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Seminário IV

REALIZAÇÃO DA DÍVIDA ATIVA: EXECUÇÃO FISCAL E MEDIDA CAUTELAR

FISCAL

Clara Annarumma Rocha

Questões
1. Qual a natureza jurídica da execução fiscal e da medida cautelar fiscal?
Identificar o fundamento e os requisitos legais da medida cautelar fiscal,
bem como apontar qual o momento oportuno para a sua propositura. (Vide
anexos I e II).

A execução fiscal possui natureza de processo exacional judicial, e objetiva sendo

o modo que a fazenda pública possui para efetivar o recebimento do crédito
tributário insatisfeito1. A medida cautelar fiscal possui natureza de processo de
natureza acautelatória, o qual visa garantir e eficácia de outro processo, sendo
instrumento do instrumento, ou, instrumento em segundo grau2.

A medica cautelar fiscal, tem como requisitos genéricos o fumus boni iuris e o
periculum in mora. Os seus requisitos específicos, que evidenciam a tentativa do
sujeito passivo de esquivar-se do pagamento do débito, encontram-se
especificados nos arts. 2º e 3º da Lei 8.397/92:

Art. 2º A medida cautelar fiscal poderá ser requerida contra o sujeito

passivo de crédito tributário ou não tributário, quando o devedor:
I - sem domicílio certo, intenta ausentar-se ou alienar bens que possui ou
deixa de pagar a obrigação no prazo fixado;
II - tendo domicílio certo, ausenta-se ou tenta se ausentar, visando a elidir
o adimplemento da obrigação;
III - caindo em insolvência, aliena ou tenta alienar bens;
IV - contrai ou tenta contrair dívidas que comprometam a liquidez do seu
patrimônio;
V - notificado pela Fazenda Pública para que proceda ao recolhimento do
crédito fiscal:
a) deixa de pagá-lo no prazo legal, salvo se suspensa sua exigibilidade;
b) põe ou tenta por seus bens em nome de terceiros;
VI - possui débitos, inscritos ou não em Dívida Ativa, que somados
ultrapassem trinta por cento do seu patrimônio conhecido;

1 Paulo Cesar Conrado. Processo Tributário.

2 idem

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VII - aliena bens ou direitos sem proceder à devida comunicação ao órgão

da Fazenda Pública competente, quando exigível em virtude de lei;
VIII - tem sua inscrição no cadastro de contribuintes declarada inapta,
pelo órgão fazendário;
IX - pratica outros atos que dificultem ou impeçam a satisfação do crédito.

Art. 3° Para a concessão da medida cautelar fiscal é essencial:

I - prova literal da constituição do crédito fiscal;
II - prova documental de algum dos casos mencionados no artigo
antecedente.

No que se refere ao momento oportuno para a proposição da Medida Cautelar, o

art. 4º da Lei supracitada evidencia que este seja após a constituição do crédito,
pois delimita a situação em que poderão ser indisponibilidades os bens, até o
limite da satisfação da obrigação, o que somente poderá ser apurado após a
constituição do crédito tributário.

2. A CDA que instrui a petição inicial do executivo fiscal pode ser retificada
quantas vezes bem entender o Fisco? Quais vícios fundamentam sua
retificação? Até que momento a CDA pode ser alterada? (Vide anexos III e
IV).

Embora não haja na legislação tributária nenhum dispositivo que limite a

quantidade de vezes que a CDA pode ser retificada, a Súmula 392 do STJ dispõe
que a Certidão de Dívida Ativa pode ser substituída até a prolação da sentença de
embargos, nos casos de erro material ou formal, sendo vedada a modificação do
sujeito passivo da execução, nos seguintes termos:

Sumula 392. A Fazenda Pública pode substituir a certidão de dívida ativa

(CDA) até a prolação da sentença de embargos, quando se tratar de
correção de erro material ou formal, vedada a modificação do sujeito
passivo da execução.

É importante observar, ainda, que a retificação não pode ser utilizada para
qualquer situação como, por exemplo, para rever a substância do lançamento
tributário, pois há que se pressupor que o crédito tributário foi regularmente
constituído, só cabendo retificação para meras irregularidades materiais ou vícios
de forma.

Neste sentido, o próprio CTN é categórico ao afirmar em seu art. 203 que tais

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vícios importam em nulidade, podendo ser sanados até a sentença de

mérito dos Embargos (decisão de primeira instância), oportunidade em que
a CDA será substituída e necessariamente terá que ser aberto prazo para
defesa do contribuinte (oferecimento ou aditamento dos embargos, por
exemplo) na parte em que fora modificada/sanada a CDA:

Art. 203. A omissão de quaisquer dos requisitos previstos no artigo

anterior, ou o erro a eles relativo, são causas de nulidade da inscrição e
do processo de cobrança dela decorrente, mas a nulidade poderá ser
sanada até a decisão de primeira instância, mediante substituição da
certidão nula, devolvido ao sujeito passivo, acusado ou interessado o
prazo para defesa, que somente poderá versar sobre a parte modificada.

3. Considerando as alterações relativas ao processo de execução trazidas pela

Lei n. 11.382, de 6 de dezembro de 2006, pergunta-se:

(a) Aplicam-se os arts. 915 e 919 do Código de Processo Civil de 2015 (arts.
738 e 739-A do CPC/73) nos processos de Execução Fiscal? (Vide anexos
V);

O Código de Processo Civil é legislação mais genérica que a Lei de Execuções

Fiscais (Lei nº 6.830/80), a qual regula os feitos executivos em especial. Sendo
assim, de acordo com o critério da especialidade, se duas normas forem
incompatíveis, sendo uma geral e a outra especial e outra, prevalece a segunda.
Assim, não há duvidas de que, havendo alguma incompatibilidade entre elas,
impera a segunda.
A Lei nº 11.382/06 teve como finalidade alterar alguns dispositivos do CPC
relativos ao processo de execução, modificando os citados arts. 915 e 919. Isso
não quer dizer, contudo, que estas alterações refletiram na LEF: apenas com esta
passaram a conviver, de maneira subsidiária, no que com ela não fosse
incompatível. Ocorre que às novas disposições destes artigos do Código de não
estão em consonância com o regulado na LEF. Deste modo, fechando o
raciocínio acima exposto, não devem os supracitados artigos aplicarem-se aos
processos de Execução Fiscal.

(b) Na execução fiscal, ao executado ainda persiste o direito de, no prazo de

5 dias da sua citação, “garantir a execução”? Justifique sua resposta.

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Conforme os motivos já expostos acima, a lei específica que regula a execução

fiscal é a Lei nº 6.830/80, a qual prevê, em seu art. 8º, que o executado será
citado para, no prazo de 5 dias, pagar a dívida com os juros e multa de mora e
encargos indicados na Certidão de Dívida Ativa, ou garantir a execução, conforme
se verifica:

Art. 8º. O executado será citado para, no prazo de 5 (cinco) dias, pagar a
dívida com os juros e multa de mora e encargos indicados na Certidão de
Dívida Ativa, ou garantir a execução, observadas as seguintes normas
(...)

Assim, seguindo a linha de argumentação até aqui empreendida, caso o CPC se

expresse de maneira diferente, suas disposições não atingirão este campo
específico do Direito Tributário e, portanto, persistirá o direito do executado de, no
prazo de 5 dias, garantir o feito executivo.

4. Com relação ao instrumento constritivo do patrimônio do contribuinte-

devedor previsto no art. 185-A do CTN (conhecido como penhora “on-line”).
Pergunta-se:

(i) Qual sua natureza jurídica? Trata-se de espécie de penhora ou de

medida cautelar satisfativa?

A natureza jurídica da penhora online é de penhora de dinheiro, tratada no art.

835, inciso I do CPC.

(ii) A decretação da indisponibilidade a que se refere o art. 185-A do CTN

é fato jurídico suficiente à abertura de prazo para apresentação de
embargos?

O art. 185-A do CTN dispõe que, caso o devedor tributário, devidamente citado,
não pegue a dívida nem apresente bens à penhora no prazo legal e caso não
sejam localizados bens penhoráveis, o juiz determinará a indisponibilidade de
seus bens e direitos, comunicando a decisão, preferencialmente por meio
eletrônico, aos órgãos e entidades que promovem registros de transferência de
bens, especialmente ao registro público de imóveis e às autoridades supervisoras

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do mercado bancário e do mercado de capitais, a fim de que, no âmbito de suas

atribuições, façam cumprir a ordem judicial.

Assim, em caso de crédito tributário insatisfeito, o art. 185-A do CTN deverá ser
literalmente aplicado para que sejam indisponibilizados os bens do sujeito passivo
do crédito, pois o referido artigo tem natureza acautelatória, sendo modalidade de
penhora que pode transformar-se (em caso de insistência no não pagamento) em
medida cautelar satisfativa.

(iii) Quais seus pressupostos e limites legais? É necessária

demonstração por parte da Fazenda de que inexistem outros bens
capazes de garantir a dívida? Ou aplica-se o art. 854 do CPC/15? (Vide
anexo VI e VII).

De acordo com o art. 185-A do CTN, os pressupostos da penhora são: o não

pagamento da dívida e deixar de apresentar bens à penhora. Em relação ao
pressuposto de não ser localizado bens penhoráveis, o art. 842 do CPC dispõe
sobre a desnecessidade de encontrar bens penhoráveis.
No que se refere à necessidade de a Fazenda Pública demonstrar que inexistem
outros bens capazes de garantir a dívida, esta é fundamental, em decorrência do
princípio da menor onerosidade, previsto no art. 805 do CPC.

5. Diferencie fiança bancária e seguro garantia na substituição da penhora

(vide modificação da LEF pela Lei n. 13.043/14 e anexo VIII). Qual é a ordem
preferencial para penhora na execução fiscal, a prevista no art. 11 da Lei n.
6.830/80 ou a prevista no art. 835 do CPC/15? Qual a aplicabilidade dos §§ 1 o
e 2o no âmbito das execuções fiscais? Justifique sua resposta.

A Lei nº 13.043/14 alterou o art. 9º da LEF, o qual passou a ter a seguinte

redação:

Art. 9º Em garantia da execução, pelo valor da dívida, juros e multa de

mora e encargos indicados na Certidão de Dívida Ativa, o executado
poderá:
(...)
II - oferecer fiança bancária ou seguro garantia; (Redação dada pela Lei
nº 13.043, de 2014)

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Sendo assim, a referida Lei equiparou o seguro garantia à carta de fiança

bancária, sendo ambas uma alternativa à penhora, forma do art. 15 da LEF, que
autoriza a substituição da garantia em qualquer fase do processo.

“PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. EXECUÇÃO FISCAL.

SUBSTITUIÇÃO DA PENHORA. ART. 15, I, DA LEF. AUSÊNCIA DE
LIMITAÇÃO QUANTITATIVA. RETORNO DOS AUTOS PARA ANÁLISE
DOS AUTOS.
1. O Enunciado Administrativo 2, aprovado pelo Plenário do Superior
Tribunal de
Justiça em 9/3/2016, dispõe: "Aos recursos interpostos com fundamento
no CPC/1973 (relativos a decisões publicadas até 17 de março de 2016)
devem ser exigidos os requisitos de admissibilidade na forma nele
prevista, com as interpretações dadas, até então, pela jurisprudência do
Superior Tribunal de Justiça".
2. O acórdão recorrido consignou que "inexistindo amparo legal, para a
nova substituição da garantia, pretendida pelo agravante, seu
indeferimento deve ser mantido".
3. O art. 15, I, da LEF, dispõe que: "Art. 15 - Em qualquer fase do
processo, será deferida pelo Juiz: I - ao executado, a substituição da
penhora por depósito em dinheiro, fiança bancária ou seguro
garantia".
4. No referido artigo não há limitação quantitativa, isto é, não define a
quantidade de vezes que é possível efetuar a substituição da
penhora, razão pela qual cabe à autoridade judicial fazer a devida
análise, caso a caso.
5. Em regra geral, não há vedação para a substituição de fiança pelo
seguro-garantia, pois as garantias são equivalentes, o que não
ocorreria na hipótese de substituição de dinheiro depositado judicialmente
por fiança ou seguro-garantia, caso em que a substituição, em regra, seria
inadmissível em razão do entendimento da Primeira Seção nos EREsp
1.077.039/RJ.
6. Superado o fundamento quanto à limitação quantitativa, os autos
devem os autos retornar a origem para que se verifique, no caso
concreto, se o seguro garantia reúne condições objetivas (liquidez,
capacidade financeira da instituição seguradora, entre outras) para
substituir a fiança bancária.
7. Recurso Especial provido nos termos acima explicitados.” – Grifamos
(STJ – Segunda Turma, REsp nº 1.637.094/SP, Relator Ministro Herman
Benjamin, Julgamento em 28.11.2016, DJe em 19.12.2016)

No que se refere à ordem de preferência, deve ser respeitado o disposto na LEF,

por ser uma legislação específica, a qual se aplica aos feitos executivos,
conforme já exposto acima.

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Em relação à aplicabilidade dos parágrafos 1º e 2º do referido artigo às

execuções fiscais, tem-se que, embora a penhora possa ser inicialmente
realizada pelo juízo em dinheiro (§1º), esta poderá ser substituída por fiança
bancária ou seguro garantia, desde que, ao ser realizada a substituição, o
contribuinte acrescente à garantia substituta o montante de 30% do valor do
débito (§2º).
Isto porque, o seguro garantia e a carta de fiança são equiparados a dinheiro,
sendo, portanto, perfeitamente aptos a garantir o débito, e indubitavelmente
menos gravosas para o contribuinte, representando uma menor invasão ao seu
patrimônio, respeitando-se o princípio da menor onerosidade.

6. Qual o termo inicial para consideração da fraude à execução fiscal? Há

alguma divergência entre o art. 185 do CTN e o art. 792, §3º do CPC/15?
(Vide anexo IX).

De acordo com o art. 185 do CTN o marco inicial para a consideração de fraude à
execução fiscal é o começo da alienação dos bens.
De acordo com Hugo de Brito Machado,

“Ocorrendo o começo da alienação, ou da oneração, fora do período que

se inicia com a inscrição do débito tributário em Dívida Ativa, não existirá
a presunção de fraude, ainda que a oneração ou alienação venha a
ocorrer depois daquela inscrição.”3

Resta claro, portanto, a esse entendimento, que o marco inicial para caracterizar
a fraude à execução fiscal é ter a dívida tributária sido inscrita em dívida ativa,
independente da propositura da execução fiscal, sendo o seu registro, após a
propositura da inicial de execução fiscal.

No que se refere à divergência entre os artigos do CTN e do CPC, o Código

Tributário Nacional, em seu artigo 185, caput e parágrafo único, traz como fraude
de execução a alienação ou oneração de bens ou rendas por sujeito passivo em
débito com a Fazenda pública, enquanto o art 793, § 3o dispõe que nos casos
de desconsideração da personalidade jurídica, a fraude à execução verifica-se a
partir da citação da parte cuja personalidade se pretende desconsiderar.

3 MACHADO, Hugo de Brito. Comentários ao código tributário nacional. v. 3. São Paulo: Atlas, 2005.

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7. A Fazenda Nacional ajuizou, no ano de 2016, ação de execução fiscal contra

a empresa XPTO, requerendo, na petição inicial, o redirecionamento fiscal
para seu sócio Luis Antônio, com lastro no art. 135, III, do CTN, tendo por
fundamento fático o encerramento irregular da sociedade. Considerando a
vigência do novo Código de Processo Civil, pergunta-se:

a) É possível, no caso relatado, a instauração do incidente de

desconsideração da personalidade jurídica? Sendo negativa a resposta,
você entende ser cabível o incidente de desconsideração às execuções
fiscais? Em que hipóteses? (Vide anexo X).

A desconsideração da pessoa jurídica está prevista no CPC/2015 nos arts. 133 a

139, e visa proteger terceiros do uso ilícito do princípio da autonomia patrimonial
entre as esferas da pessoa jurídica e de seus sócios.
No entanto, tal possibilidade só deverá ocorrer quando se verificar que há, de
fato, motivos para que haja a desconsideração da personalidade jurídica, os quais
estão previstos nos arts. 116, parágrafo único, 135 e 136 do CTN.

Desta forma, caso seja possível comprovar o dolo ou fraude antes do

ajuizamento da ação, na petição inicial o autor já formular pedido de
desconsideração de personalidade jurídica, o sócio ou sociedade atingido por
essa providência será desde logo citado como réu no processo. Ele será, desde
o início, litisconsorte do réu da ação principal. Caso não seja possível
comprovar, deverá, posteriormente, ser instaurado o incidente processual
previsto no art. 133 e seguintes, do CPC/2015.

b) uma vez instaurado o incidente de desconsideração da personalidade

jurídica, nos termos do CPC/15, a defesa apresentada pelo sócio ou pessoa
jurídica responsabilizada pela obrigação tributária pode versar sobre o
mérito da cobrança (inexigibilidade do crédito tributário), ou apenas sobre a
ilegitimidade de sua inclusão no polo passivo da execução fiscal?

A defesa poderá versar tanto sobre o mérito da cobrança propriamente dita

(inexigibilidade do crédito tributário), quanto sobre a inclusão do terceiro no polo
passivo da execução fiscal .

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