Contabilidade e Orçamento Público PDF

Lus Carlos Gruenfeld
Contabilidade e
Oramento Pblico
Adaptada/Revisada por Lus Carlos Gruenfeld (junho/2012)

APRESENTAO
com satisfao que a Unisa Digital oferece a voc, aluno(a), esta apostila de Contabilidade e Ora-
mento Pblico, parte integrante de um conjunto de materiais de pesquisa voltado ao aprendizado din-
mico e autnomo que a educao a distncia exige. O principal objetivo desta apostila propiciar aos(s)
alunos(as) uma apresentao do contedo bsico da disciplina.
A Unisa Digital oferece outras formas de solidificar seu aprendizado, por meio de recursos multidis-
ciplinares, como chats, fruns, aulas web, material de apoio e e-mail.
Para enriquecer o seu aprendizado, voc ainda pode contar com a Biblioteca Virtual: www.unisa.br,
a Biblioteca Central da Unisa, juntamente s bibliotecas setoriais, que fornecem acervo digital e impresso,
bem como acesso a redes de informao e documentao.
Nesse contexto, os recursos disponveis e necessrios para apoi-lo(a) no seu estudo so o suple-
mento que a Unisa Digital oferece, tornando seu aprendizado eficiente e prazeroso, concorrendo para
uma formao completa, na qual o contedo aprendido influencia sua vida profissional e pessoal.
A Unisa Digital assim para voc: Universidade a qualquer hora e em qualquer lugar!
Unisa Digital
SUMRIO
INTRODUO................................................................................................................................................ 5
1 ASPECTOS INTRODUTRIOS......................................................................................................... 7
1.1 Evoluo Histrica............................................................................................................................................................7
1.2 Reformas Administrativas no Brasil........................................................................................................................10
1.3 Momento Atual da Contabilidade Pblica no Brasil........................................................................................11
1.4 Resumo do Captulo.....................................................................................................................................................12
1.5 Atividades Propostas....................................................................................................................................................13
2 DIREITO, FINANAS E ORAMENTO PBLICO............................................................... 15

2.1 Direito e Administrao Pblica...............................................................................................................................15
2.2 Direito Administrativo.................................................................................................................................................15
2.3 Direito Financeiro..........................................................................................................................................................16
2.4 Direito Tributrio............................................................................................................................................................17
2.5 Oramento Pblico - Evoluo Histrica..............................................................................................................18
2.6 Conceito de Oramento Pblico..............................................................................................................................20
2.7 Planejamento e Oramento......................................................................................................................................21
2.8 Plano Plurianual (PPA)..................................................................................................................................................21
2.9 Lei de Diretrizes Oramentrias (LDO)..................................................................................................................22
2.10 Lei Oramentria Anual (LOA)................................................................................................................................24
2.11 Princpios Oramentrios.........................................................................................................................................24
2.12 Princpios Oramentrios.........................................................................................................................................27
2.13 Ciclo Oramentrio.....................................................................................................................................................28
2.14 Crditos Adicionais.....................................................................................................................................................29
2.15 Limites Constitucionais e Legais da Despesa...................................................................................................29
2.16 Resumo do Captulo..................................................................................................................................................30
2.17 Atividades Propostas.................................................................................................................................................30
3 RECEITAS, DESPESAS E REGISTROS CONTBEIS........................................................... 31

3.1 Receita na Administrao Pblica...........................................................................................................................31
3.2 Despesa na Administrao Pblica........................................................................................................................34
3.3 Fases da Despesa Oramentria..............................................................................................................................42
3.4 Prticas Contbeis na Administrao Pblica.....................................................................................................45
3.5 Elaborao de Balanos na Contabilidade Pblica...........................................................................................48
3.6 Contabilizao no Sistema Financeiro...................................................................................................................58
4 SISTEMA INTEGRADO DE ADMINISTRAO FINANCEIRA (SIAFI),

SISTEMA INTEGRADO DE DADOS ORAMENTRIOS (SIDOR) E
CONTROLES INTERNOS.................................................................................................................... 63
4.1 SIAFI....................................................................................................................................................................................63
4.2 SIDOR.................................................................................................................................................................................64
4.3 Controles Internos na Administrao Pblica....................................................................................................64
RESPOSTAS COMENTADAS DAS ATIVIDADES PROPOSTAS...................................... 69

REFERNCIAS.............................................................................................................................................. 73
ANEXO.............................................................................................................................................................. 75
INTRODUO
Caro(a) aluno(a),
Nesta disciplina teremos a oportunidade de estudar as questes relacionadas elaborao do Or-
amento Pblico e a sistemtica de registro contbil aplicvel s entidades pblicas. Para atingir esses
objetivos, os captulos iniciais tratam de questes administrativas, normas de direito, administrao p-
blica e Oramento Pblico.
Em seguida, so apresentados os conceitos de receitas e despesas no mbito da Administrao
Pblica e inicia-se o estudo das prticas contbeis aplicveis ao setor pblico, com destaque para as de-
monstraes contbeis previstas nas novas normas brasileiras.
A apostila tambm aborda outros temas modernos e relevantes para o completo entendimento da
dinmica do setor pblico, como, por exemplo, o Sistema Integrado de Administrao Financeira (SIAFI),
e termina com noes de controles internos aplicados ao setor pblico que vm sendo sistematicamente
aperfeioados.
Cumpre destacar que est em pleno andamento o processo de convergncia das normas brasi-
leiras de contabilidade aplicveis ao setor pblico s normas internacionais de contabilidade pblica e,
portanto, vrias modificaes esto sendo introduzidas no ambiente regulatrio brasileiro, o que deve
continuar ocorrendo de maneira intensa nos prximos anos. Dessa forma, alertamos para a necessidade
de acompanhamento dessas mudanas, principalmente no que se refere a normas emitidas pelo Conse-
lho Federal de Contabilidade e legislao brasileira, mormente as emitidas pela Secretaria do Tesouro
Nacional.
Finalmente, esclarecemos que no possvel colocar em uma apostila todo o contedo de interes-
se de uma disciplina, devido grande quantidade de normas existentes, portanto a apostila no deve ser
encarada como o material nico ou final para estudo da disciplina. Na realidade, deve ser vista como
ponto de partida. Alguns materiais, entretanto, devem ser considerados parte integrante da apostila,
como o caso, principalmente, das normas brasileiras de contabilidade aplicveis ao setor pblico, emi-
tidas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC).
Espero que a leitura da apostila seja bastante til para sua formao.
Bom estudo!
5
Unisa | Educao a Distncia | www.unisa.br
1 ASPECTOS INTRODUTRIOS
Caro(a) aluno(a), Pblico no Brasil? Este primeiro captulo destina-

-se a apresentar uma evoluo histrica da admi-
Ser que sempre existiu contabilidade p- nistrao pblica brasileira respondendo a essas
blica no Brasil? Desde quando existe Oramento e outras questes.
1.1 Evoluo Histrica
De acordo com Castro e Garcia (2008), a pubbliche, da autoria de Francesco Villa,

evoluo histrica da contabilidade divide-se em premiada pelo governo da ustria. Obra
quatro perodos distintos: marcante na histria da contabilidade;
d) contabilidade no mundo cientfico:
a) contabilidade no mundo antigo: pe- perodo que se inicia em 1840 e con-
rodo que se inicia com a civilizao tinua at os dias de hoje. Segundo au-
do homem e vai at o ano 1202, da Era tores italianos, o ano de 1840, com a
Crist, quando Leonardo Fibonacci pu- obra de Francisco Villa, considerado o
blica seu Lber abacci, um compndio demarcador do incio da fase em que a
sobre clculo comercial; contabilidade se afirma como cincia.
b) contabilidade do mundo medieval:
perodo que vai do ano 1202 da Era
Em 1886, Giuseppe Cerboni escreve La ra-
Crist at 1494, quando apareceu o
gioneria scientifica e le sue relazioni on le discipli-
Tractatus de computis et scripturis (Con-
ne amministrative e sociali, considerado uma das
tabilidade por partidas dobradas), de
obras primas da contabilidade. Cerboni tambm
Frei Luca Pacioli, publicado em 1494,
se notabilizou pela aplicao da partida dobrada
enfatizando que a teoria contbil do
na forma logismogrfica, por ter aprofundado a
dbito e do crdito corresponde teo-
teoria personalstica das contas de Marchi e por
ria dos nmeros positivos e negativos.
sua atuao como contador governamental.
Essa obra representa o marco bsico
na evoluo da contabilidade. Pacioli
considerado, portanto, o pai dos auto- Dicionrio
res de contabilidade;
O termo Logismogrfica empregado por Cerboni
c) contabilidade do mundo moderno:
fundamenta-se em: Logismos, equivalente conta;
perodo que vai de 1494 at 1840, com e Grafein = grafia, escrita.
aparecimento da obra La contabilit Da resultando: escriturao das contas.
applicata alle amministrazioni private e
7
Em 1891, Fabio Besta publica seu trabalho O surgimento de empresas multinacionais,

La ragioneria, que aparece em sua edio comple- aliado ao fortalecimento do mercado de capi-
ta, de trs volumes, pela primeira vez, em 1909- tais dos Estados Unidos da Amrica, favoreceu o
1910. Com Fabio Besta inicia-se a era do controle, avano das teorias e prticas contbeis.
pois para ele a contabilidade a cincia do con- No Brasil, o ensino da contabilidade come-
trole econmico. ou como aula de comrcio, em 1809, na Escola
de Comrcio lvares Penteado, e com a transfor-
Ateno mao desta, em 1856, no Instituto Comercial do
Rio de Janeiro; o Brasil foi um dos primeiros pases
O foco dessas publicaes histricas era o regis- a ter um estabelecimento de ensino superior de
tro contbil (forma de contabilizao) e sua fina- Contabilidade, que foi a Escola de Comrcio Alva-
lidade era a prestao de contas de seus autores.
Essa a diferena de uma viso formal por pro- rez Penteado, criada em 1902.
cesso para uma viso objetiva por produto. Nosso pas sofreu forte influncia da cor-
Na viso formal, valoriza-se o debitar/creditar; j
a viso objetiva valoriza a informao a ser for- rente italiana at a antiga Lei das Sociedades
necida. por Aes, sem, no entanto, perder os traos de
uma escola verdadeiramente brasileira. Por volta
de 1940, cada empresa comercial ou industrial
A Escola Italiana, que prioriza a viso com (naquele tempo no se falava empresa, dizia-se
foco no processo, nos registros, dominou a conta- firma) tinha seu guarda-livros, geralmente um
bilidade desde o sculo XV at o incio do sculo homem bem intencionado, mas de pouca for-
XX. Com o avano industrial nos Estados Unidos, mao tcnica, que no havia frequentado esco-
ocorreu a migrao de capital estrangeiro para las ou cursos de especializao. Aprendera pela
a Itlia, principalmente da Inglaterra, fazendo prtica ou pelo empirismo. O guarda-livros fazia
com que contadores britnicos migrassem para tudo: a contabilidade da firma, sua escriturao,
l como auditores. A partir de 1920, aproximada- sua correspondncia, seus contratos e distratos,
mente, inicia-se a influncia norte-americana na preenchia os cheques, fazia pagamentos e recebi-
contabilidade. Enquanto declinavam as escolas mentos etc. Era o tempo em que predominavam
europeias, floresciam as escolas norte-america- as prticas.
nas com suas teorias e prticas contbeis, favore- Foi com a instalao do curso de Cincias
cidas no apenas pelo apoio de ampla estrutura Contbeis e Atuariais pela Faculdade da Univer-
econmica e poltica, mas, tambm, pela pesqui- sidade de So Paulo (USP), em 1946, que surgiu
sa e trabalho srio dos rgos associativos. o primeiro ncleo efetivo, embora modesto, de
O surgimento do American Institute of Cer- pesquisa contbil, nos modelos norte-america-
tified Public Accountants (AICPA) foi de extrema nos, ou seja, com professores em perodo integral,
importncia no desenvolvimento da contabilida- dedicando-se ao ensino, pesquisa, produzindo
de e dos princpios contbeis; vrias associaes trabalhos especficos de carter cientfico, portan-
empreenderam muitos esforos e grandes somas to de grande importncia para a contabilidade.
em pesquisas nos Estados Unidos. Havia grande Na rea pblica, as mudanas que marca-
integrao entre acadmicos e os j profissionais ram a evoluo da contabilidade foram: o Cdi-
de contabilidade. go de Contabilidade Pblica da Unio, institudo
A criao de grandes empresas, que reque- pelo Decreto Legislativo n 4.536, de 28 de janeiro
riam capitais de muitos acionistas, foi a causa pri- de 1922, regulamentado pelo Decreto n 15.783,
meira do estabelecimento das teorias e prticas de 8 de novembro de 1922; e a Lei n 4.320, de 17
contbeis, que permitiriam melhor interpretao de maro de 1964, tratando desde o planejamen-
das informaes, por qualquer acionista ou outro to at a auditoria, detalhando particularmente
interessado, em qualquer parte do mundo.
8
Contabilidade e Oramento Pblico
todos os estgios, formas e foco da contabilidade funcionrios e comunidades, dentre outros, ilus-
pblica. tram tais desenvolvimentos.
A grande mudana de paradigma ocorreu
com a implantao do Sistema Integrado de Ad- Saiba mais
ministrao Financeira do Governo Federal (SIA-
FI), em 1d e janeiro de 1987, quando houve a Esse conjunto de ideias administrativas, rotulado por
muitos autores como Nova Administrao Pblica
mudana de foco da Contabilidade Pblica para (NAP), ou New Public Management (NPM), vem provo-
uma viso de resultado e a instituio da base de cando mudanas em organizaes do setor pblico
informaes oficiais do governo, cujo arcabouo em muitos pases ao redor do mundo. No que tange
s mudanas intraorganizacionais, a principal tnica
legal foi completado mais recentemente, com a da NAP tem sido o restabelecimento da primazia de
Lei Complementar n 101, de 4 de maio de 2000, princpios gerenciais (baseados em conceitos moder-
a Lei de Responsabilidade Fiscal (LRF); e a Lei n nos de administrao do setor privado) sobre o mode-
lo burocrtico tradicional.
10.180, de 6 de fevereiro de 2001, dentre outros,
instituindo o Sistema de Contabilidade Federal,
destacando que contabilidade, finanas, audito-
ria, planejamento e oramento so sistemas dis- As ltimas dcadas do milnio passado
tintos e integrados. testemunharam profundas transformaes em
Jund (2009) comenta que, nas ltimas d- burocracias do setor pblico de pases desenvol-
cadas, pode-se observar uma srie de doutrinas vidos e em desenvolvimento. Medidas para me-
e teorias administrativas aplicadas gesto de or- lhorar a eficincia de organizaes pblicas, tais
ganizaes pblicas e privadas. O autor salienta como privatizaes, criao de agncias semiau-
que os conceitos identificados como novas dou- tnomas, introduo de medidas de performance,
trinas de Administrao Pblica, na verdade, so administrao gerencial baseada no business style
aplicaes de doutrinas utilizadas pela adminis- do setor privado, nfase na qualidade e em servi-
trao geral e que, somente agora, esto sendo os pblicos orientados para o cidado, para citar
implantadas com maior vigor nas organizaes apenas alguns exemplos, aparentam ter se torna-
governamentais, sendo, portanto, novas doutri- do a ordem do dia em muitos pases ao redor do
nas apenas no mbito da Administrao Pblica mundo (DUNLEAVY, 1994 apud JUND, 2009). Esse
e, no nosso caso em especial, aquelas aplicadas conjunto de ideias, mais tarde conhecido como
no Brasil. a NAP, tornou-se uma das mais impressionantes
Prossegue o autor destacando que, partin- tendncias internacionais em Administrao P-
do dessa lgica, observa-se a busca de insero blica (HOOD, 1991 apud JUND, 2009).
nas novas doutrinas que tm orientado e disponi- Jund (2009) salienta que, apesar de os es-
bilizado, nas ltimas dcadas, um farto elenco de tudos sobre a NAP terem avanado em muitas
abordagens, metodologias e tcnicas de gesto, direes na ltima dcada, a importncia da an-
decorrentes dos esforos de pesquisa emprica lise do processo de mudana sistmica em orga-
na rea da Administrao, em geral, e da Admi- nizaes pblicas, ou seja, da interao entre os
nistrao Pblica, em particular. Os Sistemas de subsistemas organizacionais devido introduo
Planejamento e Oramento por Programas, Ad- de preceitos da NAP, vem sendo, surpreendente-
ministrao Orientada para Resultados, down- mente, negligenciada ou, pelo menos, subesti-
sizing, Mudana Organizacional Planejada e o mada, principalmente nas organizaes pblicas
Desenvolvimento Organizacional, o Movimento brasileiras.
Pr-Indicadores de Eficincia, bem como os re- Vivenciamos recentemente no Brasil uma
centes comprometimentos com a chamada Nova estratgia de reforma administrativa do aparelho
Administrao Pblica, a reinveno do Governo, estatal, estruturada a partir de um trabalho ana-
sistemas de qualidade total, empowerment de ltico que distingue, para posteriormente combi-
9
nar, os tipos de atividades, as formas de proprie- sificada experincia terica aplicada. Em diversos
dade e as formas de administrao. Essa reforma, pases do mundo, essas orientaes tm sido apli-
amplamente divulgada, teve por fim inserir a cadas, com variadas nfases e formatos, na reno-
Administrao Pblica brasileira no contexto das vao da gesto do Estado. Embora represente
novas doutrinas de administrao, incorporando ainda um paradigma em construo, a adminis-
os conceitos da chamada Administrao Pblica trao gerencial rene vrias diretrizes inovado-
Gerencial, que representa uma mltipla e diver- ras para a Administrao Pblica.
1.2 Reformas Administrativas no Brasil
Segundo Jund (2009), ao fazermos uma tivos da citada reforma, que possua como ele-
avaliao histrica dos ltimos cem anos, perce- mentos centrais: o planejamento, a coordenao
beremos que o Brasil passou por trs tentativas e a descentralizao administrativa, a delegao
de reformas administrativas e, coincidentemente, de poderes e o controle. Os casos de descumpri-
com intervalos de trinta anos, tais reformas carac- mento dos preceitos definidos foram tratados no
terizaram as chamadas formas de Administrao Decreto-Lei n 201/1967, que previa as penalida-
Pblica, classificadas em: patrimonialista, buro- des para as irregularidades cometidas em face do
crtica e gerencial. novo instrumento. Cabe ressaltar que ambos os
Em cada uma das reformas implementadas, decretos ainda se encontram em vigor.
observa-se a criao de um rgo encarregado Na dcada de 1960, tivemos, ainda, a institu-
de tal procedimento e de leis ou instrumentos cionalizao de mais dois instrumentos legais re-
normativos legais, visando sua implementao levantes de apoio s prticas administrativas, em
e punio dos gestores em caso de descumpri- vigor atualmente. So eles: a Lei n 4.320, de 17 de
mento dos novos preceitos definidos. A ltima maro de 1964, que tratou do Instituto das Licita-
tentativa implementada ocorreu com a reforma es Pblicas no Brasil, substituindo o Princpio da
administrativa gerencial, em 1995, sendo que Concorrncia previsto no art. 70 da citada Lei n
tal reforma ficou sob a responsabilidade do Mi- 4.320, institucionalizando as chamadas modalida-
nistrio da Administrao e Reforma do Estado; des licitatrias utilizadas ainda hoje, quais sejam:
o amparo legal foi a Emenda Constitucional n concorrncia, tomada de preos, convite, concur-
19/1998, culminando, mais adiante, com o Plano so e leilo. Recentemente, tivemos a insero de
Plurianual (PPA) do Governo Federal, batizado de mais uma modalidade, denominada prego.
Avana Brasil, e a Lei de Responsabilidade Fiscal, Anteriormente chamada Reforma Admi-
fundamentada pela Lei Complementar n 101, nistrativa Gerencial, implementada pelo Decreto-
de 4 de maio de 2000, e, posteriormente, a Lei n -Lei n 200/1967, vivenciamos no Brasil o modelo
10.028, de 19 de outubro de 2000, que definiu as burocrtico, inspirado nas teorias e nos conceitos
penalidades e tipificou os crimes fiscais para os de uma nova abordagem administrativa poca,
casos de descumprimento dos dispositivos defi- desenvolvida e difundida pelo socilogo alemo
nidos. Max Weber. Tal modelo, que caracterizou a cha-
Antes da Reforma Administrativa Gerencial mada forma de administrao burocrtica brasi-
implementada em 1995, tivemos, em 1967, uma leira, foi implementado em substituio ao mo-
tentativa anterior responsvel pela transio do delo patrimonialista. A Administrao burocrtica
modelo denominado burocrtico para o geren- teve como marco a criao, nos anos 1930, do
cial. O Decreto-Lei n 200/1967 foi o instrumento Departamento Administrativo de Servio Pblico,
de amparo legal aos procedimentos administra- conhecido como DASP.
10
1.3 Momento Atual da Contabilidade Pblica no Brasil
A contabilidade pblica no Brasil passa por sil (IBRACON), Comisso de Valores Mobilirios
um momento de intensas mudanas. Essas mu- (CVM), Banco Central do Brasil (BACEN), Superin-
danas procuram resgatar a viso da contabilida- tendncia de Seguros Privados (SUSEP), Secreta-
de como cincia e do patrimnio pblico como ria do Tesouro Nacional (STN) e Banco Nacional de
objeto de estudo dessa cincia. Desenvolvimento Econmico e Social (BNDES); e
O Conselho Federal de Contabilidade vem tem por objetivo contribuir para o desenvolvi-
trabalhando para o desenvolvimento conceitual mento sustentvel do Brasil, por meio da refor-
da Contabilidade Pblica, como segue: ma contbil e de auditoria que resulte em maior
transparncia das informaes financeiras utiliza-
Resolues CFC 750/1993 e 1.111/2007 das pelo mercado, bem como em aprimoramento
a respeito dos princpios contbeis in- das prticas profissionais, levando-se sempre em
terpretados sob a tica do setor pbli- conta a convergncia da Contabilidade brasileira
co; aos padres internacionais.
criao, em 2007, do Comit Gestor da O Conselho Federal de Contabilidade apro-

Convergncia. Esse Comit estuda o vou as seguintes Normas Brasileiras de Contabili-
processo de convergncia das Normas dade Tcnicas Aplicadas ao Setor Pblico NBC
de Contabilidade s Normas Internacio- T 16:
nais de Contabilidade Pblica;
edio, em 2008, das primeiras Normas NBC T 16 Aspectos Contbeis Especfi-
Brasileiras de Contabilidade Aplicadas cos da Gesto Governamental;
ao Setor Pblico (NBCASP), j alinhadas NBC T 16.1 Conceituao, Objeto e
s normas internacionais. Campo de Aplicao (Resoluo CFC n
1.128, de 21 de novembro de 2008);
NBC T 16.2 Patrimnio e Sistemas
A implementao das normas foi facultati-
Contbeis (Resoluo CFC n 1.129, de
va para 2010 e obrigatria a partir de 2011 para a
21 de novembro de 2008);
Unio, de 2012 para os estados e Distrito Federal
e de 2013 para os municpios. NBC T 16.3 Planejamento e Seus Ins-
trumentos sob o Enfoque Contbil (Re-
Rosa (2011) comenta que o processo para a
soluo CFC n 1.130, de 21 de novem-
mudana teve incio com a Portaria CFC n 37, de
bro de 2008);
maro de 2004, que instituiu o Grupo de Estudos
com o objetivo de estudar e propor Normas de NBC T 16.4 Transaes no Setor Pbli-
Contabilidade Aplicadas ao Setor Pblico (NCASP) co (Resoluo CFC n 1.131, de 21 de
alinhadas s Normas Internacionais de Contabili- novembro de 2008);
dade Aplicadas ao Setor Pblico (International Pu- NBC T 16.5 Registros Contbeis (Reso-
blic Sector Accounting Standards IPSAS), editadas luo CFC n 1.132, de 21 de novembro
pelo International Public Sector Accounting Stan- de 2008);
dards Board. NBC T 16.6 Demonstraes Contbeis
O Comit Gestor da Convergncia no Brasil, (Resoluo CFC n 1.133, de 21 de no-
criado pela Resoluo CFC n 1.103/2007, for- vembro de 2008);
mado pelo Conselho Federal de Contabilidade,
Instituto dos Auditores Independentes do Bra-
11
NBC T 16.7 Consolidao das De- posto nos arts. 50 e 51 da Lei Complementar n
monstraes Contbeis (Resoluo CFC 101/2000, Lei de Responsabilidade Fiscal (LFR).
n 1.134, de 21 de novembro de 2008); Editou, em conjunto com a Secretaria de Ora-
NBC T 16.8 Controle Interno (Resolu- mento Federal, por meio da Portaria Conjunta n
o CFC n 1.135, de 21 de novembro 3, de 14 de outubro de 2008, o Manual Tcnico de
de 2008); Contabilidade Aplicada ao Setor Pblico, 1 edi-
NBC T 16.9 Depreciao, Amortizao o, composto dos Manuais da Receita Nacional
e Exausto (Resoluo CFC n 1.136, de e da Despesa Nacional, com aplicao a partir de
21 de novembro de 2008); 2009.
NBC T 16.10 Avaliao e Mensurao A partir da terceira edio do Manual, os vo-

de Ativos e Passivos em Entidades do lumes esto divididos em Partes, como segue:
Setor Pblico (Resoluo CFC n 1.137,
de 21 de novembro de 2008); Parte I Procedimentos Contbeis Or-
Resoluo n 1.268/2009 Altera, inclui amentrios;
e exclui itens das NBC T 16.1, 16.2 e 16.6; Parte II Procedimentos Contbeis Pa-
NBC T 16.11 Sistema de Informao de trimoniais;
Custos do Setor Pblico. Parte III Procedimentos Contbeis Es-
pecficos;
Parte IV Plano de Contas Aplicado ao
O Ministro da Fazenda editou a Portaria
Setor Pblico;
MF n 184/2008, determinando Secretaria do
Tesouro Nacional o desenvolvimento de aes Parte V Demonstraes Contbeis
especficas para promover a convergncia dos Aplicadas ao Setor Pblico;
procedimentos e prticas contbeis s Normas Parte VI Perguntas e Respostas;
Brasileiras de Contabilidade Aplicadas ao Setor Parte VII Exerccio Prtico;
Pblico, editadas pelo CFC, e s Normas Interna- Parte VIII Demonstrativo de Estatstica
cionais de Contabilidade, publicadas pelo Inter- de Finanas Pblicas.
national Federation of Accountants (IFAC).
A Secretaria do Tesouro Nacional tem tra-
balhado para o alcance do cumprimento no dis-
1.4 Resumo do Captulo
Caro(a) aluno(a),
Vimos que, na rea pblica, as principais mudanas que marcaram a evoluo da contabilidade fo-
ram: a Lei n 4.320, de 17 de maro de 1964, que tratou da contabilidade pblica, entre outras questes;
a implantao do Sistema Integrado de Administrao Financeira do Governo Federal (SIAFI), em 1 de
janeiro de 1987, quando houve a mudana de foco da Contabilidade Pblica para uma viso de resul-
tado; a Lei Complementar n 101, de 4 de maio de 2000, a Lei de Responsabilidade Fiscal (LRF); e a Lei
n 10.180, de 6 de fevereiro de 2001, que instituiu o Sistema de Contabilidade Federal, destacando que
contabilidade, finanas, auditoria, planejamento e oramento so sistemas distintos e integrados.
12
Atualmente, a contabilidade pblica passa por uma transformao muito grande em funo do
processo de convergncia das normas brasileiras para normas internacionais de contabilidade pblica. O
Conselho Federal de Contabilidade editou, a partir de 2008, uma srie de Resolues com esse objetivo.
Vamos, agora, responder a algumas questes sobre o contedo inicial.
1.5 Atividades Propostas
1. Explique a Nova Administrao Pblica (NAP).
2. Explique o objetivo do Comit Gestor da Convergncia no Brasil.
3. Quais so as principais normas contbeis emitidas pelo CFC aplicveis ao setor pblico?
13
DIREITO, FINANAS E ORAMENTO
2 PBLICO
Caro(a) aluno(a), Administrao Pblica. Em seguida, apresenta-se

Neste captulo, so apresentadas algumas o ciclo oramentrio, incluindo a legislao perti-
noes de direito e de finanas pblicas, impor- nente.
tantes para entendimento do funcionamento da Bom estudo!
2.1 Direito e Administrao Pblica
Para Jund (2009), o Direito um conjunto cia social, s existindo na sociedade, nas relaes
de regras obrigatrias que garantem a convivn- entre pessoas.
cia social, graas ao estabelecimento de limites O Direito dividido em dois grandes ramos,
ao de cada um de seus membros. Assim, o Di- Direito Pblico e Direito Privado.
reito est ligado ideia de disciplina e convivn-
2.2 Direito Administrativo
O Direito Administrativo pertence ao ramo O Direito Administrativo no Brasil no se

do Direito Pblico, uma vez que rege a organiza- encontra codificado, o que significa dizer que os
o e o exerccio de atividades do Estado voltadas textos administrativos no esto reunidos num s
para a satisfao de interesses pblicos. corpo de lei, como ocorre com outros ramos do
O objeto de estudo do Direito Adminis- nosso Direito, que possuem suas leis bsicas (C-
trativo a Administrao Pblica. A concepo digo Penal, Cdigo Civil e Cdigo Tributrio, entre
moderna de Direito Administrativo atribui a esse outros).
ramo do Direito um mbito de atuao cada vez Tendo em vista que ainda no dispomos do
mais amplo, que inclui todas as funes exercidas Cdigo Administrativo Brasileiro, instituio que
pelas autoridades administrativas, sejam elas ori- concorreria para a unificao de princpios jurdi-
ginrias do Poder Executivo, do Poder Legislativo cos j utilizados na nossa Administrao Pblica,
ou do Poder Judicirio. as regras administrativas consubstanciadas no
O Poder Executivo exerce, alm de sua fun- texto da Constituio seguem uma infinidade de
o administrativa, a chamada funo de Gover- leis esparsas, tais como: Lei n 8.666, de 1993, e
no, de carter poltico, que no constitui objeto alteraes Lei das Licitaes e Contratos; Lei n
de estudo do Direito Administrativo. 8.112, de 1990 Regime dos Servidores Pblicos
Civis da Unio; e Lei n 9.784, de 1999 Processo
15
Administrativo Federal, entre outras. Tal fato di- mao de uma viso sistmica desse importante
ficulta aos interessados o conhecimento e a for- ramo do Direito.
2.3 Direito Financeiro
Direito Financeiro o ramo do Direito Pbli- A lei a fonte primria do Direito Financei-
co que, sob o aspecto jurdico, estuda e disciplina ro, abrangendo a Constituio, as leis comple-
normativamente a atividade financeira do Estado. mentares, ordinrias e delegadas, os atos norma-
Sendo, no entanto, o seu objeto material idntico tivos com fora de lei, as medidas provisrias e os
ao da Cincia das Finanas, que consiste no des- antigos decretos-lei.
dobramento e no estudo especulativo ou terico A doutrina, compreendida como conjunto
da atividade financeira do Estado em receita, des- terico de princpios aplicveis ao direito positi-
pesas, oramento e crdito pblico. vo, emanado dos grandes estudiosos do Direito,
O objeto de estudo do Direito Financeiro constitui-se em fonte do Direito Financeiro, exer-
a atividade financeira do Estado. Numa viso mo- cendo influncia no somente na elaborao de
derna, atribui-se a esse ramo do Direito Pblico a novas leis, como tambm na deciso das conten-
definio das normas legais que possibilitem ao das de carter financeiro.
Estado executar sua atividade financeira, enten- A jurisprudncia, traduzida pelas reite-
dendo que as normas nele definidas devem ser radas decises judiciais num mesmo sentido,
observadas pelo particular, em razo do carter tambm constitui fonte do Direito Financeiro, in-
de coercibilidade de que se revestem. fluenciando sobremaneira a construo e a con-
Assim, podemos dizer que se inclui no cam- solidao desse ramo do Direito.
po de atuao do Direito Financeiro o estudo da O costume, em face da evoluo do Direito
despesa pblica, da receita pblica originria, do Financeiro, tem perdido muito de sua importn-
oramento pblico e do crdito pblico (JUND, cia como fonte desse ramo do Direito. No entanto,
2009). em situaes concretas, em razo da deficincia
A receita pblica originria aquela obtida da legislao, a prtica das atividades financeiras
pelo Estado por meio da explorao de seu pr- costumeiras ainda desempenha algum papel, ain-
prio patrimnio. A receita obtida por meio de tri- da que de diminuta importncia, especialmente
butos constitui-se em objeto de estudo do Direito como elemento informativo da empresa.
Tributrio.
Jund (2009) prossegue explicando que o
Direito Financeiro no Brasil no se encontra codi-
ficado, o que significa dizer que os textos finan-
ceiros no esto reunidos num s corpo de lei.
Na ausncia desse Cdigo Financeiro Brasileiro,
as regras financeiras consubstanciadas no texto
da Constituio seguem numa infinidade de leis
esparsas, tais como: Lei n 4.320, de 1964 ins-
titui Normas de Direito Financeiro, Oramento e
Contabilidade Pblica; Lei Complementar n 101,
de 2000 Lei de Responsabilidade Fiscal institui
Normas de Finanas Pblicas.
16
2.4 Direito Tributrio
O Direito Tributrio um ramo do Direito

Pblico e um dos ramos mais desenvolvidos do Dicionrio
Direito Financeiro, que age disciplinando e nor-
Lei (em sentido amplo): abrangendo essa expres-
matizando as relaes jurdicas que envolvem o so, em se tratando do estudo das fontes do Di-
Estado e os particulares, decorrentes da ativida- reito Tributrio, a Constituio, as leis em sentido
estrito (complementares, ordinrias e delegadas)
de financeira do Estado oriunda da obteno de
e os atos normativos com fora de lei, como as
receitas tributrias. Na definio de Jund (2009), medidas provisrias ou os antigos decretos-lei; os
o ramo do Direito Pblico que disciplina e nor- convnios interestaduais sobre ICMS; e as Resolu-
es do Senado Federal.
matiza a relao entre o fisco e os contribuintes,
oriunda do processo de obteno compulsria,
pelo Estado, da parcela de riquezas desses parti-
culares, que tm o dever de pagar os tributos exi- O costume, em face da evoluo do Direito
gidos do Estado. Tributrio, tem perdido muito de sua importncia
como fonte desse ramo do Direito. No entanto,
em situaes concretas, em razo da deficincia
Ateno da legislao, a prtica das atividades tributrias
costumeiras ainda desempenha importante pa-
O objeto de estudo do Direito Tributrio a ati-
vidade financeira do Estado. Inclui-se no campo
pel, especialmente como elemento interpretativo
de atuao do Direito Tributrio a relao jurdica de uma norma jurdica, de forma reiterada num
entre o fisco e o contribuinte resultante da com- determinado sentido pelas autoridades fiscais,
pulsoriedade, da arrecadao e da fiscalizao
dos tributos, impostos pelo Estado aos particu-
gerando no sujeito passivo daquela obrigao
lares. o sentimento de que est agindo corretamente,
quando segue tal entendimento.
A doutrina, compreendida como conjunto
A codificao atual do Direito Tributrio no terico de princpios aplicveis ao direito positi-
Brasil est expressa no Cdigo Tributrio Nacional. vo, emanado dos grandes estudiosos do Direito,
Apesar de ter sido aprovado sob a qualificao de exerce influncia no somente na elaborao de
lei ordinria, a doutrina e a jurisprudncia o re- novas leis, como tambm na deciso das con-
conhecem, desde 1967, como lei complementar, tendas de carter tributrio. A jurisprudncia,
sob o aspecto material, elevando-o categoria de traduzida pelas reiteradas decises judiciais num
lei maior das leis tributrias. mesmo sentido, influenciando sobremaneira a
construo e a consolidao desse ramo do Direi-
O Direito Tributrio pertence ao ramo do
to, no so consideradas como fontes formais do
Direito Pblico, cientificamente autnomo em
direito tributrio.
relao aos demais ramos dos Direito, uma vez
que possui institutos especficos e distintos dos
demais.
A lei, em sentido amplo, a fonte primria
do Direito Tributrio. Devido ao seu contedo
normativo obrigatrio, a lei traa os limites de
atuao dos indivduos e do prprio Estado nas
atividades financeiras.
17
2.5 Oramento Pblico - Evoluo Histrica
Bezerra Filho (2008), ao fazer um breve his- a receita e a despesa oramentria da

trico do controle oramentrio e financeiro dos Unio;
recursos pblicos no Brasil, pontua os seguintes 1905 Reforma do Sistema de Con-
fatos: tabilidade Pblica no Estado de So
Paulo incio da Contabilidade Pblica
1789 Inconfidncia Mineira na racional no Brasil;
poca, o que mais inquietava aque- 1914 Levantamento da situao fi-
las pessoas era a espoliao tributria nanceira do Tesouro Nacional por
praticada pela Coroa Portuguesa s exigncia do Governo Ingls, para con-
colnias de Alm-Mar. No Brasil, foi o ceder um emprstimo ao Brasil, foram
movimento nacionalista de maior im- realizados exaustivos trabalhos a fim
portncia na rea de Finanas Pblicas, de levantar a real situao econmico-
pois reivindicava benefcios pblicos -financeira do Tesouro Nacional, com-
para a Colnia, como forma de distri- preendendo todas as receitas e despe-
buir entre os brasileiros, pelo menos, sas da Unio. Segundo os historiadores
parte da renda local auferida pela Me- da poca, como os tcnicos no dispu-
trpole na cobrana de tributos; nham das informaes necessrias para
1808 Transferncia da Famlia Real a elaborao daquele trabalho, a solu-
de Portugal para o Brasil foi criado o foi empregar o jeitinho brasileiro,
o Errio Rgio, para administrar as Fi- ou seja, se no temos as informaes,
nanas e o Patrimnio Pblico do pas vamos preparar alguns valores para os
Brasil e dos demais domnios coloniais ingleses verem;
portugueses; 1919 Aprovao da proposta de
1822/1824 Independncia do Bra- adoo do mtodo das partidas do-
sil/Promulgao da 1 Constituio bradas para todas as reparties
do Brasil incio do processo de aber- Pblicas Federais, publicado pelo Frei
tura democrtica, com a criao do Par- Luca Pacioli, em 1494 (Itlia), praticado,
lamento, que hoje desempenha o con- a partir de ento, pelos pases europeus
trole das Finanas Pblicas nos nveis desde o sculo XV;
Federal, Estadual e Municipal. 1922 Aprovao do Cdigo de Con-
tabilidade da Unio tal norma e seu
Na fase republicana, foram observados fa- regulamento logo baixados constitu-
tos relevantes a respeito do assunto, abrangendo ram importante conquista tcnica, pois
os controles e sistemas de oramento e Contabili- possibilitaram ordenar toda a gama
dade Pblica, como seja: imensa de procedimentos oramen-
trios, financeiros, contbeis, patrimo-
niais etc. que j caracterizavam a gesto
1889/1891 Proclamao da Rep-
em mbito federal;
blica/Criao do Tribunal de Contas
da Unio com competncias relacio- 1931 Instituio de um Grupo de
nadas ao exame, reviso e julgamento Trabalho com a misso de fazer um
de todas as operaes que envolviam
18
levantamento da situao econmico- Constituio Federal de 1988 insti-

-financeira dos estados e municpios; tuiu o Plano Plurianual (abrangendo os
1939 Padronizao dos Oramen- programas de natureza continuada), a
tos e Balanos Estaduais e Munici- Lei de Diretrizes Oramentrias (LDO) e
pais quando se verificou a reduo determinou, no art. 163, I, que, em Lei
das classificaes de receita, adotadas Complementar, se dispusesse sobre o
nos diversos estados e municpios de exerccio financeiro, a vigncia, os pra-
2.185 para, apenas, 57; zos, a elaborao e a organizao do
1940 Aprovao do Decreto-Lei n Plano Plurianual, da Lei de Diretrizes
2.416/1940 que estabeleceu a con- Oramentrias e da Lei Oramentria
solidao de normas oramentrias, Anual, normas de gesto financeira e
com abrangncia circunscrita apenas patrimonial da Administrao Direta e
aos estados e municpios. Com as mo- Indireta, bem como condies para a
dificaes que se fizeram necessrias, Instituio e o funcionamento de fun-
essa norma tambm foi abrangida para dos;
a Unio, em 1952; 1988 Emenda Constitucional n 19,
1959 Destaque a outros trabalhos de 4 de junho de 1988 inseriu o prin-
desenvolvidos nos estados de So Pau- cpio da eficincia entre aquelas que
lo e Rio Grande do Sul e, em 1963, no norteiam a administrao pblica dire-
antigo estado da Guanabara, os quais, ta e indireta de qualquer dos Poderes
poca, j adotavam as tcnicas do Ora- da Unio, dos estados, do Distrito Fede-
mento-Programa. ral e dos municpios, previstos no caput
do art. 37 da Constituio Federal;
A partir de ento, historiamos as principais 1999 Portaria MPOG n 42, de 14

normas que regem a Contabilidade e as Finanas de abril de 1999 institui dispositi-
Pblicas na atualidade: vos que fizeram substituir a tradicional
classificao funcional-programtica
pelas classificaes funcionais e por
1964 Sano da Lei n 4.320, de 17
programa, facultando que cada ente da
de maro de 1964, que instituiu as
Federao institusse seus programas
normas de Direito Financeiro e Con-
de acordo com as suas demandas so-
tabilidade Pblica para Unio, Esta-
cioeconmicas. Tambm estabeleceu
dos, Municpios e Distrito Federal
os conceitos de funo, subfuno, pro-
(Administrao Direta e suas entidades
grama, projeto, atividade e operaes
autrquicas e/ou fundacionais), inclu-
especiais;
sive a concepo do Oramento-Pro-
grama, que foi, sem dvida, um grande 2000 Lei Complementar n 101, de
avano para os Sistemas de Oramento 4 de maio de 2000 Lei de Responsa-
e Contabilidade Pblica no Brasil, fruto bilidade Fiscal estabeleceu normas de
dos trabalhos tcnicos desenvolvidos a finanas pblicas voltadas para a res-
partir da dcada de 30, anteriormente ponsabilidade na gesto fiscal, em con-
noticiados; formidade com o art. 163, I, da Consti-
tuio Federal;
1967 Expedio do Decreto-Lei n
200, de 25 de fevereiro de 1967 ins- 2000 Lei n 10.028, de 19 de outu-
tituiu o Sistema de Planejamento Fede- bro de 2000 Lei de Crimes definiu
ral, consolidando, assim, a adoo do crimes vinculados ao desrespeito res-
Oramento-Programa no Brasil; ponsabilidade fiscal;
19
2001 Portaria Interministerial STN/ da Unio, estados e municpios, bem

SOF n 163, de 4 de maio de 2001 como tratou da classificao, por natu-
estabeleceu normas gerais de conso- reza, da despesa pblica.
lidao das contas pblicas no mbito
2.6 Conceito de Oramento Pblico
Bezerra Filho (2008, p. 5) conceitua ora- compreenso, com olhar interdisciplinar, do Pla-
mento pblico da seguinte maneira: no Plurianual, da Lei de Diretrizes Oramentrias
e da Lei Oramentria Anual (LOA), vistos como
ferramenta legal de planejamento do Es- um conjunto articulado de instrumentos de pla-
tado onde so apresentadas as receitas nejamento, execuo, controle e avaliao da
previstas e despesas fixadas que sero ao governamental em cada um dos nveis de
realizadas pelo ente, em um determina- governo.
do perodo, objetivando a execuo de
programas de governo (manuteno e Estudar o Oramento Pblico tambm
investimentos), bem como as transfern- examinar a maneira pela qual a receita e os gastos
cias legais e voluntrias, os pagamentos governamentais afetam a renda nacional. O go-
de dvidas e outros encargos decorrentes
verno pode fazer que a demanda total aumente,
da atividade estatal.
tanto por meio de suas aquisies de bens e con-
tratao de servios, como por meio do estmulo
Para Arajo et al. (2009), o Oramento Pbli- ao consumo da populao, mediante redues
co, na concepo de Oramento-Programa, pode na carga tributria e concesses de financiamen-
ser definido, em sentido amplo, como o instru- tos e subsdios ao setor privado. Da mesma for-
mento tcnico-legal de explicitao da ao de ma, o governo pode reduzir a demanda total, ao
planejamento do Estado, que articula as diretrizes cortar seus gastos ou ao aumentar a tributao,
e programas governamentais a objetivos, priori- ou adotando ambas as medidas. Portanto, o Or-
dades e metas, estabelecendo a previso da recei- amento Pblico uma poderosa ferramenta de
ta a ser arrecadada (estimativa dos ingressos de interveno do Estado na economia, com efeitos
recursos pertencentes ao Estado) e a fixao da diretos na sociedade.
despesa a ser realizada (autorizao dos gastos a
serem incorridos pelo Poder Pblico para atender
s necessidades coletivas).
No Brasil, desde a Constituio Federal de
1988, o Oramento Pblico abrange o conjunto
de elementos tcnico-legais, norteadores, inte-
gradores e viabilizadores da funo de planeja-
mento das finanas pblicas dos entes da Federa-
o (Unio, estados, Distrito Federal e municpios),
constitudo dos planos plurianuais, das diretrizes
oramentrias e dos oramentos anuais, estes
englobando os oramentos fiscal, da seguridade
social e de investimentos. Portanto, estudar, hoje,
Oramento Pblico no Brasil requer o exame e a
20
2.7 Planejamento e Oramento
Os oramentos pblicos servem para orde- das pessoas e empresas, para alcanar determi-
nar o financiamento da administrao pblica e, nadas situaes consideradas socialmente justas.
dessa forma, garantem receitas para os progra- Por meio dessa funo, o Estado busca equalizar
mas governamentais e o funcionamento das ins- os desequilbrios regionais e sociais, promovendo
tituies estatais. Tambm viabilizam o exerccio, o desenvolvimento das regies e classes menos
pelo Estado, das funes necessrias ao desen- favorecidas.
volvimento equilibrado e sustentado da econo- J a funo estabilizadora est relaciona-
mia, estando agrupadas pelos doutrinadores em da s escolhas oramentrias visando plena uti-
funes alocativas, distributivas e estabilizadoras, lizao dos recursos econmicos da sociedade,
conforme Arajo et al. (2009). estabilidade de preos, ao equilbrio da balana
Na funo alocativa, o Estado direciona a de pagamentos e das taxas de cmbio e esta-
utilizao dos recursos da economia para a oferta bilidade do crescimento econmico, com vistas
de bens pblicos, criando incentivos para a acele- ao desenvolvimento sustentvel do pas, com a
rao do desenvolvimento de certos setores eco- reduo das desigualdades e o pleno emprego.
nmicos em relao a outros.
A funo distributiva, ou redistributiva, re-
fere-se ao ajustamento da distribuio da renda
2.8 Plano Plurianual (PPA)
Institudo pela Constituio Federal de Saiba mais

1988 como instrumento de planejamento qua-
drienal das aes governamentais promovidas A Lei n 4.320/1964, ao instituir o Oramento-Progra-
ma como metodologia de planejamento, tambm ex-
pela Unio, estados, Distrito Federal e municpios, plicita a necessidade de se correlacionar, sempre que
o Plano Plurianual (PPA) teve como embrio o possvel, os programas constantes do j mencionado
Quadro de Recursos e de Aplicao de Capital, Quadro de Recursos e de Aplicao de Capital s me-
tas objetivas, em termos de realizao de obras e de
previsto pela Lei n 4.320/1964 (art. 23), que con- prestao de servios (Lei n 4.320/1964, art. 25).
tinha as estimativas das receitas e despesas de ca-
pital. Aprovado por decreto do Poder Executivo,
o mencionado demonstrativo deveria abranger, A Constituio Federal anterior previa a
no mnimo, um trinio, sendo anualmente rea- coexistncia dos oramentos anuais com os pla-
justado, acrescentando-lhe as previses de mais nos e programas nacionais e regionais, e com os
um ano, de modo a assegurar a projeo contnua oramentos plurianuais de investimentos em to-
dos perodos. dos os nveis de governo (Constituio Federal de
1967/1969, art. 46, III, e 65, 4).
21
A partir da Constituio Federal de 1988, tem incio de vigncia no primeiro dia do segun-
o Presidente da Repblica, os governadores dos do ano do mandato presidencial, estendendo-
estados e do Distrito Federal e os prefeitos mu- -se at o final do primeiro exerccio financeiro do
nicipais passaram a estar obrigados a preparar e mandato presidencial subsequente.
submeter ao Poder Legislativo respectivo, a cada A lei que instituir o PPA dever estabelecer,
perodo de quatro anos, projetos de lei relativos de forma regionalizada, as diretrizes (que orien-
ao PPA. Tal perodo de vigncia, equivalente a um tam as estratgias da Administrao), os objeti-
mandato poltico a ser contado a partir do exerc- vos (que incluem os resultados pretendidos pela
cio financeiro seguinte ao da posse do respectivo administrao com a execuo dos seus progra-
mandatrio, se finda no primeiro exerccio finan- mas) e as metas (que permitem a mensurao
ceiro do mandato subsequente. Segundo a Cons- qualitativa e quantitativa das aes governamen-
tituio Federal, o Presidente da Repblica deve tais implementadas) da Administrao Pblica
encaminhar o projeto do PPA ao Congresso Na- para as despesas de capital e outras delas decor-
cional at quatro meses antes do encerramento rentes e para os gastos relativos aos programas
do primeiro ano de seu mandato (31 de agosto), de durao continuada (Constituio Federal, art.
devendo ser devolvido para sano at o encerra- 165, 1).
mento da Sesso Legislativa. Dessa forma, o PPA
2.9 Lei de Diretrizes Oramentrias (LDO)
Instituda pela Constituio Federal de ministrao direta ou indireta, inclusive

1988, a Lei de Diretrizes Oramentrias (LDO) fundaes institudas e mantidas pelo
o instrumento tcnico-legal que articula o PPA Poder Pblico, ressalvadas as empresas
LOA. A LDO deve ser promulgada a cada exer- de economia mista.
ccio financeiro antes da preparao, pelo Poder
Executivo, do Projeto da Lei Oramentria Anual
A LRF tambm se ocupou da LDO, dando-
(LOA), devendo conter, consoante ao disposto
-lhe novos contedos que se acrescentam que-
nos arts. 165, pargrafo 2, e 169, pargrafo 1 da
les estabelecidos pela Constituio Federal. Dessa
Constituio Federal, disposies sobre:
forma, a LDO deve, tambm, conter dispositivos
sobre:
as metas e prioridades, incluindo as
despesas de capital para o exerccio
o equilbrio entre receitas e despesas;
subsequente;
critrios e forma de limitao de empe-
orientaes para a elaborao da LOA;
nho, que ser efetivada na hiptese de
disposies sobre alteraes na legisla- se verificar, ao final de cada bimestre,
o tributria; que a realizao da receita poder no
estabelecimento das polticas de apli- comportar o cumprimento dos resulta-
cao das agncias oficiais de fomento; dos primrio e nominal estabelecidos;
autorizao especfica para a concesso normas relativas ao controle de custo;
de qualquer vantagem ou aumento de normas relativas avaliao dos resul-
remunerao, criao de cargos ou al- tados dos programas financiados com
terao de estrutura de carreiras, bem recursos oramentrios;
como admisso de pessoal, a qualquer
ttulo, pelos rgos e entidades da ad-
22
o montante da reserva de contingncia, Anexos de Metas Fiscais, contendo as

definido com base na receita corrente metas anuais, para o exerccio a que se
lquida, destinado ao atendimento a refere a LDO e os dois subsequentes,
passivos contingentes e outros riscos e em valores constantes e correntes, rela-
eventos fiscais imprevistos; tivos a receitas, despesas, resultado no-
a programao financeira e o cronogra- minal e primrio, e montante da dvida
ma de execuo mensal de desembol- pblica, incluindo:
so; avaliao do cumprimento das me-
o montante da despesa considerada ir- tas anuais;
relevante, no caso de criao, expanso evoluo do patrimnio lquido;
ou aperfeioamento de ao governa- avaliao da situao financeira e
mental; atuarial dos regimes geral de pre-
exigncias para a realizao de trans- vidncia e prprio dos servidores
ferncias voluntrias aos municpios, pblicos e dos demais fundos p-
entendidas essas como a entrega de blicos e programas estatais de na-
recursos correntes ou de capital a outro tureza atuarial;
ente da Federao, a ttulo de coope- demonstrativo da estimativa e com-
rao, auxlio ou assistncia financeira, pensao da renncia da receita;
que no decorra de determinao cons- demonstrativo da margem de ex-
titucional, legal ou que no correspon- panso das despesas obrigatrias
da aos recursos destinados ao Sistema de carter continuado.
nico de Sade; Anexo de Riscos Fiscais, com a avalia-
o dos passivos contingentes e outros
condies com vistas destinao de
riscos capazes de afetar as contas pbli-
recursos para cobrir, direta ou indireta-
cas.
mente, necessidades de pessoas fsicas
ou dficits de pessoas jurdicas;
regras para a incluso de novos proje- O projeto da LDO anualmente elaborado
tos na lei oramentria ou em crditos pelo Poder Executivo da Unio, dos estados, do
adicionais, que estar condicionada: Distrito Federal ou dos municpios e submetido
previso ou autorizao, por lei, ao Poder Legislativo pelo Presidente da Repbli-
de incluso do investimento no ca, pelos governadores dos estados ou do Distrito
PPA, quando a sua durao for su- Federal ou pelos prefeitos municipais, respecti-
perior a um exerccio financeiro; vamente, at o dia 15 de abril de cada ano. Aps
ao adequado atendimento aos pro- anlise e aprovao do Poder Legislativo, o Proje-
jetos em andamento; to da LDO deve ser devolvido para sano presi-
consignao de dotaes ora- dencial at o encerramento do primeiro perodo
mentrias destinadas conserva- da sesso legislativa.
o do patrimnio pblico;
a outras condies e exigncias
para transferncia de recursos.
A LRF tambm estabelece que a LDO seja

acompanhada das seguintes peas:
23
2.10 Lei Oramentria Anual (LOA)
Consoante, estabelece a Constituio Fe- monstrar a poltica econmico-financeira e o pro-

deral (art. 165, pargrafo 5) a Lei Oramentria grama de trabalho do governo (Lei n 4.320/1964,
Anual (LOA), que compreende: art. 2).
O projeto da LOA de iniciativa do Presi-
o Oramento Fiscal, incluindo todas as dente da Repblica, dos governadores de estado
receitas e despesas pblicas referentes ou do Distrito Federal e dos prefeitos municipais,
aos poderes da Unio, dos estados, do podendo ser alterado pelo Poder Legislativo, des-
Distrito Federal ou dos municpios, seus de que as emendas:
fundos, rgos da administrao dire-
ta, autarquias e fundaes institudas e sejam compatveis com o PPA e com a
mantidas pelo Poder Pblico; LDO;
o Oramento de Investimentos das indiquem os recursos necessrios, que
Empresas em que a Unio, os estados, devem ser provenientes de anulao de
o Distrito Federal ou os municpios, despesas, excetuando pessoal e encar-
direta ou indiretamente, detenham a gos, servios da dvida e transferncias
maioria do capital com direito a voto; constitucionais;
o Oramento da Seguridade Social, sejam relacionadas com a correo de
abrangendo todos os rgos e entida- erros ou omisses ou com os dispositi-
des da administrao direta e indireta vos do texto do projeto de lei.
da Unio, dos estados, do Distrito Fe-
deral ou dos municpios, bem como os
fundos e fundaes institudos e man- As emendas ao Projeto da LOA devero ser
tidos pelo Poder Pblico vinculados apresentadas Comisso Mista Permanente das
sade, previdncia e assistncia social. Casas Legislativas.
Os oramentos devem conter a discrimi-

nao da receita e da despesa, objetivando de-
2.11 Princpios Oramentrios
A elaborao, execuo e controle dos or- e oramento previsto no art. 165 da Constituio
amentos fiscal, de investimentos das empresas e Federal, esses princpios tambm influenciam, ao
da seguridade social, integrantes da LOA, devem menos indiretamente, a concepo e formulao
observar princpios bsicos, de natureza tcnica, da LDO e do PPA.
poltica e jurdica, encontrados na teoria clssica So apresentados, a seguir, os princpios
das finanas pblicas, na Constituio Federal e norteadores da elaborao, execuo e controle
na Lei n 4.320/1964. Naturalmente, pela forte in- dos oramentos pblicos no Brasil.
ter-relao e interdependncia existente entre o
conjunto de instrumentos legais de planejamento
24
Unidade Anualidade ou Periodicidade
Esse princpio preconiza a existncia de um Esse princpio refere-se limitao de

s Oramento (que rene o Oramento Fiscal, de abrangncia, no tempo, do Oramento. No Brasil,
Investimentos das Empresas e da Seguridade So- esse perodo corresponde a um ano, denominado
cial), para cada ente da Federao; isto , um Or- exerccio financeiro, que se inicia em 1 de janeiro
amento para os rgos, entidades e fundos da e termina em 31 de dezembro. O perodo estabe-
administrao direta e indireta (autarquias, fun- lece um limite de tempo para as estimativas de re-
daes e empresas estatais dependentes, que in- ceita e fixao de despesa, ou seja, o Oramento
cluem as empresas pblicas e sociedades de eco- deve se realizar no exerccio que corresponde ao
nomia mista que dependem de recursos pblicos prprio ano fiscal.
para a sua manuteno) dos poderes da Unio,
um para os rgos e entidades dos poderes de Legalidade
cada estado e do Distrito Federal e um para cada
municpio.
Fundamentado no princpio geral de que o
Poder Pblico se subordina lei, o que tambm
Universalidade e Oramento Bruto assegura a participao do Parlamento no exame
e deliberao dos principais temas de interesse
O oramento deve agregar todas as recei- da sociedade, o princpio da legalidade est elen-
tas e despesas dos rgos, entidades e fundos da cado como o primeiro dentre os princpios da
administrao direta e indireta dos poderes inte- Administrao Pblica brasileira de qualquer dos
grantes dos entes da federao. A LOA deve in- poderes da Unio, dos estados, do Distrito Fede-
corporar todas as receitas e despesas, ou seja, ne- ral e dos municpios.
nhuma receita poder ser arrecadada ou despesa
poder ser realizada sem registro no Oramento, Exclusividade
assim como nenhum rgo ou entidade pblica
que receba ou gerencie recursos oramentrios
poder ficar de fora do Oramento do respectivo Esse princpio, consagrado em constitui-
ente. es anteriores, encontra-se posto no art. 165, pa-
rgrafo 8, da Carta Magna de 1988, in verbis:
No Brasil, a Lei n 4.320/1964 instituiu o
princpio do oramento bruto, que tambm
contribui para o controle dos montantes globais A lei oramentria anual no conter dis-
positivo estranho previso da receita e
dos oramentos de receita e despesa. Esse princ- fixao das despesa, no se incluindo
pio est apresentado na mencionada Lei (art. 6), na proibio a autorizao para abertura
da seguinte forma: todas as receitas e despesas de crditos suplementares e contratao
constaro da Lei de Oramento pelos seus totais, de operaes de crdito, ainda que por
vedadas quaisquer dedues. A sistemtica de antecipao de receita, nos termos da lei.
(BRASIL, 1988).
aplicao desse princpio est posta no pargrafo
1 do citado artigo, ao dizer que as cotas de re-
ceita que uma entidade pblica deva transferir a Especificao, Discriminao ou
outra incluir-se-o, como despesa, no oramento Especializao
da entidade obrigada transferncia e, como re-
ceita, no oramento da que as deva receber.
Esse princpio estabelece que as receitas e
despesas sejam apresentadas nos oramentos de
forma analtica, detalhada, com identificao das
25
origens das receitas e das suas respectivas desti- No Afetao ou No Vinculao das Receitas
naes, observando as classificaes oramen-
trias e contbeis, o que facilita a visibilidade do Esse princpio visa a restringir o comprome-
Oramento e das demonstraes contbeis que timento prvio de receitas futuras a despesas a
compem suas respectivas prestaes de contas serem incorridas com rgos, objetivos ou gastos
ao Parlamento, sociedade e ao cidado. predeterminados.
A Constituio Federal de 1988 veda a vin-
Publicidade culao de receitas de impostos a rgo, fundo
ou despesa, ressalvadas:
Esse tambm um princpio geral da Ad-
ministrao Pblica brasileira, previsto no art. 37 a repartio do produto da arrecadao
da Constituio Federal, aplicvel aos poderes da dos impostos a que se referem os arts.
Unio, dos estados, do Distrito Federal e dos mu- 158 e 159;
nicpios. a destinao de recursos para as aes e
Dessa forma, o PPA, a LDO e a LOA devem servios pblicos de sade;
ser publicados como projetos de lei e, depois de a destinao de recursos para a manu-
aprovados pelo Parlamento, como leis, no Dirio teno e desenvolvimento do ensino;
Oficial competente para a publicidade dos atos a destinao de recursos para a reali-
oficiais dos respectivos entes da Federao. A fase zao de atividades da administrao
de discusso no Parlamento tambm divulgada tributria, como determinado, respecti-
no rgo oficial de publicao, na forma de atas vamente, pelos arts. 37, XXII; 198, par-
das sesses legislativas. grafo 2; e 212;
a prestao de garantias s operaes
Equilbrio de crdito por antecipao de receita,
previstas no art. 165, pargrafo 8, bem
Desde os primrdios do oramento tradicio- como o disposto no pargrafo 4 do art.
nal, essa regra sempre esteve presente, de forma 161.
explcita ou implcita, pois a lgica do processo
de autorizao legislativa de oramento proposto Programao
por outro Poder implica que somente se aprove
a previso de receitas em montante mnimo su-
ficiente para atender s despesas autorizadas. A evoluo do oramento tradicional, como
Modernamente, pelo menos desde Keynes, esse lei de meios, para o conceito contemporneo de
conceito busca abranger o equilbrio macroeco- Oramento-Programa, que articula planos, objeti-
nmico. vos, programas, metas e custos do Poder Pblico,
tem requerido o desenvolvimento de tcnicas or-
O legislador constitucional de 1988, visan-
amentrias de classificao da despesa que res-
do a evitar a continuidade do dficit crnico nas
pondam a esse desafio.
contas oramentrias, adotou a chamada regra
de ouro (art. 167, III), a qual vedou a realizao
de operaes de crdito que excedam o mon-
tante das despesas de capital, salvo aquelas au-
torizadas mediante crditos suplementares ou
especiais com finalidade precisa, aprovadas pelo
Poder Legislativo por maioria absoluta.
26
2.12 Princpios Oramentrios
O processo de planejamento e execuo um rgo para outro, sem prvia autori-

dos oramentos pblicos sofre restries por ve- zao legislativa;
daes contidas no art. 167 da Constituio Fede- a concesso ou utilizao de crditos
ral, como: ilimitados;
a utilizao, sem autorizao legislativa
incio de programas ou projetos sem especfica, de recursos dos oramentos
previso oramentria; fiscal e da seguridade social para suprir
realizao de despesas ou assuno de necessidade ou cobrir dficit de empre-
obrigaes que excedam os crditos or- sas, fundaes e fundos, inclusive dos
amentrios ou adicionais; mencionados no art. 165, pargrafo 5;
realizao de operaes de crdito que a instituio de fundos de qualquer na-
excedam as despesas de capital, ressal- tureza, sem prvia autorizao legislati-
vadas as autorizadas por crditos suple- va;
mentares ou especiais com finalidade a transferncia voluntria de recursos e
precisa, aprovadas pelo Poder Legisla- a concesso de emprstimos, inclusive
tivo por maioria absoluta, como j des- por antecipao de receita, pelos go-
crito; vernos Federal e estaduais, e suas ins-
vinculao de receita de impostos a tituies financeiras, para pagamento
rgo, fundo ou despesa (ressalvadas, de despesas com pessoal ativo, inativo
como visto, a repartio do produto da e pensionista, dos estados, do Distrito
arrecadao dos impostos a que se re- Federal e dos municpios;
ferem os arts. 158 e 159, a destinao a utilizao dos recursos provenientes
de recursos para as aes e servios das contribuies sociais de que trata
pblicos de sade, para manuteno o art. 195, I, a, e II, para a realizao de
e desenvolvimento do ensino e para a despesas distintas do pagamento de
realizao de atividades de adminis- benefcios do regime geral de previ-
trao tributria, como determinado, dncia social de que trata o art. 201;
respectivamente, pelos arts. 198, par-
sob pena de crime de responsabilidade,
grafo 2; 212; e 37, XXII, e a prestao de
nenhum investimento cuja execuo
garantias s operaes de crdito por
ultrapasse um exerccio financeiro po-
antecipao da receita, previstas no art.
der ser iniciado sem prvia incluso
165, pargrafo 8, bem como o disposto
no PPA. Tal vedao deve ser observada
no pargrafo 4 do art. 167);
tanto no processo de elaborao quan-
a abertura de crdito suplementar ou to na execuo da LOA.
especial sem prvia autorizao legisla-
tiva e sem indicao dos recursos cor-
respondentes;
a transposio, o remanejamento ou a
transferncia de recursos de uma cate-
goria de programao para outra ou de
27
2.13 Ciclo Oramentrio
O processo oramentrio, compreendido Defensoria Pblica, seus rgos, entida-

como o conjunto dos instrumentos de plane- des e fundos;
jamento e controle relacionados elaborao, avaliao e controle interno, prvio,
discusso, aprovao e execuo do PPA, da LDO concomitante e subsequente, da exe-
e da LOA, tem ciclo de 4 anos, que corresponde cuo oramentria, feito pelas unida-
ao prazo do Plano Plurianual, abrangendo assim, des especializadas prprias dos pode-
portanto, quatro Oramentos, isto , quatro su- res Legislativo, Executivo e Judicirio,
cessivas leis oramentrias anuais, que so elabo- Ministrio Pblico e Defensoria Pblica,
radas atendendo a diretrizes oramentrias espe- seus rgos, entidades e fundos, como
cificadas em distintas leis editadas anualmente. responsveis pelas aes de controle
O processo oramentrio anual percorre as interno, sob a coordenao do Poder
seguintes etapas: Executivo;
encaminhamento da prestao de
elaborao da proposta orament- contas anual ao Poder Legislativo, pelo
ria pelos poderes Legislativo, Executivo chefe do Poder Executivo, englobando
e Judicirio, Ministrio Pblico e Defen- o resultado da execuo oramentrios
soria Pblica, seus rgos, entidades e dos poderes Legislativo, Executivo e Ju-
fundos, sob a coordenao do Poder dicirio, Ministrio Pblico e Defensoria
Executivo, incluindo a preparao do Pblica, seus rgos, entidades e fun-
programa de trabalho (estabelecimen- dos, constituda dos balanos, demons-
to de objetivos, metas e custos). Nessa trativos e relatrios previstos em lei;
fase, o rgo especializado do Poder avaliao e controle externo, conco-
Executivo tambm prepara a estima- mitante e subsequente, da execuo
tiva da receita, isto , da totalidade da oramentria, feitos pelos tribunais de
origem dos recursos que financiaro o contas, que emitem parecer prvio so-
cumprimento da programao ora- bre as contas anuais do Chefe do Poder
mentria; Executivo e julgam as contas dos de-
encaminhamento ao Poder Legisla- mais responsveis por bens, dinheiros e
tivo da proposta oramentria do ente valores pblicos;
da Federao, como projeto de lei; julgamento das contas do Chefe do
discusso e deliberao da proposta Poder Executivo pelo Poder Legislativo,
oramentria pelo Poder Legislativo; com base em parecer prvio emitido
devoluo do projeto de lei da pro- pelo respectivo Tribunal de Contas.
posta oramentria ao Poder Executivo
para sano, at o trmino da sesso le-
gislativa;
promulgao, pelo chefe do Poder
Executivo, da LOA;
programao e execuo do Ora-
mento pelos poderes Legislativo, Exe-
cutivo e Judicirio, Ministrio Pblico e
28
2.14 Crditos Adicionais
Os crditos adicionais representam as auto- extraordinrios: os destinados a aten-

rizaes de despesas no computadas ou insufi- der a despesas urgentes e imprevistas,
cientemente dotadas na LOA (Lei n 4.320/1964, em caso de guerra, comoo interna ou
art. 40). calamidade pblica.
Os crditos adicionais so classificados em:
Os crditos suplementares e especiais re-
suplementares: destinam-se ao refor- querem autorizao legislativa. No caso dos cr-
o de dotaes oramentrias j exis- ditos suplementares, esta pode ser dada pela
tentes no oramento; prpria LOA, ao passo que os crditos especiais
especiais: os destinados a atender a somente podem ser abertos mediante autoriza-
despesas para as quais no haja dota- o contida em lei especfica.
o oramentria especfica;
2.15 Limites Constitucionais e Legais da Despesa
A Administrao Pblica brasileira, por fora nos estados, as parcelas constitucional-

de mandamentos constitucionais e legais, deve mente devidas aos municpios;
observar diversos limites, muitos dos quais tm na Unio, nos estados e nos municpios,
como base a Receita Corrente Lquida, que, nos a contribuio dos servidores para o
termos do art. 2, IV, da LRF, representa o somat- custeio de seu sistema de previdncia
rio das receitas tributrias, de contribuies, pa- e assistncia social e as receitas prove-
trimoniais, industriais, agropecurias, de servios, nientes da compensao financeira dos
transferncias correntes e outras receitas corren- diversos regimes de previdncia social,
tes, deduzidos: prevista no art. 201, pargrafo 9, da
Constituio Federal.
na Unio, os valores transferidos aos es-
tados e municpios por determinao
Ainda, sero computados no clculo da
judicial ou legal e as contribuies para
Receita Corrente Lquida os valores pagos e re-
a seguridade social feitas pelo empre-
cebidos em decorrncia da Lei Complementar n
gador sobre a folha de pessoal e pelo
87/1996 e do Fundeb (art. 60 do Ato das Disposi-
empregado em percentual calculado
es Constitucionais Transitrias ADCT).
sobre seus vencimentos (I, a, e II do art.
195 da Constituio Federal) e a contri-
buio para o Programa de Integrao
Social/Programa de Formao do Patri-
mnio do Servidor Pblico (PIS/Pasep),
prevista no art. 239 da Constituio Fe-
deral;
29
As atividades do Estado so previstas principalmente com o uso dos seguintes instrumentos de

planejamento: PPA, LDO e LOA.
Alm de estar em linha com esses instrumentos, o Oramento Pblico deve seguir os princpios
oramentrios em sua elaborao.
1. Explique o que LOA.
2. Explique o que LDO.
3. Explique o que PPA.

30
RECEITAS, DESPESAS E REGISTROS
3 CONTBEIS
Caro(a) aluno(a), vistos exemplos de registros contbeis aplicveis

Neste captulo, teremos a oportunidade de aos entes pblicos.
ver os conceitos de receitas e despesas no mbi- Bom estudo!
to da contabilidade pblica. Na sequncia, sero
3.1 Receita na Administrao Pblica
Para Bezerra Filho (2008), a receita na Ad- sua arrecadao no depende de au-
ministrao Pblica representa as operaes de torizao legislativa (exceo s ope-
ingresso de recursos financeiros nos cofres pbli- raes de crditos por antecipao de
cos que, de acordo com a sua origem, podem ser receita oramentria);
receita oramentria e receita extraoramentria. sua realizao no se vincula execu-
o do oramento, nem constitui renda
Receita Oramentria ou Receita Pblica do Estado. Este apenas depositrio
desses valores;
Os recursos auferidos necessrios efetiva- no pode ser contabilizada como Recei-

o dos programas de governo estabelecidos na ta Oramentria, exceo seja feita no
LOA so chamados receita oramentria ou re- caso de reverso de recursos extraora-
ceita pblica, considerada como o conjunto dos mentrios em oramentrios. Ex.: cau-
ingressos de recursos enquadrveis nos diversos o recebida de terceiros e revertida ao
itens da tabela da receita codificada na legisla- Estado por descumprimento de clusu-
o prpria, previsveis nos oramentos pblicos, la contratual por parte do contratado;
como receitas correntes ou de capital. contabilizada em CONTAS FINANCEI-
RAS adequadas, existentes no plano
de contas da entidade. Exemplifican-
Receita Extraoramentria
do: caues, fianas, depsitos para
garantia de instncias, consignaes
aquela que ingressa nos cofres pblicos, em folha de pagamento a favor de ter-
porm no de propriedade do Estado (no Re- ceiros, retenes na fonte, salrios no
ceita Pblica). Possui as seguintes caractersticas: reclamados, operaes de crdito por
antecipao da receita oramentria
so recursos transitrios, que perten- (curto prazo) e outras assemelhadas.
cem a terceiros e esto de posse do Es- verdade que o dinheiro recebido, a ttu-
tado; lo de receita extraoramentria, soma-
31
-se s disponibilidades financeiras, mas, domnio econmico (tarifas de tele-

em contrapartida, constitui um passivo comunicaes) e de interesse das ca-
exigvel (dvida flutuante) e, como tal, tegorias profissionais ou econmicas
ser restitudo quando de direito for re- (rgos representativos de categorias
clamado. profissionais), como instrumentos de
interveno nas respectivas reas;
Classificao da Receita Oramentria c) Receita Patrimonial a proveniente

da explorao econmica do patrim-
nio da instituio, tais como aluguis,
As receitas oramentrias compreendem os arrendamentos, dividendos, aplicaes
seguintes grupos de contas, correspondentes s de disponibilidades em opes de mer-
categorias econmicas: RECEITAS CORRENTES e cado e outros rendimentos oriundos de
RECEITAS DE CAPITAL. renda de ativos permanentes etc.;
d) Receita Agropecuria a provenien-
Receitas correntes so os recursos te da explorao de atividades agrope-
financeiros que regularmente ingres- curias de origem vegetal ou animal:
sam nos cofres do Estado (no so es- agricultura, pecuria, silvicultura, extra-
pordicos) para financiar, a princpio, as o de produtos vegetais etc.;
despesas correntes (custeio da mqui-
e) Receita Industrial a proveniente de
na pblica, juros/encargos da dvida e
atividades industriais: extrao mineral,
transferncias legais). Ultrapassada a
indstria de transformao, indstria
despesa corrente (supervit corrente),
editorial e grfica, indstria de lixo etc.;
poder financiar despesas de capital
(investimento e amortizao do princi- f) Receita de Servios a proveniente
pal da dvida pblica). de atividades caracterizadas pelas pres-
taes de servios financeiros, trans-
Receitas de capital so os recursos
porte, sade, comunicao, porturio,
financeiros oriundos de possibilidades
armazenagem, de inspeo e fiscaliza-
permitidas pela legislao atravs da
o, judicirio, processamento de da-
constituio de dvidas, da converso
dos, vendas de mercadorias e produtos
em espcie de seus bens e direitos (alie-
inerentes a atividades da entidade e ou-
naes); dos recursos recebidos de ou-
tros servios;
tras pessoas de Direito Pblico ou Pri-
vado (convnios e doaes), destinados g) Transferncias Correntes recursos
a atender a despesas classificveis em financeiros recebidos de pessoas jur-
Despesas de Capital. dicas ou fsicas, independentes de con-
traprestao direta em bens ou servios
e que sero aplicados no atendimento
As RECEITAS CORRENTES desdobram-se nas a despesas correntes: transferncias
seguintes SUBCATEGORIAS ECONMICAS: constitucionais e legais, convnios,
doaes etc.;
a) Receita Tributria a proveniente de h) Outras Receitas Correntes constitu-
impostos, taxas e contribuies de me- das de outras receitas no enquadradas
lhoria; nas classificaes anteriores: multas,
b) Receita de Contribuies a pro- juros de mora, indenizaes e restitui-
veniente das seguintes contribuies: es, cobranas da dvida ativa etc.
sociais (previdncia social, sade e
assistncia social), de interveno no
32
As RECEITAS DE CAPITAL desdobram-se nas Exemplos: tributos, multas, rendimen-

seguintes SUBCATEGORIAS ECONMICAS: tos de aplicaes financeiras, aluguel,
restituies, indenizaes, transfern-
a) Operaes de Crdito provenien- cias etc. Isto porque no h aumento do
tes de compromissos contratados para passivo permanente nem diminuio
atender a desequilbrio oramentrio de ativos no financeiros (ativo perma-
ou a financiamento de obras e servios, nente);
atravs da colocao de ttulos pbli- recebimento da receita oramentria
cos ou da contratao de emprstimos por mutao no implica aumento
e financiamentos obtidos junto a enti- ou diminuio do saldo patrimonial da
dades estatais ou privadas. Podem ser entidade, pois o recebimento decor-
internas ou externas; re do aumento da obrigao de longo
b) Alienao de Bens a provenien- prazo (operaes de crdito, por exem-
te de produto resultante da venda de plo) ou alienao de bens ou valores do
componentes do ativo permanente: ativo no financeiro; representa apenas
bens mveis e imveis, aes etc.; PERMUTAES DE VALORES nos ele-
c) Amortizaes de Emprstimos a mentos patrimoniais, ou seja, ingressos
proveniente dos ingressos das amorti- sem aumento do Saldo Patrimonial.
zaes dos valores anteriormente con- Pode acontecer de duas formas:
cedidos, ou seja, de recebimento de permutao de Valores Ativos
emprstimos concedidos a outro ente; recebimento de Crditos (Dvida
d) Transferncias de Capital recursos Ativa e Emprstimos Concedidos),
financeiros de pessoas jurdicas ou fsi- Alienao de Bens etc.;
cas, independentes de contraprestao permutao de Valores Ativos e
direta em bens ou servios, e que sero Passivos recebimento de Opera-
aplicados no atendimento a despesas es de Crdito (venda de ttulos da
de capital: transferncias constitucio- dvida pblica e os provenientes de
nais e legais, convnios, doaes; contratos de financiamentos);
recebimento da receita extraora-
e) Outras Receitas de Capital constitu-
mentria no varia o saldo patrimo-
das de outras receitas no enquadradas
nial da entidade, pois esse recebimento
nas classificaes anteriores: integrali-
faz surgir uma obrigao de curto pra-
zao do capital social, resultado Banco
zo, balanceando a equao patrimonial.
Central do Brasil, remunerao das dis-
ponibilidades do Tesouro Nacional.
Estgios da Receita
Impacto da Receita Pblica no Patrimnio da

Entidade A receita oramentria passa por trs fases,
denominadas estgios, que so: previso, lana-
mento, arrecadao e recolhimento, a seguir de-
Tendo em vista que a receita pblica regis-
finidos.
trada pelo regime de caixa, as possveis repercus-
ses de sua ao no patrimnio da entidade so:
a) Previso a previso, constante da Lei
Oramentria Anual, indica a expec-
recebimento da receita oramentria
tativa da receita por parte da Fazenda
efetiva aquela que proporciona au-
Pblica e configura o que se pretende
mento EFETIVO do Saldo Patrimonial.
33
arrecadar no exerccio financeiro, com o e Servios (ICMS), Imposto sobre Produ-

objetivo de custear os servios pblicos tos Industrializados (IPI).
programados para o mesmo perodo.
Compreende as seguintes fases: a) Arrecadao o ato pelo qual o Esta-
metodologia de elaborao da esti- do recebe os tributos e demais crditos
mativa; a ele devidos. Tais receitas so arrecada-
lanamento ato da repartio das pelos agentes da arrecadao, que
competente que verifica a proce- os recebem dos contribuintes e entre-
dncia do crdito fiscal, a pessoa gam-nos ao Tesouro Pblico. A arreca-
que lhe devedora e inscreve o d- dao caracteriza-se como o OBJETO
bito desta. DA RECEITA PBLICA.
Os agentes de arrecadao podem
O Cdigo Tributrio Nacional define, tam- ser divididos em dois grupos: agentes
bm, as seguintes modalidades de lanamentos: pblicos (tesouraria, coletorias, dele-
gacias, postos fiscais etc.) e os agentes
lanamento direto ou de ofcio o privados (bancos autorizados).
lanamento feito unilateralmente pela b) Recolhimento constitudo da en-
autoridade administrativa, sem inter- trega do numerrio, arrecadado pelos
veno do contribuinte. Exemplos: Im- agentes pblicos ou privados, s repar-
posto Predial e Territorial Urbano (IPTU), ties ou ao Banco Oficial. o momento
Imposto Territorial Rural (ITR); a partir do qual o valor est disponvel
lanamento indireto ou misto o para o Tesouro do Estado.
lanamento feito pela autoridade ad-
ministrativa, com a colaborao do nesse estgio que se verifica o princpio
prprio contribuinte ou de uma ter- da unidade de tesouraria, segundo o qual devem
ceira pessoa, obrigada por lei a prestar ser englobadas, no recolhimento, todas as recei-
informaes sobre a matria de fato in- tas provenientes de operaes de crdito legal-
dispensvel sua efetivao. Exemplo: mente autorizadas.
Imposto sobre a Renda de Mercadorias
3.2 Despesa na Administrao Pblica
Ainda conforme ensina Bezerra Filho (2008), Despesa Oramentria

vamos estudar a despesa pblica.
A despesa na Administrao Pblica cons- Despesas oramentrias, ou despesas p-
tituda pela obrigao de desembolso financeiro blicas, constituem o conjunto dos gastos pblicos
por parte dos cofres do Estado, objetivando fi- autorizados por intermdio do oramento ou de
nanciar as aes do governo (despesa oramen- crditos adicionais, devendo evidenciar a poltica
tria), bem como cumprir outras determinaes econmico-financeira e o programa do Governo,
impostas por leis, contratos (cauo, fianas) etc. destinado a satisfazer as necessidades da comu-
(despesa extraoramentria), a seguir estudadas. nidade.
34
Despesa Extraoramentria d) Pagamento de Restos a Pagar no

encerramento do exerccio, geralmen-
a despesa que no consta da lei do or- te, ficam resduos da despesa Restos
amento, compreendendo as diversas sadas de a Pagar. O seu pagamento dever ser
numerrios decorrentes do levantamento de de- efetuado no prximo exerccio, atra-
psitos, caues, pagamento de Restos a Pagar, vs da despesa extraoramentria, no
resgate de operaes de crdito por antecipao podendo ser oramentria, pois j foi
de receita, bem como quaisquer valores que se apropriada na execuo orament-
revistam de caractersticas de simples transitorie- ria do exerccio anterior. Ex.: despesas
dade, recebidos anteriormente e que, na oportu- empenhadas e no pagas at 31 de de-
nidade, constituram receitas extraoramentrias. zembro do exerccio.
A seguir, so detalhados os principais eventos de
natureza extraoramentria. Inscrio de crditos financeiros (realizvel ou
crditos em circulao)
Pagamento de compromissos financeiros
So os provenientes de dbitos em conta
a) Restituio de Depsitos os depsi- bancria, recolhimento a menor de numerrio por
tos so exigidos geralmente para garan- parte dos agentes arrecadadores, pagamentos
tias diversas; quando cessam os motivos efetuados a maior ou indevidamente por parte
pelos quais foram exigidos, promove-se dos agentes pagadores, pagamentos de despesa
a sua devoluo atravs de despesa ex- sem o respectivo empenho prvio e outros, que
traoramentria, registrando a baixa da sero convertidos em numerrio futuramente.
exigibilidade (passivo financeiro) surgi-
da com o seu recebimento. Ex.: devolu- Anulao da receita oramentria
o de cauo recebida anteriormente.
b) Restituio de Consignaes as con-
No decorrer do exerccio, pode acontecer
signaes so valores retidos (descon-
de algum contribuinte efetivar o pagamento de
tados) das despesas oramentrias por
obrigaes tributrias, ou mesmo de outras ori-
fora de lei, contratos, acordos etc., que
gens, a maior ou indevidamente, e, consequente-
ficam nos cofres pblicos para posterior
mente, solicitar a sua devoluo; se esta aconte-
recolhimento instituio (pblica ou
cer no exerccio de sua arrecadao, gera apenas
privada) de direito atravs de despesa
um lanamento de estorno da receita realizada,
extraoramentria. Ex.: contribuies
procedendo-se a devoluo atravs de despesa
sindicais, planos de sade, previdncia
extraoramentria. Pode acontecer, tambm, que
social externa, emprstimos consigna-
esse reembolso ao contribuinte s se efetive em
dos.
exerccios futuros. Nesse caso, ser despesa ora-
c) Resgate de Emprstimos por Anteci- mentria, pois no ser possvel efetivar o estorno
pao de Receita Oramentria con- precitado (j ocorreu o encerramento da execu-
sidera-se como o pagamento do princi- o oramentria).
pal de emprstimos bancrios tomados
dentro do exerccio financeiro para
suprir dficit financeiro; j os encargos Classificao da Despesa Oramentria
decorrentes deste constituem despesa
oramentria. Ex.: Operaes de Crdi- As despesas oramentrias devem ser clas-
tos por Antecipao da Receita. sificadas em conformidade com os anexos da Lei
35
Federal n 4.320/1964 que, aps vrias atualiza- agregao de servios afins, a cargo de
es, esto consolidados nos critrios definidos a cada rgo.
seguir: Exemplos: Governadoria do Estado
Gabinete do Governador;
institucional; Gabinete do Vice-Governador;
funcional; Gabinete Civil;
programtica; Secretaria da Educao
natureza das despesas. Entidades Supervisionadas;
c) Unidade Administrativa ou Executiva
dependendo da complexidade da es-
Classificao institucional
trutura da unidade oramentria, esta
poder ser subdividida em unidades
No detalhamento da despesa oramentria, menores, para execuo de seus pro-
a primeira preocupao deve ser a sua distribui- gramas, atravs da gesto orament-
o por Instituies ou Departamentos, que pode rio-financeira.
ser em dois ou trs nveis, dependendo da conve- Exemplos: Secretaria da Administra-
nincia. o
Uma estrutura oramentria com poucas Gabinete do Secretrio;
unidades traz economia operacional, porm pode Unidade de Recursos Materiais;
causar uma excessiva centralizao no poder de- Unidade de Recursos Humanos.
cisrio. Aumentando o nmero de unidades, h

uma descentralizao do processo oramentrio,
dando maior dinmica s fases de planejamento, Por ser uma classificao de natureza me-
elaborao, execuo, controle e avaliao, po- ramente operacional e de convenincia mais lo-
rm sua operacionalizao torna-se mais onerosa, calizada, sua codificao dar-se- aleatoriamente,
uma vez que exige mais recursos humanos quali- por atos administrativos prprios de cada esfera
ficados e mais equipamentos adequados. poltico-institucional.
Os nveis aqui reportados encontram-se Um rgo ou uma Unidade Oramentria

enumerados a seguir: pode, eventualmente, no corresponder a uma
estrutura administrativa como, por exemplo,
Transferncias a Estados, Distrito Federal e Muni-
a) rgo corresponde ao maior nvel de
cpios, Encargos Financeiros da Unio, Reserva
agregao de servios ou atribuies
de Contingncia, entre outros.
dos Poderes Constitudos, dos Minist-
rios Pblicos e Cortes de Contas. O cdigo da Classificao Institucional com-
pe-se de 05 (cinco) algarismos, sendo os dois
Exemplos: Assembleia Legislativa;
primeiros reservados identificao do rgo e
Tribunal de Justia; os demais, Unidade Oramentria.
Procuradoria Geral da Repblica; Exemplos:
Tribunal de Contas da Unio/Estado/
Municpio;
01000 CMARA DOS DEPUTADOS
Governadoria do Estado;
01101 Cmara dos Deputados
Secretaria de Educao;
01901 Fundo Rotativo da Cmara dos De-
b) Unidade Oramentria correspon- putados
de ao nvel intermedirio e/ou final de
ou
36
32000 Secretaria da Administrao (r- sificao, a subfuno identifica a natureza bsica

go) das aes que se aglutinam em torno das funes.
32010 Gabinete do Secretrio (Unidade As subfunes podero ser combinadas
Oramentria) com funes diferentes daquelas a que estiverem
32011 Unidade de Recursos Materiais relacionadas, segundo a Portaria n 42/1999.
(Unidade Administrativa) Assim, a classificao funcional ser efetua-
32012 Unidade de Recursos Humanos da por intermdio da relao da ao (projeto, ati-
(Unidade Administrativa) vidade ou operao especial) com a subfuno e
a funo. A partir da ao, classifica-se a despesa,
de acordo com a especialidade de seu contedo
Classificao funcional
e produto, em uma subfuno, independente de
sua relao institucional. Em seguida, ser feita a
A classificao funcional, composta de um associao com a funo, associao est voltada
rol de funes e subfunes prefixadas (atual- rea de atuao caracterstica do rgo/unida-
mente pela Portaria MPGO n 42/1999), servir de em que as despesas esto sendo efetuadas.
como agregador dos gastos pblicos por rea de Exemplo 1: uma atividade de pesquisa na
ao governamental, nas trs esferas. Trata-se de Fundao Oswaldo Cruz (Fiocruz), do Ministrio
uma classificao independente dos programas. da Sade, deve ser classificada de acordo com
Por ser de aplicao comum e obrigat- sua caracterstica na subfuno n 571, Desen-
ria no mbito dos Municpios, dos Estados e da volvimento Cientfico, e na funo n 10, Sade.
Unio, a classificao funcional permitir a conso- Exemplo 2: um projeto de treinamento de
lidao nacional dos gastos do setor pblico. servidores no Ministrio dos Transportes ser
classificado na subfuno n 128, Formao de
a) Funes Recursos Humanos, e na funo n 26, Transpor-
tes.
So as aes desenvolvidas pelo Governo, Exemplo 3: uma operao especial de finan-
direta ou indiretamente reunidas em seus grupos ciamento da produo que contribui para um de-
maiores, por meio das quais o Governo procura terminado programa proposto para o Ministrio
alcanar os objetivos nacionais, ou seja, a funo da Agricultura ser classificada na subfuno n
representa o maior nvel de agregao das diver- 846, Outros Encargos Especiais, e na funo n
sas reas de despesa que competem ao setor p- 20, Agricultura.
blico. Por exemplo: Legislativo, Agricultura, Admi-
nistrao, Transporte etc. Estrutura programtica
A funo Encargos Especiais engloba as
despesas em relao s quais no se possa asso- A partir da Portaria STN/SOF n 42, de 14
ciar um bem ou servio a ser gerado no processo de abril de 1999, os programas deixaram de ter
produtivo corrente, tais como: dvidas, ressarci- o carter de classificador e cada nvel de governo
mentos, indenizaes ou afins, representando, passou a ter a sua estrutura prpria, adequada
portanto, uma agregao neutra. soluo de seus problemas e originria do pro-
cesso de planejamento desenvolvido durante a
b) Subfuno formulao do PPA.
H convergncia entre as estruturas do
A subfuno representa uma partio da Plano Plurianual e do oramento anual a partir
funo, a fim de agregar determinado subcon- do programa, mdulo, comum integrador do
junto de despesas no setor pblico. Na nova clas- PPA com o Oramento. Em termos de estrutura-
37
o, o plano termina no programa e o oramen- para consecuo dos objetivos estratgicos defi-
to comea no programa, o que confere a esses nidos, para o perodo, no PPA. A ao finalstica
documentos uma integrao desde a origem, a que proporciona bem ou servio para atendi-
sem a necessidade, portanto, de buscar-se uma mento direto s demandas da sociedade.
compatibilizao entre mdulos diversificados. O So quatro os tipos de programas previstos
programa age como nico mdulo integrador e (na esfera federal):
os projetos e as atividades, como instrumento de
realizao dos programas. 1. Programas Finalsticos: so pro-
Cada programa contm, no mnimo, objeti- gramas que resultam em bens e ser-
vo, indicador que quantifica a situao que o pro- vios ofertados diretamente so-
grama tem por fim modificar, e os produtos (bens ciedade. Seus atributos bsicos so:
e servios) necessrios para atingir o objetivo. Os denominao, objetivo, pblico-alvo,
produtos dos programas do origem aos projetos indicador(es), frmulas de clculo do
e atividades. A cada projeto ou atividade s pode ndice, rgo(s), Unidades Orament-
estar associado um produto, que, quantificado rias e unidade responsvel pelo progra-
por sua unidade de medida, d origem meta. ma. O indicador quantifica a situao
Os programas so compostos por ativida- que o programa tenha por fim modifi-
des, projetos e uma nova categoria de programa- car, de modo a explicitar o impacto das
o, denominada operaes especiais. Essas lti- aes sobre o pblico-alvo;
mas podem fazer parte dos programas, quando 2. Programas de Gesto de Polticas
entendido que efetivamente contribuem para a Pblicas: os programas de gesto de
consecuo de seus objetivos. As operaes es- polticas pblicas assumiro denomi-
peciais, quando associadas a programas finalsti- nao especfica de acordo com a mis-
cos, apresentam, na maioria dos casos, produtos so institucional de cada rgo. Portan-
associados. Da a necessidade de caracterizao to, haver apenas um programa dessa
desses produtos. Quando no, as operaes es- natureza por rgo. Exemplo: Gesto
peciais no se vincularo a programas. da Poltica de Sade.
A estruturao de programas e respectivos Seus atributos bsicos so: denomina-
produtos, consubstanciados em projetos e ativi- o, objetivo, rgo(s), Unidades Ora-
dades, sempre revisada anualmente e seu resul- mentrias e unidade responsvel pelo
tado disponibilizado para que os rgos setoriais programa.
e as Unidades Oramentrias apresentem as suas Os Programas de Gesto de Polticas
propostas oramentrias. Pblicas abrangem as aes de gesto
de Governo e so compostos de ativi-
Programas dades de planejamento, oramento,
controle interno, sistemas de informa-
Programa o instrumento de organizao o e diagnstico de suporte formula-
da atuao governamental. Articula um conjun- o, coordenao, superviso, avaliao
to de aes que concorrem para um objetivo e divulgao de polticas pblicas. As
comum preestabelecido, mensurado por indica- atividades devero assumir as peculiari-
dores estabelecidos no Plano Plurianual, para ob- dades de cada rgo gestor setorial;
ter-se a soluo de um problema ou o atendimen- 3. Programas de Servidores ao Esta-
to a uma necessidade ou demanda da sociedade. do: Programas de Servios ao Estado
Toda a ao finalstica do Governo Federal so os que resultam em bens e servi-
dever ser estruturada em programas, orientados os ofertados diretamente ao Estado,
por instituies criadas para esse fim
38
especfico. Seus atributos bsicos so: de aes com a natureza de operaes

denominao, objetivo, indicador(es), especiais, quando associado a progra-
rgo(s), Unidades Oramentrias e mas finalsticos, pode apresentar pro-
unidade responsvel pelo programa; dutos associados. So despesas pas-
4. Programa de Apoio Administrativo: sveis de enquadramento nessa ao:
o programa de Apoio Administrativo amortizaes e encargos, aquisio de
corresponde ao conjunto de despesas ttulos, pagamento de sentenas judi-
de natureza tipicamente administra- ciais, transferncias a qualquer ttulo
tiva e outras que, embora colaborem (no confundir com descentralizao),
para a consecuo dos objetivos dos fundos de participao, operaes de
programas finalsticos e de gesto de financiamento (concesso de emprsti-
polticas pblicas, no so passveis de mos), ressarcimentos de toda a ordem,
apropriao por esses programas. Seus indenizaes, pagamento de inativos,
objetivos so, portanto, os de prover os participaes acionrias, contribuio a
rgos da Unio de meios administrati- organismos nacionais e internacionais,
vos para a implementao e gesto de compensaes financeiras. Com exce-
seus programas finalsticos. o do pagamento de inativos, que in-
tegra uma funo especfica, as demais
operaes sero classificadas na funo
Os projetos e atividades so os instrumen- Encargos Especiais;
tos oramentrios de viabilizao dos programas.
aes: nas leis oramentrias e nos ba-
Esto assim conceituados:
lanos, as aes sero identificadas em
termos de funes, subfunes, progra-
atividade: um instrumento de pro- mas, atividades, projetos e operaes
gramao para alcanar o objetivo de especiais. So de trs naturezas dife-
um programa, envolvendo um con- rentes as aes de governo, que podem
junto de operaes que se realizam ser classificadas como categorias de
de modo contnuo e permanente, das programao oramentria: atividade,
quais resulta um produto necessrio projeto e operao especial.
manuteno da ao de governo;
projeto: um instrumento de progra-
mao para alcanar o objetivo de um Classificao quanto natureza da despesa
programa, envolvendo um conjunto de
operaes, que se realizam num pero- Como vimos, a despesa sob os enfoques
do limitado de tempo, das quais resulta Institucional, Funcional e Programtico apresen-
um produto que concorre para a expan- ta uma abordagem de cunho poltico-gerencial,
so ou o aperfeioamento da ao de pois trata da aplicao dos recursos pblicos dos
governo; rgos e das metas governamentais a eles ineren-
operao especial: so aes que no tes.
contribuem para a manuteno das A partir da Portaria SOF n 576, de 1990, a
aes de governo, das quais no resulta codificao da despesa por categorias econmi-
um produto e no geram contrapres- cas, prevista na Lei Federal n 4.320, de 17 de mar-
tao direta sob a forma de bens ou o de 1964, foi alterada para uma nova classifica-
servios. Representam, basicamente, o o, agora denominada NATUREZA DA DESPESA.
detalhamento da funo Encargos Es- Atualmente, a Portaria STN/SOF n 163, de
peciais. Porm, um grupo importante 4 de maio de 2001, que revogou a Portaria n
39
576/1990, introduziu um novo ementrio da des- Categoria econmica

pesa por natureza da despesa (ver no Anexo II,
deste captulo), que passou a ter uma nova estru- A classificao econmica, que abrange
tura de codificao para uso nos oramentos das tanto a despesa quanto a receita, possibilita anali-
Administraes Pblicas federal, estadual e muni- sar o impacto das aes governamentais em toda
cipal, com o objetivo de consolidar as Contas P- a economia. Ela pode proporcionar uma indica-
blicas Nacionais, em obedincia ao disposto no o de contribuies do Governo na formao
art. 51 da Lei Complementar n 101, de 2000 (Lei bruta do pas.
de Responsabilidade Fiscal).
O art. 12 da Lei n 4.320/1964 classifica a
De acordo com a supracitada Portaria, a despesa nas seguintes categorias econmicas:
nova classificao da despesa, segundo a sua na-
tureza, compe-se de:
Despesa Corrente: classificam-se nes-
sa categoria todas as despesas que
I - categoria econmica; no contribuem, diretamente, para a
II grupo de natureza da despesa; formao ou aquisio de um bem de
III elemento de despesa. capital. Representam encargos que no
produzem acrscimos no patrimnio,
respondendo, assim, pela manuteno
A natureza da despesa ser complementa-
das atividades de cada rgo/entidade.
da pela informao gerencial denominada mo-
dalidade de aplicao, a qual tem por finalidade Excluindo-se as aquisies de materiais
indicar se os recursos so aplicados diretamente para formao de estoques, todos os
por rgos ou entidades no mbito da mesma es- demais dispndios correntes propor-
fera de Governo ou por outro ente da Federao cionam diminuio patrimonial (Des-
e suas respectivas entidades, e objetiva, precipua- pesa Efetiva);
mente, possibilitar a eliminao da dupla conta- Despesa de Capital: classificam-se
gem dos recursos transferidos ou descentraliza- nessa categoria aquelas despesas que
dos. contribuem, diretamente, para a forma-
A estrutura da natureza da despesa a ser o ou aquisio de um bem de capital,
observada na execuo oramentria de todas as resultando no acrscimo do patrimnio
esferas de Governo ser: c.g.mm.ee.dd, onde: ou entidade que a realiza, aumentando,
dessa forma, sua riqueza patrimonial.
a) c representa categoria econmica; exceo das transferncias de recur-

sos financeiros repassados a outras ins-
b) g, o grupo de natureza da despesa;
tituies, para realizarem Despesas de
c) mm, a modalidade de aplicao; Capital, os gastos dessa natureza cons-
d) ee, o elemento de despesa; tituem fatos permutativos nos elemen-
e) dd, o desdobramento, facultativo, do tos patrimoniais (Despesa por Muta-
elemento de despesa. es).
Assim, para classificar uma despesa quan- Grupos de natureza de despesa

to sua natureza, deve-se considerar a categoria
econmica, o grupo a que pertence, a modalida- Entende-se por grupos de natureza de des-
de da aplicao e o elemento de despesa. A se- pesa a agregao de elementos de despesa que
guir, estudaremos mais detalhadamente cada um apresentem as mesmas caractersticas quanto ao
deles.
40
objeto de gasto. A seguir, esto discriminados os referente a operaes de crdito inter-

grupos. nas contratadas;
7. Amortizao da Dvida Externa des-
1. Pessoal e Encargos Sociais despesas pesas como o pagamento do principal
com o pagamento pelo efetivo exerc- e da atualizao monetria ou cambial
cio do cargo ou do emprego ou de fun- referente a operaes de crdito exter-
o de confiana no setor pblico, quer nas contratadas.
civil ou militar; ativo ou inativo, bem
como as obrigaes de responsabilida-
Modalidade de aplicao
de do empregador;
2. Juros e Encargos da Dvida Interna e
Externa despesas com pagamento A modalidade de aplicao indica, por meio
de juros, comisses e outros encargos de quem se realiza o gasto, complementando a
de operaes de crdito internas e ex- classificao das despesas quanto natureza.
ternas contratadas; Destina-se a indicar se os recursos sero aplicados
diretamente pela unidade detentora do crdito
3. Outras Despesas Correntes despe-
oramentrio ou transferidos, ainda que na forma
sas com aquisio de material de con-
de descentralizao, a outras formas de governo,
sumo, pagamento de servios pres-
rgos ou entidades. Ex.:
tados por pessoa fsica sem vnculo
empregatcio ou pessoa jurdica inde-
pendente de forma contratual e outras (20) Transferncia Unio;
da categoria econmica Despesas Cor- (30) Transferncia a Estados e ao Distri-
rentes, no classificveis nos trs gru- to Federal;
pos anteriores; (40) Transferncia a Municpio;
4. Investimentos so aplicaes dire- (50) Transferncia a Instituies Priva-
tas em programas que visem ao de- das sem Fins Lucrativos;
senvolvimento ou aprimoramento dos (60) Transferncia a Instituies Priva-
servios prestados pelo Estado, atravs das com Fins Lucrativos;
de construes, inclusive a aquisio
(70) Transferncia a Instituies Multi-
de terrenos para esse fim e aquisio
governamentais;
de materiais permanentes novos, bem
(80) Transferncia ao Exterior;
como para aquisio de ttulos repre-
sentativos do capital de empresas ou (90) Aplicao Direta;
outras entidades que impliquem au- (99) A Definir.
mento do Produto Interno Bruto (PIB);
5. Inverses Financeiras so as aplica- Assim, efetua-se a despesa por aplicao di-
es para aquisio de bens imveis, reta, por meio de transferncias a esta ou a outras
quando no destinados a edificaes, esferas da Administrao ou, mesmo, entidades
ou outros bens patrimoniais j em uti- privadas, no pas ou no exterior.
lizao, constituio e/ou aumento de
capital de empresas comerciais e/ou
financeiras; Elemento de despesa
6. Amortizao da Dvida Interna des-

pesas com o pagamento do principal e O elemento de despesa tem por finalidade
da atualizao monetria ou cambial discriminar os grupos em nvel mais detalhado
de agregao, identificando o objeto de gasto,
41
tais como vencimentos e vantagens fixas, juros, terial permanente, auxlios, amortizao e outros
dirias, material de consumo, servios de tercei- de que a Administrao Pblica serve-se para a
ros prestados sob qualquer forma, subvenes consecuo de seus fins.
sociais, obras e instalaes, equipamentos e ma-
3.3 Fases da Despesa Oramentria
a) Autorizao ou Fixao sembolsos mensais, a programao global deve

Para assumir qualquer compromisso de or- contempl-los mensalmente; o mesmo acontece
dem financeira, o Governo deve ter a autorizao com os dispndios com empreitadas de obras
legislativa, que pode efetuar-se atravs da apro- pblicas que, geralmente, apresentam um crono-
vao do Oramento ou mediante abertura de grama financeiro mensal.
Crditos Adicionais. Para aqueles espordicos ou sazonais, como
A equao oramentria resultante da reformas, encargos da dvida etc., s devero ser
comparao entre a Previso da Receita e a Fixa- programados nos meses em que forem exigidos.
o da Despesa (autorizao inicial); porm, se A programao visa a dois momentos na
houver necessidade de aumentar os valores au- fase preliminar do processamento da despesa:
torizados para a despesa, deve ser expedido um
decreto, que, por sua vez, est autorizado por Lei 1. define as prioridades a serem atendi-
Oramentria ou outra com essa finalidade. das num determinado perodo, nor-
Ao contrrio da fase da Previso da Receita malmente um bimestre; permite o
(j estudada), que tem importncia secundria, comprometimento da despesa atravs
a autorizao da despesa, pelo Legislativo, pri- do empenho, celebrao de contrato,
mordial ao processo de sua realizao. se for o caso;
2. Define o cronograma de pagamentos
b) Programao das despesas j compromissadas, que,
geralmente, por um perodo menor
Quando estudamos o oramento, vimos
(semana, quinzena ou ms), conforme
que ele aprovado para um perodo de 12 (doze)
as disponibilidades financeiras previs-
meses o Exerccio Financeiro; na execuo, te-
tas para o mesmo.
mos, tambm, que distribuir as despesas dentro
desse perodo, de forma a satisfazer as necessida-
des mensais da repartio at o final deste (pro- c) Licitao
gramao). o conjunto de procedimentos administra-
A programao visa, alm disso, a compa- tivos que objetivam a procura e a escolha das me-
tibilizar as prioridades das aplicaes com as dis- lhores condies para o Estado adquirir materiais,
ponibilidades financeiras para saldar os compro- contratar obras e servios, ceder ou alienar bens a
missos j assumidos e, tambm, os resduos de terceiros, bem como fazer concesses de servios
exerccios anteriores (Restos a Pagar), procurando pblicos, sempre observando, entre outros, os
manter o equilbrio durante a execuo oramen- princpios da oportunidade, da universalidade e
tria. da livre concorrncia entre os licitantes.
Para os gastos de manuteno da mquina
administrativa (salrios, servios de terceiros, tari-
fas pblicas, aluguis etc.), que representam de-
42
d) Empenho te da despesa conhecido (Ordinrio)

Consiste no comprometimento de parcela e o pagamento parcelado (Estimati-
do oramento com uma determinada despesa, vo). Na maioria das vezes, est vincula-
ou seja, o destaque do oramento para uma do a um contrato e, em virtude dessa
pessoa fsica ou jurdica, mediante a emisso de caracterstica, tambm denominado
um documento denominado Nota de Empenho, Empenho Contratual, tais como: em-
que dever preceder a realizao da despesa, preitadas de obras, contratos de servi-
contendo os seguintes elementos bsicos: os de higiene, segurana etc.
unidade oramentria e/ou administra- Com a utilizao da informtica no proces-

tiva emitente; so oramentrio como um todo, a emisso fsica
classificao da despesa, abrangendo da Nota de Empenho pode ser abolida sem com-
os nveis: funo, programa, natureza prometer a eficcia do controle oramentrio.
de gasto e fonte de recursos; Essa dispensa, inclusive, prevista em lei (casos
data da emisso, nmero do processo especiais, art. 60, 1 da Lei n 4.320/1964). No
licitatrio que deu origem despesa e entanto, quando o credor for um terceiro, deve
seu nmero; efetivar a emisso do documento e entregar-lhe
uma cpia, pois uma garantia para que ele, o
especificao da despesa com os res-
credor, possa reivindicar o pagamento pela sua
pectivos valores (para cada item e total);
contraprestao, at mesmo em juzo, se for o
saldo oramentrio anterior e aps a caso.
sua emisso;
Quando uma importncia empenhada no
assinaturas do responsvel pela emis- vai ser paga, por motivos diversos, procede-se
so e da autoridade competente para anulao do empenho, que pode ser total ou
assumir compromissos em nome do Es- parcial; se a anulao referir-se a uma despesa
tado Ordenador de Despesa. j paga, procede-se restituio da importncia
a ser anulada e, posteriormente, processa-se a
No permitido emitir o empenho j com o anulao, emitindo um documento denominado
valor definido e para pagamento de uma s vez; Nota de Anulao de Empenho, que tem por
no entanto, pode ocorrer a necessidade de empe- objetivo devolver a importncia anulada ao saldo
nhar contratos ou, mesmo, fazer algumas previ- oramentrio.
ses de gastos para pagamentos parcelados. Da
a existncia de 3 (trs) modalidades de empenho. d) Liquidao
Para pagar uma despesa, necessrio que,
1. Ordinrio quando se conhece o preliminarmente, proceda-se sua liquidao,
montante da despesa e para pagamen- que consiste, basicamente, em verificar se esta
to uma s vez. est em condies de ser paga. Essa verificao
2. Estimativo quando no se conhece o realizada no Setor Financeiro e/ou Contbil da
montante da despesa, para pagamento repartio e tem por objetivo:
de uma s vez ou em parcelas, como,
por exemplo: hospedagem, tarifas p- constatar se quem apresentou a conta
blicas, passagem area ou terrestre, o mesmo que figura como credor ou
dirias, importaes etc. beneficirio na Nota de Empenho;
3. Global na realidade, uma combina- constatar se os valores so coincidentes
o dos dois anteriores, pois o montan- em ambos os documentos;
43
constatar se houve o atestado da rea- conta da repartio, assumindo, assim, a obriga-

lizao da despesa, firmado pelo setor o da entrega do numerrio ao credor.
competente (recebimento do material, O pagamento pode ser efetivado pelas mo-
prestao de servios, execuo de dalidades:
obras etc.);
no caso de contrato de execuo de cheque nominativo mediante recibo
obra, verificar se a parcela cobrada est do beneficirio;
de acordo com as clusulas contratuais, ordem bancria a repartio transfere,
que definem o cronograma fsico-finan- ao banco, a incumbncia de finalizar o
ceiro desta; pagamento, mediante dbito em conta;
ainda nas despesas vinculadas a contra- suprimento de fundos consiste na li-
tos, com clusulas de reajustes, verificar berao de numerrio a um servidor,
se tais reajustes obedecem ao que foi para realizar determinada despesa e
definido nas clusulas contratuais; posterior prestao de contas.
no caso do auxlio e/ou subveno, veri-
ficar se constam nos autos a autorizao
deste, o respectivo valor e a documen- Em consonncia com o art. 35, II, da Lei Fe-
tao do beneficirio (CPF ou CNPJ, ata deral n 4.320/1964, a despesa registrada nas
de posse da atual diretoria, certides e entidades pblicas pelo regime de competncia.
outros que comprovem sua idoneida- Nesse sentido, as possveis repercusses de sua
de). ao no patrimnio da entidade esto a seguir
discriminadas.
Depois de tomados os cuidados anteriores, a) Despesa oramentria efetiva

estando tudo em ordem, o processo ser enca- aquela que proporciona diminuio
minhado ao Ordenador da Despesa para o PA- efetiva dos saldo patrimonial; de acor-
GUE-SE, que o despacho determinando que a do com essa caracterstica, podem-se
despesa seja paga, firmado em documento reco- considerar como efetivas todas as des-
nhecido pelo Servio de Contabilidade, podendo pesas correntes, excluda a aquisio
apresentar-se com vrias denominaes, sendo, de materiais de consumo para estoque.
no entanto, as mais usadas: Ordem de Pagamen- Obs.: liquidao da despesa orament-
to, Nota de Pagamento etc. Sua emisso est vin- ria efetiva implica surgimento de uma
culada existncia de saldo empenhado para obrigao de pagamento por parte do
essa finalidade. Estado, decorrendo uma diminuio do
Na hiptese de acontecer uma apresenta- saldo patrimonial.
o de conta de valor superior ao saldo empe- b) Despesa oramentria por muta-
nhado, deve-se providenciar um empenho com- es aquela que representa apenas
plementar, se for o caso. permutao de valores nos elemen-
tos patrimoniais, ou seja, desembolso
e) Pagamento sem diminuio do saldo patrimonial.
Esta a ltima etapa do processo de reali- Enquadram-se como despesas por mu-
zao da despesa. Consiste na entrega do nume- taes as relativas aquisio de mate-
rrio ao credor ou beneficirio, mediante termo riais de consumo e todas as despesas
de quitao do dbito, que pode ser: um recibo de capital, exceto aquelas destinadas
passado pelo beneficirio ou uma declarao do concesso de auxlios a outras enti-
banco que efetuou o dbito correspondente na dades, para realizarem despesas de ca-
44
pital. Essa mutao pode acontecer de Obs.: liquidao da despesa or-

duas maneiras: amentria por mutao impli-
permutao de valores ativos ca surgimento de uma obrigao
aquisio de materiais em geral, de pagamento por parte do Esta-
aquisio de ttulos de capital de do, simultaneamente decorrendo
empresas, concesso de emprsti- aumento do ativo no financeiro
mos etc.; (aquisio de bens permanentes)
permutao de valores ativos e ou baixa de um passivo de longo
passivos amortizao da Dvida prazo (dvidas), no havendo varia-
Fundada. Obs.: excluem-se, tam- o do saldo patrimonial.
bm, das despesas por mutaes, c) Pagamento de despesas extraora-
aquelas de capital relativas cons- mentria no varia o saldo patrimo-
truo de bens de uso comum, tais nial da entidade, pois esse pagamento
como: estradas, pontes, praas, ruas faz baixar uma obrigao de curto pra-
etc. Esses gastos no so apropria- zo (dvida flutuante/passivo financeiro),
dos contabilmente ao Ativo, pois balanceando a equao patrimonial.
o conjunto desses bens constitui o
Patrimnio Comunitrio.
3.4 Prticas Contbeis na Administrao Pblica
Como ensinam Arajo et al. (2009), a Con- Aps a edio da Resoluo n 1.111/2007,
tabilidade Pblica est voltada para registrar, que aprovou a interpretao dos Princpios Fun-
acumular, controlar e demonstrar os fatos men- damentais de Contabilidade sob a perspectiva do
surveis em moeda que afetam o patrimnio da setor pblico, o Conselho Federal de Contabilida-
Unio, dos estados, do Distrito Federal e dos mu- de (CFC) envidou esforos para a aprovao das
nicpios, suas respectivas autarquias e fundaes, Normas Brasileiras de Contabilidade aplicadas ao
ou seja, todas as entidades de direito pblico in- Setor Pblico (NBCASP).
terno que lhes sejam vinculadas.
Com o advento da Lei de Responsabilidade
Fiscal (LRF) e com a implantao do oramento Saiba mais
nico, as empresas consideradas estatais depen-
dentes tambm passaram a observar as normas Processo de convergncia para normas interna-
desse ramo da Contabilidade. cionais
Em 26 de agosto de 2008, o Ministrio da Fazenda de-
No Brasil, as normas de Contabilidade Pbli-
terminou, por meio da Portaria n 184, Secretaria do
ca esto definidas precipuamente, como visto na Tesouro Nacional (STN) a adoo de medidas para a
Lei n 4.320/1964, que apresenta ttulo especfico promoo da convergncia das Normas Brasileiras de
Contabilidade aplicadas ao Setor Pblico, a serem edi-
para tratar da matria.
tadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC),
A LRF tambm estabeleceu novos requisi- s Normas Internacionais de Contabilidade publicadas
tos para a escriturao e consolidao das contas pela International Federation of Accountants (IFAC), res-
peitados, evidentemente, os aspectos formais e con-
pblicas. ceituais estabelecidos na legislao vigente.
45
Nos termos da sua ementa, essa Portaria No exerccio de 2008, o Grupo assessor,
dispe sobre as diretrizes a serem observadas no composto por profissionais de contabilidade
setor pblico quanto aos procedimentos, prti- vinculados rea pblica, incluindo doutores e
cas, elaborao e divulgao das demonstraes mestres em cincias contbeis que atuam na Aca-
contbeis, de forma a torn-las convergentes demia, servidores de tribunais de contas e da Se-
com as Normas Internacionais de Contabilidade cretaria do Tesouro Nacional, entre outros espe-
Aplicadas ao Setor Pblico. cialistas, elaborou as 10 primeiras normas, assim
A citada Portaria tambm determinou que estruturadas:
a Secretaria do Tesouro Nacional (STN) promova
o acompanhamento contnuo das normas cont- NBC T 16.1 Conceituao, Objeti-
beis aplicadas ao setor pblico, editadas pela IFAC vo e Campo de Aplicao: intenciona
e pelo CFC, de modo a garantir que os Princpios apresentar as definies bsicas que
Fundamentais de Contabilidade sejam respeita- devero nortear o desenvolvimento das
dos no mbito do setor pblico. demais normas, observando-se sempre
As normas de contabilidade so discutidas a coerncia conceitual e cientfica, o
no mbito dos setores privado e pblico. alinhamento com as normas interna-
cionais, assim como delimitar o campo
de atuao da Contabilidade Pblica no
Ateno Brasil;
No setor privado, as Normas Internacionais de NBC T 16.2 Patrimnio e Sistemas
Contabilidade (NIC) ou International Financial Contbeis: ao conceituar o patrimnio
Reporting Standards (IFRS) so editadas pelo In-
pblico e os sistemas de informao
ternational Accounting Standards Board (IASB). As
Normas Internacionais de Contabilidade do Setor contbil, objetiva garantir a correta ava-
Pblico (NICSP) so elaboradas pela International liao e mensurao e a adequada evi-
Federation of Accountants (IFAC) e objetivam a
denciao, contribuindo para a transpa-
harmonizao dos critrios de reconhecimento
de receitas e despesas, avaliao de ativos e pas- rncia das contas pblicas;
sivos, bem como da forma de evidenciao da NBC T 16.3 Planejamento e seus
situao financeira, da apurao do resultado do
exerccio, mutaes da posio financeira e mu- Instrumentos sob o Enfoque Cont-
taes do patrimnio lquido. bil: estabelece os fundamentos para o
controle contbil do processo de plane-
jamento no setor pblico;
Atento necessidade de convergncia NBC T 16.4 Transaes no Setor P-
no setor pblico, o CFC editou a Resoluo n blico: apresenta conceitos, natureza
1.111/2007, que estabeleceu a interpretao dos e aspectos tpicos das transaes que
Princpios Fundamentais de Contabilidade sob a afetam o patrimnio no setor pblico;
perspectiva do Setor Pblico. NBC T 16.5 Registro Contbil: enfo-
Essa Resoluo foi o primeiro produto con- ca o registro e o tratamento dos atos e
creto do Grupo de Estudos voltado para a rea fatos que afetam o patrimnio pblico,
pblica, denominado de Grupo Assessor, que foi sempre em observncia aos Princpios
criado com a finalidade de estudar e propor Nor- Fundamentais de Contabilidade;
mas de Contabilidade Aplicadas ao Setor Pblico NBC T 16.6 Demonstraes Con-
(NBCASP) alinhadas com as International Public tbeis: apresenta o conjunto de de-
Sector Accounting Standards (IPSAS) ou Nor- monstraes contbeis consideradas
mas Internacionais de Contabilidade Aplicadas essenciais para melhor evidenciar o pa-
ao Setor Pblico (NICSP), editadas pela IFAC. trimnio pblico;
46
NBC T 16.7 Consolidao das De- assinada em 10 de dezembro de 1948, tornou-se

monstraes Contbeis: contribui uma espcie de guia para a Organizao das Na-
para a transparncia das informaes es Unidas (ONU).
com a divulgao de grandes agrega- Mas, como tomar parte, como participar
dos do patrimnio das entidades pbli- sem contabilidade? Como confiar na contabilida-
cas; de sem normas adequadas?
NBC T 16.8 Controle Interno: apre- Com efeito, todo cidado tem o direito de
senta os aspectos conceituais do con- saber de onde vm e para onde vo os recursos
trole interno para o fortalecimento do que so colocados disposio da administrao
sistema de informao contbil; pblica. Por outro lado, todo administrador tem o
NBC T 16.9 Depreciao, Amortiza- dever de dizer, de forma transparente e objetiva,
o e Exausto: possibilita a adoo da como essa gesto de recursos se materializa. Em
prtica da depreciao, amortizao e outras palavras: tem a obrigao de responder,
exausto dos bens pblicos; de prestar contas. , em essncia, a prtica fiel da
NBC T 16.10 Avaliao e Mensura- accountability, que somente se concretizar com
o de Ativos e Passivos em Entida- uma Contabilidade Pblica que cumpra seus ob-
des do Setor Pblico: apresenta crit- jetivos bsicos h muito consagrados: registrar,
rios e procedimentos para a avaliao, auxiliar o planejamento, controlar, evidenciar e
reavaliao e mensurao de ativos e possibilitar a tomada de deciso.
passivos pblicos. Com a convergncia aos padres interna-
cionais, a Contabilidade aplicada ao Setor Pblico
brasileiro avana e muda o foco para o seu objeto
No processo de elaborao e divulgao
de estudo, que o patrimnio, contudo sem dei-
dessas normas, o CFC adotou a seguinte meto-
xar de considerar e isso relevante as ques-
dologia: redao inicial do texto por membros
tes oramentrias, pois, como j dito alhures, o
do Grupo Assessor, reviso e discusso no mbito
registro e o acompanhamento do oramento, em
do grupo; audincias pblicas eletrnicas; semi-
todas as suas fases, constitui-se em um diferencial
nrios regionais; discusso com rgos do Setor
desse ramo da Cincia Contbil.
Pblico (STN, tribunais de contas); consolidao
das contribuies; aprovao e publicao das Arajo et al. (2009) prossegue conceituan-
normas; discusso, socializao e aplicao. do a Contabilidade Pblica, tambm denomina-
da Contabilidade Governamental, Contabilidade
Nada obstante os esforos realizados, essas
Administrativa, Contabilidade Oficial, Contabili-
mudanas somente contribuiro para instituir o
dade do Estado, Contabilidade do Setor Pblico
Novo Modelo de Contabilidade Aplicada ao Setor
e Contabilidade das Administraes Pblicas,
Pblico, como est descrito no site do Ministrio
entre outras, como o ramo da contabilidade que,
da Fazenda, em consulta realizada em 28 de agos-
fundamentada em normas prprias e especficas,
to de 2008, se possibilitarem, com simplicidade e
registra, classifica, acumula, controla e divulga os
transparncia, o exerccio do direito de o cidado
dados sobre o patrimnio pblico e suas respec-
participar, na forma preconizada no artigo XXI da
tivas variaes, abrangendo aspectos oramen-
Declarao Universal dos Direitos Humanos.
trios, financeiros e patrimoniais, constituindo-
Art. XXI Toda pessoa tem o direito de to- -se em valioso instrumento para planejamento e
mar parte no governo de seu pas, diretamente controle da administrao governamental.
ou por intermdio de representantes livremente
Os principais atributos da Contabilidade P-
escolhidos.
blica no Brasil so os seguintes:
Considerada a Carta Magna da Humanida-
de, a Declarao Universal dos Direitos Humanos,
47
compreende os trs nveis de governo: to aos aspectos contbil, oramentrio,

federal, estadual/distrital e municipal; patrimonial, financeiro e de resultado;
objetiva selecionar, estudar, registrar, constitui-se em instrumento essencial
classificar, interpretar, acumular, contro- para o planejamento e controle da ges-
lar, resumir e demonstrar os fatos que to governamental;
afetam o patrimnio estatal; tem suas normas gerais definidas na Lei
seu objeto de estudo a gesto do pa- n 4.320/1964 e na LRF, aplicveis indis-
trimnio das entidades pblicas quan- tintamente Unio, estados, Distrito Fe-
deral e municpios.
3.5 Elaborao de Balanos na Contabilidade Pblica
Conforme Jund (2009), no setor privado, os tado pela diferena entre o ativo financeiro e o
ttulos contbeis so utilizados no registro dos passivo financeiro do balano patrimonial art.
atos e fatos administrativos, sem qualquer preo- 43 2, da Lei n 4.320/1964).
cupao com a natureza da contas, levantando- A obrigatoriedade do acompanhamento da
-se um balancete que agrupa todas as contas re- execuo do oramento tambm motiva a sepa-
presentativas dos elementos patrimoniais e das rao das contas de acordo com suas caractersti-
contas de resultado. cas comuns, posto que todas as aquisies pbli-
Na Contabilidade Pblica, prossegue Jund cas somente podem ser realizadas se autorizadas
(2009), as contas que apresentam caractersticas na Lei Oramentria.
financeiras devem ser contabilizadas em separa- Dessa forma, possvel segregar as contas
do das demais, em sistema prprio. utilizadas na Administrao Pblica em quatro
A segregao das contas na rea pblica grupos distintos, que do origem aos seguintes
ocorre em funo da necessidade de se levanta- sistemas de contas independentes, autnomos
rem quatro demonstrativos contbeis, quais se- e estanques, que se complementam na apurao
jam: o balano financeiro, o balano orament- das demonstraes contbeis, quais sejam:
rio, o balano patrimonial e a demonstrao das
variaes patrimoniais. oramentrio;
No Brasil, a Contabilidade Governamental financeiro;
adota o chamado sistema duplo de contabiliza- patrimonial;
o, com o objetivo de identificar o fluxo econ-
compensao.
mico e fluxo financeiro, permitindo analisar as ra-
zes pelas quais o saldo disponvel na conta, caixa
e bancos no um supervit sem possuir disponi- Apresentamos agora, com base em Arajo
bilidades, para fazer face aos seus compromissos. et al. (2009), as demonstraes contbeis previs-
Com o sistema duplo, temos duas contabilidades tas, originalmente, na Lei n 4.320/1964. A partir
nitidamente separadas e realizadas pelo mtodo dessas demonstraes, podem-se observar os
das partidas dobradas. conceitos que delas podem ser extrados. Cum-
Assim, entre outros motivos, devemos des- pre ressaltar que os modelos aqui apresentados
tacar as contas financeiras para facilitar o clculo foram substitudos pelos modelos que esto no
do supervit financeiro (fonte de recurso dispon- final desta apostila. Isto porque os modelos de
vel para abertura de crdito adicional, represen- demonstraes contbeis foram alterados/atuali-
48
zados pela Portaria STN n 749/2009, em um pri- em confronto, respectivamente, com as receitas
meiro momento, e pela Portaria STN n 665/2010, executadas (arrecadadas e recolhidas aos cofres
no ano seguinte, seguindo tambm os preceitos pblicos) e com as despesas executadas (empe-
da NBC T 16.6, aprovada pela Resoluo CFC n nhadas). Demonstra, tambm, o resultado ora-
1.268/2009. mentrio do perodo, que pode ser de supervit,
se a execuo da receita for maior que a da des-
Balano Oramentrio pesa, ou de dficit, se, ao contrrio, a execuo da
despesa for maior do que a da receita.
O modelo previsto no Anexo 12 da Lei n
Definido no art. 102 da Lei n 4.320/1964,
4.320/1964 para o Balano Oramentrio (BO) o
o Balano Oramentrio apresenta as receitas
seguinte (ver modelo atual ao final da apostila):
previstas e as despesas fixadas no Oramento,
Balano Oramentrio
Receita Despesa
Ttulos Previso Execuo Diferena Ttulos Fixao Execuo Diferena
$ $ $ $ $ $
Receitas correntes (A) (B) (B-A) Crditos oramentrios (C) (D) (D-C)
Receita tributria e suplementares
Receita patrimonial Crditos especiais
Receita Industrial Crditos extraordinrios
Transferncias
correntes
Otras receitas
correntes
Receita de capital
Soma Soma
Dficit (B<D) Supervit (D>B)
Total
Conceitos que podem ser extrados do Ba- dficit oramentrio: receita execu-
lano Oramentrio: tada menor que a despesa executada
(RE<DE), ou seja, (B-D)<0.
excesso de arrecadao: receita exe-
cutada maior que a receita prevista A receita executada tambm pode ser de-
(RE>RP), ou seja, (B-A) >O; nominada receita arrecadada. A despesa executa-
frustrao de arrecadao: receita da tambm pode ser denominada despesa reali-
executada menor que a receita prevista zada.
(RE<RP), ou seja, (B-A)<O; A execuo da despesa oramentria no
economia oramentria: despesa poder exceder o limite dos crditos disponveis,
executada menor que a despesa fixada constituindo-se sua prtica em crime previsto na
(DE<DF), ou seja, (D-C)<O; legislao vigente.
supervit oramentrio: receita exe-
cutada maior que a despesa executada
(RE>DE), ou seja, (B-D) >0;
49
Balano Financeiro traoramentria, no balano financeiro, para fins

de compensao da sua incluso no montante da
Definido no art. 103 da Lei n 4.320/1964, o despesa oramentria executada. Os pagamen-
Balano Financeiro apresenta as receitas e despe- tos de restos a pagar e de servios da dvida a pa-
sas oramentrias, bem como os recebimentos e gar devem ser considerados no grupo das despe-
pagamentos de natureza extraoramentria e os sas extraoramentrias. Os registros dos restos a
saldos finais das disponibilidades. pagar devem ser feitos por exerccio e por credor,
distinguindo-se as despesas processadas (liqui-
Os valores empenhados e no pagos at
dadas) das no processadas (no liquidadas).
o final de determinado exerccio, inscritos como
restos a pagar e como servios da dvida a pa- O modelo previsto no Anexo 13 da Lei n
gar, devem ser computados como receita ex- 4.320/1964 para o Balano Financeiro (BF) o se-
guinte (ver modelo atual ao final da apostila):
Balano Financeiro
Receita Despesa
Ttulos $ $ $ Ttulos $ $ $
Oramentria Oramentria
Receitas correntes Legislativa
Receita tributria Judiciria
Receita patrimonial Essencial Justia
Receita industrial Administrao
Transferncia correntes Defesa Nacional
Outras receitas correntes Segurana Pblica
Receita de Capital Relaes exteriores
Operaes de crdito Assistncia social
Alienao de bens Previdncia social
Transferncia de capital Sade
Outras receitas de capital Trabalho
Educao
Cultura
Direitos da cidadania
Extra-oramentria Extra-oramentria
Restos a pagar Restos a pagar
(inscritos no exerccio) (pagamentos)
Servios da dvida a pagar Servios da dvida a pagar
(inscritos no exerccio) (pagamentos)
Depsitos Depsitos
Outras operaes Outras operaes
Saldos do exerccio Saldos para o exerccio
anterior seguinte
Disponvel: Disponvel:
Caixa Caixa
Bancos e correspondentes Bancos e correspondentes
Exatores Exatores
Vinculado em C/C
Bancrias
Total Total
50
Objetivando facilitar o entendimento do Como no Sistema Financeiro as entradas

Balano Financeiro, apresenta-se, a seguir, a lgi- representam as receitas e as sadas, as despesas,
ca da movimentao financeira: pode-se apresentar a seguinte equao:
SI + E S + SF SI + RO + REO DO DEO = SF
Em que: Ou:
SI = saldo inicial dos recursos; SI + RO + REO = DO+DEO+SF

E = entradas de recursos;
S = sadas de recursos; Os membros dessa equao tambm po-
SF = saldo final dos recursos. dem ser apresentados em colunas, na forma exi-
gida pela Lei n 4.320/1964:
Balano Financeiro
Receitas Despesas
DO (Despesas Oramentrias)
RO (Receitas Oramentrias) DEO (Despesas Extraoramentrias)
REO (Receitas Extraoramentrias) SF (Saldo Final)
SI (Saldo Inicial)
Total Total
Em que: ceita extraoramentria, para fins de fechamento

do balano, conforme demonstrado a seguir.
SI = saldo inicial dos recursos; Considerando a seguinte movimentao fi-
RO = receitas que representam entradas de nanceira em determinado exerccio:
recursos oramentrios;
REO = receitas que representam entradas SI = $ 20.000,00;
de recursos extraoramentrios; R = $ 50.000,00;
DO = despesas que representam sadas de D = $ 30.000,00;
recursos oramentrios; SF = $ 40.000,00;
DEO = despesas que representam sadas de
recursos extraoramentrios; Tem-se:
SF = saldo final dos recursos.
20.000,00 + 50.000,00 30.000,00 =

Se, por exigncia legal, so consideradas 40.000,00
dentre as despesas oramentrias os gastos incor-
ridos e no pagos, inscritos como restos a pagar
Para fins de fechamento do balano finan-
ou como servios da dvida a pagar, devem ser in-
ceiro, nas sadas devem ser inclusas as despesas
cludos, em contrapartida, na coluna de receitas,
incorridas no exerccio, embora ainda no pagas,
o montante desses gastos, classificados como re-
51
no montante de $ 3.000,00, inscritas como restos 20.000,00 + 53.000,00 33.000,00 =

a pagar ou como servios da dvida a pagar. Em 40.000,00
contrapartida, deve ser acrescido o valor dessa d-
vida ($3.000,00) nas receitas extraoramentrias, Essa demonstrao tambm pode ser apre-
considerando que esse numerrio dever perma- sentada em colunas, na forma exigida pela Lei n
necer nos cofres pblicos at ser futuramente uti- 4.320/1964:
lizado quando do pagamento do compromisso.
Naturalmente, permanecem inalterados os saldos
iniciais e finais das disponibilidades, conforme
demonstrados a seguir:
Balano Financeiro
Receitas Despesas
DO = 33.000,00
RO = 50.000,00 DEO = 0,00
REO = 3.000,00 SF = 40.000,00
SI = 20.000,00
Total = 73.000,00 Total = 73.000,00
Em que: SI = $ 40.000,00
RO = $ 60.000,00
SI = saldo inicial dos recursos; DO = $ 20.000,00
RO = receitas que representam entradas de SF = $ 80.000,00
recursos oramentrios;
REO = receitas que representam entradas Tem-se:
de recursos extraoramentrios;
DO = despesas que representam sadas de 40.000,00 + 60.000,00 20.000,00 =
recursos oramentrios; 80.000,00
recursos extraoramentrios;
Se, nesse perodo, for realizado o pagamen-
SF = saldo final dos recursos. to dos restos a pagar ou dos servios da dvida a
pagar inscritos em exerccio anterior, no valor de
Como tambm so realizados, no exerc- $ 3.000,00, deve-se apropriar tal dispndio, no
cio financeiro, pagamentos de despesas inscritas balano financeiro, como despesa extraoramen-
em exerccios anteriores como restos a pagar ou tria, por se tratar de sada efetiva de numerrio,
como servios da dvida a pagar, esses valores afetando o saldo final das disponibilidades, con-
devem ser includos entre as despesas extraora- forme demonstrado a seguir:
mentrias do perodo, para fins de fechamento
do balano financeiro, conforme demonstramos 40.000,00 + 60.000,00 23.000,00 =
a seguir. 77.000,00
Considerando a seguinte movimentao fi-
nanceira de recursos oramentrios em determi-
nado exerccio:
52
Essa demonstrao tambm pode ser apre-

sentada em colunas, na forma exigida pela Lei n
4.320/1964:
Balano Financeiro
Receitas Despesas
DO = 20.000,00
RO = 60.000,00 DEO = 3.000.00
REO = 0,00 SF = 77.000,00
SI = 40.000,00
Total = 100.000,00 Total = 100.000,00
Em que: Balano Patrimonial
SI = saldo inicial dos recursos; Demonstra os componentes patrimoniais

RO = receitas que representam entradas de (ativo, passivo e saldo patrimonial), conforme o
recursos oramentrios; art. 105 da Lei n 4.320/1964.
REO = receitas que representam entradas De forma detalhada, o Balano Patrimonial
de recursos extraoramentrios; demonstra os componentes patrimoniais classifi-
DO = despesas que representam sadas de cados nos seguintes grupos (ver modelo atualiza-
recursos oramentrios; do no final da apostila):

recursos extraoramentrios;
SF = saldo final dos recursos.
Balano Patrimonial
Ativo Passivo
Financeiro Financeiro
Permanente Permanente
Saldo patrimonial Saldo patrimonial
Compensao Compensao
Esses grupos compreendem as seguintes dependa de autorizao legislativa.

principais contas: Exemplos: bens mveis, bens imveis,
dvida ativa, almoxarifado, ttulos e va-
ativo financeiro: disponibilidades, cr- lores mobilirios;
ditos e valores realizveis; passivo financeiro: dvidas flutuantes
ativo permanente: bens, crditos e e outros compromissos de curto prazo.
valores cuja mobilizao ou alienao Exemplos: restos a pagar, servio da d-
53
vida a pagar, depsitos, consignaes, Demonstrao das Variaes Patrimoniais

caues e garantias diversas, operaes (DVP)
de crdito por antecipao de receita
(ARO); Evidencia as alteraes verificadas no patri-
passivo permanente: dvidas contra- mnio, resultantes ou independentes da execu-
das junto a credores nacionais, interna- o oramentria, indicando o resultado patrimo-
cionais ou estrangeiros, cuja amortiza- nial do exerccio, conforme estabelece o art. 104
o ou resgate ocorre em longo prazo, da Lei n 4.320/1964.
mediante execuo de despesa ora- O modelo previsto no Anexo 15 da Lei n
mentria, o que implica autorizao le- 4.320/1964 para a demonstrao das variaes
gislativa. Exemplos: dvida fundada patrimoniais (DVP) o seguinte, com os principais
interna e dvida fundada externa (por detalhamentos apresentados nos balanos gerais
ttulos e por contratos); da Unio mais recentes (ver modelo atualizado
saldo patrimonial: resultado apurado no final da apostila):
que pode ser positivo, com saldo patri-
monial lquido, quando o valor do ativo
for maior do que o do passivo; ou nega-
tivo, apresentando passivo real a desco-
berto, quando ocorrer o inverso, isto ,
quando o total do passivo for maior do
que o do ativo;
contas de compensao: registram os
valores que, direta ou indiretamente,
possam vir a afetar o patrimnio pbli-
co, constituindo-se em controle parte
dos sistemas Oramentrio, Financeiro
ou Patrimonial. Exemplos: valores de
terceiros, depsitos em ttulos, valores
nominais emitidos.
54
Demonstrao da Variaes Patrimoniais

Variaes Ativas Variaes passivas
Ttulos $ Ttulos $
Oramentrias Oramentria
Receitas correntes Despesas correntes
Receita tributria Pessoal e encargos sociais
Receita de contribuies Juros e encargos da dvida
Receita patrimonial Outras despesas correntes
Receita agropecuria Despesas entre rgos do oramento
Receita industrial Despesas de capital
Outras transferncias Investimentos
Outras receitas correntes Inverses financeiras
Receitas entre rgos do oramento Amortizao/Refinanciamento da dvida
(-) Dedues da receita Despesas entre rgos do oramento
Receita de capital Outras despesas de capital
Operaes de crdito
Alienao de bens
Amortizaes de emprstimos
Outras transferncias
Outras receitas de capital
Receitas entre rgos do oramento
Mutaes patrimoniais ativas Mutaes patrimoniais passivas
Incorporao de ativos Desincorporao de ativos
Aquisio de bens Alienao de bens
Incorporao de crditos Recebimento de crditos (dvida ativa etc.)
Custo de bens e servios - incorporao Custo de bens e servios - Baixa
Gastos e despesas diferidas Outras desincorporaes de ativos
Outras incorporaes de ativos Incorporao de passivos
Desincorporao de passivos Operaes de crdito
Amortizao de emprstimos/Financiamentos
Outras amortizaes de passivos
Resultado extra-oramentrio Resultado extra-oramentrio
Incorporao de ativos Desincorporao de ativos
Inscrio da dvida ativa Baixa de bens
Inscrio de outros crditos Cancelamento da dvida ativa
Desincorporao de passivos Ajustes de bens e valores
Cancelamento de dvidas passivas Desvalorizao de bens
Ajustes de obrigaes Depreciao, amortizao e exausto
Ajustes monetrios do balano Incorporao de passivos
Ajustes da equivalncia patrimonial Encampao da dvida
Ajustes de obrigaes
Ajustes monetrios do balano
Ajustes da equivalncia patrimonial
Ajustes de exerccios anteriores
Resultado patrimonial Resultado patrimonial
Dficit (se for o caso) Supervit (se for o caso)
Total geral Total geral
Os valores totais das receitas e despesas or- respectivamente, s despesas e s receitas de ca-
amentrias, correntes e de capital, executadas pital executadas no exerccio.
no exerccio, devem ser includos na DVP, respec- As receitas de capital e despesas de capi-
tivamente, como variaes ativas e variaes pas- tal, ou receitas e despesas por mutaes patrimo-
sivas, resultantes da execuo oramentria. niais, so aquelas que, salvo excees comenta-
As mutaes patrimoniais, ativas e passivas, das a seguir, em nota de rodap, em nada afetam
devem apresentar os valores correspondentes, o patrimnio do ente pblico que as realiza, pois
elas se constituem, quanto s receitas de capi-
55
tal, em operaes de crdito, alienao de bens, As variaes ativas e as variaes passi-

amortizao de emprstimos concedidos e ou- vas independentes da execuo oramentria
tras receitas de capital; e, quanto s despesas de no decorrem de operaes envolvendo movi-
capital, em investimentos, inverses financeiras, mentao financeira de dinheiro. So variaes
amortizao da dvida e outras despesas de capi- ativas as supervenincias ativas e as insubsis-
tal. tncias passivas, enquanto so denominadas va-
Em resumo, pode-se assinalar que, enquan- riaes passivas as supervenincias passivas e as
to as receitas correntes e as despesas correntes insubsistncias ativas.
sempre representam, respectivamente, aumento
ou diminuio no patrimnio pblico, em va-
Dicionrio
lores exatamente iguais ao ingresso do recurso
nos cofres pblicos (receitas) ou ao pagamento A supervenincia consiste em aumento e a insub-
realizado ou compromisso assumido (despesas); sistncia em diminuio da situao lquida patri-
monial. A supervenincia do ativo denominada
as receitas de capital e as despesas de capital, supervenincia ativa, porque acresce a situao
em regra, proporcionam, respectivamente, mu- lquida patrimonial. A supervenincia do passivo
taes patrimoniais ativas ou mutaes patri- denominada supervenincia passiva, porque
diminui a situao lquida patrimonial. A in-
moniais passivas, tambm em valores equiva- subsistncia do ativo denominada insubsistn-
lentes aos ingressos financeiros ocorridos ou aos cia passiva, porque diminui a situao liquida
desembolsos realizados ou compromissos assu- patrimonial. Insubsistncia do passivo deno-
minada insubsistncia ativa, porque aumenta a
midos, representadas por aumentos ou diminui- situao lquida patrimonial.
es no ativo ou no passivo.
Exerccio Prtico
Obs.: Uma vez que a contabilidade pblica est passando por profundas mudanas, podero ocor-
rer alteraes nos ttulos ou na funcionalidade das contas; recomenda-se sempre consultar o Manual de
Contabilidade Aplicada ao Setor Pblico.
1. Oramento para 20X1, aprovado em 20X0:
Receita $ Despesa $
Corrente 100 Corrente 100
Capital 50 Capital 50
Total 150 Total 150
2. Execuo do Oramento em 20X1:
receita corrente: $ 130;

operao de crdito: $ 30;
pagamento de pessoal: $ 40;
compra de imvel: $ 20.
56
3. Contabilizao no Sistema Oramentrio:
oramento da receita corrente Previso da Receita Corrente Arrecadao da Receita Corrente

100 (a a) 100 130 (1 1) 130
30
oramento da receita de capital Previso da Receita de Capital Arrecadao da Receita de capital

50 (b b) 50 30 (2 2) 30
20
oramento da despesa corrente crdito disponvel corrente execuo da despeas corrente

c) 100 3) 40 100 (c 40 (3
60
oramento da despesa de capital crdito disponvel de capital execuo da despesa de capital
d) 50 4)20 50 (d 20 (4
30
Balano Oramentrio
Receitas Despesas
Previso Arrecadao Diferena Fixao Realizao Diferena
Descrio (A) (B) (B-A) Descrio (C) (D) (D-C)
Corrente 100 130 30 Corrente 100 40 (60)

Capital 50 30 (20) Capital 50 20 (30)
Soma 150 160 10 Soma 150 60 (90)
Dficit Supervit 100* 100
TOTAL 150 160 10 TOTAL 150 160 10
*Resultado oramentrio
57
4. Principais conceitos extrados do balano oramentrio:
Resultado Oramentrio (RO): a diferena entre a receita arrecadada (RA) e a despesa

realizada (DR). Se a receita for maior que a despesa, tem-se supervit oramentrio. Caso
contrrio, tem-se dficit oramentrio.
Assim, RO = RA DR ou RO = 160-60=100.
Excesso de Arrecadao (EA): ocorre quando a receita arrecadada (RA) supera a receita pre-
vista (RP). Assim, EA = RA RP ou EA = 160-150=10.
Frustrao da Arrecadao (FA): ocorre quando a receita arrecadada inferior despesa

fixada (DF), no sendo legalmente possvel a hiptese contrria. Assim, EO = DF ED ou EO
= 150-60 = 90.
3.6 Contabilizao no Sistema Financeiro
Nesse sistema ocorre o registro da movi- Legenda:

mentao financeira, ou seja, da entrada e da sa- SI = saldo inicial;
da de dinheiro dos cofres pblicos, decorrente ou E$ = entrada de dinheiro;
no da execuo do Oramento. As entradas de
S$ = sada de dinheiro;
numerrio nesse sistema so consideradas recei-
tas e as sadas, despesas. SF = saldo final;
R = receita;
Ento: D = despesa.
SI + E$ - S$ = SF
SI + R D = SF Balano Financeiro
Receita (R) Despesa (D)
R + SI = D + SF (+) SI (+) SF
TOTAL TOTAL
Em resumo:
Receita (C / K) Caixa / Banco Despesa (C / K)
A (1 1) A B (2 2) B
legenda: (c) = corrente; (K) = capital
58
A execuo do oramento foi:
receita corrente: $ 130;

operao de crdito: $ 30;
pagamento de pessoal: $ 40;
compra de imveis: $ 20.
Banco Receita corrente arrecadada Receita de capital arrecadada

1) 130 40 (3 a) 130 130 (1 b) 30 30 (2
2) 30 20 (4
160 60
100
Despesa Corrente Realizada Despesa de Capital Realizada

3) 40 40 (c 4) 20 20 (d
Balano Financeiro
Receitas Despesas
Oramentrias: Oramentrias:
Corrente 130 Corrente 40

Capital 30 Capital 20
Soma 160 Soma 60
Saldo inicial Saldo Final:
Bancos Bancos 100
TOTAL 160 TOTAL 160
59
Contabilizao no Sistema Patrimonial
(Aumento) Ativo: variaes ativas;

(Diminuio) Ativo: variaes passivas;
(Aumento) Passivo: variaes passivas;
(Diminuio) Passivo: variaes ativas.
Dvida Fundada Variaes Passivas Bens imveis

30 (2.1 2.1) 30 4.1) 20
Variaes Ativas Receita Corrente Arrecadada Receita de capital arrecadada

VI) 20 20 (4.1 I) 130 130 (a' II) 30 30 (b'
Despesa Corrente Realizada Despesa de Capital Realizada

c') 40 40 (III d') 20 20 (IV
Sistema de Contas de Interferncia
Transferncias Patrimoniais Transferncias Financeiras Resultado

a') 130 40 (c' c) 40 130 (a III) 40 130 (I
b')30 20 d' d) 20 30 (b IV) 20 30 (II
160 60 60 160 V) 30 20 (VI
100 100 90 180
VII) 90 90
Saldo Patrimonial
90 (VII
60
A Demonstrao do Resultado do Exerccio (DRE) no setor privado:
Receita com vendas Receita com vendas CMV

(-) CMV (+) Outras receitas (+) Outras receitas
+ Outras receitas (+) Prejuzo (+) Lucro
- Outras despesas Total Total
(=) Lucro/Prejuzo
OU
A Demonstrao da Variao Patrimonial (DVP) no setor pblico:
Demonstrao das Variaes Patrimoniais

Variaes Ativas Variaes Passivas
Oramentrias 160 Oramentrias 60

40
Receitas correntes 130 Despesas correntes 20
Receitas de capital 30 Despesas de capital 30
Mutaes patrimoniais: 20 Mutaes patrimoniais: 30

Compra de bens 20 Operaes de crdito 30
Resultado do exerccio 90
TOTAL 180 TOTAL 180
O Balano Patrimonial:
Balano Patrimonial
Ativo Passivo
Financeiro 100 Financeiro 0
Banco 100 Restos a pagar 0
Permanente 20 Permanente 30
Bens imveis 20 Dvida fundada 30
Saldo patrimonial 90
Resultado do exerccio 90
Total do Ativo 120 Total do Passivo 120
61
Caro(a) aluno(a), neste captulo, estudamos as receitas e despesas pblicas, os registros contbeis e
as principais demonstraes contbeis.
Os conceitos de Receita e Despesas pblicos so bastante amplos e consideram todo e qualquer re-
colhimento aos cofres pblicos (receita), bem como qualquer gasto ou compromisso de gasto (despesa).
A Lei n 4.320/1964 classifica as receitas e despesas em oramentrias e extraoramentrias, sendo
as oramentrias divididas em correntes e de capital.
O balano oramentrio apresenta as receitas estimadas e as despesas fixadas no oramento em
confronto com as receitas arrecadadas e com as despesas realizadas.
O balano financeiro apresenta a receita e a despesa oramentrias executadas, bem como os rece-
bimentos e os pagamentos de natureza extraoramentria.
O balano patrimonial demonstra os componentes patrimoniais.
A demonstrao das variaes patrimoniais evidencia as alteraes verificadas no patrimnio, re-
sultantes ou independentes da execuo oramentria.
Vamos, agora, a algumas atividades para fixao dos conhecimentos.
1. Como so classificadas as Receitas Pblicas?
2. Como so classificadas as Despesas Pblicas?
3. Qual o excesso de arrecadao, a partir dos dados seguintes?

Receita realizada $ 122.000;
Receita prevista $ 100.000;
Restos a pagar $ 20.000;
Oramento autorizado $ 122.000.
62
SISTEMA INTEGRADO DE ADMINISTRAO
4 FINANCEIRA (SIAFI), SISTEMA INTEGRADO
DE DADOS ORAMENTRIOS (SIDOR) E
CONTROLES INTERNOS
Caro(a) aluno(a), complementar seus conhecimentos sobre a rea

pblica. Finalmente, ser abordada a estrutura de
Este captulo apresenta os sistemas utiliza- controles internos na administrao pblica.
dos na administrao pblica: SIAFI e SIDOR, para Boa leitura!
4.1 SIAFI
Conforme ensina Jund (2009), o Sistema Recentemente, foi lanado o manual do SIA-
Integrado de Administrao Financeira do Gover- FI, que contm quinze volumes, no qual se pode
no Federal (SIAFI) o sistema de teleinformtica encontrar uma farta documentao com informa-
em rede administrada pelo Servio de Processa- es pormenorizadas acerca desse importante
mento de Dados Federal (Serpro), que processa a sistema de tratamento de dados oramentrios,
execuo oramentria, financeira, patrimonial e financeiros e contbeis. J existia uma verso on-
contbil dos rgos e entidades da Administrao -line desse manual, dentro do prprio sistema; en-
Federal com a utilizao de tcnicas eletrnicas tretanto, com o lanamento sob a forma de papel,
de tratamento de dados, objetivando minimizar foi possvel constatar o gigantismo do documen-
custos e proporcionar eficincia e eficcia ges- to e confirmar a grandeza do SIAFI.
to dos recursos alocados no Oramento Geral da O SIAFI possui os seguintes objetivos:
Unio (OGU).
prover os rgos e entidades da Admi-
nistrao Federal de mecanismos ade-
Ateno quados ao registro e controle dirio da
gesto oramentria, financeira e patri-
O suporte utilizado nas operaes do SIAFI en- monial;
contra-se amparado em trs pilares adotados
pela Contabilidade, quais sejam: fornecer meios para agilizar a progra-
a) Plano de contas (estrutura da informao);
mao financeira, com vistas a otimizar
b) Conta nica do Tesouro Nacional (conta
a utilizao dos recursos do Tesouro Na-
contbil); cional;
c) Tabela de eventos (registros automticos integrar e compatibilizar as informa-
dos atos e fatos). es disponveis nos diversos rgos e
entidades participantes do sistema;
63
permitir que a Contabilidade Pblica permitir aos segmentos da sociedade a

seja fonte segura e tempestiva de infor- obteno da necessria transparncia
maes gerenciais destinadas a todos dos gastos pblicos;
os nveis da Administrao Pblica Fe- permitir o registro contbil dos balan-
deral; cetes de estados, municpios e de suas
entidades supervisionadas.
4.2 SIDOR
Jund (2009) tambm explica o que o Sis- de processamento de dados consoante s mo-
tema Integrado de Dados Oramentrios (SIDOR) dernas ferramentas da tecnologia de informao,
do Governo Federal. Trata-se de ferramenta de consubstanciadas na implementao de um con-
tecnologia da informao implantada por meio junto de processos informatizados e estrutura de
de rede em sistema informatizado, administrada dados que do suporte s atividades do Sistema
pelo Serpro em tempo real, disponvel em todas Oramentrio Federal.
as unidades oramentrias e que, alm de estru- Desempenhando papel de relevncia no
turar e organizar, visa, tambm, ao processamen- suporte ao processo oramentrio, os aplicativos
to da elaborao da proposta e ao acompanha- utilizados no sistema apresentam relao direta
mento da execuo oramentria em terminais com as etapas de elaborao oramentria.
de vdeo com acesso pela internet, realizado ex- O Sistema Integrado de Dados Orament-
clusivamente por usurios autorizados. rios encontra-se estruturado em subsistemas es-
O objetivo do SIDOR fornecer suporte em pecficos e constantes do Manual Tcnico de Or-
nvel de tecnologia da informao com o fito de amento MTO-02, que se desdobram em tipos,
apoiar as diretrizes tcnicas, visando concretiza- funes e subfunes, a fim de possibilitar o con-
o de um plano de desenvolvimento, de forma a trole gerencial do planejamento e da execuo
dotar o processo oramentrio de uma estrutura dos dados constantes da proposta oramentria.
4.3 Controles Internos na Administrao Pblica
De acordo com os ensinamentos de Gomes Castro (2008) enfatiza que o objetivo do

(2009), controlar uma das funes administrati- controle interno funcionar, simultaneamente,
vas clssicas. A Lei Maior estruturou os mecanis- como um mecanismo de auxlio para o adminis-
mos de controle em seus arts. 70 a 75. trador pblico e instrumento de proteo e defe-
Paralelamente ao controle externo (titu- sa do cidado. O controle contribui para que os
larizado pelo Poder Legislativo, auxiliado tecni- objetivos da organizao pblica sejam alcana-
camente pelo competente tribunal de contas), dos e que as aes sejam conduzidas de forma
disciplinou um Sistema de Controle Interno (au- econmica, eficiente e eficaz. O resultado disto
tocontrole) no mbito de cada Poder, o que guar- uma verdadeira salvaguarda dos recursos p-
da imediata relao autotutela da Administra- blicos contra o desperdcio, o abuso, os erros, as
o Pblica. fraudes e as irregularidades.
64
Ao projetar uma estrutura de controle in- as fases de uma transao, quer seja
terno, a administrao deve considerar suas fi- funcionrio ou administrador;
nalidades gerenciais e operacionais. Os controles pessoal do controle deve ser criteriosa-
gerenciais objetivam assegurar que os recursos mente selecionado: para contratao
organizacionais sejam utilizados de maneira efi- de funcionrios para cargos de contro-
ciente. So conhecidos pelos relatrios que pro- le, torna-se necessrio que seu passado
duzem: seja investigado e as referncias, confe-
ridas;
relatrios gerenciais: fsicos, oramen- rodzio de pessoal: a entidade deve pro-
trios, financeiros ou de indicadores; mover, periodicamente, o rodzio de
demonstraes contbeis; servidores, visando, inclusive, a permitir
relatrios de auditoria. que cada um possa ser capaz de desen-
volver novas tarefas. Isso impede a exis-
tncia de servidores imprescindveis,
Uma estrutura de controle deve contemplar traz motivao ao pessoal e aumenta a
as seguintes reas: segurana do sistema de controles;
as tarefas devem estar previstas em
controles internos da rea financeira; manuais operacionais: as instrues
controles internos das compras e con- inerentes ao desempenho funcional
tas a pagar; da estrutura devem ser escritas em ma-
controles internos das vendas e contas nual de organizao, a fim de evitarem
a receber; a ocorrncia de erros e aumentar a efi-
controles internos da rea de pessoal; cincia operacional;
controles internos da produo; utilizao de processamento eletrnico:
sempre que possvel, a entidade deve
controles internos dos estoques;
adotar processo eletrnico para regis-
controles internos das atividades admi-
trar as operaes. Esse procedimento
nistrativas etc.
aumenta a eficincia operacional dos
controles internos, evita erros e dificul-
So princpios de controle interno: ta fraudes.
fixao de responsabilidades: numa es- As principais finalidades do controle inter-

trutura de controles internos, deve ha- no so:
ver clara delimitao de responsabilida-
des, para evitar o comprometimento de
segurana do ato praticado e obteno
sua eficincia;
de informao adequada;
segregao de funes: a segregao
promover a eficincia operacional da
de funes, tambm conhecida como
entidade;
Princpio de Oposio de Interesse, con-
estimular a obedincia e o respeito s
siste no fato de que, numa estrutura de
polticas traadas;
controles internos, a pessoa que realiza
a operao no pode ser a mesma en- proteger os ativos;
volvida na funo de registro; inibir a corrupo.
ciclo de uma transao: preconiza que
uma s pessoa no deve realizar todas
65
A partir de 2000, com o advento da Lei de mente impactado pela necessidade de

Responsabilidade Fiscal (LRF), as responsabili- consistncia, agilizao e coerncia de
dades dos agentes municipais foram substan- seus registros;
cialmente aumentadas, porque, na sua essncia, controle dos convnios: as transfern-
a lei proibiu que a gesto de um prefeito sobre- cias recebidas pelos municpios atravs
carregasse a gesto de um futuro administrador, de convnios, os quais a Lei de Respon-
com passivos criados sem a devida cobertura de sabilidade Fiscal designou como trans-
ativos. Essa obrigatoriedade foi ampliada com a ferncias voluntrias, passaram a ser
publicao da Lei n 10.028, em outubro de 2000, tratadas como forma de cobrana de
transformando as transgresses, que eram ape- responsabilidade e motivo de penalida-
nas administrativas, em penais, no que se deno- des para os municpios; quais sejam, a
minou Lei de Crimes Fiscais. proibio de transferncias voluntrias
Se o controle interno j era necessrio como para quem no cumpre a lei ou no
suporte boa e regular gesto, com a LRF passou presta contas dos recursos recebidos.
a ser fundamental, para evitar riscos de multa, Por isso, o controle desses recursos pas-
inelegibilidade ou at mesmo priso. Conforme o sou a um nvel maior de obrigatorieda-
autor (CASTRO, 2008), os temas tratados na LRF de. A penalidade imposta o no rece-
que exigem que a prefeitura organize controles bimento de novos recursos;
internos so: restos a pagar: um dos itens de maior
repercusso da Lei de Responsabilidade
controle das fontes vinculadas: os Fiscal foi o tratamento dado aos restos
administradores j sabem da necessi- a pagar. No se pode deixar uma dvi-
dade do controle do oramento, tanto da para o prximo prefeito pagar, sem o
que fontes de recursos que possuem respectivo recurso. Ou seja, no se pode
aplicao em finalidade prefixada por empurrar uma dvida contrada em um
lei ou mediante convnio no conta- mandato para que outro venha pagar;
vam com um controle individual por publicaes quadrimestrais: se, antes,
meio de contas bancrias especficas. a preocupao dos dirigentes e profis-
Essas questes foram complementadas sionais de contabilidade estava cen-
pelo art. 50, que exigiu a contabilizao trada nas prestaes de contas anuais,
individual para cada fonte, o que no com a Lei de Responsabilidade Fiscal,
era uma prtica na administrao mu- as publicaes passaram a ser exigidas
nicipal. Essa exigncia vai resultar em com maior frequncia. Os arts. 52 a 55
mudana significativa na estrutura do apresentam com bastantes detalhes
oramento e da contabilidade dos mu- as informaes que devem ser divul-
nicpios; gadas. As informaes requeridas por
controle das despesas do pessoal: esses artigos so suficientemente elu-
outro ponto de grande relevncia trata- cidativas, para mostrar a necessidade
do na Lei de Responsabilidade Fiscal foi de controles internos administrativos e
a despesa de pessoal. Nesse caso, alm contbeis, para permitir que o dirigente
de fixar limites, definiu conceitos e exi- possa cumprir o que foi determinado e
giu monitoramento permanente, sujei- fique imune s penalidades dessa lei ou
to, inclusive, a tornar sem efeito legal os da Lei de Crimes Fiscais, alm dos riscos
atos administrativos que infringirem a do julgamento de sua gesto como irre-
lei. Alm dos controles administrativos gular pelos Tribunais de Contas;
de pessoal, o controle contbil foi forte-
66
controle dos controles: o art. 59, ao 1972 criao do Sistema de Planeja-

definir que, alm do Poder Legislativo mento;
e dos Tribunais de Contas, o Sistema de 1979 controle interno transferido para
Controle Interno de cada poder deve o planejamento, que cria controle das
fiscalizar o cumprimento da Lei de Res- estatais;
ponsabilidade Fiscal, acabou por intro- 1985 controle interno retorna ao Mi-
duzir um fato novo na cultura municipal. nistrio da Fazenda;
a necessidade de criar uma auditoria
1986 controle interno com foco nas
interna, para falar a mesma linguagem
finanas (criao da STN e do SIAFI);
dos Tribunais, avaliar os controles inter-
nos e para garantir que as regras fixadas 1987 criadas as carreiras de analistas e
sejam obedecidas. tcnicos de finanas e controle;
1988 Constituio Federal (CF) muda
o foco do controle interno;
Os municpios devem organizar seus con-
1992 impacto das Comisses Parla-
troles internos obedecendo aos conceitos e legis-
mentares de Inqurito (CPIs) nos con-
laes apresentados, em que o controle adminis-
troles interno e externo;
trativo dos atos (Decreto-Lei n 200/1967) fica a
cargo da rea administrativa; o controle contbil 1993 controle das licitaes;
e oramentrio (Lei n 4.320/1964), sob a respon- 1994 criao da Secretaria Federal de
sabilidade da rea contbil; e a Auditoria, com o Controle (SFC);
Gabinete do Prefeito. 1995 a 1999 adaptaes do SCI ao
Ainda com base em Castro (2008), apresen- foco constitucional;
tamos a evoluo histrica do Sistema de Contro- 1998 controle com foco em resultado;
le Interno. Para fins deste trabalho, destacamos 2000 a crise no governo provoca en-
apenas os temas tratados pelo autor, sem os co- xugamento no controle interno;
mentrios pertinentes a cada um, que pode ser
2001 novo modelo do SCI transfor-
consultado na obra original. Isto j suficiente
mado em lei;
para dar uma rpida ideia da evoluo histrica
2002 SFC transferida para a Presi-
do tema:
dncia da Repblica;
2003 criada a Controladoria Geral da
1914 na origem, o Controle Interno
Unio (CGU).
era Contbil;
1921 primeira estrutura da Contabili-
dade Pblica; Para finalizar, vamos destacar o que o autor
1922 aprovado o Cdigo de Contabi- comenta sobre o controle de licitaes.
lidade Pblica;
1946 Tribunal de Contas adota contro-
le prvio para o Poder Executivo;
Dicionrio
1964 Poder Executivo reassume o
controle interno administrativo; Licitar: significa, em direito administrativo, ato pro-
movido pela Administrao Pblica com o objeti-
1967 alteraes constitucionais, le- vo de se buscar a proposta que oferea as melho-
gais, organizacionais e de foco; res condies para uma contratao.
1969 programao financeira segre-

gada do controle interno;
67
A Constituio Federal de 1988, em seu art. Para definir a modalidade de licitao que
37 (item XXI), ao definir os princpios que regem a deve ser utilizada, existe legislao especfica es-
Administrao Pblica, estabeleceu que as obras, tabelecendo limites para cada caso.
servios, compras e alienaes sero contrata-
das mediante processo de licitao pblica que
assegure a igualdade de condies a todos os
concorrentes e que estabeleam obrigaes de
pagamento.
Saiba mais
A Lei n 8.666/1993 regulamentou o art. 37,
XXI, da Constituio, ao estabelecer normas ge- O Decreto n 3.697, de 21 de dezembro de 2000, im-
rais sobre licitaes e contratos. plantou, tambm, o prego eletrnico (posteriormen-
te detalhado no Decreto n 5.450, de 31 de maio de
So modalidades de licitao: 2005), sistema que permite diminuir os gastos pbli-
cos, j que funciona como uma espcie de leilo ao
contrrio.
I. concorrncia;
II. tomada de preos;
III. convite;
IV. concurso;
V. leilo.
Caro(a) aluno(a), neste captulo, voc aprendeu sobre o SIAFI e o SIDOR. Adicionalmente, estuda-
mos aspectos importantes relacionados aos controles internos na administrao pblica. Vamos a algu-
mas questes a respeito.
1. O que SIAFI?
2. O que SIDOR?
3. Qual a principal finalidade do controle interno no mbito da administrao pblica?
68
RESPOSTAS COMENTADAS DAS
ATIVIDADES PROPOSTAS
Captulo 1
1. As ltimas dcadas do milnio passado testemunharam profundas transformaes em bu-

rocracias do setor pblico de pases desenvolvidos e em desenvolvimento. Medidas para
melhorar a eficincia de organizaes pblicas, tais como privatizaes, criao de agncias
semiautnomas, introduo de medidas de performance, administrao gerencial baseada
no business style do setor privado, nfase na qualidade e em servios pblicos orientados
para o cidado, para citar apenas alguns exemplos, aparentam ter se tornado a ordem do
dia em muitos pases ao redor do mundo (DUNLEAVY, 1994 apud JUND, 2009). Esse conjunto
de ideias, mais tarde conhecido como a nova administrao pblica (NAP), tornou-se uma
das mais impressionantes tendncias internacionais em Administrao Pblica (HOOD, 1991
apud JUND, 2009).
2. O Comit Gestor da Convergncia no Brasil, criado pela Resoluo CFC n 1.103/2007 for-
mado pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC), Instituto dos Auditores Independentes
do Brasil (IBRACON), Comisso de Valores Mobilirios (CVM), Banco Central do Brasil (BACEN),
Superintendncia de Seguros Privados (SUSEP), Secretaria do Tesouro Nacional (STN) e Banco
Nacional de Desenvolvimento Econmico e Social (BNDES); e tem por objetivo contribuir para
o desenvolvimento sustentvel do Brasil por meio da reforma contbil e de auditoria que re-
sulte em maior transparncia das informaes financeiras utilizadas pelo mercado, bem como
em aprimoramento das prticas profissionais, levando-se sempre em conta a convergncia da
Contabilidade brasileira aos padres internacionais.
3. NBC T 16 Aspectos Contbeis Especficos da Gesto Governamental;

NBC T 16.1 Conceituao, Objeto e Campo de Aplicao;
NBC T 16.2 Patrimnio e Sistemas Contbeis;
NBC T 16.3 Planejamento e Seus Instrumentos sob o Enfoque Contbil;
NBC T 16.4 Transaes no Setor Pblico;
NBC T 16.5 Registros Contbeis;
NBC T 16.6 Demonstraes Contbeis;
NBC T 16.7 Consolidao das Demonstraes Contbeis;
NBC T 16.8 Controle Interno;
NBC T 16.9 Depreciao, Amortizao e Exausto;
NBC T 16.10 Avaliao e Mensurao de Ativos e Passivos em Entidades do Setor Pblico;
Resoluo n 1.268/2009 Altera, inclui e exclui itens das NBC T 16.1, 16.2 e 16.6;
NBC T 16.11 Sistema de Informao de Custos do Setor Pblico.
69
Captulo 2
1. Consoante, estabelece a Constituio Federal (art. 165, pargrafo 5) a Lei Oramentria
Anual (LOA), que compreende:
o Oramento Fiscal, incluindo todas as receitas e despesas pblicas referentes aos pode-
res da Unio, dos estados, do Distrito Federal ou dos municpios, seus fundos, rgos da
administrao direta, autarquias e fundaes institudas e mantidas pelo Poder Pblico;
o Oramento de Investimentos das Empresas em que a Unio, os estados, o Distrito Fe-
deral ou os municpios, direta ou indiretamente, detenham a maioria do capital com direito
a voto;
o Oramento da Seguridade Social, abrangendo todos os rgos e entidades da admi-
nistrao direta e indireta da Unio, dos estados, do Distrito Federal ou dos municpios,
bem como os fundos e fundaes institudos e mantidos pelo Poder Pblico vinculados
sade, previdncia e assistncia social
2. Instituda pela Constituio Federal de 1988, a Lei de Diretrizes Oramentrias (LDO) o ins-
trumento tcnico-legal que articula o PPA LOA. A LDO deve ser promulgada a cada exerccio
financeiro antes da preparao, pelo Poder Executivo, do Projeto da Lei Oramentria Anual
(LOA), devendo conter, consoante ao disposto nos arts. 165, pargrafo 2, e 169, pargrafo 1,
da Constituio Federal.
3. Institudo pela Constituio Federal de 1988 como instrumento de planejamento quadrienal

das aes governamentais promovidas pela Unio, estados, Distrito Federal e municpios, o
Plano Plurianual (PPA) teve como embrio o Quadro de Recursos e de Aplicao de Capi-
tal, previsto pela Lei n 4.320/1964 (art. 23), que continha as estimativas das receitas e despe-
sas de capital. Aprovado por decreto do Poder Executivo, o mencionado demonstrativo deve-
ria abranger, no mnimo, um trinio, sendo anualmente reajustado, acrescentando-se-lhe as
previses de mais um ano, de modo a assegurar a projeo contnua dos perodos.
Captulo 3
1. As receitas oramentrias compreendem os seguintes grupos de contas, correspondentes s
categorias econmicas: RECEITAS CORRENTES e RECEITAS DE CAPITAL.
Receitas correntes so os recursos financeiros que regularmente ingressam nos cofres
do Estado (no so espordicos) para financiar, a princpio, as despesas correntes (custeio
da mquina pblica, juros/encargos da dvida e transferncias legais). Ultrapassada a des-
pesa corrente (supervit corrente), poder financiar despesas de capital (investimento e
amortizao do principal da dvida pblica).
Receitas de capital so os recursos financeiros oriundos de possibilidades permitidas
pela legislao atravs da constituio de dvidas, da converso em espcie de seus bens e
direitos (alienaes); dos recursos recebidos de outras pessoas de Direito Pblico ou Priva-
do (convnios e doaes), destinados a atender a despesas classificveis em Despesas de
Capital.
2. A despesa na Administrao Pblica constituda pela obrigao de desembolso financeiro

por parte dos cofres do Estado, objetivando financiar as aes do governo (despesa oramen-
tria), bem como cumprir outras determinaes impostas por leis, contratos (cauo, fianas)
etc. (despesa extraoramentria).
70
3. O excesso de arrecadao apurado pelo excesso de receita realizada em relao prevista,

portanto 122.000 100.000 = 22.000. Os demais dados devem ser desprezados.
Captulo 4
1. O Sistema Integrado de Administrao Financeira do Governo Federal (SIAFI) o sistema de

teleinformtica em rede administrado pelo Servio de Processamento de Dados Federal (Ser-
pro), que processa a execuo oramentria, financeira, patrimonial e contbil dos rgos e
entidades da Administrao Federal com a utilizao de tcnicas eletrnicas de tratamento de
dados, objetivando minimizar custos e proporcionar eficincia e eficcia gesto dos recursos
alocados no Oramento Geral da Unio (OGU).
2. O Sistema Integrado de Dados Oramentrios (SIDOR) do Governo Federal uma ferramenta

de tecnologia da informao implantada por meio de rede em sistema informatizado, admi-
nistrada pelo Serpro em tempo real, disponvel em todas as unidades oramentrias e que,
alm de estruturar e organizar, visa, tambm, ao processamento da elaborao da proposta
e ao acompanhamento da execuo oramentria em terminais de vdeo com acesso pela
internet, realizado exclusivamente por usurios autorizados.
3. As principais finalidades do controle interno so:

segurana do ato praticado e obteno de informao adequada;
promover a eficincia operacional da entidade;
estimular a obedincia e o respeito s polticas traadas;
proteger os ativos;
inibir a corrupo.
71
REFERNCIAS
ARAJO, I. P. S. et al. O essencial da contabilidade pblica: teoria e exerccios de concursos pblicos

resolvidos. So Paulo: Saraiva, 2009.
BEZERRA FILHO, J. E. Contabilidade pblica: teoria, tcnica de elaborao de balanos e questes. 3. ed.
Rio de Janeiro: Elsevier, 2008.
BRASIL. Constituio (1988). Constituio da Repblica Federativa do Brasil. Braslia, DF: Senado
Federal, 1988.
______. Conselho Federal de Contabilidade. Resoluo CFC n 1.128, de 21 de novembro de

2008. Aprova a NBC T 16.1 Conceituao, Objeto e Campo de Aplicao. Dirio Oficial da
Unio, Braslia, DF, 25 nov. 2008. Disponvel em: <http://www.cfc.org.br/sisweb/sre/detalhes_sre.
aspx?Codigo=2008/001128>. Acesso em: 10 jun. 2012.
______. Conselho Federal de Contabilidade. Resoluo CFC n 1.129, de 21 de novembro de 2008.

Aprova a NBC T 16.2 Patrimnio e Sistemas Contbeis. Dirio Oficial da Unio, Braslia, DF, 25 nov.
2008. Disponvel em: <http://www.cfc.org.br/sisweb/sre/detalhes_sre.aspx?Codigo=2008/001129>.
Acesso em: 10 jun. 2012.

Aprova a NBC T 16.3 Planejamento e seus Instrumentos sob o Enfoque Contbil. Dirio Oficial da

Aprova a NBC T 16.4 Transaes no Setor Pblico. Dirio Oficial da Unio, Braslia, DF, 25 nov. 2008.
Disponvel em: <http://www.cfc.org.br/sisweb/sre/detalhes_sre.aspx?Codigo=2008/001131>. Acesso
em 10/06/2012.

Aprova a NBC T 16.5 Registro Contbil. Dirio Oficial da Unio, Braslia, DF, 25 nov. 2008. Disponvel
em: <http://www.cfc.org.br/sisweb/sre/detalhes_sre.aspx?Codigo=2008/001132>. Acesso em: 10 jun.
2012.

Aprova a NBC T 16.6 Demonstraes Contbeis. Dirio Oficial da Unio, Braslia, DF, 25 nov. 2008.
em: 10 jun. 2012.
______. Conselho Federal de Contabilidade. Resoluo CFC n 1.134, de 21 de novembro de

2008. Aprova a NBC T 16.7 Consolidao das Demonstraes Contbeis. Dirio Oficial da

Aprova a NBC T 16.8 Controle Interno. Dirio Oficial da Unio, Braslia, DF, 25 nov. 2008. Disponvel
73
em: <http://www.cfc.org.br/sisweb/sre/detalhes_sre.aspx?Codigo=2008/001135>. Acesso em: 10 jun.

2012.

Aprova a NBC T 16.9 Depreciao, Amortizao e Exausto. Dirio Oficial da Unio, Braslia, DF, 25
nov. 2008. Disponvel em: <http://www.cfc.org.br/sisweb/sre/detalhes_sre.aspx?Codigo=2008/001136>.
Acesso em: 10 jun. 2012.

Aprova a NBC T 16.10 Avaliao e Mensurao de Ativos e Passivos em Entidades do Setor Pblico.
Dirio Oficial da Unio, Braslia, DF, 25 nov. 2008. Disponvel em: <http://www.cfc.org.br/sisweb/sre/
detalhes_sre.aspx?Codigo=2008/001137>. Acesso em: 10 jun. 2012.
______. Conselho Federal de Contabilidade. Resoluo CFC n 1.268, de 10 de dezembro de 2009. Altera,
inclui e exclui itens das T 16.1, 16.2 e 16.6 que tratam das Normas Brasileiras de Contabilidade Tcnicas
Aplicadas ao Setor Pblico e d outras providncias. Dirio Oficial da Unio, Braslia, DF, 21 dez. 2009.
em: 10 jun. 2012.
______. Ministrio da Fazenda. Secretaria do Tesouro Nacional. Portaria STN n 665, de 30 de novembro
de 2010. Atualiza os Anexos n 12 (Balano Oramentrio), n 13 (Balano Financeiro), n 14 (Balano
Patrimonial), n 15 (Demonstrao das Variaes Patrimoniais), n 18 (Demonstrao dos Fluxos de
Caixa), n 19 (Demonstrao das Mutaes no Patrimnio Lquido) e n 20 (Demonstrao do Resultado
Econmico) da Lei n 4.320, de 17 de maro de 1964, e d outras providncias. Tesouro Nacional,
2010. Disponvel em: <http://www.tesouro.fazenda.gov.br/legislacao/download/contabilidade/
Port_665_2010.pdf>. Acesso em: jul. 2012.
______. Ministrio da Fazenda. Secretaria do Tesouro Nacional. Manual de Contabilidade Aplicada

ao Setor Pblico. 5. ed. Braslia, DF: STN, 2012. Disponvel em: <http://www.tesouro.fazenda.gov.br/
contabilidade_governamental/manuais.asp>. Acesso em: jul. 2012.
CASTRO, D. P. Auditoria e controle interno na administrao pblica: evoluo do controle interno no

Brasil. So Paulo: Atlas, 2008.
CASTRO, D. P.; GARCIA, L. M. Contabilidade pblica no governo federal. 2. ed. So Paulo: Atlas, 2008.
FIGUEIRDO, C. M. C.; NBREGA, M. A. R. Lei de responsabilidade fiscal. 4. ed. Rio de Janeiro: Elsevier,
2005.
GIACOMI, J. Oramento pblico. So Paulo: Atlas, 2005.
GOMES, A. P. O. Elementos de auditoria governamental. Rio de Janeiro: Elsevier, 2009.
JUND, S. AFO Administrao Financeira e Oramentria. 4. ed. Rio de Janeiro: Elsevier, 2009.
KOHAMA, H. Contabilidade pblica: teoria e prtica. 5. ed. So Paulo: Atlas, 1996.
______. Balanos pblicos: teoria e prtica. 2. ed. So Paulo: Atlas, 2000.
ROSA, M. B. Contabilidade do setor pblico. So Paulo: Atlas, 2011.
SLOMSKI, V. Manual de contabilidade pblica: um enfoque na contabilidade municipal: de acordo com

a lei de responsabilidade fiscal. So Paulo: Atlas, 2001.
74
ANEXO
DEMONSTRAES CONTBEIS CONFORME OS ANEXOS PREVISTOS PELA PORTARIA STN n

665/2010
75
76
77
78
79
80
81
82
83
84
85
86

Contabilidade e Orçamento Público PDF

Enviado por

Dados do documento

Título original

Direitos autorais

Formatos disponíveis

Compartilhar este documento

Compartilhar ou incorporar documento

Opções de compartilhamento

Você considera este documento útil?

Este conteúdo é inapropriado?

Direitos autorais:

Formatos disponíveis

Contabilidade e Orçamento Público PDF

Enviado por

Direitos autorais:

Formatos disponíveis

Lus Carlos Gruenfeld

Adaptada/Revisada por Lus Carlos Gruenfeld (junho/2012)

2 DIREITO, FINANAS E ORAMENTO PBLICO............................................................... 15

3 RECEITAS, DESPESAS E REGISTROS CONTBEIS........................................................... 31

4 SISTEMA INTEGRADO DE ADMINISTRAO FINANCEIRA (SIAFI),

RESPOSTAS COMENTADAS DAS ATIVIDADES PROPOSTAS...................................... 69

Lus Carlos Gruenfeld

Caro(a) aluno(a), Pblico no Brasil? Este primeiro captulo destina-

1.1 Evoluo Histrica

De acordo com Castro e Garcia (2008), a pubbliche, da autoria de Francesco Villa,

Em 1891, Fabio Besta publica seu trabalho O surgimento de empresas multinacionais,

1.2 Reformas Administrativas no Brasil

1.3 Momento Atual da Contabilidade Pblica no Brasil

criao, em 2007, do Comit Gestor da O Conselho Federal de Contabilidade apro-

NBC T 16.10 Avaliao e Mensurao A partir da terceira edio do Manual, os vo-

1.4 Resumo do Captulo

1.5 Atividades Propostas

1. Explique a Nova Administrao Pblica (NAP).

2. Explique o objetivo do Comit Gestor da Convergncia no Brasil.

Caro(a) aluno(a), Administrao Pblica. Em seguida, apresenta-se

2.1 Direito e Administrao Pblica

2.2 Direito Administrativo

O Direito Administrativo pertence ao ramo O Direito Administrativo no Brasil no se

2.3 Direito Financeiro

2.4 Direito Tributrio

O Direito Tributrio um ramo do Direito

2.5 Oramento Pblico - Evoluo Histrica

Bezerra Filho (2008), ao fazer um breve his- a receita e a despesa oramentria da

levantamento da situao econmico- Constituio Federal de 1988 insti-

A partir de ento, historiamos as principais 1999 Portaria MPOG n 42, de 14

2001 Portaria Interministerial STN/ da Unio, estados e municpios, bem

2.6 Conceito de Oramento Pblico

2.7 Planejamento e Oramento

2.8 Plano Plurianual (PPA)

Institudo pela Constituio Federal de Saiba mais

2.9 Lei de Diretrizes Oramentrias (LDO)

Instituda pela Constituio Federal de ministrao direta ou indireta, inclusive

o montante da reserva de contingncia, Anexos de Metas Fiscais, contendo as

A LRF tambm estabelece que a LDO seja

2.10 Lei Oramentria Anual (LOA)

Consoante, estabelece a Constituio Fe- monstrar a poltica econmico-financeira e o pro-

Os oramentos devem conter a discrimi-

2.11 Princpios Oramentrios

Unidade Anualidade ou Periodicidade

Esse princpio preconiza a existncia de um Esse princpio refere-se limitao de

2.12 Princpios Oramentrios

O processo de planejamento e execuo um rgo para outro, sem prvia autori-

2.13 Ciclo Oramentrio

O processo oramentrio, compreendido Defensoria Pblica, seus rgos, entida-

2.14 Crditos Adicionais

Os crditos adicionais representam as auto- extraordinrios: os destinados a aten-

2.15 Limites Constitucionais e Legais da Despesa

A Administrao Pblica brasileira, por fora nos estados, as parcelas constitucional-

2.16 Resumo do Captulo

As atividades do Estado so previstas principalmente com o uso dos seguintes instrumentos de

2.17 Atividades Propostas

1. Explique o que LOA.

2. Explique o que LDO.

3. Explique o que PPA.

Caro(a) aluno(a), vistos exemplos de registros contbeis aplicveis

3.1 Receita na Administrao Pblica

Os recursos auferidos necessrios efetiva- no pode ser contabilizada como Recei-

-se s disponibilidades financeiras, mas, domnio econmico (tarifas de tele-