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APOSTILA DE DIREITO TRIBUTÁRIO I

PRIMEIRA PARTE

CURSO DE DIREITO

ANO/SEMESTRE: 2013/2

PROFESSOR: VILMAR EVERLING

CAPÍTULO I

ESTADO, TRIBUTAÇÃO E A FUNÇÃO SOCIAL DO TRIBUTO

O homem é um ser eminentemente social. Por exigência de seu próprio

espírito ou por motivos de conveniência, desde os primórdios da humanidade buscou viver em sociedade visando alcançar a satisfação de suas necessidades de ordem individual. A vida em sociedade, entretanto, implicou, naturalmente, o surgimento de uma nova categoria de necessidades, as necessidades de ordem coletiva, que, por suas características e magnitude, não se ajustam a serem atendidas por cada indivíduo isoladamente ou por pequenos grupos privados, de forma a exigir a instituição de uma organização e um poder superior investido de autoridade suficiente para desenvolver essas atividades em proveito geral. Assim, na visão dos economistas, o surgimento das necessidades de ordem coletiva é que teriam motivado ou impulsionado o surgimento do Estado, com o objetivo-dever de satisfazer tais necessidades.

Já a concepção dos cientistas políticos pode ser extraída da leitura conjunta

das obras de Thomas Hobbes e Jean Jaques Rosseau, “O Leviatã” e “Do Contrato Social”, respectivamente, de acordo com as quais é provável que o “estado de natureza” em que viviam os homens, nos primórdios da humanidade, assim entendido, um estado de guerra de todos contra todos, um estado em que predominava a “lei do mais forte”, e que fatalmente levaria à extinção da própria espécie humana, é que teria levado os indivíduos a, em determinado momento histórico, se conscientizarem disso e firmarem um “pacto social”, reconhecendo a existência de um poder superior a todos os indivíduos e pequenos grupos sociais, a que denominaram Estado e a quem atribuíram, essencialmente, o poder- dever de manter a ordem e promover o bem estar da coletividade, visando garantir a convivência social humana e manutenção da própria espécie.

Para que o Estado pudesse cumprir com seus objetivos-deveres foram postos, desde logo, a sua disposição alguns instrumentos. Assim, para manter a ordem foi outorgado ao Estado o poder de editar, aplicar e fazer cumprir leis e, para promover o bem estar da coletividade foi outorgado ao Estado o poder de instituir e arrecadar tributos.

Portanto, o poder de instituir e arrecadar tributos é instrumento posto à disposição do Estado para promover o bem estar da coletividade, fato que, por si só, revela possuir o tributo, além de outras, uma função social.

Logo, o exercício desse poder de instituir e cobrar tributos deve visar sempre à diminuição das desigualdades sociais e regionais; visar sempre à promoção de uma melhor distribuição da renda.

Isso somente será possível se por ocasião da instituição e cobrança de tributos for levado em consideração o princípio da capacidade contributiva, princípio que impõe ao Estado o dever de exigir mais tributos de quem possuir maior capacidade, menos de quem possuir menor capacidade econômica, e não exigir tributo algum de quem não possuir capacidade alguma em contribuir no custeio de suas despesas. A estes últimos, deve

o Estado, assegurar o direito de reivindicar perante ele segundo a sua necessidade.

Portanto, na aplicação de recursos financeiros oriundos da arrecadação tributária na satisfação de necessidades de ordem individual, deve ser observado o princípio da necessidade: quanto maior a necessidade do indivíduo mais ele tem direito de receber do Estado.

Segundo Alfredo Augusto Becker, “na sociedade Estado, sociedade de que todos nós participamos, cada um de nós deve ser chamado a contribuir na medida de sua capacidade econômica e ter assegurado o direito de reivindicar segundo a sua necessidade”.

Retomando, para a manutenção da ordem e promoção do bem estar coletivo

o Estado necessita de recursos pecuniários e de disciplina na sua aplicação, exercendo

assim uma atividade financeira. Essa atividade financeira se desdobra em três campos: a receita, isto é, a captação de recursos; a gestão, que é a administração dos recursos e a

conservação do patrimônio público; e a despesa, ou seja, o emprego dos recursos no suprimento das necessidades.

A atividade financeira do Estado é disciplinada por um conjunto de normas

jurídicas que compõem o Direito Financeiro. Este se desdobra em quatro capítulos que regulam a receita, a despesa, o crédito público e o orçamento. Em face da crescente ampliação das funções do Estado, com a conseqüente necessidade de maiores recursos, destaca-se o capítulo que trata da receita pública e dentro dele a parte relativa às receitas tributárias.

Face a essa importância, criou-se um ramo ao Direito Financeiro para disciplinar especificamente as relações jurídicas relacionadas ao exercício coercitivo do

Estado, no que tange à busca de receitas tributárias. Trata-se do Direito Tributário, que corresponde ao conjunto de normas que disciplinam as relações jurídicas entre o Estado e

os particulares relativo à instituição, arrecadação e fiscalização de tributos.

Portanto, o Direito Tributário é uma subdivisão do Direito Financeiro. É parte dele, ou, como dizia o saudoso Prof. Fábio Fanucchi, Direito Financeiro é continente em relação ao Direito Tributário, que é território. 1

O melhor conceito de Direito Tributário ainda é aquele enunciado pelo Prof.

Rubens Gomes de Souza, um dos primeiros tratadistas do ramo, para quem Direito Tributário é o ramo do direito público que rege as relações jurídicas entre o Estado e os particulares, decorrente da atividade financeira do Estado no que se refere à obtenção de receitas que correspondam ao conceito de tributos. 2

1 FANUCCHI, Fábio. Curso de Direito Tributário. Volume I, 3. ed. São Paulo: Resenha Tributária, 1975.

2 SOUZA, Rubens Gomes. Compêndio de Legislação Tributária. 2. ed. Rio de Janeiro: Finaceira, 1954.

CAPÍTULO II

FONTES DE RECURSOS DOS ESTADO - INGRESSOS E RECEITAS – RECEITAS ORIGINÁRIAS E DERIVADAS

O Estado necessita de recursos financeiros para a manutenção da ordem e

promoção do bem-estar da sociedade. Para a obtenção desses recursos os governos de cada Estado contam com apenas cinco fontes de recursos:

a) extorsões a outros povos ou doações voluntárias;

b) rendimentos produzidos pelos bens públicos ou pelas empresas estatais;

c) tributos ou penalidades exigidos coercitivamente;

d) empréstimos de particulares ou de outras entidades públicas;

e) emissão de moeda.

Nem todos os recursos advindos das citadas fontes podem ser classificadas como receitas públicas, incluindo-se todos entretanto num conceito mais amplo, que se convencionou chamar de ingressos públicos.

Ingressos

Públicos:

constituem

todas

governo, ainda que em caráter transitório.

as

quantidades

recebidas

pelo

Receita Pública: é constituída apenas dos ingressos que são recebidos em caráter definitivo, representando um acréscimo ao patrimônio público.

Definido o que compõe a receita pública cabe analisar a crescente importância das receitas tributárias para a sobrevivência do próprio Estado. As extorsões a outros povos ou doações voluntárias na atualidade praticamente inexistem. Os bens públicos e as empresas estatais, no Brasil, ao invés de produzirem rendimentos, em sua grande maioria, estão operando com prejuízos. Empréstimos de particulares e de outras entidades públicas não representam receita, apenas ingressos, pois não têm caráter definitivo. A emissão de moeda cria também uma dívida interna para o Estado. Resta de concreto, apenas os tributos e penalidades pecuniárias exigidas coercitivamente pelo Estado, que constituem as receitas tributárias.

Dada

esta

importância

que

hoje

têm

as

receitas

tributárias,

talvez

o

legislador constituinte resolveu impor tantas limitações ao poder de tributar do Estado.

As receitas públicas, por fim, se classificam em receitas originárias e receitas

derivadas.

Receitas Originárias: são as receitas auferidas sob a égide de normas de direito privado. Podem ser auferidas pelas pessoas naturais ou jurídicas de direito privado. A relação jurídica que dá lugar às entradas originárias é de natureza privada e determinada pela livre vontade das partes, regulada pelos mesmos princípios aplicáveis aos contratos. O exemplo mais típico são os rendimentos produzidos pelos bens e empresas públicas.

Receita originária são as que têm origem, ou seja, para que o Estado as possa auferir é necessária a existência de um bem (a ser alugado por exemplo) ou de uma empresa estatal (para que produza bens e serviços).

Receitas Derivadas: são as chamadas receitas próprias do setor público, ou sejam, aquelas que são cobradas por força de leis de direito público, as quais o Estado obtém de forma compulsória, que se concentram praticamente em tributos e penalidades pecuniárias. As receitas derivadas por serem regidas por normas de direito público só podem ser cobradas pelo Estado. A relação jurídica determinante das entradas derivadas é estabelecida unilateralmente e coercitivamente, com fundamento no poder de império do Estado. O Art. 9 o da Lei 4.320/64 define tributo como sendo “a receita pública derivada

CAPÍTULO III

FONTES DO DIREITO TRIBUTÁRIO

Fonte é o lugar de onde provém. As fontes do Direito Tributário podem ser classificadas em fontes materiais ou mediatas e fontes formais ou imediatas.

Fontes materiais ou mediatas são os fatos da vida social, comportamentos e tendências que o legislador valoriza, opondo-lhes obrigatoriedade, com respaldo do Estado, fazendo a lei. São comportamentos e tendências de uma sociedade que vão se desenvolvendo, de modo que, o Estado, através do seu Poder Legislativo, formule uma norma que regule este comportamento e atenda aos anseios desta mesma sociedade.

Fontes formais ou imediatas, como o próprio nome já diz, são as fontes de aplicação imediata. É a própria lei e todas as normas jurídicas que versam sobre matéria tributária. São dotadas de um poder coercitivo e um poder punitivo. O poder coercitivo impõe obrigações, comportamentos e deveres aos cidadãos a que se destinam. Ao mesmo tempo que impõe obrigações, toda lei já traz consigo uma penalidade aplicável, pelo próprio Estado, a quem a descumprir. É o poder punitivo do Estado. Em direito tributário essas penalidades normalmente são multas, ou seja, penalidades pecuniárias.

Embora o Direito Brasileiro seja eminentemente escrito, admite-se o costume como fonte formal. Costume é a interpretação interativa e pacífica pela autoridade fiscal na aplicação da lei. No entanto, no Direito Tributário a aceitação do costume só é admissível quando autorizado por lei. As práticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas, previstas no art. 100 da CTN, na realidade, são os costumes.

A lei, principal fonte do direito tributário, é a norma de observância obrigatória, de caráter geral e permanente e emanada do Poder Legislativo, ou por ele aprovada. Mas, vimos anteriormente, que as fontes formais compreendem as leis e todas as normas jurídicas que versam sobre matéria tributária. Assim temos, como fontes do Direito Tributário, além das normas que compõem o processo legislativo previsto no art. 59 da CF/ 88, outros atos administrativos expedidos com força de lei. Destacam-se assim, os Tratados

e Convenções Internacionais e as Normas Complementares.

No topo da hierarquia das leis encontra-se, naturalmente, a Constituição

Federal. Abaixo dela e conforme previsto em seu artigo 59 encontram-se o(a)s:

1. Emendas a Constituição;

2. Leis Complementares;

3. Leis Ordinárias;

4. Leis Delegadas;

5. Medidas Provisórias;

6. Decretos Legislativos; e

7. Resoluções.

3.1 - Constituição Federal: estabelece as diretrizes básicas da nação

politicamente organizada. Como fonte de direito tributário, ao instituir o Sistema Tributário Nacional:

a) outorga o poder de tributar ao Estado, estabelecendo as competências da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios;

b) limita o poder de tributar outorgado ao Estado, através dos princípios constitucionais tributários e através das imunidades tributárias; c) fixa a distribuição das receitas tributárias – normas de Direito Financeiro

3.2 - Emendas Constitucionais: visam alterar a própria Constituição,

suprimindo, alterando ou introduzindo dispositivos. Tornam-se parte integrante do texto constitucional. Podem suprimir ou modificar qualquer dispositivo da Constituição, exceto

as chamadas cláusulas pétreas, previstas em seu artigo 60, § 4:

Art. 60. A Constituição poderá ser emendada

§ 4Não será objeto de deliberação a proposta de emenda tendente a

abolir:

I - a forma federativa do Estado;

II - o voto direto, secreto, universal e periódico;

III - a separação dos Poderes;

IV - os direitos e garantias individuais.

Portanto, uma vez que o citado artigo não exclui a matéria tributária, podem as Emendas Constitucionais serem fontes do Direito Tributário, ou seja, podem versar sobre matéria tributária, desde que não firam cláusulas pétreas da Constituição, desde que não extingam ou modifiquem negativamente os direitos e garantias individuais do contribuinte frente ao poder de tributar do Estado – limitações ao poder de tributar.

3.3 - Leis Complementares: constituem-se em leis sobre leis e têm por função complementar a Constituição. Significa ação legislativa complementar ao texto constitucional. Convivem lado a lado com a Constituição, mas não têm força para alterá-la. Sua função é meramente supletiva e são cabíveis/necessárias nos casos em que a

Constituição assim o definir.

Como fonte do Direito Tributário, têm um campo muito vasto, pois a Constituição Federal estabelece, em seu art. 146, que cabe a Lei Complementar:

a) dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária, entre a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios;

b) regular as limitações constitucionais ao poder de tributar;

c)estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre:

. definição de tributo e suas espécies, bem como, em relação aos impostos

previstos nesta Constituição, a dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes;

. obrigação, lançamento, crédito, prescrição e decadência tributários;

. adequado tratamento tributário ao ato cooperativo praticado pelas sociedades cooperativas;

. definição de tratamento tributário diferenciado e favorecido para as microempresas e para as empresas de pequeno porte.

Cabe lembrar que o CTN constitui-se materialmente numa lei complementar regulando toda essa matéria, sendo a principal do Direito Tributário.

Depende também de Lei Complementar, pelo disposto na CF/88, a instituição de empréstimos compulsórios em qualquer hipótese (art. 148), de impostos e contribuições para financiamento da seguridade social não previstas na CF/88, permitida à União, pela sua competência residual, desde que sejam não-cumulativos e não tenham fato gerador ou base de cálculo próprios dos já discriminados na própria Constituição (art. 154, I e 195 §4 o ), bem como, imposto sobre grandes fortunas previsto na competência privativa da União (art. 153, VII).

Várias

outras

funções

são

delegadas

pela

Constituição

Federal

à

Lei

Complementar em se tratando de Direito Tributário, tais como:

- Em relação ao ICMS (art. 155, XII):

a)

definir seus contribuintes;

b)

dispor sobre substituição tributária;

c)

disciplinar o regime de compensação do imposto;

d)

fixar, para efeito de sua cobrança a definição do estabelecimento responsável, o local das operações relativas à circulação de mercadorias e das prestações de serviços;

e)

excluir da incidência do imposto, nas exportações para o exterior, serviços e outros produtos além dos semi-elaborados;

f)

prever casos de manutenção de crédito, relativamente à remessa para outro Estado e exportação para o exterior, de serviços e de mercadorias;

g)

regular a forma como, mediante deliberação dos Estados e do Distrito Federal, isenções, incentivos e benefícios fiscais serão concedidos e revogados.

- Em relação ao ISS ou ISSQN (art. 156, § 3 o , I e II):

a) fixar as suas alíquotas máximas;

b) excluir da sua incidência exportações de serviços para o exterior;

c) regular a forma como isenções, incentivos e benefícios tributários serão concedidos e revogados.

3.4 - Lei Ordinária: são as leis comuns, leis no sentido estrito, atos elaborados ou aprovados pelo Poder Legislativo federal (Congresso Nacional), estadual (Assembléias Legislativas) e municipal (Câmaras Municipais de Vereadores). Existem, portanto, nos três níveis. O Princípio Constitucional Tributário da Legalidade encontra sua realização máxima na Lei Ordinária, pois é ela quem efetivamente institui, majora, reduz ou extingue tributos, salvo os que a CF/88 exige que sejam instituídos através de Lei Complementar e os que a mesma autoriza sejam majorados por Decreto do Presidente da República (II – IE – IPI - IOF), por força do seu art. 153, §1 o . Note-se, no entanto, que a instituição de tais impostos depende igualmente de Lei Ordinária.

3.5 - Leis Delegadas: elaboradas pelo Presidente da República, que deverá

solicitar a delegação ao Congresso Nacional. Por isso mesmo, chamada de Lei Delegada. A delegação terá a forma de Resolução do Congresso Nacional. Como fonte do Direito Tributário, excepcionalmente, ela pode ser empregada em matéria tributária, desde que não for matéria reservada, ou seja, atos da competência exclusiva do Congresso Nacional, atos da competência privativa da Câmara dos Deputados ou do Senado Federal e matéria reservada à Lei Complementar, entre outras (art. 68, CF/88).

3.6 - Medidas Provisórias: pelo disposto no artigo 62, da CF/88, o Presidente

da República poderá instituir normas com força de lei, devendo serem submetidas de imediato ao Congresso Nacional para sua aprovação ou não. Se não aprovadas no prazo de sessenta dias (antes da EC 32/2001 o prazo era de 30 dias), prorrogável uma vez (antes da EC 32/2001 não havia limites de reedição), perderão eficácia desde a sua edição. Se aprovadas serão convertidas em lei (ordinária) imediatamente.

A Medida Provisória substitui o antigo Decreto-Lei, e dele difere no tocante a sua eficácia. A Medida Provisória tem aplicação imediata, no entanto, se não convertida em lei no prazo de sessenta dias, prorrogável uma vez por igual período, perde sua eficácia desde a data da sua publicação, devendo o Congresso Nacional disciplinar as relações jurídicas delas decorrentes. Vale dizer que, em regra, se a Medida Provisória não for convertida em lei, nenhum ato praticado a seu amparo terá validade. Normalmente, para facilitar, o Congresso Nacional tem homologado os atos praticados com base em Medida Provisória não convertida em lei e, a partir do advento da EC 32/2001, não havendo manifestação do Congresso Nacional dentro de 60 dias da data da rejeição ou perda de eficácia da Medida Provisória, ficam automaticamente convalidados os atos praticados sob seu fundamento. O antigo Decreto-Lei também era submetido à aprovação do Congresso Nacional. No entanto, diferia da Medida Provisória à medida que os atos praticados ou as relações decorrentes do Decreto-Lei não aprovado pelo Congresso Nacional eram considerados perfeitamente válidos. Era na realidade um afronto à democracia.

A Medida Provisória só deve ser editada em casos de relevância e de urgência. 3 Só cabe onde couber lei ordinária, não sendo possível em matéria de lei complementar e em lei penal.

Enquanto fonte formal do Direito Tributário, a questão que se coloca é se a Medida Provisória pode ou não instituir ou aumentar tributos.

Desde a sua origem, muitos debates travaram-se a este respeito. Alguns tributaristas defendendo, outros negando a possibilidade de instituição e majoração de tributos via Medida Provisória.

Para os que negavam tal possibilidade, a instituição ou majoração de tributos via Medida Provisória fere o princípio da legalidade (art. 150, I CF/88), pois embora tenha força de lei, lei não é a Medida Provisória.

Para a corrente defensora da possibilidade, a instituição ou majoração de tributos por Medida Provisória não fere o princípio da legalidade sob o argumento de que, além de força de lei, Medida Provisória é lei, pois se encontra entre as normas que compõem o processo legislativo (art. 59 CF/88).

Nos parece, entretanto, que ressalvada a hipótese de instituição dos impostos

extraordinários previstos no art. 154, II da CF/88, toda discussão sempre foi uma discussão vazia ou inócua, pois:

- não sendo possível a Medida Provisória em matéria reservada à Lei Complementar, exclui-se a instituição de tributos que Constituição exige sejam instituídos por essa norma; - exigindo relevância e urgência, não vislumbramos a urgência da instituição e aumento dos tributos sujeitos ao princípio da anterioridade e, mesmo que fossem instituídos ou aumentados por Medida Provisória, sua cobrança só é possível a partir do primeiro dia do exercício seguinte ao da publicação da lei de conversão da medida;

- em relação aos tributos excepcionados do princípio da anterioridade, alguns estão sujeitos à instituição por Lei Complementar e outros, (II – IE – IPI – IOF) podem ser majorados por Decreto do Presidente da República – Art. 153, § 1 o CF/88 e 177 , § 4º, I “b” CF/88.

Evidente que essa discussão toda é anterior ao advento da Emenda Constitucional 32/2001, que em seu acrescentou ao art. 62 da Constituição Federal, entre outros, o parágrafo segundo, dispondo que “Medida Provisória que implique instituição ou majoração de impostos, exceto os previstos nos arts. 153, I, II, IV, V e 154, II, só produzirá efeitos no exercício financeiro seguinte se houver sido convertida em lei até o último dia daquele em que foi editada”.

3 O Supremo Tribunal Federal tem se omitido da apreciação dos critérios de relevância e urgência sob o argumento de que tratam-se de critérios políticos não apreciáveis pelo Poder Judiciário, ficando a critério do Executivo e Legislativo a sua apreciação. De igual forma, o Supremo Tribunal Federal tem admitido a reedição de Medidas Provisórias, sob o argumento de que a Constituição não veda tal procedimento.

Tal dispositivo foi inserido no texto constitucional visando colocar um termo final nas discussões a respeito da possibilidade de instituição e aumento de tributo por Medida Provisória. Observa-se, entretanto, que implicitamente, o dispositivo admite apenas a instituição e aumento de impostos e não qualquer espécie de tributo, o que certamente trará à tona novas discussões, em especial se o executivo lançar mão da Medida Provisória para instituir ou aumentar outras espécies tributárias – taxas, contribuições de melhorias ou contribuições especiais – excluído, por depender de lei complementar, a instituição de empréstimos compulsórios.

De outro lado, com o advento da EC 42/2003, outro problema certamente foi criado, ao acrescenta a alínea “c” ao art. 153, III da CF/88, estabelecendo, como regra geral, além do princípio da anterioridade, o princípio da noventena para efeitos de cobrança de tributos. Ora, qual seria nesse caso o termo inicial da noventena: a data da publicação da Medida provisória ou a data da publicação da lei de conversão? Diante da omissão do texto Constitucional penso que haverão divergências nesse sentido, cabendo ao Judiciário uniformizar os entendimentos.

3.7 - Decretos Legislativos: são atos elaborados pelo Congresso Nacional ou

pelo Senado Federal ou pela Câmara dos Deputados para legislar sobre matéria de sua competência privativa. Como fonte do Direito Tributário, tem sua atuação restringida aos casos de aprovação ou rejeição, pelo Congresso Nacional, de Tratados e Convenções Internacionais, desde que estes, evidentemente, versam sobre matéria tributária, bem como, aos Decretos do Congresso Nacional que disciplinarem relações jurídicas decorrentes de Medida Provisória rejeitada, ou não apreciada no prazo legal, desde que tratem de matéria tributária.

3.8 - Resoluções: São atos privativos do Congresso Nacional, do Senado

Federal ou da Câmara dos Deputados no âmbito de suas competências exclusivas. Não necessitam da sanção presidencial, pois se constituem em leis propriamente ditas. Como fonte do Direito Tributário, têm sua aplicação restringida às Resoluções do Senado que estabelecem as alíquotas interestaduais de ICMS e máximas e mínimas nas operações internas, conforme previsto no art. 155, §2, IV e V, da CF/88, às Resoluções do Senado que estabelecem as alíquotas máximas aplicáveis ao ITCMD, conforme determina o art.

155, §1, IV, da CF/88 e, às Resoluções do Senado Federal que estabelecerem alíquotas mínimas aplicáveis ao IPVA, podendo ser diferenciadas em função do tipo e utilidade, conforme art. 155, § 6 o , CF, acrescentado pela EC 42/2003.

3.9 - Tratados e Convenções Internacionais: não são leis em sentido estrito,

pois não são atos elaborados pelo Poder Legislativo e sim, se estabelecem através de relações diplomáticas entre Estados envolvidos. Entram em vigor no país após aprovação pelo Congresso Nacional através de Decretos Legislativos, estes sim, têm força de lei.

Os Tratados e Convenções Internacionais visam evitar conflitos de natureza política, econômica, comercial, social ou tributária entre os países envolvidos. Na parte tributária busca-se, principalmente, evitar a bi-tributação da renda, proventos e capital e

viabilizar a formação mercados comuns.

Segundo o disposto no artigo 98, do CTN, os Tratados e Convenções Internacionais revogam ou modificam a legislação tributária interna, e serão observados pela que lhes sobrevenha. Não se trata de uma revogação genérica da legislação interna, mas apenas que determinada legislação não será aplicável ao nacional do Estado com o qual o Brasil tenha firmado tratado ou convenção que estabeleça um tratamento diferenciado para aquela relação jurídica.

3.10 - Decretos Regulamentares: não se trata do antigo Decreto-Lei, pois

este foi substituído pela Medida Provisória. São atos de competência privativa do Chefe do

Poder Executivo, quer federal, estadual ou municipal. Através deles o Executivo exerce a sua função regulamentar. O Decreto não pode inovar ou criar. O art. 99, do CTN, dispõe que o conteúdo e o alcance dos decretos restringem-se aos das leis em função das quais sejam expedidos. Ele interpreta e operacionaliza a lei. Toma as providências necessárias à fiel execução da lei que regulamenta. Por fim, não é lei no sentido estrito, pois é ato emanado do Poder Executivo.

3.11 - Normas Complementares: são atos que complementam as leis, os

tratados e convenções internacionais e os decretos regulamentares. Como tais, não podem

inovar, limitando-se a esclarecer o sentido das normas que complementam, mas nem por isso deixam de ser de observância obrigatória. Aliás, a observância das normas complementares exclui a imposição de penalidades, a cobrança de juros de mora e a atualização do valor monetário da base de cálculo do tributo.

Segundo o artigo 100, do CTN, são normas complementares:

a) os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas;

b)as decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa, a que a lei atribua eficácia normativa;

c) as práticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas; d) os convênios que entre si celebram a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios.

Por fim, não poderíamos deixar de estabelecer a diferença entre lei e

legislação:

Leis: são as normas que provêm do Poder Legislativo ou que tenham seu assentimento. São as que compõem o processo legislativo previsto na CF/88, juntamente com esta, a saber: Constituição Federal, Emendas à Constituição, Lei Complementar, Lei Ordinária, Lei Delegada, Medidas Provisórias, Decretos Legislativos e Resoluções.

Legislação: de acordo com a definição do art. 96 do CTN abrange as leis, os tratados e convenções internacionais e as normas elaboradas pelo Poder Executivo, como Decretos Regulamentares e as Normas Complementares previstas no art. 100 do CTN.

CAPÍTULO IV

O SISTEMA TRIBUTÁRIO NACIONAL: AMPLITUDE E COMPLEXIDADE

Noção Geral de Sistema:

- conjunto de elementos de uma mesma natureza

- que, atuando coordenada e harmonicamente

- cumprem uma determinada função.

-

Estrutura – Seus Vários Sub-sistemas:

- Sistema Constitucional Tributário: conjunto de normas jurídicas que outorgam o poder de

tributar ao Estado, definindo quais tributos cada uma das entidades estatais pode instituir e, ao mesmo tempo, limitam este mesmo poder, através dos princípios constitucionais

tributários e imunidades tributárias.

- Sistema de Normas Gerais de Direito Tributário: conjunto de Leis Complementares e

Resoluções do Senado Federal que estabelecem normas de observância obrigatória tanto pela União, quanto Estados, Distrito Federal e Municípios por ocasião da instituição e cobrança dos tributos de sua competência.

Tem por finalidade: primeira, assegurar um mínimo de uniformidade na legislação relativa aos impostos de estaduais e municipais; e, segunda, fazer com que o universo de normas jurídicas tributárias vigentes no País, previstas oriundas de União, Distrito Federal, 26 Estados e mais ou menos 5.560 Municípios funcionem de forma coordenada e harmonicamente, formando um verdadeiro sistema.

As principais Leis Complementares que compõem este sistema são as que, por força do art. 146 da Constituição Federal, dispõem sobre conflitos de competência, regulam as limitações ao poder de tributar e estabelecem normas gerais de direito tributário (CTN e LC 123/2006); as que em relação ao ISSQN, por força do art. 156, §3 o da Constituição Federal, fixam suas alíquotas máximas e mínimas, excluem de sua incidência serviços destinados ao exterior e, regulam a forma e as condições como isenções, incentivos e benefícios fiscais serão concedidos e revogados (LC 116/2003); e, por força do art. 155, § 2º, XII da Constituição Federal, regulam ampla matéria em relação ao ICMS (LC 87/96).

As Resoluções do Senado Federal que compõem ou que venham a compor este sistema são as que fixam:

-

-

alíquotas máximas ao ITCMD - Art. 155, § 1 o , IV CF/88 em relação ao ICMS - alíquotas interestaduais e, máximas e mínimas nas operações internas - Art. 155, § 2 o , IV e V CF/88

-

alíquotas mínimas ao IPVA – Art. 155, § 6 o CF/88

- Sistema Tributário Federal: conjunto de normas jurídicas que instituem e regem os tributos de competência da União

Sistema Tributário do Distrito Federal: conjunto de normas jurídicas que instituem e regem

os tributos de competência do Distrito Federal

- Sistemas Tributários Estaduais (26): conjunto de normas jurídicas que instituem e regem

os tributos de competência de cada um dos Estados

- Sistemas Tributários Municipais (+- 5.560): conjunto de normas jurídicas que instituem e regem os tributos de competência de cada um dos Municípios

São 26 sistemas tributários estaduais e 5.560 sistemas tributários municipais não só em razão do número de Estados e Municípios, mas também: primeiro, porque cada Estado

e cada Município, mediantes leis próprias aprovadas pelas respectivas Assembléias

Legislativas ou Câmaras de Vereadores institui no âmbito de seu território os tributos de

suas competências; e, segundo, por mais que os tributos possam ser os mesmos em todos os Estado e em todos os Municípios, haverão diferenças entre um Estado e Outro, entre um Município e outro, quer em termos de carga tributária, quer em termos de concessão de isenções, incentivos e benefícios fiscais.

Complexidade – Fatores Determinantes:

- A existência de quatro entidades estatais que detêm o poder de instituir e arrecadar tributos (União, Estados, distrito Federal e Municípios).

- A existência de cinco espécies tributárias:

.

Impostos

.

Taxas

.

Contribuições de Melhorias

.

Empréstimos Compulsórios

. Contribuições Especiais (Sociais, Interventivas, Corporativas, COSIP, Previdenciárias de Servidores Públicos).

Definição:

Sistema Tributário Nacional pode ser concebido como o complexo de normas (princípios e

regras) jurídicas, que agindo de forma coordenada e harmonicamente, outorgam e limitam

o poder de tributar do Estado; regulam as relações jurídicas que se estabelecem entre

o Estado e particulares e que tenham por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária devida por inobservância da legislação tributária; e, disciplinam a atuação dos órgãos fazendários.

CAPÍTULO IV

LIMITAÇÕES AO PODER DE TRIBUTAR

Os entes tributantes, no exercício de sua competência, devem respeitar os princípios gerais de direito tributário consagrados na Constituição Federal. Cada princípio de direito tributário estabelecido na Constituição Federal corresponde a uma limitação ao poder de tributar. A relação entre princípios constitucionais e limitações ao poder de tributar não é igualitária. Cada princípio corresponde a uma limitação, no entanto, além dessas limitações estabelecidas pelos princípios, há ainda o instituto da imunidade que corresponde a uma limitação e outras espécies de limites.

4.1 - Princípios:

4.1.1 - Princípio da Legalidade: ou Princípio da Estrita Legalidade Tributária ou, ainda, Princípio da Reserva Legal é um dos mais antigos princípios constitucionais. A legalidade é um princípio basilar dos Estados de Direito, que se traduz não só na vedação da tributação sem lei, mas, acima de tudo, constitui a segurança jurídica e social, consubstanciado no art. 5, inciso II, da atual CF/88 que dispõe: ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa, senão em virtude da lei.

Esse princípio funda-se na idéia de que não pode haver a instituição de tributo ou sua majoração sem o consentimento dos representantes daqueles que vão pagar. Trata-se de uma garantia aos direitos individuais. A Constituição faz expressa menção a ele. Diz o artigo 150 da CF/88, dirigindo-se a todos os poderes:

Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:

I - exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça;

Ressalva-se, no entanto, os impostos que a própria Constituição excepcionalmente faculta ao Poder Executivo majorá-los, alterando-lhes as alíquotas ou as bases de cálculo, nas condições e limites estabelecidos em lei (CF/88, art. 153, § 1). É o caso do imposto de importação, exportação, sobre produtos industrializados e sobre operações de crédito, câmbio e seguro, ou relativos a títulos e valores mobiliários.

A Constituição Federal, em seu art. 62, §2 o , dispõe ainda: Medida provisória que implique

instituição ou majoração de impostos, exceto os previstos nos arts. 153, I, II, IV, V e 154,

II, só produzirá efeitos no exercício financeiro seguinte se houver sido convertida em lei até

o último dia daquele que foi editada.

Por fim, em razão de alteração introduzida pela Emenda Constitucional 33/2001, consta no art. 177, § 4 o , I da Constituição Federal:

§ 4 o . A lei que instituir contribuição de intervenção no domínio econômico relativa às

atividades de importação ou comercialização de petróleo e seus derivados, gás natural e seus derivados e álcool combustível deverá atender aos seguintes requisitos:

I – a alíquota da contribuição poderá ser:

a) diferenciada por produto ou uso;

b) reduzida e restabelecida por ato disposto no art. 150, II, b;

do poder Executivo, não se lhe aplicando o

O CTN em seu artigo 97 dispõe que somente a lei pode estabelecer a instituição de tributos ou sua extinção; a majoração de tributos ou sua redução; a definição de penalidades para as ações ou omissões contrárias a seus dispositivos e extinção de créditos tributários ou de dispensa ou redução de penalidades.

Em seus parágrafos o mesmo artigo dispõe que equipara-se à majoração do tributo a modificação de sua base de cálculo que importe em torná-lo mais oneroso (§1), no entanto, não constitui majoração do tributo a atualização do valor monetário da respectiva base de cálculo (§2).

4.1.2 - Princípio da Igualdade ou Isonomia: baseia-se no corolário expresso

no “caput” do artigo 5da CF/88 de que todos são iguais perante a lei, sem distinção de qualquer natureza. Essa igualdade não quer significar a igualdade de fato, mas igualdade jurídica, no sentido da notória afirmação de Aristóteles de que a igualdade consiste em tratar igualmente os iguais e desigualmente os desiguais. De fato a idéia de igualdade absoluta é inadmissível. O que a Constituição Federal faz é evitar o tratamento desigual entre contribuintes que se encontram em situações equivalentes. Dentro do Sistema Tributário Nacional este princípio vem expresso no artigo 150, II da CF/88:

Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:

II - instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontram em situação equivalente, proibida qualquer distinção em razão de ocupação profissional ou função por eles exercida, independentemente da denominação jurídica dos rendimentos, títulos ou direitos;

Situação contrária a esse princípio, acontecia antes da atual CF/88, quando parlamentares, militares e magistrados ficavam isentos do pagamento de imposto de renda na fonte sobre parcela de seus vencimentos mensais e na própria declaração anual de rendimentos.

Decorre deste princípio também que “as empresas públicas e as sociedades de economia mista não poderão gozar de privilégios fiscais não extensivos às do setor privado” – art. 173, § 2 o CF/88.

4.1.3 - Princípio da Irretroatividade: a Constituição Federal de 1988 tratando

dos direitos e garantias fundamentais em seu artigo 5, XXXVI dispõe que a lei não prejudicará o direito adquirido, o ato jurídico perfeito e a coisa julgada. A irretroatividade

da lei é regra, sendo exceção as que retroagem, como no caso da lei expressamente

interpretativa e da lei penal mais benigna. O princípio da irretroatividade aplica-se a qualquer espécie de norma jurídica, sob pena de quebra da segurança jurídica. Nem mesmo

a lei poderá prejudicar o direito adquirido, o ato jurídico perfeito e a coisa julgada.

Dentro

do

Sistema

Tributário

Nacional

consagrado no art. 150, III, “a” da CF/88:

este

princípio

encontra-se

Art. 150

III - cobrar tributos:

a) em relação a fatos geradores ocorridos antes do início da

vigência da lei que os houver instituído ou aumentado;

O CTN também trata do assunto disposto que a legislação tributária aplica-

se imediatamente aos fatos geradores futuros e aos pendentes, assim entendidos aqueles cuja ocorrência tenha tido início mas não esteja completa nos termos do direito aplicável( art. 105 CTN ).

A CF/88 proíbe a cobrança de tributos em relação a fatos ocorridos antes do

início da vigência da nova lei que cria ou aumenta tributo. Isto é uma medida de segurança para o contribuinte, para que não seja surpreendido com mudanças tributárias e, sobretudo, onerosas. Mas a lei tributária em certos casos retroage, no entanto, só é admitida quando beneficiar o contribuinte. Esses casos de aplicação do princípio da retroatividade serão comentados adiante, quando estudarmos a aplicação e interpretação da legislação tributária.

4.1.4 - Princípio da Anterioridade: é mais uma segurança para o contribuinte, evitando-se surpresas a ele e lhe proporcionando mais tempo para planejar suas atividades e o futuro pagamento sem atropelos. Trata-se de um princípio eminentemente tributário, e vem consagrado no artigo 150, III, “b”, da CF/88:

Art. 150

III - cobrar tributos:

b) no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou;

Por esse princípio pode uma lei tributária, ao contrário dos outros ramos do

direito, estar em vigor e, no entanto, não ter eficácia. Por exemplo, uma lei que aumenta as alíquotas do ICMS publicada em 30 de março de determinado ano, se ela nada dispor sobre

a data em que entra em vigor, pela Lei de Introdução ao Código Civil - LICC, entra em

vigor quarenta e cinco dias após a sua publicação, ou seja, em 14 de maio do mesmo ano, mas, pelo princípio da anterioridade da lei tributária ela só será eficaz, só terá aplicação prática aos fatos geradores ocorridos a partir de 01 de janeiro do ano seguinte.

Este princípio também comporta algumas exceções. Com efeito, podem ser

instituídos ou aumentados e cobrados imediatamente, pelo disposto no § 1, do art. 150, da

CF/88:

a) Imposto de Importação (II), previsto no art. 153, I da CF/88;

b) Imposto de Exportação (IE), previsto no art. 153,II da CF/88;

c) Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), previsto no art. 153, IV da

CF/88;

d) Imposto sobre operações de crédito, câmbio e seguro, ou relativas a

títulos ou valores mobiliários (IOF), previsto no art. 153, V da CF/88; e

e) Impostos Extraordinários para esforço bélico, previsto no art. 154, II da

CF/88.

Pelo próprio disposto no art. 148, os empréstimos compulsórios instituídos para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, de guerra externa ou sua iminência, também constituem-se em exceção ao princípio da anterioridade da lei tributária. Os empréstimos compulsórios instituídos no caso de investimento público de caráter urgente e de relevante interesse nacional, no entanto, sujeitam-se ao princípio da anterioridade.

Há, ainda, uma regra específica para as Contribuições para Financiamento da Seguridade Social, fugindo ao princípio da anterioridade. Pelo disposto no art. 195, §6, da CF/88, tais contribuições só poderão ser exigidas após decorridos noventa dias da data da publicação da lei que as houver instituído ou modificado, não se aplicando o disposto no art. 150, §1, da CF/88, ou seja, o princípio da anterioridade.

A Constituição Federal, em seu art. 62, §2 o , dispõe ainda: Medida provisória que implique instituição ou majoração de impostos, exceto os previstos nos arts. 153, I, II, IV, V e 154, II, só produzirá efeitos no exercício financeiro seguinte se houver sido convertida em lei até o último dia daquele que foi editada.

Por fim, em razão de alteração introduzida pela Emenda Constitucional 33/ 2001, consta no art. 177, parágrafo 4 o da Constituição Federal:

§ 4 o . A lei que instituir contribuição de intervenção no domínio econômico relativa às atividades de importação ou comercialização de petróleo e seus derivados, gás natural e seus derivados e álcool combustível deverá atender aos seguintes requisitos:

I – a alíquota da contribuição poderá ser:

c) diferenciada por produto ou uso;

d) reduzida e restabelecida por ato do poder Executivo, não se lhe aplicando o disposto no art. 150, II, b;

4.1.5 – Princípio da Noventina ou Noventena: princípio introduzido na Constituição Federal pela Emenda Constitucional n o 42/2003, acrescentando a alínea “c” ao art. 150, III da CF, vedando, em regra e sem prejuízo do princípio da anterioridade, a cobrança de tributos antes de decorridos 90 (noventa) dias da data da publicação da lei que os instituiu ou aumentou. Trata-se, de igual forma que o princípio da anterioridade, de mais uma segurança para o contribuinte, evitando-se surpresas a ele e lhe proporcionando mais tempo para planejar suas atividades e o futuro pagamento sem atropelos. Trata-se de um princípio eminentemente tributário, e vem consagrado no artigo 150, III, “c”, da CF/88:

Art. 150

III - cobrar tributos:

b) antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido

publicada a lei que os instituiu ou aumentou, observado o disposto

na alínea “b”;

Exceções previstas no art. 150, §1 o CF: Empréstimos compulsórios instituídos em casos de calamidade pública, guerra externa ou sua iminência, Imposto de Importação, Imposto de Exportação, Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza, Imposto sobre Operações Financeiras, Impostos Extraordinários para Esforço Bélico e, fixação da base de cálculo do IPVA e IPTU.

4.1.6 - Princípio da Vedação ao Confisco: a CF/88 em seu art. 5, XXII

garante o direito de propriedade. Na verdade, a vedação ao confisco é uma garantia constitucional da propriedade. É um princípio de ordem geral, consubstanciando a segurança jurídica do cidadão. Como garantia constitucional, o direito de propriedade é inviolável, admitindo-se, entretanto, as desapropriações por parte do poder público, mediante prévia e justa indenização. A submissão do poder público desapropriante à justa indenização é que caracteriza a vedação ao confisco.

O direito tributário admitiu esse princípio de ordem geral, da vedação ao confisco, pelo disposto no art. 150, IV, da CF/88:

Art. 150

IV - utilizar tributo com efeito de confisco;

Confisco é o ato pelo qual se apreendem ou se adjudicam bens pertencentes a outrem, no caso, em favor do Fisco, através de ato administrativo ou mediante ordem judicial, de acordo com a lei.

4.1.7 - Princípio da Liberdade de Tráfego: este princípio tributário veda o

estabelecimento de limitações ao tráfego de pessoas ou bens, por meio de tributos interestaduais ou intermunicipais. Tem aplicação prática quando a União utiliza a sua competência residual para instituir impostos não previstos na CF/88 e na instituição de taxas, por qualquer ente tributante, ressalvada a cobrança de pedágio pela utilização de vias conservadas pelo Poder Público, conforme entendimento do disposto no art. 150, V da CF/

88:

Art. 150 V - estabelecer limitações ao tráfego de pessoas ou bens, por meio de tributos interestaduais ou intermunicipais, ressalvada a cobrança de pedágio pela utilização de vias conservadas pelo Poder Público;

Realmente, os poderes tributantes ao instituírem os impostos que a CF/88 lhes autoriza ou lhes delega competência não podem levar em consideração este princípio,

pois em assim sendo, não haveria ICMS ou qualquer outro imposto sobre a circulação de mercadorias, ressalvado, como antes visto, a instituição pela União de impostos pela sua competência residual conferida pelo art. 154, I da CF/88. Também não se pode imaginar uma contribuição de melhoria que limite o tráfego de pessoas ou bens. As taxas sim, essas são o grande campo de aplicação desse princípio.

4.1.8 - Princípio da Pessoalidade e Capacidade Contributiva: sempre que

possível os impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultado à administração tributária, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte (CF/

88, art. 145 §1).

O princípio da capacidade contributiva impõe ao Estado o dever de repartir a

carga tributária de acordo com as possibilidades econômicas de seus habitantes. Quem tem mais condições econômicas deve contribuir com mais. Em virtude deste são inadmissíveis

a existência de impostos fixos e regressivos, e para que o princípio seja atendido em sua plenitude, os impostos deveriam ser progressivos e não meramente proporcionais. O Imposto de Renda Pessoa Física, visando atender a esse princípio adotou a chamada alíquota progressiva, ou seja, aumenta a medida em que a base de cálculo aumenta.

Sempre que possível os impostos terão caráter pessoal, mas nem sempre é possível dar a um determinado imposto o caráter pessoal. Pessoal é o imposto que leva em consideração as características individuais de cada contribuinte. O Imposto de Renda das

Pessoas Físicas visando atender este princípio leva em consideração no cálculo do imposto,

o número de dependentes do contribuinte, gastos com instrução, despesas médicas, entre outras características individuais de cada contribuinte.

4.1.9 - Princípio da Uniformidade Tributária: através desse princípio, busca

o legislador evitar a dispensa de tratamento privilegiado por parte da União em relação ao

Distrito Federal, Estado ou Município em detrimento dos outros, ou ainda, a si própria, em relação ao Distrito Federal, Estado ou Município, quando da tributação da renda das obrigações da dívida pública ou da remuneração e proventos de seus agentes públicos. No entanto, é admitida a concessão de incentivos fiscais destinados a promover o equilíbrio de desenvolvimento sócio-econômico entre diferentes regiões do país. É o que se depreende do disposto no artigo 151 da CF/88:

Art.151. É vedado à União:

I - instituir tributo que não seja uniforme em todo o território nacional ou que implique distinção ou preferência em relação a Estado, ao Distrito Federal ou a Município, em detrimento de outro, admitida a concessão de incentivos fiscais destinados a promover o equilíbrio do desenvolvimento sócio-econômico entre as diferentes regiões do país; II - tributar a renda das obrigações da dívida pública dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, bem como a remuneração e os proventos dos respectivos agentes públicos, em níveis superiores aos que fixar para suas obrigações e para seus agentes;

Por fim, cabe salientar que o princípio da uniformidade não se dirige apenas

à União, e sim, a todas as pessoas jurídicas de direito público, detentoras da capacidade de instituir e cobrar tributos, como instrumento de preservação da unidade nacional. Vejamos

o disposto no artigo 152, da CF/88:

Art. 152. É vedado aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios estabelecer diferença tributária entre bens e serviços, de qualquer natureza, em razão de sua procedência ou destino.

4.1.10 - Princípio da Progressividade Fiscal e Extrafiscal: progressividade

fiscal é aquela que visa atender ao princípio da capacidade contributiva, estudado anteriormente e previsto no art. 145, §1 o da CF/88. Exemplo de progressividade fiscal é aquela prevista na legislação do imposto de renda das pessoas físicas, que estabelece diversas faixas de tributação: um limite inicial de isenção, um limite de tributação de 7,5%, um de 15%, um de 22,5% e acima disso 27,5%. À medida que aumenta a disponibilidade econômica ou jurídica de renda e proventos de qualquer natureza – base de cálculo do imposto, aumenta também a sua alíquota. Também é cabível em relação ao IPTU, vez que

o mesmo poderá ser progressivo em razão do valor do imóvel - Art. 156, §1 o , inciso I CF/

88.

Progressividade extrafiscal pode ser definida como sendo aquela que visa desestimular a manutenção da propriedade improdutiva ou da propriedade que não cumpra sua função social. Tal progressividade pode ser encontrada no ITR e no IPTU, por força do disposto na Constituição Federal, em seu:

Art. 153. Compete à União instituir impostos sobre:

VI – propriedade territorial rural;

§4 o O imposto previsto no inciso VI do caput:

I – será progressivo e terá suas alíquotas fixadas de forma a desestimular a manutenção de propriedades improdutivas;

Art.

§4 o É facultado ao Poder Público municipal, mediante lei específica para área incluída no plano diretor, exigir, nos termos da lei federal, do proprietário do solo urbano não edificado, subutilizado ou não utilizado, que promova seu adequado aproveitamento, sob pena, sucessivamente de:

II – imposto sobre a propriedade predial e territorial urbana progressivo no tempo;

4.2 - Imunidades:

Imunidade X Isenção e Outras Formas de Exoneração Fiscal (Redução de Base de Cálculo, Alíquota Zero, etc ):

Imunidade:

as imunidades estão todas previstas na Constituição Federal

- é uma forma de não-incidência constitucionalmente qualificada, vale dizer,

- atuam no plano da definição das competências tributárias;

- comportam interpretação extensiva

- se a previsão for constitucional, ainda que o legislador tenha utilizado outra expressão, de imunidade se trata; Isenção e outras formas de exoneração:

- formas de exoneração legalmente qualificada;

- atuam no plano do exercício das competências tributária - não comportam interpretação extensiva, devendo ser interpretadas literalmente por força do disposto no art. 111 do CTN

Fundamentos das Imunidades:

- valores sociais relevantes

- princípio federativo

- incentivo às exportações

Casos:

- Art. 149, § 2 o , I da Constituição Federal: as contribuições sociais e de intervenção no domínio econômico não incidirão sobre receitas decorrentes de exportação. - Art. 150, VI, “a” da Constituição Federal: veda a cada uma das entidades estatais a instituição de impostos sobre o patrimônio, a renda e os serviços das demais entidades, não sendo extensiva às taxas e contribuições de melhorias e é conhecida como imunidade tributária recíproca; - Art. 150, VI, “b” da Constituição Federal: veda a instituição de impostos sobre os templos de qualquer culto, abrangendo apenas aos impostos que incidam sobre o patrimônio, imóvel edificado onde funciona o culto, não sendo extensivo a taxas e contribuições de melhorias; - Art. 150, VI “c” da Constituição Federal: veda a instituição de impostos sobre

o patrimônio, a renda e os serviços dos partidos políticos, entidades sindicais de

trabalhadores, entidades de educação e assistência social, e entidades beneficentes sem fins lucrativos;

- Art. 150, VI, “d” da Constituição Federal: veda a instituição de impostos sobre o livro, o jornal, o periódico e o papel destinado a sua impressão;

- Art. 153, § 3 o , III da Constituição Federal: veda a incidência de IPI sobre produtos

industrializados destinados ao exterior;

- Art. 153, § 4 o , II da Constituição Federal: veda a incidência de ITR sobre as pequenas

glebas rurais;

- Art. 153, § 5 o da Constituição Federal: veda, à exceção do IOF, a incidência de quaisquer outros impostos sobre o ouro quando definido em lei como ativo financeiro ou instrumento cambial;

-

Art. 155, § 2 o , X da Constituição Federal: veda a incidência de ICMS sobre operações

e

prestações que destinem mercadorias e serviços ao exterior; sobre o ouro quando

definido em lei como ativo financeiro ou instrumento cambial; sobre operações que destinem a outros Estados petróleo, inclusive lubrificantes, combustíveis líquidos e gasosos dele derivados, e energia elétrica; e, sobre prestações de serviço de comunicação nas modalidades de radiodifusão sonora e de sons e imagens de recepção livre e gratuita; - Art. 155, § 3 o da Constituição Federal: veda, à exceção do ICMS, II e IE, a incidência de impostos sobre energia elétrica, serviço de telecomunicações, derivados de petróleo, combustíveis e minerais do país;

- Art. 156, § 2 o da Constituição Federal: veda a incidência do ITIVI nas transferências de

quaisquer bens ou direitos para integralização de capital ou na transmissão em virtude de fusão, incorporação, cisão e extinção de pessoas jurídicas;

- Art. 184, §5 o da Constituição Federal: veda a incidência de quaisquer impostos sobre as operações de transferência de imóveis para fins de reforma agrária;

- Art. 195, §7 o da Constituição Federal: veda a cobrança de contribuições para

financiamento da seguridade social das entidades beneficentes sem fins lucrativos.

- Art. 5º , XXXIV, “b” da Constituição Federal: veda a cobrança de quaisquer taxas para a expedição de certidões por parte de órgãos públicos.

CAPÍTULO V

5.1 - Conceito:

TRIBUTOS

Juridicamente, a melhor definição de tributo é a formulada pelo próprio Cód. Tributário Nacional, ou seja, a definição legal, expressa em seu artigo 3 o :

Art. 3 o . Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade plenamente vinculada.

encontramos:

Analisando

as

expressões

que

compõem

a

definição

legal

de

tributo

5.1.1 - Prestação pecuniária compulsória: o devedor deve cumpri-la em pecúnia (dinheiro), além de se tratar de uma prestação forçada, decorrendo sua compulsoriedade (obrigatoriedade) da própria lei instituidora do tributo que é de natureza imperativa.

Não devem ser considerados tributos as prestações que embora compulsórias, são devidas ao Estado mas não em forma de dinheiro. Da mesma forma, não devem ser considerados tributos as prestações que, embora em dinheiro, são devidas ao Estado mas que não sejam compulsórias, ou seja, surgem em função de normas jurídicas de

direito privado. Logo, não é tributo a prestação do Serviço Militar Obrigatório, o Serviço do Júri e o Serviço Eleitoral. Também não são tributos os denominados preços públicos, fixados em tarifas, pois as prestações são voluntárias, contratuais, facultando-lhes a compulsoriedade característica dos tributos, como é o caso dos serviços postais, pagos somente por quem os utiliza.

5.1.2 - Em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir: há uma visível

redundância, pois a primeira parte da definição restringe o tributo às prestações pecuniárias e sendo pecuniária só pode ser em moeda. Já a expressão “ou cujo valor nela se possa exprimir” não deve ser entendida em sentido amplo, de forma a abranger qualquer espécie de bem, que por sua natureza, tenha valor econômico. Exprimir em moeda não quer

significar ser avaliável em moeda, mas tão somente representá-la, como ocorre com o cheque, selo ou estampilha, ou o vale postal.

5.1.3 - Que não constitua sanção de ato ilícito: o tributo é sempre uma

prestação que não constitui sanção de ato ilícito. Sanção significa penalidade, com o que, se procura assegurar o cumprimento de uma lei. O tributo não é penalidade, é ato lícito, convalidado em lei ou legalmente definido e decorre do fato imponível. A sanção penal, expressa em multa, não é tributo. Igualmente não é tributo a multa administrativa aplicada pelo descumprimento da legislação tributária, não obstante, constitua prestações pecuniária compulsória. Portanto as multas, sejam elas fiscais, penais, administrativas ou civis, jamais poderão ser consideradas como tributos.

Não se pode dar ao tributo caráter punitivo, mas isso não significa que os atos ilícitos não possam ensejar resultados tributáveis. Se alguém não for habilitada em medicina mas mesmo assim exerce a profissão, o fato de praticar um ato ilegal, punido pelo Código Penal Brasileiro, não o exime de pagar Imposto de Renda sobre os rendimentos que auferir ilegalmente. Não se pode confundir o ato criminoso com o ato “auferir rendimentos”.

5.1.4 - Instituída em lei: nenhum tributo pode ser exigido ou aumentado sem que a lei o estabeleça. Somente a lei e mais ninguém pode instituir ou aumentar tributo e lhe cominar penalidades. Essa parte da definição de tributo está em consonância com o princípio da estrita legalidade, expresso na Constituição.

A palavra lei aí utilizada não se restringe à lei ordinária, mas se refere a qualquer ato normativo que tenha a mesma hierarquia da lei ordinária (lei ordinária, lei delegada, medida provisória, decreto legislativo ou resolução). A hierarquia das leis se estabelece apenas entre as normas constitucionais (Constituição Federal, Emendas à Constituição e Leis Complementares). As leis comuns antes mencionadas estão todas em um mesmo nível hierárquico, situando-se abaixo das normas constitucionais, ou seja, ao serem instituídas, qualquer delas, deve o legislador observar apenas as normas constitucionais. O CTN, que é lei complementar, não institui tributos. Apenas estabelece normas gerais acerca dos tributos a serem observadas pelos legisladores das três esferas autônomas de governo (federal, estadual e municipal).

5.1.5 - E cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada: a Administração Tributária cobra o tributo mediante atividades que lhe são próprias, isto é, atividades administrativas. Tais atividades são ditas vinculadas e obrigatórias.

Obrigatório é o ato administrativo que não comporta apreciação discricionária, ou seja, a autoridade competente para praticá-lo não pode escolher entre praticá-lo ou não, segundo critérios de conveniência e oportunidade. Vinculado é o ato administrativo que não comporta apreciação sobre o modo ou forma de realizá-lo. O ato deve ser praticado nos estritos termos da lei. É vinculado à lei.

A cobrança de tributos inclui-se entre os atos administrativos vinculados e obrigatórios. Desde que tenha ocorrido o fato gerador da obrigação tributária, a Administração está obrigada a realizar a cobrança e nos estritos termos da lei, não pode cobrar a mais nem a menos, seguindo o procedimento legal para sua cobrança, isto é, através do lançamento.

5.2 - Natureza Jurídica: a natureza de uma coisa é a sua própria essência, é a

sua razão de ser. A natureza jurídica do tributo, ou seu atributo essencial, encontra-se

expresso no artigo 4 o do CTN:

Art. 4 o . A natureza jurídica específica do tributo é determinada pelo fato gerador da respectiva obrigação, sendo irrelevante para qualificá-la:

I - a denominação e demais características formais adotadas pela lei; II - a destinação legal do produto da sua arrecadação.

Segundo o CTN, tributo são os impostos, as taxas e as contribuições de melhoria. Sendo a natureza jurídica do tributo determinada pelo seu fato gerador, não podem os poderes tributantes pretender criar, por exemplo, uma taxa com fato gerador específico de imposto mesmo que se venha a dar o nome de taxa. É irrelevante a denominação que se dá ao tributo. Ele será imposto se o seu fato gerador for específico de imposto, será taxa se o seu fato gerador for relativo a taxa e será contribuição de melhoria se o seu fato gerador for determinante de contribuição de melhoria.

Portanto, a natureza jurídica do tributo constitui-se especificamente no seu fato gerador, ou seja, no seu objeto nuclear, seu elemento essencial, e que vai dar origem a obrigação tributária. O fato gerador enquanto apenas previsto em lei, constitui-se em mera hipótese de incidência e, no momento em que ocorrer um fato previsto em lei como hipótese de incidência de tributo torna-se fato imponível, ou seja, surge a obrigação tributária. Junto com a obrigação tributária surge a exação do Estado, ou seja, o poder de exigir ou cobrar o tributo, ato vinculado e obrigatório à autoridade administrativa, e sendo vinculado e obrigatório, deve ser cobrado, não permite apreciação discricionária. A exação, por fim, deve ser exercida nos estritos termos da lei, sendo o seu excesso caracterizado como crime, previsto no Código Penal Brasileiro. A obrigação tributária, bem como seu fato gerador e o crédito dela decorrente serão objeto de estudo mais aprofundado em capítulos seguinte.

5.3 – Classificação:

5.3.1

– Vinculados e Não Vinculados: vimos anteriormente que a natureza

jurídica do tributo é determinado pelo seu fato gerador. Se o legislador tomar como fato gerador uma situação qualquer que determine uma atividade do poder público relacionada com a pessoa do obrigado, diz-se que o tributo é vinculado. Se, porém, for tomado outro fato qualquer que nenhuma relação tiver com a atuação do poder público face ao contribuinte, o tributo será não vinculado. Classificação dos Tributos:

5.3.2 – Fiscais e Extra-fiscais: fiscais são aqueles que possuem finalidade

exclusivamente arrecadatória e extra-fiscais são aqueles que podem ser utilizados com outras finalidades, além da arrecadatória. Ex.: II e IE podem ser utilizados como instrumento de controle da balança comercial. IOF pode ser utilizado como meio de controle da moeda circulante.

5.3.3 - Tributos Parafiscais: não tem finalidade arrecadatória. São criados

com o objetivo de manter determinados serviços públicos que o Estado não tem condições de prestar diretamente – Contr. SESC, SENAC, SENAI, etc.

5.4 - Espécies:

O Código Tributário Nacional brasileiro consagrou a divisão tripartite dos

tributos, descrita em seu artigo 5 o :

Art. 5. Os tributos são impostos, taxas e contribuições de melhoria.

Já a Constituição Federal prevê que a União, o Distrito Federal, os Estados e

os Municípios podem instituir impostos, taxas e contribuições de melhoria, o que estabelece as três espécies principais de prestações pecuniárias que compõem o Sistema Tributário Nacional. A Constituição atribui ainda competência à União para instituir outro tipo de tributo, as Contribuições, bem como, os Empréstimos Compulsórios, mais conhecidos como tributos parafiscais.

Embora sejam todos tributos, os impostos, taxas e contribuições de melhoria diferem entre si. Ditas diferenças são determinadas, basicamente, pelo seu fato gerador.

5.4.1 - Impostos: sua existência não é vinculada a uma atuação ou atividade

do Estado. É através da instituição e cobrança de impostos que o poder de império do Estado se faz sentir em toda sua plenitude, por isso mesmo, denominado tributo não vinculado.

Sua definição legal se sobrepõe a qualquer outra, e vem expressa no artigo

16 do CTN:

Art. 16. Imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação independente de qualquer atividade estatal específica, relativa ao contribuinte.

Pela definição legal, o contribuinte recolhe o imposto sem receber qualquer contraprestação direta em troca. De fato, não há qualquer relação, para esta espécie, entre o ato de pagar o imposto e contraprestação de atividade desenvolvida pelo Estado. O seu pagamento independe de qualquer atividade estatal específica em relação a quem paga.

Esta espécie de tributo se destina ao financiamento das atividades gerais do Estado, como segurança e saúde pública, ou seja , atividades que abrangem toda coletividade. Também podemos dizer que o produto da arrecadação dos impostos serve para atender às finalidades específicas do Estado e para o qual ele foi criado.

5.4.1.1 - Classificação dos impostos: sendo os impostos o tributo mais importante dentro do Sistema Tributário Nacional, costuma-se estabelecer uma classificação a eles. Classificam-se em:

a) diretos e indiretos;

b) pessoais e reais;

c) fixos, proporcionais, progressivos e regressivos.

Impostos diretos são os que recaem incisivamente sobre os contribuintes que praticam seu fato gerador. Neles a figura de contribuinte de fato e de direito se confundem na mesma pessoa, ou seja, o contribuinte de direito, aquele que tem o obrigação de recolher o imposto aos cofres públicos, não consegue repassar o ônus tributário a terceiro, este chamado de contribuinte de fato, o que suporta o ônus efetivamente. Os impostos diretos são os que incidem sobre o patrimônio, a renda e os proventos das pessoas, como por exemplo, o IPTU, o ITR, o IPVA e o Imposto de Renda. Já os impostos indiretos são aqueles que recaem indiretamente sobre os contribuintes, ficando o seu recolhimento a cargo de um responsável. Neles o contribuinte de direito, responsável pelo seu recolhimento, repassa o ônus tributário a terceiros, normalmente consumidores finais, chamados contribuintes de fato, pois são eles quem efetivamente suportam o ônus tributário. Os impostos indiretos são os que incidem sobre a circulação de bens, mercadorias e serviços, tais como, o ICMS, o IPI, o ITCD e o ITIV.

Impostos pessoais são aqueles que levam em consideração as características

da pessoa do contribuinte. Exemplo típico é o Imposto sobre a Renda das Pessoas Físicas e Jurídicas, pois leva em consideração, em sua cobrança, os rendimentos, os gastos, os custos, o número de dependentes, o tipo de sociedade, os lucros, as doações, as

participações nos lucros, etc

Reais, por sua vez são os que incidem sobre as coisas sem

levar em consideração as condições econômicas do contribuinte, atingindo a todos

indistintamente, como o IMS, o IPI e o II.

Impostos fixos são os que mantém um valor em quantia certa, independentemente da matéria tributável. Não são expressos através de alíquotas que

incidem sobre uma base de cálculo, e sim, através de um valor mensal, anual, etc

quem realiza determinada atividade que constitui fato gerador de imposto. Proporcionais são os impostos cuja a alíquota é única, incidente sobre a matéria tributável, de modo que, o imposto cresce à medida em que cresce a sua base de cálculo. Progressivos são aqueles impostos cuja alíquota é variável, isto é, cresce à medida em que cresce a sua base de

para

cálculo, como é o caso especifico do imposto de renda das pessoas físicas. Vale dizer, que quanto maior for a base de cálculo maior será a carga tributária sobre ela incidente. Regressivos são os impostos cuja a alíquota é variável e inversamente proporcional ao aumento da sua base de cálculo, ou seja, à medida em que aumenta a sua base de cálculo diminui a sua alíquota. Vale dizer, que quanto maior for a base de cálculo menor será a carga tributária sobre ela incidente.

Em nosso sistema tributário não estão previstos ou não são admissíveis impostos fixos nem regressivos, pois a própria Constituição determina que os impostos, sempre que possível, terão caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte (art. 145, § 1, da CF/88).

5.4.2 - Taxas: as taxas juntamente com as contribuições de melhorias, diferentemente dos impostos são tributos vinculados. A sua instituição e cobrança pressupõem uma atividade do Estado beneficiando diretamente o contribuinte.

A instituição das taxas esta previsto no art. 145, inc. II, da CF/88:

Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir o seguintes tributos:

I -

II - taxas, em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização, efetiva ou potencial, de serviços públicos específicos e divisíveis, prestados ao contribuinte ou postos a sua disposição;

III -

§ 1

§ 2. As taxas não poderão ter base de cálculo próprio de impostos.

Por sua vez o CTN em seu artigo 77, nos dá a definição legal de taxa:

Art. 77. As taxas cobradas pela União, pelos Estados, pelo Distrito Federal, ou pelos Municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições, têm como fato gerador o exercício regular do poder de polícia, ou a utilização, efetiva ou potencial, de serviço público específico e divisível, prestado ao contribuinte ou posto a sua disposição. Parágrafo Único. A taxa não pode base ter base de cálculo ou fato gerador idênticos aso que correspondem a imposto, nem ser calculada em função do capital das empresas.

A definição apresentada mostra-nos que o fato gerador da taxa será:

a) o exercício regular do poder de polícia; b) a utilização, pelo contribuinte, efetiva ou potencial, de serviço público específico e divisível prestado ou posto a sua disposição.

O próprio CTN nos dá, também, a definição legal do que seja poder de polícia em seu art. 78:

Art. 78. Considera-se poder de polícia atividade da administração pública que, limitando ou disciplinando direito, interesse ou liberdade, regula a prática de ato ou abstenção de fato, em razão de interesse público concernente à segurança, à higiene, à ordem, aos costumes, à disciplina da produção e do mercado, ao exercício de atividades econômicas dependentes da

concessão ou autorização do Poder Público, à tranqüilidade pública ou ao respeito à propriedade e os direitos individuais ou coletivos. Parágrafo Único. Considera-se regular o exercício do poder de polícia quando desempenhado pelo órgão competente e nos limites da lei aplicável, com observância do processo legal e, tratando-se de atividade que a lei tenha como discricionária, sem abuso ou desvio de poder.

O poder de polícia a que se refere o dispositivo nada tem a ver com a

segurança pública ou com a força policial propriamente dita. Refere-se ao poder atribuído à Administração para limitar ou disciplinar os direitos individuais ou coletivos visando a manutenção da ordem pública. Os interesses coletivos se sobrepõem aos interesses individuais. Assim, temos a polícia sanitária, a polícia de construções, a polícia de pesos e medidas, etc

Quanto aos serviços públicos que constituem fato gerador de taxas:

a) são utilizados efetivamente, quando usufruídos a qualquer título pelo

contribuinte;

b) são utilizados potencialmente, quando, sendo de utilização compulsória,

sejam postos a disposição do contribuinte mediante atividade administrativa em efetivo funcionamento;

c) são específicos, quando possam ser destacados em unidades autônomas de

intervenção, de utilidade ou de necessidade pública; e

d) são divisíveis, quando suscetíveis de utilização, separadamente, por parte

de cada um dos seus usuários.

5.4.3 - Contribuição de Melhoria: assim como as taxas, trata-se de um tributo vinculado, pois sua instituição pressupõe a realização de uma obra pública que beneficie o contribuinte pela valorização de um imóvel seu.

Segundo o CTN (art. 81), a contribuição de melhoria:

a) é instituída para fazer face ao custo de obras públicas de que decorra

valorização imobiliária;

b) tem como limite total a despesa realizada;

c) tem como limite individual o acréscimo que da obra resultar para cada

imóvel beneficiado.

O fundamento da contribuição de melhoria reside no princípio que condena

o enriquecimento sem causa. Adverte este princípio que o enriquecimento é injusto quando o enriquecimento não contempla com uma indenização aquele que lhe proporcionou a vantagem econômica.

A avaliação do imóvel deve ser elaborada antes e depois da mencionada

obra, para que se possa determinar precisamente a valorização que da obra decorreu.

Veja que a Constituição Federal não estabelece limites e condições para a instituição de contribuições de melhorias, atribuindo apenas a competência para sua instituição, nos seguintes termos:

Art. 145.A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir os seguintes tributos:

I - II - III - contribuição de melhoria, decorrente de obras públicas.

Por fim, as obras públicas a que se referem os dispositivos legais são, por exemplo, o asfaltamento de ruas e a construção de praças.

5.4.4 – Contribuições Especiais: além das três espécies principais de tributos

previstos na Constituição e no CTN, outra se encontra prevista no art. 149 e 149-A da CF/ 88. São as chamadas contribuições especiais, às quais a lei confere natureza jurídica de tributos. Nos termos do caput art. 149 da CF/88, somente a União poderá instituir contribuições especiais, que podem ser sociais, interventivas ou corporativas. Entretanto, o parágrafo primeiro do mesmo artigo outorga aos demais entes tributantes o poder de instituir contribuições sociais para custeio de sistema de previdência e assistência social de seus servidores.

Art. 149. Compete exclusivamente à União instituir contribuições sociais, de intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias profissionais ou econômicas, como instrumento de sua atuação nas respectivas áreas, observado o disposto nos arts. 146, III, e 150, I e III, e sem prejuízo do previsto no art. 195, § 6 o , relativamente às contribuições a que alude o dispositivo. Parágrafo Primeiro. Os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir contribuição, cobrada de seus servidores, para custeio, em benefício destes, de sistemas de previdência e assistência social.

As contribuições especiais ou parafiscais são instituídas com o objetivo de angariar recursos para o sustento de atividades que não são típicas do Estado mas que o Governo tem interesse em mantê-las em benefício da coletividade. É o caso da previdência social, da seguridade social, das confederações sindicais, etc

Entretanto, recentemente, visando ao atendimento dos interesses dos Municípios e do Distrito Federal, através da Emenda Constitucional 39/2002, acrescentou- se ao texto constitucional o artigo 149-A, outorgando aos mesmos o poder de instituir contribuição especial para o custeio de serviços de iluminação pública, nos seguintes termos:

Art. 149-A. Os Municípios e o Distrito Federal poderão instituir contribuição, na forma das respectivas leis, para o custeio do serviço de iluminação pública, observado o disposto no art. 150, I e III. Parágrafo Único. É facultada a cobrança da contribuição a que se refere o caput, na fatura de consumo de energia elétrica.

5.4.5 - Empréstimos Compulsórios: outrora discutível a natureza jurídica dos

empréstimos compulsórios, pacífico é o entendimento hoje de que têm natureza jurídica tributária, pois, além de inseridos dentro do capítulo da Constituição que trata do Sistema

Tributário Nacional, sujeitando-se aos princípios constitucionais tributários, enquadram-se na definição legal de tributo prevista no art. 3 o do CTN.

Art. 148. A União, mediante lei complementar, poderá instituir empréstimos

compulsórios:

I - para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, de guerra externa ou sua iminência; II - no caso de investimento público de caráter urgente e de relevante interesse nacional, observando o disposto no art. 150, III, b. Parágrafo Único. A aplicação dos recursos provenientes de empréstimos compulsórios será vinculada à despesa que fundamentou sua instituição.

Depreende-se do mencionado dispositivo que, sendo compulsório pressupõe a exclusão da vontade de uma das partes, demonstrando a força e a coercitividade da outra parte, o que determina o seu caráter tributário. É de competência exclusiva da União; deve ser instituído mediante lei complementar; o produto de sua arrecadação é vinculado à despesa que o originou; no caso de investimento público de caráter urgente e de relevante interesse nacional, deve obedecer ao princípio da anterioridade da lei.

CAPÍTULO VI

COMPETÊNCIA E CAPACIDADE TRIBUTÁRIA

6.1 - Capacidade Tributária: diz respeito às funções de arrecadar e fiscalizar ou de executar leis, serviços, atos ou decisões administrativas em matéria tributária, conferida por uma pessoa jurídica de direito público a outra.

Assim, o poder competente para instituir tributos, pode delegar capacidade tributária a outras pessoas jurídicas de direito público, ou seja, delegar as atribuições de arrecadar e fiscalizar. Essas atribuições compreendem as garantias e os privilégios processuais que competem à pessoa jurídica de direito público que a conferir e podem ser revogadas, a qualquer tempo, por ato unilateral da pessoa jurídica de direito público que a tenha conferido. Por fim, não constitui delegação de competência o cometimento, a pessoas de direito privado, do encargo ou da função de arrecadar tributos (art. 7, do CTN),

6.2 - Competência Tributária: é a atribuição constitucional conferida a União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios para instituírem e administrarem tributos, ou seja, competência legislativa plena. A competência tributária é indelegável (art. 7do CTN), e o seu não-exercicío não a defere a pessoa jurídica de direito público diversa daquela que a Constituição a tenha atribuído (art. 8do CTN).

O primeiro dispositivo constitucional dentro do Sistema Tributário Nacional define quais são os poderes tributantes, estabelecendo que:

Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir os seguintes tributos:

I - impostos;

II - taxas,

III - contribuição de melhoria,

6.2.1 - Competência Comum: a União, os Estados, o Distrito Federal e os

Municípios são competentes para instituírem taxas e contribuições de melhorias, no âmbito de suas respectivas atribuições. Não obstante essa vinculação das taxas e contribuições de melhoria ao âmbito das atribuições da entidade tributante, diz-se que essas espécies tributárias são comuns, pois cabem tanto à União, quanto ao Distrito Federal, aos Estados e Municípios, bastando que o legislador atenda às disposições contidas na Constituição e no CTN, e que o poder tributante exerça uma atividade estatal ou realize uma obra pública que beneficie o contribuinte.

Também pode ser considerada comum a competência dos Estados, Distrito Federal e Municípios para a instituição de contribuição cobrada de seus servidores para custeio em benefício dos mesmos, de planos de previdência e assistência social.

Ainda, inclui-se nesse contexto a competência outorgada aos Municípios e ao Distrito Federal para instituição de contribuição para o custeio do serviço de iluminação pública.

6.2.2 - Competência Privativa: está relacionada com os impostos. Embora

os quatro poderes tributantes são competentes para instituírem impostos, a Constituição definiu e limitou quais os impostos que cada poder tributante pode instituir. Dizer que a competência tributária é privativa significa dizer que cada um dos contemplados pela outorga da faculdade de outro poder tributante vir a tributar o mesmo fato econômico.

6.2.2.1 - Competência Privativa da União: são da competência privativa da União, os impostos previstos no artigo 153, os empréstimos compulsórios previstos no artigo 148, as contribuições previstas no artigo 149 e os impostos extraordinários previstos no artigo 154, II, todos da CF/88:

Art. 153. Compete à União instituir impostos sobre:

I - importação de produtos estrangeiros:;

II - exportação, para o exterior de produtos estrangeiros ou nacionalizados;

III - renda, e proventos de qualquer natureza;

IV - produtos industrializados;

V - operações de crédito, câmbio e seguro ou relativas a títulos ou valores

mobiliários;

 

VI - propriedade territorial rural;

 

VII - grandes fortunas, nos termos de lei complementar.

 

Art.

148.

A

União,

medida

lei

complementar,

poderá

instituir

empréstimos

compulsórios:

Art. 149. Compete exclusivamente à União instituir contribuições sociais de intervenção no domínio econômico e de interessa das categorias profissionais ou econômicas,

como instrumento de sua atuação nas respectivas áreas

.

Art. 154. A União poderá instituir:

I

-

II

- na iminência ou no caso de guerra externa, impostos extraordinários,

compreendidos ou não em sua competência tributária, os quais serão suprimidos, gradativamente, cessadas as causas de sua criação.

6.2.2.2 - Competência Privativa do Direito Federal e dos Estados: são os

impostos previstos no art. 155, da CF/88:

Art. 155. Compete aos Estados e ao distrito Federal instituir impostos sobre:

I - transmissão causa mortis e doação, de quaisquer bens ou direitos;

II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços

de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior;

III - propriedades de veículos automotores.

6.2.2.3 - Competência privativa dos Municípios: são os impostos previstos

no artigo 156, da CF/88:

Art.156. Compete aos Municípios instituir impostos sobre:

I - propriedade predial e territorial urbana;

II – transmissão “inter vivos”, a qualquer título, por ato oneroso, de bens imóveis,

por natureza ou acessão física, e de direitos a sua aquisição;

III - serviços de qualquer natureza, não compreendidos no art. 155, II, definidos

em lei complementar.

6.2.3 - Competência cumulativa: é assim chamada a possibilidade de a União acumular tributos estaduais nos territórios federais, hipótese que se estende aos tributos municipais se o território não for dividido em municípios. Essa modalidade se aplica também ao Distrito Federal, que por não ser dividido em municípios por expressa vedação constitucional, acumula em sua competência a instituição e cobrança de tributos municipais. Sua previsão legal encontra-se no art. 147 da CF/88:

Art.147. Competem à União, em Território Federal, os impostos estaduais e, se o Território não for dividido em Municípios, cumulativamente, os impostos municipais; ao distrito Federal cabem os impostos municipais.

6.2.4 - Competência Residual: é a capacidade delegada à União para instituir outros impostos, além dos previstos na Constituição, desde que não tenham fato gerador ou base de cálculo idêntico aos daqueles. Sua previsão legal consta no art. 154, I, da CF/88:

Art. 154. A União poderá instituir:

I - mediante lei complementar, impostos não previstos no artigo anterior, desde que

sejam não-cumulativos e não tenham fato gerador ou base de cálculo próprios dos discriminados

nesta Constituição.

Cabe ressaltar, novamente, que nenhum governo está obrigado a exercer a competência tributária que lhe é outorgada pela Constituição. O não-exercício jamais implicará a perda da competência, podendo vir a ser exercida a qualquer momento. Da mesma forma não é possível a outro governo vir a exercer uma competência tributária que não é sua, sob a alegação de que o titular da competência não a exercia. Caso isso ocorra, estaremos diante de um problema chamado de invasão de competência.

A invasão de competência denomina-se bitributação e que é confundido muitas vezes com o fenômeno “bis in idem”. Por isso, necessário se faz distinguir esses dois fenômenos relacionados com a competência tributária dos governos.

Bitributação é o fenômeno que ocorre duas ou mais pessoas de direito público, competentes para tributar, instituem respectivamente, cada uma, um determinado tributo, ou, o que é mais comum, cada uma seu tributo, com nomes diferentes, incidindo, porém, sobre o mesmo fato gerador.

Bis in idem é o fenômeno pelo qual a mesma pessoa jurídica de direito público institui dois tributos, incidindo, no entanto, sobre o mesmo fato gerador. Ocorre uma duplicidade de incidência tributária sobre o mesmo fato econômico, muito embora, terem denominação diversa, pois não é o nome que distingue os tributos, e sim, o seu fato gerador. Bis in idem significa repetição sobre a mesma coisa.