FACULDADES INTEGRADAS ANTNIO EUFRSIO DE TOLEDO

FACULDADES DE CINCIAS ECONMICAS E ADMINISTRATIVAS DE PRESIDENTE PRUDENTE

A IMPORTNCIA DO PLANEJAMENTO TRIBUTRIO NAS EMPRESAS E O PAPEL DO PROFISSIONAL CONTBIL

Carla Roberta da Silva Carina Aparecida da Silva Brito

Presidente Prudente / SP
Outubro / 2004

FACULDADES INTEGRADAS ANTNIO EUFRSIO DE TOLEDO

FACULDADES DE CINCIAS ECONMICAS E ADMINISTRATIVAS DE PRESIDENTE PRUDENTE

A IMPORTNCIA DO PLANEJAMENTO TRIBUTRIO NAS EMPRESAS E O PAPEL DO PROFISSIONAL CONTBIL

Carla Roberta da Silva Carina Aparecida da Silva Brito

Monografia apresentada como requisito parcial de Concluso de Curso para obteno do grau Prof Osvaldo Santos Carvalho de Bacharel em Cincias Contbeis, sob orientao do

Presidente Prudente / SP
Outubro / 2004

A IMPORTNCIA DO PLANEJAMENTO TRIBUTRIO NAS EMPRESAS E O PAPEL DO PROFISSIONAL CONTBIL

Trabalho de Concluso de Curso aprovado como requisito parcial para obteno de Grau de Bacharel em Cincias Contbeis

Prof. Osvaldo Santos Carvalho

Prof. verson Jos Juarez

Prof. Srgio Itio Turuta

Presidente Prudente, 04 de dezembro de 2004

Na atual conjuntura s vencero os homens que tenham a instruo indispensvel para tal. A escola que, disciplinadamente e com mtodo, outorga inteligncia do homem aquela soma de saber para as grandes conquistas do esprito. Aprimorar-se intelectualmente um imperativo para mais alta escala . Antnio Peres Rodrigues Filho Ex-Presidente do CRC-SP Gesto 1954/1957

AGRADECIMENTOS

Agradecemos em primeiro lugar a Deus, pois sem ele no teramos sade e equilbrio, para enfrentar as dificuldades que surgiram, mas a f nos deu esperana, fora e determinao para continuar e concluir o nosso trabalho. Aos nossos pais, e toda a nossa famlia que nos apoiaram em todos os momentos os nossos sinceros agradecimentos. Ao nosso orientador e professor Osvaldo Santos Carvalho pela dedicao e incentivo para realizao do nosso trabalho.

RESUMO

Pretende-se neste trabalho discutir o que o tributo e como tratado no Brasil, busca-se fazer uma anlise da evoluo e demonstrar a atual posio da carga tributria no pas. O estudo enfoca tambm os direitos e garantias do contribuinte, alm da apresentao de uma proposta de planejamento tributrio para contribuir com a reduo dos encargos tributrios das organizaes. Sabe-se que no Brasil a carga tributria assombrosa e as leis so um tanto complexas. A falta de conhecimento das leis tributrias tem proporcionado grandes perdas de competitividade das empresas. A introduo traz um breve comentrio sobre as necessidades pblicas, e o tributo como receita pblica. No primeiro capitulo traz-se um comentrio sobre a origem do tributo, evidenciando os conceitos, elementos do tributo, natureza jurdica e as espcies tributrias. No segundo capitulo discorre-se sobre a importncia dos princpios constitucionais do tributo. No terceiro capitulo procurou-se demonstrar a carga tributria no mundo e principalmente no Brasil, bem como a sonegao fiscal. As autoras tambm no deixaram de comentar e enfatizar a importncia dos direitos e garantias fundamentais do contribuinte, j que o tributo devido e coercitivo. E para finalizar o presente trabalho foi dado destaque, ao que se refere proposta de planejamento tributrio e a sua importncia quanto ao desenvolvimento das empresas, alm de um destaque especial no que se refere ao papel do profissional da contabilidade. PALAVRAS-CHAVES: Carga Tributria; Sonegao Fiscal; Planejamento Tributrio; Profissional Contbil.

ABSTRACT
This work was made in order to debate what the tribute is and how it works in Brazil, we sought to analyze the evolution and show the current position of the tributary charge in the country. We also focus our study about the rights and guarantee to the contributor, and show a tributary planning proposal, in order to contribute to a reduction of the tributary charge for the organizations. We know that in Brazil, the tributary charge is astonishing and the laws are so much complex. The lack of knowing about the laws has caused many losses of competition of the companies. The introduction brings a brief exposition of the public needs and the charges as public income. In the first chapter, we talk about the origin of the tribute, putting the concepts in evidence, as well as the elements of the tributes and we couldnt forget to show the juridical nature and its tributary species. In the second chapter, we talk about the importance of the constitutional principles of the tribute. In the third chapter, we try to demonstrate the tributary charge in the world and mainly in Brazil, as well as the fiscal concealment. We couldnt forget to comment and emphasize the importance of the rights and fundamental guarantee to the contributor, because the charge is proper and coercive. Finally this work gave a prominence about the tributary planning proposal and its importance on the development of the companies, besides a special focus on the professional accountants role.

KEYWORDS: Tributary Charge; Fiscal Concealment; Tributary Planning; Accountant.

LISTA DE ILUSTRAES

TABELAS TABELA 1 Classificao do PIB de 1998................................................................27 TABELA 2 Carga Tributria em relao o PIB.........................................................28 GRFICOS GRFICO 1 Evoluo da Carga Tributria..............................................................31 GRFICO 2 Representao Grfica........................................................................46 GRFICO 3 Representao Grfica........................................................................47

SUMRIO

INTRODUO............................................................................................................11 1 O TRIBUTO.............................................................................................................13 1.1 Origem..................................................................................................................13 1.2 Conceito...............................................................................................................14 1.3 Elementos do Tributo.........................................................................................16 1.3.1 Fato Gerador......................................................................................................16 1.3.2 Base de Clculo.................................................................................................16 1.3.3 Alquota..............................................................................................................16 1.3.4 Montante do Tributo...........................................................................................17 1.4 Natureza Jurdica................................................................................................17 1.5 Espcies Tributrias...........................................................................................18 1.5.1 Impostos.............................................................................................................19 1.5.2 Taxas.................................................................................................................19 1.5.3 Contribuies de Melhoria.................................................................................19 1.5.4 Contribuies Sociais.........................................................................................20 1.5.5 Emprstimos Compulsrios...............................................................................20 2 PRINCPIOS............................................................................................................21 2.1 Noes e funo do princpio............................................................................21 2.2 Princpios Constitucionais do Tributo..............................................................23 2.2.1 Princpio da Legalidade......................................................................................23 2.2.2 Princpio da Anterioridade..................................................................................24 2.2.3 Princpio da Irretroatividade...............................................................................25 2.2.4 Princpio da Igualdade.......................................................................................25 2.2.5 Principio da Capacidade Contributiva................................................................26 3 CARGA TRIBUTRIA.............................................................................................26 3.1 No mundo............................................................................................................26 3.2 No Brasil..............................................................................................................28

3.2.1 Evoluo da carga tributria na ltima dcada..................................................28 3.2.2 Carga tributria atual..........................................................................................30 4 SONEGAO FISCAL............................................................................................32 4.1 Sonegao Fiscal X Carga Tributria................................................................32 5 DIREITOS E GARANTIAS DO CONTRIBUINTE....................................................35 6 PLANEJAMENTO TRIBUTRIO............................................................................36 6.1 Proposta de planejamento tributrio................................................................40 6.2 Papel do profissional da contabilidade............................................................47 7 CONCLUSO..........................................................................................................49 REFERNCIAS BIBLIOGRFICAS..........................................................................50

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INTRODUO

Necessidades Pblicas

Quando se fala em atividade Estatal, tem-se como premissa bsica as necessidades pblicas, ou seja, todo o ato praticado pelo Estado tem o objetivo de atribuir uma melhor qualidade de vida para seu povo de uma maneira geral, no sendo admissvel, no caso, os interesse particulares do indivduo. Ou seja, a finalidade a satisfao do interesse pblico. Entende-se que estando satisfeitos os interesses coletivos, as necessidades individuais por via de conseqncia estaro resolvidas. A tributao nesse momento se apresenta como principal fonte de recursos para o custeio das atividades estatais. Para alcanar seus objetivos nos diversos setores em que atua, o Estado necessita de recursos capazes de custear suas realizaes, que recebem o nome genrico de receitas. Receitas Pblicas corresponde a toda entrada de recursos financeiros para os cofres pblicos que passam a integrar o patrimnio do estado em carter definitivo, seja pela arrecadao de tributos (imposto, taxas e contribuies), seja pela obteno de emprstimos (troca de dinheiro por obrigao) possuindo caractersticas fundamentais de no serem restituveis.

As receitas podem ser divididas em:

Receitas Originrias: aquelas promovidas pelo prprio patrimnio pblico ou na atuao do Estado como ente produtor de bens e servios surge dos recursos administrativos, como por exemplo, o proveniente da atividade econmica das empresas pblicas, e podero ser ainda ser subdividida em patrimoniais e empresariais.

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Receitas originrias patrimoniais so as receitas que provm de rendas de aluguel, rendas provenientes de rendas de bens etc. Por sua vez as receitas originrias empresariais so as receitas que decorre da atividade empresarial, por exemplo, o caso das receitas provenientes das empresas pblicas.

Receitas Derivadas: ou de direito pblico so aquelas promovidas pelo patrimnio do particular e so representadas pelos tributos arrecadados por entes pblicos, ou seja, impostos, taxas e contribuies, essa receita significativa na formao de recursos financeiros do Estado e se baseia no direito impositivo que por meio do seu poder de imprio, obriga o particular a ceder parcela do seu patrimnio para os cofres pblicos, a fim de somar recursos destinados ao bem comum.

Receitas Oramentrias: as receitas pblicas podem ainda, ser classificada sob o aspecto oramentrio. Oramento o ato de previso e autorizao das receitas e despesas anuais do Estado. Divide-se em ordinrias e extraordinrias.

Receitas ordinrias so as receitas peridicas, de carter constante, que se renovam de ano a ano na pea oramentria. Receitas extraordinrias so as inconstantes, espordicas s vezes excepcionais, e que, por isso no se renovam de ano a ano na pea oramentria.

O Tributo como receita Pblica

A sociedade precisa de recursos para prover suas necessidades, para isso a sociedade conta com as receitas pblicas dessas receitas o principal o tributo.A atividade desenvolvida pelo estado exige o dispndio de vultuosas somas de recursos financeiros, os quais so conseguidos atravs da tributao. Tributao: forma de arrecadao de recursos para a manuteno do Estado.

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1. O Tributo

1.1 Origem

De acordo com o antigo testamento os dzimos sempre so citados como a principal forma de tributao. O mundo antigo de Roma teve grande importncia em relao questo tributria, pois possua uma poltica fiscal bem mais organizada. A palavra tributo vem do latim tributum e significa dar, conceder, fazer elogios, e era considerado o principal imposto pago e arrecadado pelos povos submetidos ao poder de Roma. possvel afirmar que os povos antigos arrecadavam tributos atravs da cobrana interna sobre os povos dominados. Nas civilizaes prximas ao Mediterrneo a cobrana dos tributos recaia em geral sobre a importao de mercadorias agrcolas ou no. No Egito os impostos eram cobrados sobre a propriedade de terras cujo valor despendia da extenso da mesma. O fim das civilizaes antigas centradas na organizao do Imprio romano trouxe para o mundo ocidental a experincia do feudalismo. Na ordem feudal a sociedade era dividida entre servo da gleba e o senhor feudal, os servos deviam certos direitos para os senhores feudais que em troca protegiam os servos. Uma das principais obrigaes devidas para os senhores feudais era a corvia, ou seja, os servos eram submetidos a trabalhos forados alm de retribuies que eram pagas em produtos ou dinheiro em troca recebiam proteo dos senhores feudais. No Brasil, a tributao aparece logo em seguida sua descoberta pelos portugueses. Vale dizer que, em um primeiro momento, a monarquia portuguesa resolveu descartar a ocupao e explorao do territrio descoberto, mas essa no era uma deciso definitiva.

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Embora deslumbrante conforme o conhecido relato feito por Pero Vaz de Caminha, no despertou maior interesse em Lisboa que considerava o lugar primitivo, pois no havia mercado de consumo porque simplesmente no havia consumidor. Alm disso, aparentemente no indicava que houvesse minerais preciosos para explorao. Logo a coroa portuguesa se deu conta de que a explorao do pau-brasil poderia ser vantajosa visto que na poca a manufatura txtil estava se expandindo por toda a Europa e a tintura extrada do pau-brasil era muito procurada pelo qual se pagava um bom preo. Com o projeto de ocupao e explorao das terras achadas comea com um contrato de arrendamento para a extrao do pau-brasil acertado com o prspero comerciante luso Ferno de Noronha considerado o primeiro contribuinte do Fisco no Brasil, tendo em vista que o contrato de arrendamento, por ele firmado com a Coroa portuguesa, estipulava uma taxa de 40% da produo do pau-brasil extrado que devia ser entregue ao Tesouro real.

1.2 Conceito

De acordo com o Cdigo Tributrio Nacional1 tributo e definido da seguinte forma:

Art. 3 CTN. Tributo toda prestao pecuniria compulsria, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que no constitua sano de ato ilcito, instituda por lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.

Explicando-se mais detalhadamente cada parte desta definio temos: a) toda prestao pecuniria: os tributos s podero ser quitados em moeda corrente nacional, ou seja, prestao em dinheiro (pecuniria). O pagamento de tributos em outras espcies s poder ser feito em situaes especiais, quando autorizada em lei do ente federativo competente. No caso de dbitos j inscritos na dvida ativa e processados judicialmente nas execues fiscais, com a penhora de
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CTN, Cdigo Tributrio Nacional, 31 ed. So Paulo, Saraiva, 2002.

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bens, estes sero levados a leilo, e a arrecadao em moeda ser utilizada para pagamento parcial ou total desse dbito. Obs. Prestao toda obrigao, vnculo jurdico transitrio, de contedo econmico que atribui ao Sujeito Ativo o direito de exigir do Sujeito Passivo determinado comportamento em benefcio daquele.

b) compulsria: pagamento obrigatrio de uma prestao independente da vontade do contribuinte.

c) que no constitua sano de ato ilcito: A obrigao pelo pagamento do tributo nasce da prtica do ato lcito, ou seja, aquele realizado dentro da lei. O tributo no uma penalidade imposta ao contribuinte e a multa s ser aplicada no caso de infrao fiscal que sano de ato ilcito e no tributo. Assim, o imposto de Renda devido, pois a lei determina que pague o imposto sobre a aquisio de disponibilidade econmica dos rendimentos; no importando como a pessoa tenha auferido a renda.

d) instituda em lei: os tributos somente podero ser institudos ou aumentados por lei vlida e eficaz, ou seja, os fatos jurdicos que determinam o recolhimento dos tributos devem estar sempre previstos em lei de acordo com o princpio da legalidade.

e) cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada: A autoridade administrativa deve seguir plenamente os fins e a forma determinados na lei, no gozando de liberdade para tributar uma pessoa e excluir outra, tem que agir na forma e nos estritos limites fixados em lei.

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1.3 Elementos do Tributo

1.3.1 Fato Gerador

Denominar-se fato gerador a concretizao da hiptese de incidncia tributria paredista em abstrato na Lei, que gera a obrigao Tributria. Definio do CTN2:

- Art 114-fato gerador da obrigao principal a situao definida em lei como necessria e suficiente a sua ocorrncia. - Art. 115-fato gerador da obrigao acessrio qualquer situao que, na forma de legislao aplicvel, impe a prtica ou obteno que no configure obrigao principal.

1.3.2 Base de Clculo

o valor sobre o qual aplicada a alquota (percentual) para apurar o valor do tributo a pagar. A base de clculo deve ser definida por Lei complementar e est sujeita aos princpios da legalidade, anterioridade e irretroatividade. Ex: COFINS (Faturamento Mensal), IRPJ (Lucro Real), ICMS (Valor da Mercadoria), IPI (Valor total da operao na sada), ITR (Valor terra nua), IPTU (Valor venal do imvel), etc.

1.3.3 Alquota

o percentual definido em lei que, aplicado sobre a base de clculo determina o montante de tributo a ser pago.
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CTN, Cdigo Tributrio Nacional. 31 ed. So Paulo, Saraiva, 2002.

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Sua alterao est sujeita aos princpios da legalidade, anterioridade e da irretroatividade, sendo que existem excees em relao ao princpio da anterioridade em casos previstos na constituio federal. As alquotas podem ser: Especficas - Valor expresso em moeda Ad Valorem - Percentual sobre a base de clculo - a forma mais utilizada. Progressiva - Percentual crescente variam de acordo com o valor.

1.3.5 Montante do Tributo

o resultado obtido pela aplicao da alquota sobre a base de clculo. Ou seja, o valor final do tributo.

1.4 Natureza Jurdica

O Art. 4, do CTN3, define a natureza jurdica do tributo:

Art. 4. A natureza jurdica especfica do tributo determinada pelo fato gerador da respectiva obrigao, sendo irrelevante para qualific-la: I - a denominao e demais caractersticas formais adotadas pela lei; II - a destinao legal do produto da sua arrecadao.

Paulo de Barros Carvalho4 comenta sobre a importncia da natureza jurdica do tributo: No suficiente a descrio hipottica do fato jurdico tributrio para que conheamos a planta fundamental do tributo. preciso que examinemos, antes de mais nada por imposio hierrquica, a base de clculo, a fim de que a natureza particular do gravame se apresente na complexidade de seu esquematismo formal. o que preceitua o constituinte brasileiro no Art. 145. 2: As taxas no podero ter base de clculo prprio de imposto
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CTN, Cdigo Tributrio Nacional. 31 ed. So Paulo: Saraiva, 2002. Carvalho, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributrio 9. ed. So Paulo: Saraiva, 1997.

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1.5 Espcies Tributrias

O art 5 CTN, estabelece trs espcies de tributos. 1. Impostos 2. Taxas 3. Contribuies de melhoria. O mesmo se diga no art 145 da Constituio Federal de 19885 que classifica as espcies tributrias como:
Art 145 A Unio, os Estados, o Distrito Federal e os Municpios podero instituir os seguintes tributos. I os impostos; II taxas, em razo do exerccio de poder de polcia ou pela efetiva ou potencial, de servios pblicos especficos e divisveis, prestados ao contribuinte ou posto a sua disposio; III contribuio de melhoria, decorrente de obras pblica.

de suma importncia o conhecimento das espcies tributrias para que o contribuinte possa averiguar se est sofrendo cobrana indevida, principalmente para identificar uma tributao ilegal.

Geraldo Ataliba6 comenta sobre este assunto:

Em outras palavras: no basta, no e suficiente reconhecer o tributo. Deve o intrprete determinar qual a espcie tributria (natureza do tributo, conforme o diz o art 4 do CTN), dado que o sistema jurdico prescreve regimes diferentes, conforme a espcie.

BRASIL, Constituio (1988). Constituio da Republica Federativa do Brasil. Braslia DF: Senado: 1988. Ataliba, Geraldo. Sistema Constitucional Tributrio: evoluo e caractersticas atuais. So Paulo: Tribunal Regional Federal 3. ed. 1995.
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1.5.1 Imposto

o tributo cuja obrigao tem por fato gerador uma situao independente de qualquer atividade estatal especfica em relao ao contribuinte tendo a finalidade de fomentar receitas ao Estado (art. 16 CTN): nesse sentido o contribuinte ao pagar imposto no recebe do Estado uma contraprestao imediata e especfica em troca do seu pagamento: sobre a materialidade do fato gerador do imposto para a determinao da natureza especfica do tributo a preocupao do intrprete ou aplicador examinar a materialidade do fato gerador - inexistindo qualquer atuao estatal como condio para exigncia do tributo da espcie imposto.

1.5.2 Taxas

o tributo cujo fato gerador configurado por uma atuao especfica em relao ao contribuinte, no exerccio do poder de polcia ou prestao de servio pblico especfico e divisvel (art. 77 CTN, 145 CF): caracteriza-se por ser um tributo que est vinculado a uma contraprestao do Estado em benefcio do contribuinte: dessa maneira o Estado s pode cobrar taxas com base em servio pblico especfico, ou em funo de exerccio regular do poder de polcia: importante salientar que o pagamento da taxa obrigatrio, seja pelo servio pblico prestado ao contribuinte, seja simplesmente colocado sua disposio, ainda que no utilizado.

1.5.3 Contribuies de Melhorias

Tributo vinculado determinada atuao estatal, como obras pblicas que traro valorizao s propriedades do contribuinte.(Art. 81 CTN): o tributo cobrado pelo Estado, dos proprietrios de imveis beneficiados por obras pblicas: sendo

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assim, para fazer frente aos custos da obra, justo que o Estado cobre tributos dos proprietrios que diretamente se beneficiaram com ela e ter como limite total despesa realizada na construo da obra pblica beneficiadora.

1.5.4 Contribuies Sociais

uma espcie de tributo diferente dos definidos no art. 5 do CTN. No se enquadra em nenhuma das espcies definidas pelo CTN. Logo uma nova espcie de tributo, que, em razo de referibilidade direta ou indireta ao contribuinte, tem impacto de imposto ou taxa. Analisando a relao custo/beneficio para o contribuinte, verificamos que ora seu impacto de imposto, ora de taxa, ou seja, um tributo misto de imposto e taxa. Para o empregador, no h nenhuma atividade estatal a ele diretamente relacionada, ou seja, tributo no vinculado, , portanto, um imposto. Para o trabalhador, sua contribuio tem como contrapartida garantia da Seguridade Social (assistncia mdico-hospitalar, aposentadoria etc.). Portanto, h um servio pblico ou efetivamente prestado ou colocado a disposio. Trata-se de tributo vinculado e, portanto, de taxa.

1.5.5 Emprstimos Compulsrios.

espcie tributria com caractersticas de restituio, previsto no captulo referente ao Sistema Tributrio Nacional, na atual Constituio Federal, devendo obedecer aos princpios e normas que regem a tributao brasileira.

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Art 148 da CF7, diz sobre o emprstimo compulsrio:

Art. 148 A Unio, mediante lei complementar, poder instituir emprstimos compulsrios: I - para atender as despesas extraordinrias, decorrentes da calamidade pblica, de guerra externa ou sua iminncia; II - no caso de investimento pblico de carter urgente e de relevante interesse nacional, observado o disposto no artigo 150, III, "b".

A Unio poder instituir, mediante lei complementar, emprstimo compulsrio para atender a despesas extraordinrias tais como casos de calamidade pblica, guerra externa ou sua iminncia ou obra pblica de carter urgente e de interesse nacional.

2 Princpios

2.1 Noes e funo dos princpios

Atravs do estudo dos princpios passamos a conhecer o contedo, a definio do atual sistema constitucional tributrio brasileiro. Em matria tributria, podemos destacar, entre outros, na CF, o art 150. Nele, o constituinte estabeleceu as limitaes ao poder de tributar, que uma das garantias fundamentais do contribuinte.

Assim preceitua o artigo 150 da Constituio Federal8 de 1988:

Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios.

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BRASIL, Constituio (1988). Constituio da Repblica Federativa do Brasil, Braslia, DF: Senado, 1988. BRASIL, Constituio (1988). Constituio da Repblica Federativa do Brasil, Braslia, DF: Senado, 1988.

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Esse artigo estabelece diversos princpios constitucionais em matria tributria dentre esses princpios destacamos: Princpio da Legalidade; Princpio da Anterioridade; Princpio da Irretroatividade; Princpio da Igualdade e o; Princpio da Capacidade Contributiva.

A Constituio outorga competncia Unio, aos Estado, ao Distrito Federal e aos Municpios para instituir e cobrar tributos. Atribuir competncia nada mais do que outorgar ao destinrio a faculdade para legislar, na forma e nos limites estabelecidos na Lei Maior. Todavia, pelo perfil e pelas caractersticas da Constituio de 1988, ao legislador competente no outorga liberdade ilimitada, mas os limites impostos so mnimos e determinados, decorrentes do texto rgido e exaustivo, deixando pouca ou quase nenhuma liberdade ao legislador ordinrio, no s em face das regras estatudas, mas em decorrncia, tambm, dos princpios constitucionais (art. 5, pargrafo 1 e 2, da Constituio Federal). O Estado, para a realizao e execuo dos desgnios estabelecidos na prpria Constituio, no regime capitalista ou no, necessita de recursos, e para tanto tem as receitas tributrias como a principal fonte. Entretanto, ao instituir e exigir tributos retira do contribuinte parte da disponibilidade ou do patrimnio, da a necessidade de obedincia no s as regras da Lei Maior, mas aos princpios constitucionais. Os princpios so fundamentais e prevalecem sobre todas as demais normas. Por princpio constitucional deve se entender a diretriz, a determinao do norte magntico da Constituio e, portanto, a agresso de um princpio

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constitucional aparece como muito mais grave do que a agresso de uma simples regra constitucional. Na realidade, os princpios constitucionais sobrepairam sobre as regras: alm de mais abrangentes, ficam acima delas. Ressalta-se que mesmo as normas constitucionais esto hierarquizadas, vistas sob a tica de importncia, existindo, inclusive, normas ptricas ou ptreas, que no podem ser emendadas (art.60, pargrafo 4, itens I a IV, da Constituio Federal). O mesmo ocorre com os princpios constitucionais que tambm so hierarquizados. Isto quer dizer que um princpio mais importante que o outro, no sentido de que mais abrangente, ou um principio existe como desdobramento do outro. Os princpios so instrumentos a serem seguidos pelo aplicador a fim de determinar a sintonia entre esses e aqueles, alm de servir como instrumento interpretativo.

2.2 Princpios Constitucionais do Tributo.

2.2.1 Princpio da Legalidade No h tributo sem lei, ou, vedado exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabelea. O princpio da legalidade torna a relao estado-contribuinte, em uma relao jurdica, fundamentada em lei, e no em relao de poder. O princpio da legalidade surgiu da necessidade de que os tributos fossem institudos e majorados por meio de lei, emanados de um rgo legislativo competente, que representasse os verdadeiros ideais de um povo. O principio da Legalidade pode ser encontrado na CF9 na seguinte forma:

BRASIL, Constituio (1988). Constituio da Repblica Federativa do Brasil, DF: Senado, 1988.

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Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios:

I exigir ou aumentar tributos sem Lei que o estabelea;

proibido cobrar tributos sem lei, portanto, no h tributos sem lei.

2.2.2 Princpio da Anterioridade

Este princpio veda a cobrana de tributos, no mesmo exerccio financeiro em que fora publicado a lei que o instituiu ou majorou. No se pode cobrar tributo no mesmo exerccio financeiro, a lei tem que ser anterior, (contribuies: 90 dias) existem excees (I Importao, I Exportao, IPI - exaes). O princpio da Anterioridade est expressamente previsto na CF10 como segui:
Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios:

III cobrar tributos:

b) no mesmo exerccio financeiro em que haja sido publicados a Lei que os instituiu ou aumento;

No se podem cobrar tributos no mesmo exerccio financeiro lei tem que ser anterior, ou seja, tributo novo ou majorado no exerccio de 2001 somente a partir do exerccio financeiro de 2002 pode se exigido. Cabe ressaltar a aplicao do princpio da anterioridade ao Imposto de Renda, por se tratar de espcie tributria em que cobrado em um exerccio financeiro, com base em fatos ocorridos no exerccio anterior.

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BRASIL, Constituio (1988). Constituio da Repblica Federativa do Brasil, DF: Senado, 1988.

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2.2.3 Princpio da Irretroatividade

Impede a cobrana de tributos cujo fato gerador ocorreu antes do incio da vigncia da Lei que o criou ou aumentou. A regra geral em matria tributria a irretroatividade, a lei s poder alcanar fatos geradores futuros. Essa

irretroatividade no se aplica somente s leis, mas tambm s decises administrativas e judiciais, aplicativas a lei. A CF11 de 1988 menciona sobre o principio da Irretroatividade:
Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios:

III cobrar tributos:

a)em relao a fatos geradores ocorridos antes do incio da vigncia da lei que os houver institudo ou aumentados.

2.2.4 Princpio da Igualdade

Igualmente os da mesma capacidade contributiva e desigualmente os de capacidade contributiva diferentes. Tributar as pessoas igualmente na medida de sua equivalncia, isto significa que voc no pode tributar totalmente, absolutamente igual, voc tributa as pessoas na medida de sua desigualdade. As micros empresas tm que ser tratadas todas igualmente, no entanto as micros empresas no pode ser tratada como as grandes empresas (isso igualdade).

Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios:

II instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em situao equivalente, proibida qualquer distino em razo de ocupao profissional ou funo por
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eles exercida, independentemente da denominao jurdica dos rendimentos, ttulos ou direitos:

2.2.5 Princpio da Capacidade Contributiva Diz o art. 145, da CF / 8812:

Art. 145 A Unio, os Estados, o Distrito Federal e os Municpios podero instituir os seguintes tributos: 1 - Sempre que possvel, os impostos tero carter pessoal e sero graduados segundo a capacidade econmica de contribuinte, facultado administrao tributria, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimnio, os rendimentos e as atividades econmicas do contribuinte.

Sempre que possvel os tributos tero carter pessoal e sero graduados segundo a capacidade econmica do contribuinte (progressiva do imposto sobre a renda), ou seja, tributar de acordo com a capacidade que cada um pode pagar. No pode exigir exageradamente de algum que no tenha capacidade para pagar, isso agredir a capacidade contributiva do contribuinte.

3 CARGA TRIBUTRIA

3.1 No mundo H paises que apresentam uma elevada carga tributria como o caso da Sucia que possui a maior carga no mundo onde o tributo corresponde a 47% do PIB, mesmo assim possuem um baixo ndice de sonegao, pois os tributos l institudos cumprem melhor sua funo social, no entanto ao pagar a taxa Sueca os cidados daquele pas usufruem todos os retornos. O nvel da carga tributria brasileira muito superior aos pases da Amrica Latina como no caso do Mxico que apresenta uma carga de 17% do PIB. A carga tributria brasileira muito dependente de imposto sobre produo e circulao de bens e servios. At parece ser uma tradio latino-americana, pois, alm do Brasil
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BRASIL, Constituio (1988). Constituio da Repblica Federativa do Brasil. Braslia, DF: Senado, 1988.

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outros tambm depende excessivamente dessa base de incidncia como o caso do Mxico onde a participao de tais tributos atinge 68% do total. O Brasil tem a maior carga tributria social do mundo. Para se ter uma idia, comparando com os Estados Unidos, que tm a mesma carga tributria em relao ao PIB, a nossa socialmente 30% maior. O Chile tem servios pblicos de qualidade infinitamente melhor que o Brasil e a carga tributria de 19% do PIB. Na Argentina, 47% da populao na regio metropolitana de Buenos Aires economicamente ativa. Ou seja, os restantes 53% no esto pressionando o mercado de trabalho, porque, em sua maioria, ou esto em idade escolar ou usufruem da aposentadoria. Nas regies metropolitanas brasileiras, a populao economicamente ativa de 57% da populao, 10 pontos maior que a da Grande Buenos Aires, num indicador de excluso e marginalizao. No entanto, a carga tributria deles de 18% do PIB. No Mxico, quase trs quartos dos jovens em idade de cursar o segundo grau esto nas escolas. No Brasil, no chegam a um quinto. A carga tributria no Mxico de 15% do PIB. A economia brasileira est entre as dez maiores do mundo. Com base no PIB de 1998 esta a classificao:

TABELA 1 Classificao do PIB de 1998: Pas PIB em US$ Bilhes 1 EUA 7.043,6 2 JAPO 3.249,5 3 ALEMANHA 1.883,5 4 FRANA 1.349,2 5 ITLIA 1.198,8 6 REINO UNIDO 1.123,2 7 CHINA 960,9 8 BRASIL 775,7 9 CANAD 666,7 10 ESPANHA 578,7
Fonte: Secretaria da Receita Federal

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J quanto carga tributria em relao ao PIB, o Brasil tem a maior dos pases emergentes, e uma das mais altas do mundo: TABELA 2 Carga Tributria em relao ao PIB: CARGA TRIBUTRIA EM RELAO AO PIB EM % ALEMANHA BRASIL INGLATERRA EUA FRICA DO SUL JAPO CHILE MXICO CORIA DO SUL ARGENTINA PERU
Fonte: Secretaria da Receita Federal

1998 44,2 29,8 36,7 29,7 27,9 21 19,9 18,3 17,9 15,3 14,3

1999 41,3 32,9 32,4 29 27,9 21 19,9 18,3 17,9 15,3 14,3

3.2 NO BRASIL

3.2.1 Evoluo da Carga Tributria na ultima dcada De acordo com os dados obtidos no site13 da Secretaria da Receita Federal a carga tributria no Brasil manteve-se estvel em torno de 25% do PIB em mais de duas dcadas (1970-1993). Com o declnio da inflao a partir do Plano Real em 1994, a carga tributria evoluiu para o patamar de 29% do PIB. Em 1997 a Carga Fiscal correspondeu a 27,81% abaixo da registrada em 1996 e a Carga Fiscal Lquida atingiu 25,79% do PIB aferida no ano anterior. Os valores

13

SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL. Receita da Fazenda. Disponvel em: <http://www.receita.fazenda.gov.br>. Acesso em 17 jul. 2004.

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apurados situam-se nos mesmos patamares observados desde a implementao do plano de estabilizao econmica (Plano Real) em 1994. A economia brasileira, em 1997, manteve o ritmo de crescimento moderado, registrando um aumento de 3,68% da produo interna em 1997. Do lado das receitas tributrias, houve um aumento real de 2,73%, do montante arrecadado pelos governos federal, estadual e municipal. Esta diferena da taxa de crescimento entre o PIB e as receitas tributrias implicou a modesta reduo da presso fiscal. Em 1998 a Carga Tributria Bruta (CTB) foi de 29,84% do PIB que corresponde a uma arrecadao de R$ 269,05 bilhes e um PIB DE R$ 901,65 bilhes. Em 1999 a Carga Tributria Bruta atingiu 30,32% do PIB, representando um amento de 0,42 p.p. em relao ao valor registrado em 1998 (29,84% do PIB). Pela segunda vez na histria, registra-se uma CTB acima de 30%. A primeira vez que se ultrapassou esse patamar foi em 1990, como resultado da implementao do Plano Collor que, dentre outras medidas estabeleceu uma agressiva poltica de recuperao de receita para o Tesouro Nacional. Naquele ano, a CTB atingiu at ento o valor mximo registrado de 30,51%. Pelo segundo ano consecutivo a Carga Tributria Bruta (CTB) situou-se acima dos trinta pontos percentuais, confirmando a tendncia crescente no final dos anos 90. As receitas tributrias nas trs esferas de governo apresentaram um crescimento real do Produto Interno Bruto (PIB) de 4,46%. Como resultado, a CTB calculada atingiu 33,18% do PIB, marca indita na histria do Pas. Pelo terceiro ano consecutivo a Carga Tributria Bruta (CTB) situou-se acima dos trintas pontos percentuais, mantendo a tendncia crescente verificada no final dos anos 90. Em 2001, as receitas tributrias nas trs esferas de governo apresentaram crescimento real de 5,88% contra um crescimento real do Produto Interno Bruto (PIB) de 1,51%. Como resultado atingiu 34,36% do PIB, marca indita na histria do Pas. O governo elevou proporcionalmente a carga tributria, em 2002, muito mais do que conseguiu economizar em 2002. O resultado divulgado pela Secretaria da

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Receita Federal mostra a carga foi de 35,86% do Produto Interno Bruto (PIB), e que o aumento da carga tributria pelo sexto ano consecutivo coloca o Brasil como o pas que mais cobra imposto na Amrica Latina.

3.2.2 Carga tributria atual

Atualmente a carga tributria brasileira est em torno de 36,7% do PIB, mas este percentual poder ultrapassar a barreira dos 40% segundo a opinio dos tcnicos do CONFAZ14 (Conselho Nacional de Poltica Fazendria). Sem dvida a sobrecarga aumentar a angustia de grande parte dos empresrios, que j no suportam a atual posio. Os principais fatores para a alta so: a) O aumento da Cofins (Contribuio para o Financiamento da Seguridade Social) cuja alquota subiu de 3% para 7,6% desde fevereiro. b) A cobrana da Cofins e do PIS sobre os produtos importados. c) A contribuio destinada Previdncia Social tambm ser responsvel por boa parte do aumento neste ano. A atual carga tributria brasileira bastante onerosa para todos os contribuintes, tanto pessoa jurdica como pessoa fsica. Pagamos tantos imposto, tantas contribuies, tantas tarifas, que ficamos perdidos por vezes com o tamanho real da parcela que destinamos aos cofres pblicos a ttulo de tributos. O governo o principal acionista de todas as empresas, levando uma grande parte do trabalho gerado pelos grupos econmicos. A empresa brasileira vem travando verdadeira batalha para, dentro do permitido, economizar recursos que seriam destinados ao governo, atravs do planejamento tributrio que objetiva minimizar o efeito devastador do fisco nos resultados das companhias.
14

CONFAZ, Conselho Nacional de Poltica Fazendria. Disponvel em: <http://www.fazenda.gov.br/confaz/> Acesso em: 24 jul. 2004.

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GRFICO 1 - Abaixo apresentamos um grfico que representa a evoluo da carga tributria no perodo de 1993 a 2004.

Evoluo da Carga Tributria

40% 35% 30% 25% 20% 15% 10% 5% 0% 1 Ano Fonte: Grfico elaborado pelas autoras
1993 1994 1997 1998 1999 2001 2002 2004

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4 Sonegao Fiscal

4.1 Sonegao Fiscal x Carga Tributria

O contribuinte brasileiro convive com uma pesada carga tributria oriunda de uma complexa legislao fiscal. Devido as constantes mudanas na legislao fiscal, o contribuinte quase sempre esta desatualizado, o que dificulta algo extremamente necessrio, em nosso pas para garantir a sobrevivncia no mercado preciso de um bom planejamento tributrio. Por conta disso, muitas empresas optam pela clandestinidade, o que diminui consideravelmente a arrecadao de tributos. Ainda, alm de estimular a clandestinidade, nossa carga tributria e tambm estimulo a sonegao fiscal. Outra tese defendida pelos contribuintes a de que o Brasil tem-se a sensao de pagar tributos em vo. Na teoria esses teriam uma funo social, mas na prtica no atendem necessariamente a tais funes. Uma grande parcela dos gastos dos contribuintes serve para cobrir despesas extras que, na verdade deveriam ser cobertas por tributos, criados especificamente para reas como sade, segurana, transporte e educao, por exemplo. Atualmente a carga tributria um item importantssimo a ser levado em conta na abertura de um empreendimento. O empresrio deve dispor de um planejamento fiscal que aproveite as alternativas legais para que se pague menos imposto, pois assim at ser possvel concluir ser mais vantajoso pagar a sonegar. O caos tributrio retira a competitividade das empresas encarecendo os produtos, descapitalizando as empresas, inibindo o investimento e o crescimento do nvel do emprego. O pas necessita de uma reforma tributria que elimine o efeito cascata dos impostos, acabe com a guerra fiscal entre os Estados, tribute menos a produo e mais o consumo. No entanto, mais que a reforma extremamente necessria uma contribuio por parte do governo no tocante a reduo de seus gastos, cortando

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despesas realmente, desnecessrias, pois s assim uma eventual reforma produzir resultados concretos e satisfatrios.

A Lei n 4.729, de 14 de julho de 1965 define o crime de sonegao fiscal:

Art. 1 Constitui crime de sonegao fiscal:

I prestar declarao falsa ou omitir, total ou parcialmente, informaes que deva ser produzida a agentes das pessoas jurdicas de direito pblico interno, com a inteno de eximir-se, total ou parcialmente, do pagamento de tributos, taxas e quaisquer adicionais devidos por lei;

II inserir elementos inexatos ou omitir, rendimentos ou operaes de qualquer natureza em documentos ou livros exigidos pelas leis fiscais, com inteno de exonerar-se do pagamento de tributos devidos Fazenda Pblica;

III alterar faturas e quaisquer documentos relativos a operaes mercantis com o propsito de fraudar a Fazenda Pblica;

IV fornecer ou emitir documentos graciosos ou alterar, majorando-as, com o objetivo de obter deduo de tributos devidos a Fazenda Pblica, sem prejuzo das sanes administrativas cabveis; Pena: Deteno, de seis meses a dois anos, e multa de duas a cinco vezes o valor do tributo. V exigir, pagar ou receber, para si ou para o contribuinte beneficirio de paga, qualquer percentagem sobre a parcela dedutvel ou deduzida do imposto sobre a renda como incentivo fiscal.

A Lei 8.137/90 foi editada tendo em vista o objetivo do Estado na arrecadao de tributos e na represso de comportamentos lesivos e seus interesses. Ou seja, verifica-se o mesmo intuito da Lei 4.729/65

Lei N 8.137, de 27 de Dezembro de 199015

Dos Crimes Contra a Ardem Tributria Econmica e as Relaes de Consumo

15

Martins, Ives Granda da Silva. Crimes Contra a Ordem Tributria. 4 ed. So Paulo: Editora Revistas dos Tribunais, 2002.

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Art. 1 Constitui crime contra a ordem tributria suprimir ou reduzir tributo, ou contribuio social e qualquer acessrio mediante as seguintes condutas: I. II. III. IV. V. Omitir informaes, ou prestar declarao falsa s autoridades fazendrias; Fraudar a fiscalizao tributria, inserindo elementos inexatos, ou omitindo operao de qualquer natureza, em documento ou livro exigido pela lei fiscal; Falsificar ou alterar nota fiscal fatura, duplicata, nota de venda, ou qualquer outro documento relativo operao tributvel; Elaborar, distribuir, fornecer, omitir ou utilizar documento que saiba ou deva saber falso ou inexato; Negar ou deixar de fornecer, quando obrigatrio, nota fiscal ou documento equivalente, relativa venda de mercadoria ou prestao de servios, efetivamente realizada, ou fornec-la em desacordo com a legislao.

Obs.: Todos so delitos doutrinariamente denominados crimes de ao mltipla, pois h vrios verbos que exprimem aes. Pena recluso, de 2 (dois) a 5 (cinco) anos, e multa. Pargrafo nico. A falta de atendimento da exigncia da autoridade, no prazo de 10 (dez) dias, que poder ser convertido em horas razo da maior ou menor complexidade da matria ou da dificuldade quanto ao atendimento da exigncia, caracteriza a infrao prevista no inciso V.

A Lei n 9.430 de 30 de dezembro de 1996 criou vrios mecanismos tanto para agilizar a arrecadao de tributos como inibir a sonegao fiscal. A Receita Federal est implementando mecanismos que permitem cruzar dados internos e externos em um nico sistema informatizado Sistema de Informao Gerencial SIGA, tanto para pessoa jurdica como para pessoa fsica. A fiscalizao tem que se modernizar tecnologicamente j que o sonegador est muito mais atualizado.

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5 Direitos e Garantias do Contribuinte

5.1 A Reforma Ideal para o Contribuinte

O cidado que arca com o nus dessa avalanche tributria quer um sistema mais simples, de forma que ele entenda porque paga, para quem paga e para onde vo os recursos arrecadados. O contribuinte precisa de um sistema que diminua sensivelmente o nmero dos tributos existentes, que reduza o nmero de obrigaes acessrias, declaraes, formulrios, livros, etc. e que efetivamente desonere a produo e os rendimentos. Um sistema moderno, com somente poucos impostos, somente uma contribuio que financie a seguridade social, poucas taxas e limitao instituio de novos tributos. O pas necessita de um sistema que obrigue os governantes correta aplicao dos dinheiros pblicos, que restrinja os desvios e escndalos e que permita s empresas nacionais ter competitividade nesse mundo globalizado. De acordo com o artigo extrado do site16 portal tributrio descrito pelo contabilista Jlio Csar Zanluca17 apresentamos vrias aes possveis para se evitar cair nas armadilhas tributrias. Jlio Csar Zanluca, foi consultor de diversas empresas, sendo autor de publicaes tcnicas nas reas tributrias, contbeis e trabalhistas. Prevenir-se o melhor antdoto contra esta sndrome. H vrias aes possveis para se evitar cair nas armadilhas tributrias que a catica legislao fiscal impe ao contribuinte. Cito algumas: 1. Regularize sua contabilidade: a desorganizao a principal fraqueza do contribuinte. Contabilidade em dia e regularizada gera informaes de qualidade. Ora, uma escriturao organizada permite decises mais corretas! Observe que faz
16 17

<www.portaltributario.com.br> Acesso em: 20 set. 2004. Jlio Csar Zanluca scio administrador do Portal Tributrio. Contabilista, foi consultor, de diversas empresas, sendo autor de publicaes tcnicas nas reas tributrias, contbeis e trabalhistas.

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prova ao contribuinte a escrita regular e baseada em documentos idneos. Ento, se h algum que tem que provar que o contribuinte est errado, o fisco! 2. Converse com profissionais da rea e oua sugestes. Ningum sabe tudo. 3. Verifique benefcios especficos, junto aos governos municipais e estaduais. Existem vrios regimes simplificados de pagamentos de ICMS nos estados, e o ISS tem legislao distinta em cada municpio. Conhea estes benefcios e aproveite-os! 4. Evite controvrsias judiciais. No jogue todas as fichas em teses ou aes precipitadas. O governo tem levado vantagem nas principais brigas com os contribuintes. O melhor buscar, no dia-a-dia, formas de economia fiscal lcita sem necessidade de custosas aes judiciais. Somente entre na briga quando tiver certeza de que as possibilidades de ganho so altas - como, por exemplo, quando o STF tiver sacramentado decises em plenrio sobre o assunto. 5. Atualize-se! imprescindvel estar atualizado na legislao fiscal para encontrar o caminho na selva tributria brasileira. Leia publicaes e revise seus conceitos. Pague somente o que a Lei exige, informe-se, conhea as regras do jogo e enfrente o leo!

6 Planejamento Tributrio

Fazer um planejamento tributrio empresarial uma necessidade de sobrevivncia no mercado. Buscar solues seguras e legais para a diminuio da carga tributria. Tanto as micros e pequenas empresas quanto as mdias e grandes empresas esto atordoadas com a carga tributria existente no pas, comprovando a necessidade urgente da adoo dos procedimentos legais que obtenham resultados concretos de reduo do custo tributrio. O planejamento tributrio possui trs finalidades:

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1) evitar a incidncia do tributo 2) reduzir o montante do tributo 3) retardar o pagamento do tributo Normalmente o planejamento tributrio utilizado pela empresa para a reduo dos seus prprios custos tributrios buscando formula reduo do custo, ganho de escala, diminuio de preo de venda, ganho de mercado.

PLANEJAMENTO TRIBUTRIO PERSONALIZADO

principal

mtodo

de

planejamento

tributrio

aquele

feito

personalizadamente para a empresa ou grupo empresarial. Deve-se atentar para as suas caractersticas peculiares: histricos,

composio societria, perfil dos fornecedores, tipo de operao financeira que realiza, ramo em que atua, filosofia empresarial, pessoal, perfil dos clientes. Buscar um modelo pronto no mercado no traz resultados satisfatrios e, inclusive, pode gerar perdas, pois cada grupo empresarial ou cada empresa, tem mecanismos diferentes entre si. A realidade tributria brasileira notoriamente complexa, trazendo um custo financeiro enorme s empresas e ainda, causando a constante insegurana de se estar ou no cumprindo com todas as obrigaes exigidas pelo fisco. Primeiro em funo dos cerca de 59 tributos federais cobrados no Brasil, entre impostos, taxas e contribuies. A partir de outubro de 2001 duas novas contribuies passaram a ser cobrada das empresas: 10% sobre o montante do FGTS em caso de despedida sem justa causa e 0,5% sobre o total da folha de pagamento (Lei Complementar n 111/2001). Segundo, pela quantidade de normas que regem o sistema tributrio (mais ou menos 300 normas editadas todos os anos leis complementares, leis ordinrias, decretos, portarias, instrues, etc.).

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Terceiro em virtude das cerca de 93 obrigaes acessrias que uma empresa deve cumprir para estar em dia com o fisco: declaraes, formulrios, livros, guias, etc. E por ltimo, por causa da cumulatividade dos tributos: multi - incidncia sobre uma mesma base de clculo e vrias vezes na cadeia produtivas, chamadas efeito cascata. De acordo com a Receita Federal a carga tributria atingiu no ano 2000 o ndice de 33,18% sobre o PIB, apesar dos estudos do IBPT Instituto Brasileiro de Planejamento Tributrio indicarem que a carga tributria do Brasil em 2000 foi de 34,16% sobre o PIB. Logicamente, que a Receita Federal no considerou em seus estudos o custo tributrio indireto que as empresas tm para prestar informaes ao fisco. Segundo o IBPT, cada empresa gasta em mdia 1% do seu faturamento, somente para cumprir com as obrigaes acessrias (pessoal, equipamentos, impressos, sistemas de processamento de dados. etc.). Assim, fazer um correto planejamento tributrio empresarias uma necessidade de sobrevivncia no mercado. O custo tributrio o principal item na composio do preo final de qualquer produto ou servio. Ele representa, em mdia 33% do faturamento bruto; 47% do total de custos e despesas; e 52% do lucro. A globalizao da economia um fato e qualquer empresa ou grupo empresarial deve buscar eficaz, que assegure o correto cumprimento das obrigaes fiscais, evitando as multas e contingncias tributrias, mas que busque solues legais para a diminuio da carga tributria. Tanto as micros e pequenas empresas, quanto s mdias e grandes empresas esto atordoadas com a carga tributria existente no pas, comprovando a necessidade urgente da adoo de procedimentos legais que obtenham resultados concretos de reduo do custo tributrio.

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PLANEJAMENTO TRIBUTRIO GLOBAL Para a realizao de um sistema de planejamento tributrio eficaz, imprescindvel que se leve em conta todos os tributos incidentes na operao empresarial. Assim, aps a anlise individual do tributo necessrio confrontar a reduo do nus fiscal individual com os reflexos nos outros tributos. Reduzir o nus do PIS e COFINS numa operao no importa na certeza absoluta de que houve uma reduo do custo tributrio global. Poder haver reflexo no ICMS ou no IPI que invalidar financeiramente o procedimento. o que se denomina Planejamento Mope. E, ainda se faz necessrio a integrao de todos os departamentos da empresa. No adianta ter um comit interno de planejamento, se as decises so tomadas sem o conhecimento de pessoas importantes para o sucesso do to almejado intento. O estudo e anlise das alternativas de reduo do custo tributrio passam pelo convencimento de todas as pessoas que tenham ligao direta ou indireta com o funcionamento da empresa. Implementar um sistema de diminuio da carga tributria muito mais complexo do que possa aparecer. O resultado positivo da tcnica est em demonstrar ao conjunto das pessoas que o ganho ser da empresa e no somente dos scios ou acionistas e diretores. Baixar constantemente uma misso corporativa de sobrevivncia no mercado. Portanto, a integrao de todas as pessoas e departamentos fundamental para um resultado efetivo. Da mesma forma, todas as empresas e unidades do grupo empresarial devem ser alcanadas pela gesto tributria, objetivando atravs da anlise da carga tributria global traar metas de reduo constante do custo tributrio. Como a incidncia tributria permanente, e os perodos de apurao so cada vez menores, a reduo do custo tributrio deve ser uma prtica do dia-a-dia da empresa.

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6.1 Proposta de planejamento tributrio

Podemos adotar aqui a proposta trazida pelo autor Humberto Bonavides Borges18. Planejamento Tributrio Especfico s Vendas no Varejo. 6.1.1 Fato Objeto deste Planejamento Tributrio Empresas industriais no Estado de So Paulo tm como atividade econmica industrializao de produtos que satisfazem necessidades secundrias de subsistncia. Um percentual representativo de 70% da produo comercializado no mercado atacadista e os 30% restantes so comercializados no mercado varejista. Para tanto, possuem a empresa trs edificaes (A, B e C) que esto localizadas em reas contguas com comunicao interna que possibilita, assim, o deslocamento fsico dos produtos entre as mesmas, sem o uso de via pblica. Na edificao A funcionam o processo fabril dos produtos e a sua estocagem central. Na edificao B funciona a seo de venda no atacado e os setores administrativos da empresa. Na edificao C funciona a seo de vendas no varejo, bem como de armazenagem dos respectivos produtos. importante salientar que as edificaes B e C possuem comunicaes independentes com a via pblica, possuindo, por conseguinte, cada uma delas uma numerao prpria. Todavia, vale enfatizar que, em face da referida contigidade geogrfica e da possibilidade de comunicao interna, as trs edificaes so consideradas como estabelecimento nico. Questes Fiscais Decorrentes de Fato Descrito 1. Quais os procedimentos fiscais adequados ao negcio mercantil descrito no item 6.1.1 retro?

Borges, Humberto Bonvides. Gerncia de Impostos IPI, ICMS e ISS. 4. ed. So Paulo: Editora Atlas S. A. 2002.

18

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2. Como proceder a uma alterao dos aspectos estruturais e formais do negcio jurdico-mercantil descrito no item 6.1.1 retro, com vistas reduo do nus do IPI e do ICMS nele incidentes?

Respostas s Questes Formuladas 1 Questo 1. Vendas dos produtos no mercado atacadista: Essas vendas devero se processar com a incidncia do IPI e do ICMS. Assim, torna-se necessrio proceder ao lanamento do IPI e ao destaque do ICMS nas respectivas notas fiscais de venda. O IPI ser quantificado mediante a aplicao da alquota (especfica ao produto) sobre o valor representativo do preo de venda do produto, acrescido do valor do frete e das demais despesas acessrias, cobradas ou debitadas pelo vendedor ao comprador. Para fins de quantificao desse imposto no podem ser deduzidos do preo de venda, os descontos, diferenas ou abatimentos, concedidos a qualquer ttulo, ainda que incondicionalmente. Por outro lado, vale ressaltar que sero includas tambm na composio desse valor tributvel as parcelas representativas das embalagens, ainda que cobradas destacadamente na respectiva nota fiscal de venda do produto. O ICMS, por sua vez, ser quantificado mediante a aplicao da alquota (especfica operao e ao produto) sobre um montante representativo do valor da venda acrescido do valor do frete, das demais despesas acessrias e de outras vantagens a qualquer ttulo recebidas pelo vendedor. Os valores atinentes aos descontos concedidos condicionalmente devem integrar o referido montante, para fins de clculo do ICMS. Por outro prisma, os descontos concedidos

incondicionalmente no devem integrar esse montante, desde que razoveis. Tal razoabilidade deve ser reconhecida pela administrao fiscal competente. 2. Vendas dos produtos no mercado varejista:

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Essas vendas devero se processar com a incidncia do IPI e do ICMS. Portanto, faz-se mister efetuar o lanamento do IPI e o destaque do ICMS nas correspondentes notas fiscais de venda. O IPI ser quantificado mediante a aplicao da alquota (prpria ao produto) sobre o preo pelo qual o produto foi efetivamente vendido no varejo, sujeito aos mesmos ajustes fiscais mencionados no item 1.3 retro. O ICMS, por sua vez, ser mensurado sobre o valor pelo qual foi efetivamente vendido, sujeito aos mesmos ajustes e reajustes fiscais mencionados no item 1.4 supra. Adicionalmente, deve-se incluir nesse valor, para fins de clculo do ICMS, a parcela representativa do IPI incidente na operao de venda.

2 Questo Na realidade, o estabelecimento industrial, ao proceder a uma venda no varejo, est em considervel desvantagem competitiva para com o estabelecimento comercial que realiza idntica operao, em face de que este, na condio de no contribuinte do IPI, vende o produto sem que haja a obrigatoriedade de lanamento desse imposto na respectiva nota fiscal de venda, enquanto que aquele (estabelecimento industrial) realiza a venda pelo mesmo preo, mas, sendo obrigado ao lanamento do imposto, que ser quantificado sobre tal preo, sem qualquer reduo.

Exemplificando para melhor compreenso: I Determinado estabelecimento comercial procede revenda de produto, no varejo, por R$ 500.000,00 (quinhentos mil reais). Nesta revenda, haver a incidncia do ICMS, mas, por outro lado, no haver a incidncia do IPI. Vale mencionar que o IPI lanado na nota fiscal referente a anterior aquisio desse produto, em face da impossibilidade do seu creditamento na escrita fiscal, foi ativado.

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II Certo estabelecimento procede venda de produto (de sua prpria industrializao), no varejo, por R$ 500.000,00 (quinhentos mil reais). Nesta venda haver a incidncia do ICMS e do IPI. Na base de calculo do ICMS dever ser includa a parcela do IPI incidente nessa venda. Por outro lado, a base de clculo do IPI ser o preo de venda (R$ 500.000,00) sujeito aos ajustes (acrscimos) anteriormente comentados. Em decorrncia do exposto, faz-se necessrio proceder a uma alterao nos aspectos estruturais e formais do negcio venda no varejo. Segundo o nosso melhor atendimento, a aludida alterao consiste na extino de varejo e, por outro lado, na criao de uma filial exclusivamente varejista. Tal alterao devera se processar no dia correspondente ao encerramento de um perodo fiscal. Na hiptese de existir um eventual saldo de estoque de produtos na seo de varejo, este (saldo) dever, antes da extino dessa seo, retornar ao estoque central da empresa. Assim, a nova filial exclusivamente varejista ser fiscalmente domiciliada na edificao C. Essa filial ser um estabelecimento autnomo para efeitos fiscais. Por conseguinte, ter inscries prprias nas reparties fiscais competentes, assim como nos rgos oficiais que se faam mister. Por outro lado, ter documentos e livros fiscais prprios formalizao de suas operaes mercantis. Aps a concretizao da alterao sugerida retro, deve-s adotar os seguintes procedimentos fiscais.

A. Transferncias de produtos para filial exclusivamente varejista.

Essa transferncia far-se- com o destaque do ICMS e com o lanamento do IPI na respectiva nota fiscal.

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A base de clculo do ICMS poder ser o custo do produto objeto de transferncia. Entende-se pelo mencionado custo a soma do valor das matriasprimas, dos materiais secundrios, da mo-de-obra e do acondicionamento atualizado monetariamente na data da ocorrncia do fato gerador. Por outro lado, a legislao do IPI estabelece, para a operao em exame, um valor tributvel mnimo a ser utilizado com base na sua quantificao. Assim, na transferncia de produtos do estabelecimento industrial para a filial, exclusivamente varejista, deve-se utilizar como base de clculo do IPI um valor que no seja, cumulativamente, inferior a 90% (noventa por cento) do preo de venda a consumidor (praticado pela filial exclusivamente varejista), nem ao preo corrente do produto (transferido) no mercado atacadista da praa do remetente. O atual Regulamento do IPI estabelece o critrio para a obteno dos aludidos preos. Consiste o critrio em obter-se a media ponderada dos preos do produto transferido, aplicados nas vendas realizadas pelo estabelecimento industrial (no atacado) e pela filial exclusivamente varejista, no ms anterior ao da transferncia. Adicionalmente, cumpre-nos enfatizar que, na hiptese da filial exclusivamente varejista vender o produto recebido em transferncia por preo superior ao que haja servido determinao do valor tributvel, ser este reajustado com base no preo real de venda, o qual, acompanhando da respectiva demonstrao, ser comunicado ao estabelecimento industrial que procedeu a transferncia at o ltimo dia do perodo de apurao subseqente ao da ocorrncia do fato, para efeito de lanamento e recolhimento do IPI sobre a diferena verificada. Assim, o estabelecimento industrial, de posse da demonstrao enviada pela filial

exclusivamente varejista, emitir nota fiscal complementar para lanamento da diferena de imposto (IPI).

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Exemplificando para melhor compreenso: O estabelecimento industrial pretende realizar, no dia 2 de maro, a transferncia do produto X para comercializao na filial exclusivamente varejista. Ao proceder verificao das mdias ponderadas, obteve os seguintes valores: - valor representativo da mdia pondera dos preos de vendas (no atacado) realizadas pelo estabelecimento industrial, no ms de fevereiro (imediatamente anterior): R$ 60.000,00 (sessenta mil reais); - valor representativo da mdia ponderada dos preos de vendas realizadas pela filial exclusivamente varejista, no ms de fevereiro (imediatamente anterior): R$ 80.000,00 (oitenta mil reais). Assim, poder ser utilizado como base de clculo do IPI incidente nessa transferncia o valor de R$ 72.000,00 (setenta e dois mil reais). Esse valor igual a 90% (noventa por cento) da media ponderada dos preos de vendas realizadas pela filial exclusivamente varejista, no ms de fevereiro e, por outro lado, superior mdia ponderada dos preos de vendas (no atacado) realizadas pelo

estabelecimento industrial neste mesmo ms (fevereiro). Vamos admitir que esse produto (transferido) seja posteriormente vendido por R$ 85.000,00 (oitenta e cinco mil reais). Nesta hiptese, dever o estabelecimento industrial, no prazo regulamentar, emitir uma nota fiscal complementar para efeito de lanamento e recolhimento do IPI sobre a diferena verificada. A base de clculo deste IPI complementar ser de R$ 4.500,00 (quatro mil e quinhentos reais), que correspondem a 90% (noventa por cento) de R$ 5.000,00 (cinco mil reais), que representa a diferena entre R$ 80.000,00 (valor que serviu de base para aplicar-se o percentual de 90%) e R$ 85.000,00 (preo pelo qual foi efetivamente vendido o produto transferido).

B. Venda de produtos pela filial exclusivamente varejista.

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Essa venda far-se- com incidncia do ICMS e ao abrigo da no - incidncia do IPI. A base de clculo do ICMS incidente nesta operao ser o valor da venda acrescido de todas as parcelas cobradas ou debitadas pelo vendedor ao comprador. Mediante de um criterioso processo comparativo entra as conseqncias fiscais prprias s vendas diretas aos consumidores, realizadas pela seo de varejo de um estabelecimento industrial e, as conseqncias fiscais especificas as vendas diretas aos consumidores, efetuadas por uma filial exclusivamente varejista, depreende-se que essas (vendas diretas aos consumidores, realizadas pela filial exclusivamente varejista) so, do ponto de vista fiscal e financeiro menos onerosas empresa vendedora do que aquelas (vendas diretas aos consumidores, realizadas pela seo de varejo de um estabelecimento industrial). GRFICO 2 - Representao Grfica, Correspondente Resposta Primeira Questo. MERCADO ATACADISTA

Edificao A

Edificao B

Vendas (1) e (2)

Edificao
C

Vendas (3) e (4)

MERCADO VAREJISTA

(1) IPI: Incide Base de Clculo: valor representativo do preo de venda do produto, acrescido do valor do frete e das demais despesas acessrias, cobradas ou debitadas pelo vendedor ao comprador. (2) ICMS: Incide Base de Clculo: montante representativo do valor da venda do produto, acrescido do valor do frete, das demais despesas acessrias e de outras vantagens a qualquer ttulo, recebidas pelo vendedor, assim como dos descontos condicionais. (3) IPI: Incide Base de Clculo: preo pelo qual o produto foi efetivamente vendido, no varejo, acrescido de todas as parcelas cobradas ou debitadas pelo vendedor ao comprador.

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(4) ICMS Incide Base de Clculo: valor pelo qual o produto foi efetivamente vendido, no varejo, acrescido das demais parcelas cobradas ou debitadas pelo vendedor ao comprador, assim como dos descontos condicionais. Adicionalmente, deve-se incluir nesse valor, para fins de clculo do ICMS, o montante do IPI incidente nessa venda. GRFICO 3 - Representao Grfica Correspondente Resposta Segunda Questo

Edificao A

Edificao B

Transferncias (1) e (2)

Filial Varejista Vendas (3) e (4)

UNIVERSO DE ADQUIRENTE

(1) IPI: Incide Base de Clculo: montante que no seja, cumulativamente, inferior a 90% (noventa por cento) do preo de venda a consumidor (praticado pela filial exclusivamente varejista) e ao preo corrente do produto (transferido) no mercado atacadista da praa do remetente. (2) ICMS: Incide Base de Clculo: pode ser o custo do produto objeto de transferncia. (3) IPI: No incide. (4) ICMS: Incide Base de Clculo: valor da venda acrescido de todas as parcelas cobradas ou debitadas pelo vendedor ao comprador.

6.2 Papel do profissional da contabilidade

Podemos dizer que a contabilidade a principal ferramenta no auxlio de tomadas de decises da administrao. Como sabemos, as organizaes esto

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freqentemente tomando decises que dizem respeito ao sucesso do negcio. Essas decises so baseadas em informaes que devem ser corretas, verdicas para que assim no comprometa o futuro de toda a empresa. Decises tais como comprar ou alugar uma maquina, preo de um produto, contrair dividas em longo prazo, quantidade de materiais para estoque que devemos comprar, reduzir custos, produzir mais, etc., so imprescindvel para o

desenvolvimento da empresa da a razo de tais informaes requer cuidado maior, pois uma deciso mal tomada em conseqncia de uma informao errada pode prejudicar toda uma vida da empresa. Como podemos observar cada empresa tem sua caracterstica e exatamente neste momento que entra o profissional da contabilidade na elaborao do planejamento tributrio que se encaixe de forma adequada para cada empresa, pois sabemos que cada caso um caso. Muitos empresrios criticam a carga tributaria existente no nosso pas onde principalmente pequenas e mdias empresas no conseguem suportar essa carga tendo como conseqncia a falncia da organizao ou enfrentam srios problemas de sobrevivncia, mas observamos tambm que nem sempre esse o principal motivo que leva a empresa a ficar to debilitada, empresas que so mal gerenciadas, que tomam por base as decises em informaes com dados no confiveis tende a no sobreviver. Por fim observamos uma contabilidade distorcida em conseqncia de ter sido elaborada nica e exclusivamente para atender as exigncias fiscais. Hoje se exige uma seqncia de informaes reais que norteia tais decises e essas informaes so extradas de relatrios elaborados pela contabilidade. Toda a deciso tomada pela empresa no esta restrita apenas aos limites da empresa, os administradores e gerentes, mas tambm aos investidores que atravs dos relatrios contbeis decide sobre melhores alternativas de investimentos, pois tais relatrios apresentam situao econmico-financeira.

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7 Concluso

Buscamos demonstrar atravs do presente trabalho a histria do surgimento da tributao no Brasil, demonstramos tambm que os tributos hoje representam importante parcela nos custos das empresas, motivo pelo qual leva grande parte dos contribuintes a cometer crimes de sonegao fiscal. Dada as dificuldades com a concorrncia e com a atual carga tributria excessiva, o contribuinte acaba por conta disso cometendo um ato de sonegao. Buscamos demonstrar que existem maneiras legais que visam diminuir o pagamento de tributos, como o planejamento tributrio onde o contribuinte estar pagando menos tributos dentro da lei. Como podemos observar o planejamento tributrio consiste na busca de dispositivos legais que tem como objetivo reduzir a carga tributaria, ou seja, diminuir a quantidade de dinheiro entregue ao governo. Impe-se que o contador esteja cada vez mais munido de armas, de recursos tcnicos, de aprendizado, de qualificao, para que se possa fazer um planejamento tributrio conforme as necessidades de cada empresa. Ao final queremos deixar a idia de que a relao fisco-contribuinte deve ser apontada sobre os critrios profissionais, e este profissionalismo importa do lado do contador que o que interessa nesse trabalho, que ele cada vez mais se prepare para que possa assim enfrentar a relao fisco contribuinte em prol da empresa que ele representa.

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REFERNCIA BIBLIOGRFICA
BORGES, Humberto Bonavides. Gerncia de Impostos IPI, ICMS e ISS. 4.ed. So Paulo. Atlas, 2002. TORRES, David.; CAVALCANTI, C. E. G.; AMORIM, L. A. M.; LONGO, Moacir. Revelando o Sistema Tributrio Brasileiro. ed. Sinafresp, So Paulo, 2003. p. 2128. AMED, Fernando Jos. Histria dos Tributos no Brasil.ed. Sinafresp, So Paulo, 2000. MARTINS, Ives Granda da Silva. Crimes Contra a Ordem Tributria. 4. ed. So Paulo. Revista dos Tribunais, 2002. p. 54-55. MARION, Jos Carlos. Contabilidade Empresarial. 10. ed. So Paulo. Atlas, 2003. CARRAZZA,Roque Antnio. Curso de Direito Constitucional Tributrio. 14. ed. So Paulo. Malheiros, 2000.

CTN, Cdigo Tributrio Nacional. 31. ed. So Paulo. Saraiva, 2002. CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributrio. 9. ed. So Paulo. Saraiva, 1997. p. 22. BRASIL, Constituio (1988). Constituio da Repblica Federativa do Brasil. Braslia DF: Senado, 1998. SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL. Receita Fazenda. <http://www.receita.fazenda.gov.br>. Acesso em 17 jul.2004. CONFAZ, Conselho Nacional de Poltica Fazendria. <http://www.fazenda.gov.br/confaz/>. Acesso em 24 jul. 2004. <http://www.portaltributario.com.br> Acesso em 20 set. 2004. Disponvel em:

Disponvel

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