Conformidade na Evidenciao do Ativo Imobilizado: um Estudo sob a tica da Teoria

Institucional

rea Temtica: Contabilidade para Usurios Externos

RESUMO
A Contabilidade pode ser compreendida como um instrumento de legitimao das empresas,
pois conforme a Teoria Institucional, as entidades sofrem transformaes ao longo do tempo
de acordo com as necessidades e os interesses dos agentes envolvidos e buscam se adequar ao
novo cenrio. Neste mbito, a aplicao das normas brasileiras de contabilidade convergidas s
internacionais envolve alteraes formais que culminam na adoo de um novo padro
institucional e, entre as alteraes advindas desse processo, destaca-se a maior evidenciao do
ativo imobilizado. Assim, este estudo tem como objetivo identificar o nvel de conformidade
do segmento industrial quanto evidenciao proposta pela NBC TG 27 (R3), nas empresas
com sede no Rio Grande do Sul, sob a tica da teoria institucional. Especificamente, o estudo
busca identificar se h diferenas entre determinadas caractersticas das empresas e o nvel de
conformidade perante norma. Para atingir ao objetivo, realizou-se uma pesquisa descritiva,
conduzida por meio de anlise de contedo, com abordagem qualitativa e quantitativa e de
carter documental. A amostra foi composta por 37 indstrias que publicaram suas
demonstraes contbeis no Dirio Oficial do estado referente aos exerccios de 2010 a 2016 e
as disponibilizaram no site da CORAG. Os resultados evidenciaram que o nvel de
conformidade mdio no ano de 2010 era de 73% para todos os quesitos analisados e, ao longo
do perodo, foi observada uma evoluo, pois no ano de 2016 o nvel de conformidade foi de
81%, representando um aumento de 11%. Sob a tica da Teoria Institucional, as organizaes
tendem a se institucionalizar em busca de legitimidade e verificou-se que o procedimento de
institucionalizao das indstrias ocorreu de forma gradual em todos os quesitos da norma
contbil referente ao ativo imobilizado.

Palavras-chave: Evidenciao. Ativo Imobilizado. NBC TG 27 (R3). Teoria Institucional.

1
1 INTRODUO
O ambiente no qual as organizaes esto inseridas indica como estas devem atuar e
qual o conjunto de regras devem observar. Portanto, entende-se que o ambiente institucional,
incluindo aspectos legais e condies econmicas, pode ser relevante para a estratgia das
empresas e influenciar a conformidade, pois as entidades sofrem presses do ambiente e so
avaliadas pela eficincia e pela adequao s exigncias. Assim, as organizaes interagem
com seu ambiente procura de legitimao.
Frezatti et al. (2009) afirmam que uma das formas encontradas pelas entidades se
institucionalizarem seria por meio da evidenciao, que torna a empresa mais transparente e
integra os princpios da governana corporativa, pois considerando a perspectiva institucional,
a contabilidade deve mensurar, reconhecer e evidenciar os fenmenos econmicos das
organizaes, incorporando normas contbeis em busca de um novo comportamento, podende
este influenciar nas relaes econmicas. (NORTH, 1995).
A convergncia aos padres internacionais de contabilidade provocou diversas
alteraes no cenrio contbil brasileiro, objetivando, principalmente, demonstraes
financeiras comparveis e fidedignas com a realidade de cada negcio. Entre as alteraes
advindas desse processo, destaca-se a maior evidenciao dos elementos patrimoniais, como o
ativo imobilizado, que apresenta grande relevncia para as organizaes industriais.
Corroborando com o exposto, Eckert et al. (2012) afirmam que nas indstrias o ativo
imobilizado costuma ser representativo devido necessidade de um amplo parque industrial
para manuteno de suas atividades operacionais. Os autores complementam ainda que as
alteraes nas normas contbeis brasileiras referentes ao ativo imobilizado, impactam de
forma relevante em suas demonstraes contbeis e consequentemente nos indicadores
utilizados para anlise de balanos. (ECKERT et al., 2012, p. 72).
De acordo com estudos precedentes, possvel observar uma evoluo contnua e
gradual com relao evidenciao do ativo imobilizado e de outros elementos patrimoniais,
indicando que as empresas esto aderindo as normas e assim apresentando informaes mais
homogneas. (KAVESKI; CARPES; KLANN, 2014; LISZBINSKI et al., 2014; PEREIRA;
BREITENBACH; MESQUITA, 2015; VIVIANI et al., 2014).
Diante das transformaes que o ambiente sofre ao longo do tempo, como a aplicao
das normas brasileiras de contabilidade convergidas s internacionais, as entidades podem
apresentar inicialmente certa resistncia, como afirma Peng (2003), mencionando a existncia
de duas fases no processo de institucionalizao de uma regra.
Na viso de Carvalho, Vieira e Silva (2012), a perspectiva institucional tem sido
apontada como um dos apanhados tericos mais promissores para explicar o funcionamento e
o desenvolvimento da sociedade organizacional. E, visando complementar a literatura prvia e
averiguar o comportamento de determinadas empresas no processo de institucionalizao da
norma referente ao ativo imobilizado, este estudo visa responder a seguinte questo: Qual o
nvel de conformidade com relao evidenciao proposta na NBC TG 27 (R3) pelas
indstrias do Rio Grande do Sul sob a tica da teoria institucional?
Dessa forma, o presente estudo tem como objetivo analisar o nvel de conformidade do
segmento industrial quanto evidenciao proposta pela NBC TG 27 (R3) nas empresas com
sede no Rio Grande do Sul sob a tica da Teoria Institucional. E, especificamente, esta pesquisa
buscar identificar se h diferenas entre determinadas caractersticas das empresas e o nvel
de conformidade perante norma.
2
 Este estudo se justifica devido necessidade de identificar o nvel de compliance das
organizaes quanto evidenciao ou disclosure que garante informaes diferenciadas para
vrios tipos de usurios. (IUDCIBUS, 2004, p. 123) e identificar seu comportamento no
decorrer do perodo sob a tica da Teoria Institucional. Esta teoria apresenta um framework
para analisar as foras de convergncia e divergncia sobre as prticas organizacionais, ao
possibilitar a compreenso das diferentes formas que os limites entre as empresas e a sociedade
so construdos. (JAMALI, NEVILLE, 2011).
Esta pesquisa est estruturada em cinco sees, sendo esta primeira a introduo. A
segunda consiste na reviso da literatura terica e emprica, bem como da formulao das
hipteses, seguida dos procedimentos metodolgicos. A quarta seo apresenta a anlise e
interpretao dos resultados. Por fim, so apresentadas as consideraes finais e as sugestes
para futuros estudos.

2 REVISO DE LITERATURA TERICA E EMPRICA

Para fundamentar a pesquisa, a Teoria Institucional abordada no ambiente empresarial,
bem como so tratados os aspectos envolvendo a evidenciao do ativo imobilizado e por fim,
estudos precedentes envolvendo a temtica so apresentados.

2.1 RELAO ENTRE AS ENTIDADES E O AMBIENTE INSTITUCIONAL

As instituies so limitaes idealizadas pelo homem e que tem por funo ordenar a
interao humana, seja no campo poltico, social ou econmico, sendo esta a explicao para a
evoluo das sociedades. (LISZBINSKI et al. (2014, p. 88). Tais entidades sofrem
transformaes ao longo do tempo, seja por desejo da prpria organizao ou por interesse de
agentes externos, como o governo e outros rgos regulamentadores.
Neste contexto, a Teoria Institucional procura explicar a estrutura e o funcionamento
das organizaes como uma realidade socialmente construda. Sob esse prisma, elas so vistas
como um ente que atua em funo de regras, procedimentos, crenas e valores predominantes
em determinado contexto. (DIAS FILHO, 2003, p. 95). Assim, o chamado institucionalismo se
refere s instituies, hbitos, regras e sua evoluo. (HODGSON, 2000).
O ambiente no qual as organizaes esto inseridas indica como estas devem atuar e
qual o conjunto de regras que devem observar. Portanto, entende-se que o ambiente
institucional, incluindo aspectos legais e condies econmicas, pode ser relevante para a
estratgia das empresas e influenciar a conformidade, pois as entidades sofrem presses do
ambiente e so avaliadas pela eficincia e pela adequao s exigncias. Assim, as organizaes
interagem com seu ambiente procura de legitimao.
Corroborando com o exposto, Walker e Carini (2002) apresentam que de acordo com a
Teoria Institucional, a conformidade com o ambiente e a exigncia de que as organizaes
devam internalizar regras e normas externas til s organizaes, a fim de alcanar a
probabilidade de sobrevivncia.
Desta forma, a institucionalizao, de acordo com Caldas, Fachin e Fischer (2007, p.
205) se apresenta como um conjunto de influncias exercidas sobre as caractersticas das
organizaes e sobre a mudana organizacional, compreendendo um processo baseado em
fatores causais e seus reflexos na instituio.
A Teoria Institucional compreende trs vertentes: a Velha Economia Institucional, a
Nova Economia Institucional e a Nova Sociologia Institucional. (BURNS E SCAPENS, 2000;
3
GUERREIRO et al., 2005; PARISI; MEGLIORINI, 2011). Considerando a teoria institucional
segundo a primeira abordagem, a instituio o principal objeto de anlise e no mais o
comportamento racional e maximizador dos indivduos tomadores de decises, conforme aceito
pela teoria neoclssica, conforme destacam Guerreiro, Frezatti e Casado (2006, p. 10). Parisi e
Megliorini (2011) complementam que esta viso tem por objeto as micro instituies,
realizando estudos sobre as relaes entre os indivduos no interior das organizaes e
analisando os comportamentos que produzem uma nova realidade social, que aps um processo
de mudana, possa ser considerada institucionalizada.
Sob a tica da Nova Economia Institucional, a teoria foca nos custos de transao e
executa uma anlise institucional de como os agentes se comportam, institucionalmente, em
relao ao ambiente no qual esto inseridos - permeado de imperfeies do mercado. (PARISI;
MEGLIORINI, 2011). E, na Nova Sociologia Institucional h uma suposio de que estruturas
e procedimentos intraorganizacionais, como a contabilidade, so influenciadas por fatores
externos, em vez de meramente objetivos relacionados minimizao de custos. (MOLL et al.,
2006). Ainda, nesta perspectiva, as caractersticas organizacionais so modificadas para
aumentar a compatibilidade com o ambiente (FREZATTI et al., 2009), fazendo referncia ao
isomorfismo.
O isomorfismo compreendido como um processo de homogeneizao e Vasconcellos
(2007, p. 32) apresenta que o ponto central dessa abordagem da Teoria Institucional a
existncia de mecanismos socioeconmicos que levam as organizaes a adotarem formas e
prticas organizacionais semelhantes. Ressalta-se que h trs aspectos da mudana isomrfica
institucional: o isomorfismo coercitivo, o isomorfismo mimtico e o isomorfismo normativo.
Dimaggio e Powel (1983) apontam que o isomorfismo coercitivo o resultado de
coercivas presses formais e informais exercidas sobre as organizaes por outras organizaes
em que eles so dependentes e por expectativas culturais da sociedade. J o isomorfismo
mimtico se constitui em imitar as decises de outras organizaes tidas como referncias no
ambiente em que atuam. (OYADOMARI et al., 2008). E o isomorfismo normativo resulta da
profissionalizao, com o uso da educao formal e de legitimao em uma base cognitiva
produzida por especialistas universitrios e pelo crescimento e elaborao de redes profissionais
que se estendem por organizaes. (DIMAGGIO, POWEL, 1983).
Diante disto, verifica-se que a relao entre as organizaes e o ambiente no qual estas
esto inseridas observa a adequao aos requisitos ambientais que possibilitem a legitimao
das mesmas, sendo aplicados diferentes mecanismos para se atingir esta finalidade.
Seguindo o raciocnio de Frezatti et al. (2009), uma das formas de as entidades se
institucionalizarem pode ocorrer por meio da evidenciao, que torna a empresa mais
transparente e integra os princpios da governana corporativa, pois considerando a perspectiva
institucional, a contabilidade deve mensurar, reconhecer e evidenciar os fenmenos
econmicos das organizaes, incorporando normas contbeis em busca de um novo
comportamento que podem influenciar nas relaes econmicas. (NORTH, 1995).

2.2 ATIVO IMOBILIZADO: EVIDENCIAO

Segundo a Norma Brasileira Contabilidade Tcnica Geral 27 (NBC TG 27), o ativo
imobilizado definido como um item tangvel que mantido para uso na produo ou
fornecimento de mercadorias ou servios, para aluguel a outros, ou para fins administrativos; e
se espera utilizar por mais de um perodo. (CFC, 2015). Eckert et al. (2012) afirmam que nas
4
indstrias o ativo imobilizado costuma ser representativo devido necessidade de um amplo
parque industrial para manuteno de suas atividades operacionais. Os autores complementam
ainda que as alteraes nas normas contbeis brasileiras referentes ao ativo imobilizado
impactam de forma relevante em suas demonstraes contbeis.
Entre as alteraes advindas da aplicao das normas brasileiras de contabilidade
convergidas s internacionais, destaca-se a maior evidenciao dos elementos patrimoniais,
como ativo imobilizado. A evidenciao um instrumento informativo que ampara diversos
tipos de usurios internos e externos com o objetivo de entender a situao econmica e
financeira da empresa em um determinado tempo e, de acordo com Iudcibus (2004) a
evidenciao contbil tem por finalidade garantir informaes diferenciadas para os vrios tipos
de usurios.
O International Accounting Standards Boards (IASB), por meio das Normas
Internacionais de Contabilidade, determina a divulgao de toda informao considerada
relevante e que as demonstraes contbeis sejam claras e compreensveis. As atuais normas
contbeis consideram a essncia sobre a forma, refletindo maior transparncia e apresentando
a realidade negocial de cada empresa.
De acordo com a NBC T1 que trata das caractersticas da informao contbil, as
demonstraes contbeis devem atender a atributos que so indispensveis para uma
evidenciao adequada: confiabilidade, tempestividade, compreensibilidade, comparabilidade.
E, para atender de forma adequado a divulgao do imobilizado nas demonstraes financeiras
as empresas devem divulgar para cada classe do ativo imobilizado de acordo com o requerido
na NBC TG 27 (R3):

a) critrios de mensurao utilizados para determinar o valor contbil

bruto;
b) mtodos de depreciao utilizados;
c) vidas teis ou as taxas de depreciao utilizadas;
d) valor contbil bruto e a depreciao acumulada (mais as perdas por
reduo ao valor recupervel acumuladas) no incio e no final do
perodo; e
e) conciliao do valor contbil no incio e no final do perodo. (CFC,
2015).

Desta forma, a evidenciao adequada do ativo imobilizado, alm de institucionalizar a

empresa, permitindo que esta alcance a legitimidade, um fator que permite aos usurios da
informao contbil maior entendimento sobre as prticas adotadas pela empresa, o que pode
influenciar sua tomada de deciso.

2.3 ESTUDOS PRECEDENTES E FORMULAO DAS HIPTESES

Estudos envolvendo o ativo imobilizado aps a adoo das normas contbeis brasileiras
convergidas aos padres internacionais tem evidenciado a aderncia das empresas s novas
prticas. Viviani et al. (2014) verificaram o processo de evidenciao das empresas de Bens
Industriais listadas na BM&FBovespa, aps a convergncia da contabilidade brasileira s IFRS,
de acordo com o CPC 27 no ano de 2011 e seus resultados revelaram que a evidenciao dos
5
itens do ativo imobilizado no realizada de forma homognea pelas empresas, sendo que
alguns requisitos exigidos pelo CPC 27 foram informados de forma incompleta ou esto
ausentes.
Pereira, Breitenbach e Mesquita (2015) analisaram o nvel de evidenciao contbil nas
Notas Explicativas NBC TG 27 (R1) que trata do ativo imobilizado nas empresas de capital
aberto, dos segmentos de bens industriais e siderrgicos e de utilidade pblica e energia eltrica
do Rio Grande do Sul, no perodo de 2010 a 2013. Os autores constataram que os resultados
por segmento apontaram melhores nveis de evidenciao para o segmento de bens industriais,
o que foi confirmado por meio do Teste t de Student. Ainda, foram contrastados os nveis de
evidenciao com os indicadores de tamanho absoluto e proporcional, indicadores de
rentabilidade e indicador de otimizao do ativo imobilizado atravs da aplicao do coeficiente
de correlao linear simples de Pearson. Os resultados mais expressivos apontam para relaes
moderadamente positivas entre o tamanho do Ativo Imobilizado Liquido (AIL) das Cias com
os nveis de evidenciao.
Kaveski, Carpes e Klann (2014) buscaram identificar os fatores que explicam o nvel
de divulgao relativo ao CPC 27, por empresas listadas no segmento do Novo Mercado de
Governana Corporativa da BM&FBovespa, considerando como seus provveis determinantes
as variveis tamanho, imobilizado total, endividamento e rentabilidade do imobilizado, sendo
este aplicado em 2011. Os autores verificaram uma relao positiva e significativa entre o ativo
imobilizado das empresas e o nvel de evidenciao, verificado pelos itens correspondentes aos
requisitos mencionados no CPC 27. No que tange s variveis determinantes do processo de
evidenciao, verificou-se que Imobilizado est positivamente associado divulgao de
informaes sobre ativo imobilizado. J a Rentabilidade est negativamente associada
divulgao. No se verificou associao significante entre Endividamento e Tamanho com a
divulgao de informaes sobre imobilizado.
No mbito da Teoria Institucional, so observados poucos estudos no Brasil que a
relacionam com o disclosure. As pesquisas envolvendo esta teoria tratam principalmente sobre
o disclosure social e ambiental (NASCIMENTO et al., 2009; OLIVEIRA et al., 2013;
SANTOS; PORTO, 2013), alm disso, so encontrados estudos abordando a Teoria
Institucional e a conformidade com normas, as escolhas contbeis e a contabilidade gerencial
(LISZBINSKI et al. SOUZA; SILVA; RECH, 2015; ZUCCOLOTTO; SILVA;
EMMENDOERFER, 2010).
Na viso de Carvalho, Vieira e Silva (2012), a perspectiva institucional tem sido
apontada como um dos apanhados tericos mais promissores para explicar o funcionamento e
o desenvolvimento da sociedade organizacional. Visando complementar a literatura prvia, este
estudo analisar o nvel de conformidade do segmento industrial quanto evidenciao
proposta pela NBC TG 27 (R3) sob a tica da Teoria Institucional e, especificamente, buscar
identificar na amostra se h diferenas entre determinadas caractersticas (indicadores
financeiros e de rentabilidade e tamanho) e o nvel de conformidade (NC) perante norma.
Para tanto, aps calculado o referido nvel, ser obtido um valor mdio deste, permitindo
classificar as empresas da amostra como aquelas com NC acima da mdia e com NC abaixo
da mdia. Para atender este objetivo especfico, so formuladas as hipteses de pesquisa.
Seguindo o raciocnio de Murcia e Santos (2009), um dos fatores determinantes do nvel
de disclosure pode ser os indicadores de rentabilidade, conforme apresenta a primeira hiptese:

6
H1: Os indicadores financeiros e de rentabilidade das empresas com NC acima da mdia so
diferentes dos indicadores financeiros e de rentabilidade daquelas que possuem NC abaixo da
mdia;

Por meio de H1, busca-se comparar os indicadores financeiros e de rentabilidade entre

os dois grupos (empresas com NC acima da mdia e empresas com NC abaixo da mdia). Sero
utilizados o ndice de Liquidez Corrente (ILC), o ndice de Imobilizao do Capital Prprio
(ICP), o ndice Imobilizao dos Recursos de Longo Prazo (ILP) e o ndice de Endividamento
Geral (IE). Tais indicadores sero observados porque estes podem influenciar o nvel de
disclosure das empresas. (FERNANDES, 2013; MAPURUNGA et al., 2011; MENESES;
PONTE; MAPURUNGA, 2011; MURCIA; SANTOS, 2009).
Tambm acredita-se que o tamanho das empresas possa impactar no NC perante NBC
TG 27 (R3), conforme prev a segunda hiptese de pesquisa:

H2: O tamanho das empresas com NC acima da mdia diferente do tamanho daquelas que
possuem NC abaixo da mdia;

Tal hiptese proposta de acordo com Diamond e Verrechia (1991) que afirmaram que
o disclosure tende a ser maior nas grandes empresas porque elas se beneficiam, seja pela
reduo dos riscos ou por atrao de investidores. Tambm Chow e Wong-Boren (1987)
encontraram que o disclosure tem relao significativa e positiva com o tamanho da empresa.

3 PROCEDIMENTOS METODOLGICOS
A pesquisa se caracteriza por ser de natureza aplicada e de carter descritivo. Com
relao abordagem da pesquisa, essa ser de forma qualitativa e quantitativa. Quanto ao
procedimento tcnico utilizado para anlise dos dados foi o de carter documental.
A populao da pesquisa composta por 136 indstrias rio-grandenses que publicaram
suas demonstraes contbeis no Dirio Oficial do Rio Grande do Sul referente ao exerccio de
2010 entre os dias 01 de janeiro e 30 de abril de 2011. Dado que o perodo de anlise
compreende os anos de 2010 a 2016, a amostra foi composta daquelas indstrias que
apresentaram ininterruptamente suas publicaes nestes sete exerccios sociais, perfazendo um
montante de 37 empresas, culminando em 259 observaes.
A coleta de dados foi efetuada por meio das publicaes de demonstraes contbeis
das indstrias gachas contidas no Dirio Oficial do Estado e disponibilizadas no site da
Companhia Rio Grandense de Artes Grficas (CORAG). O perodo da coleta compreendeu os
meses de janeiro a abril dos anos de 2011 a 2017, que permitiram obter os dados referentes aos
exerccios sociais de 2010 a 2016.
Os dados coletados se referiram ao item 73 da NBC TG 27 (R3), que trata da divulgao
do imobilizado nas demonstraes contbeis: os critrios de mensurao utilizados para
determinar o valor contbil bruto; os mtodos de depreciao utilizados; as vidas teis ou as
taxas de depreciao utilizadas; o valor contbil bruto e a depreciao acumulada no incio e
no final do perodo, e a conciliao do valor contbil no incio e no final do perodo
demonstrado. Tais informaes foram coletadas para cada ano do perodo analisado.
Tais itens foram tabelados e por meio destes foi possvel calcular o NC. Nessa fase,
foram adotadas duas possibilidades qualitativas, o 1 (um) quando havia 100% de conformidade
7
e 0 (zero) quando no atingira a conformidade em sua totalidade. Para criao do nvel de
conformidade, foi realizado uma mdia aritmtica dos cinco itens.
Alm destes dados, informaes acerca da atividade industrial e valores do ativo total,
ativo no circulante, ativo imobilizado, intangvel, investimentos, passivo e passivo no
circulante foram obtidos para o clculo dos indicadores financeiros e de rentabilidade (ILC,
ICP, ILP e IEF) e tambm para mensurar o tamanho de cada empresa (logaritmo do ativo total).
A anlise dos dados ocorreu em duas fases, sendo a primeira de forma descritiva, na
qual se analisou o NC para cada quesito da NBC TG 27 (R3), permitindo a obteno de um NC
mdio anual e tambm a anlise detalhada do NC por tipo de atividade industrial. De posse
dessas informaes, foi possvel analisar o comportamento do NC sob a tica da Teoria
Institucional.
Em um segundo momento, as empresas foram classificadas em dois grupos de acordo
com o seu NC. Considerando que o NC mdio do perodo foi de 78%, um grupo denominado
NC acima da mdia foi composto de 25 empresas e o outro grupo denominado NC abaixo
da mdia contou com 12 empresas. A partir desta classificao, foi possvel identificar na
amostra se houve diferenas entre determinadas caractersticas (indicadores financeiros e de
rentabilidade e tamanho) e o nvel de conformidade (NC) perante norma, bem como atender
s hipteses.
Para efeito de comparao das variveis quantitativas, foi utilizada a Anlise de
Varincia: Anova Fator nico. Esse teste estatstico permitiu comparar as mdias aritmticas
dos grupos, com o objetivo de analisar desconformidade entre as mdias aritmticas dos grupos
e no entre as varincias dos mesmos. (DEVORE, 2006)
Ressalta-se que a metodologia est limitada ao clculo do nvel de conformidade
considerando apenas duas alternativas para atribuio do indicador, ou seja, as indstrias foram
classificadas com relao ao nvel de divulgao, sendo: nvel de conformidade integral (II) ou
nvel de conformidade ausente (IA) do item.

4 ANLISE DE DADOS
Esta seo apresenta a anlise descritiva dos resultados e atende ao objetivo geral, ao
mensurar o nvel de conformidade da divulgao do ativo imobilizado conforme NBC TG 27
(R3) e analisar seu comportamento no decorrer do perodo analisado sob a tica da Teoria
Institucional. Tambm so apresentados os resultados envolvendo o nvel de conformidade e
determinadas caractersticas das empresas (indicadores financeiros e de rentabilidade e
tamanho), de forma a testar as hipteses propostas.

4.1 NVEL DE CONFORMIDADE NA EVIDENCIAO DO ATIVO IMOBILIZADO:

ANLISE SOB A TICA DA TEORIA INSTITUCIONAL
Para cada empresa pertencente amostra foi calculado o NC, conforme exposto nos
procedimentos metodolgicos, para cada item de divulgao selecionado na NBC TG 27 (R3),
tal procedimento permitiu a obteno de um nvel de conformidade mdio para cada quesito de
evidenciao, conforme exposto na Tabela 1:

8
 Tabela 1 NC Mdio dos Quesitos de Divulgao da NBC TG 27 (R3)
Quesitos da NBC TG 27 (R3) 2010 2011 2012 2013 2014 2015 2016 Mdia

Os critrios de mensurao
utilizados para determinar o 86% 89% 89% 89% 89% 89% 89% 89%
valor contbil bruto
Os mtodos de depreciao
89% 92% 95% 95% 95% 95% 95% 93%
utilizados
As vidas teis ou as taxas de
65% 68% 68% 68% 68% 68% 73% 68%
depreciao utilizadas
O valor contbil bruto e a
depreciao acumulada (mais 49% 57% 62% 62% 62% 65% 65% 60%
reduo ao valor recupervel)
no incio e no final do perodo;
A conciliao do valor
contbil no incio e no final do 76% 78% 78% 78% 78% 81% 84% 79%
perodo
Fonte: Elaborado pelos autores a partir dos dados da pesquisa.

De acordo com a Tabela 1, observa-se que com relao aos critrios de mensurao
utilizados para determinar o valor contbil bruto, 86% das indstrias divulgaram a informao
em conformidade integral no ano de 2010. Nos anos de 2012, 2013, 2014, 2015 e 2016 esse
percentual aumentou para 89%, perfazendo um NC mdio de 89% no perodo.
No que tange aos mtodos de depreciao utilizados pelas empresas, observa-se
aumento do NC no decorrer do perodo, sendo que no ano inicial da adoo da norma, 89%
fizeram a evidenciao desse quesito e em 2016 o NC atingiu 95% das indstrias.
Ainda na Tabela 1 pode-se observar o NC do quesito vida til ou taxa de depreciao
nas demonstraes contbeis. Em 2010, 65% das indstrias possuam conformidade integral
com a norma. Nos anos seguintes, esse percentual aumentou para 68%, atingindo um NC de
73% em 2016.
Com relao divulgao do valor contbil bruto e da depreciao acumulada,
acrescidos das perdas por reduo ao valor recupervel acumulados, quando cabveis, no incio
e no final do perodo, constatou-se que nos anos iniciais o NC deste item da norma foi de 49%
em 2010 e de 57% em 2011. Em 2012, 2013 e 2014 as empresas atingiram 62% e nos dois
ltimos anos da anlise, o NC chegou ao patamar de 65%.
Na Tabela 1 tambm consta a divulgao de conciliao do valor contbil dos bens do
ativo imobilizado. Observa-se tambm neste quesito um aumento no NC com a NBC TG 27
(R3), que passou de 76% em 2010 para 84% em 2016, ou seja, um aumento de
aproximadamente 11% no NC.
A Partir da Tabela 1, tambm pde-se obter o NC mdio para cada ano da anlise,
conforme destaca a Figura 1:

9
 Figura 1 NC Mdio das Indstrias Gachas na Evidenciao do Ativo Imobilizado
82%
81%
80%
79%
78%
NC

77%
76%
Mdia
75%
74%
73%
72%
2009 2010 2011 2012 2013 2014 2015 2016 2017
Exerccio Social

Fonte: Elaborado pelos autores a partir dos dados da pesquisa.

Conforme consta na Figura 1, observa-se que o NC mdio no ano de 2010 era de 73%
para todos os quesitos analisados, ou seja, 27% das indstrias gachas no divulgaram de forma
integral as informaes acerca de seu ativo imobilizado que so requeridas na NBC TG 27 (R3).
Observa-se uma evoluo do NC no decorrer do perodo, pois no ano de 2016 o NC corresponde
a 81% representando um aumento de 11% e perfazendo uma mdia de 78% de conformidade
no perodo analisado. Tal achado vai de encontro aos estudos precedentes abordados na Reviso
de Literatura. (KAVESKI; CARPES; KLANN, 2014; PEREIRA; BREITENBACH;
MESQUITA, 2015; VIVIANI et al., 2014).
Esta anlise tambm pode ser detalhada por meio da classificao setorial das indstrias
objeto deste estudo. Para tanto, a Figura 2 apresenta o NC Mdio das Indstrias Gachas na
Evidenciao do Ativo Imobilizado de acordo com a atividade exercida:

Figura 2 NC Mdio por Atividade Industrial na Evidenciao do Ativo Imobilizado

Fabricao de Produtos de Madeira

Fabricao de Celulose, Papel e Produtos de Papel
Fabricao de Veculos Automotores, Reboque e
Fabricao de Bebidas
Metalurgia
Fabricao de Movis
Fabricao de Mquinas e Equipamentos
Fabricao de Produtos Alimentcios
Fabricao de Calados
Fabricao de Produtos de Borracha
Fabricao de Produtos de Metal, Exceto
Curtimento e Outras Preparaes de Couro
0% 10% 20% 30% 40% 50% 60% 70% 80% 90% 100%

Fonte: Elaborado pelos autores a partir dos dados da pesquisa.

10
 Por meio da Figura 2, observa-se que as indstrias com maior NC so aquelas dedicadas
s atividades de Fabricao de Produtos de Madeira, Fabricao de Celulose, de Papel e
Produtos de Papel, de Fabricao de Veculos Automotores, Reboque e Carrocerias e de
Fabricao de Bebidas, com respectivamente, 100%, 100%, 97% e 90% de NC. Por outro lado,
as indstrias ligadas s atividades de Curtimento e Outras Preparaes de Couro e de Fabricao
de Produtos de Metal, Exceto Mquinas e Equipamentos atingiram apenas 50% de NC.
E, diante das informaes obtidas por meio da Tabela 1 e da Figura 1, pode-se traar o
comportamento do NC no perodo analisado e observ-lo sob a tica da Teoria Institucional,
conforme apresenta a Figura 3:

Figura 3 Evoluo do NC Mdio das Indstrias Gachas na Evidenciao do Ativo Imobilizado sob
a tica da Teoria Institucional
100%
95% Critrios de mensurao
90%
85% Mtodos de depreciao
80%
75% Vidas teis ou taxas de
70% depreciao
65% Valor contbil bruto e a
60% depreciao acumulada
55% Conciliao do valor contbil
50%
45% Mdia do NC
2010 2011 2012 2013 2014 2015 2016

Fonte: Elaborado pelos autores a partir dos dados da pesquisa.

Conforme o arcabouo terico envolvendo a Teoria Institucional, as organizaes

tendem a se institucionalizar em busca de legitimidade. Nesta pesquisa, a implementao da
NBC TG 27 (R3) tratada como a nova matriz institucional referente ao ativo imobilizado,
tendo carter normativo e influenciando os agentes e as entidades.
O procedimento de institucionalizao das indstrias observadas ocorreu de forma
crescente e, por meio da Figura 3 possvel observar a evoluo do NC em todos os quesitos
da norma contbil referente aos ativos imobilizados. Ou seja, os resultados indicam que as
entidades buscaram se adaptar s novas configuraes do ambiente institucional, assim como
foi evidenciado no estudo de Liszbinski et al. (2014, p. 100) que tratou dos ativos intangveis.
De acordo com a Figura 3, houve a adaptao gradual nova norma, sendo obtida uma
certa estabilidade no NC da maioria dos quesitos presentes na NBC TG 27 (R3) aps 2012.
Tais achados esto em consonncia ao estudo de Peng (2003) que afirma existir duas fases no
processo de institucionalizao de uma regra, sendo que na primeira, h certa resistncia no uso
da nova proposio e na segunda, h um reposicionamento da empresa e a tendncia de
convergncia integral nova norma.

11
4.2 COMPARAO ENTRE O NVEL DE CONFORMIDADE E AS
CARACTERSTICAS DAS INDSTRIAS
Esta seo composta por anlises estatsticas complementares que visam testar as
hipteses de pesquisa e averiguar se h diferenas entre as caractersticas das empresas e o seu
NC acima ou abaixo da mdia.
Aps calculadas as mdias do NC das indstrias, conforme apresentado na Tabela 1,
observou-se que em mdia, 78% destas estavam em conformidade com a norma. Em seguida
as indstrias foram classificadas em dois grupos, aquelas com o NC abaixo da mdia e aquelas
com o NC acima da mdia. Assim, foram testadas as hipteses entre esses dois grupos e
determinadas caractersticas destas indstrias (indicadores financeiros e de rentabilidade e
tamanho) por meio do Teste Anova Fator nico. Para a realizao das anlises de diferenas
de mdias, adotou-se como parmetro um intervalo de confiana de 95%, ou seja, 0,05 de
significncia. Os resultados esto evidenciados na Tabela 2:

Tabela 2 Resultados do Teste de Anova entre os Grupos de NC e Determinadas Carctersticas das

Indstrias
Grupos N IC ILC ICP ILP IEG Tamanho
NC Abaixo da Mdia 12 0,4690 6,4940 1,0727 0,6250 0,3912 4,5644
NC Acima da Mdia 25 0,9337 2,0613 0,8989 0,5889 0,5029 5,1325
Valor-P 0,000 0,0390 0,4884 0,7519 0,1417 0,0137
Fonte: Elaborado pelos autores a partir dos dados da pesquisa.

A Tabela 2 apresenta como primeiro teste a comparao entre o NC de cada grupo,

evidenciando que a mdia dos NC das empresas estatisticamente diferente entre os grupos.
No que tange aos indicadores financeiros e de rentabilidade, o segundo teste trata do
ILC, que revela a capacidade de pagamento no curto prazo. Com relao s mdias de NC entre
os grupos, verificou-se que houve diferena significativa. Considerando que o valor-P, de
0,0390, infere-se que h uma probabilidade de 3,90% dessas mdias serem iguais. Assim,
aceita-se H1 para este indicador, evidenciando que a mdia dos ILC das empresas
estatisticamente diferente entre os grupos, ou seja, o ILC das empresas com NC acima da mdia
diferente do ILC daquelas que possuem NC abaixo da mdia. Tal resultado permite inferir
que o ILC pode afetar o NC.
Ainda com relao aos indicadores financeiros e de rentabilidade, o ICP revela quanto
do patrimnio lquido foi investido no ativo imobilizado, no intangvel e nos investimentos.
possvel observar que no houve uma diferena considervel entre as mdias, pois diante do
valor-P de 0,4884, conclui-se que h uma probabilidade de 48,84% dessas mdias serem iguais.
Portanto, possvel rejeitar H1 no que tange ao ICP. Quanto ao ILP, este indica quanto a
empresa investiu de recursos financeiros em longo prazo para aplicar no ativo permanente.
Considerando que o valor-P de 0,7519, entende-se que h uma probabilidade de 75,19%
dessas mdias serem iguais. Dessa forma, rejeita-se a H1 para o ILP.
O ndice de Endividamento avalia a relao entre a composio do patrimnio lquido
em relao ao capital de terceiros. O IEG expressa o endividamento da empresa: quanto maior
o coeficiente, maior o risco de a empresa no conseguir honrar com seus compromissos. Na

12
Tabela 2 verificou-se que h uma probabilidade de 14,17% dessas mdias serem iguais. Com
isso, rejeita-se a H1 para o IEG.
Com relao ao tamanho da empresa, observou-se na Tabela 2 que houve uma diferena
significativa entre os grupos. Considerando que o valor-P, de 0,0137, infere-se que h uma
probabilidade de 1,37% destas mdias serem diferentes. Logo, aceita-se a H2, pois o tamanho
das empresas com NC acima da mdia diferente do tamanho daquelas que possuem NC abaixo
da mdia, permitindo inferir que o tamanho pode afetar o NC.

5 CONSIDERAES FINAIS
Entende-se que o ambiente institucional pode ser relevante para a estratgia das
empresas e influenciar a conformidade com as normas, pois as entidades sofrem presses do
ambiente e so avaliadas pela eficincia e pela adequao s exigncias. Assim, as organizaes
interagem com seu ambiente procura de legitimao.
Este estudo objetivou analisar o nvel de conformidade do segmento industrial quanto
evidenciao proposta pela NBC TG 27 (R3) nas empresas com sede no Rio Grande do Sul sob
a tica da Teoria Institucional. E, especificamente, esta pesquisa buscou identificar se h
diferenas entre determinadas caractersticas das empresas e o nvel de conformidade perante
referida norma.
Os principais resultados evidenciaram que o NC mdio no ano de 2010 era de 73% para
todos os quesitos analisados, ou seja, 27% das indstrias gachas no divulgaram de forma
integral as informaes acerca de seu ativo imobilizado. Ao longo do perodo, foi observada
uma evoluo no NC, pois no ano de 2016 este chegou a 81%, representando um aumento de
11% e perfazendo uma mdia de 78% de conformidade no perodo analisado. Tal achado
corrobora com estudos precedentes. (KAVESKI; CARPES; KLANN, 2014; PEREIRA;
BREITENBACH; MESQUITA, 2015; VIVIANI et al., 2014).
Sob a tica da Teoria Institucional, as organizaes tendem a se institucionalizar em
busca de legitimidade e verificou-se que o procedimento de institucionalizao das indstrias
ocorreu de forma crescente em todos os quesitos da norma contbil referente ao ativo
imobilizado. Ou seja, os resultados indicam que as entidades buscaram se adaptar s novas
configuraes do ambiente institucional, assim como foi evidenciado no estudo de Liszbinski
et al. (2014, p. 100) que tratou dos ativos intangveis.
Ressalta-se que houve a adaptao gradual nova norma, sendo obtida uma certa
estabilidade no NC da maioria dos quesitos presentes na NBC TG 27 (R3) aps 2012. Tais
achados esto em consonncia ao estudo de Peng (2003) que afirma existir duas fases no
processo de institucionalizao de uma regra, sendo que na primeira, h certa resistncia no uso
da nova proposio e na segunda, h um reposicionamento da empresa e a tendncia de
convergncia integral nova norma.
No que tange observao das caractersticas das empresas e seu NC, identificou-se
que o ILC e o tamanho das empresas com NC acima da mdia diferente do ILC e do tamanho
daquelas que possuem NC abaixo da mdia, permitindo inferir que variveis como o ILC e o
tamanho da empresa podem afetar o NC.
Para futuros estudos, sugere-se a incluso de novas variveis de observao, como por
exemplo o tamanho da firma de auditoria e o tipo de relatrio de auditoria recebido pela empresa
analisada, alm da utilizao de tcnicas de anlise de dados que busquem identificar relaes
entre as variveis e o NC.
13
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