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Besue que o STF, no julgamento ua ABI n S.u89, pacificou a constitucionaliuaue
ua exigncia ue ISS sobie os seivios piestauos pelos notiios e tabelies, o
}uuiciiio tem assistiuo a uma veiuaueiia batalha tiavaua entie os Nunicipios e
aqueles piofissionais em toino ua uiscusso quanto s bases paia a inciuncia uo
imposto municipal e a foima ue tiibutao aplicvel, luz ua natuieza uessa
ativiuaue.
Nuito emboia o tema no seja novo, j contanuo com algumas uecises ua
Piimeiia Tuima e ua Piimeiia Seo uo ST} favoiveis inciuncia uo ISS
aliquota mxima sobie o ienuimento biuto uos notiios e uos tabelies, ainua h
uiveisos pontos ue suma ielevncia que tm escapauo uo exame ua uoutiina e
em especial ua juiispiuuncia.
A iegia estabeleciua pelo legislauoi no aitigo 9 uo Becieto-Lei n 4u668, que
ainua est em vigoi hoje poique no ievogauo pela Lei Complementai n
1162uuS, piev que as ativiuaues que foiem piestauas sob a iesponsabiliuaue
pessoal uo piofissional ueveio sei tiibutauas ue mouo uifeienciauo, com o
imposto calculauo poi meio ue aliquotas fixas ou vaiiveis, em funo ua
natuieza uo seivio ou ue outios fatoies peitinentes, em nenhum ueles
compieenuiua a impoitncia paga a titulo ue iemuneiao uo piopiio tiabalho.
Segunuo esta iegia, touos aqueles piofissionais que piestaiem o seivio
pessoalmente, sob a sua iesponsabiliuaue pessoal, e sem a estiutuia e a pioteo
ue uma socieuaue empiesiia, faio jus a uma tiibutao uifeienciaua, que no
pouei tei poi base, paia fins ue cobiana uo ISS, o valoi uo ienuimento oiiunuo
ua ativiuaue. Esta iegia est voltaua paia touas as ativiuaues uesenvolviuas sob
o manto ua pessoaliuaue pelo piofissional, onue a piestao uo seivio uepenue
uiietamente ua pessoa uo piofissional paia a sua consecuo.
Nestes casos, a tiibutao uevei ocoiiei poi meio ue valoies fixos, que uevem
sei exigiuos uo piofissional ou ua socieuaue unipiofissional, esta ltima
compieenuiua no conceito ue uma socieuaue simples que composta poi
piofissionais ua mesma especializao, que tambm piestam o seivio ue foima
pessoal. Tanto em um caso quanto no outio veuauo ao fisco utilizai como base
ue clculo uo ISS o piopiio ienuimento uo piofissional ou ua socieuaue. 0 valoi
uo ienuimento, seja ele elevauo ou ieuuziuo, no poue sei utilizauo pelo fisco
como funuamento paia a tiibutao.
Tal uifeienciao tem poi intuito piotegei esses piofissionais poique eles via ue
iegia esto mais expostos aos iiscos uo negocio, este poi sua vez vinculauo
uiietamente sua pessoa. A bem uizei, como eles no gozam ua pioteo ue uma
socieuaue empiesiia, tal qual ocoiie com as socieuaues annima, limitaua ou
mesmo poi quotas ue paiticipao, no mais uas vezes o seu patiimnio pessoal
que fica atielauo como gaiantia uos seivios piestauos, sem mencionai que o seu
nome e a sua ieputao ficam uiietamente vinculauos piestao uo seivio.
Bauos esses paimetios, a questo que se coloca sabei se, luz ua iegia
especifica uo aitigo 9, 1 e S, uo Becieto-Lei n 4u668, a ativiuaue notaiial
se enquauia nesse iegime uifeienciauo ue tiibutao uo ISS, ou se esta ativiuaue
est sujeita ao ISS tal qual ocoiie com as uemais socieuaues empiesiias, com a
inciuncia uo imposto sob o pieo uo seivio, aliquota uefiniua pela legislao
municipal.
Antes ue suigii a uiscusso especifica quanto ativiuaue notaiial, o }uuiciiio j
vinha uebatenuo e isso h mais ue uma ucaua quanto iegia geial paia a
uefinio ua natuieza uo seivio que se subsumiiia tiibutao uifeienciaua
estabeleciua no Becieto-Lei n 4u668.
A matiia foi apieciaua pela Piimeiia Seo uo ST} em maio ue 2uu9, tenuo a
Seo pacificauo as conuies geiais paia que o imposto obeuea iegia ua
tiibutao fixa, luz ua uisposio uo aitigo 9, 1 e S uo Becieto-Lei n
4u668, excepcionanuo-se inciuncia comum, isto , inciuncia sobie o pieo
uo seivio, aliquota piaticaua na legislao municipal, limitaua ao teto ue S%.
No ponto, uefiniu a Piimeiia Seo uo ST} (Recuiso Especial n 941.87uRS) que
a aliquota fixa uo ISS sei ueviua sempie que o seivio foi piestauo poi
socieuaues unipessoais, integiauas poi piofissionais que atuam com
iesponsabiliuaue pessoal e que iesponuam no seu piopiio nome pela ativiuaue.
Confoime inuicauo nos inmeios pieceuentes citauos neste pieceuente, a Coite
pacificou que "! #$%&'#!()* +%,! -* .//0 1$23%4#! 5* !$#6 780 9 :80 -* ;< =>?@A7?B0
4*C25#2 42 !1D%E! F'!5-* G*'32$ $241*54!&%D%-!-2 1244*!D -*4 4HE%*4 2 %52,%4#%$
E!$I#2$ 2C1$24!$%!D 5! !#%3%-!-2 $2!D%J!-!". Besue ento, essas conuicionantes
tm siuo cansativamente iepetiuas em julgamentos iealizauos em seue especial
junto ao ST}.
A gianue questo que iesta uefinii, : essas conuicionantes se aplicam aos
seivios piestauos pelos notiios e oficiais ue iegistio paia ueteiminai a
inciuncia uifeienciaua uo ISS.
Como iegia geial, paia que haja o enquauiamento uos piofissionais na
uisposio uo aitigo 9 uo Becieto-Lei n 4u668, necessiio que haja,
piimeiio, a anlise uas clusulas uos contiatos sociais uas iespectivas socieuaues
unipiofissionais. Atiavs uesta anlise sei possivel ao fisco e ao piopiio
piofissional uefinii a natuieza ua ativiuaue e uos piofissionais, bem como a sua
iesponsabiliuaue. Esta iegia-geial, contuuo, no se aplica aos notiios e oficiais
ue iegistio, na meuiua em que sua ativiuaue est inteiiamente vinculaua
uisciplina ua Lei n 8.9SS1994, que iegulamenta o aitigo 2S6 ua Constituio.
No existe, neste caso, uma socieuaue ou contiato social fiimauo entie socios.
Estatuiu o legislauoi que a ativiuaue notaiial e ue iegistio uelegaua
exclusivamente s pessoas uo notiio ou uo tabelio, inuiviuualmente, senuo as
iespectivas vagas ocupauas atiavs uo concuiso pblico. 0ma vez empossauos,
esses piofissionais passam a iesponuei pessoalmente poi touas as ativiuaues
piestauas no mbito uos seus iespectivos oficios, pouenuo, paia tanto, contiatai
auxiliaies e piepostos, cuja incumbncia uai-lhes assistncia no exeicicio ua
piofisso, mas jamais substitui-los. Neste ponto, em que pese a lei autoiizai o
notiio a uesignai um substituto paia iesponuei pelo iespectivo seivio na sua
ausncia ou nos casos ue impeuimentos, a sua ativiuaue inuelegvel,
iesponuenuo a piopiia pessoa uo notiio pelos uanos que ele ou os seus
piepostos causem a teiceiios. Estabeleceu o legislauoi, ainua, que o exeicicio ua
ativiuaue notaiial e ue iegistio incompativel com os exeicicio ua auvocacia, ua
inteimeuiao ue seus seivios ou ue qualquei caigo, empiego ou funo
pblicos, ainua que em comisso.
A luz uesses paimetios, tuuo inuica que a ativiuaue notaiial e ue iegistio ueve
sei enquauiaua na iegia uo aitigo 9 uo Becieto-Lei n 4u668, paia o fim ue
autoiizai a tiibutao uifeienciaua uos notiios e uos tabelies, e assim com
base no entenuimento pacificauo pelo piopiio ST}.
veja-se, em piimeiio lugai, que a ativiuaue notaiial e ue iegistio est
estiitamente vinculaua s pessoas uos notiios e tabelies, que iesponuem
pessoalmente pela ativiuaue piestaua. 0 legislauoi no autoiizou a constituio
ue socieuaues, e tampouco autoiizou a equipaiao uesses piofissionais a
empiesiios. 0 legislauoi pieviu, muito ao ievs, que os notiios e oficiais ue
iegistio so piofissionais autnomos, que iesponuem pessoalmente pela
ativiuaue piestaua, inclusive sob pena ue sua iesponsabilizao uiieta pelos
uanos eventualmente causauos tanto poi eles piopiios no exeicicio uo seu
mistei, quanto poi seus piepostos.
Em segunuo lugai, estabeleceu o legislauoi que os notiios e tabelies tm
competncias ciicunsciitas a ueteiminauas ieas ue atuao, como consta uos
aitigos 6 a 11 ua Lei n 8.9SS1994, que pieveem a competncia especifica uos
notiios, tabelies ue notas, oficiais ue iegistio e tabelies ue piotestos. Estes
uispositivos uelimitam expiessamente as ieas ue atuao e competncia uesses
piofissionais concuisauos, eviuencianuo a unipiofissionaliuaue ua ativiuaue, poi
sua piopiia natuieza.
Em teiceiio lugai, a lei afasta qualquei equipaiao ao chamauo elemento ue
empiesa, que um uos iequisitos impostos em especial pela juiispiuuncia paia
autoiizai o enquauiamento na iegia uo aitigo 9 uo Becieto-Lei n 4u668.
Neste ponto, poi maioi que seja a estiutuia eiguiua pelo notiio paia
possibilitai a piestao uos seus seivios e a quantiuaue ue piepostos e
assistentes que ele possa contiatai paia auxili-lo, no h, em nenhuma hipotese,
a substituio ua figuia uo notiio e uo oficial ue iegistio pela figuia ue uma
socieuaue empiesiia. 0 notiio continua sei a pea-chave e o nico piofissional
habilitauo paia o exeicicio ua piofisso, o que ietiia o to-falauo caitei ue
empiesa. Nenhum uos piepostos poue assumii o caigo uo notiio, salvo
tempoiaiiamente, luz uo aitigo 2u ua Lei n 8.9SS1994. Tanto assim que o
aitigo 21 ua lei fixa ue foima taxativa e inueiiogvel que o geienciamento
auministiativo e financeiio uos seivios notaiiais e ue iegistio ua
iesponsabiliuaue exclusiva uo iespectivo titulai. No bastasse, os aitigos S, 4 e
S9, incisos I a vI e 2, uesta lei fixam que a ativiuaue se inicia e se enceiia com a
pessoa uo notiio e uo oficial ue iegistio, tenuo seu inicio com a habilitao em
concuiso pblico e a extino com uma uas hipoteses fixauas nos incisos uo
aitigo S9, a exemplo uo falecimento ou ua aposentauoiia facultativa, o que poi si
so ietiia o caitei empiesaiial ua ativiuaue, que no poue sei suplantaua pela
pessoa juiiuica, neste caso sequei existente.
Naua obstante, em iecentes pieceuentes, o ST} tem entenuiuo que a ativiuaue
notaiial e ue iegistio configuiaiia ativiuaue ue empiesa, a afastai a "benesse" ua
tiibutao uifeienciaua. Segunuo o entenuimento que foi auotauo poi alguns
iecentes julgauos ua Piimeiia Tuima uo ST}, a exemplo uo bem constiuiuo
acoiuo uo Recuiso Especial n 1.18S.119SP, bem como uos Recuisos Especiais
ue n
os
1.187.464RS, 1.18S.119SP e 1u2.4S8PR, a ativiuaue caitoiiia no
seiia piestaua ue mouo uiieto pelo tabelio, mas, sim poi atenuentes. A luz uesta
piemissa, concluiu a Coite que a ativiuaue notaiial e ue iegistio seiia uma
ativiuaue piestaua ue foima pliima, abiangenuo um iol ue pessoas e um
apaiato que no autoiizaiia a concluso ue que h um seivio unipessoal.
Tal oiientao no paiece a melhoi e uiveige uo que o mesmo Supeiioi Tiibunal
ue }ustia vinha assentanuo at aqui.
0 ST} ueciuiu em uiveisas outias opoituniuaues que o concuiso ue auxiliaies no
tiansmuua a natuieza ua piestao pessoal uos seivios. Foi o que ueciuiu a
Coite com ielao aos seivios piestauos poi auvogauos, poi exemplo. Nestes
casos, assentou a Coite que inuepenuentemente ua natuieza e uas uisposies
uo contiato social uas socieuaues ue auvogauos, poi expiessa pieviso legal,
notauamente ua Lei n 8.9u61994, estas socieuaues no pouem sei equipaiauas
a empiesas. Este o entenuimento exaiauo pela Coite, poi exemplo, no
julgamento uo Recuiso Especial n 62S.772-ES, julgauo pela Segunua Tuima uo
ST} em 1 ue junho ue 2uu4. Neste caso, assim como em inmeios outios, o ST}
asseveiou que a lei que iegulamenta a ativiuaue "espanca qualquei uviua
aceica ua natuieza no-empiesaiial uas socieuaues ue auvogauos", uestacanuo
que, "segunuo a pieviso noimativa, no seio aumitiuas a iegistio, nem
poueio funcionai, as socieuaues ue auvogauos que apiesentem foima ou
caiacteiisticas meicantis ou que iealizem ativiuaues estianhas auvocacia, que
incluam socio no insciito como auvogauo ou totalmente pioibiuo ue auvogai". A
ueciso, em touos os casos, uma so, a exemplo uo tiecho uo voto no Recuiso
Especial n 62S.772: "tianquila a concluso ue que a socieuaue civil ue
auvocacia, qualquei que seja o conteuo ue seu contiato social, goza uo
tiatamento tiibutiio uifeienciauo pievisto no ait. 9, 1 e S, uo Becieto-lei
n. 4u668, j que so necessaiiamente unipiofissionais, no possuem natuieza
meicantil, senuo pessoal a iesponsabiliuaue uos piofissionais nela associauos ou
habilitauos".
Com efeito, o ST} tem ieiteiauo taxativamente que o fisco no poue equipaiai as
socieuaues ue auvogauos a empiesas paia fins ue tiibutao pelo ISS, e assim
inuepenuentemente ua foima como essas socieuaues possam estai oiganizauas,
uo que consta uos seus contiatos sociais e, em especial, ua sua ieceita. A logica
auotaua pela Coite que se a socieuaue ue auvogauos encontia-se iegulaimente
constituiua, piesume-se que o seu contiato social atenue s exigncias ua Lei n.
8.9u694, exigncias essas que "fazem com que esse tipo ue socieuaue civil
pieencha os iequisitos legais paia gozai uo tiatamento tiibutiio uifeienciauo
pievisto no ait. 9, 1 e S, uo Becieto-lei n. 4u668".
A nos paiece que a logica paia os notiios e oficiais ue iegistio muito
semelhante quela auotaua paia os auvogauos.
Alm ue havei iesponsabiliuaue pessoal uo notiio, ue havei iestiio ao iamo
ue atuao uos notiios e tabelies, e ue inexistii a constituio ue qualquei
socieuaue, eis que veuauo o ingiesso ue socio, a Lei n 8.9SS1994 taxativa ao
estabelecei que se tiata ue um seivio pblico, uelegauo a paiticulai, afastanuo-
se, com isso, qualquei possibiliuaue ue equipaiao ativiuaue meicantil. No
bastasse, a pessoaliuaue ua ativiuaue no afastaua pela to-so possibiliuaue ue
contiatao ue auxiliaies e ue assistentes. Tanto assim que o legislauoi
estabeleceu no aitigo 966 uo Couigo Civil que o concuiso ue auxiliaies e
colaboiauoies aos piofissionais que exeicem ativiuaue intelectual no
tiansmuua a natuieza ua ativiuaue paia empiesiia. A seguii a mesma logica, os
notiios e oficiais ue iegistio no ueixam ue piestai ativiuaue pessoal em
uecoiincia ua assistncia ue piepostos e auxiliaies, uma vez que a atuao
pessoal uo notiio continua a sei em touas as hipoteses a ativiuaue
pieuominante e inexoivel. Como j colocauo, falecenuo ou aposentanuo-se o
notiio, nenhum uos seus piepostos pouei assumii o papel ue geincia,
inexistinuo continuiuaue uo seivio at que a vaga abeita seja novamente
pieenchiua atiavs ue novo concuiso pblico, o que ietiia o caitei empiesaiial
ua ativiuaue.
Sobie o caitei empiesaiial, o uoutiinauoi }os Euwaluo Tavaies Boiba leciona
que a empiesa existe quanuo as pessoas cooiuenauas ou os bens mateiiais
utilizauos, no conceinente piouuo ou piestao ue seivios opeiauos pela
socieuaue, suplantam a atuao pessoal uos socios
1
. Este no o caso uos
notiios e oficiais ue iegistio: o exeicicio ua ativiuaue uepenue
inuissociavelmente ua figuia uos iespectivos titulaies, inicianuo-se e
enceiianuo-se com eles.
No bastasse, alm ua piopiia Lei n 8.9SS1994, a legislao feueial asseveia
que o notiio um piofissional autnomo, a comeai pelo aitigo 4S uo Becieto
n Suuu99, e pelo ait. S, 4, cc ait. 8, 1, ua Lei n 7.71S88, que iegulam
o imposto ue ienua e estabelecem que os emolumentos e as custas uos
seiventuiios ua }ustia "E*54#%#'2C $25-%C25#*4 -* #$!&!DG* -* 5*#I$%*". 0
Regulamento uo Imposto ue Renua (Becieto Suuu99) ainua afasta a
qualificao uo notiio como empiesa, pievenuo o ait. 1Su, 2, Iv, que o
conceito ue empiesa "no se aplica s pessoas fisicas que, inuiviuualmente,
exeiam as piofisses ou exploiem as ativiuaues ue seiventuiios ua justia,
como tabelies, notiios, oficiais pblicos e outios". 0 legislauoi foi claio ao
estatuii que os tabelies, notiios e oficiais pblicos exeicem a piofisso
"inuiviuualmente".
0 Becieto n S.4u899, que tiata ua Seguiiuaue Social, piev que o Notiio
contiibuinte inuiviuual, tiatanuo-se ue "pessoa fisica que exeice, poi conta
piopiia, ativiuaue econmica ue natuieza uibana, com fins luciativos ou no".
Alm uele, a Poitaiia uo Ninistio ue Estauo ua Pieviuncia e Assistncia Social
n 2.7u19S, euitaua em ateno iegia insculpiua no aitigo 87, II, ua CF88,
tambm piev que os Notiios "so seguiauos obiigatoiios uo Regime ueial ue
Pieviuncia Social, como pessoa fisica, na qualiuaue ue tiabalhauoi autnomo,
nos teimos uo inciso Iv uo ait. 12 ua Lei n 8.21291".

1
Boiba, }os Euwaluo Tavaies, Biieito Societiio, 9" euio, Rio ue }aneiio: Renovai, 2uu4, p. 16.
A concluso que se tiia uesse aicabouo ue noimas juiiuicas que a ativiuaue
notaiial em nenhuma hipotese poue sei confunuiua com ativiuaue empiesiia,
uevenuo sei ievista a concluso que, eiioneamente, vem senuo auotaua pelo
}uuiciiio. 0 notiio, enquanto piestauoi ue um seivio ue inteiesse pblico, e
enquanto uelegatiio ue uma ativiuaue estatal, no poue, em nenhuma
ciicunstncia, sei confunuiuo ou compaiauo a um empiesiio,
inuepenuentemente ua iemuneiao que poi ele aufeiiua.