPLICAES FISCAIS/PROCEDIMENTOS Saldo ativo que no se comprove caracteriza distribuio disfarada de lucros (ativo ctcio); Saldo passivo que no se comprove caracteriza omisso de receitas; O reconhecimento dos efeitos de atualizao e remunerao no resultado deve obrigatoriamente observar as regras do regime de competncia, independente do perodo em que tais emprstimos foram efetivamente desembolsados. Deve ser observado o perl da posio dos mtuos passivos, alm dos ativos, quanto aos aspectos de remunerao, para no gerar despesas nanceiras indedutveis. Os emprstimos efetuados a partir de 1999 so passveis de IOF. Impostos (tributos) a Recuperar SALDOS No representam ativo ctcio ou omisso de receitas? Comprovam-se mediante controles internos? Esto separados por espcie? Esto separados por perodo de gerao? Os tributos federais esto remunerados pela taxa Selic de acordo com a legislao? Existem provises no dedutveis que sero dedutveis no futuro ou prejuzos scais que respaldam a criao de imposto diferido ativo? CONTROLES INTERNOS Relatrios, Mapas; Livros de apurao de tributos (IPI, ICMS); Declarao de Tributos Federais (DCTF); Declarao de Imposto de Renda (DIPJ); Livro de Apurao de Lucro Real (LALUR); DARFs. IMPLICAES FISCAIS/ PROCEDIMENTOS Obrigatoriedade de remunerao pela Selic, resultando em receita tributvel
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de Imposto de Renda e Contribuio Social, em 1999 e 2000, e tambm de Pis e Cons. Obrigatoriedade de comprovao dos recolhimentos a maior ou dos tributos retidos, inclusive demonstrando em declaraes prprias (DCTF, DIPJ). Despesas do Exerccio Seguinte SALDOS So representados por moeda nacional? No representam ativo ctcio ou omisso de receitas? Comprovam-se mediante controles internos? No existem valores que deveriam ser classicados neste grupo e esto reconhecidos indevidamente no resultado? Representam gastos ativados no perodo que por competncia se referem a outros perodos? Existem possibilidades de tais gastos serem caracterizados como ativo diferido? CONTROLES INTERNOS Relatrios, Mapas; Contratos. IMPLICAES FISCAIS/ PROCEDIMENTOS Saldo ativo que no se comprove caracteriza distribuio disfarada de lucros (Ativo ctcio); Saldo passivo que no se comprove caracteriza omisso de receitas; O reconhecimento dos efeitos no resultado deve obrigatoriamente observar as regras do regime de competncia, independente do perodo em que tais gastos foram efetivamente pagos. Estoques SALDOS So representados por moeda nacional? No representam ativo ctcio ou omisso de receitas? Comprovam-se mediante controles internos? Esto avaliados, ou seja, valorizados de acordo com os critrios estabelecidos em legislao, tanto para produtos acabados como em processo
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ou matrias-primas e itens de reposio/manuteno? Esto amparados pelo registro de inventrio? O registro de inventrio est devidamente transcrito no livro-inventrio? O ltimo livro-inventrio est registrado em rgo competente? Representam a realidade fsica e nanceira na data do balano? Foram avaliados os itens obsoletos e feitas as devidas provises ou baixas? CONTROLES INTERNOS Relatrios, Mapas; Comprovao do inventrio fsico e critrios adotados para o mesmo; Livro-registro-inventrio modelo 07; Livro-controle de produo e estoques modelo 03. IMPLICAES FISCAIS/ PROCEDIMENTOS Critrios de avaliao dos estoques produtos acabados podem ser avaliados somente de duas formas: pelo sistema de custo integrado, que representa o custo real, ou pelo sistema de arbitramento, pelo qual toma-se como base o maior preo de venda, aplicando-se 70% deste valor. Produtos em processo tambm podem ser avaliados pelo sistema de custo integrado ou arbitrados da mesma forma, utilizando-se do percentual de 80% dos produtos acabados. Matrias-primas e de manuteno: pelo custo mdio ou pelo ltimo preo de aquisio. Observao: Os estoques representam um grupo de contas que exercem inuncia direta no resultado por gerar os custos dos produtos vendidos, portanto a falta de observao nos critrios de valorizao denidos em lei pode ocasionar srias implicaes em eventual scalizao, permitindo inclusive ao sco arbitrar os resultados, desprezando-se com isto a escrita contbil e o lucro real. Consrcios SALDOS No representam ativo ctcio ou omisso de receitas? Comprovam-se mediante controles internos? Esto registrados no ativo circulante ou realizvel antes do recebimento do bem?
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CONTROLES INTERNOS Relatrios, Mapas; Comprovao das quotas pagas. IMPLICAES FISCAIS/ PROCEDIMENTOS As parcelas pagas antes do efetivo recebimento do bem devero ser registradas no ativo circulante ou realizvel tendo em vista o prazo incerto de realizao. Por ocasio do recebimento do bem dever ser procedido da seguinte forma: 1) Registrar o bem no Ativo permanente, pelo valor da nota scal com contrapartida nas contas: a) do ativo que registrou as antecipaes e b) do passivo que ir registrar o saldo que ainda se deve do bem. 2) Ajustar no passivo o valor da obrigao real em funo do nmero de parcelas a serem pagas reconhecendo o efeito como nanceiro. 3) Os reajustes futuros devero ser reconhecidos no passivo/obrigao tendo como contrapartida o resultado nanceiro. Permanente SALDOS Existem valores que deveriam ser classicados neste grupo e foram reconhecidos no resultado? Os investimentos relevantes em controladas e coligadas foram avaliados de acordo com a legislao vigente? Existe gio ou desgio em funo de investimentos? Os mesmos esto sendo amortizados mensalmente para ns societrios independente dos aspectos tributrios? De que forma ? Existe controle da depreciao bem a bem? (ou pelo menos controle anual)? Os critrios de depreciao esto adequados e acobertados pela legislao vigente? (Prazos e percentuais)? Existe inventrio fsico dos bens? Os bens esto sendo utilizados em benefcio da empresa? Esto localizados na empresa? Existem bens reavaliados? Se sim, esto os mesmos controlados separadamente para efeitos da depreciao?
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CONTROLES INTERNOS Relatrios, Mapas; Comprovante de aquisies dos bens (nota scal, registro de imveis etc.). IMPLICAES FISCAIS/PROCEDIMENTOS Os investimentos relevantes devem obrigatoriamente ser avaliados pelo mtodo de equivalncia patrimonial; Os controles de depreciao, amortizao e exausto (bem a bem) so necessrios para tornarem as despesas / custos dedutveis para ns de Imposto de Renda e CS, ou mesmo para apurar o valor residual para ns de baixa; O valor da reavaliao no pode ser depreciado para ns scais, sendo que, caso se deprecie e acabe interferindo no resultado, este efeito deve ser anulado via lalur; As aplicaes de recursos no Permanente devem ser comprovadas sob pena de interpretaes pelo sco federal de Distribuio Disfarada de Lucros. Observao: quanto aos saldos /contas ativas: Quando os saldos ativos no se comprovam, alm da probabilidade do sco enquadrar tais situaes como distribuio disfarada de lucros em funo do ativo ser ctcio, dependendo da relevncia dos valores, existe a possibilidade da escrita contbil ser desclassicada e os resultados serem arbitrados para ns de tributao do resultado do perodo. 3.2. CONTAS DO PASSIVO Fornecedores, Adiantamentos de Clientes e Dividendos a Pagar SALDOS Representam a realidade? Esto devidamente comprovados por documentos? Os dividendos provisionados esto denidos em estatuto social? Os dividendos referem-se a perodo em que existe tributao na fonte? Os adiantamentos a clientes no podem ser classicados como receitas de exerccios futuros? Os valores provisionados esto com prazos equalizados com o ciclo operacional da empresa?
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CONTROLES INTERNOS Relatrios de idade de vencimento das obrigaes; Relao das contas a pagar; Comprovantes (nota scal, contratos, estatutos etc.). IMPLICAES FISCAIS/PROCEDIMENTOS Existncia de obrigaes irreais ou j pagas no passivo caracteriza omisso de receitas, com reexos de tributao das mesmas; No caso de dividendos distribudos, existem perodos em que os mesmos eram tributados para ns de imposto de renda na pessoa do scio. Tributos Indiretos a Pagar SALDOS Representam a realidade? Esto devidamente comprovados por documentos scais? Esto compensados com os crditos do ativo? CONTROLES INTERNOS Livros scais de ICMS, IPI e ISS (de entradas, sadas e apurao). Mapas de apurao de Pis e Cons. IMPLICAES FISCAIS/PROCEDIMENTOS Os saldos devem estar respaldados nos livros scais; Os livros scais devem ser cruzados com os saldos contbeis no resultado bruto de vendas (Receita total, tributo etc.). Tributos Diretos a Pagar SALDOS Representam a realidade? Esto devidamente comprovados por documentos scais? Esto compensados com os crditos do ativo? Foram apurados de que forma (Lucro real, presumido)? Foram adicionados ou excludos no lucro real os valores determinados em legislao? Foi provisionado o imposto de longo prazo sobre lucros diferidos?
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Existe saldo de lucro inacionrio que tem de ser tributado? CONTROLES INTERNOS Balancetes Mensais; Livro inventrio de estoques; Livro de apurao de Lucro real; Bases mensais/ trimestrais do lucro real; Comprovao das adies indedutveis. IMPLICAES FISCAIS/ PROCEDIMENTOS A falta de respaldo da montagem das bases de clculos pode possibilitar arbitramento do lucro pelo sco federal. Emprstimo, Financiamentos e Mtuos SALDOS Representam a realidade? Esto devidamente comprovados por documentos? Os prazos de vencimentos esto separados por curto e longo prazo? Os valores que so passveis de atualizao e remunerao esto adequados? Os juros e atualizaes, se houver, esto de acordo com o princpio de competncia? Os mtuos foram cruzados (circularizados)? CONTROLES INTERNOS Mapas e relatrios; Extratos; Contratos. IMPLICAES FISCAIS/ PROCEDIMENTOS Observar as taxas de juros no caso de existncia de emprstimo no ativo. Resultado de Exerccios Futuros SALDOS Representam a realidade?
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Esto devidamente comprovados por documentos? No existem receitas e custos que deveriam ser transferidos para o resultado do perodo? Os critrios de apropriao para o resultado esto corretos? CONTROLES INTERNOS Mapas e relatrios; IMPLICAES FISCAIS/ PROCEDIMENTOS O resultado de exerccios futuros deve ser composto da receita e seu custo condizente. Deve necessariamente ser transferido para o resultado de acordo com a realizao do resultado, ou seja, quando determinado bem for produzido e entregue, independente dos tributos indiretos IPI e ICMS. Patrimnio Lquido SALDOS Representam a realidade? Esto devidamente comprovados por documentos? Os aumentos de capital foram reconhecidos? O saldo do capital social confere com a ltima alterao/ estatuto? A reserva de reavaliao possui controle da tributao das parcelas realizadas? As reservas de lucros ou prejuzo acumulados possuem comprovao dos perodos em que foram constitudas? CONTROLES INTERNOS Contrato social e alteraes; Mapas e relatrios; Demonstrao de mutaes do patrimnio lquido. IMPLICAES FISCAIS/ PROCEDIMENTOS Os aumentos de capital em que os scios no comprovarem a origem podero caracterizar omisso de receitas. Observao quanto aos saldos/ contas passivas: Quando os saldos no se comprovam, alm da probabilidade de o sco enquadrar tais situaes como omisso de receitas, dependendo da relevncia
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dos valores, existe a possibilidade da escrita contbil ser desclassicada e os resultados serem arbitrados para ns de tributao do resultado do perodo. 3.3. CONTAS DE RESULTADO Receitas de Bens e Servios Representam o faturamento da empresa pelo regime de competncia? Tais valores foram apurados em funo da explorao do objeto social da empresa? No existem vendas a empresas interdependentes? Se existem foram observados os valores mnimos a ttulo de ICMS e IPI? Os tributos incidem sobre vendas (IPI, ICMS, ISS, Pis e Cons), foram calculados e contabilizados de acordo com a legislao vigente? Observaes: receitas com atividade imobiliria e de construes, bem como contratos de longo prazo, devem seguir determinadas regras especiais. Ganhos de Capital Representam atividades no-operacionais? O resultado das baixas do imobilizado contempla o valor do bem menos a depreciao, ou seja, o valor residual? Nas baixas do imobilizado foram observadas as regras de estorno de crdito do ICMS (CIAP) se existirem? Resultados de Participaes Societrias Os lucros ou prejuzos decorrentes de investimentos avaliados pelo mtodo de equivalncia patrimonial foram calculados de acordo com as determinaes legais? O resultado refere-se somente a este perodo? Foram utilizadas as mesmas bases dos balanos (datas)? Alm do clculo efetuado com base no patrimnio lquido, foi utilizado tambm para o clculo o resultado da empresa investida? Observaes: o resultado com equivalncia patrimonial no deve afetar o clculo dos tributos sobre o lucro (lucro real); inclusive os dividendos recebidos por investimentos avaliados ao custo devem ser excludos da base de clculo dos tributos sobre o lucro (IRPJ e CS).
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Os resultados de participaes societrias no exterior devem ser tributados quando disponibilizados, independente do clculo da equivalncia patrimonial. Receitas Financeiras Foi observado o tratamento tributrio para cada tipo de aplicao nanceira? Os resultados foram apropriados pelo regime de competncia? O Imposto de Renda retido na fonte foi apropriado corretamente? Outras Receitas Operacionais As receitas incorridas no perodo esto registradas corretamente? Observaes: indenizaes e venda de bens registrados como despesas. Custos e Despesas Foram reconhecidos apenas os custos de materiais utilizados no perodo? Foi vericado se parte das matrias-primas ou materiais no deveria ser classicada no almoxarifado? Observaes: so admitidas como despesas operacionais (e custo) dedutveis as necessrias atividade da empresa e manuteno da fonte produtora (usuais ou normais ao tipo de transao) desde que devidamente respaldadas em documentao hbil. Segundo o regime de competncia de exerccios, em cada perodo-base somente sero admitidas as despesas efetivamente pagas ou incorridas. Amortizao do gio ou Desgio Os reexos no resultado esto sendo apropriados de acordo com o fundamento que originou o gio ou desgio? Os prazos esto corretos? Esto sendo observados os aspectos scais de tributao? Bens do Ativo Permanente Observaes: so admitidos como despesas (e custos) dedutveis, os custos de aquisio de bens do permanente, cujo prazo de vida til no ultrapasse um
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ano ou quando o custo unitrio for igual ou inferior a R$ 326,61. Depreciaes Observaes: Poder ser computada como custo ou encargo, em cada exerccio, a importncia correspondente diminuio do valor dos bens do ativo resultante do desgaste pelo uso, ao da natureza ou obsolescncia normal. A depreciao dever ser calculada pelo mtodo linear, mediante a utilizao das taxas admitidas pela legislao, no sendo admitido que as quotas de depreciao ultrapassem o valor do bem depreciado. No permitido pela legislao depreciar terrenos, prdios ou construes no alugados nem utilizados pela empresa, obras de arte e outros bens que no se desgastem com o tempo. As empresas que operem em mais de um turno podero utilizar-se de taxas de depreciao acelerada. Amortizao Podero ser objeto de amortizao (despesa operacional), os custos ou despesas, bem como os direitos contratuais, que contribuam para a formao do resultado de mais de um exerccio social (despesas pr-operacionais, benfeitorias em imveis locados, outros). A amortizao dever ser calculada pelo mtodo linear, mediante utilizao de taxas determinadas em vista do nmero de anos da existncia do direito contratual ou do nmero de anos em que sero usufrudos os benefcios decorrentes das despesas registradas no Ativo Diferido. No caso de despesas pr-operacionais, o perodo de amortizao no poder ser inferior a 5 (cinco) anos. Exausto de Recursos Minerais Poder ser computada como custo ou encargo a importncia correspondente diminuio do valor dos recursos minerais resultantes de sua explorao. A taxa de exausto ser xada em funo do prazo de concesso, ou com base
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na relao entre a possana da mina e a produo do ano. Exausto de Recursos Florestais Poder ser computada como custo ou encargo em cada perodo a importncia correspondente diminuio da oresta, resultante de sua explorao. A taxa ser determinada com base na relao entre o volume ou quantidade de rvores existentes no incio do perodo-base e o volume de recursos utilizados ou a quantidade de rvores extradas. Sobre direitos contratuais de explorao de orestas, caber amortizao. Proviso para Devedores Duvidosos Dever ser calculada em funo da expectativa de perdas futuras tomandose como base os ttulos de recebimento considerados improvveis, mas que ainda no esto totalmente perdidos. Necessrio observar que as provises para perdas de clientes no so mais dedutveis para efeitos de impostos de renda e contribuio social, devendo em caso de tal prtica serem adicionados tais valores. Perdas de Crditos As perdas efetivas com crditos so consideradas despesas dedutveis, desde que sejam observadas as seguintes regras: que os crditos utilizados como perdas na apurao do lucro real sejam escriturados a dbito da conta de resultado (perda) e a crdito da conta que registra o crdito em se tratando de valor sem garantia e de at R$ 5.000,00, ou de uma conta redutora nos demais casos. Proviso para Frias admitida como despesa operacional e a importncia destinada a construir proviso para frias de empregados da empresa. Poder ser constituda proviso apenas sobre as frias incorridas, inclusive proporcionalmente com base no regime de competncia de exerccio.
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Salrios e Encargos Sociais Todos os gastos com salrios e encargos sociais correspondentes so aceitos como dedutveis, desde que sejam devidamente comprovados por documentao idnea. Graticaes a Empregados As graticaes pagas a empregados, seja qual for a designao que tiverem, sero consideradas despesas dedutveis. Participao nos Lucros por Empregados Para efeito de apurao do lucro real, a pessoa jurdica poder deduzir, como despesa operacional, as participaes atribudas aos empregados nos lucros ou resultados, dentro do prprio exerccio de sua constituio, desde que exista previso em acordo coletivo de trabalho e a mesma esteja registrada contabilmente como despesa operacional, em conformidade com as novas regras, que vm sendo reeditadas em Medida Provisria. Graticaes a Dirigentes No so dedutveis as despesas com graticaes atribudas a dirigentes ou administradores da pessoa jurdica. Remunerao de Scios, Diretores ou Administradores Para efeito da apurao da remunerao mensal, sero computados todos os pagamentos efetuados em retribuio pelo exerccio da funo (ajudas, despesas particulares, outras). Atualmente, como no existe limite de dedutibilidade para tais remuneraes, as mesmas so consideradas despesas dedutveis. Vale Transporte Alm de computar como despesa operacional dedutvel, a pessoa jurdica poder deduzir do imposto devido valor equivalente aplicao da alquota a que est sujeita, sobre os dispndios comprovadamente realizados at o
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perodo-base de 1997 apenas, sendo que a partir de 1998 o incentivo deixou de ser admitido. O valor recuperado do empregado (6% de seu salrio-base) dever ser creditado conta que registre o custo com a manuteno do Vale Transporte. Portanto, o regulamento do Imposto de Renda limita-se a admitir a sua deduo apenas como despesa operacional dedutvel. Remunerao a Conselheiros Fiscais A dedutibilidade da remunerao a Conselheiros Fiscais estava limitada a 10% da remunerao individual admitida aos dirigentes. Porm, como atualmente a remunerao de dirigentes no est mais limitada, a de conselheiros scais tambm no tem mais limites. Pagamentos a Terceiros (honorrios, prest. de servio) A dedutibilidade dos pagamentos a terceiros (inclusive pessoas vinculadas a empresas), ca condicionada : Prova da efetiva prestao de servio; Prova da origem e efetivao da transao; Identicao dos benecirios. Em cada pagamento, a ttulo de prestao de servios, devero ainda serem observadas as exigncias da legislao trabalhista e previdenciria, bem como das normas sob retenes de IR na Fonte. Servios Assistenciais a Empregados So dedutveis os gastos com servios de assistncia mdica, odontolgica, farmacutica e social, desde que destinados indistintamente a todos os empregados da empresa. A dedutibilidade condiciona-se, ainda, que todos os dispndios sejam devidamente comprovados mediante sistema de registros contbeis especcos capazes de demonstrar os custos pertinentes a cada modalidade de assistncia, e que as entidades prestadoras tambm mantenham sistemas contbeis que especiquem as parcelas de receitas e de custos dos servios prestados.
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Despesas com Alimentao do Trabalhador (lanches e refeies) Podero ser deduzidos como despesa operacional os gastos realizados e, quando a pessoa jurdica tiver programa aprovado pelo Ministrio do Trabalho, far jus a deduo do imposto devido, de importncia equivalente aplicao da alquota de Imposto de Renda que a empresa estiver sujeita sobre a soma das despesas de custeio realizadas, no perodo-base. Referida deduo no poder ultrapassar a 4% do imposto devido. Caso exceda ao limite de 4%, o excesso poder ser aproveitado nos 2 (dois) exerccios seguintes, mediante controle na Parte B do LALUR. O aproveitamento do benefcio est condicionado ainda a que: a empresa no cobre mais do que 20% a ttulo de ressarcimento; que a base de clculo do incentivo no seja superior ao valor aprovado pelo Ministrio do Trabalho e que o valor de cada refeio no seja superior a R$ 2,49. Tributos So dedutveis como despesa operacional, no perodo-base em que ocorrer o fato gerador da obrigao tributria. Os impostos no-cumulativos (ICMS, IPI) pagos na aquisio de mercadorias para revenda, passveis de compensao, devero ser registrados no ATIVO e no como despesas. No so dedutveis o Imposto de Renda e a Contribuio Social Sobre o Lucro, dos quais a empresa for sujeito passivo como contribuinte ou responsvel. Multas So dedutveis somente as multas scais de natureza compensatria (espontnea) e as impostas por infraes de que no resultem falta ou insucincia de pagamento de tributo. No so dedutveis as multas por infraes scais salvo as de natureza compensatria e as que no resultem falta ou insucincia de pagamento de tributo. Exemplos: multa por atraso no recolhimento de impostos, multa por atraso na entrega da declarao espontaneamente (1%). As multas administrativas (trnsito, Sunab, etc) so indedutveis.
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Manuteno, Reparos, Conservao de Bens e Instalaes So dedutveis as despesas com reparos e conservao de bens e instalaes destinadas a mant-los em condies ecientes de operao. Porm, se os reparos ou conservaes contriburem para aumento da vida til prevista no ato da aquisio do respectivo bem, superior a um ano, tais gastos devero ser imobilizados. No caso de gasto com substituio de parte e peas de bens do imobilizado, de que resulte aumento de vida til superior a um ano, parte dos dispndios poder ser levada ao resultado conforme dispe o PN 22/87. Aluguis So despesas ou custos dedutveis quando a locao for necessria ao desempenho da atividade desenvolvida pelo contribuinte. No caso de pagamento de aluguel s pessoas fsicas ou jurdicas ligadas, a parcela que exceder ao valor de mercado poder ser glosada como distribuio disfarada de lucros. A importncia paga a ttulo de luvas para aquisio de direito de uso de bens dever ser capitalizada podendo ser amortizada durante o prazo do contrato. Aluguel de imvel para funcionrio: somente ser dedutvel quando necessrio atividade da empresa. Perante Legislao Trabalhista o aluguel poder ser considerado integrante do salrio. Os gastos com aluguel de imvel para uso de scio so indedutveis. Trata-se, no caso, de despesas particulares. No caso de pagamentos a pessoas fsicas, vericar se as retenes dos impostos esto sendo procedidas conforme legislao vigente. Arrendamento Mercantil So considerados custos ou despesas dedutveis as contraprestaes pagas ou creditadas por fora de contrato de arrendamento mercantil (Lei 6.099/74). Quando valor residual estiver sendo pago juntamente com o valor da parcela de aluguel, tal valor dever ser ativado. No caso de aquisio de bens arrendados em desacordo com esta lei, a operao ser considerada compra e venda devendo todos os valores j deduzidos como despesas ser adicionados ao lucro lquido, para efeito de determinao do lucro real (ateno aos resgates antecipados, bem como aos contratos que prevem pagamentos em parcelas
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desproporcionais). No ter este tratamento o arrendamento de bens entre pessoas jurdicas ligadas ou interdependentes. Desfalques, Apropriao Indbita e Furtos So dedutveis os prejuzos a estes ttulos, realizados por empregados ou terceiros, quando houver inqurito instaurado nos termos da legislao trabalhista ou quando apresentada queixa perante autoridade policial. So indedutveis os prejuzos causados por scios, porque os mesmos no so considerados terceiros em relao empresa (Lei 4.506/64 e PN 50/73). Contribuies e Doaes As doaes e contribuies de maneira geral no so dedutveis, exceto as efetuadas s instituies de ensino e pesquisa autorizadas por lei federal, at o limite de 1,5% do lucro operacional, antes de computadas, e as efetuadas a entidades civis sem ns lucrativos que prestem servios gratuitos a empregados ou comunidade, at o limite de 2% do lucro operacional, tambm antes de computadas. Propaganda e Publicidade So dedutveis, segundo o regime de competncia, as despesas de propaganda diretamente relacionadas com atividade da empresa, pagas ou creditadas a: prossionais autnomos, na aquisio de direitos autorais e obras de arte; a empresas jornalsticas; a empresa de radiodifuso ou televiso; e a quaisquer empresas de propaganda devidamente inscritas no CNPJ (CGCMF). A dedutibilidade das despesas de propaganda ca sujeita, ainda, comprovao pelo anunciante do recolhimento do imposto descontado na fonte das importncias pagas ou creditadas. O recolhimento do IR incidente na fonte de responsabilidade da agncia beneciria, devendo esta fornecer cpia do DARF ao anunciante. Comisso sobre Vendas As comisses condicionadas a eventos futuros (recebimento dos ttulos, por exemplo) sero dedutveis somente no perodo em que se efetivarem esses
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eventos. Por ocasio dos pagamentos, foram efetuadas as retenes do imposto na fonte, nos termos de legislao vigente poca? Despesas com Veculos e Combustveis So dedutveis as despesas necessrias atividade da empresa com veculos prprios ou de terceiros (inclusive de empregados), desde que comprovadamente satisfeitos os seguintes requisitos mnimos: Uso efetivo dos veculos a servio da empresa; Decorrerem de obrigaes exigveis, por fora de contrato por escrito, no caso de veculos de terceiros e Serem lastreadas por documentao hbil que identique pelo menos o veculo abastecido ou consertado. Brindes A scalizao no tem admitido a dedutibilidade de gastos com aquisio de brindes, mesmo aqueles relativos a objetos de pequeno ou nenhum valor comercial, destinados a promover a empresa ou seus produtos, e que sejam em ndice moderado, em relao receita operacional da empresa. Nestes casos, tais enquadramentos tm efeitos apenas para as legislaes do IPI e do ICMS. Viagens e Estadas So dedutveis somente as viagens efetuadas por pessoas ligadas empresa, devidamente comprovadas (mediante documentos e relatrios) e quando realizadas para atender aos objetivos da empresa. Observar que os gastos com viagens de esposas ou parentes de pessoas ligadas, se a presena destas for desnecessria ao atendimento de objetivos da sociedade, so indedutveis. Ateno aos gastos com viagens ao exterior relativos a pessoas no ligadas diretamente empresa (parente de scios e/ ou diretores). Notas Fiscais Simplicadas e Cupons de Mquinas Registradoras No so considerados documentos hbeis para efeito de legislao do Imposto de Renda. Assim, os gastos comprovados por estes documentos
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podero ser glosados pelo sco, principalmente se em montante elevado e se no for identicado o comprador ou o servio ou produto adquirido. Relaes Pblicas em Geral Os gastos com almoos, recepes, festas e congraamento etc., efetuados como necessrios intermediao de negcios prprios do objeto social da empresa, para serem dedutveis, devero guardar estrita correlao com a realizao de transaes ou operaes exigidas na atividade, e ser respaldados em todos os elementos que permitam sua aceitabilidade pela scalizao. A scalizao vem aceitando os gastos com congraamento entre funcionrios e clientes, no m do ano, desde que em montante razovel. Despesas Financeiras (juros, comisses, variao monetria) Os encargos suportados pela empresa, em decorrncia de obrigaes contradas em seu prprio interesse, so dedutveis medida que vo sendo incorporados (regime de competncia). As variaes monetrias devidas pelo atraso no pagamento de tributos ou contribuies compulsrias, para efeito de dedutibilidade, tero o mesmo tratamento do valor do principal, ou seja, se este for dedutvel, tambm o ser a despesa com atualizao monetria. Os juros devem guardar estrita relao com as taxas praticadas no mercado. Observar a estrutura de capitais no sentido de no existirem juros indedutveis em funo de transaes com pessoas ligadas. Perdas de Capital So dedutveis, como resultados no-operacionais, as perdas vericadas na alienao, inclusive por desapropriao, baixa por perecimento, extino, desgaste, obsolescncia ou exausto, ou na liquidao de bens do Ativo Permanente. O Resultado No-Operacional, nestes casos, dever corresponder diferena entre o valor da venda e o valor contbil do bem, assim entendido o que tiver registrado na escriturao do contribuinte, corrigido monetariamente, e
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diminudo, se for o caso, da depreciao, amortizao ou exausto acumulada. No ser dedutvel a perda apurada na alienao ou baixa de investimento adquirido mediante deduo do imposto de renda (incentivos scais). Fretes e Carretos Os fretes pagos na aquisio de mercadorias (inclusive matrias-primas) ou de bens devero ser registrados como custo dos estoques ou como custo dos bens, conforme o caso. As importncias despendidas com vendas so consideradas despesas dedutveis, observado o regime de competncia de exerccios. gua, Luz e Telefone So admitidas como custos ou despesas operacionais os gastos com pagamentos de contas, cuja empresa seja a beneciria. Podero ser glosados os dispndios, cujas contas estejam em nome de terceiros e/ ou quando o contribuinte no provar que a utilizao dos servios foi em seu benefcio. Seguro Foram apropriados todos e somente os valores incorridos no perodo, com a devida observao no regime de competncia? As despesas esto escrituradas e separadas no resultado de acordo com sua origem? Indenizaes Qual a origem? Podero ser glosadas as parcelas de indenizaes que no resultem de obrigao contratual ou judicial, ou seja, a scalizao poder no aceitar a dedutibilidade das indenizaes concedidas por mera liberalidade ou no exigidas na atividade operacional da empresa.

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REFERNCIAS BIBLIOGRFICAS ANDERSEN, Artur. Normas e prticas contbeis no Brasil. So Paulo: Atlas. ATTIE, William. Auditoria conceitos e aplicaes. So Paulo: Atlas. CARLIN, Everson Luiz Breda. Auditoria Contbil. Curitiba: ZHC Consultores. COLETNEA da Legislao da Prosso Contbil, CRC PR 50 Anos. Curitiba: Conselho Regional de Contabilidade do Paran. LEI das Sociedades por Aes (Lei n 6.404, de 15.12.1976). REGULAMENTO do Imposto de Renda (Decreto n 3.000 de 26.3.1999) RESOLUES do CFC (Conselho Regional de Contabilidade) n 828 e n 830.

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