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PLANEJAMENTO DE PRODUO:
MODELO DE MENSURAO
ORAMENTRIA DOS CUSTOS DE
PRODUO PARA UMA INDSTRIA DE
MANUFATURA DE MADEIRA
Angelo Cataneo (UNESP)
angelo@fca.unesp.br
Vagner Cavenaghi (UNESP)
vcavenaghi@uol.com.br
Carlos Eduardo de Oliveira (UNESP)
carloseo@feb.unesp.br
Resumo
As empresas que produzem bens e servios atendendo as expectativas
dos clientes e acionistas utilizam corretamente a gesto da produo. A
apurao dos custos torna-se decisivo. Este artigo apresenta um
modelo de mensurao dos resultados dde produo para o
planejamento oramentrio elaborado para uma indstria de
manufatura de madeira. A pesquisa pretende evidenciar a importncia
do planejamento e do oramento. Apresenta os principais dados
necessrios aos mtodos oramentrios, os quais so utilizados pela
empresa como instrumentos de controle do planejamento,
proporcionando a concentrao dos esforos dos gestores nos pontoschave, minimizando a tenso no processo de tomada de deciso.
Abstract
The companies who produce goods and services taking of the
demanding of the customers correctly use the management of the
production. The verification of the costs decisive becomes. This article
presents a model of measurement of the results of production for the
elaborated budgetary planning for an industry of wooden manufacture.
This research intends to evidence the importance of the planning and
the budget. It presents main given the necessary ones to the budgetary
methods, which are used by the company as instruments of control of
the planning, providing the concentration of the efforts of the managers
in the point-key, minimizing the tension in the process of decision
taking.
1. Introduo
O ambiente macroeconmico que envolve as empresas atualmente exige grande
flexibilidade nos negcios, que possuem variveis controlveis e no controlveis. No Brasil
existe atualmente grande mortalidade de empresas com pouco tempo de funcionamento. Uma
das principais causas da mortalidade das empresas a deficincia no planejamento dos
negcios.
IV CNEG
2. Metodologia
A pesquisa cientfica proposta vem contribuir para a evoluo do conhecimento, e ser
efetuado atravs de mtodos, devendo ser elaborado, segundo Severino (2002), de acordo com
as mesmas diretrizes metodolgicas, tcnicas e lgicas do trabalho cientfico.
Para Gil (1999), a investigao cientfica depende de um conjunto de procedimentos
intelectuais e tcnicos para que seus objetivos sejam atingidos. O mtodo cientfico
corresponde ao conjunto de processos e operaes mentais que se devem empregar na
investigao. a linha de raciocnio adotada no processo de pesquisa.
A estrutura deste trabalho foi elaborara atravs do mtodo cientfico abordado por Yin
(2001), que fornece a base lgica para a investigao e utilizado quando o foco da pesquisa se
encontra em fenmenos contemporneos e o pesquisador tem pouco controle sobre os
eventos. A pesquisa, segundo Cervo & Bervian (2002), uma atividade voltada para a
soluo de problemas tericos ou prticos com o emprego de processos cientficos e parte de
uma dvida ou problema e, com o uso de mtodo cientfico, busca uma resposta ou soluo.
A pesquisa para Silva (2005) significa procurar respostas para indagaes propostas.
Para Gil (1999) a pesquisa tem um carter pragmtico. um processo formal e sistemtico de
desenvolvimento do mtodo cientfico. O objetivo fundamental da pesquisa descobrir
respostas para os problemas mediante o emprego de procedimentos cientficos. A pesquisa
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realizada, segundo Silva (2005) quando se tem um problema e no se tem informaes para
solucion-lo.
Quanto classificao da pesquisa (SILVA, 2005):
- do ponto de vista de sua natureza, ela ser aplicada, pois objetiva gerar
conhecimentos para aplicao prtica e dirigidos soluo de problemas especficos,
envolvendo verdades e interesses locais.
- do ponto de vista de seus objetivos (GIL, 1991) a pesquisa ser descritiva, que visa
descrever as caractersticas de determinada populao ou fenmeno ou o estabelecimento de
relaes entre variveis.
- do ponto de vista dos procedimentos tcnicos (SILVA, 2005), a pesquisa ser
participante, pois se desenvolve a partir da interao entre o pesquisador e membros das
situaes investigadas. Utilizar documentao direta, que constitui, em geral, no
levantamento de dados, no prprio local onde os fenmenos ocorrem. O levantamento dos
dados ser efetuado atravs da pesquisa de campo, que aquela utilizada com o objetivo de
conseguir informaes e/ou conhecimentos acerca de um problema, para o qual se procura
uma resposta, ou de uma hiptese, que se queira comprovar. Utiliza a observao direta
extensiva, que realizada atravs do questionrio, que corresponde a um instrumento de
coleta de dados, constitudo por uma srie ordenada de perguntas, que devem ser respondidas
pelo pesquisado.
A organizao pesquisada no estudo, por questes sigilosas, ser chamada de Empresa
Alfa. Esta empresa tem como objetivo a produo e a comercializao de artefatos de
madeira, localizada na regio de Bauru, no Estado de So Paulo, h mais de 25 anos e atende
o mercado nacional e internacional. A empresa possui algumas planilhas de controle de
acompanhamento de resultados, mas no possui um instrumento de mensurao oramentria
integrado entre seus departamentos. Entrevistas semi-estruturadas e anlise de documentos
foram realizadas no intuito de permitir o atendimento dos objetivos propostos pela pesquisa.
3. Referencial terico
3.1 A evoluo do planejamento
O planejamento est relacionado diretamente com imagens do futuro, onde o
homem busca, no presente, programar as aes do futuro. A primeira fase do planejamento
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floresceu, segundo Tavares (2000) na metade do sculo XX, nos Estados Unidos. Para
Anthony (1965) o planejamento o processo de decidir o que a empresa vai fazer. Ackoff
(1976) afirma que o futuro pode ser melhorado por uma interveno ativa no presente. Surge,
nos anos de 1960, o planejamento de longo prazo, que possua como principais caractersticas
a projeo e anlise das tendncias. As decises administrativas devem ser caracterizadas
tanto por propsitos especficos quanto por um carter futurstico, procurando indicar que as
decises importantes devem preocupar-se com o futuro em longo prazo, ao invs de serem
decises decorrentes das presses imediatas, as decises devem refletir a autoconfiana
implcita da administrao, e o futuro da empresas possa ser planejado.
No processo de tomada de decises pela administrao, a manipulao das variveis
controlveis e o aproveitamento dos efeitos das variveis no controlveis sobre receitas,
custos e investimentos so fatores importantes, bem como sua correta classificao. Como as
variveis no controlveis no podem ser influenciadas pelos gestores, no justifica que o
planejamento efetivo dessas variveis no seja possvel, e exigem um planejamento para que
possam ser minimizados os riscos de um efeito sazonal.
Existem, na gesto das organizaes empresariais, divergncias conceituais e
filosficas relacionadas ao planejamento. Um dos pontos de anlise recebeu o nome de teoria
do planejamento e controle, e o outro, de teoria de mercado. Analisando as duas teorias, temos
que a teoria de mercado visualiza administrao como um conjunto de decises refletindo um
papel passivo. Por outro lado, a teoria do planejamento e controle acredita que o papel da
administrao envolve decises deterministas, baseadas numa avaliao dos acontecimentos
externos e futuros. O conceito de planejamento e controle de resultados apia-se na ltima
teoria, ou que acreditar que o sucesso de uma organizao est no planejamento dos
acontecimentos e atividades, j a teoria do mercado pouco acredita no planejamento e
controle de resultados.
A sobrevivncia de uma organizao est relacionada diretamente com o seu
planejamento. As decises tomadas no presente iro refletir no futuro. O ambiente
mercadolgico competitivo obriga o compromisso profissional, definidos na misso e nos
objetivos da empresa, em todos os seus nveis, buscando a satisfao dos clientes, acionistas e
colaboradores internos e externos. Na estruturao do planejamento estratgico, o processo
inicial a elaborao do negcio, viso corporativa, misso e objetivos. Para a realizao de
um diagnstico, devemos analisar os seguintes aspectos: ambiente interno e externo, estrutura
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IV CNEG
Fornecimento de
produtos e servios
PLANEJAMENTO
E CONTROLE
Demanda de
produtos e servios
Recursos de
produo
As atividades
que
conciliam
fornecimento
e
demanda
Consumidores da
operao produtiva
Figura 1 A funo de planejamento e controle concilia o fornecimento dos produtos e servios de uma
operao com sua demanda.
Fonte: Slack (1996).
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3.2 O oramento
A gesto oramentria corresponde a um conjunto de esforos buscando maximizar os
resultados. Sanvicente (1997) afirma que o oramento representa a expresso quantitativa, em
unidades fsicas, medidas de tempo, valores monetrios, dos planos elaborados para o perodo
subseqente, em geral doze meses. J Sobanski (2000) entende que o planejamento
oramentrio compreende o instrumento mais detalhado da organizao empresarial que
integra as quantificaes das aes e resultados. Hoji (2001) comenta que o oramento reflete
quantitativamente as aes e polticas da empresa atravs de um conjunto integrado de
oramentos. O oramento liga as diferentes reas da empresa, conectando planejamento
estratgico com o ttico e operacional.
O oramento foi utilizado inicialmente na administrao pblica das principais
civilizaes ocidentais. J nas organizaes privadas, ele foi inicialmente utilizado, segundo
Zdanowicz (1989), por Brown, gerente financeiro da Du Pont de Memours, nos Estados
Unidos, em 1919. Inicialmente, o oramento tinha como finalidade a projeo dos resultados
e o seu controle. Posteriormente, privilegiou-se a reviso contnua do oramento, eliminando
os dados de perodos j concludos e inserindo dados futuros. A terceira etapa contempla o
oramento com base zero, sendo os dados projetados e, da estaca zero, inicia-se cada perodo,
efetua-se a mensurao, e os dados so zerados para o perodo seguinte. Na etapa seguinte, o
oramento flexvel entra em destaque, projetando o oramento em vrios nveis de atividade,
apurando os custos em qualquer nvel. J o oramento por atividades utiliza direcionadores
para estimar e controlar os resultados, sendo uma extenso do custeio baseado por atividades.
Finalmente, o oramento perptuo avalia a relao causa-efeito na definio dos recursos a
serem utilizados. A Figura 2 apresenta a evoluo dos mtodos oramentrios:
Com o passar do tempo, os mtodos oramentrios passaram a acompanhar as
necessidades dos modernos sistemas de gesto, que se utilizavam de outros mtodos, os mais
conhecidos, o oramento padro, oramento de tendncia e o oramento incremental. O
sistema oramentrio dever integrar-se com os demais sistemas, atingindo toda a estrutura
organizacional, definidos em seus nveis hierrquicos e em seus aspectos por rea de
responsabilidade.
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1970
1980
2000
Oramento Perptuo
Renovao
do perodo
concludo e
acrscimo
do mesmo
perodo no
futuro.
Projeo dos
recursos da
estaca zero
com
justificativa
para todos os
novos gastos.
Projeo dos
recursos para
vrios nveis
de atividade.
Projeo dos
recursos nas
atividades
atravs de
direcionadores.
Projeo dos
recursos
fundamentado nas
relaes de
causa-efeito
entre os
processos
correntes.
DESCRIO
Auxiliar e programar as atividades de um modo lgico e sistemtico que corresponde
estratgia de longo prazo da empresa.
Ajuda a coordenar as atividades das diversas partes da organizao e garantir a consistncia
dessas aes.
Informar mais facilmente os objetivos, oportunidades e planos da empresa aos diversos
gerentes de equipes.
Fornecer estmulo aos diversos gerentes para que atinjam metas pessoais e da empresa.
Controlar as atividades da empresa por comparao com os planos originais, fazendo ajustes
onde necessrio.
Fornecer bases para a avaliao de cada gerente, tendo em vista suas metas pessoais e as de
seu departamento.
Quadro 1: Descrio dos objetivos do oramento.
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responder aos objetivos da pesquisa, e foi respondido pelo responsvel pela gesto
oramentria da empresa pesquisada.
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vendas dos produtos. Os gastos gerais de fabricao compreendem como indiretos, por
exemplo: energia eltrica consumida na produo, aluguel da fbrica, materiais de limpeza,
manuteno de mquinas, lixa, limas e brocas.
Martins (2003) comenta que h uma grande ligao entre Custos e Oramento; este ,
no sentido mais amplo, o grande instrumento de controle. Contabilidade de Custos pode ser
uma parte do processo de controle como um todo.
Os gerentes de produo, de acordo com Slack (1996) tem uma atitude ambivalente
em relao aos estoques. Eles so custosos e podem empatar grande quantidade de capital. O
fato de manter nveis elevados de estoques arriscado pois os itens podem se deteriorar,
tornar-se obsoletos ou apenas perder-se. De outra forma, proporcionam segurana em um
ambiente complexo e incerto. Deve-se, portanto manter um efetivo controle dos estoques,
garantido para a produo, matria-prima necessria para o processo de elaborao do
produto, mantendo o mnimo necessrio estocado, no somente nos estoques de matriaprima, como tambm nos estoques de produtos em elaborao e produtos acabados. Lidar
com milhares de itens estocados, fornecidos por centenas de fornecedores, torna a tarefa de
operaes complexa e dinmica. Para isso, os responsveis pela produo devem um grau de
controle a cada item e, para isso, investir em sistemas de processamento de informao que
possa lidar com os controles de estoques.
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dados, que buscam promover o vnculo dos resultados com os objetivos propostos, sero
elaboradas no decorrer da apresentao dos dados obtidos.
A empresa pesquisada est situada na regio de Bauru e est classificada, de acordo
com Sebrae, no segmento de empresas de mdio porte, considerada em sua atividade como
uma das maiores do Brasil. Devido a sua localizao estratgica, aproveita-se de seu potencial
geogrfico para escoar sua produo, via rodovia, para todo o Brasil, aproveitando, nas
exportaes, dos meios mais favorveis de logstica. Atua principalmente na regio sudeste do
Pas, participa tambm de processos licitatrios.
O departamento de vendas atua atravs de televendas e de representantes locais,
atendendo nacionalmente todos os seus clientes. Os pedidos entram em uma fila de produo.
A transformao da matria-prima em produto acabado acontece de acordo com o chamado
fechamento da carga no caminho, ou seja, a produo alinhada de acordo com a
capacidade de carga do caminho que far a entrega na regio. Sero produzidas as
mercadorias que foram vendidas e sero entregues em uma regio logisticamente delimitada.
A empresa no trabalha com estoques de produtos acabados, ou seja, ela s produz o que
vende. No departamento de compras concentram-se todas as aquisies de matrias-primas e
insumos de produo e escritrio. As matrias-primas so adquiridas de fornecedores da
regio, num raio de quinhentos quilmetros. Ela possui pouca variedade de fornecedores de
matria-prima, ocasionado principalmente pela oferta de madeira sob medida utilizada, pelos
produtos qumicos (tinta, verniz, solvente) e pelo acabamento, especficos de seus modelos, o
que dificulta o processo de negociao. O setor de montagem de um determinado modelo
terceirizado, devido ao custo de atualizao do maquinrio da marcenaria, sua manuteno e
mo-de-obra especializada. Na administrao concentram-se as decises estratgicas, tomadas
pelo scio-diretor e pelos gerentes de vendas/produo e financeiro. O gerente financeiro o
encarregado pela integrao de todos os oramentos e seu acompanhamento, medindo as
variaes. O oramento tem a finalidade de direcionar os esforos de todos os colaboradores
envolvidos diretamente em sua elaborao e medir os resultados, avaliando se o que foi
planejado foi executado.
A base para a elaborao do oramento so os dados histricos dos resultados obtidos
nos anos anteriores e na tendncia do mercado, arbitrado pelo gerente de vendas/produo. O
oramento de vendas preparado pelo departamento de vendas, sob superviso do gerente de
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oramento
de
pessoal
elaborado
pelo
encarregado
de
recursos
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Controle do absentesmo;
Contrataes e demisses;
Custo da mo-de-obra direta e indireta.
O oramento financeiro elaborado pelo gerente financeiro, que tambm
encarregado da integrao de todos os oramentos. Este oramento composto dos seguintes
componentes:
Custo das matrias-primas por unidade e modelo;
Custo da mo-de-obra direta e indireta por unidade e modelo;
Composio do preo de venda por unidade e modelo;
Identificao da margem de contribuio e ponto de equilbrio por unidade e
modelo;
Despesas financeiras, classificadas por origem e instituio;
Disponibilidades financeiras;
Endividamento financeiro com instituies de crdito;
Endividamento financeiro com o governo (parcelamento de impostos);
Fluxo de Caixa projetado;
Balano Patrimonial Projetado
Demonstrao do Resultado do Exerccio Projetada;
Indicadores Financeiros Projetados.
O gerente financeiro prepara a integrao dos oramentos atravs do recebimento das
informaes preparadas pelos departamentos de vendas, produo, transportes e logstica e do
prprio departamento financeiro. Este plano de resultados apresentado por ele para a
diretoria da empresa, que ir aprovar ou propor alteraes no oramento, alinhando-o com as
estratgias da empresa.
A proposta nesse momento de apresentar o modelo de mensurao oramentria da
empresa estudada, proporcionando informao relevante para o desenvolvimento do
planejamento oramentrio do setor em que ela est inserida.
Na Figura 3, ilustra-se o modelo do planejamento oramentrio da empresa Alfa.
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objetivos e metas
PLANEJAMENTO DE VENDAS
POLTICA DE ESTOQUES
gera premissas
PLANEJAMENTO DE PRODUO
base para
ORAMENTO DE PRODUO
(em unidades, por modelo)
envolvendo
igual
RESULTADO DE PRODUO
PROJETADO ($)
Oramento de Disponibilidade de
Mquinas e Equipamentos (horas)
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5. Consideraes finais
O planejamento oramentrio reflete diretamente o futuro da empresa. Todas as aes
tomadas no presente provocaro reflexos e sua sobrevivncia est relacionada diretamente
com as decises. O concorrido ambiente mercadolgico exige a excelncia nos negcios,
definidos na misso e nos objetivos e metas da empresa, e em todos os seus nveis, buscando a
satisfao de todos os envolvidos. O oramento proporciona a quantificao da empresa para
determinado perodo, dando direcionamento na fase de execuo dos planos e o seu controle,
mensurando as diferenas. O trabalho apresentou um modelo de mensurao do oramento de
produo, que poder ser utilizado em uma indstria de artefatos de madeira, como
instrumento de tomada de deciso, gerando uma contribuio utilizao de mtodos
quantitativos nas indstrias da regio.
A elaborao de um planejamento integrado ao oramento na empresa estudada
poder proporcionar a ligao das diferentes reas da empresa, conectando planejamento
estratgico com o ttico e operacional, dando ao tomador de deciso a viso geral da empresa,
minimizando seus riscos. A implementao de indicadores balanceados de desempenho
(Balanced Scorecard) poder contribuir com o seu sistema de operaes. Contudo, o
planejamento oramentrio indispensvel para a administrao de qualquer empresa, seja
qual for o seu tamanho ou natureza, sendo ele o instrumento de viso para o direcionamento
de esforos.
6. Referncias
ANTHONY, R. N.; GOVINDARAJAN, V. Sistema de controle gerencial. So Paulo: Atlas,
2002.
ARGYRIS, C. Human problems with budgets. Harvard Business Review. Boston, v. 31, n.1,
p. 97-110, 01/02/1953.
ASSAF NETO, A. Finanas corporativas e valor. So Paulo: Atlas, 2003.
ATKINSON, A. Contabilidade gerencial. So Paulo: Atlas, 2000.
BARBOSA FILHO, M. Introduo pesquisa: mtodos, tcnicas e instrumentos. Joo
Pessoa: A Unio, 1994.
BOTELHO, D.; ZOUAIN, D. M. Pesquisa quantitativa em administrao. So Paulo: Atlas,
2006.
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