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20-33, janeiro/abril 2009



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Modelos de relatrios para planejamento e controle de resultados:
Estudo de caso em uma empresa industrial

Models of reports to the planning and results control: Case study in a
industrial company

Graciela Dias Coelho Jones
Mestre em Gesto de Negcios e Estratgia Empresarial, pela UFRJ.
Professora na rea de Contabilidade e Finanas.

Karem Cristina Sousa Ribeiro
Doutora em Administrao pela USP-SP.
Professora da Universidade Federal de Uberlndia

Pablo Rogers Silva
Mestre em Administrao pela Universidade
Federal de Uberlndia.
Professor da Universidade Federal de
Uberlndia

Resumo
O presente artigo tem como objetivo apresentar a relevncia do Sistema de Informaes
Gerenciais como ferramenta essencial na elaborao de modelos de relatrios de
acompanhamento da demonstrao do resultado do exerccio, para subsidiar o processo de
tomada de deciso. Paralelamente, enfatiza-se a importncia da Contabilidade como principal
fonte de informao para o planejamento e controle de resultados. A metodologia utilizada foi
o estudo de caso, realizado em uma empresa industrial do ramo alimentcio, localizada no
estado de Minas Gerais. Em termos de concluso obteve-se que a elaborao do modelo
proposto de planejamento e controle de resultados permitiu verificao mais precisa do
comportamento das variveis que compem o resultado da empresa nos perodos
considerados pelo trabalho.
Palavras-chave: Oramento Empresarial. Planejamento e Controle Financeiro. Sistemas de
Informaes Gerenciais.

Abstract
The present article has the objective to present the weightiness of management information
system as an essential tool of elaboration reports models to following the exercise results
demonstration to subsidize of the decision making process. At the same time, emphasizes the
importance of the Accounting as the main source for information for the planning and results
control. The methodology used is the case study, it carried out in a food industry, located in
the State of Minas Gerais. The finding show that the development of the proposed model for
planning and financial results permited exactly verification of the comportament of variables
who compose the companys results, during the months considered by the work.
Key-words: Budget. Planning and Financial Control. Management Information System










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1. INTRODUO

Planejar representa decidir-se antecipadamente. Decidir implica em optar por
alternativas de aes excludentes, em funo de preferncias, disponibilidades, grau de
aceitao ao risco etc. (FREZATTI, 2000, p.18). Fazendo a anlise inversa decidir
antecipadamente significa planejar o prprio futuro, sendo que estes planos podem ser
concebidos a nvel estratgico, administrativo ou operacional. A instabilidade dos mercados
financeiros fez surgir, principalmente a partir das ltimas dcadas, a necessidade ttica das
empresas planejarem antecipadamente os seus negcios. De acordo com Castor (2000, p.1), a
crescente complexidade do ambiente estratgico, o aumento exponencial dos dados e
informaes a respeito de variveis controlveis e incontrolveis, bem como a rapidez com
que as mudanas ambientais se operam obriga adoo de instrumentos mais expeditos de
coleta e interpretao de dados e informaes para reduzir os prazos de anlise ambiental no
processo decisrio. Nesta esteira, o planejamento e controle financeiro se constitui em uma
ferramenta poderosa dentro da empresa que busca a adaptao ao mercado, em vista da
objetivao da minimizao dos custos organizacionais.
Este estudo baseia-se na crena na importncia da informao com qualidade, bem
como a sua adequada utilizao, para subsidiar a gesto econmico-financeira das empresas.
Dessa forma, os Sistemas de Informaes so apresentados como determinantes para o
sucesso do processo de planejamento e controle financeiro, e principalmente para
instrumentalizar o processo de tomada de deciso.
Dentre as premissas bsicas para o alcance do xito econmico-financeiro esperado
por uma empresa est o alicerce num sistema de informao confivel, que assegure aos
gestores o conhecimento das variveis mais expressivas na determinao dos seus
resultados.
Nesse sentido, o presente artigo visa propor um modelo-sntese para estruturao de
planilhas de acompanhamento da demonstrao do resultado do exerccio com intuito de
subsidiar o processo de tomada de deciso. Dessa forma, enfatiza-se a importncia da
Contabilidade como instrumento de informao para o planejamento e controle financeiro.
Em termos metodolgicos, aplicou-se o modelo-sntese proposto em uma empresa industrial
do ramo alimentcio, localizada no estado de Minas Gerias, operando com as atividades de
produo e distribuio de seus produtos. Antes de se apresentar o estudo de caso, a prxima
seo descreve um breve referencial terico sobre Sistemas de Informao Gerencial e o papel
da contabilidade como instrumento de tomada de deciso. Na seo trs discute-se a
metodologia da pesquisa para na seo seguinte analisar os resultados do estudo. A seo
cinco termina com algumas consideraes a ttulo de concluso.

2. REFERENCIAL TERICO

2.1. A Informao: Importncia, Funo e Caractersticas
A informao tem o seu papel de destaque como instrumento fundamental para
garantir um processo de tomada de decises eficaz. O aspecto essencial das informaes para
Arantes (1998) o fato delas constiturem uma importante fonte do conhecimento da
empresa, porm, no substituem a sabedoria e a inteligncia humanas; apenas auxiliam a
organizar o conhecimento.
Nakagawa (1993, p.62) recorda que:
No passado, a informao era obtida atravs de uma heterogeneidade de fontes e os
gerentes processavam a informao com base em sua habilidade pessoal. Era
freqente os gerentes solicitarem uma informao sem o conhecimento adequado do
impacto que teriam suas decises em determinada rea ou at mesmo outras reas da
empresa.

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A informao , simultaneamente, a base e o resultado da ao executiva; fatos
completos e atuais so essenciais para decises adequadas menciona Bio (1985, p. 120). Esse
autor apresenta os dois tipos de informaes existentes quanto sua finalidade: informaes
operacionais e informaes gerenciais e expe que as informaes de natureza gerencial
destinam-se a alimentar processos de tomada de deciso.
Oliveira (1998, p.145), afirma que a forma de utilizao da informao pode afetar a
sua utilizao e, portanto a prpria utilizao de um sistema para tomada de deciso. Para
que se possa decidir, com base em informaes seguras, fundamental que a empresa
disponha de um adequado sistema de informaes gerenciais, cujo grau de complexidade ou
sofisticao depender das exigncias e caractersticas do negcio, ou seja, para cada deciso
o administrador deve estar seguro de que dispe das informaes com a profundidade e
qualidade compatveis a exigncia de cada situao.
Frezatti (2000) destaca que, independentemente de onde as informaes utilizadas pela
empresa so retiradas, elas devem ser entendidas como premissas da administrao, devendo
por ela ser assumida. A informao sozinha no produz resultados, expe Arantes (1998); ela
no reduz custos, no aumenta a rentabilidade. Ela um recurso que depende da ao do
administrador para tornar-se um instrumento produtivo para a consecuo dos resultados
empresariais. (ARANTES 1998, p.95)
Figueiredo e Caggiano (1997, p. 50) expem que a informao a fora integradora
que combina os recursos organizacionais num plano coerentemente direcionado para a
realizao dos objetivos organizacionais. As informaes so teis na medida que subsidiam
os gestores na identificao das oportunidades no seu negcio atravs da revelao expressa
nos prprios nmeros da empresa, que retratam a situao momentnea das condies
econmico-financeiras e tambm, na medida em que possibilitam medidas corretivas de
quaisquer situaes que no condizem com a realidade proposta e com os resultados
esperados.
O processo decisrio para Catelli (2001, p.171),
envolve os ajustamentos dirios pelas condies dinmicas com o objetivo de
possibilitar a escolha do curso de ao mais apropriado para a implementao das
decises estratgicas. Assim, a informao o fluido vital de qualquer sistema e a
responsabilidade pelo desempenho de um sistema de informaes adequado a
principal preocupao de qualquer administrador.
Como forma de garantir a qualidade e a confiana nas decises tomadas
indispensvel que os gestores tenham acesso informaes que contemplem o
comportamento dos ambientes internos e externos, ou seja, da anlise criteriosa dessas duas
variveis.
A anlise do ambiente interno est relacionada aos pontos fracos e pontos fortes da
empresa e, para Frezatti (2000, p. 29) a forma pela qual a organizao, depois de analisar o
ambiente externo, se volta para dentro e identifica as necessidades de recursos requeridos para
que possa atingir os seus objetivos. Figueiredo e Caggiano (1997, p.79), expressam que ao
conduzirem a anlise ambiental interna, os gestores tero muito o que aprender com as
experincias passadas dos seus competidores, e identificar o fator-chave do sucesso e estaro
aptos a comparar seus prprios pontos fortes e fracos com o dos concorrentes.
Por outro lado, as variveis exgenas so as que independem da ao da empresa,
cabendo mesma apenas tomar decises para melhorar o impacto das variaes positivas e
minimizar o impacto de variaes negativas (MOREIRA 2002, p. 45). Para Frezatti (2000, p.
27), a anlise externa a maneira pela qual a organizao olha o ambiente externo e
identifica as oportunidades que pretende auferir. Ele sugere tambm que a sua periodicidade
seja estabelecida de modo a assegurar uma base de referncia constante.
Da, ser fundamental o acompanhamento das mudanas ocorridas no ambiente externo
e a simultnea identificao das oportunidades e ameaas que porventura podem resultar

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empresa. O ideal seria que o responsvel pelo processo de tomada de decises fosse capaz de
antever os resultados e efeitos das mudanas que estejam ocorrendo no meio de sua atuao.
Felisbino (2003, p.32) menciona que:
No mundo globalizado, e cada vez mais competitivo, as empresas precisam se armar
de ferramentas de controle para melhor decidir suas aes; necessitam ter
informaes projetadas, como um oramento programado de, no mnimo, seis meses,
de seus custos totais de operao como: despesas com salrios, honorrios de
contador, impostos a serem recolhidos.
A atualizao constante das informaes no uma tarefa fcil. Porm, importante a
busca por um mnimo de informaes com o propsito de reduzir os efeitos de surpresas
indesejveis, que podem comprometer os resultados previstos.

2.2. Sistema de Informao Contbil-Gerencial
OBrien (2002, p.17), define sistema como um grupo de componentes
interrelacionados que trabalham juntos rumo a uma meta comum recebendo insumos e
produzindo resultados em um processo organizado de transformao. Perez Jnior et. al.
(1997, p. 31) fazem distino entre dado e informao e analisa conceitos para
posteriormente definir Sistema de Informaes Gerenciais, conforme segue:
Dado qualquer elemento identificado em sua forma bruta que por si s no conduz
a uma compreenso de determinado fato ou situao. Informao o dado
trabalhado que permite ao executivo tomar decises. Gerencial o processo
administrativo (planejamento, organizao , direo e controle) voltado para
resultados.
Com base nestas definies ele apresenta o significado de Sistema de Informaes
Gerenciais (SIG). O Sistema de Informaes Gerenciais, segundo Perez Junior et al. (1997),
o processo de transformao de dados em informaes que so utilizadas na estrutura
decisria da empresa e que proporcionam a sustentao administrativa para otimizar os
resultados esperados.
Os gerentes (...) devem encarar os dados como um recurso importante que eles
precisam aprender a manejar adequadamente para garantir a sobrevivncia de suas
organizaes. (O BRIEN 2002, p.150). Bio (1985) apresenta, para efeito de planejamento e
controle, que as aplicaes mais freqentes em sistemas envolvem:
Previso de Vendas: sistema que auxilia a tomada de decises para determinao
do plano de vendas. de fundamental importncia no planejamento, uma vez que a
alocao de recursos de toda empresa funo do plano de vendas, que
representam a premissa interna predominante no planejamento.
Oramentos: o sistema oramentrio, se bem projetado, envolve toda a
organizao e produz informaes que refletem quantitativamente as decises
tomadas no planejamento.
Custos e Contabilidade.

O Brien (2002, p, 188) d uma dimenso mais ampla s aplicaes expostas por Bio
(1985), quando expressa que as principais categorias de sistemas de informao financeira
incluem a administrao de caixa e investimentos, oramentos de capital, previso financeira
e planejamento financeiro. O Brien (2002, p. 8) ressalta que:


O sucesso de um sistema de informao no deve ser medido apenas por sua
eficincia em termos de minimizar custos, tempo e uso de recursos de informao. O
sucesso tambm deve ser medido pela eficcia da tecnologia da informao no apoio
s estratgias de uma organizao, na capacitao de seus processos empresariais,
no reforo de suas estruturas e culturas organizacionais e no aumento do valor
comercial do empreendimento.

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Figueiredo e Caggiano (1997, p. 50) mencionam que desde que a informao afeta a
sorte da organizao de maneira fundamental, importante que ela seja efetivamente
organizada e eficientemente manipulada, e isto alcanado atravs de um sistema de
informaes gerenciais.
Nakagawa (1993, p. 47) expressa que:
Para serem eficazes os gerentes precisam produzir resultados e estes decorrem de
suas prprias aes. A qualidade das aes, entretanto, depende do processo de
tomada de decises dos gerentes, o qual, por sua vez, requer o suporte de um
adequado sistema de informaes.
OBrien (2002, p.247) ressalta que o tipo de informaes requeridas pelos tomadores
de deciso est diretamente relacionado com o nvel de tomada de deciso gerencial e o grau
de estrutura nas situaes de deciso que eles enfrentam. Oliveira (1998, p. 43), em
concordncia, afirma que o processo de administrao nas empresas utiliza a informao
como apoio s decises, atravs de sistemas informativos (...) Neste contexto, ele apresenta,
dentre outros os benefcios que o sistema de informaes pode trazer para as empresas:
melhoria na tomada de decises, atravs do fornecimento de informaes mais
rpidas e precisas;
estmulo de maior interao entre os tomadores de deciso;
fornecimento de melhores projees dos efeitos das decises;
reduo do grau de centralizao de decises na empresa.

Para Helfert (2000), os pacotes de software desenvolvidos para modelagem financeira
no so nada mais do que representaes matemticas das relaes bsicas contbeis, de
ndices e formatos apoiados em frmulas automticas, que calculam, atualizam e exibem
dados e resultados em qualquer formato desejado.
O sistema de informao mais freqente de apoio ao planejamento e controle, para Bio
(1985) resultado exatamente da integrao conceitual e informativa dos sistemas
oramentrios, de custos e de contabilidade. A forma mais simples de modelagem financeira
encontrada na utilizao de planilhas eletrnicas, para representar um conjunto de relaes
para anlise e manipulao. (HELFERT, 2000).
Catelli (2001) menciona que um sistema de informao eficiente, que revelar a
necessidade de aes corretivas no momento oportuno, possibilitando aos gestores julgar se
seus objetivos so apropriados ou no, por causa das mudanas ambientais constantes, um
pr-requisito para um desempenho eficaz da funo controle.
Existem tantas maneiras de utilizar a tecnologia da informao nos negcios quanto
atividades a serem executadas, problemas a serem resolvidos e oportunidades comerciais a
serem buscadas (O BRIEN 2002, p. 171). Helfert (2000) argumenta que o uso fcil de
modelos computadorizados permite que sejam analisados, pelo analista, vrios conjuntos de
suposies e avaliao de resultados alternativos. Estes modelos tm a sua importncia
devido ao fato de fornecer aos gestores os subsdios para a anlise de alternativas e de
estratgias a serem adotadas.
Importante observar que, ao possibilitar uma viso de conjunto da organizao, o
sistema de informao contribui para a gesto de forma harmoniosa de todas as reas da
empresa, identificando seus pontos fracos e fortes. Ao evidenciar a ntima inter-relao entre
os efeitos das decises efetivadas para a resoluo dos problemas, possibilita a identificao
das aes que maximizam as potencialidades da empresa e, em conseqncia, contribuam
para melhores resultados. Bio (1985, p. 107) refora que (...) nas decises do pessoal da alta
administrao, as aplicaes disponveis requerem alto grau de interao do tomador de
deciso com o sistema.
O processo de gesto apoiado pelo sistema de informao da empresa, que se
constitui num mecanismo de feedback. Para O Brien (2002, p. 18), o conceito de sistema se

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torna ainda mais til pela incluso de dois componentes adicionais: feedback e controle. Ele
ainda define que feedback so dados sobre o desempenho de um sistema e controle
envolve monitorao e avaliao do feedback para determinar se um sistema est se dirigindo
para a realizao de sua meta. Ele ainda complementa que o feedback muitas vezes
considerado como parte do conceito da funo de controle porque, como tal, parte
necessria de sua operao.
Desta forma, os sistemas de informaes da empresa precisam ser estruturados para
suprir a necessidade de feedback do processo de gesto da empresa, nas fases de
planejamento, execuo e controle de suas atividades. Para Figueiredo e Caggiano (1997,
p.46), controle um sistema de feedback que possibilita aos desempenhos serem
comparados com os objetivos planejados; controle essencial para a realizao de
planejamento de longo e curto prazo.
Ainda, mencionam sobre a funo do controle que est intimamente ligada funo de
planejamento por um sistema de feedback que informa o resultado de decises passadas. Este
sistema necessrio para avaliao da qualidade do processo decisrio e para seu
aperfeioamento. O sistema de feedback tambm, considerado por Figueiredo e Caggiano
(1997, p.47) como um instrumento de controle nas decises, pois proporciona meios para
avaliao contnua do desempenho corrente em face ao planejado estrategicamente.
Os SIGs trazem benefcios para a empresa, medida que otimizam o processo de
gesto, reduzem os custos das operaes, permitem a melhoria no acesso de
informaes, a rapidez na tomada de decises, o aumento da produtividade e
eficincia das gestes, a tomadas antecipada de decises e a melhoria dos resultados
econmicos, financeiros e operacionais. (PEREZ JNIOR et. al., 1997, p.31)
A identificao de modelo de sistema de informao adequado para o processo
decisrio no deve limitar-se a gerao de informaes, mas procurar prever as necessidades
dessa informao para a fixao e o acompanhamento de polticas, para os processos de
planejamento e controle, para o acompanhamento das operaes, para a resoluo de
problemas especiais, conforme apresenta Bio (1985).
Para O Brien (2002), um sistema de informao depende dos recursos humanos, de
hardware, software, dados e redes para executar atividades de entrada, processamento,
produo, armazenamento e controle que convertem recursos de dados em produtos de
informao.
A essncia do planejamento e do controle a tomada de deciso, que depende de
informaes oportunas de contedo adequado e confivel, pressupondo certo grau de
conscincia por parte dos executivos sobre os processos decisrios em que esto envolvidos e
o desenvolvimento de um sistema de informao sintonizado com as necessidades de
informaes desses processos decisrios, de acordo com a viso de Bio (1985, p. 45).
Este posicionamento reforado por Oliveira (1998, p. 143) atravs da afirmao: o
processo administrativo apresenta a tomada de deciso como elemento bsico; e para um
adequado processo decisrio necessrio ter um sistema de informaes eficiente. De
acordo com O Brien (2002, p. 29), quando os sistemas de informao se concentram em
fornecer informaes e apoio para a tomada de deciso eficaz pelos gerentes, eles so
chamados sistemas de apoio gerenciais. O autor complementa que fornecer informaes e
apoio para tomada de deciso por parte de todos os tipos de gerentes (...) uma tarefa
complexa. (OBRIEN, 2002, p.29)
de fundamental importncia que cada empresa tenha como objetivo permanente o
aperfeioamento e atualizao do seu sistema de informaes, atravs da utilizao de
mecanismos avanados e modernos de controle e de anlise , que assegurem a continuidade e
permanncia dos negcios da empresa, bem como, garantam o subsdio de informaes
necessrias ao processo de tomada de decises e avaliao adequada do desempenho
empresarial.

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Importante considerar que o sistema de informaes permite a integrao entre
padres, oramento e contabilidade, dando suporte aos gestores, e tambm operacionalizam a
adequao entre os trs sistemas, considerando-os um nico banco de dados, capaz de
fornecer as informaes necessrias ao processo de tomada de deciso e avaliao de
desempenho.
Perez Jnior et al. (1997), mencionam que o sistema de informaes, atravs de seu
sistema contbil e com base nas informaes geradas pela execuo do oramento, fornece a
situao real da empresa decorrente das operaes realizadas. O Brien (2002, p.187)
menciona que:
Os sistemas de livros contbeis consolidam dados recebidos de contas a receber,
contas a pagar, folha de pagamento e outros sistemas de informao contbil. Ao
final de cada perodo contbil, eles fecham os registros de uma empresa e produzem
o balancete contbil, o demonstrativo de resultados e o balano geral da empresa,
alm de vrios relatrios de receita e despesa para a administrao.
De acordo com Nakagawa (1993) a Contabilidade tem como objetivo principal
permitir a cada grupo principal de usurios a avaliao da situao econmica e financeira da
entidade, num sentido esttico, bem como fazer inferncias sobre suas tendncias futuras. Da
observa-se a informao para o processo de planejamento, ou seja, previsibilidade. Ele, ainda
refora que a contabilidade tem como objetivo o fornecimento de informaes para vrios
usurios, de forma a propiciar-lhes decises informadas (...) (NAKAGAWA 1993, p. 74).
Iudcibus (1998, p.21) menciona que:
A contabilidade gerencial pode ser caracterizada, superficialmente, como um
enfoque especial conferido a vrias tcnicas e procedimentos contbeis j
conhecidos (...) , colocados numa perspectiva diferente, num grau de detalhe mais
analtico ou numa forma de apresentao e classificao diferenciada, de maneira a
auxiliar os gerentes das entidades em seu processo decisrio.
A contabilidade gerencial precisa apoiar-se em fundamentos racionais para que seja
possvel a sua utilizao da forma esperada, ou seja, para o processo de tomada de decises,
faz-se necessrio que os dados estejam dispostos de forma que garanta clareza e facilidade de
identificao das informaes (O BRIEN 2002, p. 185).
Outra importante considerao a ser feita quanto diferena apresentada pela
contabilidade com o objetivo de atendimento ao fisco, quando so levadas em conta a forma
absoluta do que a lei e as normas estabelecem, da contabilidade utilizada com a finalidade de
dar suporte e gerar informaes adequadas e em conformidade com as necessidades dos
gestores para a gesto dos negcios.
O relatrio contbil, apresentado por Marion (2003, p. 39), a exposio resumida e
ordenada de dados colhidos pela contabilidade, que conforme mencionado por ele tem como
objetivo relatar s pessoas que se utilizam da contabilidade os principais fatos registrados pela
contabilidade em determinado perodo. Ele menciona que os relatrios contbeis so
tambm conhecidos por informes contbeis e ainda, destaca os mais importantes que so as
demonstraes financeiras (terminologia utilizada pela Lei das S.A), ou demonstraes
contbeis (terminologia preferida pelos contadores mais conservadores), que ao fim de cada
perodo social a diretoria far elaborar, por estabelecimento da Lei das S.A.
A contabilidade pode, ento, ser considerada como um mecanismo de informao ou
sistema de avaliao com objetivo de garantir e sustentar os seus usurios com relatrios,
demonstrativos e anlises de natureza financeira e econmica, possibilitando o conhecimento
e identificao de tendncias futuras, suprindo os tomadores de decises de informaes
confiveis e com qualidade que garantam o sucesso e a continuidade dos negcios da
empresa.



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3. METODOLOGIA

O estudo de caso foi a metodologia adotada para a realizao do trabalho. Yin (2001,
p. 19) menciona que os estudos de caso representam a estratgia preferida quando se
colocam questes do tipo como e por que (...). O autor expressa que o estudo de caso
apenas uma das muitas maneiras de se fazer pesquisa em cincias sociais, como a situao
apresentada.
Yin (2001, p. 79) menciona que realizar um estudo de caso comea com a definio
dos problemas ou temas a serem estudados e o desenvolvimento de um projeto de estudo de
caso. O objeto de estudo deste trabalho constitui-se de uma empresa industrial do ramo de
alimentcio, localizada no estado de Minas Gerias, operando com as atividades de produo e
distribuio de seus produtos. Nela foi analisada a importncia do planejamento oramentrio
e o respectivo controle de sua execuo e tambm a implantao de modelos de relatrios
gerenciais para suporte no processo de tomada de deciso. A empresa uma franquia
composta por uma fbrica e trs depsitos de distribuio, atendendo uma populao de mais
de dois milhes de habitantes nas cidades do Tringulo Mineiro, Alto Paranaba e Noroeste
de Minas. Situa-se entre as grandes empresas em recolhimento de ICMS da regio.
Para no revelar a razo social da empresa estudada, no sentido de manter o sigilo
quanto s estratgias da empresa, atribuiu-se a ela a denominao de Empresa Excelncia. Yin
(2001, p.105) afirma que as evidncias para um estudo de caso podem vir de seis fontes
distintas: documentos, registros em arquivo, entrevista, observao direta, observao
participante e artefatos fsicos.
No presente trabalho, as fontes de evidncias foram provenientes de documentao,
registros em arquivo e observao direta. O levantamento da documentao para a realizao
do trabalho foi originrio de pesquisa documental (fonte primrias) e pesquisa bibliogrfica
(fontes secundrias). O levantamento de dados primrios foi realizado nos arquivos privados
da empresa estudada, atravs de livre acesso coleta das informaes necessrias, mantido o
sigilo de sua razo social, da mesma forma que os dados secundrios, tais como relatrios
internos, dados histricos da empresa.
A fonte de documentos utilizada foi de arquivos particulares e com o tipo de
documentos escritos. O desenvolvimento deste trabalho procedeu-se atravs, primeiramente,
da tcnica de pesquisa bibliogrfica ou de fontes secundrias, atravs de reviso bibliogrfica
da literatura nos assuntos relacionados ao tema do trabalho, bem como de pesquisa cientfica.
Lakatos e Marconi (1991, p. 183) mencionam que a finalidade da pesquisa
bibliogrfica colocar o pesquisador em contato direto com tudo o que foi escrito, dito ou
filmado sobre determinado assunto (...). Uma segunda fonte de evidncia adotada pelo
trabalho foi observao direta, e de acordo com Yin (2001, p.115), as provas observacionais
so, em geral, teis para fornecer informaes adicionais sobre o tpico que est sendo
estudado.
Uma terceira fonte de evidncia foi a observao participante que segundo a definio
de Yin (2001, p.116) uma modalidade especial de observao na qual (...) voc pode
assumir uma variedade de funes dentro de um estudo de caso e pode, de fato, participar dos
eventos que esto sendo estudados. Yin (2001, p.154) menciona que independente da
estratgia analtica especfica escolhida para o estudo de caso, deve-se fazer de tudo para ter a
certeza de que a anlise de alta qualidade.

4. ANLISE DOS RESULTADOS

A demonstrao de resultado do exerccio um dos relatrios mais importantes.
Pode-se afirmar que por meio das informaes nela contidas torna-se possvel ter um resumo

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do comportamento de todas as variveis que compem o resultado da empresa, e mais
especificamente, o prprio resultado (prejuzo ou lucro) de um determinado perodo.
A Tabela 1, denominada Planilha de Acompanhamento Mensal da DRE, um modelo
de planilha comparativa da performance dos resultados mensais de trs meses consecutivos
do ano 2006, em que destacada, atravs da metodologia da Anlise Vertical, a
participao de cada uma das variveis que compem a demonstrao do resultado do
exerccio, em relao ao faturamento bruto. Esta planilha considera para o ms que est sendo
destacado no exemplo, o ms de junho, quais so os desvios oramentrios de cada uma das
contas e a participao de cada uma delas em relao ao faturamento; participao que pode
ser comparada com a performance do ms anterior e com a projeo para o ms seguinte.
A metodologia de realizao da Anlise Vertical, com base no faturamento bruto foi
aplicada, considerando-se a importncia da previso das vendas para o processo
oramentrio. Ressalta-se ainda que a base para elaborao do planejamento oramentrio a
previso do faturamento.
O modelo permite, no apenas o acompanhamento da execuo oramentria, mas possibilita
um comparativo a curto prazo dos resultados da empresa e das suas variveis determinantes.

Tabela 1: Planilha de Acompanhamento Mensal da DRE

Fonte: Elaborado pelos autores

Analisando a Tabela 1 denominada Planilha de Acompanhamento Mensal da DRE,
algumas consideraes podem ser feitas para as variveis faturamento bruto, dedues, custo
da mercadoria vendida e despesas operacionais, que compem a formao do resultado.
Com base no faturamento bruto total realizado no ms de maio, no valor de
R$8.131.174,10 e no ms de junho, no valor de R$9.069.149,46 acredita-se que o faturamento
bruto total previsto para julho, no valor deR$8.033.948,66 perfeitamente atingvel.
Contudo, a contnua queda apresentada pela matriz preocupante, inclusive na projeo do
faturamento bruto, para o ms de julho.
Observa-se que o faturamento bruto da matriz perdeu participao em relao ao
faturamento bruto total, de maio para junho. Em maio, representava um percentual de 47,50%
REALIZADO % FAT ORADO REALIZADO DESVIO % FAT ORADO % FAT
FATURAMENTO BRUTO 8.131.174,10 8.875.382,69 9.069.149,46 2,18 8.033.948,66
Matriz 3.862.481,98 47,50 3.909.066,51 4.074.420,92 4,23 44,93 3.522.695,40 43,97
Unidade 2 2.000.016,54 24,60 2.435.314,84 2.388.978,56 (1,90) 26,34 2.217.835,81 27,58
Unidade 3 1.511.348,23 18,59 1.651.945,32 1.827.317,27 10,62 20,15 1.502.026,30 19,74
Unidade 4 757.327,35 9,31 879.056,02 778.432,71 (11,45) 8,58 791.391,15 8,71
( - ) DEDUCOES FAT. BRUTO (761.132,61) 9,36 (920.919,51) (853.287,95) 7,34 9,41 (714.349,41) 8,86
( = ) RECEITA BRUTA OPERACIONAL 7.370.041,49 90,64 7.954.463,18 8.215.861,51 3,29 90,59 7.319.599,25 91,14
( - ) DEDUCAO REC. BRUTA OPERAC. (1.696.211,76) 20,86 (1.829.233,09) (1.881.763,45) (2,87) 20,75 (1.619.513,40) 20,37
( = ) RECEITA OPERACIONAL LIQUIDA 5.673.829,73 69,78 6.125.230,09 6.334.098,06 3,41 69,84 5.700.085,85 70,77
( - ) CUSTO MERCADORIA VENDIDA (4.306.749,87) 52,97 (4.424.862,93) (4.644.960,57) (4,97) 51,22 (4.002.788,98) 50,53
( = ) RESULTADO BRUTO 1.367.079,86 16,81 1.700.367,16 1.689.137,49 (0,66) 18,63 1.697.296,87 20,24
( - ) DESPESAS OPERACIONAIS (2.200.123,39) 27,06 (1.944.425,52) (2.039.562,59) (4,89) 22,49 (1.941.204,84) 22,79
( = ) RESULTADO OPERAC. LQUIDO (833.043,53) 10,25 (244.058,36) (350.425,10) (43,58) 3,86 (243.907,97) 2,55
( + ) OUTRAS RECEITAS OPERAC. 292.183,92 3,59 310.638,39 541.163,81 74,21 5,97 321.357,95 4,90
( = )RESULT. ANTES IRPJ / C.S (540.859,61) 6,65 66.580,03 190.738,71 186,48 2,10 77.449,98 2,35
JUNHO MAIO JULHO

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do faturamento bruto total e em junho reduziu participao, representando apenas 44,93%;
uma perda muito significativa. Esta reduo da participao da matriz foi absorvida pela
unidade 2, que aumentou a sua participao de 24,60% em maio para 26,34% em junho e pela
unidade 3 que tambm elevou a sua participao de 18,59% para 20,15%.
Outro ponto a ser observado atravs do Tabela 1 refere-se ao desvio apresentado pela
unidade 4 no ms de junho, quanto ao xito no alcance das metas de faturamento bruto
previsto. O desvio foi de 11,45%, que traduzido em valor real representa o montante de
R$100.623,31; valor bastante expressivo quando comparado ao resultado final atingido no
referido ms, de R$190.738,71.
Pode ser observada, pela anlise da Tabela 1, que as dedues sobre o faturamento
bruto, constitudas pelo IPI (imposto sobre produto industrializado) e pelo ICMS/ST (imposto
sobre a circulao de mercadoria e servio substituio tributria) tiveram uma variao
inexpressiva de suas participaes em relao ao faturamento bruto, ou seja, no ms de maio
9,36% e no ms de junho 9,41%. Porm, a previso para o ms de julho considera uma
reduo do percentual de participao para 8,86%, que representa um valor previsto de
$714.349,41. Isso implica numa reduo da incidncia do IPI e do ICMS/ST sobre o
faturamento bruto e conseqente aumento no resultado previsto.
Por outro lado, o comportamento das dedues sobre a receita bruta operacional,
constitudas pelo ICMS, PIS, Cofins, Devoluo de Vendas e Descontos incondicionais
mantiveram uma participao em relao ao faturamento bruto em torno de 20%, nos meses
de maio e junho, e tambm para a previso do ms de julho.
Aps anlise da Tabela 1, conclui-se que o Custo das Mercadorias Vendidas tiveram
uma queda da participao em relao ao faturamento bruto de maio para junho, o que pode
ser reflexo de uma maior rigidez nos controles operacionais. Os referidos custos contavam
com uma participao de 52,97% em maio, e em junho esta participao foi reduzida para
51,22% do faturamento bruto. Obviamente, que esta reduo refletiu no resultado do exerccio
do ms de junho, elevando-o.
Alerta sobre a grande e expressiva reduo das participaes das despesas
operacionais de maio para julho. No ms de maio, as despesas operacionais representavam em
termos percentuais, 27,06% do faturamento bruto da empresa. Este percentual reduziu para a
casa de 22% nos meses de junho e julho.
Pode-se concluir que a empresa altamente dependente das outras receitas no
operacionais. No ms de junho, a empresa contava com um resultado operacional lquido, de
prejuzo de R$350.425,10. O lucro antes do imposto de renda e da contribuio social ocorreu
em funo da existncia das outras receitas no operacionais. O resultado antes do imposto de
renda e da contribuio social representou 2,10% do faturamento bruto; percentual muito
menor do que o representado pelas outras receitas no operacionais, de 5,97%.
A Tabela 2, denominada Planilha Comparativa das DREs anuais um modelo de
planilha que compara as performances de cada uma das variveis da demonstrao do
resultado do exerccio, ou seja, a sua participao em relao ao faturamento bruto, com a
utilizao da metodologia da Anlise Vertical.
Porm, o comparativo realizado em relao ao mesmo ms, junho dos dois ltimos
anos, quando possvel avaliar a evoluo e o desempenho, levando-se em conta o fator
sazonalidade.

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Tabela 2: Planilha Comparativa das DREs anuais
















Fonte: Elaborado pelos autores

Atravs da anlise dos anos 2004, 2005 e 2006 com a utilizao da Tabela 2, pode-se
verificar as variveis que contaram com variaes expressivas em relao ao faturamento
bruto e, inclusive tomar decises no sentido de anular o impacto das mesmas nos resultados
futuros.
Como ponto positivo pode ser destacada a reduo percentual da participao das
dedues do faturamento bruto de 12,28% para 9,41%, de 2004 para 2006, que contribuiu
para a elevao da receita lquida operacional em 2006. As despesas operacionais retornaram
para a casa dos 22% de participao em 2006.
Constata-se que o percentual dos custo da mercadoria vendida teve um aumento
significativo da sua participao, passando de 49,20% em 2005, para 51,22% em 2006. Se o
percentual de participao de 2005 tivesse sido mantido, o resultado da empresa teria sido
ainda melhor.
Com base nas informaes extradas dos modelos das tabelas propostas, algumas
consideraes foram realizadas, para auxiliar no processo de tomada de deciso. Atravs do
modelo da Tabela 1, pde-se levantar alguns questionamentos e ainda apresentar algumas
medidas a serem implementadas. Nesse sentido, alguns questionados levantados quanto ao
faturamento, dedues, CMV e despesas e receitas operacionais, e medidas a serem
implementadas poderiam assim ser enunciados:

1. Por qu a previso do faturamento bruto da matriz, para o ms de julho est
apresentando queda na sua participao em relao ao faturamento bruto total?

Algumas medidas a serem implementadas:

Criar as condies de favorecimento a consecuo das metas de faturamento bruto,
para a matriz;
Rever a previso do faturamento bruto da matriz;

2. Quais foram os motivos que impediram o alcance da meta do faturamento previsto
para a unidade 4, no ms de junho? A poltica de preos da empresa tem sido
avaliada? A equipe de vendas est atuando de forma satisfatria? A poltica de
REALIZADO % FAT REALIZADO % FAT REALIZADO % FAT
FATURAMENTO BRUTO 8.451.285,98 8.598.982,82 9.069.149,46
( - ) DEDUES FATURAMENTO BRUTO (1.037.911,00) 12,28 (848.104,06) 9,86 (853.287,95) 9,41
= RECEITA BRUTA OPERACIONAL 7.413.374,98 87,72 7.750.878,76 90,14 8.215.861,51 90,59
( - ) DEDUES REC. BRUTA OPERACIONAL (1.766.487,28) 20,90 (1.848.000,43) 21,49 (1.881.763,45) 20,75
= RECEITA LQUIDA OPERACIONAL 5.646.887,70 66,82 5.902.878,33 68,65 6.334.098,06 69,84
( - ) CUSTO MERCADORIA VENDIDA (4.307.621,16) 50,97 (4.230.648,06) 49,20 (4.644.960,57) 51,22
= RESULTADO BRUTO 1.339.266,54 15,85 1.672.230,27 19,45 1.689.137,49 18,63
( - ) DESPESAS OPERACIONAIS (1.883.747,40) 22,29 (2.281.835,10) 26,54 (2.039.562,59) 22,49
= RESULTADO OPERACIONAL LQUIDO (544.480,86) 6,44 (609.604,83) 7,09 (350.425,10) 3,86
(+ ) OUTRAS REC. . OPERACIONAIS 626.768,99 7,42 355.505,01 4,13 541.163,81 5,97
( = )RESULT. ANTES IRPJ/CS 82.288,13 0,97 (254.099,82) 2,95 190.738,71 2,10
2005 2006 2004

R. Cont. Ufba, Salvador-Ba, v. 3, n. 1, p. 20-33, janeiro/abril 2009

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crdito est adequada?

Algumas medidas a serem implementadas:

Rever os preos praticados;
Verificar a possibilidade de trabalhar de forma mais rgida os esforos de vendas
da unidade 4, para a consecuo da meta de faturamento;
Avaliar o processo de poltica e concesso de crdito;

3. Por qu motivo houve reduo do percentual de dedues sobre o faturamento
bruto, previsto para o ms de julho? Existe crdito de ICMS previsto? Houve
aumento da previso de volume de vendas de produtos com alquotas mais baixas?

Algumas pontos a serem verificados:

Rever a previso das dedues sobre o faturamento bruto;
Identificar a existncia de aumentos da previso de vendas de produtos com
alquotas mais baixas.

4. Quais so os motivos considerados para a reduo da participao do CMV sobre
o faturamento bruto, para o ms de julho? Existe algum programa interno de
reduo dos custos?

Questo a ser realizada:

Realizar levantamento sobre a preciso dos custos dos meses de maio e junho, bem
como a veracidade dos registros realizados.

5. O que originou a grande reduo nas despesas operacionais do ms de maio para o
ms de junho?

Questes a serem avaliadas:

Executar um levantamento detalhado, que identifique os reais motivos da
expressiva reduo da participao das despesas operacionais em relao ao
faturamento bruto.

6. Existe segurana no estabelecimento da previso das despesas operacionais,
considerando o novo patamar de participao das mesmas sobre o faturamento
bruto?

7. Qual a composio das outras receitas no operacionais?
Questes a serem avaliadas:

A atividade da empresa tem sido promissora? O negcio da empresa tem sido
vivel?
justificvel a empresa manter-se num negcio em que a sua operao no se
paga?
O que pode ser feito para melhorar o resultado operacional da empresa?


R. Cont. Ufba, Salvador-Ba, v. 3, n. 1, p. 20-33, janeiro/abril 2009

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Com base nas respostas aos questionamentos levantados a empresa tem a possibilidade
de elaborar um plano de ao a ser implementado com o objetivo de otimizao dos seus
resultados, e inclusive, definies sobre a sua permanncia no mercado e continuidade dos
seus negcios.
Quando a empresa disponibiliza, por intermdio do Sistema de Informao,
informaes devidamente ordenadas e organizadas na forma de relatrios estruturados, os
gestores contam com maior subsdio, para o processo de tomada de deciso. Importante
ressaltar que a abordagem apresentada contempla um perodo de tempo limitado, apenas para
apresentao do modelo, mas pode ser estendido para todos os meses do ano. O
desenvolvimento do modelo apresentado pelo presente estudo pode ser adaptado a outros
ramos de atividade e, inclusive a empresas comerciais e a prestadoras de servio.

5. CONCLUSO

bastante comum a utilizao das informaes oramentrias para o processo de
tomada de deciso, considerando-se que elas servem de parmetro para projeo da futura
situao econmica da empresa. To importante quanto o planejamento oramentrio, para a
empresa, o controle da sua execuo. Este controle deve ser exercido na mesma
periodicidade dos fechamentos contbeis, ou seja, aps os encerramentos mensais pela
contabilidade.
Quando a empresa trabalha com uma periodicidade mensal de acompanhamento
oramentrio, ela automaticamente cria mecanismos de controle que garantem o alcance dos
resultados anteriormente previstos, ou seja, os resultados das projees. O acompanhamento
permite que desvios ocorridos em determinadas contas sejam conhecidos e, em caso de
irregularidades, que estas sejam reparadas evitando novas incidncias nos prximos perodos.
Importante ressaltar, tambm, que o oramento perde o sentido de ferramenta de
controle se no estiver atrelado a um rigoroso processo permanente de acompanhamento da
sua execuo, ou seja, o planejamento e o controle devem caminhar juntos.
O Sistema de Informaes um determinante no processo de gesto oramentria, ao
permitir que um grande volume de dados sejam processados, organizados e agrupados de
forma a atingirem o objetivo de serem um importante veculo de informao e um poderoso
instrumento para a tomada de deciso.
A integridade das informaes um fator decisivo para garantir segurana, uma vez
que todas as decises empresariais so tomadas considerando-se os aspectos relevantes
apresentados por essas informaes, quais sejam, as variveis que participam da realidade da
empresa.
Deve-se considerar que, em muitos casos torna-se mais favorvel a empresa manter-se
como est ao invs de tomar decises com base em informaes errneas, inadequadas,
desatualizadas e fora da realidade do negcio. A responsabilidade pelo desenvolvimento de
um sistema de informaes adequado imprescindvel ao processo decisrio e a sua
atualizao e ajustes devem ser uma atividade permanente dentro das empresas, uma vez que
atualmente as informaes tm atingido uma velocidade muito expressiva, nunca antes vista.
As variveis endgenas precisam e tem a obrigatoriedade de serem controladas de
forma precisa e confivel, considerando-se que elas esto dentro dos limites e dos acessos de
comando da empresa, ou seja, controles internos eficientes podem conduzir a uma condio
de eficcia dos resultados esperados.
Por outro lado, as variveis exgenas, dificilmente tero a mesma preciso de controle
mantido em relao s variveis endgenas, devido ao fato de estarem sujeitas a variaes do
ambiente externo e das condies de mudana do cenrio global da economia, da poltica,
dentre outros, que podem ser do conhecimento da empresa e serem acompanhados por ela,

R. Cont. Ufba, Salvador-Ba, v. 3, n. 1, p. 20-33, janeiro/abril 2009

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mas que esto fora do seu controle. Pode ser conferido ao Sistema de Informao, a
caracterstica de instrumento para organizao dos dados da empresa e imprescindvel ao
processo decisrio.
A elaborao dos modelos de planilhas de acompanhamento da DRE permitiu uma
verificao mais precisa do comportamento de todas as variveis que compem o resultado do
exerccio, e inclusive, a identificao dos impactos de cada uma delas na composio dos
resultados dos perodos considerados pelo estudo.
A partir dos modelos de planilhas propostas pelo presente estudo, algumas
consideraes foram realizadas e alguns questionamentos foram levantados, para direcionar a
empresa no seu processo decisrio e na busca por melhores resultados. O modelo proposto
teve a sua aplicabilidade testada pelo presente estudo, e pode ainda ter os seus resultados
comprovados no decorrer do seu desenvolvimento.

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