Sebenta Curso Exame OTOC 12 Edição

CONTABILIDADE ANALTICA
Apontamentos
Curso de Preparao para os

Exames de Avaliao Profissional da
Ordem dos Tcnicos Oficiais de Contas
INTRODUO
Insuficincias da Contabilidade Geral ou Financeira
No determina o custo unitrio de cada unidade produzida (ou servida). Esta
informao necessria para a determinao dos preos de venda, para a valorizao
das existncias finais e para efeitos de controlo dos custos de produo.
No apura em quanto que cada produto contribui para a formao do resultado do
exerccio. Esta informao fundamental para sabermos se existe algum produto que
d prejuzo ou que no suficientemente rentvel.
incapaz de determinar se mais vantajoso adquirir ou fabricar as matrias-primas e
outros factores produtivos.
incapaz de responder se mais vantajoso para a empresa ter uma oficina de
reparaes ou se esta deve recorrer ao exterior.
No informa a empresa sobre quando que se deve optar por substituir uma mquina
em lugar de a reparar.
Definies de Contabilidade Analtica

Charles Brunet, em "Tcnica de Contabilidade Analtica de Explorao", define
Contabilidade Analtica como a parte da contabilidade que determina por ramos de
actividade, produtos, servios, clientes ou por outros elementos:
O montante de vendas
Os custos correspondentes
O lucro ou prejuzo
O Plano de Contas Francs (1957) define Contabilidade Analtica como uma forma de
tratamento de dados que visa pr em evidncia elementos constituintes dos custos e dos
proveitos que apresentam maior interesse para a gesto da empresa.
A Contabilidade de Custos recebia, at algumas dcadas atrs, a designao de
Contabilidade Industrial, j que era utilizada essencialmente por empresas industriais,
1
sobretudo dos sectores automvel e txtil. Tambm recebe a designao de

Contabilidade Analtica de Explorao, uma vez que recolhe os custos da conta de
explorao e analisa-os detalhadamente.
A Contabilidade de Custos uma parte da contabilidade que tem por objectivo a
captao, medio, registo, avaliao e controlo da circulao interna dos valores da
empresa, visando a transmisso de informao sobre a produo, formao interna de
preos de custo e sobre a poltica de preos e vendas, anlise dos resultados atravs do
confronto com a informao transmitida pelo mercado de factores e produtos. Assim,
trata-se de um subsistema de informao que tem em vista a medida e anlise de custos,
proveitos e resultados relacionados com os diversos objectivos definidos pelas
organizaes. Salienta-se, pois, que o seu objecto so os custos, os proveitos e o
resultado das organizaes, que determina e analisa no de uma forma globalizante,
como acontece na contabilidade geral, mas sim de forma analtica e de acordo com as
necessidades da Gesto da organizao em causa.
Objectivos da Contabilidade Analtica

Segundo o Plano de Contas Francs os objectivos essenciais da Contabilidade de
Custos so os seguintes:
Conhecer os custos das diferentes funes desenvolvidas pela empresa;
Determinar as bases de valorimetria de alguns elementos do Balano da
empresa;
Explicar os resultados, comparando os custos dos produtos (bens e servios)
com os correspondentes preos de venda;
Estabelecer previses de despesas e de receitas correntes;
Constatar a sua realizao e explicar os desvios resultantes.
Podemos referir ainda os seguintes objectivos:
1.
Fornecer informaes atempadas e oportunas para facilitar a tomada de decises
aos gestores, com base em critrios de racionalidade econmica, nomeadamente:

Informao necessria para a planificao e controlo;
Informao complementar contabilidade financeira;
Informao para a avaliao das existncias finais.
2.
Reclassificao dos custos por funes

2
3.
Medida e anlise de custos e proveitos
4.
Apoio a outros instrumentos tcnicos e de gesto
5.
Avaliar a performance econmico-financeira
Os objectivos da Contabilidade de Custos no podem estar dissociados da sua misso e

do seu papel, como instrumento que pode e deve contribuir para a criao de valor das
empresas. Neste sentido, na modelao do sistema contabilstico, deve ter-se presente a:
Orientao Estratgica
Utilidade para a Gesto
A Contabilidade Analtica permitir apoiar a Gesto em decises tais como:
Comprar ou fabricar?
Transportes e manuteno prprios?
Investir ou no?
Que programa de produo e de vendas?
Quais os produtos que a empresa dever fabricar?
Quais as quantidades a produzir?
Que preos se devem exigir?
Quais as modalidades de venda a adoptar?
Caractersticas da Contabilidade Analtica

Objectiva;
Ope-se rigidez e uniformidade da Contabilidade Geral ou Financeira;
Permite o estabelecimento de padres e previses;
Examina todas as situaes que tenham originado desvios em relao ao previsto.
Contabilidade Geral versus Contabilidade Analtica

Critrios de comparao
Contabilidade Geral
Contabilidade de Custos
Face lei
Obrigatria
Facultativa
Ponto de vista da empresa
Global
Pormenorizada
Horizontes
Passado
Presente e Futuro
Natureza dos fluxos observados
Externos
Internos
Documentos de base
Externos
Externos e Internos
Classificao dos encargos
Por natureza
Por destino
Objectivos
Financeiros
Econmicos
Regras
Rgidas e normativas
Maleveis e evolutivas
(PCGA)
Utilizadores
Terceiros + Direco
Todos os responsveis
Natureza da informao
Precisa, Certificada,
Rpida, Pertinente,
Histrica, Quantitativa,
Aproximada, Qualitativa,
Monetria, Exacta
No Monetria
Consistncia
Relevncia
Uniformidade
Flexibilidade
Princpios subjacentes
Verificabilidade
Informao sobre a organizao
Agregada
Segmentada
Forma de registo
Formal
Informal
A Demonstrao dos Resultados por Funes versus Demonstrao dos

Resultados por Naturezas
O novo modelo de normalizao contabilstica, aprovado pelo Decreto-Lei n 158/2009
de 13 de Julho, sucede ao Plano Oficial de Contabilidade (POC) e designado por
Sistema de Normalizao Contabilstica (SNC), produzindo efeitos no primeiro
exerccio que se inicie em ou aps 1 de Janeiro de 2010.
O SNC assimila a transposio das directivas contabilsticas da UE, com as necessrias
adaptaes realidade nacional, e composto pelos seguintes instrumentos:
Bases para a apresentao de demonstraes financeiras (BADF);
Modelos de demonstraes financeiras (MDF);
Cdigo de contas (CC);

4
Normas contabilsticas e de relato financeiro (NCRF);
Norma contabilstica e de relato financeiro para pequenas entidades (NCRFPE);
Normas interpretativas (NI).
criada uma norma especificamente destinada s entidades de menor dimenso que

permite delimitar e simplificar num nico documento, mais acessvel e de mais fcil
aplicao, as exigncias contabilsticas mais comuns a esse universo. Assegura -se,
assim, inteira compatibilidade e coerncia entre os normativos aplicveis aos seguintes
trs grandes grupos de entidades que operam em Portugal:
Empresas com valores cotados que aplicam directamente as normas

internacionais de contabilidade;
Restantes empresas dos sectores no financeiros, que aplicaro as NCRF;
Empresas de menor dimenso que aplicaro a NCRF -PE.
De acordo com o artigo 9 do DL 158/2009 de 13 de Julho, alterado pela Lei n.

20/2010 de 23 de Agosto, a NCRF -PE apenas pode ser adoptada, em alternativa ao
restante normativo, pelas entidades, de entre as referidas no artigo 3. e excluindo as
situaes dos artigos 4. e 5., que no ultrapassem dois dos trs limites seguintes, salvo
quando por razes legais ou estatutrias tenham as suas demonstraes financeiras
sujeitas a certificao legal de contas:
a) Total de balano: 1 500 000;
b) Total de vendas lquidas e outros rendimentos: 3 000 000;
c) Nmero de trabalhadores empregados em mdia durante o exerccio: 50
De acordo com o n 1 do artigo 11. do DL 158/2009 de 13 de Julho, as entidades
sujeitas ao SNC so obrigadas a apresentar as seguintes demonstraes financeiras:
a) Balano;
b) Demonstrao dos resultados por naturezas;
c) Demonstrao das alteraes no capital prprio;
d) Demonstrao dos fluxos de caixa pelo mtodo directo;
e) Anexo.
Adicionalmente, poder ser apresentada uma Demonstrao dos Resultados por
Funes (n 3 do artigo 11. do DL 158/2009 de 13 de Julho).
5
As pequenas entidades a que se refere o artigo 9. do referido diploma so dispensadas

de apresentar a demonstrao das alteraes no capital prprio e a demonstrao dos
fluxos de caixa, podendo apresentar modelos reduzidos relativamente s restantes
demonstraes financeiras (n 2 do artigo 11. do DL 158/2009 de 13 de Julho).
POR FUNES(*)
Vendas e servios prestados
POR NATUREZAS(*)
Vendas e servios prestados
(X)
Subsdios explorao
Resultado bruto
Variao nos inventrios da produo
Outros rendimentos
Trabalhos para a prpria entidade
Gastos de distribuio
(X)
Custo mercad. Vendidas e mat. consumidas
(X)
Gastos administrativos
(X)
Fornecimentos e servios externos
(X)
Gastos de I&D
(X)
Gastos com o pessoal
(X)
Outros gastos
(X)
Ajustamentos de inventrios
Imparidade de dvidas a receber
(X)
Provises (aumentos/redues)
Outras imparidades
Aumentos/redues de justo valor
Outros rendimentos e ganhos
Outros gastos e perdas
(X)
Custo das vendas e servios prestados
Resultado operacional (antes de gastos de

financiamento e impostos
X
Gastos de financiamento lquidos
Resultado antes de impostos
Imposto sobre o rendimento do perodo
Resultado lquido do perodo
Resultados antes de depreciaes, gastos de

financiamento e impostos
X
Gastos/reverses de depreciao/amortizao
Resultado operacional (antes de gastos de

financiamento e impostos)
X
Juros e rendimentos similares obtidos
Juros e gastos similares suportados
(X)
Resultado antes de impostos
Imposto sobre o rendimento do perodo

Resultado lquido do perodo
X
X
(*)
De acordo com o modelo reduzido proposto pelo SNC para as entidades que apliquem a Norma
Contabilstica de Relato Financeiro para Pequenas Entidades (NCRF-PE) (ver Portaria n.
986/2009, de 7 de Setembro).
Consultar:
Lei n. 35/2010, de 2 de Setembro (Simplificao das normas e informaes
contabilsticas das microentidades).
Lei n. 20/2010, de 23 de Agosto (alarga o conceito de pequenas entidades para
efeitos da aplicao do SNC; Primeira alterao ao Decreto -Lei n. 158/2009, de 13
de Julho).
6
Decreto-Lei n. 158/2009, de 13 de Julho (aprova o Sistema de Normalizao

Contabilstica) e correspondente rectificao.
Aviso n. 15652/2009 do Dirio da Repblica, 2 srie - N 173, de 7 de Setembro
(Estrutura Conceptual do SNC)
Aviso n 15655/2009 do Dirio da Repblica, 2 srie - N 173, de 7 de Setembro
(Normas Contabilsticas e de Relato Financeiro do SNC).
Art. 262 do Cdigo das Sociedades Comerciais.
Decreto-Regulamentar n. 25/2009 do Dirio da Repblica, 1. srie - N. 178, de 14
de Setembro (Regime das Depreciaes e Amortizaes).
Portaria n. 1011/2009 do Dirio da Repblica, 1. srie - N. 175, de 9 de Setembro
(Cdigo de Contas).
Portaria n. 986/2009 do Dirio da Repblica, 1. srie - N. 173, de 7 de Setembro
(Modelos de Demonstraes Financeiras).
Conceitos econmico financeiros: Custos, Despesas, Pagamentos e

Perdas; Proveitos, Receitas, Recebimentos e Ganhos
Custo: Utilizao, consumo dos bens ou servios na expectativa de obter um
rendimento/proveito. H que distinguir entre custos do perodo, custos de
perodos passados e de perodos futuros.
Despesa: Aquisio de bens e servios (facturao, aceitao de uma obrigao).
Pagamento: Pagamento da despesa, da aquisio do bem ou servio (recibo,
cumprimento da obrigao).
Perda: Consumo ou desaparecimento de valor sem a equivalente compensao (sem
expectativa de proveito). Por exemplo: incndio, roubo, etc.
Proveito: Acrscimo no patrimnio proveniente da actividade normal.
Por exemplo: valor da produo acabada, trabalhos para a prpria empresa, etc.
Receita: Venda ou prestao de servios (nossa facturao, aceitao de um direito).
Recebimento: Recebimento da venda ou da prestao de servios (nosso recibo,
concretizao do direito).
Ganho: Acrscimo extraordinrio do patrimnio da empresa, no proveniente da
actividade normal. Por exemplo: subsdio extraordinrio, diferenas cambiais
extraordinrias, etc.
Na terminologia do SNC:
Resultado do Perodo = Rendimentos Gastos
Se Rendimentos > Gastos => Lucro
Se Rendimentos < Gastos => Prejuzo
7
SISTEMA NORMALIZAO CONTABILSTICA - ESTRUTURA CONCEPTUAL

(Aviso n. 15652/2009 do Dirio da Repblica, 2 srie -N 173, de 7 de Setembro)
68. () Os elementos directamente relacionados com a mensurao do lucro so

rendimentos e gastos
69. Os elementos de rendimentos e de gastos so definidos como se segue:
(a) rendimentos so aumentos nos benefcios durante o perodo contabilstico na
forma de influxos ou aumentos de activos ou diminuies de passivos que
resultem em aumentos no capital prprio, que no sejam os relacionados com
as contribuies dos participantes no capital prprio;
(b) gastos so diminuies nos benefcios econmicos durante o perodo
contabilstico na forma de exfluxos ou deperecimentos de activos ou na
incorrncia de passivos que resultem em diminuies do capital prprio que
no sejam as relacionados com distribuies aos participantes no capital
prprio.
72. A definio de rendimentos engloba quer rditos quer ganhos. Os rditos provm
do decurso das actividades correntes (ou ordinrias) de uma entidade sendo referidos
por uma variedade de nomes diferentes incluindo vendas, honorrios, juros, dividendos,
royalties e rendas.
73. Os ganhos representam outros itens que satisfaam a definio de rendimentos e
podem, ou no, provir do decurso das actividades correntes (ou ordinrias) de uma
entidade. Os ganhos representam aumentos em benefcios econmicos e como tal no
so de natureza diferente do rdito.
74. Os ganhos, incluem, por exemplo, os que provm da alienao de activos no
correntes os que provenham da revalorizao de ttulos negociveis e os que resultem
de aumentos na quantia escriturada de activos a longo prazo.
76. A definio de gastos engloba perda assim como aqueles gastos que resultem do
decurso das actividades correntes (ou ordinrias) da entidade. por exemplo, o custo
das vendas, os salrios e as depreciaes.
77. As perdas representam outros itens que satisfaam a definio de gastos e podem,
ou no, surgir no decurso das actividades ordinrias da entidade. As perdas representam
diminuies em benefcios econmicos e como tal no so na sua natureza diferentes de
outros gastos.
78. As perdas incluem, por exemplo, as que resultem de desastres como os incndios e
as inundaes bem como as que provm da alienao de activos no correntes inclui
tambm perdas no realizadas como, por exemplo, as provenientes dos efeitos do
aumento da taxa de cmbio de uma moeda estrangeira respeitante a emprstimos
obtidos de uma entidade nessa moeda.
N.B.: Doravante utilizaremos indistintamente os termos

Gastos ou Custos, Rditos ou Proveitos.
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Reclassificao de Custos/Gastos
a) Quanto Identificao com a Actividade Econmica e com o Produto
Incorporveis
Industriais
No incorporveis
Custos
No Industriais
No incorporveis
b) Classificao Funcional
MD
Industriais
MOD
GGF
Custos
Administrativos
No Industriais
Financeiros
Comerciais
c) Quanto Imputao e Relao com o Volume de Produo
Directos
Fixos
Semi-Variveis
Industriais
Indirectos
Custos
No Industriais
Variveis
d) Quanto valorimetria das prestaes internas
Reais
Custos
Tericos
Custos Industriais
Diviso Clssica:
Matrias-Primas
Mo-de-obra Directa
Gastos Gerais de Fabrico:

Matrias Indirectas
Mo-de-obra Indirecta
Outros
Custos No Industriais
Custos Administrativos
Custos Financeiros
Custos Comerciais ou de Distribuio
Custos Extraordinrios
Os custos industriais so todos aqueles que esto afectos funo de produo. Os

custos no industriais, por sua vez, so todos os restantes custos, tais como, custos
administrativos, custos de distribuio, custos financeiros e custos extraordinrios.
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Custos Directos e Custos Indirectos

Os custos podem ser agrupados, por exemplo por:
Contas (classificao por natureza)
Departamentos, seces, actividades
Produtos, encomendas, servios, etc.
Podemos classificar os custos em directos ou indirectos. Neste sentido, podemos ter
custos: directos ou indirectos aos produtos, directos ou indirectos s encomendas,
directos ou indirectos aos servios, directos ou indirectos s seces, directos ou
indirectos aos departamentos, directos ou indirectos s actividades, etc.
Para esta distino deveremos ter em considerao o objecto de custo. Como tal, os
custos indirectos devero ser relacionados com o objecto de custo atravs de alguma
Base de Repartio ou de Rateio.
Regra geral, quando se fala de custos directos ou indirectos, sem especificar em relao
a qu, pretende-se classificar os custos em relao aos produtos/ encomendas/ servios.
Custos directos so aqueles que so especfica e directamente suportados pela
fabricao de determinado produto ou directamente suportados por uma nica produo
ou por um nico departamento, seco, actividade e, como tal, exclusivamente
imputveis a esse produto, produo, departamento ou actividade, etc. (por exemplo,
matrias primas, mo de obra directa, alguns gastos gerais de fabrico).
Custos indirectos so aqueles que no podem ser relacionados directamente com um
produto, produo, departamento ou actividade, uma vez que no possuem uma relao
de causalidade especfica entre o input (factor de custo) e o output (por exemplo, o
produto).
Custos fixos, custos variveis e custos semi-variveis

Os custos fixos (tambm designados por custos de estrutura) so aqueles que a empresa
suporta quando opta por uma determinada capacidade de produo, no variando
quando se altera o volume de produo (at um determinado volume de produo, por
exemplo capacidade instalada, e dentro de um determinado perodo de tempo, por
exemplo um ano).
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Grfico 1: Comportamento dos Custos Fixos

Valor
Valor
Custo fixo (CF)
CF
Quantidade
Quantidade
Campo
Pertinente
Campo
Pertinente
Por sua vez, os custos variveis so custos que variam necessariamente com o volume
de produo. Existem basicamente trs tipos de custos variveis: proporcionais,
progressivos e degressivos.
Grfico 2: Comportamento dos Custos Variveis
Custos Progressivos
CUSTO
Custos Proporcionais
Custos Degressivos
Volume
Capacidade Instalada
Os custos semi-variveis so custos nos quais uma parte fixa e a outra varivel.
Teremos ento:
Custo Total = Custo Fixo + Custo Varivel
Custo Mdio = Custo Total / Quantidade
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Custos Reais ou Custos Tericos

Custos Reais so os que realmente se verificaram. So custos histricos,
determinados posteriori e fornecidos pela Contabilidade Geral ou Financeira.
Custos Tericos so definidos priori para valorizao interna de matrias,
produtos e servios prestados. Os critrios seguidos na sua definio podem ser de
vrios tipos, salientando-se os custos padro e os custos oramentados.
Custos Oramentados custos obtidos nos oramentos elaborados pela empresa.
Custos Padro ou Standard definidos a partir de estudos especializados.
Preos de mercado so custos de substituio, valores existentes no mercado.
Custos histricos custos mdios verificados em anos (perodos) anteriores.
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A HIERARQUIA DOS CUSTOS E A ANLISE DOS VRIOS

TIPOS DE RESULTADOS
Os Estgios de Custos
O desenvolvimento do processo produtivo efectuado numa organizao implica que esta
incorra num conjunto de custos, os quais podem ser organizados segundo uma
hierarquia. Assim, ao contrrio das empresas comerciais, as empresas industriais
transformam em produtos as matrias adquiridas. Em relao a esta matria
importante reter que as Funes de Gesto originam custos (funcionais) de:
Aprovisionamento
Produo ou Industriais
Venda ou de Distribuio ou Comercializao
Administrativos
Financeiros
Na ptica do produto fabricado, podemos distinguir diversos estdios:
1.
Custo Industrial ou de Produo (MP + MOD + GGF)
2. Custos No Industriais (Custos de Distribuio + Custos Administrativos +

Custos Financeiros + Custos Extraordinrios)
3. Custo Primo (MP+MOD)
4. Custo de Transformao (MOD+GGF)
5. Custo Industrial dos Produtos Acabados (EIPVF+CI-EFPVF)
6. Custo Industrial dos Produtos Vendidos (EIPA+CIPA-EFPA)
7.
Custo Complexivo ou Completo (CIPV + Custos No Industriais)
8.
Custo EconmicoTcnico (Custo Complexivo + Custos de Oportunidade)
14
Custos do Produto e Custos do Perodo

Para se poder fabricar os produtos necessrio consumir, sacrificar bens e servios.
Desses consumos nasce o produto, cujo custo unitrio necessrio determinar, uma vez
que, entre outras finalidades, h que proceder valorizao dos Produtos Acabados que
se encontram em armazm no final do perodo.
De acordo com o n 3 do art. 2 do Decreto Regulamentar n. 25/2009, de 14 de
Setembro:
O custo de produo de um elemento do activo obtm-se adicionando ao custo de
aquisio das matrias-primas e de consumo e da mo-de-obra directa, os outros
custos directamente imputveis ao produto considerado, assim como a parte dos custos
indirectos respeitantes ao perodo de construo ou produo que, de acordo com o
sistema de custeio utilizado, lhe seja atribuvel.
Assim:
1- S so custos do perodo:
O custo das unidades efectivamente vendidas no perodo em causa
Os custos no industriais
Os custos industriais no incorporados
2- Toda a produo do perodo no vendida nesse perodo EFPA ser custo

do(s) perodo(s) em que for vendida.
3- Apenas os custos industriais incorporados so inventariveis e, como tal, s

estes so considerados na valorizao das existncias.
Por outras palavras, s os custos industriais so custos do produto. Os custos no
industriais no so inventariveis.
15
CICLO DA PRODUO
Armazm de Materiais
Fabricao
Ei
MC
EIPVF
CIPA
Compras
(Consumos)
Custos Mensais
Ef
MOD
Salrios
Custo
Encargos
Imputado
Armazm de Produtos Acabados
EIPA
CIPV
Resultados
CIPV
CIPA
EFPVF
EFPA
Custos Administrativos
Custo Mensal
Custo Mensal
C. Administrativo
ao ms
GGF
Mat. Sub.
Gastos
MOI
Imputados
Outros GGF
ao ms
Custos de Distribuio
Custo Mensal
Custo Mensal
C. Distribuio
Custos Financeiros
Custo Mensal
Custo Mensal
C. Financeiro
Custos do
Armazm de Produtos em Curso
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EIPVF
EIPVF
EFPVF
EFPVF
Perodo
EXEMPLO
Custo das matrias directas consumidas
3 500
Gastos de Transformao
1 500
Gastos de Distribuio
900
Gastos Administrativos
1 000
Gastos de Financiamento
600
Produo Acabada
1 000 unidades
Vendas
800 unidades
EIPA
Existncias de PVF
CI = MP + MOD + GGF = 3 500+1 500 = 5 000

Gastos de Transformao
CI unit. =
5 000 = 5
1 000 unid.
Os 5 000 so custos dos produtos e no do perodo.

Das 1 000 unidades acabadas venderam-se apenas 800 unidades. Assim,
Custo do perodo = 800*5 = 4 000 (CIPV)
O custo industrial (CI) das 200 unidades produzidas (que no foram vendidas) constitui custo do
perodo em que essas unidades forem vendidas.
Alm do CIPV constituem ainda custos do perodo, os custos no industriais (CNI), no
montante de 2 500.
Custo Complexivo ou Completo = CIPV + CNI = 4 000 + 2 500 = 6 500
Custo Complexivo unit. = 6 500 = 8,13
800 unid.
Neste caso fcil determinar o custo complexivo ou completo, dado que a empresa fabrica e
comercializa um nico produto (produo uniforme). No entanto, se a empresa produzisse
diversos produtos era mais complicado pois seria necessrio repartir os CNI comuns.
17
Anlise das Componentes do Custo de Produo

O custo das Matrias-primas e outros Materiais Directos
As matrias so os factores tangveis adquiridos pela empresa a fim de serem
consumidos, de forma gradual, na fabricao ou distribuio dos produtos.
1. Quanto ao modo de participao no processo produtivo:
a) Matrias-primas
Bens consumveis, objecto de trabalho posterior de natureza industrial. So
incorporadas fisicamente nos produtos finais (constituem a substncia dos produtos
acabados). Exemplo: madeira; farinha; papel; etc.
b) Matrias Subsidirias
Bens consumveis que possibilitam ou auxiliam a transformao das matrias-primas,
podendo no integrar fisicamente os produtos finais. No so objecto de transformao.
Exemplo: combustveis; lubrificantes; pregos; vernizes; linhas; bordados; forros; etc.
c) Materiais Diversos
Outros bens consumveis, que no embalagens, utilizados nos centros de custos,
aprovisionamento, transformao, distribuio ou administrao. No se incorporam
fisicamente nos produtos finais. Exemplo: materiais de conservao e reparao;
materiais de publicidade e propaganda; materiais de escritrio; material de limpeza; etc.
d) Embalagens de Consumo
Objectos envolventes ou recipientes das mercadorias ou produtos, no retornveis, que
so facturados ou consignados juntamente com os produtos.
e) Semi-produtos
Todos aqueles bens que funcionam simultaneamente como produto acabado
(susceptvel de ser vendido) ou como matria-prima para uma fase seguinte.
18
NORMA CONTABILSTICA E DE RELATO FINANCEIRO 18 - INVENTRIOS

CUSTO DOS INVENTRIOS
10. O custo dos inventrios deve incluir todos os custos de compra, custos de converso e
outros custos incorridos para colocar os inventrios no seu local e na sua condio actuais.
11. Os custos de compra de inventrios incluem o preo de compra, direitos de importao e
outros impostos (que no sejam os subsequentemente recuperveis das entidades fiscais pela
entidade) e custos de transporte, manuseamento e outros custos directamente atribuveis
aquisio de bens acabados, de materiais e de servios. Descontos comerciais, abatimentos e
outros itens semelhantes deduzem-se na determinao dos custos de compra.
Nota: Os custos de converso incluem os custos directamente relacionados com as

unidades de produo, tais como mo-de-obra directa ou gastos gerais de produo
fixos e variveis que sejam incorridos ao converter matrias em bens acabados. Os
gastos gerais de produo fixos so os custos indirectos de produo que permaneam
relativamente constantes independentemente do volume de produo, tais como a
depreciao e manuteno de edifcios e de equipamentos de fbricas e os custos de
gesto e administrao da fbrica. Os gastos gerais de produo variveis so os custos
indirectos de produo que variam directamente, ou quase directamente, com o volume
de produo tais como materiais indirectos.
15. Outros custos somente so includos nos custos dos inventrios at ao ponto em que sejam
incorridos para os colocar no seu local e na sua condio actuais. Por exemplo, pode ser
apropriado incluir no custo dos inventrios gastos gerais que no sejam industriais ou os custos
de concepo de produtos para clientes especficos.
16. Exemplos de custos excludos do custo dos inventrios e reconhecidos como gastos do
perodo em que sejam incorridos so:
a) Quantias anormais de materiais desperdiados, de mo de obra ou de outros custos de
produo;
b) Custos de armazenamento, a menos que esses custos sejam necessrios ao processo
de produo antes de uma nova fase de produo;
c) Gastos gerais administrativos que no contribuam para colocar os inventrios no seu
local e na sua condio actuais; e
d) Custos de vender.
17. Em circunstncias limitadas, os custos de emprstimos obtidos so includos no custo dos
inventrios
Valorizao dos fluxos de sada em armazm Frmulas de Custeio

1. Custo Mdio
de acordo com este critrio, as sadas de inventrio so
valorizadas atravs de um custo unitrio obtido atravs de uma mdia ponderada

entre os preos de entrada e as correspondentes quantidades.
19
2. FIFO
os custos das sadas de armazm correspondem aos custos de entrada mais
antigos e, em consequncia, as existncias finais de bens em inventrio so

valorizadas pelos custos de entrada mais prximos dos valores de mercado.
3. Custo Especfico
o custo da sada de cada lote identificado especificamente
com a respectiva entrada. Para a utilizao deste mtodo necessrio ter acesso
perfeita identificao fsica dos vrios lotes no armazm, permitindo deste modo o
conhecimento do custo especfico de cada sada.
4. Custo Padro
os custos das sadas de armazm so valorizados a custos padro
(custos estimados com base em condies ideais ou normais de funcionamento), em

consequncia, teremos que proceder, no final do perodo, s correces necessrias.
NORMA CONTABILSTICA E DE RELATO FINANCEIRO 18 - INVENTRIOS

25. O custo dos inventrios deve ser atribudo pelo uso da frmula primeira entrada,
primeira sada (FIFO) ou da frmula do custeio mdio ponderado. Uma entidade deve usar a
mesma frmula de custeio para todos os inventrios que tenham uma natureza e um uso
semelhantes para a entidade.
Nota: A NCRF 18 permite tambm como custeio de sada de inventrios a identificao

especfica do custo e nos pargrafos 21 e 22 apresenta-se o mtodo do custo padro1 ou
o mtodo do retalho2 como tcnicas para a mensurao do custo dos inventrios que
podem ser usadas por convenincia se os resultados se aproximarem do custo. A
valorizao pelo mtodo LIFO deixa de ser considerada.
Tomam em considerao os nveis normais dos materiais e consumveis, da mo-de-obra, da eficincia e

da utilizao da capacidade produtiva. Estes devem ser regularmente revistos e, se necessrio, devem slo luz das condies correntes.
2
muitas vezes usado no sector de retalho para mensurar inventrios de grande quantidade de itens que
mudam rapidamente, que tm margens semelhantes e para os quais no praticvel usar outros mtodos
de custeio.
20
Custos com a Mo-de-obra Directa (MOD)

Unidade de medida - Horas homem (Hh)
Remuneraes e Encargos:
Fixas
Remunerao mensal (ordenado)

Subsdio de Frias
Subsdio de Natal
Variveis
Remuneraes por horas extraordinrias
Comisses sobre vendas
Subsdios pela prestao de trabalho em turnos
Prmios de produtividade
Encargos sobre remuneraes por conta da entidade patronal em

empresas privadas:
Obrigatrios:
21,25% para os corpos gerentes
Encargos com a
Segurana Social
23,75% para os restantes

trabalhadores
Seguros de Acidentes de Trabalho e Doenas Profissionais (taxa varivel)
Nota:
Existe um benefcio fiscal para aquelas organizaes que contratem trabalhadores
com mais de 45 anos (reduo de 3 pontos percentuais).
De acordo com o Novo Cdigo dos Regimes Contributivos do Sistema Previdencial
de Segurana Social, a taxa contributiva relativa aos membros dos rgos
estatutrios de 29,6%, sendo, respectivamente, de 20,3% e de 9,3% para as
entidades empregadoras e para os trabalhadores.
Obrigatrios ou Facultativos:
Encargos com creches, refeitrios, penses de reforma e de invalidez,
formao profissional, etc.
21
Descontos sobre remuneraes por conta do trabalhador dependente:

10%/11% do Rendimento Bruto para Segurana Social
Reteno de I.R.S.
Custo Total = Vencimento + Encargos sobre Remuneraes
Custo Horrio:
Deve incluir, no s as remuneraes mensais, como tambm as restantes
remuneraes fixas e encargos patronais.
Dividindo esse custo pelo n. de horas de trabalho, obtemos o custo horrio.
Custo Hora =
Custo Total Ano

Custo mdio mensal
ou
NHoras Trabalhadas ao ano
N Horas Trabalhadas ms
Taxa Terica:
Taxa Terica = Encargos Mdios Mensais

Remunerao Mensal
Encargos Mdios Mensais =
Encargos Ano_______
Meses de trabalho
22
Contabilizao dos Encargos

Poder-se- determinar, em termos previsionais, uma taxa de Encargos Sociais j que
normalmente no se dispe dos dados reais quando se faz a contabilizao.
Sugesto de contabilizao:
Encargos a Repartir
Da Contabilidade
Encargos
Geral
Imputados
Encargos Mensais
Taxa Terica *
Reais
* Vencimentos
Mensais
Sf
Custos Industriais
Taxa Terica
*
Vencimentos
Mensais
Diferenas de Incorporao
Se os custos
reais forem
superiores
aos previstos
Se os custos
reais forem
inferiores aos
previstos
RESULTADOS
23
Os Gastos Gerais de Fabrico

Classificao de G.G.F.:
Combustveis, colas, vernizes

Lubrificantes
Material de limpeza
Ferramentas no duradouras, etc.
MATERIAIS INDIRECTOS
Ordenados dos encarregados de seco

Ordenados do pessoal de limpeza
Ordenados do pessoal de superviso
Preparao de mquinas, etc.
MO-DE-OBRA INDIRECTA
Conservao e Reparao
gua, Electricidade
Depreciaes (?)
Rendas e alugueres
Seguros,
Embalagens (?), etc.
GASTOS INDIRECTOS
DE TRANSFORMAO
GGF
24
Os mtodos utilizados para a anlise e repartio dos custos

Imputao dos Gastos Gerais de Fabrico
Os Coeficientes de Imputao:
Coeficiente de Imputao =
Montante dos Custos a Repartir

Base de Imputao
Imputao de Base nica:

GGF
Indirectos
Coeficiente Geral =
Produtos
Montante de GGF
Base de Imputao
Valor a imputar = Coeficiente * Base de Imputao
Este mtodo s deve ser utilizado quando o montante de GGF for uma percentagem muito
reduzida em relao s matrias-primas e M.O.D., ou seja, em situaes em que no se
justifique a utilizao de diversas bases de imputao.
Imputao de Base Mltipla ou Imputao pelo Mtodo dos

Coeficientes Diferenciados:
GGF
Indirectos
Grupos
de
Gastos
Produtos
GGF
Indirectos
Centros
de
Custos
Produtos
Actividades
Produtos
GGF
Indirectos
25
Procedimento:
1 Repartem-se os GGF por Grupos ou Centros de Custo ou Actividades;
2 Atribui-se uma Base de Imputao adequada para cada;
3 Calcula-se o Coeficiente de Imputao;
4 Imputa-se os custos aos produtos.
1) Imputao de Base nica:

Exemplo:
GGF do ms
18 900
Horas de MOD gastas em cada produto:

A
5 000 h
B
4 950 h
C
5 050 h
Base de imputao
Horas de MOD
Qual o montante de GGF a atribuir a cada um dos produtos?
2) Imputao pelo Mtodo dos Coeficientes Diferenciados (Imputao

de Base Mltipla):
Exemplo:
Matrias consumidas
N. de horas mquina
N. de horas homem
MOD
Valor de Vendas
Os GGF foram os seguintes:
Energia
Seguros
Depreciaes
MOI
Produto X
6 000
13 500
11 000
11 000
40 000
Produto Y
7 500
15 000
17 500
17 500
45 000
2 850
2 550
5 700
21 375
As bases de imputao so as seguintes:

Energia
Seguros
Depreciaes
MOI
N. de Horas homem (Hh)

Valor de vendas
N. de Horas mquina (Hm)
Valor da MOD
Determine o montante de GGF a imputar a cada produto e o respectivo custo de

produo.
26
Resoluo
1) Imputao de Base nica:
Total de Horas de MOD = 5 000 + 4 950 + 5 050 = 15 000 Hh
GGF = 18 900
Coef. Imp. = 18 900 = 1,26 /h
15 000
Ou seja, vamos imputar 1 e 26 Cntimos por cada Hora de MOD.
Assim temos:
Produto A: 5 000 * 1,26 = 6 300
Produto B: 4 950 * 1,26 = 6 237
Produto C: 5 050 * 1,26 = 6 363
18 900
2) Imputao pelo Mtodo dos Coeficientes Diferenciados (Imputao de Base

Mltipla):
Energia: 2 850
N. de Hh
Total Hh = 11 000 + 17 500 = 28 500 Hh

Coef. Imp. = 2 850 = 0,1 /h
28 500
Assim temos:
Produto X: 11 000 * 0,1 = 1 100
Produto Y: 17 500 * 0,1 = 1 750
2 850
Seguros: 2 550
Valor das Vendas
Valor das Vendas = 40 000 + 45 000 = 85 000

Coef. Imp. = 2 550 = 0,03
85 000
Assim temos:
Produto X: 40 000 * 0,03 = 1 200
Produto Y: 45 000 * 0,03 = 1 350
2 550
27
Depreciaes: 5 700
N. Hm
Total Hm = 13 500 + 15 000 = 28 500 Hm

Coef. Imp. = 5 700 = 0,2 /Hm
28 500
Assim temos:
Produto X: 13 500 * 0,2 = 2 700
Produto Y: 15 000 * 0,2 = 3 000
5 700
MOI: 21 375
Valor da MOD
Valor da MOD = 11 000 + 17 500 = 28 500

Coef. Imp. = 21 375 = 0,75
28 500
Assim temos:
Produto X: 11 000 * 0,75 = 8 250
Produto Y: 17 500 * 0,75 = 13 125
21 375
Total dos GGF = 2 850 + 2 550 + 5 700 + 21 375 = 32 475

Imputao total aos produtos:
Produto X: 1 100 + 1 200 + 2 700 + 8 250 = 13 250
Produto Y: 1 750 + 1 350 + 3 000 + 13 125 =19 225
32 475
Custo Industrial:
M.P
MOD
GGF:
Energia
Seguros
Depreciaes
MOI
Custo de Produo
Produto X
6 000
11 000
Produto Y
7 500
13 500
1 100
1 200
2 700
8 250
30 250
1 750
1 350
3 000
13 125
44 225
2 850
2 550
5 700
21 375
74 475
Margem Bruta:
Produto X: 40 000 30 250 = 9 750
Produto Y: 45 000 44 225 = 775
28
17 500
Total
28 500
Quotas Tericas: quotas normais e quotas ideais

Coeficiente de Imputao dos GGF =
GGF
Base de Imputao
A empresa aguarda pelos valores reais dos GGF?
Sim
No
Coeficiente real
Coeficiente Terico ou Pr - Estabelecido
VANTAGENS:
1. O valor dos produtos no prejudicado por algum
facto anormal (avaria, greve...);
2. No necessrio aguardar pelo fim do ms para
calcular o coeficiente de imputao;
3. Procedimento menos trabalhoso, uma vez que s
existe um coeficiente ao longo do ano.
NORMAIS:
coeficientes
pr-determinados
pressupondo que a empresa vai laborar em
condies normais de funcionamento.
COEFICIENTES
TERICOS
IDEAIS:
coeficientes
pr-determinados
pressupondo que a empresa vai laborar em
condies ideais de funcionamento.
29
Quotas reais / Quotas tericas

Qual o tratamento a dar diferena entre a quota estimada e a quota real?
GGF
GGF Reais
(imputados)
GGF Estimados
Sf
Centros de Custos
GGF Estimados
Sf se:
Diferenas de Incorporao
Sf se:
GGF Reais > GGF Estimados
GGF Reais < GGF Estimados

SF
Se a diferena
no for
significativa
Resultados
30
Se a diferena
for
significativa
EXEMPLO:
A Empresa Nocturno dedica-se ao fabrico de malas de viagem de diversos tipos. Para
calcular o custo unitrio das malas abre-se, para cada lote a fabricar constitudo por
malas do mesmo tipo, uma ficha de custo. Os GGF so imputados s ordens com base
nos custos da MOD aplicada em cada uma.
No ms de Janeiro, os GGF da empresa e a MOD correspondente s diversas ordens de
fabrico foram os seguintes:
GGF
1 680
MOD:
Ordem n. 1
275
Ordem n. 2
350
Ordem n. 3
175
Durante o ms em causa, consideram-se duas hipteses para imputar os GGF s ordens

de produo:
1 Hiptese: a imputao dos GGF faz-se por quotas reais.
2 Hiptese: a imputao dos GGF faz-se por quotas tericas (admita que os GGF e a
MOD previstos para o ano so, respectivamente, de 19 000 e 9 500 ).
RESOLUO:
1 HIPTESE:
Coef. Imp. = 1 680 = 2,1
800
Ou seja, por cada Euro de MOD imputa-se 2,10 de GGF.
Assim temos:
Ordem n. 1: 2,1 * 275 = 577,5
Ordem n. 2: 2,1 * 350 = 735
Ordem n. 3: 2,1 * 175 = 367,5
1 680
31
2 HIPTESE:
Coef. Imp. = 19 000 = 2
9 500
Ou seja, imputa-se 2 de GGF por cada Euro de MOD.
Assim temos:
Ordem n. 1: 2 * 275 = 550
Ordem n. 2: 2 * 350 = 700
Ordem n. 3: 2 * 175 = 350
1 600
NOTA: Repare-se que h uma diferena de imputao de 80 . Esta diferena constitui

um custo do ms em causa, sendo contabilizada na conta da Contabilidade de Custos
Diferenas de Incorporao.
O MTODO DAS SECES HOMOGNEAS

Definio das seces homogneas
um centro de custos relativo a operaes idnticas, com fcil atribuio de

responsabilidades, permitindo um controlo dos custos e a sua afectao posterior. O
facto de ter operaes idnticas facilita a escolha de uma unidade de obra. , portanto,
um centro de custos (centro de responsabilidade cujo responsvel controla a qualidade
e/ou o custo dos factores consumidos), cujas caractersticas consistem:
Homogeneidade de funes
Responsabilizao
Existncia de uma unidade de medida da actividade do centro

(unidade de obra)
Objectivo do mtodo
O grau de diviso em seces depende do objectivo definido:

a) Apuramento mais correcto do custo dos produtos
b) Controlo de gesto
32
Escolha da Unidade de Obra
A unidade de obra uma unidade que permite medir a actividade da seco e em

relao qual todos os custos da seco so proporcionais.
Unidade de Custeio unidade definida para medir os custos

de cada seco.
=
Unidades de Obra
Unidade de Imputao unidade que permite fazer a

imputao dos gastos aos
produtos.
Caracterizao do mtodo
Centros
ou
Seces
Auxiliares
prestam servio a outras seces
Principais (de produo)

a produo.
concorrem directamente para
Administrativas, Distribuio e Financeiras

concorrem directamente para a produo.
no
Exemplo: contabilidade, administrao, comercializao.
Procedimento:
1) Determinao dos Custos Directos e Comuns aos Centros
ou Repartio Primria:
Distribuio dos gastos directos e comuns pelos respectivos centros/seces (principais e
auxiliares).
2) Determinao do Valor dos Reembolsos

ou Repartio Secundria:
Repartio dos custos dos centros/seces auxiliares pelos centros/seces receptoras do
servio prestado por cada um dos centros/seces auxiliares.
3) Determinao do Custo Global dos Produtos / Servios

ou Repartio Terciria:
Imputao dos custos totais das seces principais aos produtos/servios atravs das Unidades
de Obra.
33
PRESTAES SIMPLES OU EM CADEIA

A
PRESTAES RECPROCAS
A
COMO APURAR O CUSTO DA UNIDADE DE OBRA DE CADA SECO?
SOLUES:
Algebricamente
Aritmeticamente
EXEMPLO:
Na Empresa X, no ms de Janeiro, a seco de Distribuio de Energia forneceu
electricidade seco de Reparaes Elctricas e esta ltima fez reparaes no posto de
transformao de energia da primeira.
A actividade das seces no ms em causa foi a seguinte:
Distribuio de Energia: 50 000 Kwh, dos quais 1 000 Kwh se destinaram
seco das Reparaes Elctricas;
Reparaes Elctricas: 800 Hh, das quais 100 Hh se destinaram a servir a seco
de Distribuio de Energia.
Os custos das seces foram os seguintes:
Distribuio de Energia: 163 000
Reparaes Elctricas: 92 500
Para apurar o custo da unidade de obra de cada seco, resolvemos o seguinte sistema
de duas equaes e incgnitas:
34
DE = 163 000 + (100/800) RE
DE = 163 000 + 0,125 RE
RE = 92 500 + (1 000/50 000) DE
RE = 92 500 + 0,02 DE
DE = 163 000 + 0,125*(92 500 + 0,02 DE)
DE = 163 000 + 11 562,50 + 0,0025 DE
_______________________________
DE 0,0025 DE = 174 562,50

_________________________
_______________________________
DE = 174 562,5/ 0,9975

____________________
DE = 175 000
RE = 92 500 + 0,02*175 000 = 96 000
Coeficiente de Imputao DE = 175 000/50 000 = 3,5

Coeficiente de Imputao RE = 96 000/800 = 120
35
Quadro de repartio dos Gastos Indirectos de Fabrico ou dos Custos de Transformao
1. Custos directos ou comuns s seces

Consumos de Mat. Subsidirias
Mo de Obra Indirecta
Energia Elctrica
Depreciao de Edifcios e Equipam.
Seguros da Seco
Outros
Total da Repartio Primria
2. Reembolsos ou Repartio Secundria
Seco Auxiliar (secundria) X
Seco Auxiliar (secundria) Y
Total da Segunda Repartio
3. Custo global
Unidade de Obra (imputao)
Custo unitrio
36
Unidade
Fsica
Custo
Unitrio
Seces Auxiliares
Seco X Seco Y
Seces Principais
Seco A Seco B
Total
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
(X)
X
(X)
0
X
(X)
(X)
0
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
0
0
0
X
Exemplo: Companhia NOVA I

Sobre a Companhia NOVA I sabem-se as seguintes informaes:
Departamento
N.
Empregados
Horas
MOD
Custos MOD
()
GGFs dos
Departamentos ()
A
B
C
D
E
X
Y
Z
25
100
95
85
55
30
90
45
1 200
12 000
10 800
12 000
9 600
4 800
7 200
3 600
5 200
4 800
1 500
5 700
3 365
1 410
2 635
2 740
4 940
3 360
Total
525
61 200
10 000
25 650
O departamento A serve todos os outros, sendo a base de rateio o n. de

empregados.
O departamento B serve todos os outros, excepto o departamento A, sendo a
base de rateio as horas de MOD.
O departamento C serve somente os departamentos Y e Z, sendo a base de
rateio os custos de MOD.
O departamento D serve somente o departamento X.
O departamento E serve os departamentos X, Y e Z de acordo com as
propores 2; 2; 1, respectivamente.
PEDIDO:
Elaborao de um mapa de trabalho com toda a distribuio dos gastos gerais de
fabrico, segundo os dados do problema.
37
Resoluo:
Seces Auxiliares: A; B; C; D e E.
Seces Principais: X; Y e Z.
N. Empregados: 525
Horas MOD: 61 200
Custos MOD: 10 000
GGF: 25 650
Quadro de Repartio dos Custos pelas Seces:
Repartio
Primria
GGF
A
1 500
Seces Auxiliares
B
C
D
5 700
3 365
1 410
2 635
Repartio
Secundria
Seco A (1 500) 300
285
255
165
Seco B
--(6000) 1 350 1 500 1 200
Seco C
----(5000)
----Seco D
------(3 165)
--Seco E
--------(4 000)
(1 500) (5 700) (3 365) (1 410) (2 635)
Total
Repartio
Secundria
0
0
0
0
0
Total
Custos
Seco A: 1 500 u.m
Seces Principais
X
Y
Z
2 740
4 940
3 360
25 650
90
600
--3 165
1 600
5 455
270
900
2 600
--1 600
5 370
135
450
2 400
--800
3 785
0
0
0
0
0
0
8 195
10 310
7 145
25 650
N. Empregados
Coef. Imp.: 1 500 = 3

500
Assim temos,
B: 100*3= 300
C: 95*3= 285
D: 85*3= 255
E: 55*3= 165
X: 30*3= 90
Y: 90*3= 270
Z: 45*3= 135
Seco B: 5 700 u.m + 300 u.m (Seco A)

38
Total
Horas MOD
Coef. Imp.: 6 000 = 0,125

48 000
Assim temos,
C: 10 800*0,125= 1 350
D: 12 000*0,125= 1 500
E: 9 600*0,125= 1 200
X: 4 800*0,125= 600
Y: 7 200*0,125= 900
Z: 3 600*0,125= 450
Seco C: 3 365 u.m + 285 u.m (Seco A) + 1 350 u.m (Seco B)
Custos MOD
Coef. Imp.: 5 000 = 0,5

10 000
Assim temos,
Y: 5 200*0,5= 2 600
Z: 4 800*0,5= 2 400
Seco D: 1 410 u.m + 255 u.m (Seco A) + 1 500 (Seco B)

Como serve somente o departamento X vamos imputar o total (3 165 u.m) a esse
departamento.
Seco E: 2 635 u.m + 165 u.m (Seco A) + 1 200 (Seco B)

Coef. Imp.: 4 000 = 800
2+2+1
Assim temos,
X: 2*800= 1 600
Y: 2*800= 1 600
Z: 1*800= 800
39
Propores 2; 2; 1
SISTEMAS DE CUSTEIO NA IMPUTAO DOS CUSTOS

Sistemas de Custeio Reais e Sistemas de Custeio Tericos
Nos domnios da Contabilidade Analtica existem distintos mtodos para o clculo do
custo final do produto. Os sistemas de custeio mais utilizados so:
SISTEMA DE CUSTEIO TOTAL
SISTEMA DE CUSTEIO VARIVEL
SISTEMA DE CUSTEIO RACIONAL
Cada um destes sistemas de custeio poder ser utilizado recorrendo a custos

reais/histricos ou recorrendo a custos tericos, conforme, se utilizem os custos nos
quais a empresa realmente incorreu (informao contabilstica a posteriori) ou se
utilizem custos pr-estabelecidos (informao contabilstica a priori), respectivamente.
EXEMPLO:
A Empresa Ramos, Lda. dedica-se produo de esferogrficas de alta qualidade. A sua
produo normal de 150 000 unidades por ano.
Durante o ms de Outubro de 2009 produziram-se 10 000 unidades.
Para tal, incorreu nos seguintes custos:
Custos Variveis Industriais
Matrias
MOD3
GGF (25 000 so custos directos aos produtos)
Custos Fixos Industriais (GIF)
Custos no Industriais Variveis
Custos no Industriais Fixos
200 000
175 000
75 000
300 000
50 000
50 000
Sabe-se ainda que:

a variao de existncias de produtos em vias de fabrico nula.
a existncia inicial de produtos acabados nula.
das 10 000 unidades produzidas este ms, foram vendidas 8 000 unidades a um
preo unitrio de 125 .
Prevem-se para o prximo ano Custos Fixos Industriais no valor de 3 750 000 .
PEDIDO
Avaliar o custo dos produtos acabados, o custo dos produtos vendidos e o valor das
existncias finais de produtos acabados pelos vrios sistemas de custeio que conhece.
Vamos considerar que os 175 000 correspondentes MOD se tratam de custos com horas
extraordinrias ou prmios de produtividade sendo, por isso, classificados como um custo varivel.
40
Sistema de Custeio Total

So considerados custos do produto todos os custos industriais - Fixos e Variveis.
De acordo com este sistema, as existncias de produtos acabados so avaliadas pelo
custo total da produo.
Tanto os custos variveis industriais, como os custos fixos industriais so custos do
produto e s se tornam custos do perodo medida que os produtos vo sendo

vendidos.
Neste sistema devemos atender ao seguinte:
No minimiza a importncia e indispensabilidade dos custos fixos;
Consistncia com a informao externa;
Arbitrariedade das reparties dos gastos indirectos;
Instabilidade dos custos ao longo do exerccio;
Um aumento das vendas pode ser acompanhado por uma diminuio do lucro.
Utilizando o exemplo acima indicado:
Custeio Total
450 000
300 000
750 000
10 000 unidades
75
750 000
150 000
Custos Variveis
Custos Fixos
Custo Industrial Total
Produo do ms
Custo Unitrio de produo
CIPA (10 000 un)
EFPA (2 000 un)
Vendas
CIPV
Dif. Inc. (CF no incorporados)
MARGEM BRUTA
Custos no industriais
RESULTADOS
1 000 000
600 000
--400 000
100 000
300 000
Pressupondo o exemplo anterior, teremos que:
CIPA = 300 000
+ 45
* 10 000 = 750 000
Cada unidade que permanece em armazm no final do perodo avaliada a 75 .
41
SISTEMA DE CUSTEIO TOTAL

Custos de Produo
Custos Industriais Variveis

(Quantidade * CV1)
EIPVF (CV + CF)

Custos Industriais Fixos

CIPA:
Quantidade (CV1 + CF1)

EIPA (CV1 + CF1)
CIPA:
Quantidade (CV1 + CF1)
Resultados
CIPV:
Qd vendida (CV1 + CF1)
42
EFPVF (CV + CF)
Qd vendida * PV1
CIPV:
Qd vendida (CV1 + CF1)
EFPA (CV1 + CF1)
Sistema de Custeio Varivel

Utilizando este sistema de custeio consideram-se custos do produto, nica e
exclusivamente, os custos variveis industriais, e s estes sero considerados para
efeitos de valorizao das Existncias Finais de Produtos Acabados (EFPA).
Como tal, os custos fixos so, na sua totalidade, custos do perodo.
No esquecer que as existncias de matrias so igualmente avaliadas apenas pelos
custos variveis. Os custos fixos com elas relacionados - custos de armazenagem,
por exemplo - so custos do perodo.
Os resultados reflectem variaes das vendas;
No se considera os custos fixos numa base unitria;
Apresenta maior interesse para anlise da situao econmica da empresa;
Simplifica o trabalho contabilstico e fornece maior exactido no apuramento dos

custos;
Dificuldade na separao dos custos e custo incompleto.
Custeio Varivel
450 000
--450 000
10 000 unidades
45
450 000
90 000
Custos Variveis
Custos Fixos
Produo do ms
CIPA (10 000 un)
EFPA (2 000 un)
Vendas
CIPV
MARGEM BRUTA
RESULTADOS
1 000 000
360 000
300 000
340 000
100 000
240 000
CIPA = 45
* 10 000 = 450 000
Cada unidade que permanece em armazm, no final do perodo, avaliada

apenas a 45 .
43
SISTEMA DE CUSTEIO VARIVEL

(Quantidade * CV1)
Custos de Produo
CIPA:
Quantidade (CV1)
EIPVF (CV)
EFPVF (CV)

EIPA (CV1)
CIPA:
Quantidade (CV1)
CIPV:
Qd vendida (CV1)
EFPA (CV1)
Custos Industriais no incorporados

Resultados
CIPV:
Qd vendida (CV1)
44
Qd vendida * PV1
Sistema de Custeio Racional

O mtodo de imputao racional dos custos fixos um mtodo de clculo dos custos de
produo que tem por objectivo eliminar ou isolar a variao do volume de produo
sobre os custos.
Para tal, este sistema de custeio, considera como custos do produto no s, a
totalidade dos custos variveis, como tambm uma percentagem dos custos fixos.
Essa percentagem ser a que resulta do quociente entre a produo/actividade real e a
produo/actividade normal (instalada).
Como tal:
Custos Fixos Industriais a Imputar Produo =
CF *
Custos Fixos Ind. No Incorporados = CF * 100%
Produo real
Produo normal
Produo real
Produo normal
Ou seja,
Imputam-se aos produtos os custos fixos respeitantes percentagem da capacidade
realmente utilizada.
A parte respeitante ao no aproveitamento da capacidade instalada, ou seja, os custos
de sub - actividade, ser custo do perodo e no do produto.
Esse saldo ser levado a uma conta de "DIFERENAS DE INCORPORAO
diferenas relativas a nveis de actividade".

Repare-se que o sistema de custeio racional parte do pressuposto de que no dever ser
imputada aos produtos fabricados em certo perodo uma quota de custos fixos
industriais superior que esteja na proporo do volume de produo real
relativamente quele que considerado normal.

A utilizao deste sistema aconselhada pela NCRF 18 Inventrios do SNC, que no
seu 13 esclarece que a imputao de gastos gerais de produo fixos aos custos de
converso baseada na capacidade normal das instalaes de produo.
45
O custo de produo unitrio um bom instrumento de orientao da poltica de

vendas;
Dificuldade na definio da capacidade normal;
Arbitrariedade das reparties dos gastos indirectos.
Qual ser o custo industrial da produo acabada utilizando o sistema de custeio

racional?
Produo normal / ms = 150 000 unidades / 12* = 12 500 unidades/ms
*Ou 11 meses (depende dos meses de trabalho da empresa).
Custeio Racional
450 000
240 000
690 000
10 000 unidades
69
690 000
138 000
Custos Variveis
Custos Fixos
Produo do ms
CIPA (10 000 un)
EFPA (2 000 un)
Vendas
CIPV
MARGEM BRUTA
RESULTADOS
1 000 000
552 000
60 000
388 000
100 000
288 000
CIPA = 45 * 10 000 + (
300000 * 10 000
) = 690 000
12500
Cada unidade que permanece em armazm no final do perodo avaliada a 69 .
46
SISTEMA DE CUSTEIO RACIONAL

(Quantidade * CV1)
Custos de Produo
CIPA:
Quantidade (CV+ %CF1)
EIPVF (CV+ %CF1)

EFPVF (CV+ %CF1)
% Custos Industriais Fixos


CIPV:
Qd vendida (CV+ %CF1)
EIPA (CV+ %CF1)

CIPA:
Quantidade (CV+ %CF1)
EFPA (CV+ %CF1)
Custos Industriais no incorporados

(1-%)
(1-%)
Resultados
CIPV:
Qd vendida (CV+ %CF1)
(1-%) Custos Industriais Fixos
47
Qd vendida * PV1
Sistemas de Custeio Tericos

Imputao dos Custos Fixos por Quotas Tericas
Os nveis de actividade de uma organizao nem sempre se desenvolvem de forma regular ao
longo do ano, existindo por vezes factores diversos que determinam a sazonalidade quer das
vendas, quer da produo. Nestes casos, coloca-se a necessidade de repartir os custos fixos
industriais anuais uniformemente pelos vrios meses do ano, independentemente do volume de
produo efectivamente registado nesse ms, para que os efeitos da sazonalidade no afectem,
positiva ou negativamente, os custos dos produtos nos meses de maior actividade ou de
actividade mais baixa, respectivamente. A imputao dos custos fixos industriais aos produtos
efectuada, ento, atravs de uma quota terica, que se multiplica pelas quantidades produzidas
no ms.
Seguindo o nosso exemplo, a empresa tem uma produo normal de 150 000 unidades ao ano.
Prevem-se para o prximo ano Custos Fixos Industriais no valor de 3 750 000 .
Qual ser a quota terica normal de custos fixos a imputar produo deste ms?
Custeio Terico
450 000
250 000
700 000
10 000 unidades
70
700 000
140 000
Custos Variveis
Custos Fixos
Produo do ms
CIPA (10 000 un)
EFPA (2 000 un)
Vendas
CIPV
MARGEM BRUTA
RESULTADOS
CIPA unitrio = 45
+ 25
Custo Fixo Unitrio (terico) =
1 000 000
560 000
50 000
390 000
100 000
290 000
Custo Terico
= 70
3750000
= 25
150000 unidades
por unidade
Cada unidade que permanece em armazm, no final do perodo, avaliada a 70 .
Custos Industriais No Incorporados (Diferenas de Incorporao):

300 000 25
48
* 10 000 = 50 000
Anlise das diferenas nos custos industriais e nos resultados resultantes da

aplicao dos diferentes sistemas de custeio
Em certas situaes, o resultado que apuramos por certo sistema de custeio que adoptamos
difere do que seria encontrado por outro que seria tomado como alternativo. Tal facto, deve-se
aos custos fixos industriais cuja considerao como custos dos produtos varia com os sistemas
de custeio. Na anlise desta problemtica devem distinguir-se as seguintes situaes:
Produo = Vendas
Produo > Vendas
Produo < Vendas
Devido ao sistema de custeio racional devem ter-se em conta as situaes que derivam da
relao produo/actividade real e produo/actividade normal:
Produo real = Produo normal
Produo real < Produo normal
Produo real > Produo normal
Vejamos mais uma vez o nosso exemplo prtico:
Anlise dos Custos Industriais
Imputao a Custos Reais

Custeio Total
Custeio Varivel Custeio Racional
450 000
450 000
450 000
300 000
--240 000
450 000
690 000
750 000
10 000 unidades 10 000 unidades
10 000 unidades
75
45
69
750 000
450 000
690 000
150 000
90 000
138 000
Custos Variveis ou Directos

Custos Fixos ou Indirectos
Produo do ms
CIPA (10 000 un)
EFPA (2 000 un)
Imputao a
Custos Tericos
450 000
250 000
700 000
10 000 unidades
70
700 000
140 000
Anlise dos Resultados

Vendas
CIPV
Dif. Inc. (CINI)
MARGEM BRUTA
RESULTADOS
Imputao a Custos Reais

Custeio Total
Custeio Varivel Custeio Racional
1 000 000
1 000 000
1 000 000
600 000
360 000
552 000
--300 000
60 000
400 000
340 000
388 000
100 000
100 000
100 000
300 000
240 000
288 000
49
Imputao a
Custos Tericos
1 000 000
560 000
50 000
390 000
100 000
290 000
ANLISE CUSTO - VOLUME - RESULTADOS

Definio do Ponto de Equilbrio4
O ponto de equilbrio informa-nos do valor e quantidade de vendas que conduzem a
um resultado nulo.
Estes valores podem ser obtidos pela anlise grfica ou pela resoluo de equaes,
como veremos de seguida.
Pressupostos a Considerar5
a) Todos os custos tm que ser classificados em custos fixos ou variveis;
b) O custo varivel varia proporcionalmente s variaes da produo, sendo fixo
unitariamente;
c) Os custos fixos permanecem inalterados no perodo em anlise sendo, deste modo,

independentes do nvel da produo o que faz com que sejam variveis unitariamente;
d) O preo de venda mantm-se inalterado no perodo em anlise;

e) A variao da produo insignificante, ou seja, a produo vendida na totalidade e
os produtos em vias de fabrico no existem;
f) O custo pode ser traduzido por uma regresso linear;

g) Os restantes proveitos, para alm das vendas, so insignificantes;
h) A produo e venda refere-se apenas a um produto.
Margem de Cobertura ou de Contribuio

A Margem de Cobertura ou de Contribuio representa o excedente do valor de vendas
sobre os custos variveis (MC).
A Margem de Cobertura/Contribuio unitria (MC1) a diferena entre o preo de
venda unitrio e o custo varivel unitrio.
Haver todo o interesse em calcular esta margem em percentagem, pois esta mostranos a percentagem das vendas que resta, depois da deduo dos custos variveis, para a
formao dos resultados (cobrindo a totalidade dos custos fixos e formando o lucro ou, pelo
4
5
Tambm designado por Ponto Crtico ou Ponto Morto ou Limiar da Rendibilidade.

Estes pressupostos s podem ser sustentados numa anlise de curto prazo.
Esta anlise fortemente influenciada pelo rigor das estimativas utilizadas.
50
contrrio, no cobrindo a totalidade dos custos fixos provocando, consequentemente,

prejuzo).
Assim, a Margem de Cobertura/Contribuio em percentagem mostra-nos a relao do
preo de venda com os custos variveis. Esta percentagem permite determinar qual o efeito
produzido nos resultados de uma alterao do volume de vendas.
Determinao do Ponto de Equilbrio em Quantidade

O nvel de actividade de uma organizao para o qual os custos totais igualam os
proveitos totais designa-se por Ponto de Equilbrio. Neste ponto no existe lucro nem
prejuzo.
Sabemos que o resultado pode ser encontrado da seguinte forma:
Proveitos Custos = Resultados Antes de Impostos

Ou seja6:
Vendas (Custos Variveis + Custos Fixos) = Resultados Antes de Imposto

Se:
Pv1 = Preo de Venda Unitrio

Qv = Quantidade Vendida
Cv1 = Custo Varivel Unitrio
CF = Custos Fixos Totais
R = Resultados Antes de Imposto
Ento:
Pv1 * Qv Cv1 * Qv CF = R
Ou de outra forma:
Qv (Pv1 Cv1) = CF + R
Assim:
Qv = (CF + R) / (Pv1 Cv1)

Quando a empresa atinge o Ponto de Equilbrio, verifica-se a seguinte situao:
Pelos pressupostos acima descritos.
51
Se cada unidade contribui marginalmente com a diferena entre o seu preo de venda
unitrio e o seu custo varivel unitrio, ento, para cobrir os restantes custos (os fixos),
necessitamos da seguinte quantidade:
Qe =
CustosFixos
Custos Fixos
=
Preo deVendaUnitrio Custo Variavel Unitrio Margem de Cobertura Unitria
Determinao do Ponto de Equilbrio em Valor

Sabemos, ento, que o valor de vendas no ponto de equilbrio ser o resultado da
multiplicao da quantidade de equilbrio com o preo de venda unitrio, o que poder ser
representado por uma das seguintes equaes:
Ve = Preo de Venda Unitrio * Qe

ou:
Pv1 * Qe = Pv1 * CF / (Pv1 Cv1) Ve = CF / (Mc1 / Pv1)
ou seja:
Ve =
Custos Fixos
Custos Fixos
=
MC
Margem de Cobertura em Percentagem
Vendas
Anlise Grfica do Ponto de Equilbrio

Os custos, sob todos os pressupostos considerados, podem desenhar-se da seguinte
forma:
Custos Fixos
Valor
Custos Variveis
Valor
Custos Totais
Valor
Quantidades
Quantidades
Grfico 3: Os Custos Fixos, Variveis e Totais
52
Quantidades
Reunindo todos os custos num s grfico obtemos a seguinte figura:
Vendas
Custos Totais
Custos Variveis
Custos Fixos
Custos Variveis Totais
Custos Fixos Totais

Custos Totais
Margem de Contribuio
Grfico 4: Anlise Conjunta dos Custos e dos Proveitos

Podemos determinar o ponto de equilbrio pela anlise grfica, ao compararmos os
custos (variveis e fixos) com os proveitos (vendas), da seguinte forma:
Vendas
Custos Totais
Custos Variveis
Ve
Custos Fixos
Prejuzo
Qe
Lucro
Grfico 5: Anlise do Ponto de Equilbrio

53
O Ponto de Equilbrio aquele ponto onde se cruzam as curvas (neste caso, rectas) das
vendas e dos custos totais.
esquerda deste ponto, qualquer quantidade vendida no suficiente para cobrir a
totalidade dos custos, ou seja, a empresa obtm prejuzo.
direita deste ponto, qualquer quantidade vendida proporciona um valor de proveitos
superior aos custos, ou seja, proporciona lucro, lucro este que ser tanto maior quanto mais
afastado estiver do ponto de equilbrio.
Anlise Grfica dos Custos e Proveitos Unitrios

Valor
Custo Total Unitrio
Preo de Venda Unitrio

Custo Varivel Unitrio
Custo Fixo Unitrio
Qe
Quantidade
Grfico 6: Anlise do Comportamento dos Custos Unitrios
Como podemos verificar, o custo fixo unitrio varia inversamente quantidade. O que
faz com que o custo fixo unitrio tenda (matematicamente) para zero.
O custo varivel fixo unitariamente, no alterando com as variaes das quantidades.
Assim, o custo total unitrio varivel, diminuindo com aumentos na quantidade. Este
custo unitrio tende (matematicamente) para o custo varivel unitrio.
A quantidade de equilbrio ser aquela onde a curva do custo total unitrio cruza com a
curva (recta) do preo de venda unitrio.
54
Anlise Grfica da Margem de Cobertura ou de Contribuio

Como j referimos, a Margem de Contribuio ou de Cobertura representa o excedente
das vendas (aps deduzidos os custos variveis) para cobrir os custos fixos e formar os
resultados.
Graficamente podemos represent-la assim:
Margem de
Contribuio
Custos Fixos
Qe
Prejuzo
Lucro antes de imposto
Grfico 7: Anlise do Ponto de Equilbrio pela Margem de Contribuio
Ento, podemos concluir que:

Cada unidade vendida contribui com uma margem unitria igual diferena entre o preo
de venda e o custo varivel;
Estas margens unitrias vo cobrindo os custos fixos (ou encargos de estrutura);
Quando se atinge o ponto de equilbrio, significa que a margem total cobriu os custos fixos
totais;
A partir do ponto de equilbrio todo o excedente serve para formar o lucro (pois j esto
cobertos todos os custos fixos).
55
Margem de Segurana
Conceito de Margem de Segurana
A Margem de Segurana representa o possvel decrscimo nos proveitos que pode
ocorrer antes que se concretize o valor total de vendas. Ou seja, representa a perda operacional
potencial.
Neste sentido, o conceito de Margem de Segurana serve para a avaliao do grau de
risco. Uma empresa com uma elevada Margem de Segurana menos vulnervel a variaes
na procura, uma vez que o ponto de equilbrio est afastado das vendas esperadas e vice-versa.
Margem de Segurana em Quantidade
A Margem de Segurana em Quantidade a diferena entre a quantidade de vendas
actuais (ou esperadas) e a quantidade de vendas do ponto de equilbrio.
Margem de Segurana em Valor

A Margem de Segurana em Valor a diferena entre o valor das vendas actuais (ou
esperadas) e o valor das vendas do ponto de equilbrio.
Margem de Segurana em Percentagem

A Margem de Segurana em Percentagem a diferena percentual entre as vendas ou a
quantidade de vendas actuais (ou esperadas) e as vendas ou a quantidade de vendas do ponto
de equilbrio. Pode ser determinada em funo do valor das vendas actuais (ou esperadas) ou
das vendas do ponto de equilbrio.
O seu clculo pode ser determinado com base nas seguintes equaes:
MS =
Q - Qe
Q
MS =
V - Ve
V
MS =
V - Ve
Ve
MS =
Q - Qe
Qe
ou:
Todos estes clculos s tm utilidade quando nos antecipamos nos acontecimentos.

Assim, recorremos utilizao de dados previsionais.
56
Anlise Grfica da Margem de Segurana em Percentagem
VV
Margem de
Segurana
Ve
Vendas
Custos Totais
Margem de
Segurana
Qe
QV
Prejuzo
Lucro
Grfico 8: Anlise Grfica da Margem de Segurana
57
Anlise de Sensibilidade aos Parmetros - Implicaes no Ponto de Equilbrio

Efeitos de uma Alterao nos Custos Fixos Pode haver interesse em determinar qual o
acrscimo (ou decrscimo) nas vendas para se conseguir cobrir um montante adicional de
custos fixos (ou uma diminuio dos custos fixos).
Por exemplo, a organizao ter todo o interesse em saber qual dever ser o aumento
nas quantidades vendidas de forma a possibilitar a cobertura de uma nova campanha
publicitria.
Sabemos que cada unidade contribui com a sua Margem de Contribuio ou de
Cobertura unitria. Assim, para cobrir o custo da campanha publicitria necessitar de vender
a seguinte quantidade adicional:
Quantidade Adicional =
Custo da Campanha
Margem de contribuiao unitria
Em termos gerais, podemos concluir que:

Se o custo fixo aumentar, ser necessrio um maior nmero de unidades para os
cobrir, o que faz com que:
Se: CF
Qe
Se o custo fixo diminuir, ser necessrio um menor nmero de unidades para os

cobrir, o que faz com que:
Se: CF
Qe
Efeito de uma Alterao nos Preos de Venda

Quando o preo de venda unitrio varia, a margem de cobertura varia necessariamente
no mesmo montante e sentido, se tudo o resto se mantiver.
Como tal, o contributo de cada produto ser maior se o preo de venda aumentar e,
inversamente, menor se o preo de venda diminuir.
Tal situao alterar, obviamente, a quantidade de equilbrio.
O que faz com que:
58
Se o preo de venda unitrio diminuir, a margem de contribuio unitria diminuir

tambm, o que faz com que seja necessrio um maior nmero de unidades
vendidas para se cobrir os custos fixos:
Se: PV1
MC1
Qe
Por outro lado, se o preo de venda unitrio aumentar, provoca um aumento na

margem de contribuio, o que faz com que seja necessrio uma quantidade menor
de unidades vendidas para que os custos fixos sejam cobertos:
Se: PV1
MC1
Qe
Efeito de uma Alterao nos Custos Variveis Unitrios

Os custos variveis unitrios podem sofrer alteraes, tal como os custos fixos e os
preos de venda. Se estes se alterarem, o que poder acontecer que:
Se o custo varivel unitrio aumentar, faz com que a margem de contribuio unitria
diminua, o que obriga a que seja necessrio vender um nmero maior de unidades para
que sejam cobertos os custos fixos:
Se: CV1
MC1
Qe
Se o custo varivel unitrio diminuir, faz com que a margem de contribuio unitria
aumente, o que permite que um nmero menor de unidades vendidas seja suficiente para
cobrir os custos fixos:
Se: CV1
MC1
Exemplo
Dados:
Produo Mxima: 30 000 unidades
PV1 = 200
CV1 = 120
CF = 800 000
Meses de trabalho: 12
59
Qe
1. Qual o PE em Quantidade?
Qe =
CF
800000
=
= 10000 unidades
PV1 CV1 200 120
Ou seja, necessitamos de produzir/vender 10 000 unidades para cobrir os CF.

MC1= PV1 - CV1 = 200 120 = 80 (significa que por cada produto que vendemos sobram
80 para cobrir os CF e formar o resultado).
2. Qual o PE em Valor?
Ve = Qe * PV1 = 10 000 * 200 = 2 000 000
Ve =
CF
CF
800000
=
=
= 2000000
CV1 MC %
120
1
1
200
PV1
Ou seja, necessitamos de receber 2 000 000 para cobrir os CF.

MC % = 100 % - 60 % = 40 %
3. A que % da sua capacidade mxima a empresa atinge o PE?

Qe
10000
=
= 33,3%
Capacidademxima 30000
Ou seja, a empresa atinge o PE a 33,3% da sua capacidade mxima.
4. Em que ms a empresa atinge o PE?

33,3% * 12 meses = 4 meses
Ou seja, a empresa em Abril j cobriu todos os CF. A partir deste ms a empresa j tem
lucro.
60
Verificao:
Produo Mdia Mensal = 30 000 = 2 500 unidades/ms
12
2 500 * 4 = 10 000 unidades (Qe).
5. Qual a Margem de Segurana? Que concluses retira?

Q Qe
V Ve
MS =
Q
V
Q Qe
V Ve
MS =
MS =
Qe
Ve
MS =
MS = 100 % 33,3 % = 66,7 %
Ou,
MS =
30000 10000
= 66,7%
30000
Concluso: Esta empresa tem uma excelente MS uma vez que 66,7% da sua produo vai
produzir lucro.
Clculo do Ponto de Equilbrio para Mltiplos Produtos

Admitindo que a empresa fabrica vrios produtos, ser importante saber qual o impacto
que cada um dos produtos tem nos resultados e qual a contribuio de cada um para o ponto
crtico das vendas.
Mostraremos algumas das tcnicas mais utilizadas para calcularmos o ponto de
equilbrio, quando a organizao vende mais do que um produto.
Para melhor entendermos os clculos necessrios determinao do ponto de equilbrio
usaremos um exemplo.
Atendendo ao Valor das Vendas

Consideremos que a Empresa ABC, Lda., tem como previso para o prximo ano, os
dados que constam na seguinte tabela:
61
Vendas
Quantidades
Preo unit.
1 000 unid.
100
2 000 unid.
200
3 125 unid.
160
Produto A
Produto B
Produto C
Custos
Variveis unit.
85
70
86,40
Sabe-se que os custos fixos previstos totalizam o montante de 353 500 .

Com base neste quadro podemos realizar um outro que nos mostra o valor das vendas
previstas, a percentagem das vendas, o valor do total dos custos variveis e a margem de
contribuio de cada um dos produtos:
Produto A
Produto B
Produto C
Total
Vendas
Quantidades
Valores
%
1 000 unid.
100 000 10%
2 000 unid.
400 000 40%
3 125 unid.
500 000 50%
6 125 unid
1 000 000 100%
Custos
Variveis
85 000
140 000
270 000
495 000
Margem de
Contribuio
15 000
260 000
230 000
505 000
Para o clculo do ponto de equilbrio podemos usar as seguintes equaes:
Ve =
Custos Fixos
Margem de Contribuio em Percentagem
e:
Qe =
Custos Fixos
Margem de Contribuio unitria
Com base nestes dados podemos encontrar a margem de contribuio em percentagem:
Margem de Contrib. em % =
Vendas - Custos Variveis

Vendas
1 000 000 495 000

1 000 000
= 50 ,5 %
Partindo desta informao podemos calcular o ponto de equilbrio em valor:
Ve =
CustosFixos 353500
=
= 700000
MC %
0,505
62
A partir do valor das vendas de equilbrio e do peso que cada produto detm nas
vendas totais podemos determinar o valor das vendas de equilbrio de cada um dos produtos7:
Ve do produto A = 10% * 700 000 =
70 000
do produto B = 40% * 700 000 =
280 000
do produto C = 50% * 700 000 =
350 000
Total
700 000
Como o valor das vendas o resultado da multiplicao entre o preo de venda unitrio
e a quantidade vendida, ento a quantidade de equilbrio ser igual ao rcio entre valor de
vendas de equilbrio e o preo de venda unitrio:
Qe do produto A = 70 000/(100 000/1 000) =
700 unidades
do produto B = 280 000/(400 000/2 000) =
1 400 unidades
do produto C = 350 000/(500 000/3 125) =
2 1888 unidades
Total
4 288 unidades
Atendendo s Margens Mais Altas

Esta tcnica determina qual a forma mais rpida de se atingir o ponto de equilbrio.
Assim, para o clculo do ponto de equilbrio pressupomos que os primeiros produtos a serem
vendido so aqueles que tm uma maior margem, uma vez que so os que mais contribuem
marginalmente para a cobertura dos custos fixos e, consequentemente, para a formao do
lucro.
Como sabemos:
Margem Contr. unit. (MC1) = Preo de venda unit. (Pv1) - Custos variveis unit. (Cv1)
Ento, no nosso exemplo teremos:
MC1 A = 100 - 85 =
15
MC1 B = 200 - 70 =
130
MC1 C = 160 - 86,40 =
73,60
Pressupondo que existe uma proporcionalidade constante das vendas ao longo de todo o perodo em anlise.
Este valor foi arredondado porque se pressups que no se poderiam vender partes de unidades de produtos.
Este valor seria originalmente de 2 187,5 unidades.
63
Como podemos observar, o produto com maior margem unitria o produto B. Por
conseguinte, deve ser este o primeiro a ser vendido.
Este produto atinge uma margem de contribuio de 260 000 . Como tal, necessrio
cobrir ainda 93 500 do montante total de custos fixos (353 500 260 000 ), o qual que
dever ser coberto pelo(s) produto(s) que maior margem de contribuio tm a seguir ao
produto B. O produto que se encontra nessa situao o produto C. Este produto tem uma
margem total superior necessria para cobrir os custos fixos. Assim, para atingir o mximo
resultado basta vender apenas 1 270,38 unidades ou 1 271 unidades9 deste produto
(93500/73,60).
Em concluso:
Qe produto B = 2 000 unidades

produto C = 1 271 unidades
Total
3 271 unidades
O que faz com que:
Ve produto B = 400 000

produto C = 203 360
Total
603 360 10
Atendendo s Taxas das Quantidades Vendidas (Mix de Vendas)

Para encontrar o ponto de equilbrio recorrendo utilizao desta tcnica, pressupomos
que o nvel da procura/vendas tem uma taxa constante11. Assim, para o clculo do ponto de
equilbrio teremos que encontrar a proporcionalidade (a taxa de vendas) que existe entre as
vendas dos vrios produtos. Para isso, basta que se encontre um mltiplo comum entre as
quantidades vendidas dos vrios produtos.
Seguidamente recorre-se utilizao do conceito de Mix (Conjunto Indiviso)
imaginando que a empresa vende conjuntos de produtos compostos por vrias unidades dos
produtos A, B e C12. No exemplo teremos:
(A; B; C) = (1; 2; 3,125) ou (2; 4; 6,25) ou (8; 16; 25) ou (1 000; 2 000; 3 125) ou ....
9
Partindo do pressuposto que no se pode vender unidades de produtos fraccionadas.

Nesta situao haver um lucro de 45,60 , devido aos arredondamentos, que para garantir a cobertura dos
custos totais dever ser sempre para cima.
11
Por exemplo, se no final do ano a empresa pretende ter vendido 1 000, 2 000 e 3 125 unidades dos produtos A,
B e C, respectivamente, pressupomos que aps um semestre esta dever ter vendido 500, 1 000 e 1 562,5
unidades dos produtos A, B e C, respectivamente, e assim sucessivamente.
12
Uma outra opo ser o recurso ao clculo de valores mdios: preo de venda unitrio mdio e custo varivel
unitrio mdio.
10
64
Para os clculos a efectuar devemos considerar um conjunto ou Mix de produtos que

tenha a relao (proporcionalidade) existente entre os vrios produtos.
Nos clculos apresentados de seguida utilizamos o seguinte conjunto:
(A; B; C) = (8; 16; 25)
Por conseguinte, calcularemos o ponto de equilbrio para o Mix como se de um produto
s se tratasse. So usadas, para tal, as frmulas do ponto de equilbrio:
Custos Fixos
Custos Fixos
e Ve =
MC1 do Mix
MC%
Qe =
Para calcularmos a quantidade de equilbrio necessitaremos de calcular a MC do Mix,

consequentemente, o preo de venda de um Mix e respectivo custo varivel:
Preo de venda do Mix = 8*100+16*200+25*160 =
8 000
Custo varivel do Mix = 8*85+16*70+25*86,4 =
3 960
Margem de contribuio do Mix =(8*15+16*130+25*73,6) = 4 040

Desta forma, a quantidade de equilbrio do Mix ser de:
Qe (em Mixs) =
Custos Fixos
353.500
=
= 87,5 Mix' s
MC1 de 1 Mix
4.040
Assim, necessitamos vender as seguintes quantidade de cada produto:
Qe Produto A = 8*87,5 Mixs =
700 unidades
Produto B = 16*87,5 Mixs =
1 400 unidades
Produto C = 25*87,5 Mixs =
2 18813unidades
Total
4 288 unidades
Com base nestas quantidades podemos calcular as vendas do ponto de equilbrio:
Ve Produto A = 700*100
70 000
Produto B = 1 400*200 =
280 000
Produto C = 2 188*160 =
350 080
Total
700 080 14
13
Este valor foi arredondado porque se pressups que no se poderiam vender partes de unidades de produtos.
14
Este valor produz um lucro de 80 devido aos arredondamentos efectuados nas quantidades.
65
No entanto, tambm poderamos ter calculado o ponto de equilbrio pelo valor das
vendas de equilbrio:
Ve =
CustosFixos
353500
353500
=
=
= 700000
(4040 / 8000) 0,505
MC %
Posteriormente, conhecendo a percentagem de cada produto nas vendas totais do Mix,

poderamos calcular o valor de vendas de equilbrio:
Ve Produto A = 8*100 /8 000 * 700 000 =
70 000
Produto B = 16*200 /8 000 * 700 000 = 280 000

Produto C = 25*160 /8 000 * 700 000 = 350 000
Total
700 000
Dividindo os valores encontrados pelo preo de venda de cada produto determina-se a

quantidade de equilbrio para cada produto individualmente:
Qe Produto A = 70 000 /100 =
700 unidades
Produto B = 280 000 /200 =
1 400 unidades
Produto C = 350 000 /160 =
2 18815 unidades
Total
4 288 unidades
Anlise do Ponto de Equilbrio com Escassez de Recursos

No raro as organizaes terem que tomar opes na produo dos produtos
escolhendo uns em detrimento de outros. Este tipo de questes traduzem uma procura maior
que as possibilidades de produo/venda. Desta forma, as organizaes vem-se obrigadas a
optar pela no produo/venda de um ou mais produtos.
Estas restries podem ser de vria ordem, tais como:

Capacidade limitada de armazenagem;
Escassez de matrias-primas ou outros materiais;
Capacidade mxima de produo, quer em relao s mquinas, quer em relao
mo-de-obra ou ainda em relao ao espao.
15
Este valor foi arredondado, porque se pressups que no se poderiam vender partes de unidades de produtos.
66
Com base na informao de qual (ou quais) o recurso escasso, a organizao ter que
decidir quais devero ser os produtos a rejeitar (a no produzir, ou a no vender). Por outras
palavras, dever encontrar quais os produtos a produzir/vender.
A escolha dos produtos a produzir/vender basear-se- naqueles produtos que maior
margem de contribuio por unidade em restrio proporcionarem. Assim, estaremos a
maximizar o aproveitamento da restrio ou das restries existentes.
Para melhor explicarmos o nosso raciocnio, recorreremos resoluo do seguinte
caso:
Imagine que no exemplo anterior a previso de vendas representa a procura

mxima daqueles produtos numa empresa;
Imaginemos, tambm, que estes produtos necessitam de uma matria prima que
importada, para a qual existe uma limitao sua importao. Assim, esta empresa
apenas consegue importar 100 000 Kgs da mesma.
Sabe-se que o processo produtivo necessita de 1 Kg, 40 Kgs e 20 Kgs para a

produo de cada unidade dos produtos A, B e C, respectivamente.
Para determinar qual a produo que maximiza o lucro apresentamos o quadro seguinte:
Procura Consumos
Consumos
Margem de
MC por Kg de
Opo
mxima
Unitrios
Totais
Contrib. Unit.
matria-prima
1 000
1 Kgs
1 000 Kgs
15
15/1 = 15
2 000
40 Kgs
80 000 Kgs
130
130/40 = 3,25
3 125
20 Kgs
62 500 Kgs
73,6
73,6/20 = 3,68
Total 143 500 Kgs
Seguindo o nosso raciocnio, a empresa dever vender o mximo do produto A (1 000

unidades), o qual consome 1 000 Kgs. Restam ainda 99 000 Kgs para as outras produes
(100 000 Kgs 1 000 Kgs).
A segunda melhor opo consiste na produo do produto C, o qual necessita para a
sua procura/produo mxima (3 125 unidades) de 62 500 Kgs. Sobram neste momento 36500
Kgs de matria-prima (99 000 Kgs 62 500 Kgs).
67
Os 36 500 Kgs sero canalizados para a produo de apenas 91216 unidades do produto
B (36 500 kgs/40 kgs = 912,5 unidades).
Em concluso:
Produo:
1 000 unidades
912 unidades
3 125 unidades
Total 5 037 unidades
A venda destas quantidades trar empresa um resultado mximo para a restrio

existente, de:
(1 000*15 + 912*130 + 3 125*73,6) 353 500 = 10 060
Qualquer outra possibilidade traduzir-se- num resultado inferior a este.
16
Partindo do princpio que a empresa no produz/vende unidades fraccionadas, temos que arredondar para
baixo, para garantirmos que no ultrapassamos a nossa restrio efectiva.
68
APURAMENTO DO CUSTO DE PRODUO E REGIMES DE

FABRICO
As Empresas Industriais e os Regimes de Fabrico
A forma como o processo de fabrico da empresa est organizado ir condicionar o mtodo de
apuramento do custo unitrio dos produtos. Assim, importante identificar e distinguir os
seguintes regimes de fabrico ou fabricao:
Quanto ao nmero de produtos temos a fabricao:
Uniforme
(um s produto)
Mltipla:
Conjunta (mesmas MP e transformao)
Disjunta (transformaes distintas)
Quanto variao qualitativa dos produtos temos a fabricao:
Contnua ou ininterrupta A produo apresenta-se em qualquer

altura nas vrias fases de fabrico.
Descontnua A produo apresenta-se apenas numa fase especfica ou

em algumas fases especficas.
Quanto ao processo de transformao temos a fabricao:
Simples uma s operao de transformao
Complexa vrias operaes de transformao
Tendo em conta as caractersticas da fabricao podemos distinguir os seguintes mtodos de
apuramento do custo industrial dos produtos:

Mtodos:
Indirecto ou Custos por Processo de Produo ou Fases
Directo ou Custos por Ordens de Produo ou Encomendas
Misto
69
Apuramento dos Custos por Ordens de Produo (Mtodo Directo)

Caractersticas do Mtodo
O produto identificado ao longo de todo o processo de fabrico.
So identificados e determinados todos os custos directos de produo, relativamente a

todo o processo de fabrico.
Os custos referentes a cada obra, lote ou encomenda so acumulados numa ficha de

custo - Obras em Curso - Ordens de Produo ou Ordens de Fabrico, independentemente
do perodo contabilstico.
Apresenta alguns problemas:

1. O custo total surge apenas com o fecho da encomenda
2. As Ordens de Produo no dependem do perodo contabilstico
3. Os custos administrativos so significativos
4. No reflecte determinados factores de carcter conjuntural
A caracterstica essencial do sistema de custos por ordens de fabrico est em conseguir que os
custos sejam imputados aos produtos de forma individualizada, o que acontece quando
cada ordem de fabrico uma unidade diferenciada ou um lote.
Armazm de MP
Contabilisticamente:
Ordem Produo n. 1
Armazm de PA
Se
Terminada
MOD
Seces auxiliares
Ordem Produo n. 2
Se
GGF
No
Terminada
Seces principais
70
Armazm de PVF
Apuramento dos Custos por Processos ou Fases (Mtodo Indirecto)

Caractersticas do Mtodo:
Mtodo em que se procede acumulao mensal dos custos industriais por produtos,
determinando o custo unitrio de cada unidade, atravs do quociente entre o custo global
da produo e a quantidade produzida.
mais utilizado quando s h um produto, ou quando h poucos produtos.
A produo desenvolve-se de forma contnua e ininterrupta ou por sries de produtos

homogneos.
Objectivos: calcular os custos em cada fase, ou seja, calcular o custo dos semi-produtos
obtidos e na ltima fase o custo dos produtos acabados.
71
Contabilisticamente (Alternativa 1):

Armazm de MP
Produto X
Armazm de PVF
Produto Y
Armazm de PA
MOD
Fase n. 1
GGF
Fase n. 2
72
Contabilisticamente (Alternativa 2):

Armazm de MP
Produto X
Armazm de PVF
Produto Y
Armazm de PA
MOD
Fase n. 1
GGF
Fase n. 2
73
Aplicao do Mtodo
Mtodo das Unidades Equivalentes:
Este mtodo consiste em reduzir as quantidades em curso, com graus de acabamentos variveis,
a unidades de produto acabado unidades equivalentes.
Custo por Unidade Equivalente:

Pelo mtodo do FIFO:
Unid . Equiv . = PA + EFPVF * % Acab . - EIPVF * % Acab .
ou:
Unid . Equiv.= EIPVF *( 1 -% Acab. ) + PAdo perodo + EFPVF*% Acab.
Avaliao do custo por unidades equivalente:
Custo por Unidade Equivalente = C1 e
do me s
Custos do me s
Unidades Equivalentes do me s
Pelo mtodo do Custo Mdio:

Unid. Equiv. = PA + EFPVF * % Acab.
Avaliao do custo por unidades equivalente:
Custo por Unidade Equivalente = C1 e =
Custos Globais
Unidades Equivalentes
Metodologia:
Conhecer a quantidade produzida e os respectivos graus de acabamento.
Valorizar a produo acabada e em vias de fabrico (utilizando, por exemplo, o mtodo das
unidades equivalentes).
75
EXEMPLO
A Empresa de Montagem de Compressores, S.A., dispe de uma linha de montagem em que
feita a juno dos vrios componentes dos compressores.
No final de certo ms, ficaram por terminar na linha de montagem, 5 compressores que lhes
faltavam incorporar os seguintes componentes de custo:
Materiais
20%
MOD
60%
GGF
60%
O custo atribudo aos 5 compressores foi de:

Materiais
720
MOD
137
GGF
148
Durante o ms deram entrada no armazm de produtos acabados, 120 compressores e ficaram

em linha de montagem 10 compressores, os quais tinham aplicados a seguinte % de custos:
Materiais
60%
MOD
50%
GGF
60%
Os custos do ms referentes fabricao (linha de montagem) foram de 37 815 , assim

distribudos:
Materiais
MOD
GGF
26 230
5 682,6
5 902,4
Qual a Produo Equivalente do perodo? Qual o custo dos compressores? Qual o custo
dos Compressores em curso de fabrico no final do perodo?
76
Clculo da Produo Equivalente

Unidades
Fsicas
MATERIAIS
%
Produo
Acabada
EFPVF
120
100
10
60
EIPVF
Produo
Equivalente
80
Unidades
Equiv.
120
6
126
4
MOD
%
100
GGF
Unidades
Equiv.
120
50
%
100
5
125
2
40
122
Unidades
Equiv.
120
60
6
126
2
40
123
124
OU
Unidades
Fsicas
MATERIAIS
%
Produo
comeada e
Acabada/ms
EFPVF
EIPVF
Produo
Equivalente
MOD
Unidades
Equiv.
GGF
Unidades
Equiv.
Unidades
Equiv.
115
10
100
60
115
6
100
50
115
5
100
60
115
6
20
60
60
122
123
124
Qual o critrio de valorimetria a adoptar?

1) FIFO
Por este critrio, as primeiras unidades a serem acabadas e a darem entrada no armazm de
produtos acabados so valorizadas ao custo da produo em curso no incio do ms e,
seguidamente ao custo das unidades equivalentes do perodo. Logo, as existncias finais de
produtos em curso de fabrico ficam valorizadas ao custo das unidades equivalentes relativas a
este perodo.
Materiais
MOD
GGF
Unidades
Equivalentes
122
123
124
Custos Totais
26 230
5 682,6
5 902,4
77
Custo Unitrio/Ms
(c1e)
215
46,2
47,6
EIPVF (5 COMP)
Custos do Perodo:
MP
MOD
GGF
FABRICAO (FIFO)
1 005 CIPA
5 * (20% * 215 + 60% * 46,2 + 60% * 47,6) + 1 005=
1 501,4
+
115 * (215 + 46,2 + 47,6) = 35 512
26 230
5 682,6
37 013,4
5 902,4
37 815
EFPVF
10 * (60% * 215 + 50% * 46,2 + 60% * 47,6) = 1 806,6
38 820
38 820
2) CUSTO MDIO PONDERADO

Neste mtodo, os produtos acabados e as existncias finais de produtos em curso so
valorizados ao custo mdio de cada unidade equivalente. Este custo mdio calculado
dividindo o somatrio do custo das existncias iniciais em vias de fabrico e do custo de
produo do perodo, pelo somatrio das respectivas unidades equivalentes. Voltando ao
nosso exemplo:
Materiais
MOD
GGF
Custo das
EIPVF
720
137
148
EIPVF (5 COMP)
Custos do Perodo:
MP
MOD
GGF
Custos do
perodo
26 230
5 682,6
5 902,4
Total
26 950
5 819,6
6 050,4
FABRICAO (CUSTO MDIO)

1 005
CIPA
26 230
5 682,6
5 902,4
37 815
38 820
Unidades
Equivalentes
126
125
126
Custo Mdio
(c1e)
213,889
46,557
48,019
308,465
120 * 308,465 = 37 015,8
EFPVF
10 *(60% * 213,889 + 50% * 46,557 + 60% * 48,019)
= 1 804,233
38 820
78
7.4 Aspectos Distintivos dos Mtodos Directo e Indirecto

POR ENCOMENDAS
(DIRECTO)
REGIMES DE Produo descontnua e
diversificada
FABRICO
- Indstria de equipamento
- Indstria grfica
EXEMPLOS DE - Indstria mobiliria
- Construo civil
TIPOS DE
- Oficinas de reparao
EMPRESAS
- Estaleiros navais
- Escolas profissionais
Clculo do custo de cada
encomenda (O.F.)
OBJECTIVO
CLCULO DO Ser resultado do valor final das
CUSTO TOTAL vrias encomendas
O custo total surge com o fecho da
PERODO
encomenda
- Comparao fcil dos custos com
o valor da venda
- Identificao dos produtos que
tm uma maior ou menor margem
de lucro
- Simplifica o clculo dos custos
VANTAGENS previsionais e oramentais
- Facilita o controlo da eficincia da
empresa, sem necessidade de
inventrios fsicos
- As encomendas e pagamentos
parcelares antecipados so mais
facilmente controlados
- Os custos da Ordem de Produo
no dependem do perodo
contabilstico e, por isso, os custos
so determinados apenas atravs da
DESVANTAGENS sua acumulao na Ordem de
Produo
- Funcionamento burocrtico que
traz enormes despesas e um n.
elevado de registos e quantidade de
pessoal
79
POR PROCESSOS
(INDIRECTO)
Produo contnua, de produtos
semelhantes ou iguais
- Indstrias de qumica
- Indstrias de cimento
- Txteis
- Calado
- Bebidas
Clculo do custo de cada seco
e posteriormente de cada
produto
Ser resultado do somatrio do
custo das vrias fases
O custo total surge com o fim do
perodo contabilstico (ms, ano)
- Fcil localizao dos custos
- Pela sua coincidncia com o

perodo contabilstico e
dependendo do tipo de produto,
exige frequentemente inventrio
dos produtos em curso para a
determinao dos custos
- Dificuldade no clculo do valor
dos produtos em vias de fabrico
- Recurso s unidades
equivalentes
A Produo Conjunta
Em muitas indstrias obtm-se conjuntamente com o produto principal da empresa
tambm produtos secundrios. Estes produtos so obtidos de forma obrigatria,
independentemente da vontade dos gestores.
A produo conjunta quando, ao se proceder transformao de uma ou de diversas
matrias-primas se obtm, simultaneamente, diversos produtos.
Nota: Tratando-se de produo conjunta, esta simultaneidade ter um carcter obrigatrio.

Embora quer a produo conjunta quer a produo disjunta sejam regimes de produo
mltipla, so dois conceitos distintos. Na produo conjunta a obteno de um produto implica
necessariamente a obteno de outro. Na produo disjunta uma empresa pode produzir um
produto sem ter de fabricar um outro.
Dada a necessidade de valorizar as existncias, tanto dos produtos em curso como dos
produtos acabados, devem ser utilizados mtodos de clculo dos custos conjuntos, mesmo
conduzindo a uma valorizao subjectiva e arbitrria dos produtos conjuntos, pela
incapacidade de neles se determinar uma relao de causa-efeito com os produtos fabricados.
Designao dos Produtos Conjuntos: Co-Produtos, Produtos Principais, Subprodutos e

Resduos
Do processo de produo conjunta surgem produtos diversos, que se distinguem pelo
seu grau de equivalncia econmica (importncia relativa do valor de venda), pela importncia
fsica relativa e/ou pelo carcter de permanncia ou eventualidade. A classificao mais
frequente na literatura contabilstica, tendo sempre presente o fim social da empresa, considera
que os produtos tm as seguintes designaes consoante a sua importncia relativa:
Co-produtos ou produtos principais - produtos conjuntos que tm idntica

importncia relativa. Fazem parte do objectivo principal da empresa.
Subproduto - todo o produto que no principal, mas sim secundrio. No

objectivo principal da produo obt-lo, mas sim o produto principal a que lhe est
associado. frequente considerar como subproduto aquele que tem um valor de
80
venda, reportado ao ponto de produo conjunta em que os produtos se separam,

inferior a 10% do valor de venda de todos eles.
Resduos - so todos os produtos de baixo valor relativo comparativamente com os

restantes tipos de produtos conjuntos. Podem ter um valor nulo ou negativo. Em
determinadas produes, necessrio submeter os resduos a um processo de
eliminao para evitar que originem efeitos nocivos. Nestes casos, os custos
derivados dos resduos sero imputados aos produtos principais (se se adopta o
mtodo do custo nulo) ou sero deduzidos ao valor de venda dos subprodutos (se
se adopta o critrio do lucro nulo).
De acordo com o 14 da NCRF 18 do SNC, a maior parte dos subprodutos, pela sua
natureza, so imateriais. Quando seja este o caso, eles so muitas vezes mensurados pelo valor
realizvel lquido e este valor deduzido do custo do produto principal. Como consequncia,
a quantia escriturada do produto principal no materialmente diferente do seu custo. A
mesma norma define, no 6, o valor realizvel lquido como sendo o preo de venda
estimado no decurso ordinrio da actividade empresarial menos os custos estimados de
acabamento e os custos estimados necessrios para efectuar a venda.
Apuramento do custo industrial dos produtos conjuntos

Fases principais na fabricao dos produtos:
1. Fase da produo conjunta, verifica-se at ao ponto de separao dos produtos,
ocasionando gastos que designamos por custos conjuntos;
2. Fases seguintes, em que os semi-produtos obtidos no ponto de separao so
acabados, em regime de produo disjunta, implicando os chamados custos
especficos.
81
Esquema exemplificativo:
Produto Acabado A
Produtos
intermdios
Produo Conjunta
Ponto de separao
Produtos
intermdios
Custos conjuntos
Produto Acabado B
Custos especficos
Os custos incorridos antes do ponto de separao designam-se por custos conjuntos,

so custos dum processo produtivo de que resultam simultnea e inevitavelmente dois ou mais
produtos que, at certo momento da produo, no se podem identificar como coisas distintas.
Se aps o ponto de separao, os produtos sofrerem transformaes adicionais, cujos custos se
identificam perfeitamente com esses produtos, est-se perante custos especficos. Convm
referir que um custo conjunto necessariamente um custo comum. Todavia, um custo comum
pode no ser um custo conjunto.
Mtodos para a Repartio dos Custos Conjuntos pelos Co-Produtos ou Produtos

Principais
Como mtodos tradicionais de afectao de custos conjuntos temos os seguintes:
1. Das quantidades produzidas:

Os custos conjuntos so repartidos proporcionalmente s quantidades obtidas pela produo de
cada produto, ou atravs de uma mdia ponderada com pesos distintos para cada produto.
2. Do valor de venda relativo da produo:

Os custos conjuntos so repartidos pelos produtos proporcionalmente ao respectivo valor de
venda da produo efectuada.
82
3. Do valor de venda da produo reportado ao ponto de separao dos produtos:

Os custos conjuntos so repartidos pelos produtos proporcionalmente ao valor de venda no
ponto de separao de cada um deles, isto , ao valor de venda da produo deduzido dos
custos especficos de cada produto.
Os custos especficos podem no ser apenas custos de produo, mas tambm, da
administrao, da distribuio ou de financiamento.
Sobre este aspecto o 14 da NCRF 18 do SNC refere que (...) quando os custos de converso
de cada produto no sejam separadamente identificveis, eles so imputados entre os produtos
por um critrio racional e consistente. A imputao pode ser baseada, por exemplo, no valor
relativo das vendas de cada produto, seja na fase do processo de produo quando os
produtos se tornam separadamente identificveis, seja no acabamento da produo.
Critrios de Valorimetria para a Valorizao dos Subprodutos e Resduos

Nos subprodutos
Regra geral, a parte dos custos conjuntos que atribuda aos subprodutos igual ao seu valor
de venda. conhecido pelo critrio do Lucro Nulo, dado que, imputando-lhe um custo igual
ao seu valor de venda no ponto de separao, o resultado apresentado pela contabilidade ser
nulo. Os restantes custos conjuntos seguiro o processo do critrio escolhido para a repartio.
Nos resduos
Quando estes tm valor de mercado e este conhecido, dever adoptar-se o critrio do Lucro
Nulo. Quando no se conhece o valor de venda ou quando estes no tm qualquer valor, no

lhes imputado qualquer custo Custo Nulo. Se por acaso forem vendidos, consideraremos o
seu proveito como sendo do produto, ou dos produtos que o ocasionaram. Noutros casos, alm
de no terem valor, poder acontecer que a remoo dos resduos ocasione encargos que
devem ser considerados custos do produto ou produtos que os ocasionam.
83
Mtodos para a repartio dos custos conjuntos pelos Co-produtos ou Produtos

Principais Exemplo Prtico
1) Mtodo baseado nas quantidades fsicas
Exemplo prtico 1:
Uma indstria qumica, ao transformar a matria-prima A, obtm 400 unidades do produto 1
e 600 unidades do produto 2. O custo conjunto, antes do ponto de separao, de 75 000 .

Os produtos 1 e 2 podem vender-se no ponto de separao, sem necessidade de tratamento
adicional. Venderam-se 200 unidades do produto 1 a 300 cada e 480 unidades do produto 2 a
50 cada.
Custo conjunto = 75 000
400 un P1 (Pv1 = 300 )
Departamento A
600 un P2 (Pv1 = 50 )
Produtos
1
2
Total
Unidades
produzidas
400
600
1 000
Peso
relativo
40%
60%
100%
Custo conjunto
75 000
Imputao do
CC
30 000
45 000
75 000
Custo
unitrio
75
75
Como se pode verificar, este mtodo determina para cada produto o mesmo custo unitrio,
independentemente do preo de venda de cada produto.
Vendas
CIPV
Margem Bruta
Produto 1
60 000
(15 000)
45 000
Produto 2
24 000
(36 000)
(12 000)
Total
84 000
(51 000)
33 000
Este mtodo gera resultados no ajustados realidade. No tem em considerao o valor de

mercado dos produtos. No pois aconselhvel quando os preos de venda dos produtos
diferem bastante. Como se pode constatar, este mtodo pode imputar custos conjuntos
superiores ao valor realizvel lquido.
84
2) Mtodo do "valor de vendas potencial"

Este mtodo distribui o custo conjunto pelos produtos proporcionalmente aos valores
de venda potenciais.
Prod
Unidades
Produzidas
Preo de
Venda ()
1
2
Total
400
600
1 000
300
50
Vendas
CIPV
Margem Bruta
MB %
Valor de
vendas
potencial ()
120 000
30 000
150 000
Produto 1
60 000
(30 000)
30 000
50%
Valor
relativo
das vendas
80%
20%
100%
Produto 2
24 000
(12 000)
12 000
50%
CC
Imputao
do CC
Custo
unitrio
75 000
60 000
15 000
75 000
150
25
Total
84 000
(42 000)
42 000
Este mtodo apresenta como vantagem, em relao ao anterior, o facto de ter em considerao
a capacidade dos produtos gerarem proveitos e, consequentemente, a sua "capacidade de
absoro". Por outro lado, garante uniformidade nas margens brutas (ambos os produtos tm
uma margem bruta de vendas de 50%). No entanto, ignora a existncia de custos especficos,
pelo que no dever ser utilizado quando os custos especficos de cada produto diferirem
substancialmente. Por outro lado, convm no esquecer que uma modificao nos preos de
venda dos produtos conduzir a uma modificao nos custos conjuntos imputados aos
produtos, ainda que no se produza uma modificao nas condies em que se realiza o
processo de produo!
3) Mtodo do "valor de vendas potencial" reportado ao ponto de separao

Este mtodo reparte os custos conjuntos pelos produtos proporcionalmente ao seu valor de
venda reportado ao ponto de separao, isto , ao valor de venda da produo deduzido dos
custos especficos. Note-se que os custos especficos a considerar no so apenas os de
produo, mas tambm os no industriais (frequentemente so apenas os custos de
distribuio).
Retomando os dados do exemplo 1, suponha-se agora que o produto 1 (semi-produto, neste
exemplo) sofre um processo de acabamento no departamento B, transformando-se no produto
acabado 3. Os custos de transformao no departamento B ascenderam a 34 000 . Foram
produzidas no perodo 400 unidades do produto 3, cujo preo de venda no mercado de 340 .
85
Foram vendidas 280 unidades do produto 3. Por sua vez, o produto 2 (semi-produto, neste
exemplo) segue, aps o ponto de separao para o departamento C, no qual transformado no
produto acabado 4. Foram produzidas 600 unidades do produto 4. O custo do departamento C
de 20 000 . O preo de venda do produto 4 de 90 . Venderam-se no perodo 240
unidades do produto 4.
SP 1
P3
Departamento B
Departamento A
Departamento C
SP 2
Prod
3 (SP1)
4 (SP2)
Total
Custos
Valor de
especficos
vendas
()
potencial ()
136 000
34 000
54 000
20 000
190 000
Valor de vendas
reportado ao ponto
de separao ()
102 000
34 000
136 000
Valor
relativo
das vendas
75%
25%
100%
P4
Custo
conjunto
Imputao
CC
75 000
56 250
18 750
75 000
Custo
total de
produo
90 250
38 750
Custo unitrio produto 3 = 90 250/400 un = 225,625

Custo unitrio produto 4 = 38 750/600 un = 64,583
Vendas
CIPV
Margem Bruta
Produto 3
95 200
(63 175)
32 025
Produto 4
21 600
(15 500 )
6 100
Total
116 800
(78 675)
38 125
Este mtodo parece ser o mais adequado dos trs estudados, j que considera no s o valor de
mercado dos diferentes produtos, como tambm os diferentes processos produtivos a que cada
produto submetido aps o ponto de separao (dando origem a custos especficos variados).
No obstante, este mtodo, assim como os restantes, no consegue estabelecer uma relao de
causa/efeito entre os produtos e os custos conjuntos. Por outro lado, em situaes de produo
em que ocorram diversos pontos de separao, poder tornar-se num mtodo bastante
complicado.
86
Critrios de valorimetria para a valorizao de subprodutos e resduos exemplo

prtico
Exemplo prtico 2:
Considere os seguintes dados de uma determinada empresa, relativos a um determinado
perodo.
Produto X
0
25 000
Subproduto Y
0
15 000
Exist. Inicial
Quantidade Prod.
Custo Conjunto
1 250 000
Quantidade Vendida
20 000
10 000
Preo de Venda Unitrio
80
6
Calcule os resultados operacionais brutos e o valor das existncias finais, de acordo
com os seguintes critrios:
a) Ao Subproduto atribudo um custo nulo;
b) Ao Subproduto atribudo um custo unitrio de 5 ;
c) Ao Subproduto atribudo um lucro nulo.
Resoluo:
Ao Subproduto atribudo um custo nulo:
Neste mtodo, os produtos principais/co-produtos suportam todos os custos conjuntos,
representando o valor da venda dos subprodutos (aps deduo de todos os custos com a sua
venda) um lucro para a empresa.
Custo conjunto: 1 250 000
Custo Total do Produto X: 1 250 000
Custo Unitrio do Produto X: 1 250 000 /25 000 = 50
Custo Total do Subproduto Y: 0
Demonstrao dos Resultados:

Vendas X = 20 000 * 80 = 1 600 000
CIPV X = 20 000 * 50 = 1 000 000
Margem = 600 000
Vendas Y: 10 000 * 6 = 60 000
CIPV Y = 10 000 * 0 = 0
Margem = 60 000
87
Margem Total = 600 000 + 60 000 = 660 000

Ef X = 5 000 * 50 = 250 000
Ef Y = 5 000 * 0 = 0
Ao Subproduto atribudo um custo unitrio de 5 :

Custo Total do Subproduto Y: 15 000 * 5 = 75 000
Custo Unitrio do Subproduto Y: 75 000 /15 000 = 5
Custo Total do Produto X: 1 250 000 75 000 = 1 175 000
Custo Unitrio do Produto X: 1 175 000 /25 000 = 47

Vendas X = 20 000 * 80 = 1 600 000
CIPV X = 20 000 * 47 = 940 000
Margem = 660 000
Vendas Y: 10 000 * 6 = 60 000
CIPV Y = 10 000 * 5 = 50 000
Margem = 10 000
Margem Total = 660 000 + 10 000 = 670 000
Ef X = 5 000 * 47 = 235 000
Ef Y = 5 000 * 5 = 25 000
Ao Subproduto atribudo um lucro nulo:

Neste mtodo, a venda dos subprodutos no gera quaisquer resultados para a empresa, pelo
que o valor de venda (deduzido de todos os custos com a venda) dos subprodutos subtrado
aos custos conjuntos. Como tal, o valor dos custos conjuntos a atribuir aos co-produtos
inferior.
Custo Total do Subproduto Y: 15 000 * 6 = 90 000
Custo Unitrio do Subproduto Y: 90 000 /15 000 = 6
Custo Total do Produto X: 1 250 000 90 000 = 1 160 000
Custo Unitrio do Produto X: 1 160 000 /25 000 = 46,4
88

Vendas X = 20 000 * 80 = 1 600 000
CIPV X = 20 000 * 46,4 = 928 000
Margem = 672 000
Vendas Y: 10 000 * 6 = 60 000
CIPV Y = 10 000 * 6 = 60 000
Margem = 0
Margem Total = 672 000 + 0 = 672 000
Ef X = 5 000 * 46,4 = 232 000
Ef Y = 5 000 * 6 = 30 000
A Produo Defeituosa
Caracterizao
Os produtos que no renem as condies de qualidade inicialmente exigidas podem
classificar-se em:
Produtos cujos padres de qualidade, dimenses ou, relativamente s matrias-primas e
aos custos de transformao dispendidos, no so considerados como sendo normais.
Custeio dos Produtos
Deve-se considerar o seguinte princpio: a produo acabada no dever ser
sobrecarregada com os custos verificados com a produo defeituosa que seja considerada
anormal.
Se a produo defeituosa for considerada como normal:

O custo dos produtos acabados (sem defeito) vem acrescido do custo referente aos
defeituosos. Na verdade, o critrio que est aqui subjacente o do Custo Nulo. No entanto, se
a probabilidade da empresa vender os produtos defeituosos for elevada, devemos aplicar o
critrio do Lucro Nulo.
Se a produo defeituosa for considerada como anormal:

Os produtos defeituosos tm um custo igual ao dos restantes produtos fabricados. Este
valor ser considerado como custo extraordinrio, no perodo em que ocorre.
89
A Produo Defeituosa Exemplo

Na Fundio A, no fabrico das peas A, normal obter-se 5% do nmero de peas com
defeito.
Durante o ms de Outubro passado, fabricaram-se 1 050 peas, o que originou os seguintes
custos:
Matrias-primas
Custos de Transformao
TOTAL
2 355 132
1 478 600
3 833 732
sada da Fundio foram contadas 1 026 peas boas e 24 com defeito. Estas 24 peas so
vendidas por um valor global de 4 700 .
Tendo em conta que, neste caso, o nmero de peas defeituosas considerado "normal", o
tratamento contabilstico o seguinte:
Custo de Produo
Valor de venda dos defeituosos
Custo de Produo das peas boas
Custo unitrio (1 026 peas)
3 833 732
4 700
3 829 032
3 732
Repare-se que neste caso est subjacente o critrio do lucro nulo na valorizao da produo
defeituosa.
Se a empresa no conseguisse vender a produo defeituosa, o custo unitrio seria:
3 833 732 / 1 026 unidades = 3 736,60
Suponhamos agora que em vez das 1 026 peas boas apenas se contaram 995 peas boas,
detectando-se 55 peas com defeito. O valor da venda total dessas 55 peas de 10 780 .
Imagine que, das 55 peas com defeito, apenas 50 so consideradas como sendo normais, pelo
que as restantes 5 so consideradas defeitos extraordinrios.
O tratamento contabilstico ser, neste caso:
Custo de Produo
Valor de venda dos defeitos normais
Custo de Produo das peas boas +
defeitos extraordinrios
Custo unitrio (1 000 peas)
3 833 732
50 * 196 = 9 800
3 823 932
3 823,932
Valor de venda unitrio da produo defeituosa = 10 780 / 55 = 196

90
O custo unitrio das 5 peas defeituosas "anormais" de 3 823,932 . Os defeituosos anormais

so tratados como se fossem produtos sem defeito, simplesmente, so considerados custos
extraordinrios no perodo em que ocorrem.
EIPVF
Custos do perodo:
FABRICAO
0
CIPA: 995 * 3 823,932 = 3 804 812
Custos ext. = 5 * 3 823,932 = 19 120
3 833 732
Def. Normais = 50 * 196 = 9 800
EFPVF 0
3 833 732
3 833 732
Nota: Como as 5 peas defeituosos anormais foram vendidas, teremos que considerar (em
resultados) o seu proveito extraordinrio.
91
Os Custos Padro
Sistema de Custeio Real versus Sistema de Custeio Terico
Sistema de Custeio Real
A produo avaliada medida que vai ocorrendo, ou seja, posteriori, uma vez
conhecidos os custos reais.
So consideradas as quantidades de bens e servios efectivamente consumidas, valorizadas
aos preos de aquisio efectivos.
Contudo, verificam-se algumas excepes, nomeadamente, as referentes ao apuramento do
custo da mo-de-obra, uma vez que os encargos sociais so calculados atravs de uma taxa
terica. O mesmo sucede com os gastos gerais de fabrico quando estes so imputados
atravs de taxas tericas (exemplo: depreciaes).
Sistema de Custeio Terico
Os custos tericos so fixados priori para a valorizao das prestaes de bens e servios
(matrias, actividade das seces) e, consequentemente, para a valorizao da produo e
existncias de produtos acabados e em vias de fabrico.
Caracterizao:
So usualmente utilizados por empresas que tm uma produo muito diversificada, onde
pouco provvel a determinao do valor da produo a custos reais, at porque esta seria
extremamente onerosa para a empresa.
Os custos tericos podem constituir, na prtica, a nica possibilidade de conhecimento do
custo industrial por produtos, como por exemplo, nas empresas de metalomecnica (fabrico
em simultneo de limas, grosas, torneiras, ferragens para a construo civil, artigos de
escritrio, etc.), nas empresas de cermica decorativa e nas empresas de artigos de plstico,
onde a produo muito diversificada.
A sua utilizao deve-se:
necessidade de dispor de informao em tempo til e oportuno;
necessidade de complementar os custos histricos que s tardiamente so revelados;
necessidade de avaliao da produo;
necessidade de comparao entre o que estava previsto e o que efectivamente ocorreu.
mbito e Objectivos:
Servir como ferramenta do controlo de gesto;
Identificar e isolar responsabilidades (a melhor ou pior performance dos custos tericos,
consiste na possibilidade de isolar responsabilidades);
Simplificar, antecipar e, consequentemente, aumentar a rapidez do trabalho contabilstico.
Assim sendo, no ser necessrio aguardar pelo apuramento dos custos unitrios reais para
se poder valorizar os consumos de matrias ocorridas no perodo e as unidades de obra ou
de imputao das seces auxiliares, dado que os reembolsos so determinados a custos
tericos;
Permitir o clculo e posterior anlise dos desvios verificados entre os custos reais e
tericos.
92
Desvios:
Resultam da diferena entre os custos reais e os respectivos custos tericos.
Tipos de Custos Tericos
Custos Padro: so custos definidos a partir de normas tcnicas de matrias, de mo-deobra e gastos gerais de fabrico e no necessariamente atravs da gesto oramental ou de
previses.
Por outras palavras, so os custos que a empresa obteria se trabalhasse em condies
normais ou ideais de explorao.
(Os desvios sero devidos a variaes de produtividade e/ou a alteraes nos preos)
Custos Oramentados: so custos obtidos pelos servios tcnicos da empresa (no mbito
da gesto oramental) com base em quantidades e preos de bens e servios exigidos para
a produo de cada produto ou servio e para uma dada actividade.
(Os desvios sero devidos a variaes de produtividade e a erros de previso)
Preos de Mercado: so custos equivalentes aos preos que os bens e servios tm no
mercado.
Custos Histricos verificados em anos anteriores
Custos verificados em empresas similares
etc.
Os Custos Padro
Condies para o seu Clculo
Condies Ideais ou ptimas
Considera-se que os recursos humanos funcionam a pleno rendimento. O processo produtivo
realiza as suas operaes sem nenhuma margem para tempos mortos ou interrupes, entre os
quais: avarias de mquinas, operaes de manuteno, absentismo laboral, perdas por demora
de materiais, operando, portanto, em condies ideais.
O Custo Padro calculado com base nestas condies um custo mnimo que s ser possvel
atingir nas condies produtivas mais eficientes e ideais. Ao serem praticamente inatingveis
deixam de ser um objectivo realista.
Condies Normais ou Alcanveis
Condies relativas ao mximo nvel em relao ao qual se pode operar eficientemente:
incorporam no seu clculo as demoras que costumam produzir-se de forma inevitvel. Ou seja,
representam o nvel de actividade segundo o qual uma empresa pode operar eficientemente de
forma realista.
93
Os Custos Padro calculados com base nestas condies so alcanveis, pelo que devem ser
estes os utilizados num Sistema de Custos Padro.
O objectivo mximo da empresa ser aproximar ao mximo o custo real ao custo padro j que
este representa o custo que se obtm quando a empresa opera eficientemente.
Caracterizao:
O Custo Padro para cada produto especificar a quantidade de materiais, mo-de-obra directa
e outros custos industriais que a empresa tem de incorrer para levar a cabo a fabricao do
produto.
So custos pr-determinados a partir de condies ideais/normais da actividade
organizacional, portanto, eficientes.
Utilidade do Sistema de Custos Padro:
Valorizao dos stocks de produtos acabados e em curso de fabrico;
Determinao dos preos de venda e controlo da rendibilidade dos produtos;
Controlo dos custos industriais e no industriais promovendo a eficincia de todas as
operaes levadas a cabo na empresa para melhorar os resultados;
Determinao do clculo e anlise dos desvios (apurando as responsabilidades dos
mesmos);
Possibilidade de obteno de produtos de melhor qualidade ao custo mais baixo;
Determinao dos resultados;
Podem ser actualizados;
Empresas de produo muito diversificada.
Actualizao dos Custos Padro:
Podero ser actualizados sempre que se justifique a sua alterao. Normalmente, so revistos
trimestralmente se houver alteraes significativas nos seus componentes. Deste modo, o
Sistema de Custos Padro est sujeito a contnuas revises para que sirva como instrumento
vlido de comparao com os dados histricos ou reais.
necessrio uma grande quantidade de ferramentas de gesto e um esforo conjunto da
Contabilidade, Engenharia, Gesto de Pessoal e de outras reas para o estabelecimento dos
Custos Padro.
Contabilizao:
Fabricao - Produto X
Produto X
Qr * CIPA padro
Matrias Primas
Qr * Cr
Mo-de-Obra Directa
Hr * Tr
Gastos Gerais de Fabrico
Actividade real * Custo real U.O.
....
Desvios
Ou:
94
Fabricao - Famlia X
Matrias Primas
Produto 1
Qr * Cr
Qr * CIPA p
Mo-de-Obra Directa
Produto 2
Hr * Tr
Qr * CIPA p
....
Actividade r * Custo U. de Obra r
Desvios
Vantagens dos Custos Padro:
Permitem gesto conhecer os custos que deve incorrer;

Permite apurar se o montante de custos incorridos no perodo ou no o que devia ter
ocorrido;
Facilita o controlo;
Permite a avaliao rpida e fcil dos Stocks;
Facilitam a tomada de decises;
Motivao;
Maior estabilidade que os custos efectivos;
Permitem o controlo por excepo;
Facilitam o planeamento no processo oramental;
Simplificam os custos administrativos;
Consciencializao da importncia dos custos.
Limitaes dos Custos Padro:

Baseiam-se em estimativas;
Exigem revises peridicas;
Os padres podem ser demasiado exigentes ou demasiado fceis;
S til em ambientes onde a tecnologia estvel.
95
Anlise e Clculo dos Desvios nos Custos de Fabricao
Desvios nos Materiais Directos

Desvio total de MD = Qr Pr - Qp Pp
Desvio de preo = Qr Pr - Qr Pp
Desvio de quantidade = Qr Pp - Qp Pp
Desvios na Mo de Obra Directa

Desvio total de MOD = Hr Tr - Hp Tp
Desvio de taxa = Hr Tr - Hr Tp
Desvio de tempo = Hr Tp - Hp Tp
Desvios nos Gastos Gerais de Fabrico

Desvio total de GGF = Hr TGGFr - Hp TGGFp
Desvio de custo/gasto = Gr - OHr
Onde: OHr = CFp + CV1p * Hr
Desvio de capacidade = OHr - Hr TGGFp
Legenda:
Desvio de eficincia = Hr TGGFp - Gp
Pr - Preo unitrio real de aquisio de materiais

Pp - Preo unitrio padro de aquisio de materiais
Qr - Quantidade de materiais real consumida para a produo
Qp - Quantidade de materiais prevista para a produo
Tr - Taxa horria real de mo de obra directa
Tp - Taxa horria padro de mo de obra directa
Hr - Quantidade de Horas reais gastas para a produo
Hp - Quantidade de Horas padro previstas para a produo
Gr - Total dos Gastos Gerais de Fabrico reais
Gp - Total dos Gastos Gerais de Fabrico padro
Br - Total de unidades reais da base de repartio dos Gastos Gerais de Fabrico
Bp - Total de unidades padro da base de repartio dos Gastos Gerais de Fabrico
TGGFr - Taxa/coeficiente real de repartio dos Gastos Gerais de Fabrico
TGGFp - Taxa/coeficiente padro de repartio dos Gastos Gerais de Fabrico
96
Exemplo 1
A empresa ABC fabrica o produto x. Por cada unidade de produto, a quantidade padro de
materiais de 20 kgs da matria y, sendo o preo padro de cada kg, 30 .
No perodo passado, a empresa fabricou 1 000 unidades do produto, consumindo para isso
22000 kgs da matria y ao preo de 31 cada kg.
DTotal MP = (22 000 kg * 31 ) - (1 000 * 20 kg * 30 ) = 82 000 (D)

D Preo = 31 * 22 000 kg 30 * 22 000 kg = 22 000 (D)
Ou: (31 - 30 ) * 22 000 kg
D Quantidade = 30 * 22 000 kg 30 * (1 000 * 20 kg) = 60 000 (D)
Ou: (22 000 kg 1 000 * 20 kg) * 30
Verificao:
DTotal MP = 22 000 + 60 000 = 82 000 (D)
Exemplo 2
A empresa ABC fabrica o produto x. Por cada unidade de produto, a quantidade de horas
padro de 30 minutos, sendo o preo padro de cada hora, 50 .
No perodo passado, a empresa fabricou 1 000 unidades do produto, trabalhando para isso 550
horas. O custo real de cada hora foi de 55 .
DTotal MOD = (550 Hh * 55 ) - (1 000 * 0,5 Hh * 50 ) = 5 250 (D)

D Taxa = 55 * 550 Hh 50 * 550 Hh = 2 750 (D)
Ou: (55 - 50 ) * 550 Hh
D Tempo = 50 * 550 Hh 50 * (1 000 * 0,5 Hh) = 2 500 (D)
Ou: (550 Hh 1 000 * 0,5 Hh) * 50
Verificao:
DTotal MOD = 2 750 + 2 500 = 5 250 (D)
97
Exemplo 3
A empresa "Pumps, SA" produz bombas para o corpo de bombeiros e possui um departamento
de contabilidade de custos para controlar e analisar os custos de produo. No fim de um
determinado perodo, o departamento de contabilidade de custos apresentou os seguintes
dados:
1 - Dados Reais:
Produo
18 800 unidades
Mo-de-Obra
Horas reais trabalhadas
38 400 h
Custo mdio real
22,5 /h
Variveis
164 500
Fixos
59 500
2 - A ficha de Custo Padro para cada unidade demonstrava o seguinte:
Materiais Directos
6 Kg a 2 /kg
Mo-de-Obra Directa
2 Hh a 22 /Hh
GGFs
2 Hh a 6 /Hh
3 - A taxa de Gastos Gerais de Fabrico (GGFs) baseada numa actividade normal de 36 000
horas. Os GGFs oramentados so:
GGFs variveis
153 000
GGFs fixos
63 000
Clculo e anlise dos desvios para GIF:
DTotal GGF = GGFr GGFp = (164 500 + 59 500 ) (2 h * 18 800 * 6 ) =
= 224 000 225 600 = - 1 600 (F)
1- Desvio no Custo/Gasto = GGFr OHR = 224 000 - (63 000 + 4,25 * 38 400 h)
= 224 000 - 226 200 = - 2 200 (F)
Cv1p= 153 000 / 36 000 h = 4,25 /h
TGGFp = 6
Cf1p = 63 000 / 36 000 h = 1,75 /h
2- Desvio de Capacidade/Actividade = (Hn Hr) * CF1p = (36 000 h - 38 400 h) * 1,75 =
= - 4 200 (F)
ou:
OHR Hr * TGGFp = 226 200 38 400 * 6 = - 4 200 (F)
ou:
(100% - Hr/Hn) * CFp = (100% - 38 400 / 36 000) * 63 000 =
= - 4 200 (F)
3- Desvio de Eficincia = (Hr Hp) * TGGFp = (38 400 h - 2 h * 18 800) * 6 = 4 800 (D)
Verificao:
DTotal GIF = D Custo/Gasto + D Capacidade/Actividade + D Eficincia =
= - 2 200 - 4 200 + 4 800 = - 1 600 (F)
98
CONCEPO DE SISTEMAS DE CONTABILIDADE DE CUSTOS

Consoante os objectivos da empresa tambm estar organizada a classe 9. Assim, h um
conjunto de passos que devem ser seguidos at ao estabelecimento de um plano de contas para
a Contabilidade Analtica, nomeadamente:
1.
Objectivos da Contabilidade Analtica:

Custo, proveito e resultado de cada produto?
Custo, proveito e resultado de cada encomenda?
Custo, proveito e resultado de cada seco ou departamento?
Custo, proveito e resultado de cada actividade?
2.
Definio dos centros de custo:

Centros de custo auxiliares e principais;
Unidades de Custeio e de Imputao (Kgs; horas; etc.)
Critrios de repartio dos custos indirectos;
Custos no incorporados;
Prestaes recprocas.
3.
Escolha do sistema de custeio:

Total; racional; varivel ou directo?
Se racional, qual a capacidade normal?
Histrico ou padro?
Se padro, como calcular o custo padro? Que anlise de desvios?
4.
Apuramento dos custos de produo:

Mtodo directo ou indirecto?
H produo conjunta? Como repartida?
H produo defeituosa? Como tratada?
5.
Sistema de articulao entre a Contabilidade Geral e a Contabilidade Analtica:

Monista ou dualista?
Digrafia, unigrafia ou folhas de clculo?
Classe 9
99
Articulao da Contabilidade Geral com a Contabilidade de Custos

Em relao articulao entre a contabilidade geral e a contabilidade analtica devemos
atender ao facto de que a organizao contabilstica das empresas pode envolver vrias formas
de ligao entre a contabilidade externa ou financeira e a contabilidade interna ou analtica.
Existem quatro tipos de sistemas de contas, isto , de articulao entre a contabilidade geral e
a contabilidade analtica:
Sistemas Monistas
Monista Radical ou nico Indiviso
Monista Diviso ou Moderado
Sistemas Dualistas
Duplo Contabilstico
Duplo Misto
Sistemas Monistas
As duas contabilidades encontram-se integradas no mesmo conjunto de contas. Como tal,
existe uma movimentao das contas da contabilidade analtica por contrapartida das contas da
contabilidade geral ou financeira. Podemos definir o estabelecimento de dois tipos de sistemas
monistas:
MONISTA RADICAL ou NICO INDIVISO
aqui no existe separao
entre as duas contabilidades. A contabilidade interna encontra-se integrada na
contabilidade geral, ou seja, a par da contabilidade geral existem tambm as
contas da contabilidade analtica.
Exemplo:
A) Compra de Matria Prima
Contabilidade Geral:
31 Compras
a 22/11/12 Fornecedores/Caixa/DO 1 000
Contabilidade Analtica:
9X Existncias
a 33 Matrias primas 1 000
33 Matrias primas
a 31 Compras 1 000
B) Registo do consumo e pagamento da energia consumida

62 Fornecimentos e servios externos
9Y 1 Centro de Custo 1 - 100
a 11/12 Caixa/DO 200
a 62 Fornecimentos e Servios Externos 200
C) Pagamento dos salrios e respectiva distribuio pelos centros beneficiados
63 Gastos com Pessoal 2 000
9Y 1 Centro Fabril 1 - 750
a 24 Estado 500
a 11/12 Caixa/DO 1 500
9Y 3 Servio de Vendas - 500
9Y 4 Servios Administrativos - 500
a 63 Gastos com Pessoal 2 000
100
D) Venda de produtos acabados a prazo

21 Clientes
71 Vendas
a 71 Vendas 2 000
a 9Z Resultados Analticos 2 000
Utilizando o sistema de contas Monista Radical ou nico Indiviso, as contas da classe 6
Gastos e as contas da classe 7 - Rendimentos encontram-se saldadas por contrapartida das
contas da classe 9 (contabilidade interna).
MONISTA DIVISO ou MONISTA MODERADO

caracteriza-se por a
separao entre as duas contabilidades no ser integral. As contas da
contabilidade interna aparecem sintetizadas no razo geral, atravs de uma
conta cumulativa que faz a ligao entre as duas contabilidades. um
sistema muito pouco utilizado.
Sistemas Dualistas
Tal como o nome indica, neste caso, as duas contabilidades funcionam separada e
autonomamente. Esto divididas em dois subsistemas, cada um deles com um fim especfico.
No se movimentam contas da contabilidade financeira por contrapartida de contas da
contabilidade analtica e vice-versa. Existem dois tipos de sistemas dualistas:
DUPLO CONTABILSTICO
A contabilidade geral processa-se de acordo com o
sistema de apuramento do resultado global (diferena entre as contas da classe 7 Rendimentos e as contas da classe 6 - Gastos) e a contabilidade analtica releva as
operaes internas de apuramento dos custos dos produtos, encomendas, actividades,
centros de custo, de clculo e anlise de margens, etc. A ligao entre estes dois
subsistemas, que funcionam pelo mtodo digrfico ou das partidas dobradas, faz-se
atravs das chamadas Contas Reflectidas, que funcionam como contas de ligao
entre os dois ramos da contabilidade. Estas asseguram a digrafia e a concordncia dos
valores nos dois ramos da contabilidade.
A contabilidade geral escritura as operaes relativas aos gastos e perdas, na classe 6, e
rendimentos e ganhos, na classe 7, cujos saldos so posteriormente transferidos para a
conta 81 Resultado Lquido do Perodo.
No que diz respeito contabilidade analtica, utilizamos as contas reflectidas, as quais
se destinam a servir de contrapartida ao movimento da classe 3 - Inventrios, 6 Gastos, 7 Rendimentos e 8 - Resultados. Estas contas designam-se por reflectidas
porque, embora os seus saldos coincidam em valor com as suas congneres na
contabilidade geral, na contabilidade analtica apresentam sinal contrrio. Os dois
subsistemas so auto-balanceantes.
Exemplo (continuao):
A) Compra de Matria-prima
31 Compras
a 22/11/12 Fornecedores/Caixa/DO 1 000
9X Existncias
a 90 03 Compras Reflectidas 1 000
33 Matrias-primas
a 31 Compras 1 000
101
B) Registo do consumo e pagamento da energia consumida

62 Fornecimentos e Servios Externos
a 11/12 Caixa/DO 200
a 90 06 Custos Reflectidos 200
C) Pagamento dos salrios e respectiva distribuio pelos centros beneficiados
63 Gastos com Pessoal 2 000
a 24 Estado 500
a 11/12 Caixa/DO 1 500
9Y 3 Servio de Vendas - 500
9Y 4 Servios Administrativos - 500
a 90 06 Custos Reflectidos 2000
D) Venda de produtos acabados a prazo
21 Clientes
90 07 Vendas Reflectidas
A 71 Vendas 2 000
a 9Z Resultados Analticos 2 000
DUPLO MISTO
caracteriza-se por a contabilidade interna ou analtica se processar
atravs de mapas e registos (extra digrfico) e no pelo sistema das partidas dobradas. O
apuramento dos custos dos produtos, actividades, encomendas, dos resultados, etc., realizado
atravs de mapas e registos. Como tal, s a contabilidade geral utiliza a partida dobrada. A
ligao entre os dois subsistemas no feita com o rigor do esquema das partidas dobradas,
mas sim de uma forma mais informal. Note-se que o facto da contabilidade analtica ser
apoiada por mapas (e no pela digrafia) no retira importncia informao contabilstica,
atendendo a que a origem dos nmeros provm da mesma fonte de informao.
102
MBITO E MOVIMENTAO DAS CONTAS NUM SISTEMA DUPLO

CONTABILSTICO
90 CONTAS REFLECTIDAS
90 01 Existncias Iniciais
So creditadas por contrapartida do dbito das contas 94 - Existncias (armazns).
90 03 Compras
So creditadas por contrapartida do dbito das contas 94 0X Existncias (MP, Matrias
Subsidirias, etc.) e debitadas pelas devolues por contrapartida do crdito das contas
94 0X Existncias (MP, Matrias Subsidirias, etc.)
90 04 Existncias Finais
So debitadas por contrapartida do crdito das contas 94 - Existncias (armazns).
90 06 Custos
So creditadas por todos os custos em contrapartida do dbito das contas 91 Reclassificao de Custos (custos variveis/custos fixos; custos industriais/custos no
industriais, etc.) ou por contrapartida do dbito dos centros de custo 92 - Centros
Auxiliares e de Estrutura ou 93 - Centros de Produo.
90 07 Proveitos
So debitadas pelos proveitos por contrapartida do crdito das contas 98 - Resultados
Analticos.
90 08 Resultados
So debitadas ou creditadas pelo resultado do perodo por contrapartida do crdito ou
dbito das contas 98 - Resultados Analticos, conforme se trate de resultados negativos
ou positivos, respectivamente.
91 - RECLASSIFICAO DE CUSTOS
Estas contas destinam-se a registar os custos de acordo com o que se julgar conveniente para a
gesto da empresa. Podemos reclassificar os custos por naturezas, vindos da contabilidade
geral, em custos por funes na contabilidade analtica, da seguinte forma: custos
directos/custos indirectos; custos industriais/custos no industriais; custos fixos/custos
variveis, etc. Estas contas no so obrigatrias.
So debitadas pelos custos reais vindos da contabilidade geral, por contrapartida da conta 90
06 - Custos Reflectidos; so creditadas aquando da repartio desses custos pelos centros de
custos que beneficiam desses custos (centros fabris e centros no fabris). Se por ventura, os
valores imputados aos centros de custos no coincidirem com os custos reais fornecidos pela
contabilidade geral (como sucede quando utilizamos quotas tericas), o saldo desta conta deve
ser transportado, no final do exerccio para a conta 97 - Diferenas de Incorporao.
92 - CUSTOS DAS SECES AUXILIARES E DE ESTRUTURA
Estas contas so utilizadas quando se recorre ao Modelo das Seces Homogneas.
92 01 Seco Auxiliar A
92 02 Seco Auxiliar B
So debitadas pelos consumos de matrias, em contrapartida do crdito dos respectivos
armazns; so debitadas pelos custos do perodo, em contrapartida dos custos reflectidos
103
ou das contas de reclassificao de custos. Estes movimentos correspondem repartio

primria dos custos do modelo das seces homogneas.
Podem ainda ser debitadas pelas transferncias recebidas de outras seces auxiliares, no
caso de existirem prestaes recprocas.
So creditadas pela transferncia para os centros de custo de produo (repartio
secundria) ou por contrapartida da conta 97 - Diferenas de Incorporao (quando o
custo real debitado seco auxiliar no coincidir com o valor imputado ao centro de
custos de produo).
92 03 Seco Administrativa
92 04 Seco de Distribuio
So debitadas pelos custos do exerccio, por contrapartida de custos reflectidos ou de
reclassificao de custos; so creditadas pela transferncia para a conta 98 - Resultados
Analticos.
93 - CUSTO DAS SECES DE PRODUO

93 01 Seco de Produo A
93 02 Seco de Produo B
Estas contas so debitadas:
Pelos consumos de matrias por contrapartida do crdito das respectivas contas de
inventrio;
Pelos custos do perodo por contrapartida de custos reflectidos ou reclassificao de
custos;
Pelos consumos recebidos de outras seces (auxiliares ou principais).
Estas contas so creditadas:
Pela transferncia para a conta 95 - Custo de Produo;
Pela transferncia para armazm de produtos acabados ou armazm de produtos em
curso, conforme o caso;
Pela transferncia para outra seco principal.
Caso os custos debitados a esta conta no coincidam com os respectivos valores
creditados, o saldo final dever ser transferido para a conta 97 - Diferenas de
Incorporao.
94 - INVENTRIO PERMANENTE
94 01 Produtos Acabados
94 02 Produtos e Trabalhos em Curso
94 03 Matrias Primas e Subsidirias
94 04 Subprodutos, Desperdcios e Resduos
Estas contas registam todo o movimento ocorrido nos inventrios da empresa.
So debitadas:
Pelas existncias iniciais em contrapartida do crdito da conta 90 01 - Existncias
Iniciais Reflectidas;
Pelas compras de matrias-primas, subsidirias e de consumo em contrapartida da
conta 90 03 - Compras Reflectidas;
Pelas entradas de produtos acabados (CIPA) em contrapartida da conta 95 - Custo de
Fabricao ou 93 - Custo das Seces de Produo;
104
Pelas entradas de produtos em curso no final do perodo em contrapartida da conta 95 Custo de Fabricao ou 93 - Custo das Seces de Produo.
So creditadas:
Pelos consumos de matrias por contrapartida do dbito das contas de Custo das
Seces Auxiliares e de Estrutura (92) ou Custo das Seces Principais (93);
Pelo Custo Industrial dos Produtos Vendidos (CIPV) por contrapartida do dbito da
conta 98 - Resultados Analticos;
Por diferenas de inventrio (quebras, roubo) por contrapartida do dbito da conta 97 Diferenas de Incorporao;
Pelas existncias finais por contrapartida do dbito da conta 90 04 - Existncias Finais
Reflectidas.
Quando se movimentam estas contas, a classe 3 - Existncias ser apenas movimentada
no incio e no final do perodo, uma vez que no far sentido dois movimentos idnticos
em simultneo. No obstante, a conta 31 Compras, continua a ser movimentada.
95 - CUSTO DE PRODUO
95 01 Produto A
ou
95 01 Encomenda A
95 02 Produto B
ou
95 02 Encomenda B
Estas contas so utilizadas sempre que se produz mais do que um produto ou encomenda
diferente.
So debitadas:
Pelos consumos de matrias por contrapartida do crdito das contas 94 - Inventrio
Permanente (armazns);
Pelas prestaes consumidas dos Centros de Custo Principais (93) (Repartio
Terciria) ou pelas transferncias directas da conta 91 - Reclassificao de Custos.
So creditadas:
Pela transferncia do CIPA por contrapartida da conta 94 - Inventrio Permanente;
Pela transferncia do Custo dos Produtos em Curso (EFPVF) por contrapartida da
conta 94 - Inventrio Permanente.
96 - DESVIOS DE CUSTOS PR-ESTABELECIDOS

96 01 Desvios em Matrias Primas
96 02 Desvios em MOD
96 03 Desvios em GGF
Sempre que a empresa utilize Custos Padro, natural que surjam diferenas/desvios no
final do perodo entre os custos realmente incorridos e os Custos Padro que estiveram na base
da valorizao dos produtos (acabados e em curso de fabrico). Sempre que tal acontea, essas
diferenas so transferidas para as respectivas contas de desvios (a dbito ou a crdito,
conforme o custo real tenha sido superior ou inferior ao padro, respectivamente). No final do
perodo sero transferidas para a conta 98 - Resultados Analticos.
97 - DIFERENAS DE INCORPORAO
Sempre que surjam diferenas entre os custos registados na contabilidade geral e os custos
imputados na contabilidade analtica, recorremos conta 97 - Diferenas de Incorporao.
Estas podem surgir:
105
Da imputao racional de custos fixos;

Da utilizao do sistema de custeio varivel;
De diferenas de periodicidade (seguros, subsdio de frias, subsdio de Natal,
depreciaes, etc.);
Da utilizao de quotas tericas (custos pr - estabelecidos).
Esta conta ser creditada ou debitada pela transferncia da diferena em contrapartida da

conta onde foi encontrada. Ser posteriormente creditada ou debitada (movimento contrrio)
pela transferncia para a conta 98 - Resultados Analticos.
98 - RESULTADOS DA CONTABILIDADE ANALTICA

98 01 Resultados do Produto A
ou
Resultados da Encomenda A
98 02 Resultados do Produto B
ou
Resultados da Encomenda B
98 Resultado Corrente
98. Resultado Lquido
Esta conta debitada:
Pelo CIPV em contrapartida do crdito da conta 94 Inventrio Permanente;
Pela transferncia dos desvios desfavorveis em contrapartida do crdito das respectivas
contas de Desvios (96);
Pela transferncia dos custos no industriais em contrapartida do crdito das contas 92 Custo das Seces Auxiliares e de Estrutura;
Pela transferncia das Diferenas de Incorporao em contrapartida do crdito da
respectiva conta;
Pela transferncia do resultado (positivo) para a conta 90 08 - Resultados Reflectidos.
Esta conta creditada:
Pelos proveitos do perodo em contrapartida da conta 90 07 - Proveitos Reflectidos;
Pela transferncia dos desvios favorveis em contrapartida do dbito das respectivas
contas de Desvios (96);
Pela transferncia das Diferenas de Incorporao em contrapartida do dbito da
respectiva conta;
Pela transferncia do resultado (negativo) para a conta 90 08 - Resultados Reflectidos
106
90 - CONTAS REFLECTIDAS
94 01 Armazm de Produtos Acabados

9001ExIniciais Reflectidas
90 03 Compras Reflectidas
9004ExFinais Reflectidas
94 02 Armazm de PVF
94 03 Armazm de Matrias-Primas
9006 Custos Reflectidos
91 Reclassificao de Custos ou 92 ou 93
CF
CV
9007 Proveitos Reflectidos
98 Resultados Analticos
9008ResultadosReflectid.
107
91 RECLASSIFICAO DE CUSTOS
91 Reclassificao de Custos
92 Seces Auxiliares ou de Estrutura
90 06 Custos Reflectidos
FSE
CUSTOS FIXOS
FSE
Pessoal
Amort.
Outros
CUSTOS VARIVEIS
Pessoal
93 Seces de Produo
Amort
FSE
Pessoal
Amort
Outros
97 Diferenas de Incorporao
108
FSE
Pessoal
Amort
Outros
92 SECES AUXILIARES E DE ESTRUTURA

92 01 Seco Auxiliar A
94 03 Armazm de MP
Custo de outras
Seces
Auxiliares
93 Seces de Produo
MP e MS
Consumos para
Seces Auxiliares
Reembolsos
FSE
Pessoal
Amort
Outros
ou
90 06 Custos Reflectidos
97 Diferenas de
Incorporao
92 03 Seces de Estrutura
FSE
Pessoal
Amort
Outros
Transferncia dos Custos No

Industriais para Resultados
92 02 Seco Auxiliar B
109
93 CUSTO DAS SECES DE PRODUO

93 Seco de Produo A (Principal)
ou 90 06 Custos Reflectidos
94 03 Armazm de MP
Custos
Directos
(Repartio
Primria)
95 Custo de Produo
Apuramento
do Custo de
Produo
Custos Directos
(Repartio
Primria)
94 01 Armazm de Produtos
Acabados
Transferncia do
CIPA
92 Seces Auxiliares
94 02 Armazm de PVF
Reembolsos
Transferncia do
Custo dos PVF
93 Seco de Produo y
Custo da
Seco Y
93 Seco de Produo B
110
Transf. para outra seco principal
94 INVENTRIO PERMANENTE
94 Inventrio Permanente
90 01 Ex Iniciais Reflectidas
92 Seces Auxiliares e de Estrutura
Produo Acabada
1 Ex Inicial
2 Produo
Sadas de MP e MS
para as seces
90 03 Compras Reflectidas
93 Seces de Produo
Produo em Curso
1 Ex Inicial
2 Produo em curso
do perodo
93 Seces de Produo / 95
Custos de Produo
CIPV
MP + MS
1 Ex Inicial
2 Compras
90 04 Ex Finais Reflectidas
111
95 CUSTO DE PRODUO
95 Custo de Produo
94 03 Armazm de MP
Consumos de MP
94 01 Armazm de Produtos
Acabados
Transferncia para
Armazm de PA
93 01 Seco de Produo
A
93 02 Seco de Produo
B
Custos de
Transformao da
Seco A (Repartio
Terciria)
94 02 Armazm de Produtos em
Curso
Custos de
Transformao da
Seco B (Repartio
Terciria)
Transferncia para
Armazm de PVF
112
97 DIFERENAS DE INCORPORAO
91 Reclassificao de custos
ou 90 06 Custos Reflectidos
94 03 Armazm de MP
93 Seces de Produo
Transferncia para
Resultados Analticos
92 Seces Auxiliares
113
98 RESULTADOS ANALTICOS
94 01 CIPV
96 Desvios (Desfavorveis)
92 Custos no Industriais
90 07 Proveitos Reflectidos
96 Desvios (Favorveis)
90 08 Resultados Reflectidos
114

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CONTABILIDADE ANALTICA

Curso de Preparao para os

Definies de Contabilidade Analtica

sobretudo dos sectores automvel e txtil. Tambm recebe a designao de

Objectivos da Contabilidade Analtica

Fornecer informaes atempadas e oportunas para facilitar a tomada de decises

aos gestores, com base em critrios de racionalidade econmica, nomeadamente:

Reclassificao dos custos por funes

Medida e anlise de custos e proveitos

Apoio a outros instrumentos tcnicos e de gesto

Avaliar a performance econmico-financeira

Os objectivos da Contabilidade de Custos no podem estar dissociados da sua misso e

Caractersticas da Contabilidade Analtica

Contabilidade Geral versus Contabilidade Analtica

Ponto de vista da empresa

Natureza dos fluxos observados

Classificao dos encargos

A Demonstrao dos Resultados por Funes versus Demonstrao dos

Bases para a apresentao de demonstraes financeiras (BADF);

Modelos de demonstraes financeiras (MDF);

Cdigo de contas (CC);

Normas contabilsticas e de relato financeiro (NCRF);

Norma contabilstica e de relato financeiro para pequenas entidades (NCRFPE);

Normas interpretativas (NI).

criada uma norma especificamente destinada s entidades de menor dimenso que

Empresas com valores cotados que aplicam directamente as normas

Restantes empresas dos sectores no financeiros, que aplicaro as NCRF;

Empresas de menor dimenso que aplicaro a NCRF -PE.

De acordo com o artigo 9 do DL 158/2009 de 13 de Julho, alterado pela Lei n.

As pequenas entidades a que se refere o artigo 9. do referido diploma so dispensadas

Variao nos inventrios da produo

Trabalhos para a prpria entidade

Custo mercad. Vendidas e mat. consumidas

Fornecimentos e servios externos

Gastos com o pessoal

Imparidade de dvidas a receber

Aumentos/redues de justo valor

Outros rendimentos e ganhos

Outros gastos e perdas

Custo das vendas e servios prestados

Resultado operacional (antes de gastos de

Resultados antes de depreciaes, gastos de

Resultado operacional (antes de gastos de

Juros e gastos similares suportados

Resultado antes de impostos

Imposto sobre o rendimento do perodo

Decreto-Lei n. 158/2009, de 13 de Julho (aprova o Sistema de Normalizao

Conceitos econmico financeiros: Custos, Despesas, Pagamentos e

SISTEMA NORMALIZAO CONTABILSTICA - ESTRUTURA CONCEPTUAL

68. () Os elementos directamente relacionados com a mensurao do lucro so

N.B.: Doravante utilizaremos indistintamente os termos

c) Quanto Imputao e Relao com o Volume de Produo

d) Quanto valorimetria das prestaes internas

Gastos Gerais de Fabrico:

Custos Comerciais ou de Distribuio

Os custos industriais so todos aqueles que esto afectos funo de produo. Os

Custos Directos e Custos Indirectos

Custos fixos, custos variveis e custos semi-variveis

Grfico 1: Comportamento dos Custos Fixos

Custo fixo (CF)

Custos Reais ou Custos Tericos

A HIERARQUIA DOS CUSTOS E A ANLISE DOS VRIOS

Custo Industrial ou de Produo (MP + MOD + GGF)