MINISTRIO DA FAZENDA SECRETARIA DO TESOURO NACIONAL

MANUAL DE CONTABILIDADE APLICADA AO SETOR PBLICO

PARTE GERAL

Aplicado Unio, Estados, Distrito !d!ral ! M"nic#pios

$%lido a partir do !&!rc#cio d! '()* Portaria STN n+ ,*-.'()' PORTARIA CON/UNTA N+ (', DE )* DE /UL0O DE '()'

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Braslia 2012

Parte Geral Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Pblico

MINISTRO DE ESTADO DA FAZENDA Guido Mantega SECRETRIO-EXECUTIVO Ne !on "en#i$ue %a#&o!a Fi 'o SECRETRIO DO TESOURO NACIONAL A#no "ugo Augu!tin Fi 'o SU%SECRETRIO DE CONTA%ILIDADE P(%LICA Gi )an da Si )a Danta! COORDENADOR-GERAL DE NORMAS DE CONTA%ILIDADE APLAPLICADAS * FEDERA+,O Pau o "en#i$ue Fei-. da Si )a COORDENADORA DE NORMAS DE CONTA%ILIDADE APLICADAS * FEDERA+,O Se ene Pe#e! Pe#e! Nune! GERENTE DE NORMAS E PROCEDIMENTOS CONT%EIS "e#i&e#to "en#i$ue Vi e a do Na!/i0ento E1UIPE T2CNICA Antonio Fi#0ino da Si )a Neto A#t'u# Lu/a! Go#do de Sou!a %#uno Ra0o! Mangua de Ca# a de Tune! Nune! Fe#nanda Si )a Ni/o i "en#i$ue Fe##ei#a Sou3a Ca#nei#o In4o#0a56e! 7 STN8 Fone8 9:;< =>;?-=@;; FaA8 9:;< =>;?-;>BC Co##eio E et#Dni/o8 //on4Ed4E!tnF4a3endaEgo)E&# PGgina E et#Dni/a8 HHHEte!ou#oE4a3endaEgo)E&# Brasil. Secretaria do Tesouro Nacional. Manual de contabilidade aplicada ao setor pblico : aplicado Unio e aos Estados, Distrito Federal e Municpios Minist!rio da Fa"enda, Secretaria do Tesouro Nacional. # $. ed. # Braslia : Secretaria do Tesouro Nacional, Subsecretaria de %ontabilidade &blica. %oordena'o()eral de Nor*as de %ontabilidade +plicadas Federa'o, ,-./. 01$ p. : il. 2 ,3 c*. 45lido a partir do e6erccio de ,-./ 7&ortaria STN n8 9/0, de ., de :ul;o de ,-.,, &ortaria %on:unta N8 -,, De ./ de <ul;o De ,-.,= >SBN 103(3$(3039.($9(9 .. %ontabilidade &blica # Brasil. ,. ?r'a*ento # Brasil. /. @eceita &blica # Brasil. 9. Despesa pblica # Brasil. >. Brasil. Minist!rio da Fa"enda. >>. Ttulo. %DD: A$0.A. %DU: //A..,..3 73.=

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PORTARIA N 437, DE 12 DE JULHO DE 2012.

+proBa as &artes >> # &rocedi*entos %ont5beis &atri*oniais, >>> # &rocedi*entos %ont5beis EspecCicos, >4 # &lano de %ontas +plicado ao Setor &blico, 4 # De*onstra'Des %ont5beis +plicadas ao Setor &blico, 4> # &erEuntas e @espostas e 4>> # E6erccio &r5tico, da $F edi'o do Manual de %ontabilidade +plicada ao Setor &blico 7M%+S&=.

O SUBSECRETRIO DE CONTABILIDADE PBLICA DA SECRETARIA DO TESOURO NACIONAL, no uso de suas atribui'Des conCor*e art. ,, do Decreto 0.93,, de ,-.. e tendo e* Bista o disposto no G ,8 do art. $- da Hei %o*ple*entar n8 .-., de 9 de *aio de ,---, e %onsiderando o disposto no inciso > do art. .0 da Hei n8 .-..3-, de A de CeBereiro de ,--., e no inciso > do art. A8 do Decreto n8 A.10A, de 0 de outubro de ,--1, Iue conCere* Secretaria do Tesouro Nacional 7STN= do Minist!rio da Fa"enda 7MF= a condi'o de JrEo central do Siste*a de %ontabilidade Federal2 %onsiderando as co*petKncias do JrEo central do Siste*a de %ontabilidade Federal, estabelecidas no art. .3 da Hei n8 .-..3-, de ,--., co*ple*entadas pelas atribui'Des deCinidas no art. 08 do Decreto n8 A.10A, de ,--1, e nos incisos L, L>4, LL>, LL>> e LL>>> do art. ,. do +ne6o > do Decreto n8 0.93,, de .A de *aio de ,-..2 %onsiderando a necessidade de: a= padroni"ar os procedi*entos cont5beis nos trKs nBeis de EoBerno, co* o ob:etiBo de orientar e dar apoio Eesto patri*onial na Cor*a estabelecida na Hei %o*ple*entar n8 .-., de ,---, Hei de @esponsabilidade Fiscal 7H@F=2 b= elaborar de*onstra'Des cont5beis consolidadas e padroni"adas co* base no &lano de %ontas +plicado ao Setor &blico, a ser utili"ado por todos os entes da Federa'o, conCor*e o disposto no inciso >> do art. .8 da &ortaria MF n8 .39, de ,$ de aEosto de ,--32 e c= instituir instru*ento eCiciente de orienta'o co*u* aos Eestores nos trKs nBeis de EoBerno, *ediante consolida'o de conceitos, reEras e procedi*entos de recon;eci*ento e apropria'o cont5bil de opera'Des tpicas do setor pblico, dentre as Iuais destaca*(se aIuelas relatiBas s ?pera'Des de %r!dito, DBida +tiBa, s &arcerias &blico(&riBadas 7&&&=, ao @eEi*e 3

&rJprio de &reBidKncia Social 7@&&S=, ao Fundo de Manuten'o e DesenBolBi*ento da Educa'o B5sica e de 4alori"a'o dos &roCissionais da Educa'o 7FUNDEB=, aos &recatJrios e aos %onsJrcios &blicos. %onsiderando a necessidade de proporcionar *aior transparKncia sobre as contas pblicas, res !"e:

+rt. .8 +proBar as seEuintes partes da $F edi'o do Manual de %ontabilidade +plicada ao Setor &blico 7M%+S&=: > ( &arte >> # &rocedi*entos %ont5beis &atri*oniais2 >> ( &arte >>> # &rocedi*entos %ont5beis EspecCicos2 >>> ( &arte >4 # &lano de %ontas +plicado ao Setor &blico 7&%+S&=2 >4 ( &arte 4 # De*onstra'Des %ont5beis +plicadas ao Setor &blico2 4 ( &arte 4> # &erEuntas e @espostas2 e 4> ( &arte 4>> # E6erccio &r5tico. &ar5EraCo nico. + STN disponibili"ar5 Berso eletrMnica do M%+S& no endere'o eletrMnico ;ttp: NNN.tesouro.EoB.br . +rt. ,8 + &arte >> do M%+S& 7&rocedi*entos %ont5beis &atri*oniais= aborda os aspectos relacionados ao recon;eci*ento, *ensura'o, reEistro, apura'o, aBalia'o e controle do patri*Mnio pblico, adeIuando(os aos dispositiBos leEais BiEentes e aos padrDes internacionais de contabilidade do setor pblico. &ar5EraCo nico. +s Baria'Des patri*oniais sero recon;ecidas pelo reEi*e de co*petKncia, Bisando Earantir o recon;eci*ento de todos os atiBos e passiBos das entidades Iue inteEra* o setor pblico, condu"ir a contabilidade do setor pblico brasileiro aos padrDes internacionais e a*pliar a transparKncia sobre as contas pblicas. +rt. /8 + &arte >>> do M%+S& 7&rocedi*entos %ont5beis EspecCicos= padroni"a os conceitos e procedi*entos cont5beis relatiBos ao FUNDEB, s &arcerias &blico(&riBadas, s ?pera'Des de %r!dito, ao @eEi*e &rJprio da &reBidKncia Social, DBida +tiBa, aos &recatJrios e aos %onsJrcios &blicos. +rt. 98 + &arte >4 do M%+S& 7&lano de %ontas +plicado ao Setor &blico= padroni"a o plano de contas do setor pblico e* O*bito nacional, adeIuando(o aos dispositiBos leEais BiEentes e aos padrDes internacionais de contabilidade do setor pblico.

+rt. $8 + &arte 4 do M%+S& 7De*onstra'Des %ont5beis +plicadas ao Setor &blico= padroni"a as de*onstra'Des cont5beis a sere* apresentadas pelos entes na diBulEa'o das contas anuais. +rt. A8 + &arte >> 7&rocedi*entos %ont5beis &atri*oniais= deBer5 ser adotada pelos entes da Federa'o Eradual*ente at! o Cinal do e6erccio de ,-.9, salBo na e6istKncia de leEisla'o especCica e*anada pelos JrEos de controle Iue antecipe este pra"o, obserBados os seEuintes aspectos 7&ortaria STN n8 3,3 ,-..=: > ( @econ;eci*ento, *ensura'o e eBidencia'o dos cr!ditos, tribut5rios ou no, por co*petKncia, e a dBida atiBa, incluindo os respectiBos a:ustes para perdas2 >> ( @econ;eci*ento, *ensura'o e eBidencia'o das obriEa'Des e proBisDes por co*petKncia2 >>> ( @econ;eci*ento, *ensura'o e eBidencia'o dos bens *JBeis, i*JBeis e intanEBeis2 >4 ( @eEistro de CenM*enos econM*icos, resultantes ou independentes da e6ecu'o or'a*ent5ria, tais co*o deprecia'o, a*orti"a'o, e6austo2 4 ( @econ;eci*ento, *ensura'o e eBidencia'o dos atiBos de inCraestrutura2 4> ( >*ple*enta'o do siste*a de custos2 4>> ( De*ais aspectos patri*oniais preBistos no Manual de %ontabilidade +plicada ao Setor &blico. +rt. 08 + &arte >>> 7&rocedi*entos %ont5beis EspecCicos= deBer5 ser adotada pelos entes da Federa'o e* ,-./. +rt. 38 +s &artes >4 7&lano de %ontas +plicado ao Setor &blico= e 4 # 7De*onstra'Des %ont5beis +plicadas ao Setor &blico= deBero ser adotadas pelos entes da Federa'o e* ,-./. G .8 + rela'o de contas do &%+S& consta no 4olu*e de +ne6os ao M%+S&. G ,8 ?s planos de contas dos entes da Federa'o so*ente podero ser detal;ados nos nBeis posteriores ao nBel utili"ado na rela'o de contas do &%+S&, co* e6ce'o da abertura do $8 nBel e* consolida'o, intra ou inter, Iuando tal conta no e6istir no &%+S& e o ente entender ser necess5rio seu detal;a*ento. +rt. 18 4isando apoiar o processo de conBerEKncia aos padrDes internacionais de contabilidade aplicados ao setor pblico e a i*planta'o dos procedi*entos descritos no art. A8 desta &ortaria, Cica institudo o %onEresso Brasileiro de %ontabilidade +plicada ao Setor &blico # %B%+S&. 5

+rt. .-8 Esta &ortaria entra e* BiEor na data de sua publica'o e te* seus eCeitos aplicados a partir do e6erccio Cinanceiro de ,-./. +rt. ..8. @eBoEa(se, a partir de .8 de :aneiro de ,-./, a &ortaria STN n8 9-A, de ,de :un;o de ,-.,. )>H4+N D+ S>H4+ D+NT+S

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PORTARIA CONJUNTA N 02, DE 13 DE JULHO DE 2012.

+proBa as &artes > # &rocedi*entos %ont5beis ?r'a*ent5rios e 4>>> # De*onstratiBo de Estatsticas de Finan'as &blicas, da $F edi'o do Manual de %ontabilidade +plicada ao Setor &blico 7M%+S&=.

O SECRETRIO DO TESOURO NACIONAL DO #INIST$RIO DA %A&ENDA e a SECRETRIA DE OR'A#ENTO %EDERAL DO #INIST$RIO DO PLANEJA#ENTO, OR'A#ENTO E (EST)O, no uso de suas atribui'Des e tendo e* Bista o disposto no G ,8 do art. $- da Hei %o*ple*entar n8 .-., de 9 de *aio de ,---, e %onsiderando o disposto no inciso > do art. .0 da Hei n8 .-..3-, de A de CeBereiro de ,--., e no inciso > do art. A8 do Decreto n8 A.10A, de 0 de outubro de ,--1, Iue conCere* Secretaria do Tesouro Nacional 7STN= do Minist!rio da Fa"enda 7MF= a condi'o de JrEo central do Siste*a de %ontabilidade Federal2 %onsiderando as co*petKncias do JrEo central do Siste*a de %ontabilidade Federal, estabelecidas no art. .3 da Hei n8 .-..3-, de ,--., co*ple*entadas pelas atribui'Des deCinidas no art. 08 do Decreto n8 A.10A, de ,--1, e nos incisos L, L>4, LL>, LL>> e LL>>> do art. ,. do +ne6o > do Decreto no 0.93,, de .A de *aio de ,-..2 %onsiderando o disposto inciso 4>> do art. .0 do +ne6o > do Decreto no 0.A0$, de ,de :aneiro de ,-.,, Iue conCere Secretaria de ?r'a*ento Federal 7S?F= do Minist!rio do &lane:a*ento, ?r'a*ento e )esto 7M&= a co*petKncia de estabelecer a classiCica'o da receita e da despesa2 %onsiderando a necessidade de: a= padroni"ar os procedi*entos cont5beis or'a*ent5rios nos trKs nBeis de EoBerno, de Cor*a a Earantir a consolida'o das contas estabelecida na Hei %o*ple*entar n8 .-., de ,---, Hei de @esponsabilidade Fiscal 7H@F=2 7

b= apri*orar os crit!rios de recon;eci*ento de despesas e receitas or'a*ent5rias2 c= instituir instru*ento eCiciente de orienta'o co*u* aos Eestores nos trKs nBeis de EoBerno, *ediante consolida'o, e* u* sJ docu*ento, de conceitos, reEras e procedi*entos de recon;eci*ento e apropria'o das receitas e despesas or'a*ent5rias2 e d= elaborar de*onstratiBos de estatsticas de Cinan'as pblicas e* consonOncia co* os padrDes e reEras estabelecidas nos acordos e conBKnios internacionais de Iue a Unio Cor parte, conCor*e preBisto no inciso L4>>> do art. 0o do Decreto no A.10A, de ,--1, e no inciso LL4 do art. ,. do +ne6o > do Decreto no 0.93,, de ,-..2 e %onsiderando a necessidade de proporcionar *aior transparKncia sobre as contas pblicas e de uniCor*i"ar a classiCica'o das receitas e despesas or'a*ent5rias, e* O*bito nacional, res !"e*: +rt. .o +proBar as seEuintes partes da $F edi'o do Manual de %ontabilidade +plicada ao Setor &blico 7M%+S&=: > ( &arte > # &rocedi*entos %ont5beis ?r'a*ent5rios2 e >> ( &arte 4>>> # De*onstratiBo de Estatsticas de Finan'as &blicas. &ar5EraCo nico. + STN MF e a S?F M& disponibili"aro Berso eletrMnica das &artes > e 4>>> do M%+S& nos endere'os eletrMnicos ;ttp: NNN.tesouro.EoB.br e NNN.portalsoC.plane:a*ento.EoB.br, respectiBa*ente. +rt. ,8 + contabilidade no O*bito da Unio, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municpios, obserBar5 as orienta'Des contidas na &arte > do M%+S& # &rocedi*entos %ont5beis ?r'a*ent5rios, se* pre:u"o do atendi*ento dos instru*entos nor*atiBos BiEentes. G .8 No desdobra*ento das nature"as de receita, constantes da &arte > # &rocedi*entos %ont5beis ?r'a*ent5rios, para atendi*ento das respectiBas peculiaridades ou necessidades Eerenciais, os entes da Federa'o podero reali"ar detal;a*ento a partir do nBel ainda no detal;ado, sendo Iue, se o detal;a*ento ocorrer no nBel de alnea 7$8 e A8 dEitos= ou subalnea 708 e 38 dEitos=, deBer5 utili"ar(se codiCica'o a partir do cJdiEo $., cabendo Unio a ad*inistra'o dos nBeis :5 detal;ados. G ,8 No O*bito da Unio, o detal;a*ento da receita or'a*ent5ria ser5 estabelecido por &ortaria da S?F M& e as instru'Des para elabora'o da &roposta ?r'a*ent5ria +nual sero diBulEadas por inter*!dio do Manual T!cnico de ?r'a*ento 7MT?= dessa Secretaria. +rt. /8 + discri*ina'o das nature"as de despesa constantes do +ne6o 4>> do M%+S& ! e6e*pliCicatiBa, podendo ser a*pliada para atender s necessidades de e6ecu'o, obserBados a estrutura, os conceitos e as especiCica'Des constantes da &ortaria >nter*inisterial STN S?F no .A/, 9 de *aio de ,--., reprodu"idos nessa &arte >. 8

+rt. 98 +s altera'Des da classiCica'o da receita e da despesa or'a*ent5rias, constantes da &arte > # &rocedi*entos %ont5beis ?r'a*ent5rios do M%+S&, obserBaro o disposto no caput do art. ,8 da &ortaria >nter*inisterial STN S?F n8 .A/, de ,--.. +rt. $8 + despesa e a receita or'a*ent5rias sero reEistradas conCor*e os procedi*entos leEais estabelecidos para reEistros or'a*ent5rios, se* pre:u"o do disposto nos incisos L4>>> e LL4>>> do art. 0o do Decreto n8 A.10A, de ,--1, Iue Bisa condu"ir a contabilidade do setor pblico brasileiro aos padrDes internacionais e disponibili"ar estatsticas Ciscais do setor pblico consolidado, e* consonOncia co* os padrDes e as reEras estabelecidas nos acordos e conBKnios internacionais de Iue a Unio Ca" parte. +rt. Ao +s Baria'Des patri*oniais sero recon;ecidas pelo reEi*e de co*petKncia patri*onial, Bisando Earantir o recon;eci*ento de todos os atiBos e passiBos das entidades Iue inteEra* o setor pblico, condu"ir a contabilidade do setor pblico brasileiro aos padrDes internacionais e a*pliar a transparKncia sobre as contas pblicas. &ar5EraCo nico. So *antidos os procedi*entos usuais de recon;eci*ento e reEistro da receita e da despesa or'a*ent5rias, de tal Cor*a Iue a apropria'o patri*onial: > ( no *odiCiIue os procedi*entos leEais estabelecidos para o reEistro das receitas e das despesas or'a*ent5rias2 >> ( no i*pliIue necessaria*ente *odiCica'o dos crit!rios estabelecidos no O*bito de cada ente da Federa'o para elabora'o das estatsticas Ciscais e apura'o dos resultados Ciscais de Iue trata a Hei %o*ple*entar n8 .-., de ,---2 e >>> ( no constitua *ecanis*o de Biabili"a'o de e6ecu'o de despesa pblica para a Iual no ten;a ;aBido a deBida Ci6a'o or'a*ent5ria. +rt. 0o + &arte 4>>> do M%+S& 7De*onstratiBo de Estatsticas de Finan'as &blicas= Bisa orientar e ;ar*oni"ar a elabora'o das estatsticas de Cinan'as pblicas no O*bito do setor pblico. &ar5EraCo nico. ? De*onstratiBo de Iue trata o caput deste artiEo ser5 elaborado pela STN MF. +rt. 3o Esta &ortaria %on:unta entra e* BiEor na data de sua publica'o, aplicando( se seus eCeitos a partir da e6ecu'o da Hei ?r'a*ent5ria de ,-./ e, Iuando couber, na elabora'o do respectiBo &ro:eto de Hei.

ARNO HU(O AU(USTIN %ILHO

C$LIA CORR+A

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CONTABILIDADE APLICADA AO SETOR PBLICO

! CONTE"T#ALI$A%&O + ciKncia cont5bil no &as Be* passando por siEniCicatiBas transCor*a'Des ru*o conBerEKncia aos padrDes internacionais. No setor pblico, a &ortaria MF n8 .39, de ,$ de aEosto de ,--3 e o Decreto n8 A10A, de 0 de outubro de ,--1, estabeleceu Iue a Secretaria do Tesouro Nacional deBe pro*oBer a busca da conBerEKncia aos padrDes internacionais de contabilidade do setor pblico, respeitados os aspectos Cor*ais e conceituais estabelecidos na leEisla'o BiEente. ? processo de eBolu'o da contabilidade do setor pblico deBe ser analisado de Cor*a ;istJrica e conte6tuali"ada co* o prJprio processo de eBolu'o das Cinan'as pblicas no &as, no s!culo LL, deBido ao Cato daIuela estar inserida nesse conte6to. U* i*portante *arco na constru'o de u*a ad*inistra'o Cinanceira e cont5bil sJlidas no &as Coi a edi'o da lei n8 9/,-, de .0 de *ar'o de .1A9. Esta lei estabeleceu i*portantes reEras para propiciar o eIuilbrio das Cinan'as pblicas no &as, utili"ando o or'a*ento pblico co*o o *ais i*portante instru*ento para atinEir esse ob:etiBo. +ssi*, o or'a*ento pblico Ean;ou tanta i*portOncia co* a lei n8 9/,- A9 Iue as nor*as para os reEistros cont5beis e as de*onstra'Des cont5beis preBistas por essa lei, Iue BiEe* at! ;o:e, propiciara* interpreta'Des *uito Boltadas para os conceitos or'a*ent5rios, e* detri*ento da eBidencia'o dos aspectos patri*oniais. No entanto, o processo de eBolu'o atual da contabilidade inBoca principal*ente a reCerida lei, Iue dispDe no seu Ttulo >L 7Da %ontabilidade=:
Art. 85. Os servios de contabilidade sero organizados de forma a permitirem o acompanhamento da execuo oramentria o conhecimento da composio patrimonial a determinao dos custos dos servios industriais o levantamento dos balanos gerais a anlise e a interpretao dos resultados econ!micos e financeiros. Art. 8". A contabilidade evidenciar os fatos ligados # administrao oramentria financeira patrimonial e industrial. Art. $%%. As altera&es da situao l'(uida patrimonial (ue abrangem os resultados da execuo oramentria bem como as varia&es independentes dessa execuo e as superveni)ncias e insubsist)ncia ativas e passivas constituiro elementos da conta patrimonial. Art. $%*. A +emonstrao das ,aria&es -atrimoniais evidenciar as altera&es verificadas no patrimnio resultantes ou independentes da execuo oramentria e indicar o resultado patrimonial do exerc'cio.. /0ei *.12%3$"4*5/grifo nosso5

E* .13A, Coi publicado o Decreto n8 1$9$, 3A, Iue criou a Secretaria do Tesouro Nacional 7STN=, do Minist!rio da Fa"enda, co* a atribui'o de ad*inistrar os siste*as de proEra*a'o Cinanceira, de e6ecu'o or'a*ent5ria e de contabilidade pblica. 11

+ cria'o da STN Coi sucedida pela institui'o do Siste*a >nteErado de +d*inistra'o Financeira 7S>+F>=, na Unio, Iue reali"a o controle da e6ecu'o or'a*ent5ria, Cinanceira e patri*onial utili"ando u* &lano de %ontas nico para a +d*inistra'o &blica Federal. E* *aio de ,--- Coi publicada a Hei %o*ple*entar n8 .-. # Hei de @esponsabilidade Fiscal # H@F, Iue estabeleceu para toda a Cedera'o, direta ou indireta*ente, li*ites de dBida consolidada, Earantias, opera'Des de cr!dito, restos a paEar e despesas de pessoal, co* o intuito de propiciar o eIuilbrio das Cinan'as pblicas e instituir instru*entos de transparKncia da Eesto Ciscal. U* *arco i*portante para a i*planta'o de u* noBo padro de contabilidade aplicada ao setor pblico Coi a edi'o, pelo %onsel;o Federal de %ontabilidade # %F%, das Nor*as Brasileiras de %ontabilidade +plicadas ao Setor &blico, NB% T .A ou NB%T S&. Tais nor*as representa* u* pri*eiro passo ru*o conBerEKncia da contabilidade do setor pblico brasileiro aos padrDes internacionais. &ara ratiCicar a constru'o desse noBo *arco reEulatJrio, Coi publicado o decreto n8 A.10A, de ,--1, Iue e* seu artiEo 08, inciso LL>4, atribui Secretaria do Tesouro Nacional ( STN do Minist!rio da Fa"enda a co*petKncia de e6ercer as atribui'Des deCinidas pelo art. ../ da Hei n8 9./,-, de .1A9, a saber: atender a consultas, coliEir ele*entos, pro*oBer o intercO*bio de dados inCor*atiBos, e6pedir reco*enda'Des t!cnicas, Iuando solicitadas, e atuali"ar, se*pre Iue :ulEar conBeniente, os ane6os Iue inteEra* aIuela Hei. Dessa Cor*a, o Manual de %ontabilidade +plicada ao Setor &blico 7M%+S&= Bisa colaborar co* o processo de elabora'o e e6ecu'o do or'a*ento, al!* de contribuir para resEatar o ob:eto da contabilidade co*o ciKncia, Iue ! o patri*Mnio. %o* isso, a contabilidade poder5 atender a de*anda de inCor*a'Des reIueridas por seus usu5rios, possibilitando a an5lise de de*onstra'Des cont5beis adeIuadas aos padrDes internacionais, sob os enCoIues or'a*ent5rio e patri*onial, co* base e* u* &lano de %ontas Nacional.

'! OS ASPECTOS OR%AMENT(RIO) PATRIMONIAL E *ISCAL DA CONTABILIDADE APLICADA AO SETOR PBLICO Nesse conte6to, ! e6tre*a*ente i*portante co*preender os diCerentes aspectos da contabilidade aplicada ao setor pblico 7or'a*ent5rio, Cinanceiro e Ciscal=, de *aneira a no se reali"ar interpreta'Des eIuiBocadas a respeito das *ais Bariadas inCor*a'Des cont5beis.

?E; ASPECTO OR+AMENTRIO %o*preende o reEistro e a eBidencia'o do or'a*ento pblico, tanto Iuanto aproBa'o Iuanto sua e6ecu'o. ? @elatJrio @esu*ido da E6ecu'o ?r'a*ent5ria 7Balan'o ?r'a*ent5rio e de*ais de*onstratiBos= representa o principal instru*ento para reCletir esse aspecto. ? resultado or'a*ent5rio ! apurado pela diCeren'a entre as receitas 7or'a*ent5rias= arrecadadas e as despesas 7or'a*ent5rias= e*pen;adas 7art. /$ da lei n8 9./,- .1A9=. 12

?E? ASPECTO PATRIMONIAL %o*preende o reEistro e a eBidencia'o da co*posi'o patri*onial do ente pblico 7arts. 3$, 31, .-- e .-9 da lei n8 9./,- .1A9=. Nesse aspecto, deBe* ser atendidos os princpios e nor*as cont5beis Boltados para o recon;eci*ento, *ensura'o e eBidencia'o dos atiBos e passiBos e de suas Baria'Des patri*oniais. ? Balan'o &atri*onial e a De*onstra'o das 4aria'Des &atri*oniais representa* os principais instru*entos para reCletir esse aspecto. ? resultado patri*onial ! apurado pela diCeren'a entre as Baria'Des patri*oniais au*entatiBas e di*inutiBas, reEistradas seEundo os princpios da co*petKncia e oportunidade. ? processo de conBerEKncia s nor*as internacionais de contabilidade aplicada ao setor pblico Bisa a contribuir, pri*ordial*ente, para o desenBolBi*ento deste aspecto.

?E= ASPECTO FISCAL %o*preende a apura'o e eBidencia'o, por *eio da contabilidade, dos indicadores estabelecidos pela Hei %o*ple*entar n8 .-. ,---, dentre os Iuais se destaca os da despesa co* pessoal, das opera'Des de cr!dito e da dBida consolidada, al!* da apura'o da disponibilidade de cai6a, do resultado pri*5rio e do no*inal, Bari5Beis i*prescindBeis para o eIuilbrio das contas pblicas. +ssi*, o @elatJrio de )esto Fiscal e o @elatJrio @esu*ido da E6ecu'o ?r'a*ent5ria representa* os principais instru*entos para reCletir esse aspecto. Dessa *aneira, os reEistros cont5beis deBe* reCletir cada eBento abranEido pela contabilidade e seus eCeitos eBidenciados nos aspectos or'a*ent5rio, patri*onial e Ciscal, de *aneira a conte*plar os conceitos inerentes a cada aspecto. %o*o e6e*plo para a necess5ria diCerencia'o desses aspectos, te*(se os reEistros dos cr!ditos tribut5rios, no tribut5rios e de transCerKncias, por co*petKncia. Tais reEistros no pro*oBe* reEistros no aspecto or'a*ent5rio, pois no representa* a arrecada'o da receita. Ta*b!* no pro*oBe* eCeitos e* *etodoloEias estabelecidas pela H@F, pois no se constitue* e* disponibilidade de cai6a, no inteEra* a *etodoloEia de apura'o dos resultados pri*5rio e no*inal e no se constitue* e* ;aBeres Cinanceiros no conte6to da apura'o da dBida consolidada lIuida. HoEo, apenas produ"e* eCeitos no aspecto patri*onial da contabilidade, co* o ob:etiBo de Eerar inCor*a'Des teis para a to*ada de deciso por parte dos Eestores e a aBalia'o por parte dos controladores. Dessa *aneira, cabe aos respons5Beis pelos serBi'os de contabilidade nos entes da Federa'o co*preender os eBentos e seus eCeitos na eBidencia'o cont5bil, a partir do entendi*ento das nor*as e conceitos inerentes a cada aspecto.

+! A IMPLANTA%&O DAS INO,A%-ES NA CONTABILIDADE APLICADA AO SETOR PBLICO + i*planta'o das inoBa'Des na contabilidade aplicada ao setor pblico Coi ob:eto de a*plos debates no )rupo T!cnico de &adroni"a'o de &rocedi*entos %ont5beis.

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+ &ortaria STN n8 3,3, de .9 de de"e*bro de ,-.., alterada pela &ortaria STN n8 ,/., de ,1 de *ar'o de ,-.,, estabeleceu a necessidade de os entes diBulEare* u* cronoEra*a de a'Des relatiBas s principais inoBa'Des na %ontabilidade +plicada ao Setor &blico, Iuais se:a*: > ( @econ;eci*ento, *ensura'o e eBidencia'o dos cr!ditos, tribut5rios ou no, por co*petKncia, e a dBida atiBa, incluindo os respectiBos a:ustes para perdas2 >> ( @econ;eci*ento, *ensura'o e eBidencia'o das obriEa'Des e proBisDes por co*petKncia2 >>> ( @econ;eci*ento, *ensura'o e eBidencia'o dos bens *JBeis, i*JBeis e intanEBeis2 >4 ( @eEistro de CenM*enos econM*icos, resultantes ou independentes da e6ecu'o or'a*ent5ria, tais co*o deprecia'o, a*orti"a'o, e6austo2 4 ( @econ;eci*ento, *ensura'o e eBidencia'o dos atiBos de inCraestrutura2 4> ( >*ple*enta'o do siste*a de custos2 4>> ( +plica'o do &lano de %ontas, detal;ado no nBel e6iEido para a consolida'o das contas nacionais2 4>>> ( De*ais aspectos patri*oniais preBistos no Manual de %ontabilidade +plicada ao Setor &blico. ?s procedi*entos cont5beis patri*oniais esto conte*plados na &arte >> deste Manual. Mas ! e6tre*a*ente i*portante ressaltar Iue o JrEo ou entidade Iue adotar as nor*as deBe proceder co* a:ustes iniciais para Iue o balan'o patri*onial reClita a realidade dos seus ele*entos patri*oniais. Dessa Cor*a, por e6e*plo, os estoIues, i*obili"ados e intanEBeis deBe* ser *ensurados inicial*ente pelo custo ou Balor :usto, adotando(se, posterior*ente, procedi*entos de *ensura'o apJs o recon;eci*ento inicial 7co*o a deprecia'o para o caso do atiBo i*obili"ado=. ? JrEo ou entidade deBe recon;ecer os eCeitos do recon;eci*ento inicial dos atiBos co*o a:uste de e6erccios anteriores no perodo e* Iue ! recon;ecido pela pri*eira Be" de acordo co* as noBas nor*as cont5beis. &ara a i*planta'o das inoBa'Des cont5beis descritas nas &ortarias STN 3,3 .. e ,/. .,, ;5 necessidade da ado'o de u* plano de a'o, resu*ida*ente descrito a seEuir: .8 &asso: >nstituir por *eio de nor*atiBo u* Erupo Iue ir5 desenBolBer os trabal;os t!cnicos reCerentes aos aspectos patri*oniais e de &lano de %ontas. ,8 &asso: %onBocar o )rupo T!cnico dos +spectos &atri*oniais. ? Erupo no*eado no nor*atiBo do .8 passo deBer5 conBocar, preCerencial*ente, al!* do setor cont5bil, serBidores dos setores de al*o6ariCado, patri*Mnio, tecnoloEia da inCor*a'o, pessoal, tribut5rio e outros Iue :ulEar conBeniente, para participar das discussDes do )rupo T!cnico dos +spectos &atri*oniais. /8 &asso: Elaborar cronoEra*a de i*planta'o e operacionali"a'o dos aspectos &atri*oniais e do &lano de %ontas. Esse cronoEra*a pode ser detal;ado e* perodos anuais, e sua atuali"a'o pode ser Ceita periodica*ente, de *aneira Iue e* ,-.9 as principais inoBa'Des descritas aci*a este:a* inteEral*ente i*plantadas.

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=E; O PLANO DE CONTAS APLICADO AO SETOR P(%LICO + Hei %o*ple*entar n8 .-. de ,--- # H@F instituiu a necessidade do &oder E6ecutiBo da Unio reali"ar, anual*ente, a consolida'o nacional das contas dos entes da Federa'o. Nesse sentido, co* o ob:etiBo de buscar u*a padroni"a'o, o Decreto n8 A.10A ,--1 atribuiu Secretaria do Tesouro Nacional, na condi'o de JrEo central do Siste*a de %ontabilidade Federal, a responsabilidade da elabora'o de u* &lano de %ontas padroni"ado para a Cedera'o:
Art. 6o 7ompete ao 8rgo central do 9istema de 7ontabilidade :ederal; ... << = manter e aprimorar o -lano de 7ontas Aplicado ao 9etor ->blico e o processo de registro padronizado dos atos e fatos da administrao p>blica? ... @@,<<< = editar normativos manuais instru&es de procedimentos contbeis e plano de contas aplicado ao setor p>blico obAetivando a elaborao e publicao de demonstra&es contbeis consolidadas em consonBncia com os padr&es internacionais de contabilidade aplicados ao setor p>blico?

Tendo e* Bista Iue u*a estrutura de contas padroni"ada ! essencial para Earantir a Iualidade da consolida'o das contas pblicas, inclusiBe a elabora'o dos de*onstratiBos cont5beis e Ciscais, a Secretaria do Tesouro Nacional iniciou a elabora'o do &lano de %ontas +plicado ao Setor &blico ( &%+S&. ? &%+S& surEiu co*o resultado de u* processo de*ocr5tico, por *eio do )rupo T!cnico de &rocedi*entos %ont5beis. Esse Erupo ! co*posto por representantes cont5beis de todo o pas. Foi elaborado co* base e* crit!rios t!cnicos, seEuindo os calend5rios deCinidos :unto Federa'o para sua i*planta'o. +ssi*, e* apoio ao processo de conBerEKncia, o &%+S& per*ite Iue os entes possa* adotar de Cor*a siste*ati"ada as nor*as cont5beis, incluindo os seEuintes aspectos: a= Se,re,-./ 0- 123 r*-./ r.-*e245r1- 0- 6-4r1* 21-! ( No &%+S& as contas cont5beis so classiCicadas seEundo a nature"a das inCor*a'Des Iue eBidencia*, de *odo Iue a inCor*a'o or'a*ent5ria no inCluencia ou altera a Cor*a de reEistro da inCor*a'o patri*onial. +l!* do reEistro dos Catos liEados e6ecu'o or'a*ent5ria, e6iEe(se a eBidencia'o dos Catos liEados e6ecu'o Cinanceira e patri*onial, de *aneira Iue os Catos *odiCicatiBos se:a* leBados conta de resultado e Iue as inCor*a'Des cont5beis per*ita* o con;eci*ento da co*posi'o patri*onial e dos resultados econM*icos e Cinanceiros de deter*inado e6erccio. b= Re,1s4r 0-s "-r1-.7es 6-4r1* 21-1s se,820 re,1*e 0e 9 *6e4:291- # +s classes / 74aria'Des &atri*oniais Di*inutiBas= e 9 74aria'Des &atri*oniais +u*entatiBas= reEistra* as transa'Des Iue au*enta* ou di*inue* o patri*Mnio lIuido, deBendo ser recon;ecidos nos perodos a Iue se reCere*, decorrentes ou independentes da e6ecu'o or'a*ent5ria. ?s Catos Iue aCeta* o patri*Mnio pblico deBe* ser reEistrados, portanto, de acordo co* o princpio da co*petKncia, co*ple*entar*ente ao reEistro or'a*ent5rio das receitas e das despesas pblicas. c= Re,1s4r 0e 6r 9e01*e24 s 6-4r1* 21-1s es6e9;319 s # o &%+S& possibilita, por suas classes patri*oniais, o reEistro de procedi*entos cont5beis especCicos adotados pelas Nor*as 15

>nternacionais co*o os cr!ditos tribut5rios e no tribut5rios, os estoIues, os atiBos i*obili"ados e intanEBeis, incluindo os procedi*entos de *ensura'o apJs o recon;eci*ento, tais co*o a reaBalia'o, a deprecia'o, a*orti"a'o e e6austo e a redu'o ao Balor recuper5Bel 7impairment=, be* co*o as proBisDes, dentre outros. d= E!-< r-./ 0e es4-4;s419-s 31s9-1s *8201-1s 9 * <-se 2 s 6-0r7es es4-<e!e910 s 6e! %820 # 2e45r1 I24er2-91 2-! = %#I > 9 * <-se 2 *-28-! 0 (%S# 2001 ?( "er2*e24 %12-29e S4-41s419s #-28-! 2001@ = per*ite alin;ar as pr5ticas estatsticas do pas s nor*as internacionais, co* o ob:etiBo de adeIuar a elabora'o das estatsticas Ciscais brasileiras praticada pela *aioria dos pases, contribuindo para o apri*ora*ento do processo de an5lise, to*ada de deciso e Cor*a'o de opinio e* *at!ria de Cinan'as pblicas. +l!* de ser u*a Cerra*enta para a consolida'o das contas nacionais e instru*ento para a ado'o das nor*as internacionais de contabilidade, o &%+S& te* sido usado ta*b!* co*o Cerra*enta para presta'o de contas auto*ati"ada por parte de Tribunais de %ontas. +de*ais, o )oBerno Federal te* condu"ido u* processo para desenBolBi*ento e i*planta'o de u* siste*a deno*inado Siste*a de >nCor*a'Des %ont5beis e Fiscais do Setor &blico Brasileiro 7S>%?NF>=, Iue Bisa padroni"ar a coleta de dados cont5beis e Ciscais de toda a Cedera'o. + ado'o nacional do &%+S& contribuir5 para a trans*isso de dados a sere* coletados por esse siste*a, possibilitando u* apri*ora*ento da consolida'o cont5bil nacional preBista na H@F.

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