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CONTABILIDADE GERAL

2009
Csar Augusto Tibrcio Silva
Ministrio da Educao MEC
Coordenao de Aperfeioamento de Pessoal de Nvel Superior CAPES
Diretoria de Educao a Distncia DED
Universidade Aberta do Brasil UAB
Programa Nacional de Formao em Administrao Pblica PNAP
Bacharelado em Administrao Pblica
S586c Silva, Csar Augusto Tibrcio
Contabilidade geral / Csar Augusto Tibrcio Silva. Florianpolis : Departamento de
Cincias da Administrao / UFSC; [Braslia] : CAPES : UAB, 2009.
136p. : il.
Inclui bibliografia
Bacharelado em Administrao Pblica
ISBN: 978-85-61608-99-6
1. Contabilidade. 2. Balano (Contabilidade). 3. Sistemas de informao. 4. Educao a
distncia. I. Coordenao de Aperfeioamento de Pessoal de Nvel Superior (Brasil). II.
Universidade Aberta do Brasil. III. Ttulo.
CDU: 657
Catalogao na publicao por: Onlia Silva Guimares CRB-14/071
2009. Universidade Federal de Santa Catarina UFSC. Todos os direitos reservados.
A responsabilidade pelo contedo e imagens desta obra do(s) respectivo(s) autor(es). O contedo desta obra foi licenciado temporria e
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PRESIDENTE DA REPBLICA
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MINISTRO DA EDUCAO
Fernando Haddad
PRESIDENTE DA CAPES
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UNIVERSIDADE FEDERAL DE SANTA CATARINA
REITOR
Alvaro Toubes Prata
VICE-REITOR
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CENTRO SCIO-ECONMICO
DIRETOR
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VICE-DIRETOR
Alexandre Marino Costa
DEPARTAMENTO DE CINCIAS DA ADMINISTRAO
CHEFE DO DEPARTAMENTO
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SUBCHEFE DO DEPARTAMENTO
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SECRETARIA DE EDUCAO A DISTNCIA
SECRETRIO DE EDUCAO A DISTNCIA
Carlos Eduardo Bielschowsky
DIRETORIA DE EDUCAO A DISTNCIA
DIRETOR DE EDUCAO A DISTNCIA
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COORDENAO GERAL DE ARTICULAO ACADMICA
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COORDENAO GERAL DE SUPERVISO E FOMENTO
Grace Tavares Vieira
COORDENAO GERAL DE INFRAESTRUTURA DE POLOS
Francisco das Chagas Miranda Silva
COORDENAO GERAL DE POLTICAS DE INFORMAO
Adi Balbinot Junior
COMISSO DE AVALIAO E ACOMPANHAMENTO PNAP
Alexandre Marino Costa
Claudin Jordo de Carvalho
Eliane Moreira S de Souza
Marcos Tanure Sanabio
Maria Aparecida da Silva
Marina Isabel de Almeida
Oreste Preti
Tatiane Michelon
Teresa Cristina Janes Carneiro
METODOLOGIA PARA EDUCAO A DISTNCIA
Universidade Federal de Mato Grosso
COORDENAO TCNICA DED
Soraya Matos de Vasconcelos
Tatiane Michelon
Tatiane Pacanaro Trinca
AUTOR DO CONTEDO
Csar Augusto Tibrcio Silva
EQUIPE DE DESENVOLVIMENTO DE RECURSOS DIDTICOS CAD/UFSC
Coordenador do Projeto
Alexandre Marino Costa
Coordenao de Produo de Recursos Didticos
Denise Aparecida Bunn
Superviso de Produo de Recursos Didticos
Flavia Maria de Oliveira
Designer Instrucional
Denise Aparecida Bunn
Andreza Regina Lopes da Silva
Superviso Administrativa
rika Alessandra Salmeron Silva
Capa
Alexandre Noronha
Ilustrao
Igor Baranenko
Projeto Grfico e Finalizao
Annye Cristiny Tessaro
Editorao
Rita Castelan
Reviso Textual
Sergio Meira
Crditos da imagem da capa: extrada do banco de imagens Stock.xchng sob direitos livres para uso de imagem.
PREFCIO
Os doi s pri nci pai s desaf i os da at ual i dade na rea
educacional do Pas so a qualificao dos professores que atuam
nas escolas de educao bsica e a qualificao do quadro
funcional atuante na gesto do Estado brasileiro, nas vrias
instncias administrativas. O Ministrio da Educao (MEC) est
enfrentando o primeiro desafio com o Plano Nacional de Formao
de Professores, que tem como objetivo qualificar mais de 300.000
professores em exerccio nas escolas de ensino fundamental e mdio,
sendo metade desse esforo realizado pelo Sistema Universidade
Aberta do Brasil (UAB). Em relao ao segundo desafio, o MEC,
por meio da UAB/CAPES, lana o Programa Nacional de Formao
em Administrao Pblica (PNAP). Esse Programa engloba um
curso de bacharelado e trs especializaes (Gesto Pblica, Gesto
Pblica Municipal e Gesto em Sade) e visa a colaborar com o
esforo de qualificao dos gestores pblicos brasileiros, com
especial ateno no atendimento ao interior do Pas, por meio dos
Polos da UAB.
O PNAP um Programa com caractersticas especiais.
Em primeiro lugar, surgiu do esforo e da reflexo de uma rede
composta pela Escola Nacional de Administrao Pblica (ENAP),
pelo Ministrio do Planejamento, pelo Ministrio da Sade, pelo
Conselho Federal de Administrao, pela Secretaria de Educao
a Distncia (SEED) e por mais de 20 instituies pblicas de ensino
superior (IPES), vinculadas UAB, que colaboraram na elaborao
do Projeto Poltico Pedaggico dos cursos. Em segundo lugar, esse
Projeto ser aplicado por todas as instituies e pretende manter
um padro de qualidade em todo o Pas, mas abrindo margem para
que cada IPES, que ofertar os cursos, possa incluir assuntos em
atendimento s diversidades econmicas e culturais de sua regio.
Outro elemento importante a construo coletiva do
material didtico. A UAB colocar disposio das IPES um
material didtico mnimo de referncia para todas as disciplinas
obrigatrias e para algumas optativas. Esse material est sendo
elaborado por profissionais experientes da rea da Administrao
Pblica de mais de 30 diferentes instituies, com o apoio de equipe
multidisciplinar. Por ltimo, a produo coletiva antecipada dos
materiais didticos libera o corpo docente IPES para uma dedicao
maior ao processo de gesto acadmica dos cursos; uniformiza um
elevado patamar de qualidade para o material didtico e garante o
desenvolvimento ininterrupto dos cursos, sem paralisaes que
sempre comprometem o entusiasmo dos estudantes.
Por tudo isso, estamos seguros de que mais um importante
passo em direo democratizao do ensino superior pblico e
de qualidade est sendo dado, desta vez contribuindo tambm para
a melhoria da gesto pblica brasileira.
Celso Jos da Costa
Diretor de Educao a Distncia
Coordenador Nacional da UAB
CAPES-MEC
SUMRIO
Apresentao.................................................................................................... 11
Unidade 1 Informaes Contbeis
Formas de Organizao de uma Entidade............................................................ 15
Usurios............................................................................................ 18
Usurios Internos.................................................................................. 18
Usurios Externos................................................................................... 19
Atividades de uma Entidade...................................................................... 21
Comunicao com os Usurios.............................................................. 23
Demonstrao do Resultado do Exerccio..................................................... 24
Balano Patrimonial................................................................................... 26
Demonstrao dos Fluxos de Caixa..................................................... 33
Outras Informaes................................................................................... 35
Pressupostos Bsicos............................................................................. 38
Regime de Competncia....................................................................... 38
Continuidade................................................................................... 39
Unidade 2 Sistema Contbil
Transao e Contabilidade.............................................................................. 45
Dbito e Crdito.................................................................................. 51
Balancete de Verificao............................................................................... 59
Efeitos das Partidas Dobradas no Ativo e no Passivo....................................... 62
Elaborando a Demonstrao dos Fluxos de Caixa............................................. 64
Unidade 3 Regime de Caixa e de Competncia
Reconhecimento da Receita............................................................................... 73
Confrontao da Despesa.................................................................................... 75
Ajustes.............................................................................................. 78
Despesas Antecipadas.................................................................................. 79
Receitas Antecipadas............................................................................... 84
Despesas a Pagar............................................................................... 86
Receita a Receber............................................................................... 87
Resumo dos Ajustes............................................................................... 88
Fechamento do Exerccio Social......................................................................... 94
Regime de Caixa e de Competncia em Ativos No Circulantes............................ 98
Sistema de Informao Computadorizado........................................................... 100
Unidade 4 Analisando as Demonstraes Contbeis
Anlise Vertical e Anlise Horizontal.................................................................... 107
Indicadores de Liquidez................................................................................... 111
Liquidez Corrente.................................................................................. 112
Liquidez Seca.................................................................................. 112
Liquidez Imediata.................................................................................. 113
Liquidez Geral.................................................................................. 114
Indicadores de Atividade...................................................................................... 115
Prazo de Estocagem.................................................................................. 115
Prazo de Pagamento.................................................................................. 117
Prazo de Cobrana.................................................................................. 118
Ciclo Financeiro.................................................................................. 119
ndices de Endividamento e Estrutura................................................................. 121
Relao Capital de Terceiros e Capital Prprio............................................. 121
Estrutura do Endividamento.......................................................................... 122
Indicadores de Rentabilidade................................................................. 123
ROA........................................................................................................ 123
ROE........................................................................................................ 124
Margem Lquida........................................................................................... 125
Indicadores da DFC....................................................................................... 126
Fluxo sobre Receitas...................................................................................... 126
Cobertura de Investimento............................................................................. 127
Fluxo sobre Lucro........................................................................................... 128
Consideraes finais................................................................................. 133
Referncias.................................................................................................... 134
Minicurrculo.................................................................................................... 136
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Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
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Mdulo 2
Apresentao
APRESENTAO
Prezado estudante!
Seja bem-vindo disciplina de Contabilidade Geral. Nessa
disciplina voc ter contato com um instrumento muito importante
de informao, planejamento e controle da atividade de uma
entidade, inclusive na Administrao Pblica.
Voc ir perceber que nos ltimos anos a Contabilidade tem
apresentado mudanas significativas. Isso decorre do processo de
convergnci a das normas i nternaci onai s de contabi l i dade.
Recentemente, a base legal da Contabilidade apresentou alteraes
importantes por meio da Lei n. 11.638, de 28 de dezembro de 2007,
e de diversas resolues do Conselho Federal de Contabilidade,
algumas aprovadas ao longo de 2008 e outras que sero aprovadas
nos prximos anos.
O foco desta disciplina mostrar que a Contabilidade um
importante instrumento para a administrao. Convm destacarmos
que o objetivo do curso no ensinar voc a ser um contador, mas
usar a Contabilidade como um instrumento de gesto, pois o
administrador deve entender todo seu potencial como principal
sistema de informao de uma entidade, sem a necessidade de
discutir complexos aspectos contbeis.
Vamos comear?
Bons estudos!
Professor Csar Augusto Tibrcio Silva
UNIDADE 1
OBJETIVOS ESPECFICOS DE APRENDIZAGEM
Ao finalizar esta Unidade, voc dever ser capaz de:
Conhecer quem so os usurios das informaes contbeis e suas
demandas de informao;
Descrever as trs atividades que so exercidas por uma entidade;
Apresentar a forma como a contabilidade se comunica com os
usurios; e
Apresentar os pressupostos bsicos da informao contbil.
INFORMAES CONTBEIS
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Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
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Mdulo 2
Unidade 1 Informaes Contbeis
FORMAS DE ORGANIZAO
DE UMA ENTIDADE
Caro estudante,
Nesta primeira Unidade do nosso curso, voc ir conhecer
o contexto no qual a contabilidade est inserida. Ao longo
desta Unidade, vamos estudar as formas de organizao de
uma entidade. Posteriormente, mostraremos quais so os
potenciais usurios da informao contbil. Essa discusso
preliminar mostra que a contabilidade se ajusta ao ambiente
e s necessidades dos usurios.
Falaremos ainda sobre as trs atividades tpicas de uma
enti dade. Essa cl assi fi cao tem si do ressal vada
recentemente, at mesmo na rea pblica. O entendimento
dessas atividades til para conhecer o processo de
obteno e alocao de recursos dentro da entidade.
A Unidade finalizada com alguns conceitos importantes
que esto presentes na linguagem contbil e so relevantes
para entendermos, por exemplo, algumas das limitaes
das informaes contbeis.
Por fim, importante lembrarmos que a nossa disciplina
foi construda com a finalidade de mostrar a Contabilidade
como um instrumento para a administrao, no um fim
em si prprio.
Ento, vamos l.
As transaes e os eventos econmicos que acontecem a
cada instante na economia podem ocorrer por meio de indivduos
ou de ent i dades devi dament e est rut uradas e organi zadas.
Comumente, essas entidades esto classificadas da seguinte forma:
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Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
Primeiro Setor: envolve o governo, seja federal,
estadual ou municipal. A finalidade obter recursos
de maneira compulsria, por meio dos tributos, e
apl i c-l os vi sando di st ri bui o de renda,
estabilidade da economia ou mesmo a prover algum
bem ou servio para a populao.
Segundo Setor: incluem as entidades que visam a
obter resultados financeiros para seus proprietrios.
No segundo setor, os proprietrios esto interessados
em explorar atividades que possam produzir esses
resultados.
Terceiro Setor: rene as entidades no governamentais
que tm por finalidade fornecer algum bem ou servio,
geralmente para pessoas carentes.
O nosso curso de Administrao Pblica estaria, portanto,
focado no Primeiro Setor. Mas voc concorda que igualmente
importante conhecer o segundo e o terceiro setor?
A organizao do Estado (primeiro setor) pode ocorrer por
intermdio da Administrao Direta ou Indireta. A escolha da forma
de atuao do Estado ir depender de uma srie de fatores, como:
o setor onde vai ser a sua atuao;
a necessidade, ou no, de flexibilidade na ao;
a permisso das leis do Pas; e
interesses polticos, entre outros.
No que tange ao segundo setor, essa compreende as
empresas com fins lucrativos. A nossa legislao permite uma srie
de formas de entidades. A mais complexa a sociedade annima
de capital aberto, que possui capital negociado na bolsa de valores.
Nessas organizaes a contabilidade bastante desenvolvida,
podendo ser consi derada como um parmetro para outras
organizaes.
v
O estudo da
contabilidade do
Primeiro Setor ser feito
na disciplina de
Contabilidade Pblica, no
prximo semestre do
nosso curso.
17
Mdulo 2
Unidade 1 Informaes Contbeis
J o terceiro setor compreende as denominadas Entidades
de I nt eresse Soci al , que segundo o Consel ho Federal de
Contabilidade (2004) esto organizadas em:
Associaes: so pessoas jurdicas formadas pela
unio de pessoas com objetivo comum, sem finalidades
lucrativas.
Fundaes: so ent es j ur di cos que t m por
caracterstica o patrimnio, podendo ser constitudas
para fins religiosos, morais, culturais ou de assistncia.
Para a finalidade do curso, mais importante que conhecermos
as diferentes formas de como uma entidade est estruturada, e as
consequncias legais dessa deciso, entendermos como isso afeta
a contabilidade.
Para cada tipo de entidade h exigncias contbeis
diferentes.
Nas organizaes do terceiro setor, a contabilidade est
focada em mostrar os benefcios sociais obtidos com as suas aes.
Outra funo importante da contabilidade nessas entidades
demonstrar que as doaes recebidas esto sendo aplicadas
conforme sua finalidade.
J uma empresa com aes negociadas na bolsa de valores
ter, por exemplo, preocupao em informar aos investidores o seu
resultado. Essas organizaes, conhecidas como companhias
abertas, divulgam seus resultados com uma periodicidade trimestral.
Nesta disciplina, iremos focar preferencialmente as entidades
do segundo setor. Essa escolha por razes didticas, uma
vez que mais fcil compreendermos a contabilidade sob a
tica de uma organizao.
18
Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
USURIOS
A finalidade da informao contbil fornecer dados para
o processo decisrio, pois a Contabilidade um sistema de
i nformao que i denti fi ca, regi stra e comuni ca os eventos
econmicos de uma entidade aos usurios interessados.
A forma como ocorre o processo contbil ser detalhada nas
unidades seguintes. Vamos primeiro entender melhor quem
so estes usurios da informao contbil. Podemos comear?
USURIOS INTERNOS
Os usurios internos da contabilidade so os administradores
que planejam, executam e controlam as atividades da instituio.
Isso inclui as pessoas que decidem sobre preo, alocam recursos
entre as diversas unidades, gerenciam recursos humanos, entre
outras atividades, como est mostrado na Figura 1. So as pessoas
que atuam dentro da entidade.
19
Mdulo 2
Unidade 1 Informaes Contbeis
Figura 1: Questes do usurio interno
Fonte: Elaborada pelo autor
Para responder s questes da Figura 1 e a muitas outras,
os usurios internos necessitam de informaes, passadas e futuras,
da entidade. Um ramo importante da contabilidade que auxilia o
usurio interno a contabilidade de custos. Pela contabilidade de
custos o usurio interno poder determinar qual produto lucrativo,
como melhorar o processo de produo, entre outras questes.
USURIOS EXTERNOS
Existem muitos usurios fora da entidade que necessitam
de informaes sobre ela. Por exemplo, uma instituio financeira
que v emprestar recursos para a entidade precisa saber a chance
de recuperar os valores emprestados e os juros. Os fornecedores e
clientes necessitam das informaes para saber a possibilidade de
estabelecer um vnculo de longo prazo. Os sindicatos querem
conhecer a possibilidade de melhor remunerao. As autoridades
fiscais acompanham para determinao de padro mais justo de
v
Para conhecer diversos
estudos na rea de
custos veja o congresso
da Associao Brasileira
de Custos <http://
www.abcustos.org.br/>.
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Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
tributao. As agncias reguladoras querem informaes para
veri f i car se a ent i dade est at uando conf orme as regras
estabelecidas.
Para voc entender melhor, observe a Figura 2, que traz
algumas das questes interessantes que a contabilidade pode ajudar
a responder.
v
Para conhecer mais
sobre a legislao,
regulao e atos da CVM
acesse o stio
<www.cvm.gov.br>.
Figura 2: Questes do usurio externo
Fonte: Elaborada pelo autor
importante observarmos que o interesse de cada tipo de
usurio externo pode ser divergente, criando um problema para a
contabilidade da instituio em satisfazer a diferentes demandas
dos mais diversos usurios.
Em algumas situaes, o usurio externo tem poder de fazer
exigncias para a divulgao das informaes. o caso, por
exemplo, das companhias abertas, que, por exigncia da Comisso
de Valores Mobilirios (CVM), responsvel pela regulao dessas
entidades, so obrigadas a divulgar para o pblico externo suas
informaes.
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Mdulo 2
Unidade 1 Informaes Contbeis
ATIVIDADES DE UMA ENTIDADE
So trs os possveis tipos de atividade em uma entidade:
financiamento, investimento e operao.
Uma enti dade obtm financiamentos por mei o de
emprstimos com terceiros ou recursos dos proprietrios, que sero
usados em investimentos, como prdios, mquinas e computadores,
que possibilitaro a execuo de suas operaes. Podemos dizer
que atividades de financiamento so as que correspondem
obteno de dinheiro.
Assim, quando se faz um emprstimo com um banco, os
recursos obtidos sero considerados dentro da atividade de
financiamento. Logo, uma das formas de medir o desempenho de
uma entidade mensurar o custo das formas de financiamento e
comparar com o que est sendo obtido com a aplicao desse
dinheiro. Espera-se que essa relao seja favorvel para a entidade.
As atividades de investimentos dizem respeito alocao
do dinheiro obtido na atividade financiamento em recursos
necessrios para a entidade operar. No estgio inicial da vida, uma
entidade ir necessitar de muitos desses recursos, como mveis,
prdios, mquinas, automveis e computadores. Esses recursos
possuem uma vida til longa e auxiliam a entidade por vrios anos.
importante lembrarmos que os investimentos devem
ser teis nas suas operaes.
v
Nessa atividade, o ciclo
produtivo, que ser
registrado pela
contabilidade, ser
ento dividido.
22
Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
Quando falamos de operaes, fazemos referncia ao uso
dos recursos aplicados nos investimentos. Em uma empresa
comercial, as operaes consistem na compra e na venda das
mercadorias. Em uma indstria, incluem a compra de insumos, sua
transformao e venda do produto final.
Diante disso, podemos afirmar que toda entidade em seu
estgio inicial da vida, provavelmente, enfrenta problemas para
gerar riqueza com as atividades derivadas das operaes. Voc
concorda?
Para visualizar melhor, imagine uma empresa comercial. Com
certeza necessrio um certo tempo para conquistar clientes, o
que influencia diretamente nos resultados das operaes. Mas no
longo prazo crucial que uma entidade possa ter um desempenho
positivo nas suas operaes.
Na sequncia, ainda nesta Unidade, iremos mostrar como
isto mensurado. Por ora, importante afirmarmos que a Portaria
do Ministrio da Fazenda n. 184/2008 adota a tipologia que
apresentamos (MINISTRIO DA FAZENDA, 2008).
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Mdulo 2
Unidade 1 Informaes Contbeis
COMUNICAO COM OS USURIOS
Estudamos os usurios da Contabilidade e algumas das
questes que eles se interessam em fazer. A Contabilidade informa
aos usurios, ao final de cada perodo, por intermdio de um
instrumento denominado de demonstraes contbeis. As trs
demonstraes mais importantes so:
Balano Patrimonial: apresenta o que a entidade
possui para gerar riqueza e as obrigaes atuais. Essa
demonstrao mostra a situao em uma determinada
data, geralmente o ltimo dia do ano.
Demonstrao do Resultado do Exerccio: tem
a finalidade de mostrar o desempenho da entidade,
comparando a gerao de receita com o esforo
necessrio para isto. Essa comparao feita para
um perodo de tempo, que pode ser um ano, um
trimestre ou at mesmo um ms.
Demonstrao dos Fluxos de Caixa: mostra a
movi ment ao f i nancei ra ocorri da durant e um
determinado perodo (um ano, um trimestre ou um ms
especfico) no caixa da entidade.
A Demonstrao dos Fluxos de Caixa e a no Demonstrao
do Fluxo de Caixa eram opcionais para as grandes organizaes
no Brasil. Mas uma lei aprovada no final de 2007 (BRASIL, 2007)
alterou essa situao. Isso reduziu a diferena da nossa legislao
em relao a de outros pases, em que essa demonstrao j era
obrigatria.
24
Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
Para voc entender melhor veja, a seguir, um detalhamento de
cada uma dessas demonstraes.
DEMONSTRAO DO RESULTADO DO EXERCCIO
A finalidade da Demonstrao do Resultado do Exerccio
(DRE) mostrar como o desempenho da entidade indica qual o
resultado para um determinado perodo de tempo. Considere o
exemplo apresentado na Figura 3, da Empresa Ondas do Mar. Essa
demonstrao comea com o nome da empresa, o nome da
demonstrao e a data a que se refere a informao. No exemplo, a
demonstrao faz referncia ao exerccio social* que terminou
no dia 31 de dezembro de 2009. Se o exerccio tiver a durao
anual o que o mais comum de ocorrer , isso significa que
todas as informaes dizem respeito ao perodo entre 1 de janeiro
de 2009 e 31 de dezembro de 2009.
Agora, vamos analisar a Demonstrao que apresentamos
como exemplo.
*Exerccio Social per-
odo de tempo da conta-
bi l i dade. Em geral o
exerccio social possui a
durao de doze meses,
coi nci di ndo com o ano
civil. Mas isso pode va-
ri ar conforme o pa s
onde a enti dade atua.
Fonte: El aborado pel o
autor.
Figura 3: Demonstrao do Resultado da Empresa Ondas do Mar
Fonte: Elaborada pelo autor
25
Mdulo 2
Unidade 1 Informaes Contbeis
A Demonstrao comea expondo as receitas que a empresa
obteve durante o ano de 2009. Voc pode notar que as receitas
totalizaram R$ 50 mil. Podemos observar, ainda, as despesas* da
empresa, que foram de R$ 41 mil. A mais relevante a Despesa de
Salrios, que est totalizada em R$ 22 mil. Aparecem ainda as
despesas com o aluguel, com seguros feitos, com depreciao (mais
adiante iremos detalhar esta despesa) e com despesas financeiras,
que so os juros dos emprstimos.
Na ltima linha da Demonstrao podemos verificar a
comparao entre as receitas e as despesas. Como, nesse caso, o
valor das receitas maior que o das despesas, a empresa teve um
resultado positivo, ou seja, teve lucro*. Caso a soma das despesas
fosse maior que as receitas, o resultado seria negativo, ou prejuzo*.
Essa ltima linha de extrema importncia empresa.
O lucro sinnimo de desempenho. Nesse exemplo, a empresa
obteve um lucro de 9 mil reais.
Esse valor pode ser melhor entendido quando calculamos o
seu significado em relao a outra medida, como a receita. Ou
seja, se dividirmos os R$ 9 mil por R$ 50 mil, teremos uma relao
de R$ 0,18. Em outras palavras, para cada R$ 1 de receita que a
empresa gerou, ela obteve um lucro de R$ 0,18, ou 18 centavos.
Voc saberia dizer como ns podemos descobrir se esse valor
muito ou pouco?
Out ra observao i mport ant e e necessri a ant es de
finalizarmos esse assunto diz respeito Demonstrao do Resultado
do Exerccio. Seguindo a ordem apresentada na Figura 3, observe
que ela inicia com as receitas, depois aparecem listadas as despesas
e termina com a diferena entre as receitas e despesas, ou seja, o
lucro ou prejuzo.
Veja a Figura 4, que traz um resumo dessa informao para,
voc, futuro Gestor Pblico.
*Despesa esforo neces-
srio para gerar a recei-
ta por parte de uma enti-
dade. Fonte: Elaborado
pel o autor.
v
Eventualmente podem
existir algumas
pequenas variaes
conforme as
caractersticas da
entidade.
*Lucro resultado posi-
tivo que ocorre quando
as receitas so maiores
que as despesas. Fonte:
Elaborado pelo autor.
*Prejuzo resultado ne-
gativo, ou seja, as despe-
sas so maiores que as
receitas. Fonte: Elabora-
do pelo autor.
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Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
Figura 4: Demonstrao do Resultado do Exerccio e a Deciso
Fonte: Elaborada pelo autor
BALANO PATRIMONIAL
O Balano Patrimonial apresenta os ativos* e os passivos*
(incluindo o patrimnio lquido*) de uma entidade em um perodo
de tempo especfico. Em outras palavras, podemos dizer que o ativo
algo que ir contribuir para gerar riqueza. Entre os ativos mais
comuns temos terrenos, mquinas, computadores, mercadorias que
sero vendidas, direitos a receber de clientes (denominados tambm
de valores a receber), dinheiro e aplicaes financeiras. Muitos
ativos foram obtidos por meio das atividades de investimentos,
como os terrenos, mas alguns outros foram por meio das atividades
operacionais.
Em algumas obras comum encontrarmos a definio de ativo
como sendo bens e direitos. Essa uma definio simplista,
que no corresponde realidade. Um computador antigo, que
j no usado, no um ativo, apesar de ser um bem da
entidade. Voc saberia dizer qual a razo? Volte na definio
*Ati vo representa
todo recurso, controla-
do pela entidade em ra-
zo de uma operao
que ocorreu no passa-
do, que ir gerar rique-
za futura. Fonte: Elabo-
rado pelo autor.
*Passivo uma obriga-
o atual , decorrente
de um evento passado,
cuj a l i qui dao i r re-
sultar num desembolso
de recursos. Fonte: Ela-
borado pelo autor.
*Patrimnio Lquido
refere-se di ferena
entre os ativos e os pas-
sivos circulantes e no
circulantes. Fonte: Ela-
borado pelo autor.
27
Mdulo 2
Unidade 1 Informaes Contbeis
de ativo e verifique o que falta para este computador que no
mais usado ser um ativo.
O potencial em contribuir, direta ou indiretamente, para o
fluxo de caixa da empresa condio indispensvel para um item
ser classificado como ativo. Se uma conta do ativo perder essa
capacidade, dever ser transformada em despesa no momento em
que se identificar essa ocorrncia.
E quanto ao passivo, voc saberia citar algum exemplo?
Partindo do princpio de que o passivo envolve todas as
obrigaes que a entidade possui atualmente e que representaro,
geralmente, um pagamento, podemos classificar um emprstimo
obtido no passado junto a um banco como um exemplo de passivo.
Ou ainda uma compra a prazo feita pela entidade que gera uma
obrigao de efetuar pagamento no futuro tambm um passivo.
Outro tipo comum de passivo a obrigao com empregados
(salrios a pagar, por exemplo).
O passivo pode ser denominado de exigvel ou
exigibilidades.
Na contabilidade o passivo possui dois significados, sendo
um no sentido restrito e outro no sentido amplo. No sentido amplo,
o passi vo representa o l ado di rei to do bal ano. O passi vo
representaria todas as fontes de financiamento de uma entidade
num determinado momento.
J no sent i do rest ri t o, o passi vo cor responde aos
compromissos da entidade com terceiros. Nessa definio, no
seriam considerados como passivo os recursos que foram colocados
na entidade pelos acionistas, ou o patrimnio lquido. Alguns
v
Mudanas recentes na
legislao societria,
ocorridas em 2007,
definiram que passivo
corresponde ao seu
sentido amplo (BRASIL,
2007) conceito que
adotaremos nesta
disciplina , j a
Estrutura Conceitual
para Elaborao e
Apresentao das
Demonstraes
Contbeis utiliza o termo
passivo no seu sentido
restrito (CFC, 2008a).
28
Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
autores, para diferenciar, usam o termo exigibilidades, ou capital
de terceiros, para passivo. Esquematicamente podemos dizer que:
A base conceitual do Balano Patrimonial a equao
contbil bsica:
De acordo com essa expresso, o total dos ativos da entidade
ser igual ao passivo (inclui o passivo no sentido restrito e o
patrimnio lquido). A expresso importante, sendo observada
em qualquer situao apresentada pela entidade. No prximo
captulo iremos detalhar mais o seu funcionamento. Por hora,
importante que voc considere que numa entidade o volume de
recursos existentes para gerar riqueza no futuro (os ativos) igual
s exigibilidades existentes e aos recursos prprios.
Para melhor entendimento apresentamos um exemplo numrico
de Balano Patrimonial da Empresa Ondas do Mar. Veja a Figura 5.
Figura 5: Balano Patrimonial da Empresa Ondas do Mar
Fonte: Elaborada pelo autor
29
Mdulo 2
Unidade 1 Informaes Contbeis
Analisando com ateno essa demonstrao, podemos
observar que o Balano mostra dois lados: o lado esquerdo com o
ativo e o lado direito com as exigibilidades e o patrimnio lquido.
Essa disposio uma conveno histrica da contabilidade
brasileira e de alguns pases com influncia estadunidense na sua
contabilidade. E, podemos observar ainda que o total do lado
esquerdo (ativo) igual ao lado direito (passivo). Isso se deve
equao contbil bsica.
O Ativo est dividido em dois grandes grupos. So eles:
Circulante: so o caixa ou aqueles itens que iro se
transformar em caixa at o final do prximo exerccio
social, ou seja, so as disponibilidades, os direitos
realizveis no curso do exerccio social subsequente e
as aplicaes de recursos em despesas do exerccio
seguinte. So os ativos de curto prazo.
No circulante: inclui os direitos de longo prazo*,
os investimentos de l ongo prazo, o imobil izado
(prdios, computadores, equipamentos, entre outros)
e o intangvel.

investimentos fazem referncia s participaes perma-


nentes em outras sociedades e aos direitos de qualquer
natureza, no classificveis no ativo circulante, e que
no se desti nem manuteno da ati vi dade da
companhia ou da empresa;

ativo imobilizado diz respeito aos direitos que tenham


por objeto bens corpreos destinados manuteno
das atividades da companhia ou da empresa ou
exercidos com essa finalidade, inclusive os decorrentes
de operaes que t ransf i ram companhi a os
benefcios, riscos e o controle desses bens; e

intangvel faz meno aos direitos que tenham por


objeto bens incorpreos destinados manuteno da
companhia ou exercidos com essa finalidade, inclusive
o fundo de comrcio adquirido. Fonte: Brasil (2007).
v
Em alguns pases, por
exemplo, o ativo
apresentado em cima e
as exigibilidades e o
patrimnio lquido,
embaixo.
*Ativo Realizvel a Longo
Prazo os direitos reali-
zveis aps o trmino do
exerccio seguinte, assim
como os derivados de
vendas, adiantamentos
ou emprstimos a socie-
dades coligadas ou con-
troladas, diretores, acio-
nistas ou participantes
no lucro da companhia,
que no constiturem ne-
gcios usuais na explora-
o do objeto da compa-
nhia. Fonte: Brasil (2007).
30
Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
Volte Figura 5 e analise o ativo da empresa. Observe que
exi st e um at i vo t ot al de R$ 42 mi l , a mai or part e
correspondente aos computadores. Mas como sabido, o
computador um bem que regularmente necessita de
investimento, em razo da defasagem tecnolgica. Voc sabe
o que isso significa?
Significa dizer que a empresa possui um ativo que necessita
ser reposto regularmente. Existem dois outros ativos que esto
classificados como circulante, ou seja, so de curto prazo. Caixa
representa a moeda corrente e os valores existentes em conta
corrente. J Despesa Antecipada representa valores que a empresa
j pagou, mas que tero usufruto em perodos seguintes, como
seguros, salrios adiantados, aluguis pagos antes do prazo ou at
mesmo estoques.
Antes de olharmos o lado direito do balano, importante
destacarmos a ordem com que os itens do ativo so apresentados.
Observe que o balano inicia com o dinheiro existente em caixa.
So os recursos mais lquidos representam os recursos mais fceis
de serem usados em uma transao, ou seja, que a empresa pode
lanar mo quando necessitar. O Balano finaliza com um recurso
que a empresa ter dificuldade de converter em moeda corrente,
que so os computadores. Essa ordem tambm uma conveno,
e tem suas origens na histria da contabilidade.
Analisado o lado esquerdo, vamos agora observar o lado direito
do balano?
Quando o passivo representa uma obrigao que dever ou
poder ser quitada at o final do perodo seguinte, ele classificado
como passivo circulante. Geralmente esto classificados como
circulante as obrigaes com os funcionrios (salrios a pagar, por
exemplo), com o governo (dvidas com o fisco ou a previdncia),
v
Na Unidade 3, iremos
discutir sobre as
despesas.
v
Conhea mais sobre a
histria da Contabilidade
no vdeo disponvel em:
<http://tinyurl.com/
ydb3fg5>.
31
Mdulo 2
Unidade 1 Informaes Contbeis
com fornecedores ou com clientes (as receitas antecipadas, que
estudaremos mais adiante na disciplina) e algumas dvidas com
bancos de curto prazo.
O passivo que somente ir vencer a partir do final do prximo
exerccio social considerado como no circulante. O mais
comum passivo no circulante so os emprstimos de longo prazo.
Para melhor entender a distino entre o circulante e o no
circulante, considere uma empresa que est fazendo seu balano
de 31 de dezembro de 2009. A empresa possui dois emprstimos.
O primeiro ir vencer no dia 30 de outubro de 2010 e o segundo
somente ser quitado, contrato feito com o banco, no dia 5 de abril
de 2011. O primeiro emprstimo ir vencer at o final do prximo
exerccio social (31 de dezembro de 2010) e ser classificado como
passivo circulante. O segundo ir vencer aps o encerramento do
prximo exerccio social, sendo classificado como passivo no
circulante.
Temos ainda o patrimnio lquido, que se refere aos recursos
que foram investidos na entidade pelos acionistas, ou seja, os
recursos prprios. Esses valores podem ter sido aplicados por meio
de uma integralizao do capital, quando os acionistas so
convocados para comprar aes de empresa, ou por meio do
resul tado obti do nos exerc ci os anteri ores, que no foram
distribudos.
Novamente retorne Figura 5 e observe que o passivo
circulante totaliza R$ 5.400 e incluiu dvidas com fornecedores,
salrios de funcionrios a pagar e receitas antecipadas. Esses
passivos devero ser quitados at o final do prximo perodo, ou
seja, at o dia 31 de dezembro de 2010 (pois o balano foi encerrado
em 31 de dezembro de 2009). J o passivo de longo prazo
corresponde aos emprstimos, no valor de R$ 7.600. Com isso,
podemos concluir que de um passivo de R$ 42 mil, R$ 13 mil esto
no grupo das exigibilidades (passivo no sentido restrito). Isso
corresponde a 31% do total. Essa percentagem muito usada no
mundo financeiro. Representa o endividamento da empresa, isto ,
quanto maior o seu valor, mais endividada estar a empresa.
32
Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
No podemos afirmar que endividamento bom ou ruim.
Basicamente dois aspectos so relevantes na deciso de aumentar
ou diminuir o nvel de endividamento: o risco e o custo do dinheiro.
Em geral, exigibilidades possuem mais risco, mas o seu custo para
a entidade menor. As caractersticas do administrador, se ele
avesso ou no ao risco, podem influenciar nesta deciso. Outras
variveis que podem influenciar o nvel de endividamento incluem
a situao da economia, o acesso ao mercado financeiro e a
existncia de expanso na empresa.
Finalmente, o lado esquerdo encerra-se com o patrimnio
lquido. Conforme afirmamos anteriormente, esse grupo apresenta
os recursos investidos pelos acionistas na empresa. Pela legislao
brasileira est dividido em capital social, reservas de capital, ajustes
de avaliao patrimonial, reservas de lucros, aes em tesouraria e
prejuzos acumulados (BRASIL, 2007).
Para esta disciplina, iremos usar o capital social, que
corresponde, basicamente, s aes que foram subscritas; e as
reservas, que correspondem a uma das possveis destinaes do
lucro. As outras contas devem ser objeto de estudo em um curso
mais avanado de Contabilidade.
Voc deve est ar se pergunt ando: como ut i l i zar essas
demonstraes contbeis?
Para usar melhor as demonstraes contbeis, comum o
clculo de ndices que representam relaes entre os itens dessas
demonstraes. J comentamos sobre uma delas na Demonstrao
do Resultado do Exerccio, a relao entre o lucro e a receita, e
sobre outra quando estudamos o passivo, o endividamento. Os
resultados obtidos nos clculos podem ser comparados com outras
empresas ou com a evoluo ao longo do tempo.
v
Existem muitos outros
ndices e voc pode
encontrar uma relao
dos mais comuns na
Unidade 4 ou
consultando as
indicaes apresentadas
na seo
Complementando
apresentada no final
desta Unidade.
33
Mdulo 2
Unidade 1 Informaes Contbeis
A Figura 6 apresenta o resumo da relevncia do Balano
Patrimonial para o gestor.
*Caixa Compreende o
numerrio em espcie e
depsitos bancrios dis-
ponveis. Fonte: CFC
(2009b).
*Equivalentes de Caixa
Compreende o numer-
rio em espcie e depsi-
tos bancrios dispon-
veis. Fonte: CFC (2009b).
Figura 6: Balano Patrimonial e a Deciso
Fonte: Elaborada pelo autor
DEMONSTRAO DOS FLUXOS DE CAIXA
A Demonst rao dos Fl uxos de Cai xa det al ha a
movimentao com os recursos monetrios da empresa, incluindo
o caixa* e os equivalentes de caixa*. A contabilidade da
entidade prepara essa demonstrao em razo da importncia de
saber sobre a movimentao desses recursos. Em outras palavras,
essa demonstrao est dividida em fluxos de caixa decorrentes de
atividades operacionais, de investimento e de financiamento.
Antes da Lei n. 11.638/07, essa demonstrao no era obrigatria
no Brasil. Com essa legislao, a Demonstrao dos Fluxos de Caixa
substituiu a Demonstrao das Origens e Aplicaes de Recursos.
A Figura 7 traz um exemplo de Demonstrao dos Fluxos de
Caixa. Inicialmente, apresentamos os valores originrios das
atividades operacionais.
34
Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
Figura 7: Demonstrao dos Fluxos de Caixa
Fonte: Elaborada pelo autor
Observe que a empresa teve recebimento de clientes e
pagamento de salrios, seguros e aluguel. Uma conveno adotada
na apresentao foi de que as entradas de caixa (os recebimentos)
esto com sinal positivo e as sadas (os pagamentos), com o sinal
negativo (entre parnteses). O resultado final indica que obteve
R$ 15.400 nas atividades.
Esperamos que toda entidade apresente resultado
positivo nas atividades operacionais, como o caso
do nosso exemplo.
Com base na Figura 7 podemos identificar os fluxos de
investimento (em computadores); os financiamentos, com recursos
dos acionistas e emprstimos obtidos com terceiros; e que a soma
dos fluxos corresponde a uma variao no Caixa e Equivalentes de
R$ 6 mil.
35
Mdulo 2
Unidade 1 Informaes Contbeis
De uma maneira resumida, a empresa obteve recursos das
atividades operacionais e de financiamento, que foram destinados
compra de computadores (atividade de investimento).
A Figura 8 apresenta, de forma resumida, o uso dessa
demonstrao para a deciso do administrador.
Demonstraes Contbeis
As grandes enti dades, al gumas por determi -
nao legal e outras por opo prpria, divul-
gam suas demonstraes contbei s na
internet. Para conhecer, basta clicar no menu
relao com investidor ou outro link seme-
l hante. Voc poder obter essas i nformaes
no s ti o da Comi sso de Val ores Mobi l i ri os
<www.cvm. gov.br>. Uma alternativa gratuita
o endereo da Bovespa <http://www.bovespa.
com.br>. Outra opo comprar as i nforma-
es de empresas que tornam essas informa-
es mai s ami gvei s, sendo a pri nci pal de-
las a Economtica <www.economatica.com.br>.
Saiba mais
Figura 8: Demonstrao dos Fluxos de Caixa e Deciso
Fonte: Elaborada pelo autor
OUTRAS INFORMAES
Apresentaremos trs demonstraes
contbeis importantes: a Demonstrao do
Resul t ado do Exerc ci o, o Bal ano
Patrimonial e a Demonstrao dos Fluxos
de Caixa. Com essas demonstraes j
possvel fazer diversas anlises. Existem
outras informaes sobre uma empresa que
podem ser encont radas e que f oram
produzidas pela contabilidade ou a partir
desta. As mais usuais so: demonstrao
das mut aes do pat ri mni o l qui do,
36
Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
relatrio de administrao, notas explicativas, relatrio de auditoria,
demonstrao do valor adicionado e balano social. Vamos, a
seguir, discutir brevemente essas informaes.
Demonstrao das Mutaes do Patrimnio
Lquido: essa demonstrao, conhecida como DMPL,
mostra as variaes ocorridas no Patrimnio Lquido
da entidade no decorrer de um exerccio social.
Evidencia o destino do lucro do exerccio, o aumento
ou a diminuio do capital, as movimentaes das
reservas, entre outras movimentaes. Al gumas
ent i dades cost umam di vul gar soment e a
Demonstrao de Lucros ou Prejuzos Acumulados,
que apresenta parte da DMPL.
Relatrio de Administrao: difere das informaes
anteriores por duas razes: um texto e no possui
uma estrutura rgida, previamente definida em lei ou
regulamentos. Essas caractersticas fazem com que esse
Relatrio seja um instrumento de apresentao dos
resultados, incluindo justificativas sobre o desempenho
da entidade, anlise do contexto econmico e seus
efeitos no resultado, perspectivas da administrao,
entre outros aspectos. De uma maneira geral, o texto
desse Relatrio bastante otimista e favorvel
administrao da empresa. Sua leitura pode indicar a
viso dos administradores sobre a entidade.
Notas Explicativas: apresentam o detalhamento de
i nf ormaes que est o cont i das nas pri nci pai s
demonstraes contbeis. Podem ser expressas em
texto ou tabelas, mas sua linguagem tcnica. Em
grandes empresas, as notas explicativas podem ocupar
inmeras pginas. Existe uma tendncia no Brasil em
encurtar o Balano Patrimonial e a Demonstrao do
Resultado do Exerccio e fazer o detalhamento nas
notas explicativas. Podem trazer tambm os critrios
37
Mdulo 2
Unidade 1 Informaes Contbeis
que foram usados na mensurao dos itens que
compem estas duas demonstraes.
Relatrio de Auditoria: uma entidade pode contratar
uma empresa de auditoria que ir verificar se as
informaes prestadas expressam a realidade e esto
de acordo com a boa tcnica contbil. Caso exista
algum problema com a contabilidade, a empresa de
auditoria deve informar isto no Relatrio de Auditoria
esse documento uma leitura importante para saber
a qualidade das informaes. Devemos tomar cuidado
com as demonstraes de uma entidade cujo Relatrio
de Auditoria possui ressalvas ou reprova os valores
apresentados.
Demonstrao do Valor Adicionado: tornou-se
obrigatria para as sociedades annimas de capital
aberto com a Lei n. 11.638/07. Mostra a riqueza
gerada pela entidade e a sua distribuio entre os
empregados (sal rios e participaes no l ucro),
financiadores, acionistas, governo e outros. Essa
informao interessante para sabermos como a
riqueza est sendo distribuda. Pode ser til como
instrumento de poltica econmica, pois mostra o que
uma entidade est adicionando de valor para a
economia. A rigor, a soma do valor adicionado de todas
as empresas de um pas deveria corresponder ao
Produto Interno Bruto.
Balano Social: uma informao que apresenta a
contribuio da empresa para a sociedade em termos
de gerao de empregos, benefcios concedidos a
movimentos sociais, polticas de defesa dos direitos
das parcelas menos valorizadas pela sociedade, entre
outros aspectos. Existem alguns modelos de Balano
Social, como o do Ibase, mas no existe uma estrutura
rgida. Por suas caractersticas, um interessante
instrumento de marketing para certas empresas.
v
Veja sobre o PIB no stio
<http://
www.ipib.com.br/
oquee.asp>.
v
Para conhecer mais
sobre o Balano Social,
acesse o stio <http://
www.ibase.br/
modules.php?name=
Conteudo&pid=2414>.
Outra alternativa ao
Ibase o GRI <http://
www.globalreporting.org/
Home>.
38
Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
PRESSUPOSTOS BSICOS
A contabilidade de uma entidade geralmente produzida e
divul gada segundo dois pressupostos bsicos: o Regime de
Competncia e a Continuidade (CFC, 2008a).
Precisamos conhecer e entender esses pressupostos, pois isso
afeta a informao que divulgada pela contabilidade.
REGIME DE COMPETNCIA
Dizer que a demonstrao contbil elaborada pelo regime
de competncia significa dizer que os eventos so considerados
pela contabilidade quando ocorrem. Considere uma entidade que
efetue uma venda a prazo no ms de abril para recebimento em
junho. O registro da operao como receita ocorrer no ms de
abril, quando ocorreu, e no em junho, quando existiu o recebimento.
Da mesma forma, suponha que a mesma entidade utilizou um imvel
alugado em abril, cujo pagamento do aluguel foi realizado em maio.
A despesa com o aluguel ir aparecer na Demonstrao do Resultado
do Exerccio do ms em que houve o evento, no caso abril.
A ut i l i zao do Regi me de Compet nci a possi bi l i t a
informaes melhores e mais adequadas sobre a situao de uma
entidade. Com isto, as demonstraes contbeis informam no
somente as transaes passadas relacionadas ao pagamento e
recebimento de caixa, mas tambm os passivos futuros e recursos
que sero recebidos no futuro.
v
Ns iremos ampliar
nossa discusso sobre o
Regime de Competncia
na Unidade 3 e tambm
na disciplina
Contabilidade Pblica.
39
Mdulo 2
Unidade 1 Informaes Contbeis
CONTINUIDADE
Quando uma demonstrao contbil preparada, um dos
pressupostos que a entidade continue existindo no futuro. Ou seja,
no existe previso de que ir reduzir de forma expressiva suas
operaes ou at mesmo encerrar as atividades. Esse pressuposto
importante, pois reflete na forma de medir os elementos que
compem as demonst raes da ent i dade. Caso exi st a a
possibilidade de a entidade no continuar existindo no futuro, deve-
se usar uma forma diferente de mensurar.
Uma entidade em dificuldades financeiras pode ter sua
continuidade questionada. Isso pode ocorrer, por exemplo, no
Relatrio de Auditoria. Nessa situao, a empresa de auditoria
informa que, apesar das demonstraes contbeis terem sido
elaboradas com o pressuposto da continuidade, isso talvez no seja
o mais adequado.
Complementando...
Para saber mais sobre os assuntos discutidos nesta Unidade, leia os textos
propostos a seguir:

Contabilidade de Custos de Eliseu Martins. Essa obra traz uma


abordagem tradicional sobre custos.

A Meta: um processo de melhoria contnua um best-seller de Eliyahu


Goldratt e Jeff Cox. Nesse livro voc encontra uma leitura mais instigante
de custos.

Custos no Setor Pblico de Csar Augusto Tibrcio Silva. Aqui voc


pode aprofundar seus estudos sobre custos no setor pblico.

Estrutura e anlise de balanos de Alexandre Assaf Neto.

Estrutura, anlise e interpretao das Demonstraes Contbeis de


Alexandre Alcantara.

A mensurao da Realidade de Alfred Crosby. Nessa obra voc


encontra um estudo interessante sobre a relevncia da Contabilidade
na sociedade ocidental.
40
Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
Resumindo
Vimos nesta Unidade que a Contabilidade comunica
ao usurio, interno e/ou externo, a situao de uma entida-
de. O conjunto dessas informaes, as demonstraes
contbeis, permite ao usurio conhecer o desempenho da
entidade.
Destacamos, particularmente, o Balano Patrimonial,
a Demonstrao do Resultado do Exerccio e a Demonstra-
o dos Fluxos de Caixa.
Na prxima Unidade, mostraremos como os nmeros
surgem nessas demonstraes. Voc ir conhecer ainda o
procedimento de contabilizao.
41
Mdulo 2
Unidade 1 Informaes Contbeis
Atividades de aprendizagem
Confira se voc teve bom entendimento do que tratamos
nesta Unidade realizando as atividades propostas, a seguir.
Se precisar de auxlio, no hesite em fazer contato com seu
tutor.
1. Suponha que voc v comprar um bem (automvel, por exemplo).
Faa uma lista de questes que voc gostaria de saber sobre a
organizao que est vendendo esse produto para voc. Como
voc acredita que isto poder afetar a sua compra?
2. Entre no stio de uma organizao, como a Vale do Rio Doce
<www.vale.com> e acesse as suas demonstraes contbeis. Lo-
calize o ativo total, o endividamento, o lucro lquido e o fluxo de
caixa das operaes.
3. Alm das demonstraes contbeis, as companhias abertas de-
vem divulgar para o mercado o mais rpido possvel qualquer fato
revelante que possa afetar o seu desempenho. V at a pgina da
CVM <http://www.cvm.gov.br/> e clique em Fatos Relevantes.
Escolha uma organizao e procure verificar como o fato pode
afetar o seu desempenho.
4. Um dos usos mais interessantes das informaes contbeis na
criao de rankings. Existem diversas organizaes que fazem isso
no Brasil, como o jornal Valor Econmico (Valor 1000), a revista
Exame (Maiores e Melhores) ou o jornal Gazeta Mercantil.
Pesquise na internet como essas publicaes usam as informa-
es contbeis.
42
Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
Respostas das
Atividades de aprendizagem
1) Resposta individual.
2) Resposta individual.
3) Resposta individual.
4) Resposta individual.
43
Mdulo 2
Unidade 1 Informaes Contbeis
UNIDADE 2
OBJETIVOS ESPECFICOS DE APRENDIZAGEM
Ao finalizar esta Unidade, voc dever ser capaz de:
Mostrar como a contabilidade registra os eventos por meio do
mecanismo de dbito e crdito;
Descrever os efeitos das partidas dobradas no ativo e no passivo; e
Detalhar a elaborao da Demonstrao dos Fluxos de Caixa.
SISTEMA CONTBIL
44
Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
45
Mdulo 2
Unidade 2 Sistema Contbil
TRANSAO E CONTABILIDADE
Caro estudante,
Na Unidade anterior mostramos as principais informaes
contbeis disposio do usurio. Agora, iremos apresentar
como a contabilidade chega s informaes que foram
apresentadas na Unidade anterior. importante que voc
acompanhe todas as etapas do processo.
Inicialmente trataremos do mtodo contbil das partidas
dobradas. Esse mtodo surgiu h mais de 700 anos e no se
sabe ao certo quem o inventou. O certo que com as partidas
dobradas a contabilidade tem condies de registrar os
eventos que ocorrem numa entidade e que ainda hoje so
a base do trabalho dirio do contador.
A seguir discutiremos a questo do dbito e do crdito e
iremos mostrar o significado deles para a contabilidade.
Voc provavelmente j deve ter escutado estes termos na
linguagem coloquial.
Vamos comear?
O sistema de informao contbil precisa de uma forma de
registrar os eventos que ocorrem numa entidade. importante notar
que nem todos eventos so registrados pela contabilidade, mas
somente aqueles que afetam a posio financeira. Por exemplo, o
pagamento de uma dvida, a compra de uma mquina e a receita
obtida com a prestao de servio so exemplos de eventos que
so registrados.
Mas a discusso com um cliente potencial, a aprovao de
um plano de contratao de novos funcionrios ou a possibilidade
de obter um novo emprstimo no so eventos registrados pela
contabilidade, pois ainda no afetaram a posio financeira.
46
Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
Feita essa distino, vamos relembrar a equao bsica da
contabilidade:
Com base nessa equao, podemos afirmar que para cada
evento que ocorrer em uma entidade podemos verificar os efeitos
na equao contbil. Assim, se um ativo aumenta, dever existir
uma reduo em outro ativo ou um aumento no passivo.
Para cada evento registrado pela contabilidade, a
igualdade dada pela equao bsica da contabilidade
deve se manter.
Para mostrarmos como os eventos afetam a contabilidade
de uma entidade, vamos considerar sete eventos da empresa Fcil
S/A, apresentados e analisados a seguir.
Evento 1
Investimento em Dinheiro pelos Acionistas
No primeiro dia do ms algumas pessoas decidiram criar
uma empresa que recebeu a denominao de Fcil. Para isso, juntou
R$ 80 mil de recursos para o seu capital em dinheiro. A nova
empresa passa, a partir deste momento, a ter recursos em dinheiro
(denominado de Caixa na contabilidade), indicando um aumento
no ativo. Ao mesmo tempo foi investido na empresa pelos acionistas
este valor, que constitui o seu Capital Social. Desse modo, o aumento
no ativo Caixa foi seguido do aumento do Capital Social, que faz parte
do Patrimnio Lquido. O efeito do evento na equao bsica :
47
Mdulo 2
Unidade 2 Sistema Contbil
Evento 2
Obteno de um Emprstimo
Logo aps a criao da empresa, foi solicitado e obtido um
emprstimo de longo prazo em um banco. Esses recursos sero
usados no futuro para os investimentos da empresa. Por um lado, o
evento ir aumentar o ativo Caixa, com um aumento de R$ 40 mil.
Por outro lado, a empresa passa a ter um passivo do mesmo valor.
O efeito na equao bsica o seguinte:
Observe que o Ativo agora tem um valor de R$ 120 mil e o
passivo, que a soma dos Emprstimos e do Capital Social, tambm
tem esse valor.
Evento 3
Compra de Terrenos
A empresa utilizou os recursos existentes em Caixa para
comprar um terreno onde no futuro pretende construir sua sede.
O valor de compra foi de R$ 60 mil. Essa uma situao em que
ocorreu um aumento no ativo da empresa, Terrenos, e ao mesmo
tempo uma reduo em outro ativo, Caixa, no mesmo valor. Com
isso, a equao contbil permanece vlida, conforme mostramos a
seguir:
Assim, o ativo continua com um valor de R$ 120 mil, com
R$ 60 mil no Caixa e R$ 60 mil aplicados em Terrenos. Do lado direito
temos R$ 40 mil em Emprstimos e R$ 80 mil em Capital Social.
48
Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
Evento 4
Prestao de Servio
A empresa prestou servio para terceiros e recebeu R$ 18
mil. Essa prestao de servio corresponde a uma receita para a
empresa. Durante um exerccio social, uma empresa poder obter
receitas, que quando confrontadas com as despesas, determinaro
a existncia de lucro ou prejuzo. Esse resultado far parte do
patrimnio lquido at que seja distribudo ao acionista sob a forma
de dividendo. Por essa razo, por um lado podemos dizer que a
receita gerada afeta a equao bsica do lado direito. Mas o
recebimento aumenta o Caixa, mantendo a igualdade na equao
contbil, conforme mostrado a seguir:
O ativo passa a ter um valor de R$ 138 mil, sendo R$ 60 mil
de Terrenos e R$ 78 mil de Caixa. O passivo tambm possui esse
valor, sendo R$ 40 mil de Emprstimo e R$ 98 mil de Patrimnio
Lquido.
Evento 5
Pagamento do Aluguel de Imvel
A empresa efetuou um pagamento de R$ 7 mil referente ao
aluguel de um imvel. Observe que esse aluguel foi usado no processo
de obteno de receita, sendo portanto uma despesa da empresa.
A despesa reduz o resultado da empresa e, como consequncia, o
patrimnio lquido. Ao mesmo tempo que esse evento reduziu o
lado direito da equao, ocorreu tambm uma diminuio do Caixa,
do lado esquerdo. Com isso, a igualdade se manteve, conforme pode
ser notado a seguir:
49
Mdulo 2
Unidade 2 Sistema Contbil
O pagamento do aluguel reduziu o total ativo para R$ 131
mil em razo da diminuio do Caixa. O passivo tambm diminuiu
em virtude da mudana no Patrimnio Lquido.
Voc pode notar que uma conta de despesa pode reduzir,
portanto, o Patrimnio Lquido de uma empresa. Na realidade,
certas empresas em dificuldades podem ter um valor elevado de
despesas, em relao s suas receitas, em um ou mais exerccios
sociais, que terminam por gerar um Patrimnio Lquido negativo.
Essa situao conhecida como passivo a descoberto, sendo
considerada um sinal de fragilidade da empresa.
Evento 6
Compra de Material de Escritrio
A empresa comprou R$ 4 mil de material de escritrio a
prazo. Isso significa dizer que, por um lado, passa a existir um novo
ativo, Material, e um passivo com terceiros. Essa dvida com o
fornecedor do material dever ser quitada num futuro prximo,
representando um aumento no passivo. Com isso, a equao mantm
a igualdade, conforme pode ser visualizado a seguir:
Observe que o ativo total aumentou para R$ 135 mil, agora
dividido entre o Caixa (R$ 71 mil), Material (R$ 4 mil) e Terrenos
(R$ 60 mil). J o passivo revela que a maioria do financiamento
com o Patrimnio Lquido (R$ 91 mil), seguido de Emprstimo
(R$ 40 mil) e Fornecedores (R$ 4 mil).
50
Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
Evento 7
Pagamento de Salrios
Ao final do ms a empresa efetuou o pagamento de salrios,
no valor de R$ 5 mil. Isso corresponde a uma despesa e ir reduzir
o resultado da empresa. Com isso, o valor do Patrimnio Lquido
tambm ficar menor. Ao mesmo tempo, o pagamento ir diminuir
os recursos existentes no Caixa, mantendo a igualdade na equao
contbil:
O pagamento de salrio diminuiu o ativo, de R$ 135 mil
para R$ 130 mil, assim como o passivo. O Patrimnio Lquido
reduziu de R$ 91 mil para R$ 86 mil.
Para mel hor ent endi ment o, preparamos um resumo
apresentando os eventos que ocorreram na empresa:
Ao longo desse exemplo, analisamos detalhadamente os
efeitos no ativo e no passivo da empresa. Aps cada anlise,
mostramos que a igualdade contbil permaneceu. Assim, a igualdade
entre o ativo e passivo, conforme consta da equao bsica, ser
sempre verdadeira. Caso isso no esteja ocorrendo, deve ter existido
um erro na contabilidade da entidade.
51
Mdulo 2
Unidade 2 Sistema Contbil
DBITO E CRDITO
A forma que utilizamos para explicar como considerar os
eventos em termos da equao bsica muito didtica, mas invivel
na prtica. Imagine a complexidade do quadro em uma entidade
com muitos eventos ocorrendo diariamente e com um grande
detalhamento. Todo esse processo pode ser simplificado com o
mecanismo do dbito e crdito.
Na linguagem contbil, dbito no significa algo negativo;
da mesma forma, crdito no algo bom. Na realidade, em cada
evento, podemos responder a duas questes cruciais:
Para onde foram os recursos? Ou seja, qual o destino
dos recursos?
De onde vieram os recursos? Em outras palavras, qual
a sua origem?
Em cada evento que ocorre na entidade e que registrado
pela contabilidade, essas duas perguntas devem ser feitas. A resposta
da primeira pergunta qual o destino dos recursos? corresponde
ao dbito. Enquanto a resposta da segunda questo corresponde
ao crdito. Em cada evento que ocorre em uma entidade, sempre
haver uma origem para os recursos e um destino; em outras
pal avras, em qual quer evento que ser regi strado teremos
lanamentos a dbito e a crdito.
O que estamos estudando corresponde ao mtodo das
partidas dobradas. A existncia dos dois lados num
mesmo evento conduzi u a esta denomi nao.
O lanamento contbil diz respeito ao processo em
que so respondidas as questes qual a origem e
qual o destino dos recursos em termos contbeis.
Alm do dbito e do crdito fazem parte de um
lanamento o local, a data, o valor e o histrico. O
procedi mento que envol ve o l anamento ser
mostrado mais adiante.
52
Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
Agora, vamos mostrar como o mtodo das partidas dobradas
pode ser aplicado ao exemplo que apresentamos anteriormente. Para
cada evento, iremos responder s duas perguntas e fazer os
lanamentos contbeis.
So duas as formas de fazermos um lanamento, por
intermdio de Livro Dirio e de Razonetes. Ambas as formas no
so excludentes e geralmente so realizadas pela contabilidade
manual por uma razo prtica que mostraremos adiante.
Um lanamento no Livro Dirio iniciado com o local e a
data do evento. Logo a seguir, e sempre nessa ordem por conveno,
vm a conta a ser debitada e o valor do dbito. Abaixo, a conta a
ser creditada e o valor monetrio. O lanamento termina com um
breve histrico do evento. Esse histrico opcional, mas til que
conste do lanamento para que no futuro se possa
ter uma ideia precisa do que foi o evento. O texto
do histrico livre, podendo fazer referncia, por
exemplo, ao nmero do documento que comprova
a operao.
A Figura 9 apresenta um exemplo de
lanamento no Dirio do primeiro evento do
exemplo que usamos no incio da Unidade.
Observe a presena dos elementos local, data,
conta a ser debitada (indicada por um D), conta
a ser creditada (ou C), o valor do evento e um
breve histrico. Daqui a pouco explicaremos a
razo de termos debitado Caixa e creditado
Capital Social. Observe tambm que o valor do
dbito est mais esquerda do que o valor do
crdito. Essa tambm uma conveno e deve
ser observada no lanamento.
Conta
Faz referncia a um item que compe
um ativo ou passivo especfico, inclu-
sive do resultado. Na medida do pos-
svel a denominao da conta deve ser
autoexplicativa. Cada entidade possui
um conjunto de contas que sero uti-
l i zadas nos l anamentos, que so or-
gani zados e defi ni dos no Pl ano de
Contas. Em al gumas enti dades, como
o caso das i nsti tui es fi nancei ras
e do setor pblico, este Plano de Con-
tas padroni zado, para faci l i tar a
comparao e o controle. Fonte: Ela-
borado pelo autor.
Saiba mais
53
Mdulo 2
Unidade 2 Sistema Contbil
Figura 9: Lanamento no Dirio
Fonte: Elaborada pelo autor
Quanto aos Razonetes, importante destacarmos que eles
foram uma criao da contabilidade durante a fase na qual a
conferncia dos lanamentos era dificultada pela ausncia de
computadores. Assim, os Razonetes surgiram como uma maneira
de facilitar o trabalho manual, reduzindo os erros nos lanamentos
e tornando mais rpida a construo das demonstraes contbeis.
Nos dias de hoje, com os computadores, o lanamento por meio de
Dirio gera de forma automtica o lanamento dos Razonetes.
Por funcionar como um auxl io no trabal ho contbil ,
os Razonetes possuem uma estrutura mais simples que o Dirio.
A Figura 10 mostra um exemplo de lanamento em razonetes.
Figura 10: Lanamento no Razonete
Fonte: Elaborada pelo autor
54
Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
v
Por questo didtica
vamos considerar
somente o efeito do
evento que est sendo
estudado, deixando de
lado os eventos j
contabilizados.
Note que cada item que iremos usar do Plano de Contas ir
dar origem a um Razonete. No exemplo temos dois Razonetes, um
para o Caixa e outro para o Capital Social. Abaixo do nome aparece
um desenho sob a forma da letra T. O dbito no Caixa foi realizado
do lado esquerdo da letra T, no valor de R$ 80.000,00; do lado
direito da outra letra T a do Capital Social foi feito o lanamento
do crdito. Voc pode observar que a Figura 10 apresenta tambm
um nmero 1. Colocamos esse nmero para fins didticos, para
identificar que trata do Evento 1 do exemplo que usamos.
Vamos agora mostrar como funciona isso para todos os
eventos. Em cada situao, iremos novamente mostrar o efeito na
equao contbil, indicar o dbito e o crdito (para simplificar
deixaremos de lado o Local, Data e Histrico), fazer o lanamento
no Dirio e no Razonete.
Agora com voc. Tente, em cada evento, acompanhar o efeito
na equao contbil, verificar o evento e as duas perguntas
(de onde vieram e para onde foram os recursos), e como foi
realizado o lanamento no Dirio e nos Razonetes. Acompanhe
o processo, de acordo com as Figuras de 11 a 17, com ateno.
Figura 11: Evento 1 Exemplo
Fonte: Elaborada pelo autor
55
Mdulo 2
Unidade 2 Sistema Contbil
Figura 12: Evento 2 Exemplo
Fonte: Elaborada pelo autor
Figura 13: Evento 3 Exemplo
Fonte: Elaborada pelo autor
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Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
Figura 14: Evento 4 Exemplo
Fonte: Elaborada pelo autor
Figura 15: Evento 5 Exemplo
Fonte: Elaborada pelo autor
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Mdulo 2
Unidade 2 Sistema Contbil
Figura 16: Evento 6 Exemplo
Fonte: Elaborada pelo autor
Figura 17: Evento 7 Exemplo
Fonte: Elaborada pelo autor
58
Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
Finalizamos os lanamentos contbeis dos sete eventos. Ao
final das operaes, seria interessante saber quanto a empresa
possui em cada um dos itens do Balano Patrimonial. Vamos
detalhar isso a seguir na Figura 18.
Figura 18: Razonetes do Exemplo
Fonte: Elaborada pelo autor
Com os Razonetes podemos saber, para cada conta, o valor
do saldo existente aps o registro dos eventos que ocorreram na
entidade.
As contas de resultado, receitas e despesas, so
contas de controle, ou seja, servem para permitir o
acompanhamento dos ganhos e dos gastos das
entidades, mesmo que no recebidos ou pagos.
59
Mdulo 2
Unidade 2 Sistema Contbil
BALANCETE DE VERIFICAO
Na Figura 19 colocamos juntos todos os Razonetes que
usamos no exemplo. Observe atentamente que a figura apresenta
um resumo que permite rapidamente determinar o valor existente
ao final do perodo para cada conta do ativo e do passivo, assim
como ter uma ideia sobre o montante do resultado do perodo. Os
nmeros ao lado de cada valor permitem o vnculo com o nmero
do evento.
Resumimos, mais ainda, as informaes dos saldos existentes
em cada conta na Figura 20. Podemos observar que, em lugar de
colocar todas as movimentaes, s apresentamos o saldo final.
Verifique que o valor do Caixa, de R$ 66 mil, o resultado da soma
de todos os eventos que significaram entrada ou sada de dinheiro.
Esse valor est na coluna do dbito, pois os valores debitados so
maiores em R$ 66 mil do que os valores creditados.
Agora, verifique cada item da Figura 19 e compare com os
Razonetes da Figura 18. Perceba que estamos simplificando os
eventos que ocorreram na empresa por meio da Figura 19.
Figura 19: Balancete de Verificao
Fonte: Elaborada pelo autor
Com base na Figura 19 podemos ver a listagem das contas
com os saldos finais, se do lado devedor ou do lado credor. A
primeira finalidade do Balancete de Verificao provar que existe
60
Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
a igualdade entre a soma dos dbitos e a soma dos crditos. O
mtodo das partidas dobradas pressupe que os valores dos dbitos
sejam iguais aos valores dos crditos. Caso isso no ocorra, o
processo contbil foi feito com algum erro.
A partir do Balancete de Verificao fica fcil fazermos a
Demonstrao do Resultado do Exerccio e o Balano Patrimonial
da empresa. Observe a Figura 20.
v
A opo sobre o destino
do resultado tomada
pela assembleia,
conforme regulamentado
em lei e no estatuto de
cada empresa.
Figura 20: Demonstrao do Resultado
Fonte: Elaborada pelo autor
Podemos notar que durante o perodo demonstrado as
Receitas foram de R$ 18 mil e as Despesas, R$ 12 mil, o que resultou
em um lucro de R$ 6 mil. Podemos dizer ento que a relao entre
o lucro do exerccio e a receita de 33%, indicando que para cada
unidade monetria de receita a empresa tem um lucro de R$ 0,33.
Esse l ucro pode ter vrias destinaes. Uma del as
remunerar os acionistas que aplicaram na empresa. A outra
possi bi l i dade ret er os recursos na empresa para novos
investimentos. Nesse caso, os valores podem aumentar o Capital
Social ou compor as Reservas de Lucros. Nesse pequeno exemplo
vamos considerar que o resultado do exerccio far parte das
Reservas de Lucros. Observe a Figura 21, que apresenta o Balano
Patrimonial da empresa.
61
Mdulo 2
Unidade 2 Sistema Contbil
Figura 21: Balano Patrimonial
Fonte: Elaborada pelo autor
Claramente podemos ver que do lado do Ativo, o destaque
para a participao dos recursos em Caixa (R$ 66 mil, ou 51% do
ativo) e Terrenos. Enquanto do lado do passivo, o destaque est no
patrimnio lquido, que representa 66% do valor total.
62
Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
EFEITOS DAS PARTIDAS DOBRADAS
NO ATIVO E NO PASSIVO
Agora que sabemos que dbito est associado ao destino
dos recursos; e crdito sua origem, vamos ver uma regra simples
e til sobre o efeito das partidas dobradas no ativo e no passivo.
Para tanto, considere o primeiro evento da empresa, no qual foi
realizado o aporte de recursos por parte dos acionistas. Nesse evento,
debitamos o Caixa e creditamos o Capital Social, e voc poder
verificar esse lanamento na Figura 11, apresentada anteriormente.
Ao fazer esse lanamento, a equao contbil sofreu um aumento no
ativo e um aumento no passivo (grupo do patrimnio lquido).
Agora, considere o evento 7, que corresponde ao pagamento
de salrios, cujo detalhamento est na Figura 17, evento que reduziu
o ativo Caixa. No evento 7, creditamos Caixa.
Aqui ns temos a seguinte regra geral: toda vez que
debitamos um ativo, estamos aumentando esse ativo
e quando creditamos, estamos reduzindo-o.
Voltemos ao primeiro evento que corresponde ao aporte de
capital. Ao creditar Capital Social, estamos aumentando o lado
direito. Observe agora o evento 7 pagamento de salrios. Esse
Esperamos que voc tenha entendido o significado do
dbito e do crdito para contabilidade. Em caso de dvidas,
no hesite em consultar seu tutor.
63
Mdulo 2
Unidade 2 Sistema Contbil
evento teve um dbito em Despesa de Salrios que entrou na
equao contbil com o sinal negativo do lado direito.
Agora podemos anunciar como regra geral: toda vez
que debitamos um passivo, estamos diminuindo esse
passivo e quando creditamos, estamos aumentando-o.
A Figura 22 uma adaptao da Figura 5, com a expanso
para essas duas regras gerais.
Figura 22: Equao Contbil Bsica e Partidas Dobradas
Fonte: Elaborada pelo autor
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Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
ELABORANDO A DEMONSTRAO
DOS FLUXOS DE CAIXA
Finalmente, vamos elaborar a Demonstrao dos Fluxos de
Caixa. Voltando Figura 18, que apresentou os Razonetes do
exemplo, podemos analisar as movimentaes que afetaram o Caixa
da empresa: integralizao de capital, no valor de R$ 80 mil;
obteno de emprstimo, em R$ 40 mil; compra de terrenos, por
R$ 60 mil; recebimento de receita, de R$ 18 mil; pagamento de
R$ 7 mil de aluguel; e pagamento de salrios, no valor de R$ 5 mil.
Agora, iremos classificar as transaes, conforme os grupos que
atividade estudados na Unidade 1.
Os dois primeiros eventos, integralizao de capital e
emprstimo, so classificados como atividades de financiamento.
A compra de terrenos um investimento e os outros eventos (receita,
aluguel e salrios) so atividades operacionais. Com base nessa
classificao, a Figura 25 apresenta a Demonstrao dos Fluxos de
Caixa do exemplo.
Analisando o exemplo, voc consegue ver que a empresa gerou
cai xa com as at i vi dades operaci onai s e por mei o de
financiamentos? Os recursos captados foram parcialmente
aplicados na compra de terrenos?
65
Mdulo 2
Unidade 2 Sistema Contbil
Outro aspecto interessante comparar a Demonstrao dos
Fluxos de Caixa (Figura 25) com a Demonstrao do Resultado do
Exerccio (Figura 20). Observe que o lucro lquido igual ao Fluxo
de Caixa das atividades operacionais. Isto uma coincidncia, em
razo da simplicidade do exemplo adotado aqui. Em situaes
prticas o normal existir diferena.
A anlise entre o resultado do exerccio e os fluxos de caixa
til para verificar a existncia de variaes expressivas entre o
resultado contbil, expresso na DRE, e a movimentao do dinheiro
das operaes.
Figura 23: Demonstrao dos Fluxos de Caixa Exemplo
Fonte: Elaborada pelo autor
A existncia de diferena entre o fluxo de caixa das operaes
e o resultado lquido deve-se aos denominados accruals, que
correspondem aos ajustes em razo da adoo do regime de
competncia. Esse ser objeto de estudo da prxima Unidade.
66
Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
Resumindo
Nesta Unidade, estudamos que em cada evento res-
pondemos a duas questes: de onde vieram os recursos?
e para onde foram os recursos? A primeira pergunta diz
respeito ao crdito; a segunda, ao dbito.
Aprendemos tambm como representar isso em ter-
mos da equao contbil, do dirio e do razonete. Ao final
da Uni dade, chegamos s pri nci pai s demonstraes
contbeis.
67
Mdulo 2
Unidade 2 Sistema Contbil
Atividades de aprendizagem
Vamos verificar como foi seu entendimento at aqui? Uma
forma simples de verificar isso voc realizar as atividades
propostas, a seguir.
1. Suponha que voc possua uma dvida de R$ 450 com uma loja.
Como voc no tem esse dinheiro, procura dois amigos e pede
R$ 250 para cada um. Com os R$ 500 que voc conseguiu, voc vai
at a loja e quita a dvida de R$ 450, sobrando R$ 50. Depois disso,
voc deixa R$ 30 em casa e fica com R$ 20. Encontrando por acaso
com seus amigos, resolve devolver R$ 10 para cada um. Com isto,
sua dvida reduz para R$ 240 para cada um deles. Mas R$ 240 +
R$ 240 igual a R$ 480. Como voc possui R$ 30 em casa, isso
totaliza R$ 510. Isso significa que voc ganhou R$ 10? Tente res-
ponder a esse enigma usando as partidas dobradas.
2. Considere uma empresa de informtica que presta servios por
R$ 300 a prazo. Como seria o lanamento contbil dessa prestao
de servio? Suponha agora que voc esteja na empresa que con-
tratou o servio de informtica. Como seria o lanamento?
3. Aproveite o exemplo numrico da questo anterior e discuta como
o mtodo das partidas dobradas pode ser um eficiente meio de
controle. Imagine que voc seja um colaborador do governo que
esteja investigando a primeira empresa. Como a contabilidade
da segunda empresa poderia ajudar no seu trabalho?
68
Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
4. No final da Unidade 1 estudamos a continuidade. Com base no que
voc j estudou, voc seria capaz de imaginar uma situao na
qual, por meio das demonstraes contbeis, seria possvel per-
ceber que a empresa poderia ter problemas com a continuidade?
5. Considere que no exerccio social seguinte, a empresa do exem-
plo teve os seguintes eventos: (a) pagamento de metade da dvi-
da com fornecedores; (b) receita com a prestao de servios, a
prazo, no valor de R$ 15 mil; (c) despesa de salrios, no valor de
R$ 10 mil; (d) compra de computadores, por R$ 20 mil. Faa os
lanamentos e elabore as trs demonstraes contbeis.
69
Mdulo 2
Unidade 2 Sistema Contbil
Respostas das Atividades
de aprendizagem
1. Situao original => Um passivo de R$ 450,00 e zero de dinheiro;
Toma emprestado => Passivo de R$ 450,00 + R$ 500,00 e Caixa de
R$ 500,00; Paga para Loja => Passivo = R$ 500,00 e Caixa = R$ 50,00;
Paga R$ 20,00 a cada amigo => Passivo = R$ 480,00 e Caixa =
R$ 30,00. Sua dvida lquida de R$ 450,00, a mesma dvida que
voc tinha no incio da brincadeira. Ou seja, voc no melhorou
nem piorou.
2. Na prpria empresa, debita Valores a Receber e credita Receita.
Na empresa que contratou, debita Despesas e credita Fornece-
dores.
3. O evento deve ser lanado na contabilidade das duas empresas.
O governo pode investigar uma empresa por meio da contabili-
dade de outra.
4. Resposta individual.
UNIDADE 3
OBJETIVOS ESPECFICOS DE APRENDIZAGEM
Ao finalizar esta Unidade, voc dever ser capaz de:
Explicar o reconhecimento da receita e a confrontao da despesa;
Descrever o processo de ajuste e o consequente encerramento
do exerccio social;
Diferenciar o regime de caixa e o regime de competncia; e
Mostrar o impacto da evoluo tecnolgica na contabilidade.
REGIME DE CAIXA E DE COMPETNCIA
72
Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
73
Mdulo 2
Unidade 3 Regime de Caixa e de Competncia
RECONHECIMENTO DA RECEITA
Voc estudou, na Unidade anterior, como a contabilidade
faz o seu trabalho dirio de registrar os eventos que
ocorrem em uma empresa e como i sso se traduz nas
demonstraes contbei s, em especi al no Bal ano
Patrimonial, na Demonstrao do Resultado do Exerccio e
na Demonstrao dos Fluxos de Caixa.
Agora, nesta Uni dade, i remos estudar os concei tos
rel aci onados com o reconheci mento da recei ta e a
confrontao da despesa. Com isso, tambm estudaremos
a distino entre o Regime de Competncia e o Regime de
Cai xa, tema rel evante para a Admi ni strao Pbl i ca.
A contabilidade divide a vida de uma entidade em perodos
de tempo artificiais. Essa diviso denominada de exerccio
social, conceito que estudamos na Unidade 1. Isso gera a
necessi dade de que ao fi nal de cada per odo sej am
realizados ajustes contbeis. Finalizando a Unidade, vamos
mostrar o processo de encerramento de um exerccio social.
Vamos iniciar?
O reconhecimento da receita faz referncia ao momento em
que a receita registrada pela contabilidade. Para entender esse
fato, vamos considerar uma empresa que recebeu, no tempo 1, uma
proposta de prestao de servio para terceiros. Dias depois, foi
assinado o contrato com as condies do negcio, incluindo prazo
e valores. O servio foi prestado, a seguir, no tempo 3. O recebimento
pela prestao do servio e o encerramento do contrato ocorreram
no tempo 4. A Figura 24 apresenta, de forma ilustrada, essa situao.
74
Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
Figura 24: Reconhecimento da Receita
Fonte: Elaborada pelo autor
A questo : quando a contabilidade dever registrar a receita?
Temos, a princpio, quatro possibilidades. Pelo regime de
competncia, que comeamos a estudar na Unidade 1, a receita
dever ser registrada, ou reconhecida, no momento que ocorre. Em
outras palavras, quando o servio executado, no quando do
recebimento. No exemplo tempo 3, a empresa dever fazer um
lanamento reconhecendo a receita. Nesse caso, a receita dever
ser creditada, como fizemos no exemplo da Unidade 2, no evento 4.
Observe que apesar de no ter recebido o dinheiro ainda, a
entidade possui um direito a receber no futuro. Esse direito
representa um ativo, conforme o conceito que estudamos. Dessa
forma, seria debitado esse ativo, sob uma denominao como
Valores a Receber ou Duplicatas a Receber ou outra desse tipo.
O registro seria feito conforme a Figura 25.
Logo, quando ocorrer o recebimento, a entidade deve fazer
o lanamento creditando Valores a Receber e debitando Caixa.
75
Mdulo 2
Unidade 3 Regime de Caixa e de Competncia
CONFRONTAO DA DESPESA
A questo da confrontao da despesa diz respeito ao
momento em que ela registrada pela contabilidade.
A regra geral muito simples: siga a receita.
Em termos tcnicos, a despesa deve ser confrontada com a
receita.
Figura 25: Reconhecimento da Receita Exemplo
Fonte: Elaborada pelo autor
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Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
Se durante a execuo do servio a entidade utilizou mo
de obra, o salrio e os encargos correspondentes devem ser
registrados no mesmo instante em que a receita for reconhecida.
A confrontao da despesa a forma mais recomendada
para o registro da despesa. Quando uma entidade comercial vende
um produto, deve registrar a receita no momento da venda. O valor
o preo de venda praticado na transao. O confronto da despesa,
nesse caso, refere-se ao registro do valor de custo da mercadoria
geralmente denominado de Custo da Mercadoria Vendida. Uma
outra situao parecida ocorre na venda de um imvel com lucro.
Suponha, por exemplo, uma empresa que comprou um
terreno por R$ 60 mil, vista. No momento da compra tem-se o
seguinte lanamento:
Se dois meses depois a empresa vender o imvel por
R$ 70 mil, a prazo, devemos reconhecer a receita:
Como o imvel j no faz parte do ativo da empresa,
necessrio retir-lo do Balano, ou seja, dar baixa no ativo:
Com esses lanamentos, reconhecemos a receita e o ativo,
um direito a receber. Mas o imvel que foi vendido foi adquirido no
passado. O ltimo lanamento confronta a despesa com a receita e
retira o imvel do ativo.
Entretanto, existem algumas situaes nas quais difcil para
a contabilidade usar a confrontao. Uma possibilidade fazer o
77
Mdulo 2
Unidade 3 Regime de Caixa e de Competncia
que os tericos denominam de alocao sistemtica e racional, cujo
exemplo da depreciao iremos estudar ainda nesta Unidade.
Uma situao mais complicada se d quando a impreciso
muito maior. Nesses casos, o reconhecimento da despesa deve
ser imediato. Um exemplo seriam as perdas que ocorrem em razo
de um desastre natural como uma enchente ou de um sinistro com
um ativo sem seguro, como um acidente com um automvel com
perda total. Nessa situao, a contabilidade deve dar baixa no
ativo por meio de um lanamento no qual se debita uma conta da
demonstrao do resultado e se credita a conta do ativo. A Figura
26 apresenta essa discusso.
Figura 26: Reconhecimento da Despesa
Fonte: Niyama e Silva (2008, p. 204)
Tanto o reconhecimento da receita quanto a confrontao
da despesa esto vinculados ao momento em que iremos registrar
a receita e a despesa. Usar essas regras significa adotar o Regime
de Competncia.
Uma alternativa o Regime de Caixa, em que a receita
registrada somente quando o Caixa recebido, e a despesa
contabilizada quando existe uma sada de caixa. Pela Estrutura
Conceitual para Elaborao e Apresentao das Demonstraes
Contbeis adotada no Brasil, somente devemos usar o Regime de
Competncia (CFC, 2008a).
78
Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
AJUSTES
Os lanamentos de ajustes so importantes por assegurarem
que o reconhecimento da receita e o confronto da despesa sejam
garantidos. Esses lanamentos so feitos na contabilidade no final
do perodo contbil.
Com os aj ustes, as demonstraes contbei s
mostraro a real situao da empresa.
Os ajustes so necessrios por diversos motivos. Em alguns
casos, eles so feitos pois muito dispendioso fazer lanamentos
no momento em que ocorrem. o caso do registro da despesa com
salrios, que pela confrontao deveria ser realizado diariamente,
mas por razes prticas o lanamento realizado no ajuste. Em
outras situaes, as despesas esto associadas no decorrer do
tempo. o caso do uso de prdios e de contratos de seguros.
Existem quatro tipos bsicos de ajustes, que iremos estudar
a seguir. So eles:
despesas antecipadas;
receitas antecipadas;
despesas a pagar; e
receitas a receber.
Em todos esses casos existe uma diferena temporal entre a
movimentao do caixa e o reconhecimento ou confrontao. Isso
significa dizermos que existiro pelo menos dois lanamentos: o
que afeta o caixa e o que afeta o resultado.
79
Mdulo 2
Unidade 3 Regime de Caixa e de Competncia
DESPESAS ANTECIPADAS
As despesas antecipadas (ou despesas diferidas) so aquelas
em que o pagamento ocorre antes de a despesa aparecer na
Demonstrao do Resultado. Os exemplos mais comuns de despesas
antecipadas so aluguel, seguros, estoques e depreciao.
Em todos os casos ocorre primeiro a movimentao no caixa,
o pagamento a terceiros. A contrapartida para o crdito no Caixa
ser o lanamento a dbito em uma conta de ativo. Posteriormente,
a conta do ativo ser creditada, com dbito em uma conta da
Demonstrao do Resultado.
Aluguel Antecipado
Considere o exemplo de uma empresa que fez um contrato
de aluguel com pagamento antecipado de R$ 3.000,00 por trs
meses de aluguel. No momento em que feito o pagamento, a
empresa adquire o direito de usufruir do imvel alugado pelos
prximos meses. Veja a Figura 27, que mostra como seria feito
esse lanamento contbil.
Figura 27: Aluguel Antecipado Exemplo
Fonte: Elaborada pelo autor
80
Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
Nesse momento, o lanamento no afeta o resultado da
empresa, somente altera o lado do ativo da equao contbil. Como
o adiantamento do aluguel se referiu a um pagamento de trs meses,
transcorrido o primeiro ms 1/3 do ativo Aluguel Antecipado deixa
de existir.
Para detalhamento, note a Figura 28, que traz o lanamento
que ser realizado nos prximos dois meses, com o transcorrer do
tempo, at extinguir o saldo do Aluguel Antecipado.
Figura 28: Usufruto do Aluguel Antecipado Exemplo
Fonte: Elaborada pelo autor
Seguros
Considere a situao de um contrato de seguro. A assinatura
e o pagamento de uma aplice produzem um direito de, em caso de
sinistro, usufruir do prmio do seguro. Quando uma empresa assina
um contrato, passa a existir um ativo. Esse ativo ser considerado
no resultado proporcional ao perodo de tempo.
Suponha um contrato de um seguro de automvel, assinado
com um valor de R$ 1.200. No momento da assinatura, ser feito o
seguinte lanamento:
81
Mdulo 2
Unidade 3 Regime de Caixa e de Competncia
O ativo se esgota com o passar do tempo.
No primeiro ms de validade do seguro, ser
realizado o seguinte lanamento:
Com isso, o saldo existente na conta de ativo Seguros
Antecipados reduz-se de R$ 1.200 para R$ 1.100, pois j se passou
1/12 do perodo do contrato. Nos meses seguintes o mesmo
lanamento ser realizado, at o trmino do contrato.
Material de Consumo
Quando uma entidade adquire estoque, passa a ter um ativo
que ser usado no futuro. No final de cada ms, podemos fazer
uma verificao fsica para determinarmos quanto do estoque foi
usado e procedermos os lanamentos de ajuste.
Suponha uma empresa que comprou em um determinado
ms um total de vinte cartuchos de impressoras por R$ 50 cada.
O lanamento nesse momento o seguinte:
Ns estamos supondo que a aquisio foi em dinheiro. Caso
tenha sido a prazo, bastaria substituir o lanamento a crdito de
Caixa por Fornecedores.
Ao final do ms, podemos verificar quantos cartuchos foram
usados, basta fazer uma contagem fsica dos cartuchos existentes
em estoques. Considere que a contagem tenha revelado a existncia
Passar o tempo
Pro rata tempore uma expresso la-
ti na usada para expressar o trans-
correr do tempo. Em contabi l i dade
comum afirmar que o lanamento
ser pro rata tempore, significando
que os val ores sero proporci onai s
ao passar do tempo.
Saiba mais
82
Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
de 15 cartuchos. Isso significa que 5 cartuchos foram usados. Com
isso, necessrio fazer o lanamento do uso desses cartuchos,
dando baixa no estoque:
Com esse lanamento o valor existente no ativo Material de
Consumo de R$ 750, que corresponde a 15 cartuchos pelo seu
valor de aquisio (R$ 50). E os cartuchos consumidos esto agora
considerados no resultado, pela confrontao da despesa.
O lanamento de estoques mais complexo em empresas
comerciais, onde aspectos como desconto, devoluo, frete,
abatimento, entre outros, so estudados. No o nosso objetivo
nesse estudo, mas importante destacarmos que nessas empresas
feita a confrontao entre o valor de aquisio do estoque e o
valor de venda para se obter o resultado com as operaes com os
estoques. A contabilizao aproxima-se do exemplo que fizemos
com terrenos, no incio da Unidade.
Depreciao
A depreciao a despesa antecipada mais relevante pelo
fato de os valores envolvidos serem significativos. Ela diz respeito
ao reconhecimento de que o uso e o transcorrer do tempo podem
reduzir a capacidade de gerao de riqueza dos ativos permanentes.
Dessa forma, a depreciao a forma de alocar o valor de um bem
utilizado nas atividades da empresa para a Demonstrao de
Resultado como despesa.
Considere o caso de um computador. Com o passar do tempo
uma srie de fatores, como o desenvolvimento tecnolgico, reduz
sua capacidade produtiva. Manter o computador na contabilidade
de uma entidade como ativo pelo valor que foi adquirido no
coerente. A depreciao permite que se reconhea essa perda de
produtividade.
v
O maior problema no
estudo dos estoques a
questo da mensurao
da Unidade que foi
vendida. Isso afetado
pelo mtodo de
mensurar. Para
detalhamento consulte a
obra de Csar Augusto
Tibrcio Silva e Gilberto
Tristo. Contabilidade
Bsica. So Paulo: Atlas,
2008.
83
Mdulo 2
Unidade 3 Regime de Caixa e de Competncia
Para o clculo da depreciao em geral, necessitamos dos
seguintes clculos:
estimar a vida til do ativo em meses ou anos;
determinar a possibilidade de existir um valor no final
desta vida til, que recebe o nome de valor residual; e
calcular o valor da depreciao mensal com base nas
informaes obtidas anteriormente.
O tratamento contbil um pouco diferente das demais
despesas antecipadas em razo da relevncia da depreciao.
Vamos considerar um exemplo de um computador que foi adquirido
por R$ 3.100. Nesse momento, feito o lanamento correspondendo
compra do ativo:
Agora suponha que esse computador ter uma vida til de
cinco anos, ou 60 meses, e que ao final desse prazo estima-se
revend-lo por R$ 100, ou seja, o valor residual de R$ 100.
A ltima etapa calcular a depreciao mensal por meio da seguinte
frmula:
Substituindo, temos:
Isso significa que a cada ms devemos fazer um lanamento
de ajuste para reduzir o valor do ativo Computador em R$ 50.
Fazendo esse procedimento, ao final de 60 meses o valor do
computador no balano ter reduzido em R$ 3 mil, restando somente
o valor residual de R$ 100.
84
Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
Logo, o lanamento mensal da depreciao de R$ 50 ser
realizado da seguinte forma:
Observe que o lanamento a crdito da depreciao
diferente das demais despesas antecipadas, j que no feito
diretamente creditando em Computador, e sim em Depreciao
Acumulada. Como a cada ms feito o lanamento da depreciao,
a cada ms a Depreciao Acumulada ser acrescida em R$ 50.
Esse valor representa 1,61% do valor de R$ 3.100, que representa
a taxa de depreciao de Computador.
A Depreciao Acumulada representa uma contraconta do
ativo. Essa conta ir aparecer no Balano Patrimonial com o sinal
negativo, reduzindo o valor da conta Computador, conforme
apresentado a seguir:

O val or de R$ 3.100 corresponde ao val or bruto do
computador, e o valor de R$ 3.050 refere-se ao valor lquido.
Existem outras contas que aparecem com o sinal negativo
no Balano Patrimonial, mas nenhuma to relevante quanto a
Depreciao.
RECEITAS ANTECIPADAS
As Receitas Antecipadas acontecem quando a entidade
recebe antes de prestar o servio ou vender um produto. Existem
v
As contracontas no
seguem a regra geral que
estudamos no final da
Unidade 2.
85
Mdulo 2
Unidade 3 Regime de Caixa e de Competncia
vrias situaes prticas de entidades que possuem esse tipo de
lanamento, como o caso da companhia area e de um jornal.
Por exempo, comum na empresa area o passageiro comprar uma
passagem meses antes de sua viagem. Nessa situao, ocorreu uma
movimentao no caixa num primeiro momento e somente algum
tempo depois existir a prestao de servio. J no exemplo do
jornal, o assinante paga pelo produto antes de receb-lo. Isso
tambm gera uma receita antecipada.
Considere uma empresa de jornal que recebeu R$ 300 de
um assinante para entrega de jornal nos prximos seis meses. No
instante em que a empresa recebeu os recursos, realizado o seguinte
lanamento:
A partir desse momento a empresa passa a ter uma obrigao
para com seu assinante de entregar o jornal durante o semestre.
Dessa forma, a Receita Antecipada corresponde a um passivo da
empresa, e no uma conta de resultado.
Observe que a Receita somente aparecer no resultado da
empresa quando ocorrer a entrega do jornal. Considere que
transcorreu um ms. Nesse momento a empresa dever reconhecer
a receita e efetuar o seguinte lanamento contbil:
O valor de R$ 50 corresponde entrega de jornal durante
um ms de um total de seis meses de assinatura. Ou 1/6 de
R$ 300. Nos meses seguintes o mesmo procedimento deve ser
adotado, at no mais existir o passivo.
86
Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
DESPESAS A PAGAR
Entre as despesas a pagar comum encontrarmos juros,
impostos e salrios. Nesse caso, o ajuste necessrio para
reconhecer a obrigao, algumas delas associadas ao transcorrer
do tempo. O lanamento tpico de Despesa a Pagar feito por meio
do crdito de um passivo e o dbito de uma conta que afeta o
resultado. Vamos exemplificar com o caso de despesas financeiras
e de salrios.
Considere um emprstimo realizado numa instituio
financeira no valor de R$ 4.500, com juro de 1% ao ms sobre o
principal. Esse juro ser incorporado ao principal, sendo pago no
final da operao. No momento da obteno do emprstimo, ser
realizado o seguinte lanamento contbil:
Ao final do primeiro ms a empresa deve reconhecer o juro
do emprstimo, com o seguinte lanamento:
Note que a conta de Despesa Financeira uma conta que
ir afetar o resultado da empresa, reduzindo o lucro. Como o juro
ocorre em razo do tempo do emprstimo, a cada final de ms
necessrio fazer o lanamento de ajuste. Com esse lanamento,
soma-se R$ 45 ao principal de R$ 4.500, totalizando um saldo de
R$ 4.545 nesse passivo.
Para entender o caso de salrios, imagine uma empresa que
possui empregados com sal rios de R$ 3.800. A l egisl ao
trabalhista no Brasil permite que a empresa efetue o pagamento
desse salrio at o quinto dia til do ms seguinte, o que geralmente
feito na prtica.
v
Veja que esse
lanamento parecido
com o Evento 2 da
Unidade 2.
87
Mdulo 2
Unidade 3 Regime de Caixa e de Competncia
Observe que o trabalhador presta servio para a empresa
durante todo o ms. Para evitar o dispendioso trabalho de
reconhecer o servio prestado pelo empregado a cada dia,
recomendado fazer um nico lanamento no final de cada ms.
Esse lanamento de ajuste ir contemplar, portanto, o servio que
foi prestado no ms da seguinte forma:
Nessa situao, aumentam-se as despesas e o passivo da
empresa com Salrios a Pagar. Aps o pagamento, necessrio
reduzir o passivo de Salrios a Pagar e reduzir o Caixa da seguinte
forma:
Em al gumas empresas, o funcionrio pode obter um
adiantamento de parte do salrio, por meio de um vale. Essa
situao um pouco diferente do salrio a pagar, pois existe uma
despesa antecipada. O lanamento segue a lgica que foi explicada
na seo Despesas antecipadas.
RECEITA A RECEBER
O ajuste de Receita a Receber pode ocorrer quando uma
entidade fez um contrato de prestao de servio por um perodo
de tempo que pode ultrapassar a um ms. Em tais casos, ao final
de cada ms a entidade poder verificar quanto do servio j foi
prestado e fazer o lanamento de ajuste.
Considere uma empresa que fez um contrato de prestao
de servio para um terceiro no valor de R$ 25 mil. Esse valor
88
Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
somente ser pago aps a concluso total do servio. No momento
da assinatura no feito nenhum lanamento. Mas ao final do
primeiro ms, a empresa verificou que 30% do servio j tinha sido
prestado. Nesse momento necessrio fazer um ajuste da seguinte
maneira:
Parte da receita deve ser reconhecida agora, pois foi prestado
o servio. Como a empresa no ir receber, mas adquiriu o direito,
ela deve lanar em uma conta do ativo que demonstra esse ativo.
Quando a empresa receber o dinheiro, a conta dever ser creditada.
RESUMO DOS AJUSTES
A Figura 29 apresenta um breve resumo dos aj ustes
existentes. Observe que a Depreciao um caso especfico de
despesa antecipada. Outro aspecto interessante que um ajuste
com despesa tanto pode criar um ativo (no caso de despesa
antecipada) como um passivo (no caso de uma despesa a pagar).
O mesmo ocorre com a receita, que pode ser um ativo (receita a
receber) ou um passivo (receita antecipada).
Figura 29: Tipos de Ajustes
Fonte: Elaborada pelo autor
89
Mdulo 2
Unidade 3 Regime de Caixa e de Competncia
bvio que a ausncia do lanamento de ajuste poder
distorcer o resultado apresentado por uma empresa. Vamos ilustrar
o processo de ajuste por meio de um exemplo mais completo
apresentado no balancete de verificao na Figura 30.
Figura 30: Balancete de Verificao Antes de Ajustes
Fonte: Elaborada pelo autor
Os ajustes necessrios so os seguintes:
a empresa pagou R$ 1.200 por 4 meses de aluguel
antecipado. necessrio reconhecer o ajuste do ms;
o contrato de seguros foi de R$ 7 mil por 10 meses.
Voc pode observar na Figura 31 que o valor de seguros
antecipados de R$ 6.600, j que uma parte do tempo
foi transcorrida em perodos anteriores;
foi feito um levantamento de estoque e constatado a
existncia de R$ 2 mil de material;
a depreciao de 1% sobre o valor de Computadores;
da receita antecipada, 40% foram prestadas no ms;
90
Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
o emprstimo foi obtido no ms a uma taxa de juros de
2%. As despesas financeiras devero ser incorporadas
ao principal;
durante o ms a empresa fez um contrato de prestao
de servio no valor de R$ 12 mil. Dez por cento do
contrato foi executado no ms; e
os salrios do ms sero pagos no dia 4 do ms seguinte
e totalizam R$ 6.100.
Para cada ajuste, necessrio o lanamento que ir corrigir
os valores atuais do balancete. Veja a descrio a seguir:
Ajuste aluguel antecipado Refere-se a uma despesa
antecipada (ou diferida). Para esse ajuste, necessrio
reconhecer que o transcorrer do tempo fez com que
part e do pagament o ant eci pado real i zado
anteri ormente se transformasse em despesa no
exerccio. O valor obtido multiplicando pelo valor
exi st ent e na cont a de Al uguel Ant eci pado. O
lanamento o seguinte:
Ajuste Seguros necessrio fazer o reconhecimento
do tempo transcorrido do contrato de seguros. Nesse
caso, um ms em um total de sete; essa proporo deve
ser usada para reconhecer como despesa parte do
seguro, que corresponde a 1/7 vezes R$ 7 mil (que
corresponde ao valor original do contrato):
Ajuste Estoques O valor existente na conta do ativo
Mat eri al ant es do aj ust e de R$ 3. 400. Um
91
Mdulo 2
Unidade 3 Regime de Caixa e de Competncia
levantamento fsico mostrou a existncia de R$ 2.000.
A diferena, de R$ 1.400, foi consumida durante o
ms. necessrio fazer um ajuste reconhecendo esse
consumo:
Com esse lanamento, podemos identificar que o
consumo do material e o saldo da conta do ativo
Mat eri al passam a ser de R$ 2 mi l o val or do
levantamento fsico realizado.
Ajuste Depreciao A taxa de depreciao de
1% sobre o valor do ativo a ser depreciado. Assim,
o lanamento :
Observe que a taxa deve ser aplicada sobre o valor
bruto dos computadores.
Ajuste Receita Antecipada Nesse caso, preciso
fazer o ajuste de 40% da receita antecipada, ou
R$ 960, por meio de lanamento:
O lanamento reduz o valor da Receita Antecipada
em 40%, e passamos a ter o valor correto para essa
conta.
Ajuste Despesa Financeira Nesse caso, necessrio
determinar o valor da despesa. Para tanto, basta
mul ti pl i car a taxa de j uros (2%) pel o val or do
emprstimo (R$ 20 mil), e o valor encontrado deve
compor o lanamento:
92
Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
Ajuste Reconhecimento da Receita Como 10% de
um contrato de R$ 12 mil foram executados,
necessrio reconhecer a receita nesse valor, por meio
do seguinte lanamento:
Ajuste Salrios do Ms necessrio reconhecer os
salrios do ms, que sero pagos no incio do ms
seguinte. Para tanto o lanamento :
Podemos observar que os lanamentos de ajustes afetam
tanto o Balano Patrimonial quanto a Demonstrao do Resultado.
A Figura 31 apresenta um resumo do que fizemos.
Figura 31 : Balancete aps Ajustes
Fonte: Elaborada pelo autor
93
Mdulo 2
Unidade 3 Regime de Caixa e de Competncia
Observe que as duas primeiras colunas so uma reproduo
da Figura 30. As duas colunas seguintes mostram o efeito dos
lanamentos de ajustes. J as duas ltimas representam a soma
das colunas anteriores. Assim, o valor de Receita de R$ 22.160,
resultado do valor anterior (R$ 20 mil) mais os dois ajustes, de
R$ 2.160.
94
Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
FECHAMENTO DO EXERCCIO SOCIAL
Ao final de cada exerccio social, precisamos fazer o processo
de encerramento contbil. Esse processo envolve, alm dos ajustes,
a movimentao de certas contas da entidade, as Contas de
Resultado.
Mas, voc sabe o que so Contas de Resultado?
So as contas que sero encerradas (ou zeradas) ao final do
processo de encerramento do exerccio social. Tambm recebem o
nome de Contas Temporrias. J as Contas Patrimoniais so as
contas que no so encerradas. So conhecidas como Contas
Permanentes. Essas contas ficaro com o valor existente no ltimo
dia do exerccio social.
Como o objetivo zerar todas as contas de resultado, os
val ores existentes nas contas de resul tados Despesas sero
creditados e as receitas sero debitadas, conforme ilustrado na
Figura 32. Os valores sero lanados em uma conta de Resultado
do Exerccio cujo saldo corresponder, conforme o nome da conta
diz, ao lucro ou prejuzo apurado no exerccio social. Com os
lanamentos nas contas de resultados, os saldos dessas sero zero.
95
Mdulo 2
Unidade 3 Regime de Caixa e de Competncia
Figura 32: Encerramento das Contas de Resultado
Fonte: Elaborada pelo autor
Agora, considere o exemplo do item anterior e observe os
saldos apresentados na Figura 33.
Figura 33: Encerramento das Contas de Resultado Exemplo
Fonte: Elaborada pelo autor
Note que precisamos fazer um lanamento de encerramento
da Receita, debitando essa conta em R$ 22.160. De igual modo,
devemos creditar os valores das Despesas para zerar os saldos
existentes. Os lanamentos so mostrados na Figura 34.
96
Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
Figura 34: Encerramento do Resultado Lanamentos
Fonte: Elaborada pelo autor
Observe que os lanamentos zeram as contas de Despesas
de Aluguel, de Material, de Seguros, de Depreciao e Financeira e
a conta de Receita. Como o saldo existente na conta de Resultado
do Exerccio de R$ 3.480, do lado credor, podemos afirmar que a
empresa obteve um lucro no perodo.
Com o encerramento do resultado podemos mostrar as duas
demonstraes contbeis da empresa. Veja a Figura 35, que
apresenta a Demonstrao do Resultado.
97
Mdulo 2
Unidade 3 Regime de Caixa e de Competncia
Figura 35: Demonstrao do Resultado do Exerccio Exemplo
Fonte: Elaborada pelo autor
Conforme podemos notar, em uma receita de R$ 22.160 a
empresa obteve um lucro lquido de R$ 3.480. Esse lucro representa
um bom desempenho, j que para cada receita gerada, 16% lucro.
As despesas esto concentradas especialmente em aluguel e
salrios. Observe melhor essa situao por meio do Balano
Patrimonial mostrado na Figura 36.
Figura 36: Balano Patrimonial Exemplo
Fonte: Elaborada pelo autor
Do lado do ativo destacada a grande quantidade de
recursos em Caixa (65% do ativo) e Computadores. Do lado do
Passivo, 55% refere-se ao patrimnio lquido e o restante ao passivo
circulante, sendo 33% de emprstimo de curto prazo.
98
Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
REGIME DE CAIXA E DE COMPETNCIA
EM ATIVOS NO CIRCULANTES
A diferena entre o regime de caixa e de competncia pode
ser considerada uma problemtica nos ativos no circulantes.
Vamos mostrar a importncia desse ponto supondo a compra de
computadores por R$ 18 mil, vista, no final do ano. No regime de
competncia, fazemos o seguinte lanamento:
Para tal, consideramos cinco anos de vida til, sem valor
residual. Ao final de cada exerccio social devemos ter depreciado
1/5 do valor, ou R$ 3.600:
No regime de caixa esse processo no seria realizado, sendo
considerada a despesa no instante da aquisio. A Figura 37 mostra
a diferena existente entre os dois regimes:
Figura 37: Diferena entre Regime de Caixa e de Competncia
Fonte: Elaborada pelo autor
99
Mdulo 2
Unidade 3 Regime de Caixa e de Competncia
Veja que o valor final o mesmo. O que difere a distribuio
temporal dos nmeros. Ou seja, no longo prazo, o regime de caixa
igual ao regime de competncia.
Ento qual a importncia do regime de competncia que faz
com que a contabilidade o adote?
Adotar o regime de competncia mais lgico, pois considera
que o computador contribuiu com o esforo para obteno de receita
ao longo de seu uso e no somente quando foi adquirido. A
informao produzida pela competncia mais til que aquela
gerada pelo caixa.
Os efeitos da escolha do regime sobre o processo decisrio,
o pagamento de impostos, dentre outros tm sido objeto de inmeros
estudos na contabilidade.
100
Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
SISTEMA DE INFORMAO
COMPUTADORIZADO
Nos dias atuais os computadores permitem uma maior
rapidez e preciso no processo contbil . possvel fazer o
encerramento do exerccio apertando uma tecla. Os ajustes podem
ser realizados automaticamente, e o sistema contbil pode estar
interligado com a folha de pagamentos, por exemplo.
At mesmo os lanamentos mais usuais,
como a venda de mercadoria em uma empresa
comercial, podem ser feitos no momento em que
a operao est ocorrendo na registradora da
empresa.
Um exempl o de como a adoo de
computadores tem influenciado a contabilidade
a arrecadao tributria. Nos ltimos meses, a
Receita Federal passou a promover a adoo da
contabilidade digital.
Contabilidade Digital
Para aprofundamento sobre o Sped
substi tui o dos l i vros da escri tura-
o mercanti l pel os seus equi val en-
tes di gi tai s i nteressante consul -
tar o s ti o <http: /www1. recei ta.
fazenda. gov.br/defaul t.htm>.
Saiba mais
101
Mdulo 2
Unidade 3 Regime de Caixa e de Competncia
Resumindo
Nesta Unidade, estudamos as despesas a pagar, as des-
pesas diferidas, as receitas a receber e as receitas antecipa-
das. Esses so os quatro casos bsicos em que existe a dife-
rena entre o Regime de Caixa e o Regime de Competncia.
Estudamos tambm como se procede o encerramento
das contas temporrias no final do exerccio social.
102
Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
Atividades de aprendizagem
Agora chegou a hora de anal i sarmos se voc est
entendendo o que estudamos at aqui! Para saber, procure
resolver as atividades propostas, a seguir. Lembre-se: voc
pode contar com o auxlio de seu tutor.
1. Recentemente as duas maiores empresas areas usaram a propa-
ganda para destacar que possuam a frota mais nova do Pas. Su-
pondo que ambas as empresas usem a mesma taxa de deprecia-
o e considerando um valor residual igual a zero, como seria
possvel verificar quem est com a razo?
2. Considere o conceito de ativo estudado na disciplina. Caso a em-
presa descubra que um ativo no possua mais capacidade de ge-
rar riqueza futura, qual seria o procedimento contbil?
3. Alguns ativos e passivos esto em outra moeda. Isso significa que
a valorizao ou desvalorizao do real pode ter consequncia
contbil. Suponha um passivo de US$ 1.000. Considere que o cm-
bio mudou de US$ 1 = R$ 1,50 para US$ 1 = R$ 2,50. Qual o efeito
sobre o passivo?
4. Volte ao exemplo sobre Fechamento do Exerccio Social estuda-
do nesta Unidade. Analise qual seria o efeito para o total do
ativo, o endividamento e o lucro caso a empresa no fizesse
todos os ajustes.
103
Mdulo 2
Unidade 3 Regime de Caixa e de Competncia
Respostas das Atividades
de aprendizagem
1. Por meio da relao entre a depreciao acumulada e o valor
contbil dos avies.
2. Dar baixa no ativo, debitando uma conta da DRE e creditando a
conta do ativo.
3. O passivo em real ir aumentar de R$ 1.500 para R$ 2.500.
4. Na tabela, se no fizer o ajuste.
UNIDADE 4
OBJETIVOS ESPECFICOS DE APRENDIZAGEM
Ao finalizar esta Unidade, voc dever ser capaz de:
Apresentar as principais formas de anlise das demonstraes
contbeis;
Discutir indicadores para anlise da informao contbil; e
Analisar a questo do endividameneto na prtica empresarial.
ANALISANDO AS
DEMONSTRAES CONTBEIS
106
Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
107
Mdulo 2
Unidade 4 Analisando as Demonstraes Contbeis
v
Quando a anlise
realizada verificando a
evoluo, denominamos
de anlise horizontal.
ANLISE VERTICAL E
ANLISE HORIZONTAL
Nesta Unidade, vamos aprofundar a anlise das
informaes contbeis. Existem muitas formas de
fazermos a anlise das demonstraes contbeis e os
instrumentos mais tradicionais nos ajudaro nessa tarefa.
Iniciaremos com a distino entre a anlise horizontal
e a anlise vertical. Esse tipo de anlise simples,
mas em mui tos casos possi bi l i ta uma boa
compreenso do que est ocorrendo com a entidade.
O processo seguinte consiste na anlise realizada por
meio dos ndices econmico-financeiros de anlise.
Neste momento sero estudados alguns dos ndices
exi stentes, que segregamos em i ndi cadores de
l i qui dez, de ati vi dade, de endi vi damento, de
rentabilidade e de fluxos de caixa.
Na sequncia, faremos uma anlise dos indicadores
setoriais dos parmetros que podem ser usados para
o processo comparativo.
Por fim, veremos alguns cuidados indispensveis para
a anlise das demonstraes.
Vamos comear?
Uma f orma si mpl es de anal i sarmos uma ent i dade
verificando o comportamento de um dado item da demonstrao
contbil em termos evolutivos ou em comparao com uma outra
conta.
Suponha as informaes sobre as receitas e o ativo total de uma
empresa nos ltimos trs exerccios sociais constantes na Figura 38.
108
Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
Figura 38: Evoluo das Receitas e do Ativo Total Exemplo
Fonte: Elaborada pelo autor
Como voc pode notar, nos ltimos trs exerccios sociais
houve uma evoluo tanto das receitas quanto do ativo total. A
anlise horizontal permite verificarmos o tamanho dessa evoluo.
Contudo para fins de clculos, necessrio escolhermos uma
data-base. Essa pode ser o primeiro ano de informao, no caso as
informaes do exerccio encerrado em 31 de dezembro de 2006.
Para melhor entendimento, acompanhe o clculo a seguir
que simples e se baseia na regra de trs da matemtica, ou seja:
se a receita de 31/12/2006 igual a 100, qual seria o valor da receita
de 31/12/2007? Assim, basta fazer a seguinte operao algbrica:
Assim, podemos dizer que a receita evoluiu de 100 para
114,29, de 2006 para 2007. Ou ainda 14,29% no perodo de um
ano. Agora, veja na Figura 39 os clculos e os valores finais feitos
no mesmo sentido e os valores finais.
Figura 39 Anlise Horizontal Exemplo
Fonte: Elaborada pelo autor
Observe que a anlise horizontal permite determinar que a
receita cresceu 14,29% e 20% nos dois perodos. Ao mesmo tempo,
o ativo total tambm apresentou crescimento, mas em um nvel
109
Mdulo 2
Unidade 4 Analisando as Demonstraes Contbeis
menor: 5% e 14,29%. Isso um sinal de que a empresa est
conseguindo usar melhor seus ativos para gerar receitas.
A anlise vertical corresponde usualmente anlise de
participao. Em geral utilizamos como parmetro a receita total e
o ativo total. Assim, para cada item do balano patrimonial calcula-
se sua participao no ativo total; o mesmo feito com cada item
da Demonstrao do Resultado em relao receita.
Considere a Figura 40, no qual so apresentados os valores
da anlise vertical para a empresa do nosso exemplo.
v
Voc poder verificar
que a soma dos itens do
ativo e a soma dos itens
do passivo so iguais a
100%
Figura 40: Anlise Vertical Balano Patrimonial Exemplo
Fonte: Elaborada pelo autor
Podemos claramente ver que a Figura 40 est dividida em
dois grupos: no primeiro, a composio do lado esquerdo do
balano; no segundo, ao lado direito.
Com base nessas informaes, podemos perceber que ao
longo do tempo ocorreu um aumento na participao do ativo
circulante sobre o valor do ativo total. No lado direito, ocorreu um
aumento na dvida de curto prazo e de longo prazo, compensado
por uma reduo do patrimnio lquido. Ou seja, a empresa est
mais endividada. Observe a Figura 41, que mostra os valores da
anlise vertical para as contas da Demonstrao do Resultado do
Exerccio.
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Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
Figura 41: Anlise Vertical Demonstrao do Resultado Exemplo
Fonte: Elaborada pelo autor
Ainda, considerando a anlise vertical da Demonstrao do
Resultado, podemos identificar que o lucro lquido reduziu de 14%
para 11% no perodo de 2006 e 2007. No perodo seguinte o lucro
aumentou, de 11% para 12%, em relao receita. E, as principais
contas da Demonstrao do Resultado, Despesas Administrativas
e Salrios, aumentaram sua participao em relao receita,
justificando a reduo na lucratividade.
Mas importante lembrarmos que tanto a anlise horizontal
quanto a anlise vertical podem ser usadas para diversas situaes.
Contudo, necessrio fazer uma ressalva sobre uma situao
especial na qual devemos tomar muito cuidado: quando no clculo
estiverem envolvidos nmeros negativos. Em tais situaes os sinais
obtidos podem levar concluso errnea.
111
Mdulo 2
Unidade 4 Analisando as Demonstraes Contbeis
INDICADORES DE LIQUIDEZ
Nesta seo, i remos estudar apenas al guns dos
indicadores. Veremos os mais comuns que podem ser
utilizados na anlise de uma entidade.
Em alguns casos, existe mais de uma forma de clculo, mas
optamos por aquela mais usada na literatura e na prtica. Em
nenhuma hiptese, voc, estudante, deve se iludir com regras
prontas, do tipo quanto maior o ndice, melhor.
A rigor, uma reduo da liquidez, por exemplo, pode
ser negativa ou no, dependendo do contexto e de uma
srie de variveis. Evite concluses simplistas.
A liquidez diz respeito rapidez com que a empresa consegue
transformar os recursos em moeda corrente. um conceito muito
importante e geralmente uma baixa liquidez est associada a
maiores nveis de risco. Por esse motivo, os ndices de liquidez so
muitas vezes utilizados para previso de falncia, concesso de
crdito bancrio e at mesmo selecionar fornecedores.
Conhea na sequncia os quatro indicadores mais comuns.
Preparado? Vamos comear?
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Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
LIQUIDEZ CORRENTE
A Liquidez Corrente um dos ndices mais usados em
anlise. Seu clculo feito por meio da seguinte frmula:
Esse ndice mostra se os ativos de curto prazo so maiores
ou menores que os passivos de curto prazo. Quando o valor obtido
superior unidade, isso significa que o ativo circulante superior
ao passivo circulante. Caso contrrio, quando o valor inferior a
1, o ativo de curto prazo menor que as obrigaes de curto prazo.
A Figura 42, na sua primeira linha, mostra os resultados da
Liquidez Corrente para a empresa do exemplo. No final de 2006 a
liquidez era de R$ 1,72, ou seja, a empresa possua um ativo
circulante 72% maior que o passivo circulante. Esse ndice
apresentou uma reduo no perodo seguinte, para R$ 1,58, e um
pequeno aumento para R$ 1,59, no final de 2008.
LIQUIDEZ SECA
A Liquidez Seca um ndice muito parecido com a Liquidez
Corrente. A diferena que no se consideram no ativo circulante
os itens que possuem uma menor liquidez. Existe aqui uma
divergncia entre os autores sobre a forma de clculo. Alguns retiram
somente as despesas antecipadas; outros, em menor nmero,
retiram tambm os estoques; e existem alguns que s retiram os
estoques. Iremos usar aqui a seguinte expresso para clculo da
Liquidez Seca:
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Mdulo 2
Unidade 4 Analisando as Demonstraes Contbeis
A Figura 42 tambm apresenta os resultados da Liquidez
Seca. Conforme podemos notar, a empresa possui ativo circulante
de maior liquidez superior ao passivo circulante.
Figura 42: Indicadores de Liquidez Exemplo
Fonte: Elaborada pelo autor
LIQUIDEZ IMEDIATA
A Liquidez Imediata relaciona os recursos mais lquidos da
empresa, o caixa e o equivalente de caixa, em relao s dvidas
de curto prazo. Veja a seguir:
Esse ndice informa quanto do passivo circulante pode ser
pago de imediato com os recursos existentes no caixa da empresa.
Por exemplo, tomando por base a Figura 42, temos a liquidez
imediata de R$ 0,20 para o final de 2008, o que nos mostra que
20% do passivo podem ser pagos naquela data com o dinheiro
existente.
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Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
LIQUIDEZ GERAL
A Liquidez Geral considera no somente os itens de curto
prazo, mas tambm os de longo prazo que possam ser transformados
no futuro em caixa. A expresso de clculo a seguinte:
No exemplo utilizado aqui, que pode ser observado na Figura
42, temos que os ativos de curto prazo mais os direitos de longo
prazo representaram 80% das dvidas com terceiros ao final de 2007
e 2008.
115
Mdulo 2
Unidade 4 Analisando as Demonstraes Contbeis
INDICADORES DE ATIVIDADE
Os ndices de atividades procuram estudar o processo de
produo da empresa. Em uma empresa industrial, por exemplo,
esto vinculados aquisio de insumos, sua transformao no
processo de produo, venda do produto final e ao recebimento.
A anlise das atividades de uma empresa realizada com
ndices de prazos: de estocagem, de pagamento e de recebimento.
Esse ndices so mais usados em empresas comerciais e industriais,
mas nada impede de serem tambm objeto de clculo em prestadoras
de servios.
O clculo um pouco mais complicado que os ndices
anteriores e as variveis envolvidas so provenientes do Balano,
da DRE e da DFC.
PRAZO DE ESTOCAGEM
O Prazo de Estocagem mede quanto tempo o estoque ficou
na empresa. O seu clculo realizado por meio da seguinte
expresso:
Considere as seguintes informaes sobre o estoque de
material de consumo da empresa do exemplo:
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Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
Suponha tambm que a despesa com estoque seja a seguinte:
Para calcularmos o Prazo de Estocagem, necessrio
primeiro determinarmos o valor do estoque mdio. Utilizamos aqui
a mdia aritmtica:
Vamos, agora, anal i sar as i nfor maes do Prazo de
Estocagem. No exerccio de 2007, o volume de estoque de material
de consumo era suficiente para 176 dias de uso. No ano de 2008,
ocorreu uma reduo no investimento em estoque, pois o prazo
diminuiu para 164 dias.
O comportamento do Prazo de Estocagem depende de uma
srie de variveis: situao da economia, expanso futura da
empresa, exi st nci a de descont o para compra de grandes
quant i dades, di f i cul dade de abast eci ment o, pol t i ca da
administrao, custo da estocagem, entre outras. Por meio dessa
anlise devemos concluir se a quantidade de estoques excessiva
ou no.
Agora, o clculo feito usando a expresso do Prazo de
Estocagem e, na sequncia, esses valores so multiplicados por 360
dias pelo fato de as informaes serem anuais. Caso os dados
fossem mensais, seriam multiplicados por 30 dias.
117
Mdulo 2
Unidade 4 Analisando as Demonstraes Contbeis
Uma f orma de auxi l i ar nessa anl i se f azer uma
comparao com outras empresas do setor. Se o prazo de estocagem
da empresa estiver acima da mdia, isso pode ser um sinal de
excesso de estoque.
Em alguns setores, o Prazo de Estocagem reduzido pode
indicar uma maior eficincia. Isso ocorre, por exemplo, nos
supermercados, onde a existncia de elevado Prazo de Estocagem
mostra que esse ativo fica muito tempo na prateleira.
PRAZO DE PAGAMENTO
O Prazo de Pagamento diz respeito ao tempo que a empresa
leva para pagar os fornecedores. Veja, a seguir, a frmula para
calculo desse prazo:
Quanto ao valor das compras, podemos obt-lo por meio da
expresso:
Uti l i zando os exempl os apresentados anteri ormente,
podemos ento calcular as compras para 2007 e 2008:
Compras 2007 = R$ 38.000 + R$ 19.200 R$ 18.000 = R$ 39.200
Compras 2008 = R$ 44.000 + R$ 20.800 R$ 19.200 = R$ 45.600
Para obtermos o valor do numerador da expresso do Prazo
de Pagamento, basta fazermos a mdia aritmtica simples. Para
entender melhor, supomos as seguintes informaes:
118
Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
Com essas informaes temos os seguintes clculos:
Agora, basta substituirmos os valores na frmula do prazo
de pagamento:
Com base nos clculos, podemos afirmar que o Prazo de
Pagamento aos fornecedores da empresa diminuiu de 71 dias para
69 dias. Esse prazo depende da quantidade de obrigaes com os
fornecedores, que um passivo que no gera despesa financeira,
tornando-se mais interessante que a obteno de emprstimos
bancrios.
Entretanto, o volume de fornecedores depende de variveis,
como a poltica de crdito do fornecedor, a quantidade adquirida, a
fidelizao da empresa, o ambiente econmico, entre outros aspectos.
PRAZO DE COBRANA
O Prazo de Cobrana mede quanto tempo a empresa leva
para receber de seus clientes. O Prazo de Cobrana tambm obtido
por meio da relao entre os valores a receber e as receitas obtidas,
conforme a seguinte expresso:
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Mdulo 2
Unidade 4 Analisando as Demonstraes Contbeis
Agora, considere as seguinte informaes:
Como os clculos seguem a mesma lgica dos anteriores,
faremos a demonstrao dos clculos de forma mais resumida:
Podemos observar que o prazo de cobrana aumentou, ou
seja, a empresa est concedendo mais prazo nas operaes com os
seus clientes. Ao fazer isso, a empresa pode aumentar o volume de
vendas, mas isso aumenta a possibilidade de perdas com clientes
que no quitam suas obrigaes.
CICLO FINANCEIRO
Uma forma interessante de analisarmos a poltica de capital
de giro de uma empresa verificar a relao entre os trs prazos
que estudamos. Considere o exemplo apresentado anteriormente
para o ano de 2008. No caso, a empresa compra material de
consumo que fica estocado por 164 dias. Com a receita produzida,
leva-se 32 dias para receber. Parte do estoque financiado pelos
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Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
fornecedores, que concedem 69 dias para pagamento. A Figura 43
mostra o que ocorre na empresa, do momento da compra do
material de consumo at o recebimento do cliente.
Figura 43: Ciclo Financeiro Exemplo
Fonte: Elaborada pelo autor
Podemos somar o prazo de est ocagem ao prazo de
recebimento para termos o tempo que a empresa leva entre a compra
do estoque e o recebimento dos clientes: 196 dias. Como 69 dias
so financiados pelos fornecedores, restam 127 dias em que
necessrio buscar recursos para o financiamento. Esse valor
corresponde ao ciclo financeiro da empresa, que pode ser obtido
da seguinte forma:
Substituindo para o exemplo, temos:
Ciclo Financeiro = 164 + 32 69 = 127 dias
Quanto maior o ciclo financeiro, maiores as necessidades
de recursos para financiamento de capital de giro.
121
Mdulo 2
Unidade 4 Analisando as Demonstraes Contbeis
NDICES DE ENDIVIDAMENTO
E ESTRUTURA
Utilizamos os ndices de endividamento e estrutura para
estudar a composio do passivo da entidade. O interesse
verificarmos o nvel de endividamento e as fontes de recursos usadas.
Nesta disciplina, vamos estudar dois desses indicadores.
RELAO CAPITAL DE TERCEIROS E CAPITAL PRPRIO
A Relao Capital de Terceiros e Capital Prprio relaciona
o total do capital de terceiros, representado pelo passivo circulante
e o passivo no circulante, em relao ao patrimnio lquido:
Quando o valor do ndice menor que a unidade, podemos
afirmar que a maioria das fontes de financiamento proveniente
do capital prprio. Para entendermos melhor, vamos considerar os
dados da empresa de acordo com o exemplo a seguir:
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Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
Apesar do capital prprio ser superior ao capital de terceiros,
podemos perceber que a relao entre o capital de terceiros e o
capital prprio aumentou ao longo dos anos. Isso significa dizermos
que a empresa est mais endividada.
Maiores nveis de endividamento representam um
aumento no risco, e devem ser motivo de preocupao
quando estiverem acima dos valores mdios praticados
por outras empresas.
ESTRUTURA DO ENDIVIDAMENTO
O ndice de Estrutura do Endividamento ajuda a entender
melhor o comportamento da dvida da empresa, separando os
recursos de curto prazo dos recursos de longo prazo. O seu valor
obtido por meio da seguinte relao:
Usando os dados apresentados no exemplo, vamos calcular
o ndice:
CT/CP 0,90 1,02 1,02
Considerando que o endividamento da empresa tivesse
aumentado no perodo, o ndice de Estrutura do Endividamento
revelaria que metade do endividamento de curto prazo.
123
Mdulo 2
Unidade 4 Analisando as Demonstraes Contbeis
INDICADORES DE RENTABILIDADE
Os indicadores de rentabilidade esto preocupados em
mensurar o desempenho da empresa em termos do seu lucro no
perodo.
Agora, vamos estudar trs ndices de rentabilidade. Preparado?
Podemos comear?
ROA
O ROA corresponde ao retorno sobre o ativo, ou seja, esse
ndice representa a medida do lucro que foi gerado pelo ativo de
uma empresa em relao ao ativo mdio. A frmula de clculo :
O lucro operacional corresponde ao lucro que a empresa
obtm com suas operaes, antes de remunerar os financiadores
da empresa. o lucro antes das despesas financeiras, do imposto
de renda e da contribuio social.
Consi derando as segui ntes i nformaes do exempl o
estudado, temos:
124
Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
Observe que o valor do ativo mdio obtido pela mdia
aritmtica simples. Com base nesses valores, podemos calcular o
ROA para 2007 e 2008:
Em outras palavras, as atividades da empresa conduziram a
um lucro de 35% e 41% nos dois exerccios sociais.
ROE
O retorno sobre o patrimnio lquido corresponde relao
entre o lucro lquido e o patrimnio lquido mdio:
Usando as informaes, podemos aplicar a expresso do
ROE, na qual encontraremos um ROE de 35% para 2007 e 46%
para 2008. A exemplo do que ocorreu com o ROA, a lucratividade,
medida pelo ROE, aumentou no perodo.
125
Mdulo 2
Unidade 4 Analisando as Demonstraes Contbeis
MARGEM LQUIDA
A Margem Lquida faz referncia quantia de receita que
transformada em lucro. O seu valor obtido por meio da seguinte
expresso:
Usando os nmeros da empresa, temos:
Logo, em 2008, para cada R$ 100 de receita, a empresa
gera R$ 12 de lucro.
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Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
INDICADORES DA DFC
At o momento usamos somente o Balano Patrimonial e a
DRE. Mas a Demonstrao dos Fluxos de Caixa tambm pode ser
utilizada na anlise do desempenho de uma entidade. De uma
maneira geral, os ndices so baseados no Fluxo de Caixa das
Operaes.
Conforme destacamos anteriormente, uma entidade deve
gerar um Fluxo das Operaes positivo a longo prazo, sob pena de
comprometer sua continuidade.
Considere os dados resumidos da DFC da empresa de nosso
exemplo, apresentados na Figura 44.
Figura 44: Fluxos de Caixa Exemplo
Fonte: Elaborada pelo autor
Note que nos dois exerccios sociais a empresa gerou caixa
das operaes (R$ 96 mil e R$ 103 mil). Alm disso, teve de pagar
financiamento a maior parte foram os dividendos e fez
investimentos, comprando mquinas e terrenos.
FLUXO SOBRE RECEITAS
O Fluxo sobre Receitas a relao entre o fluxo das
operaes em relao s receitas. Mede quanto de cada unidade
de receita foi transformado em caixa das operaes.
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Mdulo 2
Unidade 4 Analisando as Demonstraes Contbeis
Como j sabemos a receita e o fluxo das operaes, podemos
ento calcular esse ndice:
Assim, podemos afirmar que em 2008, de cada R$ 100 de
receita, R$ 21 se transformaram em caixa das operaes.
COBERTURA DE INVESTIMENTO
A Cobertura de Investimentos mostra quanto do investimento
realizado pela empresa est sendo coberto com o caixa gerado na
prpria empresa. Em empresas autossustentveis, espera-se que o
valor seja superior unidade. Seu clculo o seguinte:
importante destacarmos que o sinal na expresso do ndice
corresponde ao mdulo do nmero. Ou seja, desconsidere o sinal
do fluxo de investimento ao fazer os clculos. Assim, temos o
resultado superior unidade. Logo, podemos afirmar que o fluxo
das operaes f oi mai s do que suf i ci ent e para cobri r os
investimentos realizados pela empresa.
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Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
FLUXO SOBRE LUCRO
O ndice do Fluxo sobre Lucro usa duas medidas de
desempenho: o lucro lquido e o fluxo das operaes. O ndice
calculado de acordo com a frmula a seguir:
Esse ndice mede a capacidade da empresa de transformar
o lucro em caixa. Nos dois anos, o valor do ndice foi de 2,18 (ou
seja, 96 mil por 44 mil) e 1,81 ( = 103 mil por 57 mil).
129
Mdulo 2
Unidade 4 Analisando as Demonstraes Contbeis
Resumindo
Estudamos nesta Unidade a forma como podemos ana-
lisar uma entidade a partir das informaes contbeis. Por
meio da anlise horizontal e vertical podemos verificar, de
imediato, algumas tendncias importantes.
Vimos tambm que os ndices reforam e auxiliam a
anlise, permitindo a comparao ao longo do tempo e com
outras entidades do mesmo setor. O processo de anlise
deve ser feito com cautela, evitando concluses simplistas
do tipo quanto maior, melhor.
Por fim, esperamos que voc tenha identificado que na
prtica empresarial no possvel afirmarmos que aumentar
o endividamento ruim ou outra concluso apressada.
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Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
Atividades de aprendizagem
Se voc real mente entendeu o contedo, no ter
di fi cul dades de responder s questes a segui r. Se,
eventualmente, ao respond-las, sentir dificuldades, volte,
releia o material e procure discutir com seu tutor.
1. Considere que a empresa do exemplo desta Unidade atue em um
setor onde a liquidez corrente mdia de R$ 1,72. Alm disso, o
ciclo financeiro , em mdia, de 70 dias, a relao capital de ter-
ceiros/capital prprio de R$ 1,2, o ROA de 22% e o fluxo sobre
receitas de 18%. Faa uma anlise da empresa, utilizando as
informaes do setor.
2. Do passivo circulante da empresa exemplo em 31/12/2008, cujo
valor era de R$ 59 mil, R$ 21 mil referiam-se a Fornecedores e
Salrios a Pagar. Essas duas contas no geram despesas financei-
ras e esto vinculadas ao ciclo do capital de giro da empresa (Fi-
gura 44). Suponha que voc decida fazer uma anlise da estrutura
da empresa retirando essas duas contas e considerando somente
o passivo que gera despesa financeira. Qual seria o efeito sobre o
endividamento da empresa? Analise as vantagens e desvanta-
gens dessa nova medida.
3. Uma das dificuldades de se fazer anlise obter informaes so-
bre o setor onde a empresa atua. Geralmente esto disponveis
os ndices de grandes empresas, de capital aberto. Discuta sobre
a utilizao dessas informaes para se fazer uma anlise de de-
sempenho.
131
Mdulo 2
Unidade 4 Analisando as Demonstraes Contbeis
4. Um dos casos clssicos de anlise diz respeito empresa W.T. Grant.
Essa empresa era uma grande varejista estadunidense que faliu,
mesmo apresentando elevados ndices de liquidez. Entretanto,
uma anlise posterior comprovou que a empresa apresentou flu-
xo de caixa das operaes negativo nos ltimos anos. Voc sabe-
ria explicar como esse fluxo foi decisivo para os problemas da
empresa?
5. Muitas empresas apresentam uma elevada taxa de crescimento
nas receitas por meio de uma poltica de crdito mais liberal. Essa
situao pode representar um problema a mdio prazo. Qual o
indicador diretamente afetado nessa situao?
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Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
Respostas das Atividades
de aprendizagem
1) Resposta individual.
2) Reduz o endividamento. Essa medida apresenta de forma mais
clara o passivo oneroso da empresa.
3) Resposta individual.
4) Resposta individual.
5) Prazo de Recebimento.
133
Mdulo 2
Consideraes finais
CONSIDERAES FINAIS
Chegamos ao final da disciplina de Contabilidade Geral. Ao
longo desta, procuramos apresentar importantes contedos bsicos
que sero de grande valia em sua formao. Contudo, ela no tem
a pretenso de debater todo conhecimento da rea. O objetivo foi
que voc conhecesse o que a contabilidade e como extrair
informaes dela.
Mas, importante! No guarde dvida alguma com voc.
Busque o seu tutor e seus colegas de curso para trocar experincias.
Em caso de dvidas, no hesite em consult-los.
Continuamos sua disposio.
Sucesso!
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Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral

Referncias
ASSAF NETO, Alexandre. Estrutura e anlise de balanos. So Paulo:
Atlas, 2006.
ALCANTARA, Alexandre. Estrutura, anlise e interpretao das
Demonstraes Contbeis. So Paulo: Atlas, 2007.
BRASIL. Lei n. 11.638, de 28 de dezembro de 2007. Altera e revoga
dispositivos da Lei n. 6.404, de 15 de dezembro de 1976, e da Lei
n. 6.385, de 7 de dezembro de 1976, e estende s sociedades de grande
porte disposies relativas elaborao e divulgao de demonstraes
financeiras. Disponvel em: < http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/
_Ato2007-2010/2007/Lei/L11638.htm>. Acesso em: 31 jan. 2009.
CFC CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE. Manual de
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______. Resoluo n. 1.121, de 28 de maro de 2008a. Aprova a NBC T
1 Estrutura Conceitual para a Elaborao e Apresentao das
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______. Resoluo n. 1.125/08, de 15 de agosto de 2008b. Aprova a
NBC T 3.8 Demonstrao dos Fluxos de Caixa. Disponvel em: < http://
www.cfc.org.br/sisweb/sre/docs/RES_1125.doc >. Acesso em: 31 jan.
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CROSBY, Alfred. A mensurao da Realidade. So Paulo: Unesp, 1999.
FUNDAO BRASILEIRA DE CONTABILIDADE. Histria da
Contabilidade. Disponvel em: <http://br.youtube.com/
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playnext=1&index=4>. Acesso em: 31 jan. 2009.
135
Mdulo 2
Referncias Bibliogrficas
MINISTRIO DA FAZENDA. Portaria n. 184, de 25 de Agosto de 2008.
Dispe sobre as diretrizes a serem observadas no setor pblico (pelos entes
pblicos) quanto aos procedimentos, prticas, laborao e divulgao das
demonstraes contbeis, de forma a torn-los convergentes com as
Normas Internacionais de Contabilidade Aplicadas ao Setor Pblico.
Dirio Oficial da Unio. Braslia: Imprensa Nacional, 2008.
NIYAMA, Jorge Katsumi; SILVA, Csar Augusto Tibrcio. Teoria da
Contabilidade. So Paulo: atlas, 2008.
136
Bacharelado em Administrao Pblica
Contabilidade Geral
MI NI CURR CULO
Csar Augusto Tibrcio Silva
Possui graduao em Administrao e Conta-
bilidade. Fez mestrado em Administrao pela Uni-
versidade de Braslia e doutorado pela Universidade
de So Paulo.
Atualmente professor titular da Universi-
dade de Braslia, foi diretor da Faculdade de Economia, Administra-
o, Contabilidade e Cincia da Informao e Documentao da Uni-
versidade de Braslia. Pesquisador do CNPq, atua no programa de
Mestrado e Doutorado em Contabilidade da UnB-UFRN-UFPB.
Escreveu o mdulo de Contabilidade Geral e Custos do curso de
Administrao da UAB. autor/coautor dos livros Contabilidade Bsica,
Teoria da Contabilidade, Administrao do Capital de Giro, Balano
Social, Exame de Suficincia em Contabilidade. Tem diversos artigos
publicados.