Os focos de conflitos entre o ISS e o ICMS Jos Roberto Pisani* Trs dos mais importantes focos de conflitos entre

tributos - especialmente o Imposto Sobre Servios (ISS) e o Imposto sobre Circulao de Mercadorias e Servios (ICMS), disciplinados na Lei Complementar n 116 - residem nas atividades consistentes (a) no desenvolvimento de software; (b) no provimento de acesso internet; e (c) na chamada indstria grfica. Essas questes, alis, tm provocado amplo debate na doutrina e na jurisprudncia. Vamos, pois, analis-las. A regra da lei complementar (artigo 1, pargrafo 3) a de que os servios listados ficam sujeitos apenas e to somente ao ISS, salvo se a prpria lista contiver exceo no sentido de que o ICMS seja devido sobre o fornecimento de mercadorias, em cada caso. Salvo as excees expressas na prpria lista, apenas o ISS devido, ainda que a prestao envolva fornecimento de mercadorias. Portanto, reitere-se, os casos em que o ICMS incide sobre mercadorias e o ISS sobre servios so expressos e especficos. Em todos os demais, apenas o ISS devido, ainda que haja fornecimento de materiais. No item relativo indstria grfica (13.05), a lei complementar repete a disciplina anterior, ao falar em composio grfica, sem se referir finalidade do servio em relao ao tomador ou ao fornecimento de materiais. Alis, o fornecimento de materiais seria irrelevante para caracterizar os servios. A dvida est em saber se composio grfica abrange tambm impresso, como tem sido a tendncia da jurisprudncia (Smula n 156 do Superior Tribunal de Justia, STJ). Quando da tramitao do projeto que resultou na Lei Complementar n 116, aventou-se a incluso da impresso grfica nos itens respectivos, o que no foi acolhido. Existe, contudo, um projeto de lei complementar em tramitao que aparentemente resolve o problema, em termos estritamente legais. Esse projeto (Projeto de Lei n 70/2002), que ainda precisa ser adaptado Lei Complementar n 116, estabelece que confeco de impressos grficos est sujeita ao ISS, salvo se destinados comercializao ou industrializao posterior, hiptese em que incide apenas o ICMS. O software apresenta o problema, extremamente complexo, de saber se, como bem imaterial, incorpreo, inclui-se no conceito de mercadoria, bem mvel objeto de mercancia ou no de servio. Tambm aqui h grande polmica a respeito. Na pendncia da legislao anterior, o Supremo Tribunal Federal (STF) acolheu a tese de que o software servio, sujeito ao ISS, quando desenvolvido por encomenda direta do adquirente/consumidor; e mercadoria, sujeita ao ICMS, quando desenvolvido para ser vendido em srie (software de prateleira). Os Estados, alguns deles, embora exigindo o ICMS sobre o software em geral, adotam base de clculo de alguma forma representativa apenas do valor do suporte fsico. A Lei Complementar n 116 adota o conceito de software como prestao de servio puro, j que no faz qualquer ressalva quanto incidncia do ICMS, e nem mesmo quanto a se tratar de software de encomenda ou de prateleira. Portanto, a soluo do conflito, na tica da Lei Complementar n 116, foi de considerar o software como prestao de servio puro e simples, posio com a qual concordamos. Em relao s listas de servios anteriores (Decreto-lei n 406, Decreto-lei n 834 e Lei Complementar n 56), a atual apresenta a vantagem de caracterizar especificamente os servios de elaborao de programas de computador, inclusive jogos eletrnicos (item 1.04) e licenciamento ou cesso de direito de uso de programas de computao (item 1.05). Em uma das verses do projeto de reforma tributria, em tramitao no Congresso Nacional, chegou-se a propor modificaes na Constituio Federal para a incluso do software (e tambm do provimento de acesso internet) entre as atividades sujeitas ao ICMS, mas essas duas aluses no constaram do projeto final de reforma da Cmara dos Deputados.

Portanto, do ponto de vista legal, a pendncia est solucionada. Resta aguardar qual ser a postura do Judicirio e do prprio STF em novo exame da questo. O provimento de acesso internet e demais atividades ligadas rede tambm apresentam pontos altamente polmicos e de grande complexidade. O principal saber se os provedores de acesso prestam servio de comunicao, sujeito ao ICMS, ou servio de qualquer natureza, eventualmente tributvel pelo ISS. A Lei Geral de Telecomunicaes parece resolver essa pendncia em desfavor do ICMS ao definir, em seus artigos 60 e 61, que se trata de servio de valor agregado e no de telecomunicao. Essa tambm parece ser a tendncia atual da jurisprudncia, conforme deciso da Segunda Turma do STJ no Recurso Especial n 456.650-PR, que teve como relatora a ministra Eliana Calmon, para quem o provedor de acesso no presta servio de comunicao. H, contudo, uma deciso da Primeira Turma do mesmo STJ, em sentido oposto (Recurso Especial n 323.358-PR, relatado pelo ministro Jos Delgado). Apesar de tambm entendermos incabvel o ICMS, no nos parece possvel a incidncia do ISS sobre a atividade do provedor puro de acesso, por falta de previso expressa e especfica na lista de servios. No obstante, segundo nossa opinio, muitas outras atividades ligadas rede sujeitam-se ao ISS, desde que prestadas em carter oneroso. So desse teor o prprio fornecimento de software, a intermediao de negcios, os jogos eletrnicos, o desenvolvimento de pginas eletrnicas o fornecimento de msica etc. Quanto ao software fornecido na internet, via download, e mesmo quanto a msicas e jogos eletrnicos, surge a mesma dvida de saber se se trata de servio de qualquer natureza ou de mercadoria (mercadoria virtual). Parece-nos que o mais adequado hiptese o conceito de servio, tributvel pelo ISS quando previsto na lista. _________________ * Advogado do escritrio Pinheiro Neto Advogados http://www.migalhas.com.br/mostra_noticia_amanhecidas.aspx?cod=3240 Primeira seo do STJ afasta definitivamente o ICMS sobre a atividade dos provedores de acesso internet Srgio Farina Filho* Luiz Roberto Peroba Barbosa* Rodrigo Corra Martone* No ltimo dia 11 de maio de 2005, a Primeira Seo do Superior Tribunal de Justia (STJ) finalmente concluiu o julgamento dos Embargos de Divergncia em Recurso Especial (ERESP) n 456.650/PR, afastando, de uma vez por todas, a tributao da atividade dos provedores de acesso Internet pelo Imposto sobre a Circulao de Mercadorias e prestaes de Servios de transporte interestadual, intermunicipal e de comunicao (ICMS). O ponto central da questo dizia respeito classificao do servio de provimento de acesso Internet em(i) servio de comunicao, previsto no artigo 2 da Lei Complementar n 87, de 1996, que institui e regulamenta a incidncia do ICMS em mbito nacional; ou (ii) servio de valor adicionado, nos termos do artigo 61, 1, da Lei n 9.472, de 1997 (Lei Geral das Telecomunicaes). De acordo com a posio defendida pelos Ministros Franciulli Neto, Joo Otvio de Noronha, Peanha Martins, Castro Meira e Francisco Falco, que prevaleceu no mbito da Primeira Seo do STJ, o servio de provimento de acesso Internet constitui um servio complementar ao servio de

telecomunicao prestado pelas empresas de telefonia, razo pela qual deve ser classificado como servio de valor adicionado, nos termos da Lei Geral das Telecomunicaes, no sendo, nessa qualidade, passvel de tributao pelo ICMS. Os Ministros Jos Delgado, Luiz Fux, Teori Albino Zavascki e Denise Arruda, que foram vencidos no julgamento, defenderam, por outro lado, a posio de que a relao existente entre o prestador do servio (provedor de acesso) e o usurio possui natureza negocial, na medida em que visa a possibilitar a comunicao desejada pelo usurio Internet, sendo suficiente, portanto, para caracterizar a prestao onerosa do servio de comunicao e, por via de conseqncia, constituir o fato gerador do ICMS, nos termos da Lei Complementar n 87, de 1996. Vale ressaltar que o recurso de Embargos de Divergncia possui, acima de tudo, caracterstica poltica, na medida em que o seu julgamento pela Primeira Seo tem o objetivo de dirimir os incidentes de uniformizao de jurisprudncia, quando ocorrer divergncia na interpretao do direito entre as Turmas que a integra, fazendo editar a respectiva smula. Essa deciso, portanto, encerra a discusso do tema e deve ser utilizada como arma pelos provedores de acesso para derrubar as inmeras autuaes fiscais dos Estados da Federao e afastar, via Poder Judicirio, as elevadas penalidades (multas) aplicadas pelo descumprimento de obrigaes principal (recolhimento do imposto) e acessrias (emisso de notas fiscais, escriturao em livros fiscais, dentre outras exigidas pela legislao). Importante mencionar que o Ministro Francisco Falco, ltimo a votar no julgamento do ERESP n 456.650/PR, alm de afastar a incidncia do ICMS, tambm reconheceu a impossibilidade de os Municpios exigirem o Imposto sobre Servios de Qualquer Natureza (ISS) sobre a atividade dos provedores de acesso Internet, enquanto no houver previso expressa desse servio na lista de servios do ISS. Atualmente, a lista de servios do ISS est prevista na Lei Complementar n 116, de 2003. Quanto a esse aspecto, vale destacar que o ISS um imposto de competncia dos Municpios, que apenas pode ser exigido do prestador, no caso de o servio que se pretende tributar estar expressamente previsto na lista de servios do ISS, devidamente aprovada por lei complementar do Congresso Nacional (Cmara dos Deputados e Senado Federal) com quorum de maioria absoluta. Dessa forma, os Municpios certamente faro muita presso para que o Congresso Nacional vote e aprove, o quanto antes, lei complementar para a tributao da atividade dos provedores de acesso Internet. Alis, j existe um Projeto de Lei Complementar, de n 208/2001, em trmite perante a Cmara dos Deputados, que tem como objetivo a insero do servio de provimento de acesso Internet na lista de servios do ISS. ______________ *Advogados do escritrio Pinheiro Neto Advogados http://www.migalhas.com.br/dePeso/16,MI13956,21048Primeira+secao+do+STJ+afasta+definitivamente+o+ICMS+sob re+a+atividade 1 A impossibilidade de incidncia do ICMS sobre os servios de provimento de acesso Internet Gabriela Duque Poggi* Questo controversa no panorama doutrinrio e jurisprudencial contemporneo, a tributao dos provedores de acesso Internet tem sido objeto de efervescentes debates. O estudo do

tema requer uma reflexo que tem como ponto de partida a anlise do conjunto normativo ptrio, com fito de demonstrar a impossibilidade legal da incidncia do ICMS sobre a atividade. Entretanto, devemos, de incio, esclarecer que a proposio aqui discutida refere-se especificamente aos provedores de acesso Internet discado, excluindo-se, de imediato, aqueles que realizao conexo DSL. A restrio tem o objetivo de evitar qualquer incorreo tcnica, visto que as diferentes espcies suscitam anlises diversas. A Carta Magna, em seu art. 155, inciso II, elenca as possveis hipteses de incidncia do ICMS e, entre elas, encontramos a prestao do servio de comunicao. diante do dispositivo que nasce a problemtica em tela, a qual encontra fundamento na possibilidade ou no de enquadramento do servio de provimento de acesso Internet no conceito de servio de comunicao. A rigidez, como caracterstica inerente a Lei Maior, evoca uma anlise mais detida da questo, com o intuito de impedir o equvoco de um vazio alargamento interpretativo da norma, o que no pode ser admitido. Desse modo, mister se faz a exata compreenso do sentido da expresso servio de comunicao, inserida em nosso sistema constitucional. Para isso, necessrio ter em mente que prestar servio de comunicao diferente de realizar comunicao. E, com tal propsito, valido mencionar a observao feita pelo insigne doutrinador Roque Carraza ao afirmar: A hiptese de incidncia possvel deste ICMS prestar servio de comunicao. No simplesmente realizar comunicao. Portanto, o tributo s pode nascer do fato de uma pessoa prestar terceiro, mediante contraprestao econmica (em carter negocial), um servio de comunicao.1 Podemos ainda, para corroborar a afirmao, utilizarmo-nos da idia elaborada pelo mestre Paulo de Barros Carvalho que, ao tratar da matria, explica: Prestar servio de comunicao, por seu turno, consiste na atividade de colocar a disposio do usurio os meios e modos necessrios transmisso e recepo de mensagens...2. Assim, para a configurao de tal espcie de servio imprescindvel que o mecanismo ofertado ao usurio seja meio, por si s, capaz de realizar comunicao, caso contrrio no haveria a disponibilizao um servio de comunicao. Lembre-se que, dentro de uma simplria descrio, o provedor de acesso Internet somente coloca a disposio de seus clientes softwares e sistemas que do acesso e facilitam a utilizao da rede. Ele apenas um dos entes necessrios conexo, visto que, em regra, prescindem do servio de telefonia para possibilitarem a utilizao da Internet. O servio de telefonia, como se v, para o usurio meio indispensvel para se chegar ao provedor e, a partir da, conectar-se rede. O provedor nada cria, apenas viabiliza a outrem chegar at determinadas informaes. Desse modo, usurios e provedores de acesso Internet so, na realidade, tomadores do servio de telecomunicao que pago de acordo com a quantidade de pulsos utilizados, sobre cujo valor incide o ICMS, por consubstanciar-se em servio de comunicao. Logo, a atividade desenvolvida pelos provedores em relao aos seus clientes no pode ser confundida com o servio prestado pela empresa de telefonia, pois tm essncias diversas e podem ser facilmente distinguidos para efeito, inclusive, de tributao. Confirma a tese, o texto da Lei n 9.472/97, mais conhecida com Lei Geral de Telecomunicao, ao definir: Art. 60 Servio de telecomunicao o conjunto de atividades que possibilita a oferta de telecomunicao.

 1 Telecomunicao a transmisso, emisso ou recepo, por fio, radioeletricidade, meios pticos ou qualquer outro processo eletromagntico, de smbolos, caracteres, sinais, escritos, imagens, sons ou informaes de qualquer natureza. (...) Art. 61 Servio de valor adicionado atividade que acrescenta, a um servio de telecomunicao que lhe d suporte e com o qual no se confunde, novas utilidades relacionada ao acesso armazenamento, apresentao, movimentao ou recuperao de informaes. 1 Servio de valor adicionado no constitui servio de telecomunicaes, classificando-se seu provedor como usurio do servio de telecomunicaes que lhe d suporte, como os direitos e deveres inerentes a essa condio. A leitura do art. 61 da lei acima transcrita demonstra que a atividade desenvolvida pelos provedores de acesso Internet , em verdade, servio de valor adicionado. E, por tal motivo, no pode ser confundida, ao contrrio do que pretendem alguns, com servio de telecomunicao. O fato a inseriria no conceito de servio de comunicao e, em conseqncia, na hiptese de incidncia do ICMS. Levantar o argumento de que os provedores de acesso realizam comunicao em nada esclarece a matria, visto que, como antes demonstrado, o problema concentra-se unicamente no ato de prestar servio de comunicao e no no fato apenas de realiz-la. Conclui-se, ento, que a incidncia do ICMS sobre o servio de provimento de acesso internet expressa flagrante inconstitucionalidade, em virtude de no estar a referida atividade dentro das possveis hipteses de incidncia do tributo. No podemos esquecer que a Constituio Federal caracteriza-se por ser essencialmente analtica, o que no permitiria o excesso. Todavia, o CONFAZ, contrariamente as determinaes legais e aos ditames da lgica jurdica, firmou o entendimento de que os provedores de acesso Internet exercem servio de telecomunicao e, como tal, devem sofrer a incidncia do ICMS. O fato resultou em uma justificvel disputa judicial e acabou por levar s nossas Cortes um significativo nmero de aes que tentam combater a equivocada posio adotada pelo CONFAZ. So inmeros os argumentos que no podem ser olvidados quando do exame da questo. Pois, partindo-se de uma anlise semntica da expresso servio de comunicao, e seguindo at os mais complexos liames de nossas normas jurdicas positivas, no poderamos deixar de chegar a concluso de que inexiste a possibilidade legal de incidncia do ICMS sobre a atividade desenvolvida pelos provedores de acesso Internet. Por sua vez, somos obrigados a admitir que a problemtica encontra-se longe de ser pacificada, e continuar sendo objeto de inmeros debates em nossos tribunais. Entretanto, um cauteloso estudo sobre a matria levar aqueles que se debruarem sobre o tema a entender a pertinncia da argumentao. _________
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CARRAZA, Roque, ICMS, 6 ed., p.132. CARVALHO, Paulo de Barros. Revista Dialtica de Direito Tributrio, n 73, p.100. ____________ * Membro da Assessoria de Desenvolvimento de Produtos Especiais de Martorelli Advogados http://www.migalhas.com.br/dePeso/16,MI5496,11049A+impossibilidade+de+incidencia+do+ICMS+sobre+os+servicos+de