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IMPOSTO DE RENDA
PESSOA FÍSICA

Professor Pedro Afonso Gutierrez Avvad

IRPF
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1. Programa da disciplina

1.1 Ementa
IRPF: Fato Gerador. Base de Cálculo. Alíquotas. Regime de Bases Correntes.
Rendimentos Tributáveis. Rendimentos Isentos e Não Tributáveis. Rendimentos
Sujeitos à Tributação Exclusiva.

1.2 Carga horária total

. 9 horas.

1.3 Objetivos
. entender a sistemática do IRPF e a forma de tributação dos rendimentos das pessoas
físicas, bem como a elaboração da Declaração de Ajuste Anual.

1.4 Conteúdo programático

IRPF . O Fato Gerador

1.5 Bibliografia recomendada

. Regulamento do Imposto de Renda (Decreto nº 3.000/1999)

IRPF
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2. O FATO GERADOR DO IMPOSTO SOBRE A RENDA

2.1. Aspectos Gerais

O CTN (norma geral tributária), de acordo com a atribuição que lhe é

conferido pelo art. 146, III, a, da CF/88, define o fato gerador do Imposto sobre a Renda
da seguinte forma:

“Art. 43. O imposto, de competência da União, sobre a renda e

proventos de qualquer natureza tem como fato gerador a
aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica:
I – de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho
ou da combinação de ambos;
II – de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os
acréscimos patrimoniais não compreendidos no inciso anterior.”

Veja-se que o caput do art. 43 e o seu inciso I referem-se à “aquisição de

disponibilidade econômica ou jurídica de renda e de proventos de qualquer natureza”.

Logo abaixo, nos termos do inciso II, há referência aos “proventos de

qualquer natureza, assim entendidos os acréscimos patrimoniais não compreendidos no
inciso anterior”.

Do exposto, infere-se que a “renda”, para fins tributários, significa a

aquisição de disponibilidade econômica ou jurídica de acréscimo patrimonial

Portanto, para se ter configurado o fato gerador do imposto faz-se necessária

a verificação efetiva desses elementos, quais sejam, a aquisição de disponibilidade
(jurídica ou econômica) e o acréscimo patrimonial.

Disponibilidade é a faculdade que alguém (o titular) tem de dispor, isto é, de

usar por qualquer meio, do acréscimo patrimonial auferido.

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O patrimônio significa a universalidade de bens, direitos e obrigações de

uma pessoa, física ou jurídica, cujo patrimônio econômico (ou material) representa os
componentes desse patrimônio que podem ser mensurados em moeda, isto é, possuem
valor econômico determinável. O denominado patrimônio líquido, por seu turno, que é
igual à diferença entre os fatores positivos (bens e direitos) e os fatores negativos
(obrigações) do patrimônio, traz a figura da renda (acréscimo patrimonial, que será a
base de cálculo do Imposto de Renda).

Sendo que a lei refere-se à disponibilidade jurídica ou econômica de

acréscimo patrimonial, a primeira compreende a disponibilidade de renda já adquirida
juridicamente, sobre a qual o titular já tem direito, mas ainda não recebeu, sendo a
segunda a renda já recebida sob a forma de moeda.

Essa dicotomia é representada na ciência contábil, respectivamente, pelas

seguintes modalidades de apuração do resultado da atividade empresarial:

(a) o regime de competência, que considera as receitas e as despesas

realizadas a partir do momento em que se realiza o fato gerador necessário e
suficiente ao seu surgimento, independentemente da sua realização em
dinheiro, isto é, as receitas e as despesas são reconhecidas sem que
necessariamente sejam liquidadas;

(b) o regime de caixa, que considera, para fins de apuração da renda, os

valores efetivamente ingressados ou saídos em moeda.

O regime de competência (a) é largamente considerado como o critério mais

preciso de verificação da mutação patrimonial, sendo aplicado às empresas como regra
de apuração do resultado, nos termos da Lei nº 6.406/76 (Lei das S.A.) e das leis fiscais.
O regime de caixa (b), por seu turno, ignora direitos já adquiridos e que vem a acrescer
ao patrimônio individual e as obrigações contraídas que reduzem esse mesmo
patrimônio.

Sobre o regime de competência, que servirá como regra para informar a

aquisição de disponibilidade jurídica, veja-se o exemplo da compra e venda mercantil:
no ato do contrato, o vendedor ainda não tem direito, mas apenas a obrigação de entrega

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da coisa. Todavia, cumprido o contrato pelo vendedor, através da entrega da coisa

vendida, adquire ele o direito ao recebimento do preço da venda (direito de crédito →
duplicata), o qual pode ser à vista ou à prazo. Poderia mesmo ter recebido o preço da
venda no todo ou em parte antes da entrega, hipótese em que estaria com a
disponibilidade meramente financeira do preço, sem qualquer direito sobre ele, ou seja,
sem disponibilidade jurídica, continuando até então mero devedor da obrigação
contratual de entrega da coisa. Seu direito ao preço, pois, só nasce com a entrega do
objeto da venda, momento em que terá a disponibilidade jurídica do preço plenamente
constituída de acordo com o direito mercantil. O momento em que nasce tal direito, o
qual é direito novo em relação à sua antiga posição patrimonial, não se atrasa ou se
posterga pelo fato de o preço ter sido recebido antes ou depois, à prazo, em parcelas ou
uma única vez.

Todavia, casos há em que, por razões de política fiscal, a legislação

tributária, afastando-se da lei comercial, define como fato gerador do IR, para certas
operações, a disponibilidade financeira, isto é a tributação é diferida para o momento
em que há o recebimento do valor, isto é, no momento da liquidação. Esse é, portanto, o
regime aplicável, em regra, às pessoas físicas, que são tributadas na medida em que os
rendimentos são percebidos, nos termos do parágrafo único do art. 38 do RIR/99:

“Art. 38. (...)

Parágrafo único. Os rendimentos serão tributados no mês em
que forem recebidos, considerado como tal o da entrega de
recursos pela fonte pagadora, mesmo mediante depósito em
instituição financeira em favor do beneficiário.” (grifamos)

Dessa forma, as pessoas físicas são tributadas, em regra, no momento em

que percebem financeiramente os rendimentos. Assim, se uma pessoa física dá em
locação um imóvel, cujo aluguel vence no quinto dia do mês seguinte, é no mês do
recebimento do aluguel que será considerado auferido o rendimento. Se de outro lado, o
locatário atrasar, mais de um mês, será naquele em que houver o efetivo pagamento.

2.2. Aspecto Temporal do IRPF

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O tempo é elemento decisivo para a configuração do fato gerador do IR.

A apuração definitiva do acréscimo patrimonial se dá sempre entre dois

momentos definidos pela lei: tendo em vista que o fato gerador da obrigação de pagar o
imposto é o acréscimo patrimonial, este será verificado comparando-se o patrimônio da
pessoa num e noutro momento de sua existência.

Trata-se, assim, de fato gerador que, além de complexo, por ser composto
por um conjunto de fatos, revela-se um fato gerador complexivo, como define
AMÍLCAR FALCÃO:

“Complexivos ou periódicos (fattispecie continuative, segundo

Vanoni) são os fatos geradores – ‘obrigações tributárias
complexas, no que respeita o fato gerador’ – cujo ciclo de
formação se completa dentro de um determinado período de
tempo (Zeitabschnitt, Steuerabschnitt, periodo d’imposta) e que
consistem num conjunto de fatos, circunstãncias ou
acontecimentos globalmente considerados.”1

Dessa idéia advém a noção do que seja período-base de apuração do IR:

período-base é o prazo dentro do qual se quantifica a renda (acréscimo patrimonial da
pessoa física). Esse período-base é estabelecido pela legislação como sendo o ano-
calendário, conforme indicam os arts. 83 e 86 do RIR/99.

Além do período-base, outro conceito importante é o conceito de exercício

financeiro, que é o ano em que deve ser entregue a declaração de rendimentos. Nos
termos do art. 790 do RIR/99, a declaração deverá ser entregue até o último dia útil do
mês de abril do ano-calendário subseqüente ao da percepção dos rendimentos.

2.3 Alíquotas do IRPF

1
FALCÃO, Amílcar de Araújo. Fato Gerador da Obrigação Tributária. 6ª ed. Rio de Janeiro: Forense,
1997, p. 71.

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As alíquotas do imposto aplicam-se para todos os regimes de apuração da

base de cálculo, seja pela declaração completa ou pelo desconto simplificado, que
veremos adiante.

A alíquota do IRPF é progressiva, de forma que a tributação seja adequada

ao princípio da capacidade contributiva, como dispõe o art. 153, § 2º, da Constituição de
1988:

“§ 2°. O imposto previsto no inciso III [IR]:

I – será informado pelos critérios da generalidade, da
universalidade e da progressividade, na forma da lei;”

Com efeito, estabeleceu a lei um sistema de alíquotas progressivas,

mediante a aplicação de uma tabela de alíquotas em função da faixa da renda:

BASE DE CÁLCULO ALÍQUOTA PARCELA A DEDUZIR

(R$) % DO IMPOSTO
(R$)
Até 13.968 ,00 ---- ----
Acima de 13.968,00 até 25.380,00 15 2.095,20
Acima de 25.380,00 27,5 5.584,20

A tabela acima vigora para o ano de 2005. Para o ano de 2006 já houve uma
correção na tabela, dada pela Lei nº 11.311, de 13.06.2006, resultado da conversão da
Medida Provisória nº 280/2006:

BASE DE CÁLCULO ALÍQUOTA PARCELA A DEDUZIR

(R$) % DO IMPOSTO
(R$)
Até 15.085,44 ---- ----
Acima de 15.058,45 até 30.144,95 15 2.262,84
Acima de 30.144,95 27,5 6.030,96

Veja-se que, na medida em que são modificadas as alíquotas ou bases de

incidência do IR, a chamada Parcela a deduzir também varia. Isso tem justificativa no
fato de que a incidência da alíquota é em função da renda e não da pessoa do
contribuinte.

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Com efeito, em 2005 os primeiros R$13.968,00 de qualquer contribuinte,

seja aquele que ganhou apenas esse valor no ano, seja aquele que ganhou R$
500.000,00, são isentos de IR. É exatamente assim que se configura a progressividade
do tributo.

Se tomarmos como exemplo uma renda anual de R$ 30.000,00 (trinta mil

reais), pela tabela em vigor teríamos o seguinte cálculo:

Renda: R$ 30.000,00
Alíquota: 27,5%
Parcela a deduzir: R$ 5.584,20
Cálculo: (30.000,00 x 0,275) – 5.584,20 = 8.250,00 – 5.584,20 = 2.665,80

Imposto a pagar: R$ 2.665,80

No entanto, a referida tabela poderia ser refeita, de forma explicativa, da

seguinte maneira:

Base de Cálculo Quantidade Alíquota Cheia Alíquota Parcela a

de Renda Progressiva Deduzir
(R$) (R$) % (R$) % (R$) (R$)
Até 13.968 13.968,00 27,5% 3841,20 - 0,00 3.841,20
Acima de 13.968,00 até 27.912,00 13.944,00 27,5% 3.834,60 15,0% 2.091,60 1.743,00
Acima de 27.912,00 2.088,00 27,5% 574,20 27,5% 574,20 0,00
Renda líquida : 30.000,00 30.000,00 27,5% 8.250,00 2.665,80 5.584,20

Note-se que a parcela final a deduzir coincide com a aplicação de 27,5%

sobre os valor da primeira faixa (13.968,00) somado ao valor resultante da aplicação da
diferença entre a alíquota de 27,5% e a segunda alíquota (15%) sobre o valor da
segunda faixa (13.944,00). Em resumo:

27,5% de 13.968 + 12,5% de 13.944 = 3841,20 + 1.743,00 = 5.584,20

Portanto, o que se convencionou chamar de parcela a deduzir, nada mais

representa do que uma outra forma de cálculo do IR em que o contribuinte, para não ter

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o trabalho de efetuar o cálculo progressivo, já desconta o valor do imposto pela

diferença entre a alíquota máxima e a alíquota da respectiva faixa.

Para calcular a parcela a deduzir da faixa intermediária, no entanto, deve-se

tomá-la como a que tem maior alíquota, de forma que a parcela a deduzir da segunda
faixa seria obtida pela aplicação da alíquota de 15% sobre o valor da primeira faixa
(12.696), resultando em R$ 1.904,40.

Assim, para fixação desse cálculo, propomos a seguinte tabela:

BASE DE CÁLCULO ALÍQUOTA PARCELA A DEDUZIR

(R$) % DO IMPOSTO
(R$)
Até 100.000,00 ---- ----
Acima de 100.000,00 até 300.000,00 15
Acima de 300.000,00 30

Vale destacar que esse mesmo mecanismo se aplica à tabela mensal,

conforme veremos mais adiante.

3. O REGIME DE BASES CORRENTES

3.1. Aspectos Gerais

Em tempos de inflação, o contribuinte tinha uma grande vantagem no

pagamento do IR, pois o fato gerador ocorrido no ano-base só ensejava o pagamento do
imposto no exercício financeiro, após a entrega da declaração.

Regime de Declaração Anual:

entrega da declaração pagamento do IR

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ano-base exercício-financeiro

Para acabar com isso, o legislador teve a idéia de antecipar a obrigação de

recolher o IR para o momento em que o empregador pagava os salários aos seus
empregados, estabelecendo a retenção na fonte.

Como tal idéia funcionou perfeitamente, o legislador resolveu estender o

recolhimento na fonte à qualquer fonte pagadora, e não apenas em relação aos salários.
Dessa forma, foi criada para a fonte pagadora uma obrigação de reter o valor do IR,
passando o fato gerador do IR na Fonte a ser instantâneo e não mais complexivo.

Com efeito, surgiu a partir daí uma ampliação do que virou o chamado
REGIME DE FONTE, consubstanciado na substituição tributária da fonte pagadora, na
qualidade de sujeito passivo indireto (responsável), com fundamento no art. 128 do
CTN.

Ao final do ano-base, o contribuinte passou a elaborar uma declaração e

calcular o imposto que seria devido, confrontando-o com o imposto já pago pelo
Regime de Fonte. Em caso de saldo a pagar, este seria quitado no exercício financeiro,
por ocasião da entrega da declaração, nos termos do art. 104 do RIR/99:

“Art. 104. O saldo do imposto (art. 88) deverá ser pago até o
último dia útil do mês fixado para entrega da declaração de
rendimentos, observado o disposto no art. 854 (Lei nº 9.250, de
1995, art. 13, parágrafo único).”

Se, de outro lado, se verificasse que o total dos valores pagos

antecipadamente fosse superior ao valor que seria efetivamente devido, ficaria
configurado, desde 31.12 do ano-base, a existência de indébito, para o qual haveria o
direito à restituição do excedente.

Todavia, sendo certo que em épocas de inflação a correção monetária desse

indébito acarretaria um ônus excessivo aos cofres públicos, objetivou-se a adequação do
Regime de Fonte ao que é hoje chamado de REGIME DE BASES CORRENTES.

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A idéia do Regime de Bases Correntes é a de que, ao final do ano-base,

Fisco e contribuinte estejam empatados, isto é, o valor do IR já pago seja o mais
próximo possível do valor que seria devido, de forma a não haver saldo a pagar nem
valor a restituir.

A inexistência de saldo a pagar configura, para o Fisco a sinalização de que

ele já recebeu tudo que deveria e que não houve qualquer postergação de pagamento.
De outro lado, a inexistência de valor a restituir, em razão da aplicação de correção
monetária (antes do Plano Real) ou de juros (após o Plano Real – Taxa SELIC)
significaria que o recebimento antecipado a maior não geraria o ônus dos acréscimos
moratórios.

Com efeito, ao final do ano-base, o contribuinte não mais faria uma

Declaração de Rendimentos, mas sim uma Declaração de Ajuste Anual. Afinal, o
sistema de antecipações não leva em consideração características pessoais do
contribuinte, que são elementos do fato gerador do IR, como o número de dependentes,
despesas médicas etc., o que leva à necessidade de se fazer o ajuste.

3.2. O Imposto de Renda Retido na Fonte - IRRF

Para as pessoas físicas, o IRRF pode ter dois tratamentos distintos,

conforme a natureza do rendimento tributável:

(a) antecipação do devido no ano-base;

(b) tributação definitiva.

A regra geral é a de que todos rendimentos são incluídos na apuração da

renda anual, ainda que sujeitos à retenção na fonte. Nesses casos, o valor do imposto
incidente na fonte sobre tais rendimentos é considerada antecipação do devido ao final
do ano-base, nos termos do art. 87, IV, do RIR/99.

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Todavia, sempre que o respectivo rendimento não integrar a base de cálculo

do imposto apurado anualmente, a retenção será considerada definitiva, não gerando
crédito do imposto. Assim o décimo terceiro salário, por exemplo, sobre a retenção na
fonte, nos termos do art. 638 do RIR/99, mas o referido rendimento é tributado em
separado, de forma definitiva:

“Art. 638. Os rendimentos pagos a título de décimo terceiro

salário (CF, art. 7º, inciso VIII) estão sujeitos à incidência do
imposto na fonte com base na tabela progressiva (art. 620),
observadas as seguintes normas (Lei nº 7.713, de 1988, art. 26, e
Lei nº 8.134, de 1990, art. 16):
I - não haverá retenção na fonte, pelo pagamento de
antecipações;
II - será devido, sobre o valor integral, no mês de sua quitação;
III - a tributação ocorrerá exclusivamente na fonte e
separadamente dos demais rendimentos do beneficiário;
IV - serão admitidas as deduções previstas na Seção VI.”

Portanto, o IRRF e o respectivo rendimento andam sempre juntos, de forma

que se este é incluído na apuração anual, aquele será crédito de IR para compensação
com o imposto devido no ano-base. Desse forma, é imperioso verificar, sempre, na
legislação as hipóteses em que o rendimento é tributado em separado.

Evidentemente, não se pode admitir que um rendimento seja incluído na

apuração anual e o imposto retido sobre ele não seja considerado. Da mesma forma
considerar como crédito o IRRF retido sobre um rendimento não adicionado na
apuração anual nada mais representa que um benefício fiscal.

De qualquer forma, seja ou não tributação exclusiva, a incidência do IRRF

poderá se dar mediante a aplicação de alíquota específica ou mediante a utilização da
tabela progressiva mensal, prevista no art. 620 do RIR/99, com a alteração promovida
pela Lei nº 11.311/2006:

BASE DE CÁLCULO ALÍQUOTA PARCELA A DEDUZIR

(R$) % DO IMPOSTO
(R$)

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Até 1.257,12 ---- ----

Acima de 1.257,12 até 2.512,08 15 188,57
Acima de 2.512,08 27,5 502,58

Frise-se que, por ser a tabela acima mensal, quando no mesmo mês houver
mais de um pagamento pela mesma fonte pagadora, deverão ser somados os
rendimentos para efeito de aplicação da tabela mensal, compensando-se o imposto
anteriormente retido (§ 2º) por essa fonte.

3.3. Recolhimento Mensal Obrigatório (Carnê-Leão)

Além das retenções na fonte, o regime de bases correntes exige também que
o contribuinte efetue, mensalmente, recolhimentos a título de antecipação do IR devido
ao final do ano-base.

Essas antecipações são devidas sempre que a pessoa física receber de outra
pessoa física, ou de fontes situadas no exterior (cabendo a conversão, neste caso, pelo
Banco Central, de acordo com o art. 108), rendimentos que não tenham sido tributados
na fonte, no país, tais como os elencados de forma exemplificativa no art. 106 e
exaustiva no art. 107 do RIR/99.

Tais recolhimentos mensais ganharam a denominação de Carnê-Leão, pois

que, antigamente, as guias de recolhimento eram adquiridas em papelaria, em bloco, tal
qual é hoje o carnê de recolhimento do INSS de autônomos.

A Base de Cálculo do imposto será a diferença entre os rendimentos de que

tratam os arts. 106 e 107 e as deduções previstas nos arts. 74 a 79, observado o disposto
nos arts. 47, 48 e 50. As deduções a que se referem os arts. 74, 77 e 78 somente poderão
ser efetuadas quando não tiverem sido deduzidas de outros rendimentos sujeitos à
tributação na fonte e as referidas no art. 75 aplicam-se somente a rendimentos do
trabalho não-assalariado de que trata o art. 45.

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 14

Nos termos do art. 111 do RIR/1999, aplicar-se-á, à base de cálculo acima

prevista, as alíquotas da tabela progressiva mensal prevista no art. 620 do RIR e
reproduzida no item anterior.

De acordo com o art. 852 do RIR/1999, o imposto deverá ser pago até o
último dia útil do mês subseqüente àquele em que os rendimentos ou ganhos forem
percebidos. No caso da declaração final do espólio (encerramento), o prazo está
estabelecido no art. 855 e deverá o recolhimento ser efetuado na data prevista para a
entrega da respectiva declaração de rendimentos.

Os rendimentos sujeitos a incidência mensal devem integrar a base de

cálculo do imposto na declaração de rendimentos, e o imposto pago será compensado
com o apurado nessa declaração (art. 109).

3.4. Imposto Complementar

O Imposto Complementar é uma opção do contribuinte, que poderá, efetuar,

no curso do ano-calendário, complementação do imposto que for devido, sobre os
rendimentos recebidos.

Este imposto complementar terá como base de cálculo a diferença entre a

soma dos valores:

(a) de todos os rendimentos recebidos no curso do ano-calendário, sujeitos à

tributação na declaração de rendimentos, inclusive o resultado positivo da
atividade rural;

(b) das deduções previstas no art. 83, inciso II, conforme o caso.

Nos termos do art. 115, a complementação do imposto se fará mediante a

utilização da tabela progressiva anual.

3.5. Contribuinte do IRPF e a obrigação de apresentar a declaração

IRPF
 15

O contribuinte do IRPF é a pessoa que manifesta a capacidade contributiva,

isto é, que manifesta a renda suscetível de tributação. Todavia, esse contribuinte, não
necessariamente estará obrigado a apresentar Declaração de Ajuste. Isto porque o
RIR/99 estabelece a obrigatoriedade em função de condições específicas, conforme
veremos.

São contribuintes do Imposto de Renda, nos termos dos arts. 2º e 3º do

RIR/1999, as pessoas físicas domiciliadas ou residentes no Brasil, titulares de
disponibilidade econômica ou jurídica de renda ou proventos de qualquer natureza,
inclusive rendimentos e ganhos de capital, as pessoas físicas que perceberem
rendimentos de bens de que tenham a posse como se lhes pertencessem e além dos
residentes ou domiciliados no exterior ou a eles equiparados, que percebam renda ou
proventos no País.

Assim sendo, tendo em vista a faixa de isenção e outras situações

específicas, a Declaração de Ajuste Anual deverá ser apresentada pelos contribuintes
que tenham incorrido em uma das seguintes situações definidas na Instrução Normativa
SRF n° 110/2001 (adaptada nesta apostila à Lei n° 10.451/2002):

(a) receberam rendimentos tributáveis, nos termos dos arts. 43, 44, 45, 47,
48, 49, 52, 53, 54 e 55 do RIR/1999, desde que o valor total seja superior a
R$ 12.696,00 (faixa isenta);

(b) receberam rendimentos isentos, não-tributáveis ou tributados

exclusivamente na fonte no valor total superior a R$ 40.000,00;

(c) participaram do quadro societário de empresa como titular ou sócio;

(d) tiveram a posse ou a propriedade de bens ou direitos, inclusive terra nua,

de valor total superior a R$ 80.000,00;

(e) realizaram, em qualquer mês, ganho de capital na alienação de bens ou

direitos, sujeito à incidência do imposto; ou operações em bolsa de valores,
de mercadorias, de futuros e assemelhadas.

(f) tenham passado à condição de residente no Brasil no ano anterior;

(g) no caso de rendimentos exclusivos da atividade rural:

(g.1) tenham auferido receita bruta superior a R$ 54.000,00; ou
(g.2.) desejam compensar prejuízos de anos-calendários anteriores.

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 16

Assim, todo contribuinte que se encontre em qualquer uma dessas condições

está obrigado a apresentar Declaração de Ajuste Anual, seja completa ou simplificada.
Todavia, a norma em questão não impede a todo e qualquer contribuinte, ainda que não
obrigado, a apresentar a Declaração, o que se recomenda para aqueles que já possuam
algum rendimento.

3.6. Situações Especiais

A legislação prevê situações especiais em que a Declaração de Ajuste

poderá ser apresentada, dependendo do estado civil dos contribuintes:

1. Contribuintes casados: apresentam a declaração em separado; opcionalmente o farão

em conjunto.

(a) se em separado: cada cônjuge declarará os próprios rendimentos, além

de:
(i) 50% dos rendimentos produzidos pelos bens comuns, compensando
50% do imposto pago ou retido sobre os mesmos; ou
(ii) um deles inclui a totalidade dos rendimentos produzidos pelos bens
comuns, compensando o valor total do imposto pago ou retido na fonte,
independentemente de qual deles tenha sofrido a retenção ou efetuado o
recolhimento.

(b) se em conjunto: a declaração será apresentada em nome de um dos

cônjuges, abrangendo todos os rendimentos, inclusive os provenientes de
bens gravados com cláusula de incomunicabilidade ou inalienabilidade, e
das pensões de gozo privativo.

2. Contribuintes que tenham companheiro: apresentam a declaração em separado;

opcionalmente o farão em conjunto.

(a) se em separado: cada companheiro declarará os próprios rendimentos,

além do percentual dos rendimentos produzidos pelos bens em condomínio,
equivalente à sua participação nos mesmos.

(b) se em conjunto: a declaração será apresentada em nome de um dos

cônjuges, abrangendo todos os rendimentos, inclusive os provenientes de

IRPF
 17

bens gravados com cláusula de incomunicabilidade ou inalienabilidade, e

das pensões de gozo privativo.

3. Contribuinte divorciado que tenha se casado novamente: apresenta a declaração na

condição de casado, tendo direito a deduzir pensões alimentícias pagas por força de
decisão judicial ou acordo homologado judicialmente.

4. Contribuinte separado de fato: apresenta a declaração na condição de casado, quanto

aos bens e rendimentos comuns.

5. Contribuinte desquitado, divorciado ou separado judicialmente: apresenta

declaração na condição de solteiro, podendo incluir dependentes que vivam sob sua
guarda, desde que inclua os rendimentos dos dependentes em sua declaração.

6. Contribuinte viúvo: apresenta declaração com o próprio CPF, incluindo os

rendimentos do seu trabalho, das pensões de que tenha gozo privativo e de quaisquer
bens que não estejam no inventário do cônjuge falecido.

7. Contribuinte menor: poderá declarar sozinho ou em conjunto com os pais, com

quem o crie, o eduque e detenha a sua guarda. Na primeira hipótese, o fará em seu
próprio CPF.

8. Contribuinte menor emancipado: apresenta declaração em seu nome e com CPF

próprio. Poderá, se apresentar os requisitos para permanecer como dependente,
apresentá-la em conjunto com um dos pais, desde que este inclua os rendimentos do
menor sob sua guarda.

9. Contribuinte incapaz: o tutor, curador ou responsável declarará os rendimentos no

CPF do incapaz.

10. Espólio: a declaração referente ao ano-calendário anterior ao do falecimento não é

considerada declaração de espólio. As declarações inicial e intermediárias seguem as
mesmas regras e condições das declarações das demais pessoas físicas. A declaração
final refere-se ao ano-calendário em que for homologada a partilha, sobrepartilha ou

IRPF
 18

efetuada a adjudicação dos bens, de forma a compreender o período entre 1º de janeiro e

a data da homologação e deverá ser apresentada no prazo de 30 dias contados do
trânsito em julgado da decisão homologatória.

3.7. Multa pela ausência de entrega de Declaração

No caso de ausência de entrega da declaração, prevê o art. 964 a aplicação das

seguintes penalidades:

I - multa de mora:
a) de um por cento ao mês ou fração sobre o valor do imposto devido, nos casos de falta
de apresentação da declaração de rendimentos ou de sua apresentação fora do prazo,
ainda que o imposto tenha sido pago integralmente, observado o disposto nos §§ 2º e 5º
deste artigo (Lei nº 8.981, de 1995, art. 88, inciso I, e Lei nº 9.532, de 1997, art. 27);

b) de dez por cento sobre o imposto apurado pelo espólio, nos casos do § 1º do art. 23
(Decreto-Lei nº 5.844, de 1943, art. 49);

II - multa:
a) de cento e sessenta e cinco reais e setenta e quatro centavos a seis mil, seiscentos e
vinte nove reais e sessenta centavos no caso de declaração de que não resulte imposto
devido (Lei nº 8.981, de 1995, art. 88, inciso II, e Lei nº 9.249, de 1995, art. 30);

4. APURAÇÃO DO IMPOSTO

4.1. Aspectos Gerais

IRPF
 19

A apuração do IRPF é, de fato, uma conta matemática de grande

simplicidade, desde que se tenha conhecimento prévio da distinção fundamental entre as
espécies de Rendimentos e Deduções que irão compor a base de cálculo do IR.

A legislação separa os rendimentos em:

(a) Rendimentos Tributáveis: são aqueles rendimentos que estão sujeitos à

apuração anual do imposto, ainda que tenha sofrido retenção na fonte;

(b) Rendimentos Isentos e Não Tributáveis: são aqueles rendimentos sobre

os quais não há a incidência do IR, seja no regime de fonte, seja na apuração
anual do imposto; e

(c) Rendimentos Sujeitos à Tributação Exclusiva: são aqueles rendimentos

tributados em separado, isto é, que embora sofram a incidência do IR, nem o
rendimento, nem o eventual IRRF sobre ele, são computados na apuração
anual.

Sem prejuízo da distinção acima feita, é importante ressaltar que a

Declaração de Ajuste Anual exige a indicação de todos os rendimentos, sejam eles
Tributáveis, Isentos e Não Tributáveis ou Sujeitos à Tributação Exclusiva.

O motivo de tal exigência se coaduna com a exigência contida no art. 798

do RIR/99 que exige a apresentação de declaração dos bens e direitos da pessoa física:

“Art. 798. Como parte integrante da declaração de rendimentos, a pessoa

física apresentará relação pormenorizada dos bens imóveis e móveis e
direitos que, no País ou no exterior, constituam o seu patrimônio e o de seus
dependentes, em 31 de dezembro do ano-calendário, bem como os bens e
direitos adquiridos e alienados no mesmo ano (Lei nº 9.250, de 1995, art.
25).
§ 1º Devem ser declarados (Lei nº 9.250, de 1995, art. 25, § 1º):
I - os bens imóveis, os veículos automotores, as embarcações e as
aeronaves, independentemente do valor de aquisição;
II - os demais bens móveis, tais como antigüidades, obras de arte, objetos de
uso pessoal e utensílios, cujo valor de aquisição unitário seja igual ou
superior a cinco mil reais;
III - os saldos de aplicações financeiras e de conta corrente bancária cujo
valor individual, em 31 de dezembro do ano-calendário, exceda a cento e
quarenta reais;

IRPF
 20

IV - os investimentos em participações societárias, em ações negociadas ou

não em bolsa de valores e em ouro, ativo financeiro, cujo valor de aquisição
unitário seja igual ou superior a um mil reais.”

Com efeito, o Fisco não se contenta em que o contribuinte declare seus

rendimentos, mas também se preocupa com a variação patrimonial da pessoa física, pois
que qualquer acréscimo patrimonial é tributável pelo IR, como indica o art. 55, XIII, do
RIR/99:

“Art. 55. São também tributáveis:

(...)
XIII – as quantias correspondentes ao acréscimo patrimonial da
pessoa física, apurado mensalmente, quando esse acréscimo não
for justificado pelos rendimentos tributáveis, não tributáveis,
tributáveis exclusivamente na fonte ou objeto de tributação
definitiva;”

Daí a exigência de que sejam informados na declaração não apenas os

rendimentos tributáveis, mas todo e qualquer rendimento, para confrontação com a
variação do patrimônio relacionado na declaração de bens. Não é por outro motivo que
a declaração de bens pressupõe a indicação da situação patrimonial no ano-base e da
situação no ano-base anterior, evidenciando a variação do ativo total.

Portanto, é de se recomendar muita cautela no preenchimento das

declarações, de forma a não excluir nenhum rendimento ou deixar de anotar qualquer
variação patrimonial, sob pena de lavratura de auto de infração, com base no art. 807 do
RIR/99:

“Art. 807. O acréscimo do patrimônio da pessoa física está

sujeito à tributação quando a autoridade lançadora comprovar, à
vista das declarações de rendimentos e de bens, não
corresponder esse aumento aos rendimentos declarados, salvo se
o contribuinte provar que aquele acréscimo teve origem em
rendimentos não tributáveis, sujeitos à tributação definitiva ou já
tributados exclusivamente na fonte.”

4.1. Rendimentos Tributáveis

IRPF
 21

São tributáveis pelo IRPF todos os rendimentos percebidos pela pessoa

física, provenientes do trabalho assalariado ou não, bem como outros proventos
recebidos.

O art. 43 do RIR, ao tratar do trabalho assalariado, apresenta uma

enumeração exemplificativa (numerus apertus) de rendimentos sujeitos à tributação
pelo IRPF.

“Art. 43. São tributáveis os rendimentos provenientes do

trabalho assalariado, as remunerações por trabalho prestado no
exercício de empregos, cargos e funções, e quaisquer proventos
ou vantagens percebidos, tais como (Lei nº 4.506, de 1964, art.
16, Lei nº 7.713, de 1988, art. 3º, § 4º, Lei nº 8.383, de 1991, art.
74, e Lei nº 9.317, de 1996, art. 25, e Medida Provisória nº
1.769-55, de 11 de março de 1999, arts. 1º e 2º):
I - salários, ordenados, vencimentos, soldos, soldadas,
vantagens, subsídios, honorários, diárias de comparecimento,
bolsas de estudo e de pesquisa, remuneração de estagiários;
II - férias, inclusive as pagas em dobro, transformadas em
pecúnia ou indenizadas, acrescidas dos respectivos abonos;
III - licença especial ou licença-prêmio, inclusive quando
convertida em pecúnia;
IV - gratificações, participações, interesses, percentagens,
prêmios e quotas-partes de multas ou receitas;
V - comissões e corretagens;
VI - aluguel do imóvel ocupado pelo empregado e pago pelo
empregador a terceiros, ou a diferença entre o aluguel que o
empregador paga pela locação do imóvel e o que cobra a menos
do empregado pela respectiva sublocação;
VII - valor locativo de cessão do uso de bens de propriedade do
empregador;
VIII - pagamento ou reembolso do imposto ou contribuições que
a lei prevê como encargo do assalariado;
IX - prêmio de seguro individual de vida do empregado pago
pelo empregador, quando o empregado é o beneficiário do
seguro, ou indica o beneficiário deste;
X - verbas, dotações ou auxílios, para representações ou custeio
de despesas necessárias para o exercício de cargo, função ou
emprego;
XI - pensões, civis ou militares, de qualquer natureza, meios-
soldos e quaisquer outros proventos recebidos de antigo
empregador, de institutos, caixas de aposentadoria ou de
entidades governamentais, em virtude de empregos, cargos ou
funções exercidos no passado;
XII - a parcela que exceder ao valor previsto no art. 39, XXXIV;

IRPF
 22

XIII - as remunerações relativas à prestação de serviço por:

a) representantes comerciais autônomos (Lei nº 9.250, de
1995, art. 34, § 1º, alínea b);
b) conselheiros fiscais e de administração, quando
decorrentes de obrigação contratual ou estatutária;
c) diretores ou administradores de sociedades anônimas, civis
ou de qualquer espécie, quando decorrentes de obrigação
contratual ou estatutária;
d) titular de empresa individual ou sócios de qualquer espécie
de sociedade, inclusive as optantes pelo SIMPLES de que
trata a Lei nº 9.317, de 1996;
e) trabalhadores que prestem serviços a diversas empresas,
agrupados ou não em sindicato, inclusive estivadores,
conferentes e assemelhados;
XIV - os benefícios recebidos de entidades de previdência
privada, bem como as importâncias correspondentes ao resgate
de contribuições, observado o disposto no art. 39, XXXVIII (Lei
nº 9.250, de 1995, art. 33);
XV - os resgates efetuados pelo quotista de Fundos de
Aposentadoria Programada Individual - FAPI (Lei nº 9.477, de
1997, art. 10, § 2º);
XVI - outras despesas ou encargos pagos pelos empregadores
em favor do empregado;
XVII - benefícios e vantagens concedidos a administradores,
diretores, gerentes e seus assessores, ou a terceiros em relação à
pessoa jurídica, tais como:
a) a contraprestação de arrendamento mercantil ou o aluguel
ou, quando for o caso, os respectivos encargos de
depreciação, relativos a veículos utilizados no transporte
dessas pessoas e imóveis cedidos para seu uso;
b) as despesas pagas diretamente ou mediante a contratação
de terceiros, tais como a aquisição de alimentos ou quaisquer
outros bens para utilização pelo beneficiário fora do
estabelecimento da empresa, os pagamentos relativos a
clubes e assemelhados, os salários e respectivos encargos
sociais de empregados postos à disposição ou cedidos pela
empresa, a conservação, o custeio e a manutenção dos bens
referidos na alínea ‘a’.”

Da mesma forma, o art. 45 trata dos rendimentos do trabalho não

assalariado, exercido por profissionais liberais.

“Art. 45. São tributáveis os rendimentos do trabalho não-

assalariado, tais como (Lei nº 7.713, de 1988, art. 3º, § 4º):
I - honorários do livre exercício das profissões de médico,
engenheiro, advogado, dentista, veterinário, professor,

IRPF
 23

economista, contador, jornalista, pintor, escritor, escultor e de

outras que lhes possam ser assemelhadas;
II - remuneração proveniente de profissões, ocupações e
prestação de serviços não-comerciais;
III - remuneração dos agentes, representantes e outras pessoas
sem vínculo empregatício que, tomando parte em atos de
comércio, não os pratiquem por conta própria;
IV - emolumentos e custas dos serventuários da Justiça, como
tabeliães, notários, oficiais públicos e outros, quando não forem
remunerados exclusivamente pelos cofres públicos;
V - corretagens e comissões dos corretores, leiloeiros e
despachantes, seus prepostos e adjuntos;
VI - lucros da exploração individual de contratos de empreitada
unicamente de lavor, qualquer que seja a sua natureza;
VII - direitos autorais de obras artísticas, didáticas, científicas,
urbanísticas, projetos técnicos de construção, instalações ou
equipamentos, quando explorados diretamente pelo autor ou
criador do bem ou da obra;
VIII - remuneração pela prestação de serviços no curso de
processo judicial.
Parágrafo único. No caso de serviços prestados a pessoa física
ou jurídica domiciliada em países com tributação favorecida, o
rendimento tributável será apurado em conformidade com o art.
245 (Lei nº 9.430, de 1996, art. 19).”

Aluguéis

Os rendimentos recebidos a título de aluguel pela ocupação, uso ou

exploração de qualquer bem corpóreo estão sujeitos à tributação, como indica o art. 49
do RIR/99. Nesse ponto, cumpre frisar que, em caso de cessão gratuita de imóvel,
determina o § 1º um valor locativo de 10% do valor venal do imóvel (ou valor constante
da guia do IPTU), salvo se a cessão em questão seja feita para parente de primeiro grau
ou ao cônjuge.

Todavia, o art. 50 do RIR/99 autoriza a dedução, para fins de determinação

do rendimento de aluguéis, os valores abaixo relacionados, desde que suportados pelo
locador (IN 15/2002):

(a) impostos (IPTU), taxas (taxa de incêndio, TCL) e emolumentos sobre o

bem que produza o rendimento;

IRPF
 24

(b) despesas de condomínio;

(c) o aluguel pago pela locação de imóvel sublocado;

(d) as despesas de cobrança ou recebimento (administradora de imóveis,

bancos etc.).

Outros Rendimentos

Todos os demais rendimentos previstos no art. 55 do RIR/99 são também

tributáveis e devem constar na Declaração de Ajuste Anual. Nesse ponto, vale destacar
o inciso X, que determina a cobrança do IR sobre os rendimentos derivados de
atividades ou transações ilícitas, consagrando o princípio do non olet.

Forma de Declaração

Na Declaração da Ajuste Anual Completa, todo e qualquer rendimento

tributável deverá ser declarado, conforme seja percebido de pessoa jurídica ou pessoa
física. No caso de recebimento de pessoa jurídica, deverá o rendimento ser indicado no
Quadro 1, por cada fonte pagadora, juntamente com o valor do IRRF eventualmente
retido.

Já no caso de recebimentos de pessoa física ou provenientes do exterior,

deverá o contribuinte declarar o valor mensal dos rendimentos (pelo regime de caixa),
sem indicação da fonte pagadora. Dos valores recebidos mensalmente poderão ser
descontados os valores constantes no livro caixa do autônomo, bem como os valores
pagos antecipadamente a título de recolhimento mensal obrigatório (carnê-leão).

4.2. Rendimentos Isentos e Não Tributáveis

IRPF
 25

Os Rendimentos Isentos e Não Tributáveis englobam, como o próprio título

sugere, rendimentos que são objeto de isenção ou que estão fora do âmbito de
incidência da norma tributária. Vale dizer, no primeiro caso estamos diante de norma
expressa de não incidência sobre determinados rendimentos, enquanto no segundo
haveria o reconhecimento da legislação de que o suposto rendimento simplesmente não
faz parte do conceito de renda.

Essa diferenciação é melhor entendida quando comparamos, por exemplo, o

rendimento decorrente de lucros e dividendos distribuídos por pessoas jurídicas, cuja
isenção é determinada em lei e vigora parcialmente desde 1993 e integralmente a partir
de 1996, com os diversos rendimentos decorrentes de indenizações.

O conceito constitucional de renda, tal qual esclarecido no art. 43 do CTN

pressupõe, como já dito, a existência de acréscimo patrimonial. Por sua vez, a
indenização representa nada mais que a mera reposição de uma perda patrimonial
sofrida, como é o caso da Indenização por Acidente de Trabalho.

Com efeito, em nenhum dos casos haverá a incidência do IR, mas por
motivos diversos.

O art. 39 do RIR/99 lista os rendimentos que não são computados no

rendimento bruto anual, que passamos a comentar:

Ajuda de Custo
“I – a ajuda de custo destinada a atender às despesas com
transporte, frete e locomoção do beneficiado e seus familiares,
em caso de remoção de um município para outro, sujeita à
comprovação posterior pelo contribuinte.”

A ajuda de custo se reveste de caráter indenizatório, destinando-se a

ressarcir os gastos do empregado em virtude de sua remoção para localidade diversa
daquela em que residia, tendo, neste preceito da legislação tributária, o mesmo
significado que deflui da legislação trabalhista ou estatutária. Assim, se o pagamento for

IRPF
 26

feito de maneira continuada ou sem a comprovação da mudança, será considerado

rendimento tributável e estará sujeito à incidência do IR.

Alienação de Bens de Pequeno Valor

II - o ganho de capital auferido na alienação de bens e direitos
de pequeno valor, cujo preço unitário de alienação, no mês em
que esta se realizar, seja igual ou inferior a vinte mil reais (Lei
nº 9.250, de 1995, art. 22);

Cumpre ressaltar que, para os efeitos desse dispositivo, o § 1º do art. 39

considera que se houver a alienação de diversos bens ou direitos da mesma natureza, os
seus valores serão somados para confrontação com o limite de R$ 20.000,00.

Alienação do Único Imóvel

III - o ganho de capital auferido na alienação do único imóvel
que o titular possua, cujo valor de alienação seja de até
quatrocentos e quarenta mil reais, desde que não tenha sido
realizada qualquer outra alienação nos últimos cinco anos (Lei
nº 9.250, de 1995, art. 23);

Este dispositivo é de grande relevância e configura-se objeto de inúmeros

planejamentos fiscais. A finalidade original da norma era, evidentemente, isentar a
alienação daquele imóvel que seria, supostamente, a residência do contribuinte, desde
que não se tratasse de imóvel de grande valor (até R$ 440.000,00).

No entanto, o dispositivo em questão é de objetividade cristalina, não

fazendo qualquer distinção quanto à utilização do imóvel, apresentando como única
condição a inexistência de outra alienação nos 5 anos anteriores.

Assim é que, em determinados casos, por ter adquirido um imóvel em valor

extremamente baixo, o contribuinte vem a doá-lo ou vendê-lo a seu filho pelo custo de
aquisição, para que este efetue a alienação ao terceiro e, então faça a venda ao valor de
mercado, evitando a incidência da tributação sobre o ganho de capital.

Alimentação, Transporte e Uniformes

IV - a alimentação, o transporte e os uniformes ou vestimentas
especiais de trabalho, fornecidos gratuitamente pelo empregador

IRPF
 27

a seus empregados, ou a diferença entre o preço cobrado e o

valor de mercado (Lei nº 7.713, de 1988, art. 6º, inciso I);

Auxílio-alimentação e Auxílio-transporte em Pecúnia a Servidor Público Federal

Civil
V - o auxílio-alimentação e o auxílio transporte pago em
pecúnia aos servidores públicos federais ativos da
Administração Pública Federal direta, autárquica e fundacional
(Lei nº 8.460, de 17 de setembro de 1992, art. 22 e §§ 1º e 3º,
alínea "b", e Lei nº 9.527, de 1997, art. 3º, e Medida Provisória
no 1.783-3, de 11 de março de 1999, art.1o, § 2o).

Benefícios Percebidos por Deficientes Mentais

VI - os valores recebidos por deficiente mental a título de
pensão, pecúlio, montepio e auxílio, quando decorrentes de
prestações do regime de previdência social ou de entidades de
previdência privada (Lei nº 8.687, de 20 de julho de 1993, art.
1º);

Bolsas de Estudo
VII - as bolsas de estudo e de pesquisa caracterizadas como
doação, quando recebidas exclusivamente para proceder a
estudos ou pesquisas e desde que os resultados dessas atividades
não representem vantagem para o doador, nem importem
contraprestação de serviços (Lei nº 9.250, de 1995, art. 26);

Cadernetas de Poupança
VIII - os rendimentos auferidos em contas de depósitos de
poupança (Lei nº 8.981, de 1995, art. 68, inciso III);

Cessão Gratuita de Imóvel

IX - o valor locativo do prédio construído, quando ocupado por
seu proprietário ou cedido gratuitamente para uso do cônjuge ou
de parentes de primeiro grau (Lei nº 7.713, de 1988, art. 6º,
inciso III);

Contribuições Empresariais para o PAIT

X - as contribuições empresariais ao Plano de Poupança e
Investimento - PAIT (Decreto-Lei nº 2.292, de 21 de novembro
de 1986, art. 12, inciso III, e Lei nº 7.713, de 1988, art. 6º, inciso
X);

Contribuições Patronais para Programa de Previdência Privada

XI - as contribuições pagas pelos empregadores relativas a
programas de previdência privada em favor de seus empregados
e dirigentes (Lei nº 7.713, de 1988, art. 6º, inciso VIII);

Contribuições Patronais para o Plano de Incentivo à Aposentadoria

Programada Individual

IRPF
 28

XII - as contribuições pagas pelos empregadores relativas ao

Plano de Incentivo à Aposentadoria Programada
Individual - FAPI, destinadas a seus empregados e
administradores, a que se refere a Lei nº 9.477, de 24 de julho de
1997;

Diárias
XIII - as diárias destinadas, exclusivamente, ao pagamento de
despesas de alimentação e pousada, por serviço eventual
realizado em município diferente do da sede de trabalho,
inclusive no exterior (Lei nº 7.713, de 1988, art. 6º, inciso II);

Doações e Heranças
XV - o valor dos bens adquiridos por doação ou herança,
observado o disposto no art. 119 (Lei nº 7.713, de 1988, art. 6º,
inciso XVI, e Lei nº 9.532, de 10 de dezembro de 1997, art. 23 e
parágrafos);

Indenizações

Os incisos XVI a XXIV tratam dos diversos tipos de indenização, sendo

certo que, com dito, qualquer recebimento de natureza indenizatória está fora da
incidência do IR

Letras Hipotecárias
XXV - os juros produzidos pelas letras hipotecárias (Lei nº
8.981, de 1995, art. 68, inciso III);

Lucros e Dividendos Distribuídos

XXIX - os lucros ou dividendos calculados com base nos
resultados apurados a partir do mês de janeiro de 1996, pagos ou
creditados pelas pessoas jurídicas tributadas com base no lucro
real, presumido ou arbitrado (Lei nº 9.249, de 1995, art. 10);

Pecúlio do Instituto Nacional do Seguro Social - INSS

XXX - o pecúlio recebido pelos aposentados que tenham
voltado a trabalhar até 15 de abril de 1994, em atividade sujeita
ao regime previdenciário, pago pelo Instituto Nacional do
Seguro Social - INSS ao segurado ou a seus dependentes, após a
sua morte, nos termos do art. 1º da Lei nº 6.243, de 24 de
setembro de 1975 (Lei nº 7.713, de 1988, art. 6º, inciso XI, Lei
nº 8.213, de 24 de julho de 1991, art. 81, inciso II, e Lei nº
8.870, de 15 de abril de 1994, art. 29);

Pensionistas com Doença Grave

XXXI - os valores recebidos a título de pensão, quando o
beneficiário desse rendimento for portador de doença
relacionada no inciso XXXIII deste artigo, exceto a decorrente

IRPF
 29

de moléstia profissional, com base em conclusão da medicina

especializada, mesmo que a doença tenha sido contraída após a
concessão da pensão (Lei nº 7.713, de 1988, art. 6º, inciso XXI,
e Lei nº 8.541, de 1992, art. 47);

PIS e PASEP
XXXII - o montante dos depósitos, juros, correção monetária e
quotas-partes creditados em contas individuais pelo Programa de
Integração Social - PIS e pelo Programa de Formação do
Patrimônio do Servidor Público - PASEP (Lei nº 7.713, de 1988,
art. 6º, inciso VI);

Proventos de Aposentadoria por Doença Grave

XXXIII - os proventos de aposentadoria ou reforma, desde que
motivadas por acidente em serviço e os percebidos pelos
portadores de moléstia profissional, tuberculose ativa, alienação
mental, esclerose múltipla, neoplasia maligna, cegueira,
hanseníase, paralisia irreversível e incapacitante, cardiopatia
grave, doença de Parkinson, espondiloartrose anquilosante,
nefropatia grave, estados avançados de doença de Paget (osteíte
deformante), contaminação por radiação, síndrome de
imunodeficiência adquirida, e fibrose cística (mucoviscidose),
com base em conclusão da medicina especializada, mesmo que a
doença tenha sido contraída depois da aposentadoria ou reforma
(Lei nº 7.713, de 1988, art. 6º, inciso XIV, Lei nº 8.541, de
1992, art. 47, e Lei nº 9.250, de 1995, art. 30, § 2º);

Proventos e Pensões de Maiores de 65 Anos

XXXIV - os rendimentos provenientes de aposentadoria e
pensão, transferência para a reserva remunerada ou reforma,
pagos pela Previdência Social da União, dos Estados, do Distrito
Federal e dos Municípios, por qualquer pessoa jurídica de
direito público interno, ou por entidade de previdência privada,
até o valor de novecentos reais por mês, a partir do mês em que
o contribuinte completar sessenta e cinco anos de idade, sem
prejuízo da parcela isenta prevista na tabela de incidência
mensal do imposto (Lei nº 7.713, de 1988, art. 6º, inciso XV, e
Lei nº 9.250, de 1995, art. 28);

Proventos e Pensões da FEB

XXXV - as pensões e os proventos concedidos de acordo com o
Decreto-Lei nº 8.794 e o Decreto-Lei nº 8.795, ambos de 23 de
janeiro de 1946, e Lei nº 2.579, de 23 de agosto de 1955, Lei nº
4.242, de 17 de julho de 1963, art. 30, e Lei nº 8.059, de 4 de
julho de 1990, art. 17, em decorrência de reforma ou
falecimento de ex-combatente da Força Expedicionária
Brasileira (Lei nº 7.713, de 1988, art. 6º, inciso XII);

Redução do Ganho de Capital

IRPF
 30

XXXVI - o valor correspondente ao percentual anual fixo de

redução do ganho de capital na alienação de bem imóvel
adquirido até 31 de dezembro de 1988 a que se refere o art. 139
(Lei nº 7.713, de 1988, art. 18);

Rendimentos Distribuídos ao Titular ou a Sócios de Microempresa e Empresa de

Pequeno Porte, Optantes pelo SIMPLES
XXXVII - os valores pagos ao titular ou a sócio da
microempresa ou empresa de pequeno porte, que optarem pelo
SIMPLES, salvo os que corresponderem a pro labore, aluguéis
ou serviços prestados (Lei nº 9.317, de 5 de dezembro de 1996,
art. 25);

Resgate de Contribuições de Previdência Privada

XXXVIII - o valor de resgate de contribuições de previdência
privada, cujo ônus tenha sido da pessoa física, recebido por
ocasião de seu desligamento do plano de benefício da entidade,
que corresponder às parcelas de contribuições efetuadas no
período de 1º de janeiro de 1989 a 31 de dezembro de 1995
(Medida Provisória nº 1.749-37, de 11 de março de 1999, art.
6º);

Resgate do Fundo de Aposentadoria Programada Individual - FAPI

XXXIX - os valores dos resgates na carteira dos Fundos de
Aposentadoria Programada Individual - FAPI, para mudança das
aplicações entre Fundos instituídos pela Lei nº 9.477, de 1997,
ou para a aquisição de renda junto às instituições privadas de
previdência e seguradoras que operam com esse produto (Lei nº
9.477, de 1997, art. 12);

Salário-família
XLI - o valor do salário-família (Lei nº 8.112, de 1990, art. 200,
e Lei nº 8.218, de 1991, art. 25);

Seguro-desemprego e Auxílios Diversos

XLII - os rendimentos percebidos pelas pessoas físicas
decorrentes de seguro-desemprego, auxílio-natalidade, auxílio-
doença, auxílio-funeral e auxílio-acidente, pagos pela
previdência oficial da União, dos Estados, do Distrito Federal e
dos Municípios e pelas entidades de previdência privada (Lei nº
8.541, de 1992, art. 48, e Lei nº 9.250, de 1995, art. 27);

Seguro e Pecúlio
XLIII - o capital das apólices de seguro ou pecúlio pago por
morte do segurado, bem como os prêmios de seguro restituídos
em qualquer caso, inclusive no de renúncia do contrato (Lei nº
7.713, de 1988, art. 6º, inciso XIII);

Seguros de Previdência Privada

IRPF
 31

XLIV - os seguros recebidos de entidades de previdência

privada decorrentes de morte ou invalidez permanente do
participante (Lei nº 7.713, de 1988, art. 6º, inciso VII, e Lei nº
9.250, de 1995, art. 32);

Serviços Médicos Pagos, Ressarcidos ou Mantidos pelo Empregador

XLV - o valor dos serviços médicos, hospitalares e dentários
mantidos, ressarcidos ou pagos pelo empregador em benefício
de seus empregados;

Valor de Bens ou Direitos Recebidos em Devolução do Capital

XLVI - a diferença a maior entre o valor de mercado de bens e
direitos, recebidos em devolução do capital social e o valor
destes constantes da declaração de bens do titular, sócio ou
acionista, quando a devolução for realizada pelo valor de
mercado (Lei nº 9.249, de 1995, art. 22, § 4º);

Cumpre ressaltar que em razão das não-incidências previstas no art. 39,

sobre tais rendimentos não há, como corolário, a incidência do IRRF, como bem dispõe
o art. 623 do RIR/99.

Na Declaração de Ajuste Anual, os Rendimentos Isentos devem ser

informados no quadro 3, para serem somados e transportados para o campo OUTRAS
INFORMAÇÕES, no Resumo da Declaração.

4.3. Rendimentos sujeitos à Tributação Exclusiva

Os rendimentos sujeitos à Tributação Exclusiva são aqueles cuja tributação

se dá de forma separada, de forma que nem o respectivo rendimento não integra a base
de cálculo do imposto anual, nem o imposto a ele referente poderá ser compensado na
Declaração de Ajuste Anual.

Nesse caso, o contribuinte que sofre a tributação sobre esses rendimentos

deve informar na Declaração de Ajuste Anual apenas o valor líquido dos rendimentos,
isto é, já deduzido o imposto eventualmente retido ou pago.

IRPF
 32

Em virtude de serem tributados separadamente, o IR sobre esses

rendimentos pode ser calculado com base na tabela progressiva mensal, ou mediante a
incidência de alíquota específica, como veremos:

Décimo-Terceiro Salário

O Décimo Terceiro Salário está sujeito ao IRRF com base na tabela

progressiva mensal, como determina o art. 638 do RIR/99

Ganhos de Capital na Alienação de Bens e Direitos

O ganho de capital representa a diferença positiva entre o custo de aquisição

e o valor de alienação de um determinado bem ou direito. Desse forma, se um indivíduo
adquire um imóvel por R$ 400.000,00 e o vende por R$ 600.000,00, esta pessoa apurou
um ganho de capital de R$ 200.000,00, valor este tributável pelo IR de forma definitiva,
com determina o art. 117 do RIR/99.

Da mesma forma, se por exemplo, o imóvel fosse utilizado para

integralização de capital de pessoa jurídica, a diferença a maior entre o valor da
operação e o constante da declaração de bens da pessoa física é tributável. Também são
considerados ganhos de capital:

(a) por sucessão e doação em adiantamento da legítima em que o bem ou

direito for transferido por valor superior ao constante na Declaração de
Ajuste Anual; e

(b) nos casos de dissolução da sociedade conjugal ou da unidade familiar,

em que os bens ou direitos tenham sido recebidos e informados pelo
declarante por valor superior o que constou na Declaração de Bens e
Direitos do ano anterior, relativa ao ano-calendário de dois anos anteriores.

Em todos esses casos, o art. 123 estabelece as regras para determinação do

preço de alienação, como por exemplo em caso de operações com Países com tributação
favorecida, enquanto os arts. 125 e seguintes estabelecem as regras para determinação
do custo de aquisição. A base de cálculo será, portanto:

IRPF
 33

“Art. 138. O ganho de capital será determinado pela diferença

positiva, entre o valor de alienação e o custo de aquisição,
apurado nos termos dos arts. 123 a 137 (Lei nº 7.713, de 1988,
art. 3º, § 2º, Lei nº 8.383, de 1991, art. 2º, § 7º, e Lei nº 9.249, de
1995, art. 17).
Parágrafo único. No caso de permuta com recebimento de torna
em dinheiro, o ganho de capital será obtido da seguinte forma:
I - o valor da torna será adicionado ao custo do imóvel dado em
permuta;
II - será efetuada a divisão do valor da torna pelo valor apurado
na forma do inciso anterior, e o resultado obtido será
multiplicado por cem;
III - o ganho de capital será obtido aplicando-se o percentual
encontrado, conforme inciso II, sobre o valor da torna.”

O imposto sobre os ganhos de capital é, segundo o art. 142, de 15% (quinze

por cento), sendo que o prejuízo na alienação de um bem não é compensável com o
ganho de capital na alienação de outro.

Ganhos líquidos em renda variável

Os ganhos líquidos em renda variável, tais como em bolsas, são tributáveis

de forma definitiva, mediante retenção na fonte ou pagamento pelo contribuinte. A
alíquota do IR sobre os ganhos líquidos era, até 2001, de 10% (RIR/99, art. 744, § 2°),
tendo sido aumentada pela Lei nº 9.959/2000 (art. 6°) para 20%. A partir de 2005, a
alíquota foi reduzida para 15%, com exceção das operações de day trade.

Rendimentos de aplicações financeiras

Os rendimentos de aplicações financeiras (tais com renda fixa, fundos de

investimento financeiro (FIF), fundos de aplicação em quotas de fundos de
investimento, fundos de ações ou de investimento em quotas de fundos de ações,
operações swap e fundos de investimento no exterior) também estão sujeitos à
tributação definitiva, mediante incidência do IRRF à alíquota de 20% (art. 729);

Como dispõe o art. 770 do RIR, tais valores são tributados de forma
definitiva:

IRPF
 34

“Art. 770. Os rendimentos auferidos em qualquer aplicação ou

operação financeira de renda fixa ou de renda variável sujeitam-
se à incidência do imposto na fonte, mesmo no caso das
operações de cobertura hedge, realizadas por meio de operações
de swap e outras, nos mercados de derivativos (Lei nº 9.779, de
1999, art. 5º).
§ 1º A retenção na fonte de que trata este artigo não se aplica no
caso de beneficiário referido no inciso I do art. 774 (Lei nº
9.779, de 1999, art. 5º, parágrafo único).
§ 2º Os rendimentos de aplicações financeiras de renda fixa
e de renda variável e os ganhos líquidos (Lei nº 8.981, de
1995, art. 76, § 2º, Lei nº 9.317, de 1996, art. 3º, e Lei nº 9.430,
de 1996,art. 51):
I - integrarão o lucro real, presumido ou arbitrado;
II - serão tributados de forma definitiva no caso de pessoa
física e de pessoa jurídica optante pela inscrição no SIMPLES
ou isenta.” (grifamos)

Juros sobre o capital próprio

Os juros pagos ou creditados individualmente a titular, sócio ou acionista de

pessoa jurídica, a título de remuneração do capital próprio, também são tributáveis
separadamente, à alíquota de 15%:

“Art. 668. Estão sujeitos ao imposto na fonte, à alíquota de

quinze por cento, na data do pagamento ou crédito, os juros
calculados sobre as contas do patrimônio líquido, na forma
prevista no art. 347 (Lei nº 9.249, de 1995, art. 9º, § 2º).
§ 1º O imposto retido na fonte será considerado (Lei nº 9.249,
de 1995, art. 9º, § 3º, e Lei nº 9.430, de 1996, art. 51, parágrafo
único):
I - antecipação do devido na declaração de rendimentos, no caso
de beneficiário pessoa jurídica tributada com base no lucro real,
presumido ou arbitrado;
II - tributação definitiva, nos demais casos, inclusive se o
beneficiário for pessoa jurídica isenta.”

Outros Rendimentos

Também estão sujeitos à tributação definitiva:

IRPF
 35

(a) prêmios em dinheiro, bens ou serviços obtidos em loterias, sorteios,

concursos, corridas de cavalos;

(b) benefícios líquidos resultantes da amortização antecipada, mediante

sorteio, de títulos de capitalização; e

(c) benefícios atribuídos a portadores de título de capitalização nos lucros da

empresa emitente.

4.4. Deduções

As deduções previstas na legislação podem ser deduções na base de cálculo

do IR, bem como deduções no próprio valor do IR devido. Se as primeiras representam
gastos feitos pelo contribuinte, de natureza diversa, que a legislação reconhece como
necessários à sua sobrevivência e inerente a alguns direitos, as deduções no próprio
valor do IR representam, no mais das vezes, benefícios fiscais onde o próprio Fisco está
arcando com o custo da dedução.

Assim é que, quando estamos diante de uma dedução de incentivo às

atividade culturais, por exemplo, a doação feita pela pessoa física, dentro do limite
previsto em lei significa uma redução total do imposto a pagar, ou seja, deixa-se de
pagar ao Fisco porque se pagou ao donatário. Em outras palavras, o Fisco,
indiretamente, suportou integralmente o ônus da doação.

As deduções na base de cálculo estão previstas nos arts. 74 a 82 do RIR,

bem como a previsão expressa do art. 83, II, em relação à dedução por dependentes:

“Art. 83. (...)

II - das deduções relativas ao somatório dos valores de que
tratam os arts. 74, 75, 78 a 81, e 82, e da quantia de um mil e
oitenta reais por dependente.”

Todavia, cumpre ressaltar que a Lei n° 11.311/2006 aumentou esse valor

para R$ 1.516,32 por dependente.

IRPF
 36

As deduções da base de cálculo, em regra, não possuem limitação, exceto

as:

(a) deduções por dependentes (valor fixo);

(b) despesas com educação (até R$ 2.373,84 por pessoa); e
(c) contribuições à previdência privada (até 12% dos rendimentos)

Já as deduções do imposto (deduções de incentivo) estão previstas nos arts.

90 a 102 do RIR e, nesse caso, em regra possuem limitações.

4.5. Cálculo do Imposto

Exemplo de cálculo do IRPF (usando a tabela de 2006):

Rendimentos Tributáveis
Pessoas Jurídicas 50.000,00
Pessoas Físicas 20.000,00
Exterior 0,00
TOTAL 70.000,00

Deduções
Previdência Oficial (INSS) 3.000,00
Previdência Privada 0,00
Dependentes (2) 3.032,64
Despesas com Instrução (2) 4.747,68
Despesas Médicas 4.000,00
Pensão Alimentícia 0,00
Livro Caixa 0,00
TOTAL 14.780,32

Cálculo do Imposto
Base de Cálculo 55.219,68
Imposto (tabela progressiva) 9.154,45
Dedução de incentivo 500,00
IR DEVIDO 8.654,45

Imposto Pago
IRRF 5.500,00
Carnê-Leão 2.000,00
Imposto Complementar 0,00
Imposto Pago no Exterior
TOTAL 7.500,00

SALDO 1.154,45

IRPF
 37

4.6. O Desconto Simplificado

O art. 44 do CTN reza que a base de cálculo do IR é montante (lucro) real,

presumido ou arbitrado.

A renda real deve ser o procedimento normal e que é estendido a todos os

contribuintes do imposto, sendo, por outro lado, a renda presumida ou arbitrada
procedimentos excepcionais de apuração da capacidade contributiva.

A palavra “real” é utilizada no CTN em oposição à “presumida” ou à

“arbitrada”, para exprimir o que existe de fato, o que é verdadeiro e que deve refletir-se
na variação patrimonial do contribuinte.

Já a renda presumida exprime a idéia de algo que se tem como

“provavelmente” verdadeiro, pelo que somente poderá ser utilizado na legislação como
faculdade deferida ao a certos contribuintes, que poderão livremente escolher esta forma
de apuração IR. Tal regime visa precipuamente facilitar a apuração do imposto pelo
contribuinte e pela Administração Pública.

Nesse sentido, permitiu a Lei nº 9.250/95, refletida no art. 84 do RIR/99,

que o contribuinte, ao invés de apurar as deduções possíveis na declaração, optasse por
um desconto simplificado, equivalente a 20% (vinte por cento) do valor dos
rendimentos, com o limite de R$ 11.167,20 (nove mil e quatrocentos reais), conforme
definiu a Lei nº 11.311/2006.

Assim, nos termos do § 1º do art. 84, o desconto simplificado substitui todas

as outras deduções, ficando, exatamente por isso, como uma faculdade do contribuinte,
que, ao elaborar sua declaração, deverá avaliar se mais conveniente será optar pelo
regime normal ou pelo desconto simplificado.

IRPF
 38

Note-se que, diferentemente do que ocorre com o lucro presumido da pessoa

jurídica, em que a opção é feita no início do período e fica valendo para todo o ano
calendário, o desconto simplificado é opção do contribuinte no momento da entrega da
declaração de ajuste. Isso dá ao declarante uma enorme vantagem de poder apurar seu
imposto pelas duas formas e optar por aquela que lhe for mais econômica ou
eventualmente mais conveniente por motivos de demonstração de acréscimo
patrimonial.

Portanto, o desconto simplificado representa uma forma presumida de base

de cálculo do IRPF. Em razão disso, no mais, a apuração e pagamento do imposto em
nada difere da forma utilizada no regime da declaração completa, seja em relação ao
cálculo do imposto, seja em relação às compensações do imposto retido na fonte, carnê-
leão, imposto complementar ou pago no exterior.

No exemplo dado, se utilizássemos o desconto padrão simplificado,

teríamos:

Rendimentos Tributáveis 70.000,00

Desconto Padrão 11.167,20

Cálculo do Imposto
Base de Cálculo 58.832,80
Imposto (tabela progressiva) 10.148,06
Dedução de incentivo 500,00
IR DEVIDO 9.648,06

Imposto Pago
IRRF 5.500,00
Carnê-Leão 2.000,00
Imposto Complementar 0,00
Imposto Pago no Exterior
TOTAL 7.500,00

SALDO 2.148,06

Nessa hipótese, fica claro que o desconto-padrão não se mostrou vantajoso,

pois que o contribuinte possuía muitas deduções que deixou de ter. No entanto, caso o
contribuinte não tivesse comprovação dos valores gastos ou, efetivamente, não tinha

IRPF
 39

deduções, o desconto-padrão mostra-se extremamente vantajoso, pois que sobre ele é

inquestionável pelo Fisco.

IRPF