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alcance
2011
Um guia para o
amadurecimento dos
conceitos do padro
contbil global
Prefcio
Bem-vindo edio 2011 do guia IFRS ao seu alcance, que traz
atualizaes at o primeiro trimestre de 2011. Inclumos todo o material
que consagrou esta publicao anual como a preferida mundialmente,
tais como: informaes de referncia sobre a estrutura e os trabalhos
do IASB; anlise da aplicao das IFRSs no mundo, resumo de todas as
Normas e Interpretaes e detalhes atualizados da agenda de projetos
do IASB e do IFRIC. IFRS ao seu alcance um guia ideal para
empresas que esto se preparando para migrar para as IFRSs e uma
ferramenta-chave de atualizao para aquelas que j reportam de
acordo com as novas normas de relatrio financeiro.
5
Nosso site IAS Plus
Estrutura do IASB...................................................................................10
Membros do IASB..................................................................................13
Histria do IASB.....................................................................................19
Pronunciamentos recentes.....................................................................43
Interpretaes......................................................................................127
Contatos..............................................................................................133
7
Abreviaes
CE Comisso Europeia
DP Discussion paper
(Documento de Discusso)
ED Exposure draft
(Minuta para Audincia Pblica)
8
IFRIC IFRS Interpretations Committee
(Comit de Interpretao das IFRSs) anteriormente Comit
de Interpretao de Normas Internacionais de Contabilidade e
interpretaes por ele publicadas (ver abaixo)
9
Estrutura do IASB
Conselho de monitoramento
Aprovar e fiscalizar os curadores
Fundao IFRS
22 curadores, nomear, fiscalizar e captar recursos
Conselho
16 membros (mximo 3 membros em tempo parcial),
definir a agenda tcnica, aprovar normas, minutas de
exposio e interpretaes
Nomeiam
Grupos de trabalho
Reporta a
Para grandes projetos da agenda
Assessora
11
Fundao IFRS (antiga Fundao IASC)
Composio: 22 conselheiros individuais, sendo um presidente e um ou
dois vice-presidentes. Os conselheiros so nomeados para um mandato
de trs anos, o qual pode ser renovado uma vez. Independentemente
de mandatos anteriores, um conselheiro pode ser nomeado presidente
ou vice-presidente para um mandato de trs anos, o qual pode ser
renovado uma vez, contanto que essa pessoa no tenha exercido a
funo de conselheiro por um perodo superior a nove anos.
Nota: Fundao IASC (matriz do IASB) chamada de Fundao IFRS a partir de 1 de maro de 2010;
IFRIC (Comit de Interpretao de Normas Internacionais de Contabilidade e interpretaes por ele
publicadas) chamado de Comit de Interpretaes do IFRS a partir de 1 de maro de 2010).
12
Membros do IASB
David Tweedie, Presidente, tornou-se o primeiro presidente do IASB
em 1 de janeiro de 2001, aps ter atuado como primeiro Presidente
em tempo integral do Conselho de Normas Contbeis do Reino Unido
entre1990 e 2000. Foi scio tcnico nacional da KPMG LLP e professor
de contabilidade na Universidade de Edimburgo. Trmino do mandato:
30 de junho de 2011*.
13
Prabhakar Kalavacherla foi scio da KPMG LLP, onde atuou como
scio-revisor de demonstraes financeiras preparadas segundo as IFRSs
e de relatrios entregues Comisso de Valores Mobilirios dos Estados
Unidos. Possui vasta experincia na ndia e na Europa, especializou-se na
rea de tecnologia e biotecnologia. membro do Instituto de Auditores
Pblicos da ndia e do Instituto Americano de Contadores Pblicos
Certificados. Trmino do mandado: 30 de junho de 2013.
John T. Smith foi scio da Deloitte & Touche LLP (EUA) e membro
da Fora-Tarefa de Questes Emergentes do FASB, Grupo de
implementao de Derivativos e da Fora-Tarefa de Instrumentos
Financeiros. Atuou na Fora-Tarefa de Instrumentos Financeiros do IASC
e presidiu o Comit de Orientao de Implementao da IAS 39 do
IASC. Foi membro do IASC, Standing Interpretations Commitee do IASC
(SIC) e do International Financial Reporting Interpretations Commitee
(IFRIC). Trmino do mandato: 30 de junho de 2012.
14
Elke Knig atuou como executiva financeira snior no setor de seguros.
Entre 2002 e 2009, foi diretora financeira do grupo Hannover Re
(Alemanha), um dos maiores grupos internacionais de resseguros. Antes
disso, foi membro da alta administrao da Munich Re por 12 anos,
onde era responsvel pelas atividades de contabilidade e controladoria
do grupo. Atualmente desempenha funes no executivas como
presidente da Hannover Finanz GmbH e membro do Conselho Fiscal da
Deutsche Hypothekenbank Aktiengesellschaft. Dra. Knig membro
do Frum de CFOs de Seguradoras Europeias, onde tem participado
ativamente do projeto do IASB sobre contratos de seguro. Trmino
do mandato: 30 de junho de 2015.
Darrel Scott foi diretor financeiro do grupo First Rand Banking, uma das
maiores instituies financeiras da frica do Sul, onde foi responsvel
pela divulgao financeira estatutria e regulatria em conformidade
com o Acordo da Basileia II. Darrel foi membro de vrios comits de
governana, risco, operao e estratgia do grupo e tambm do IFRIC,
cargos ao qual renunciou para se tornar membro do IASB em Outubro
de 2010. Alm disso, foi membro do Conselho Consultivo de Normas
do IASB. Trmino do mandato: 30 de junho de 2015.
15
Ian Mackintosh o vice-presidente do IASB desde o comeo de
julho. Sr. Mackintosh era presidente do Comit de Pronunciamentos
Contbeis da Inglaterra. Ele deixou o seu cargo para se juntar ao IASB.
Originalmente da Nova Zelndia, ele desenvolveu grande parte de sua
carreira na Austrlia, primeiramente na firma de auditoria Coopers &
Lybrand e posteriormente como consultor independente. Em novembro
de 2000, ele foi nomeado Chief Accountant da Comisso de Valores
Mobilirios e Investimentos da Austrlia e em seguida gerente para
Gerncia Financeira Sul da sia do Banco Mundial. Trmino do
mandato: Junho de 2016.
16
Processo Formal do IASB
O IASB segue um processo formal aberto e rigoroso. Todas as reunies
do IASB e do Comit de Interpretaes das IFRSs e de seus grupos
de trabalho formais so pblicas e geralmente so transmitidas via
webcast. O processo formal para projetos, normalmente, mas no
necessariamente, inclui as seguintes etapas (as etapas exigidas pelo
Estatuto da Fundao IFRS esto indicadas com asterisco*):
Identificao e anlise das questes relacionadas com um tpico
potencial da agenda e exame da aplicao da estrutura voltada a
essas questes;
Estudo das exigncias e prticas contbeis nacionais e troca de
opinies sobre as questes com os elaboradores nacionais dos
padres;
Consulta aos conselheiros da Fundao IFRS e Conselho Consultivo das
IFRSs sobre a convenincia de incluir o tpico na agenda do IASB*;
Formao de um grupo consultivo (geralmente chamado de grupo de
trabalho) para assessorar o IASB e sua equipe no projeto;
Publicao do documento para audincia pblica (normalmente
chamado de Documento de Discusso, que geralmente inclui as
consideraes iniciais do IASB sobre algumas das questes do
projeto);
Publicao, para audincia pblica, de um texto de minuta com
aprovao mnima de nove votos (dez votos a partir do momento em
que houver 16 membros) do IASB, incluindo opinies divergentes
de alguns de seus membros (nas minutas para audincia pblica, as
opinies divergentes so denominadas opinies alternativas)*;
Publicao no corpo de texto da minuta para audincia pblica, dos
fundamentos que levaram s concluses;
Anlise e discusso de todos os comentrios recebidos durante o
perodo de audincia pblica dos documentos de discusso e minutas
para audincia pblica*;
Anlise da convenincia de promover uma audincia pblica e de
conduzir testes de campo e, se for apropriado, empreend-los;
Aprovao de uma Norma com a obteno de, no mnimo, nove votos
(10 votos a partir do momento em que houver 16 membros) do IASB e
incluir na norma publicada as opinies divergentes*;
Incluso, na Norma final, dos fundamentos que levaram concluso,
explicando, entre outras coisas, as etapas do processo formal do
IASB e como o Conselho lidou com os comentrios obtidos com a
audincia pblica sobre o texto da minuta para audincia pblica.
17
Obtendo pronunciamentos e
publicaes do IASB
Os pronunciamentos e publicaes do IASB podem ser adquiridos
em formato impresso ou eletrnico por meio do site do IASB
(www.ifrs.org). As Normas do IASB (incluindo orientaes de
aplicao obrigatria, mas no diretrizes de implantao ou bases para
concluses) esto disponveis em seu site para download gratuito.
O guia IFRS para PMEs completo, orientao de implementao e
base para concluses, est disponvel gratuitamente. Documentos de
discusso e minutas para audincia pblica podem ser baixados do site
do IASB gratuitamente durante o perodo de audincia pblica.
18
Histrico do IASB
1973 Acordo de constituio do IASC celebrado pelos representantes
dos rgos de classe de contabilidade na Austrlia, Canad,
Frana, Alemanha, Japo, Mxico, Holanda, Reino Unido/Irlanda
e Estados Unidos. Comits Diretores nomeados para os primeiros
trs projetos do IASC.
19
1998 O nmero de membros do IFAC/IASC aumenta para 140 rgos
de contabilidade em 101 pases.
20
2002 O SIC renomeado como IFRIC com a responsabilidade no
s de interpretar os IASs e as IFRSs existentes, mas tambm de
prestar orientaes tempestivas sobre questes no abordadas
em um IAS ou IFRS.
Publicao da IFRS 7.
Publicao da IFRS 8.
21
2007 Expanso do IFRIC de 12 para 14 membros.
22
2009 O nmero de membros do IASB aumenta para 16 (incluindo
no mximo trs membros em tempo parcial). O nmero de
representantes por rea geogrfica estabelecido. Ainda h uma
vaga a ser preenchida.
24
Adoo das IFRSs no Brasil
Como parte do processo de harmonizao com as Normas
Internacionais de Contabilidade iniciado em 2008 e regulamentao
das prticas contbeis alteradas a partir da edio das Leis n 11.638/07
e 11.941/09 (converso em lei da Medida Provisria n 449/08), (i) em
2008, 14 pronunciamentos, 1 norma sobre a estrutura conceitual bsica
e 1 orientao tcnica foram editados pelo Comit de Pronunciamentos
Contbeis CPC, e aprovados por Deliberaes da CVM e Resolues
do CFC; (ii) em 2009, o CPC editou mais 27 pronunciamentos, 2
orientaes tcnicas e 12 interpretaes tcnicas, que foram aprovados
por Deliberaes da CVM e Resolues do CFC; (iii) foi editado tambm
o CPC PME, contendo as prticas contbeis que podem ser optadas
por entidades consideradas como de pequeno e mdio portes, desde
que no sejam companhias abertas, emitentes de ttulos de dvida
negociados no mercado e que no sejam sociedades de grande porte de
acordo com a definio contida na Lei n 11.638/07; (iv) em 2010, o CPC
editou 1 novo pronunciamento, diversas revises em pronunciamentos
emitidos, 2 orientaes tcnicas e 4 interpretaes tcnicas.
26
Pronunciamentos Tcnicos
Editados em 2008:
CPC IFRS Assunto
Estrutura Conceitual Para a Elaborao e
Apresentao das Demonstraes Contbeis
(3)
CPC 01 (R1) IAS 36 Reduo ao Valor Recupervel de Ativos
(3)
CPC 02 (R2) IAS 21 Efeitos das Mudanas nas Taxas de Cmbio e
Converso de Demonstraes Contbeis
(3)
CPC 03 (R2) IAS 7 Demonstrao dos Fluxos de Caixa
(3)
CPC 04 (R1) IAS 38 / SIC 32 Ativo Intangvel Custo com stio para Internet
(website)
(3)
CPC 05 (R1) IAS 24 Divulgao sobre Partes Relacionadas
(3)
CPC 06 (R1) IAS 17 Operaes de Arrendamento Mercantil
(3)
CPC 07 (R1) IAS 20 Subveno e Assistncia Governamentais
(3)
CPC 08 (R1) IAS 39 Custos de Transao e Prmios na Emisso de Ttulos
e Valores Mobilirios
CPC 09 No aplicvel Demonstrao do Valor Adicionado
(3)
CPC 10 (R1) IFRS 2 Pagamento Baseado em Aes
(1)
CPC 11 IFRS 4 Contratos de Seguro
CPC 12 No aplicvel Ajuste a Valor Presente
CPC 13 No aplicvel Adoo Inicial da Lei no.11.638/07 e da Medida
Provisria no. 449/08
CPC 14(2) IAS 32/39 Instrumentos Financeiros Fase I
(1) Embora editado em 2008, o Pronunciamento Tcnico CPC 11 tem aplicao obrigatria nas
demonstraes financeiras das seguradoras para o exerccio encerrado a partir de dezembro de
2010 e para as demonstraes financeiras comparativas de 2009, a serem divulgadas juntamente
com as demonstraes financeiras de 2010.
(2) O Pronunciamento Tcnico CPC 14 foi aprovado pela Deliberao CVM no 566/08 e pela
Resoluo CFC no 1.153/09. Em 2009 o CPC 14 (revisado) foi submetido a processo de audincia
pblica. Em decorrncia desse processo de audincia pblica em conjunto com os Pronuncia-
mentos Tcnicos CPCs 38, 39 e 40, foi decidido no emitir o Pronunciamento Tcnico CPC 14
(revisado), revogar o Pronunciamento Tcnico CPC 14 (mantendo sua aplicao somente para
2008 e 2009) e transform-lo em Orientao CPC 03 Instrumentos Financeiros: Reconheci-
mento, Mensurao e Evidenciao.
(3) Pronunciamento revisado e alterado em 2010.
27
Editados em 2009:
CPC IFRS Assunto
CPC 15 IFRS 3 Combinao de negcios
(3)
CPC 16 (R1) IAS 2 Estoques
CPC 17 IAS 11 Contratos de Construo
CPC 18 IAS 28 Investimentos em associadas e em controlada
CPC 19 IAS 31 Investimento em Empreendimento Conjunto (Joint
venture)
CPC 20 IAS 23 Custos de Emprstimos
CPC 21 IAS 34 Demonstrao Intermediria
CPC 22 IFRS 8 Informaes por Segmento
CPC 23 IAS 8 Polticas Contbeis, Mudanas de Estimativas
Contbeis e Retificao de Erros
CPC 24 IAS 10 Evento Subsequente
CPC 25 IAS 37 Proviso e Passivo e Ativo Contingentes
CPC 26 IAS 1 Apresentao das Demonstraes Contbeis
CPC 27 IAS 16 Ativo Imobilizado
CPC 28 IAS 40 Propriedade para Investimento
CPC 29 IAS 41 Ativos Biolgicos
CPC 30 IAS 18 Receitas
CPC 31 IFRS 5 Ativo No-Circulante Mantido para Venda e Operao
Descontinuada
CPC 32 IAS 12 Tributos sobre o Lucro
CPC 33 IAS 19 Benefcios a empregados
(4)
CPC 34 IFRS 6 Explorao e Avaliao de Recurso Mineral
CPC 35 IAS 27 Demonstraes Separadas
(3)
CPC 36 (R1) IAS 27 Demonstraes Consolidadas
(3)
CPC 37 (R1) IFRS 1 Adoo Inicial das IFRSs (2010)
CPC 38 IAS 39 Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e
Mensurao
CPC 39 IAS 32 Instrumentos Financeiros: Apresentao
CPC 40 IFRS 7 Instrumentos Financeiros: Evidenciao
(5)
CPC 42 IAS 29 Contabilidade e Evidenciao em Economia
Hiperinflacionria
(3)
CPC 43 (R1) No Aplicvel Adoo Inicial dos Pronunciamentos Tcnicos CPC
15 a 40
CPC-PME IFRS-SME PMEs Pequenas e Mdias Empresas
28
Editados em 2010:
CPC IFRS Assunto
CPC 41 IAS 33 Resultado por ao
Orientaes Tcnicas
Editada em 2008:
CPC IFRS Assunto
(6)
OCPC 01 (R1) No aplicvel Entidades de Incorporao Imobiliria
(6) Orientao revisada e alterada em 2010.
Editada em 2009:
CPC IFRS Assunto
OCPC 02 No aplicvel Esclarecimentos sobre as Demonstraes Contbeis
de 2008
(7)
OCPC 03 No aplicvel Instrumentos Financeiros: Reconhecimento,
Mensurao e Evidenciao
Editados em 2010:
CPC IFRS Assunto
OCPC 04 N/A Aplicao da Interpretao Tcnica ICPC 02 s
Entidades de Incorporao Imobiliria Brasileiras
OCPC 05 N/A Contratos de Concesso
29
Interpretaes Tcnicas
Editadas em 2009:
CPC IFRS Assunto
ICPC 01 IFRIC 12 Contratos de Concesso
ICPC 02 IFRIC 15 Contrato de Construo do Setor Imobilirio
ICPC 03 IFRIC 4, SIC 15 e Aspectos Complementares das Operaes de
SIC 27 Arrendamento
(8)
ICPC 04 IFRIC 8 Alcance do Pronunciamento Tcnico 10
Pagamento Baseado em Aes
(8)
ICPC 05 IFRIC 11 Pronunciamento Tcnico CPC 10 Pagamento
Baseado em Aes Transaes de aes do
Grupo e em Tesouraria
ICPC 06 IFRIC 16 Hedge de Investimento Lquido em operao no
Exterior
ICPC 07 IFRIC 17 Distribuio de Lucros in Natura
ICPC 08 No Aplicvel Contabilizao da Proposta de Pagamento de
Dividendos
ICPC 09 No Aplicvel Demonstraes Contbeis Individuais,
Demonstraes Separadas, Demonstraes
Consolidadas e Aplicao do Mtodo de
Equivalncia Patrimonial.
ICPC 10 No Aplicvel Interpretao sobre a Aplicao Inicial ao Ativo
Imobilizado e Propriedade para Investimento
dos Pronunciamentos Tcnicos CPCs 27, 28, 37
e 43
ICPC 11 IFRIC 18 Recebimento em Transferncia de Ativos dos
Clientes
ICPC 12 IFRIC 1 Mudanas em Passivos por Desativao,
Restaurao e Outros Passivos Similares.
(8) O texto desta interpretao est contido no Pronunciamento CPC 10 Pagamento Baseado em
Aes, o qual foi revisado e alterado em 2010.
Editados em 2010:
CPC IFRS Assunto
ICPC 13 IFRIC 5 Direitos a Participaes Decorrentes de Fundos de
Desativao, Restaurao e Reabilitao Ambiental
ICPC 14 IFRIC 2 Cotas de Cooperados em Entidades Cooperativas e
Instrumentos Similares
ICPC 15 IFRIC 6 Passivo Decorrente de Participao em um
Mercado Especfico - Resduos de Equipamentos
Eletroeletrnicos
ICPC 16 IFRIC 19 Extino de Passivos Financeiros com Instrumentos
Patrimoniais
30
Adoo das IFRSs no mundo
Uso das IFRSs por empresas listadas em bolsa em suas demonstraes
financeiras consolidadas em maio de 2011. Essa lista constantemente
atualizada. Informaes sobre o uso das IFRSs por empresas no listadas
em bolsa tambm podem ser encontradas no endereo
www.iasplus.com/country/useias.htm
Obrigatrio
Obrigatrio
para algumas
para todas
IFRS no IFRS empresas
Local as empresas
permitido permitido nacionais
listadas em
listadas em
bolsa
bolsa
Abu Dhabi (Emirados X
rabes Unidos)
frica do Sul X
Albnia No h bolsa de valores na Albnia
Alemanha X (a)
Anguilla X
Antgua e Barbuda X
Antilhas Holandesas X
Arbia Saudita X (j) X
Arglia No h bolsa de valores na Arglia
Argentina X (k) A partir de 2012
Armnia X
Aruba X
Austrlia X (c)
ustria X (a)
Azerbaijo X
Bahamas X
Bahrain X
Bangladesh X
Barbados X
Blgica X (a)
Belize No h bolsa de valores em Belize
Benin X
Bermuda X
Bielorrssia Bancos
Bolvia X
Bsnia e Herzegovina Todas as
empresas de
grande e mdio
porte
Botsuana X
Brasil A partir de
2010, incluindo
todos os bancos
(vide seo
Adoo das
IFRSs no Brasil)
Brunei Darussalam No h bolsa de valores em Brunei
Bulgria X (a)
31
Obrigatrio
Obrigatrio
para algumas
para todas
IFRS no IFRS empresas
Local as empresas
permitido permitido nacionais
listadas em
listadas em
bolsa
bolsa
Burkina Faso X
Burundi No h bolsa de valores em Burindi
Camboja No h bolsa de valores em Camboja
Canad A partir de 2011
Catar X
Cazaquisto X
Chile X
China (k)
Chipre X (a)
Cingapura X (d) (e)
Cisjordnia / Gaza X
Colmbia X
Coreia do Sul X
Costa do Marfim X
Costa Rica X
Crocia X
Cuba X
Dinamarca X (a)
Dominica X
Dubai (Emirados X
rabes Unidos)
Egito X
El Salvador X
Equador X Gradativamente
2010-2012
Eritreia No h bolsa de valores em Eritreia
Eslovnia X (a)
Espanha X (a)
Estados Unidos X (g)
Estnia X (a)
Fiji X
Filipinas X (e)
Finlndia X (a)
Frana X (a)
Gmbia No h bolsa de valores na Gmbia
Gana X
Gergia X
Gibraltar X
Granada X
Grcia X (a)
Groenlndia No h bolsa de valores na Groelndia
Guam No h bolsa de valores no Guam
Guatemala X
Guiana X
Haiti X
32
Obrigatrio
Obrigatrio
para algumas
para todas
IFRS no IFRS empresas
Local as empresas
permitido permitido nacionais
listadas em
listadas em
bolsa
bolsa
Holanda X (a)
Honduras X
Hong Kong X (c)
Hungria X (a)
Imen No h bolsa de valores no Imen
Ilha da Reunio No h bolsa de valores em Ilha da Reunio
Ilhas Caiman X
Ilhas Maurcio X
Ilhas Virgens X
Britnicas
Ilhas Virgens dos No h bolsa de valores nas Ilhas Virgens dos Estados Unidos
Estados Unidos
ndia X (i)
Indonsia X
Ir X
Iraque X
Irlanda X (a)
Islndia X (a)
Israel Todas, exceto
bancos
Itlia X (a)
Jamaica X
Japo X
Jordnia X
Kuwait X
Laos X
Lesoto X
Letnia X (a)
Lbano X
Lbia X
Liechtenstein X (a)
Litunia X (a)
Luxemburgo X (a)
Macau No h bolsa de valores em Macau
Macednia X
Madagascar No h bolsa de valores em Madagascar
Malsia X (d)
Malau X
Maldivas X
Mali X
Malta X (a)
Marrocos Que no sejam Bancos
bancos
Mauritnia No h bolsa de valores na Mauritnia
Mxico X (d) A partir de 2012
Mianmar (Birmnia) X
33
Obrigatrio
Obrigatrio
para algumas
para todas
IFRS no IFRS empresas
Local as empresas
permitido permitido nacionais
listadas em
listadas em
bolsa
bolsa
Moambique X
Moldova X
Monglia X
Montenegro X
Nambia X
Nepal X
Nova Calednia No h bolsa de valores na Nova Calednia
Nicargua X
Nger X
Nigria A partir de 2012
Noruega X (a)
Nova Zelndia X (c)
Om X
Panam X
Papua-Nova Guin X
Paquisto X
Paraguai X
Peru X
Polnia X (a)
Portugal X (a)
Qunia X
Quirguisto X
Reino Unido X (a)
Republica X A partir de 2012
Dominicana
Repblica Eslovaca X (a)
Repblica Tcheca X (a)
Romnia X (a)
Rssia X
Samoa No h bolsa de valores em Samoa
Samoa Americana No h bolsa de valores em Samoa Americana
So Cristvo e X
Nvis
Senegal X
Serra Leoa X
Srvia X
Sria X
Sri Lanka X
Suazilndia X
Sucia X (a)
Sua X
Suriname X
Tailndia X
Taiwan X (h)
Tajiquisto X
34
Obrigatrio
Obrigatrio
para algumas
para todas
IFRS no IFRS empresas
Local as empresas
permitido permitido nacionais
listadas em
listadas em
bolsa
bolsa
Tanznia X
Togo X
Trinidad e Tobago X
Tunsia X
Turquia X (f)
Turcomenisto X
Ucrnia X
Uganda X
Uruguai X (b)
Uzbequisto X
Vanuatu No h bolsa de valores em Vanuatu
Venezuela X (b)
Vietn X
Zmbia X
Zimbbue X
(a) O relatrio de auditoria e a base de apresentao para as notas explicativas das demonstraes
financeiras referem-se s IFRSs conforme adotado na Unio Europeia.
(b) Por lei, todas as empresas devem adotar as IFRSs aprovadas pelo governo local, e a aprovao
no est atualizada com as Normas e Interpretaes emitidas pelo IASB.
(c) Padres locais idnticos s IFRSs, mas algumas datas de vigncia e disposies de transio
diferem.
(d) Todas as companhias abertas devem utilizar as IFRSs a partir de 2012.
(e) IFRSs adotadas em sua maioria, com vrias modificaes relevantes.
(f) Empresas da Turquia podem adotar a verso em ingls das IFRSs ou a traduo turca. No caso
desta ltima, em virtude de atraso na traduo, o relatrio de auditoria e a base de apresentao
referem-se s IFRSs conforme adotadas para uso na Turquia.
(g) A SEC permite que emissores privados estrangeiros apresentem as demonstraes financeiras pre-
paradas de acordo com as IFRSs, conforme emitidas pelo IASB, sem incluir uma nota explicativa
de reconciliao entre as IFRSs e o US GAAP.
(h) Plano anunciado para a adoo completa das IFRSs a partir de 2013, incluindo instituies finan-
ceiras sob superviso da Comisso de Superviso Financeira de Taiwan exceto por cooperativas
de crdito, empresas emissoras de carto de crdito e corretoras de seguro que sero requeridas
a adotar o Taiwan-IFRS a partir de 2015.
(i) Introduo gradual das IFRSs para companhias listadas na bolsa entre 2011 e 2014.
(j) Todos os bancos e seguradoras devem adotar as IFRSs.
35
(k) A novas Normas Contbeis Chinesas (CAS) foram publicadas pelo Ministro de Finanas (MoF) em
2006 e so efetivas desde 1 de janeiro de 2007. Essas normas so substancialmente consistentes
com as IFRSs, com exceo de pequenas alteraes (por exemplo, reverso de impairment sobre
ativos no circulantes no permitida) que refletem as circunstncias e o ambiente especficos
da China. Em abril de 2010, o MoF divulgou um plano de trabalho para a convergncia contnua
das CAS com as IFRSs, uma vez que, a China se comprometeu com a convergncia com as
IFRSs. A convergncia das normas um processo contnuo e o MoF continua a dedicar esforos
significativos convergncia das CAS com as IFRSs. Atualmente, o uso das CAS obrigatrio para
vrias entidades, inclusive companhias abertas, instituies financeiras (incluindo entidades que
desenvolvem atividades relacionadas a valores mobilirios, autorizadas pela Comisso Regulatria
de Valores Mobilirios da China), algumas entidades sob controle governamental e, em determina-
das provncias, companhias fechadas. No plano de trabalho, o MoF tem indicado sua inteno de
ter todas as empresas de grande e mdio porte (independentemente de serem abertas ou fechadas)
reportando de acordo com as CAS at 2012. Em dezembro de 2007, o HKICPA reconheceu que as
CAS so equivalentes ao HKFRS, que por sua vez so idnticos s IFRSs, incluindo todas as opes
de reconhecimento e mensurao, mas em alguns casos as normas entraram em vigor em datas
diferentes ou possuem regras de transio especficas. A partir dessa anlise, o CASC e o HKICPA,
em conjunto com o IASB, estabeleceram um mecanismo contnuo com o objetivo de assegurar
a convergncias das normas. Em dezembro de 2010, a Bolsa de Valores de Hong Kong decidiu
permitir as empresas constitudas na China e listadas em Hong Kong a apresentar demonstraes
financeiras de acordo com CASs e serem auditadas por empresa de auditoria autorizada pela China.
Desde ento, vrias companhias decidiram apresentar demonstraes financeiras anuais de acordo
com as CASs. A Unio Europeia permite emissores chineses a usar as CAS quando esses emissores
ingressarem o mercado da UE sem qualquer ajuste s demonstraes financeiras para adequ-las
s IFRSs conforme endossado pela UE.
(l) Uma resoluo de fevereiro de 2010 emitida pelo Instituto de contadores pblicos da Repblica
Dominicana prev a implementao gradual das IFRSs para companhias abertas, sendo algumas
normas obrigatrias em 2010 e outras entram em vigor gradativamente at 2014.
36
Adoo das IFRSs na Europa
Regulamentao Contbil Europeia em vigor desde 2005
Empresas listadas: para implementar a estratgia de divulgao de
Informaes financeiras adotada pela CE em junho de 2000, a UE
aprovou em 2002 uma Regulamentao Contbil exigindo que todas
as companhias abertas da UE listadas em mercados regulamentados
(cerca de 8.000 no total) adotassem as IFRSs na elaborao de
suas demonstraes financeiras consolidadas a partir de 2005. A
obrigatoriedade de elaborao em conformidade com as IFRSs aplica-
se no somente aos 27 pases da UE, mas tambm aos trs pases do
Espao Econmico Europeu (EEE). A maioria das grandes empresas da
Sua (no membros da UE ou da AEE) tambm adota as IFRSs.
37
At o final de maro de 2011, a CE havia votado a aprovao de todas
as IFRSs, alm de todas as interpretaes, com exceo dos aditamentos
nas IFRS 1, 7 e IAS 12. O endosso da IFRS 9 foi adiado.
38
Em janeiro de 2011, a Comisso Europeia, em sua primeira deciso,
reconheceu a equivalncia dos sistemas de superviso de auditorias
em 10 pases fora da UE. Essa deciso facilita a cooperao entre os
Estados-Membros e os outros pases que tiveram seus sistemas de
superviso considerados equivalentes e eles podem confiar mutuamente
nas inspees de firmas de auditoria. Os pases avaliados como
equivalentes so Austrlia, Canad, China, Crocia, Japo, Cingapura,
frica do Sul, Coreia do Sul, Sua e Estados Unidos.
39
Convergncia IFRS-US GAAP
Acordo de Norwalk: em outubro de 2002, o FASB e o IASB
formalizaram seu compromisso com a convergncia entre o US GAAP e
as IFRSs emitindo um protocolo de intenes (normalmente chamado de
Acordo de Norwalk). Os dois conselhos concordaram em envidar seus
melhores esforos para:
Tornar seus princpios contbeis totalmente compatveis, assim que
possvel; e
Coordenar seus programas de trabalho futuros para assegurar que a
compatibilidade seja mantida, depois de alcanada.
40
Adoo das IFRSs no Canad
Atualmente, as empresas do Canad listadas nos Estados Unidos podem
usar o US GAAP para elaborao de seus relatrios nacionais. Emissores
estrangeiros no Canad podem emitir seus relatrios financeiros de
acordo com as IFRSs. Exceto por empresas sujeitas a certos ndices
regulatrios e companhias de investimento, Entidades canadenses
obrigadas a publicar seus balanos financeiros devem adotar as IFRSs
para os exerccios fiscais que iniciam em 1 de janeiro de 2011 ou aps
essa data. Entidades sem fins lucrativos e planos de penso esto
excludos e no esto obrigados a adotar as IFRSs.
42
Pronunciamentos recentes
Aplicveis a exerccios findos em 31 de dezembro de 2010
Aditamento e revises das Normas
IFRS 1 Reviso da IFRS 1 na adoo inicial das IFRSs
Excees adicionais para Adotantes Iniciais
IFRS 2 Pagamentos baseados em aes liquidados em caixa
entre entidades do mesmo grupo
IFRS 3(2008) Combinao de negcios;
IAS 27(2008) Demonstraes financeiras consolidadas e separadas
IAS 39 Itens elegveis como objeto de hedge
Vrios Melhorias s IFRSs em maio de 2008 e abril de 2009
(vide nossa edio anterior)
Novas interpretaes
IFRIC 17 Distribuio de Lucros In Natura para acionistas e
scios
43
Melhorias s IFRSs Em vigor para exerccios
(maio de 2010)* com incio em ou aps
IFRS 1 Mudanas nas polticas contbeis no ano 1 de janeiro de 2011
da adoo
Reavaliao como custo atribudo 1 de janeiro de 2011
Uso do custo atribudo para operaes 1 de janeiro de 2011
sujeitas a preos regulados
IFRS 3 Requerimentos de transio para 1 de julho de 2010
contrapartidas contingentes de uma
combinao de negcios que ocorreu antes
da data de adoo obrigatria da IFRS 3
(2008)
Mensurao de participaes no 1 de julho de 2010
controladoras
Pagamento de prmios baseados em 1 de julho de 2010
aes no substitudos ou substitudos
voluntariamente
IFRS 7 Esclarecimentos sobre divulgaes 1 de janeiro de 2011
IAS 1 Esclarecimento sobre a demonstrao das 1 de janeiro de 2011
mutaes do patrimnio lquido
IAS 21,28 e 31 Requerimentos de transio decorrentes das 1 de julho de 2011
modificaes introduzidas pela IAS 27 (2008)
IAS 34 Eventos e transaes significativos 1 de janeiro de 2011
IFRIC 13 Valor justo de crditos de prmio 1 de janeiro de 2011
Em vigor para exerccios
Novas Interpretaes
com incio em ou aps
IFRIC 19 Extino de Passivos Financeiros com 1 de julho de 2010
Instrumentos Patrimoniais
Aditamentos das Interpretaes
IFRIC 14 Pagamentos antecipados de exigncia 1 de janeiro de 2011
mnima de financiamento
* Alteraes resultantes das Melhorias s IFRSs (maio/2010) identificadas pelo IASB em virtude de
mudanas contbeis para fins de apresentao, reconhecimento e mensurao foram includas
acima. Alteraes relativas exclusivamente a terminologia ou mudanas editoriais, que o IASB
espera que ter pouco ou nenhum efeito na contabilidade, no foram includas nesta lista. Para
mais informaes, consulte as Normas e Interpretaes e o site www.iasplus.com.
44
Resumo das normas atuais e
interpretaes correspondentes
Apresentamos nas pginas 45 a 119 um resumo de todas as Normas
Contbeis Internacionais divulgadas at 31 de maro de 2011, assim
como o Prefcio para as IFRSs e a Estrutura Conceitual para Elaborao
e Apresentao das Demonstraes Financeiras.
45
Resumo Define o objetivo do relatrio financeiro para
fins gerais.
O objetivo prestar informaes financeiras sobre
o relatrio da entidade que sejam teis para
investidores atuais e potenciais, financiadores
e outros credores ao tomar decises sobre o
fornecimento de recursos para a entidade.
Identifica as caractersticas qualitativas que tornam
teis as informaes financeiras no relatrio
financeiro. Para ser til, a informao deve ser
relevante e representar adequadamente aquilo
que se prope a representar. A utilidade ser maior
se ela comparvel, verificvel, oportuna
e compreensvel.
Define os elementos bsicos das demonstraes
financeiras e os conceitos para o seu registro e
mensurao nessas demonstraes financeiras.
Os elementos diretamente relacionados situao
patrimonial e financeira so ativos, passivos e
patrimnio lquido. Os elementos diretamente
relacionados ao desempenho so receitas e
despesas.
Define o conceito de capital e manuteno
de capital
46
Os aditamentos resultantes das Melhorias s IFRSs
(maio/2010) relativas s alteraes das polticas
contbeis no ano de adoo e adies as excees
ao custo atribudo entram em vigor em 1 de janeiro
de 2011, sendo permitida a adoo antecipada.
47
Elaborar no mnimo as demonstraes financeiras
de 2010 e 2009 e reapresentar retrospectivamente
a demonstrao da posio financeira inicial
aplicando as IFRSs em vigor em 31 de dezembro
de 2010, exceto para os assuntos tratados em
excees especficas na IFRS 1:
- A demonstrao da posio financeira inicial
elaborada em 1 de janeiro de 2009 (mas
pode anteceder essa data se a empresa decidir
apresentar mais de um ano de informaes
comparativas com base nas IFRSs);
- A demonstrao da posio financeira inicial
apresentada nas primeiras demonstraes
financeiras de acordo com as IFRSs (portanto, trs
demonstraes da posio financeira); e
- Se em 31 de dezembro de 2010 a entidade
divulgar dados financeiros selecionados (mas
no as demonstraes financeiras completas)
com base nas IFRSs para os perodos anteriores
a 2009, em complemento s demonstraes
financeiras completas de 2009 e 2010, isso no
muda o fato de sua primeira demonstrao da
posio financeira com base nas IFRSs a ser
datada de 1 de janeiro de 2009.
Interpretaes No h.
Publicao til First-time adoption: A guide to IFRS 1
da Deloitte Em novembro de 2009, a Deloitte publicou uma
verso revisada do Guia da IFRS 1 (Guide to
IFRS 1), disponvel para download no site
www.iasplus.com/dttpubs/pubs.htm
48
Resumo Todas as transaes envolvendo pagamentos
baseados em aes so registradas nas
demonstraes financeiras, com base em seus
valores justos.
A despesa reconhecida quando os bens ou
servios recebidos so consumidos.
A IFRS 2 tambm se aplica ao pagamento de
transaes baseadas em aes nas quais a
entidade no pode identificar especificamente
alguns ou todos os produtos os servios recebidos.
A IFRS 2 aplica-se a companhias abertas ou no.
Entretanto, se o valor justo dos instrumentos
patrimoniais de empresas no negociadas em
bolsa no puder ser mensurado com segurana,
os instrumentos sero avaliados pelos seus valores
intrnsecos.
Em princpio, as transaes em que bens
ou servios so recebidos de terceiros (no
empregados da entidade), como forma de
pagamento por instrumentos patrimoniais da
entidade, devem ser avaliadas pelo valor justo
dos bens ou dos servios recebidos. O valor justo
dos instrumentos patrimoniais concedidos s
ser aplicado se o valor justo dos bens ou dos
servios recebidos no puder ser mensurado com
segurana.
Em transaes com empregados e prestadores de
servios similares, a entidade deve avaliar o valor
justo dos instrumentos patrimoniais concedidos,
uma vez que, normalmente no possvel
estimar o valor justo dos servios prestados pelo
empregado.
Em transaes avaliadas pelo valor justo de
instrumentos patrimoniais concedidos (por
exemplo, transaes com empregados), o valor
justo apurado na data da outorga das opes.
Em transaes avaliadas pelo valor justo dos
bens ou dos servios recebidos, esse valor justo
apurado na data em que os bens ou os servios
so recebidos.
49
No caso de bens ou servios avaliados com base
no valor justo dos instrumentos patrimoniais
concedidos, em geral, as condies para aquisio
(vesting conditions), (exceto as condies de
mercado) no so consideradas na apurao
do valor justo das aes ou de opes na
data de mensurao pertinente (especificada
anteriormente). Em vez disso, as condies para
aquisio de direitos so consideradas por meio do
ajuste na quantidade de instrumentos patrimoniais
includos na avaliao da transao para que, no
final, o valor registrado dos bens ou dos servios
recebidos em contrapartida do pagamento com
instrumentos patrimoniais concedidos se baseie
na quantidade de instrumentos patrimoniais
efetivamente adquiridos.
Condies para aquisio so ambas condies
de servios ou condies de desempenho.
As condies de desempenho requerem o
cumprimento de um perodo de servio especfico
em adio s metas de desempenho especificadas.
O valor justo dos instrumentos patrimoniais
concedidos deve ter como base os preos de
mercado, quando disponveis, e levar em conta os
termos e as condies na qual estes instrumentos
patrimoniais foram outorgados. Na ausncia de
preos de mercado, o valor justo apurado por
meio de modelos de avaliao. Tais modelos
tm por finalidade determinar o preo na data
de mensurao considerando que a transao
fora realizada entre partes independentes,
conhecedoras do negcio, livres de presses ou de
outros interesses que no a essncia da transao.
A IFRS 2 no especifica o modelo de avaliao que
deve ser utilizado.
Interpretaes No h.
50
IFRS 3 (2008) Combinao de Negcios
Data de vigncia A IFRS 3 (2008), emitido em janeiro de 2008,
substitui a IFRS 3 (2004), em vigor para combinaes
de negcios ocorridas em perodos iniciados em ou
aps 1 de julho de 2009. A aplicao antecipada
permitida, mas no para perodos iniciados
anteriormente a 30 de junho de 2007.
Os aditamentos resultantes de Melhorias s IFRSs
(maio/2010) a respeito:
Mensurao de participao de no controlador;
Prmios de pagamentos baseados em aes no-
substitudos e voluntariamente substitudos, e
Exigncias de transio para considerao
contingente de uma combinao de negcios que
ocorreu antes da data efetiva da IFRS 3 (2008).
Entram em vigor em 1 de julho de 2010, sendo
permitida a adoo antecipada.
Princpio A empresa adquirente de um negcio reconhece
fundamental os ativos adquiridos e passivos assumidos por seus
valores justos na data de aquisio e divulga as
informaes que possibilitam aos usurios avaliarem
a natureza dos efeitos financeiros da aquisio.
Resumo Uma combinao de negcios uma transao
ou um evento no qual um comprador obtm o
controle de um ou mais negcios. Um negcio
definido como um conjunto de atividades e
ativos integrados capazes de serem conduzidos e
administrados para fins de fornecer retorno direto
aos investidores ou outros proprietrios, membros
ou participantes.
A IFRS 3 no se aplica formao de joint
ventures, combinaes de entidades ou negcios
sob controle comum, nem aquisio de um
ativo ou grupo de ativos que no constituam um
negcio.
O mtodo de aquisio usado para todas as
combinaes de negcios.
51
Os passos para aplicao do mtodo de aquisio
so:
1) Identificao da adquirente a entidade que,
por meio da combinao de negcios obtm
controle sobre a adquirida.
2) Determinao da data de aquisio a data
na qual a adquirente obtm o controle da
adquirida.
3) Reconhecimento e mensurao dos ativos
identificveis adquiridos, do passivo assumido e
qualquer Participao No Controladora (PNC)
na empresa adquirida.
4) Reconhecimento e mensurao do gio ou
ganho na negociao.
Ativos e passivos so avaliados pelos seus
valores justos na data da aquisio (com um
nmero limitado de excees especificadas). A
entidade tem a opo de avaliar componentes
da PNC na aquisio em que so a participao
controladora e nomeiam seus administradores
na proporo das aes dos ativos lquidos em
liquidao da entidade, seja(a) por seu valor
justo; ou (b) pela participao proporcional nos
instrumentos patrimoniais presentes no montante
reconhecido dos ativos lquidos identificveis do
negcio adquirido (opo disponvel transao a
transao). Todos outros componentes da PNC
deve ser mensurada pelo valor justo na data de
aquisio, exceto se outra base de mensurao
for requerida pela IFRS.
O gio mensurado pela diferena entre:
- A soma: (a) do valor justo na data de aquisio
da importncia transferida; (b) do valor de
qualquer PNC; e (c) em uma combinao de
negcios realizada por etapas (veja a seguir), do
valor justo na data de aquisio da participao
societria no capital social da adquirida,
previamente detida pela adquirente; e
- o valor lquido na data da aquisio dos ativos
identificveis adquiridos e das obrigaes
assumidas (mensurados de acordo com a IFRS3).
Se a diferena anterior for negativa, o ganho
resultante reconhecido como ganho na
negociao no resultado.
52
Para as combinaes de negcios realizadas
em etapas, se a adquirente aumentar a sua
participao societria j existente com o
objetivo de conseguir o controle da adquirida, a
participao societria precedente mensurada
pelo seu valor justo na data de aquisio e
qualquer ganho ou perda reconhecido no
resultado.
Se o registro inicial de uma combinao
de negcios puder ser realizado somente
provisoriamente quando do fechamento do
exerccio social que a transao ocorreu, a
combinao registrada por seus valores
apurados preliminarmente. Os ajustes aos valores
preliminares correspondentes aos fatos e s
circunstncias existentes na data da aquisio
podem ser feitos no prazo de um ano. No
devero ser realizados ajustes aps um ano, exceto
para correo de erro de acordo com a IAS 8.
A importncia paga pela aquisio inclui o valor
justo na data da aquisio da considerao
contingente. (valor adicional a ser pago
futuramente que depende da ocorrncia de
eventos futuros). As variaes na considerao
contingente, classificada como passivo, resultantes
de eventos ocorridos aps a data de aquisio
so geralmente reconhecidas no resultado.
Todos os custos relacionados aquisio
(exemplo: comisso de intermediao,
honorrios profissionais ou de consultoria e
custos internos do departamento de fuses e
aquisies) so reconhecidos no resultado do
exerccio/perodo, com exceo dos custos de
emisso de ttulos de dvida ou aes, os quais
so reconhecidos de acordo com a IAS 39 e a
IAS 32, respectivamente.
Expande as orientaes sobre alguns aspectos
especficos de combinao de negcios,
incluindo-se:
- combinaes de negcios realizadas sem
transferncia de contraprestao;
- aquisies reversas;
- identificao de ativos intangveis adquiridos;
- relacionamentos pr-existentes entre a
adquirente e a adquirida (exemplo: direitos
readquiridos); e
- reavaliao dos acordos contratuais da
adquirida na data da aquisio.
53
Interpretaes No h.
Publicao til Business combinations and changes in ownership
da Deloitte interests: A guide to the revised IFRS 3 and IAS 27
Publicado em julho de 2008, complementa as
instrues do prprio IASB sobre a aplicao
desta norma. Disponvel em ingls no site
www.iasplus.com/dttpubs/pubs.htm
54
IFRS 5 Ativo No-Circulante Mantido para Venda e
Operao Descontinuada
Data de vigncia Exerccios iniciados em ou aps 1 de janeiro de
2005.
Aditamentos resultantes das Melhorias s IFRSs
(abril/2009) com relao a divulgaes requeridas
com relao a ativos no circulantes (ou grupos de
alienao) classificados como mantidos para venda
ou operaes descontinuadas entram em vigor em
1 de janeiro de 2010, sendo permitida a adoo
antecipada.
Objetivo Definir a contabilizao de ativos no circulantes
mantidos para venda e a apresentao e divulgao
de operaes descontinuadas.
Resumo Introduz a classificao mantidos para
venda (disponvel para venda imediata e alta
probabilidade de baixa ou alienao dentro de
um perodo de 12 meses) e o conceito de grupo
de alienao (um grupo de ativos a ser baixado
ou alienado em uma nica transao, incluindo
qualquer obrigao correspondente).
Esses ativos no circulantes ou grupos de alienao
mantidos para venda so avaliados pelo menor
valor entre o valor contbil e o valor justo menos o
custo de venda.
Esses ativos no circulantes mantidos para venda
(seja individualmente ou como parte de um grupo
de alienao) no so depreciados.
Um ativo no circulante classificado como mantido
para venda e os ativos e passivos em um grupo de
alienao classificados como mantidos para venda,
so apresentados separadamente no corpo da
demonstrao da posio financeira.
Os ativos e passivos de uma subsidiria sejam
classificados como mantidos para venda se a
controladora estiver comprometida com um plano
que envolve perda de controle da subsidiria,
no importando se a entidade ir reter uma
participao no controladora aps a venda.
55
Uma operao descontinuada um componente
da entidade que foi alienado ou est classificado
como mantidos para venda e: (a) representa um
negcio principal separado ou uma importante
rea geogrfica de operaes; (b) faz parte de um
nico plano coordenado para alienar um negcio
principal separado ou uma importante rea
geogrfica de operaes; ou (c) uma controlada
adquirida exclusivamente na perspectiva de ser
revendida.
A entidade apresenta como um nico valor no
corpo da demonstrao do resultado abrangente
a soma dos lucros e dos prejuzos das operaes
descontinuadas aps os impostos para o perodo
e o ganho ou a perda resultante da alienao
ou baixa das operaes descontinuadas aps
os impostos (ou da reclassificao dos ativos e
passivos de operaes descontinuadas mantidas
para venda). Portanto, a demonstrao do
resultado abrangente efetivamente dividida em
duas partes operaes continuadas e operaes
descontinuadas.
Os aditamentos de abril de 2009 confirmam que
a IFRS 5 requer divulgaes com relao aos
ativos no circulantes (ou grupos de alienao)
classificados como mantidos para venda ou
operaes descontinuadas. Consequentemente,
as divulgaes em outras IFRSs no se aplicam a
esses ativos (ou grupos de alienao), a menos que
esses IFRSs exijam divulgaes especificamente ou
as divulgaes estejam relacionadas mensurao
de ativos ou passivos de um grupo de alienao
que estejam fora do escopo das exigncias de
mensurao da IFRS 5.
Interpretaes No h.
Publicao til Assets held for sale and discontinued operations:
da Deloitte A guide to IFRS 5
Publicado em maro de 2008, contm instrues
para a aplicao da IFRS 5. Disponvel em ingls no
site www.iasplus.com/dttpubs/pubs.htm
56
IFRS 6 Explorao e Avaliao de Recursos Minerais
Data de vigncia Exerccios iniciados em ou aps 1 de janeiro de
2006.
Objetivo Definir as informaes financeiras sobre a explorao
e avaliao de recursos minerais at o IASB concluir
um projeto abrangente nessa rea.
Resumo No exige nem probe nenhuma prtica contbil
especfica para o registro e a avaliao de ativos de
explorao e avaliao. A entidade pode continuar
a utilizar as suas prticas contbeis atuais, desde
que cumpram as exigncias do pargrafo 10 da
IAS 8, ou seja, que tais prticas gerem informaes
relevantes que atendam s necessidades dos
usurios para a tomada de decises econmicas e
sejam confiveis.
Concede uma iseno temporria para a
aplicao dos pargrafos 11 e 12 da IAS 8 que
estabelecem uma hierarquia das fontes de prtica
contbeis das IFRSs aplicveis na ausncia de uma
norma especfica.
Exige a realizao do teste de impairment quando
h indcios de que o valor contbil dos ativos
de explorao e avaliao maior que o seu
valor recupervel. Ainda, ativos de explorao e
avaliao so submetidos a teste de impairment
antes de sua reclassificao como ativos de
desenvolvimento.
Permite que o impairment seja avaliado em um
nvel mais alto que a unidade geradora de caixa
nos termos da IAS 36, mas, o impairment deve ser
mensurado conforme a IAS 36.
Exige a divulgao de informaes que
identifiquem expliquem os valores derivados da
explorao e avaliao de recursos minerais.
Interpretaes No h.
57
IFRS 7 Instrumentos Financeiros: Evidenciao
Data de vigncia Exerccios iniciados em ou aps 1 de janeiro de
2007.
Aditamentos resultantes de Melhorias s IFRSs
(maio/2010) esclarecendo os requerimentos de
divulgaes em vigor relacionadas a risco de crdito
so vlidas a partir de 1 de janeiro de 2011, sendo
permitida a adoo antecipada.
Aditamentos introduzem melhorias nos
requerimentos de divulgao par assegurar que
os usurios so aptos a entender as transaes
envolvendo a transferncia de ativos financeiros
(por exemplo, securitizao) incluindo os possveis
efeitos de qualquer risco que podem permanecer
com a entidade foram emitidos em outubro de 2010
e so vlidos a partir de 1 de julho de 2011, sendo
permitida a adoo antecipada.
Objetivo Prever divulgaes que permitam aos usurios das
demonstraes financeiras avaliarem a relevncia
de instrumentos financeiros para uma entidade, a
natureza e a dimenso dos seus riscos e como a
entidade gerencia esses riscos.
Resumo Exige a divulgao de informaes sobre a
relevncia dos instrumentos financeiros para a
situao financeira e patrimonial da entidade e seu
desempenho. Essa exigncia envolve:
- divulgao relacionada posio financeira da
entidade inclusive informaes sobre os ativos
e passivos financeiros por categoria, divulgaes
especiais quando a opo pelo valor justo
usada, reclassificaes, baixa dos ativos e passivos
financeiros, ativos dados em garantia, derivativos
embutidos e violao de termos contratuais;
- d ivulgaes relacionadas ao desempenho da
entidade no perodo inclusive informaes
sobre receita reconhecida, despesas, ganhos e
perdas; despesas e receitas de juros; receitas de
honorrios; e perdas por impairment; e
- outras divulgaes inclusive informao sobre
polticas contbeis, contabilizao de hedge e os
valores justos de cada classe de ativo e passivo
financeiro.
Interpretaes No h.
58
Publicao til iGAAP 2010: Financial instruments: IAS 32, IAS
da Deloitte 39, IFRS 7 and IFRS 9 explained
6 edio (junho/2010). Instrues sobre como
aplicar essas normas complexas, incluindo exemplos
ilustrativos e interpretaes. Disponvel em ingls no
site www.iasplus.com/dttpubs/pubs.htm
59
Start-up de operaes podem ser segmentos
operacionais antes de auferir as receitas.
Existem orientaes sobre segmentos operacionais
divulgveis (geralmente dentro de um limite
de 10% pare receita, valor absoluto dos seus
resultados divulgados, e ativos).
Pelo menos 75% das receitas da entidade devem
ser includas nos segmentos divulgveis.
No define receita, despesa, resultado, ativo ou
passivo por segmento e nem exige a elaborao
de informaes por segmentos em conformidade
com as prticas contbeis adotadas para as
demonstraes financeiras da entidade.
Algumas divulgaes relativas ao conjunto da
entidade so exigidas mesmo quando a entidade
s tem um segmento divulgvel. Estas incluem
informaes sobre cada produto e servio ou
grupos de produtos e servios, rea geogrfica e
principais clientes (veja abaixo).
As anlises de receitas e certos ativos no
circulantes por rea geogrfica so exigidas para
todas as entidades ampliando-se a exigncia
divulgao de receitas/ativos no circulantes por
pas (se for relevante), independentemente da
organizao da entidade.
Tambm a divulgao de informao sobre
transaes com clientes externos significativos
(10% ou mais da receita da entidade).
Interpretaes No h.
60
Resumo A IFRS 9 d continuidade aos requerimentos da
IAS 39 relacionados ao reconhecimento e baixa
de ativos financeiros e passivos financeiros (veja o
resumo da IAS 39).
Ativos financeiros reconhecidos (atualmente no
escopo da IAS 39) sero mensurados pelo custo
amortizado ou valor justo.
Um instrumento de dvida que (1) seja detido
sob um modelo de negcios cujo objetivo seja
coletar os fluxos de caixa contratuais e (2) tenha
fluxos de caixa contratuais que correspondam
exclusivamente aos pagamentos e juros sobre
o principal em aberto deve ser mensurado e
amortizado pelo custo a menos que seja designado
pelo valor justo no resultado (vide abaixo).
Todos os demais instrumentos de dvida devem
ser mensurados pelo valor justo no resultado.
Uma opo a valor de justo tambm est
disponvel como uma alternativa para a
mensurao de custo amortizado (contanto
que certas condies sejam atendidas) para
instrumentos de dvida, permitindo que esses
instrumentos sejam designados como ativos
financeiros no resultado.
Todos os instrumentos patrimoniais (ex: aes)
devem ser mesurados pelo valor justo com o
reconhecimento default de ganhos e perdas
no resultado. Somente quando o instrumento
de capital no for mantido para negociao,
possvel escolher irrevogavelmente, no momento
de reconhecimento, mensur-lo pelo valor justo
em outros resultados abrangentes, sendo que
somente a receita de dividendos reconhecida no
resultado, sem impairment e sem reclassificao de
ganhos e perdas na alienao.
Geralmente, passivos financeiros reconhecidos
(que esto atualmente no escopo da IAS 39)
sero mensurados ao custo amortizado, exceto
para certos passivos (por exemplo, derivativos)
que devem ser mensurados pelo valor justo e
os passivos irrevogavelmente designados como
mensurados como pelo valor justo no resultado no
reconhecimento inicial.
61
Para os passivos financeiros mensurados pelo
valor justo no resultado, o montante da variao
no valor justo atribuvel a alteraes no risco de
crdito deve ser reconhecido em outros resultados
abrangentes com a variao remanescente
reconhecida no resultado, exceto se o tratamento
do risco de crdito criar ou ampliar um
descasamento contbil no resultado.
Todos os derivativos, seja ativo ou passivo, no
escopo desta norma devem ser mensurados a valor
justo.
Derivativos embutidos num ativo financeiro no
devem ser contabilizados separadamente do ativo
financeiro. Derivativos embutidos que no esto
estritamente relacionados com passivos financeiros
sero contabilizados separadamente a valor justo
no caso de passivos financeiros no designados a
valor justo no resultado (como na IAS 39).
Interpretaes IFRIC 19 Extino de Passivos Financeiros com
Instrumentos Patrimoniais (veja as interpretaes
da IAS 39).
Publicao til iGAAP 2010: Financial instruments: IAS 32, IAS
da Deloitte 39, IFRS 7 and IFRS 9 explained
6 edio (junho/2010). Instrues sobre como
aplicar essas normas complexas, incluindo exemplos
ilustrativos e interpretaes.. Disponvel em ingls no
site www.iasplus.com/dttpubs/pubs.htm
62
Resumo Princpios fundamentais estabelecidos para
elaborao das demonstraes financeiras,
inclusive premissas sobre a continuidade
das operaes (going concern), consistncia
na apresentao e classificao, regime de
competncia e materialidade;
Ativos e passivos e receitas e despesas no so
apresentados lquidos, salvo se a compensao for
permitida ou exigida por outra IFRS;
As informaes comparativas do exerccio
social anterior so apresentadas para os valores
constantes nas demonstraes financeiras e notas
explicativas;
As demonstraes financeiras so geralmente
preparadas anualmente. Se houver alterao da
data base do exerccio social e as demonstraes
financeiras forem apresentadas em perodo
diferente de um ano, so requeridas divulgaes
adicionais;
O conjunto completo de demonstraes
financeiras abrange:
- demonstrao da posio financeira;
-d emonstrao do resultado abrangente;
- demonstrao das mutaes do patrimnio
lquido;
- demonstrao dos fluxos de caixa;
- notas explicativas; e
- (somente quando uma poltica contbil tiver
sido aplicada retrospectivamente ou os itens
das demonstraes financeiras tiverem sido
reapresentados ou reclassificados) demonstrao
da posio financeira correspondente ao incio
do primeiro perodo comparativo apresentado.
(Portanto, nessas circunstncias limitadas,
geralmente apresentam-se trs demonstraes da
posio financeira).
As entidades podem usar ttulos diferentes
para suas demonstraes financeiras daqueles
apresentados no tpico anterior, ou seja, balano
patrimonial etc;
A IAS 1 especifica as rubricas a serem apresentadas
no corpo das demonstraes da posio financeira,
do resultado abrangente e das mutaes do
patrimnio e inclui instrues para identificao
de rubricas adicionais. A IAS 7 fornece orientao
sobre as rubricas a serem apresentadas nas
demonstraes dos fluxos de caixa;
63
Na demonstrao da posio financeira, a
distino entre circulante e no circulante usada
para ativos e passivos, salvo se a apresentao por
ordem de liquidez fornecer informaes adicionais
confiveis e mais relevantes;
A demonstrao do resultado abrangente inclui
todos os itens de receitas e despesas (por
exemplo, todas as mutaes do patrimnio que
no so derivadas de seus proprietrios) inclusive:
(a) componentes do resultado do exerccio; e (b)
outras receitas abrangentes (por exemplo, itens de
receitas e despesas no reconhecidos no resultado
do exerccio conforme exigido ou permitido por
outra IFRS). Esses itens podem ser apresentados:
- em uma nica demonstrao do resultado
abrangente (que demonstra o subtotal do
resultado do exerccio); ou
- em uma demonstrao do resultado separada
(mostrando os componentes do resultado
do exerccio) e demonstrao do resultado
abrangente (iniciando com o resultado do
exerccio e mostrando os componentes de outros
resultados abrangentes).
A anlise das despesas reconhecidas na
demonstrao do resultado pode ser apresentada por
natureza ou por funo. Se apresentada por funo,
a entidade deve, em nota explicativa, apresentar
seus resultados classificados por natureza;
A demonstrao das mutaes do patrimnio
lquido inclui as seguintes informaes:
- o resultado abrangente total do perodo;
- os efeitos da aplicao retrospectiva ou
reapresentao retrospectiva, de acordo com
a IAS 8,e ;
- para cada componente do patrimnio, uma
reconciliao entre os saldos de abertura e
encerramento, divulgando cada mutao
separadamente.
64
A IAS 1 especifica divulgaes mnimas em notas
explicativas que incluem informaes sobre:
- polticas contbeis adotadas;
- o julgamento da administrao no processo de
aplicao das polticas contbeis da entidade
com efeito mais significativo sobre os montantes
reconhecidos nas demonstraes financeiras;
- fontes de incertezas das estimativas, e
- informao sobre a administrao de capital e
conformidade com os requisitos de capital.
Um guia de implementao da IAS 1 incluindo
exemplos ilustrativos de demonstraes
financeiras, exceto a demonstrao dos fluxos
de caixa (vide IAS 7).
Interpretaes SIC 29 Acordos de Concesso de Servios:
divulgao
A divulgao exigida se a entidade concordar em
prestar servios que proporcionam acesso pblico a
importantes instalaes econmicas e sociais.
Publicao til IFRS model financial statements
da Deloitte IFRS presentation and disclosure checklist
Exemplifica o layout das demonstraes
financeiras e as exigncias de apresentao e
divulgao da IFRS. Disponvel em ingls no site
www.iasplus.com/fs/fs.htm
IAS 2 Estoques
Data de vigncia Exerccios iniciados em ou aps 1 de janeiro de
2005.
Objetivo Definir o tratamento contbil dos estoques, inclusive
a apurao do custo e o reconhecimento de
despesas.
Resumo Os estoques devem ser avaliados ao custo ou pelo
valor lquido de realizao (VLR), o que for menor;
Custos incluem o custo de aquisio, de
transformao (materiais, mo de obra e custos
fixos) e outros custos para trazer o estoque
sua localizao e condio atuais, mas no as
variaes cambiais;
No caso de itens de estoque que no so
intercambiveis, so atribudos custos especficos a
determinados itens individuais;
65
Nos itens intercambiveis, o custo determinado
pelo mtodo Primeiro a Entrar, Primeiro a Sair (PEPS-
FIFO) ou pela mdia ponderada. O mtodo ltimo a
Entrar, Primeiro a Sair (UEPS-LIFO) no permitido;
Quando os estoques so vendidos, o valor contbil
deve ser registrado como custo no perodo em que
a respectiva receita registrada;
As redues ao VLR so registradas como despesa
no perodo da reduo. Os estornos decorrentes
de um aumento no VLR so registrados em uma
conta redutora do custo de vendas no perodo em
que ocorrem.
Interpretaes No h.
67
Resumo Hierarquia para seleo de polticas contbeis:
- as normas e interpretaes do IASB,
considerando eventuais orientaes de
implementao pertinentes do IASB;
-n a ausncia de IFRS diretamente aplicvel,
verificar os requisitos e as orientaes da IFRS
que lidam com questes similares e relacionadas,
e as definies, critrios de reconhecimento e
conceitos de mensurao para ativos, passivos,
receitas e despesas na Estrutura Conceitual para
a Elaborao e Apresentao das Demonstraes
Financeiras; e
- a administrao tambm pode considerar os
pronunciamentos mais recentes de outros
rgos reguladores que utilizam uma estrutura
conceitual similar para desenvolver normas
contbeis, outra doutrina contbil e prticas
setoriais aceitas.
As polticas contbeis so aplicadas de forma
consistente para operaes semelhantes.
Uma poltica contbil alterada somente se
a modificao for exigida por uma IFRS ou se
resultar em informao confivel e mais relevante.
Se a mudana de poltica contbil for exigida
por uma IFRS, as exigncias de transio do
pronunciamento so seguidas. Se nenhuma
IFRS for especificada, ou se a mudana for
voluntria, a nova poltica contbil aplicada
retrospectivamente, reapresentando os perodos
anteriores.
Se for impraticvel determinar o perodo dos
efeitos especficos para a aplicao retrospectiva, a
nova poltica contbil aplicada a partir do incio
do perodo mais antigo para o qual a aplicao
retrospectiva praticvel e os ajustes cumulativos
so realizados no incio do balano patrimonial
desse perodo. A nova poltica contbil aplicada
prospectivamente a partir do incio do perodo
mais antigo praticvel quando a entidade no
pode determinar o efeito cumulativo da aplicao
da poltica a todos os perodos anteriores.
As mudanas nas estimativas contbeis (por
exemplo, mudana na vida til de um ativo) so
contabilizadas no exerccio corrente ou exerccios
futuros ou ambos (sem reapresentao).
68
Todos os erros materiais de perodos anteriores
so corrigidos pela reapresentao de valores
comparativos do perodo anterior e, se o erro
ocorreu antes do primeiro perodo apresentado,
pela reapresentao da demonstrao inicial da
posio financeira.
Interpretaes No h.
69
Dividendos propostos ou declarados sobre as
participaes acionrias aps o perodo contbil
a que se referem as demonstraes no so
reconhecidos como passivo ao final daquele
perodo. Sua divulgao obrigatria;
As demonstraes financeiras no so preparadas
com base no pressuposto de continuidade
operacional se os eventos subsequentes
ao perodo contbil a que se referem as
demonstraes indicarem que o pressuposto de
continuidade operacional no apropriado.
As entidades devem divulgar a data em que
foi concedida a autorizao para emisso das
demonstraes financeiras.
Interpretaes No h.
71
O tributo diferido passivo reconhecido para
os efeitos fiscais futuros de todas as diferenas
temporrias tributveis, com trs excees:
- quando o tributo diferido passivo decorra do
reconhecimento inicial de gio;
- o reconhecimento inicial de um ativo/passivo no
proveniente de uma combinao de negcios,
que, poca da transao, no afeta nem o
resultado contbil nem o lucro tributvel; e
- d iferenas decorrentes de investimentos em
controladas, filiais e coligadas, assim como
participaes em joint ventures (exemplo, devido
a lucros no distribudos), em que a entidade
possa controlar o momento da reverso da
diferena e onde seja provvel que a reverso
no ir ocorrer em um futuro previsvel.
Um tributo diferido ativo reconhecido para as
diferenas temporrias dedutveis, prejuzos fiscais
no utilizados e crditos fiscais no utilizados,
desde que seja provvel que haver lucro
tributvel disponvel para compensar as diferenas
temporrias dedutveis, com as seguintes excees:
- O tributo diferido ativo resultante do
reconhecimento inicial de um ativo/passivo no
proveniente de uma combinao de negcios,
que, poca da transao, no afeta nem o
resultado contbil nem o lucro tributrio; e
- tributos diferidos ativos decorrentes de diferenas
temporrias dedutveis associadas a investimentos
em controladas,filiais e coligadas, e participaes
em joint ventures, so reconhecidos somente
na medida em que for provvel que a diferena
temporria ser revertida em um futuro previsvel
e haver lucro tributvel disponvel para
compensar a diferena.
Passivos (ativos) fiscais diferidos so mensurados
com base nas alquotas fiscais previstas para o
perodo em que o passivo liquidado ou o ativo
realizado, com base nas alquotas/legislao
tributria promulgadas ou substantivamente
promulgadas no encerramento do exerccio;
Os ativos e passivos fiscais diferidos no so
descontados a valor presente;
72
Os ativos e passivos fiscais correntes e diferidos so
includos como receita ou despesa no resultado
do perodo, exceto se tais ativos e passivos fiscais
forem decorrentes de:
- transaes ou eventos reconhecidos fora do
resultado (seja no resultado abrangente ou no
patrimnio lquido); ou
- combinao de negcios.
Os ativos e passivos fiscais diferidos so
apresentados como itens No Circulantes, na
demonstrao da posio financeira.
Interpretaes SIC 21 Tributao sobre a Renda Recuperao
de Ativos No Depreciveis Reavaliados
A mensurao de passivos ou ativos fiscais diferidos
decorrentes da reavaliao de um ativo no
deprecivel baseada nos efeitos fiscais da alienao
do ativo em vez da sua utilizao. Como resultado
da alterao da IAS 12, o SIC 21 no se aplicaria a
propriedades de investimento mensurados pelo justo
valor. O aditamento tambm incorpora IAS 12 as
orientaes remanescentes anteriormente constantes
do SIC 21, que consequentemente revogado.
73
O reconhecimento inicial feito ao custo, que
inclui todos os custos necessrios para preparar o
ativo para o seu uso pretendido. Se o pagamento
for diferido para alm das condies normais
de crdito, a despesa com juros reconhecida a
menos que tais juros possam ser capitalizados em
conformidade com a IAS 23.
Aps a aquisio, a IAS 16 permite a escolha do
modelo de contabilizao:
- Modelo de custo: o ativo registrado ao custo
menos depreciao acumulada e perda de valor
recupervel; ou
- Modelo de reavaliao: o ativo registrado
pelo valor reavaliado, equivalente ao valor justo
na data de reavaliao menos depreciao
acumulada e perda de valor recupervel
posteriores.
Segundo o modelo de reavaliao, as reavaliaes
so realizadas regularmente. Todos os itens de
uma determinada categoria so reavaliados.
Os aumentos de reavaliao so reconhecidos
em outros resultados abrangentes e acumulado
no patrimnio lquido na rubrica de excedente
de reavaliao. No entanto, o aumento deve
ser reconhecido no resultado, na medida em que
reverta uma reduo da reavaliao do mesmo ativo
previamente reconhecido no resultado.
Redues de reavaliao so reconhecidas
no resultado. No entanto, a reduo deve ser
debitada diretamente ao excedente de reavaliao
at o limite de qualquer saldo credor existente no
excedente de reavaliao relacionada a esse ativo.
Quando o ativo reavaliado alienado, a reserva de
reavaliao no patrimnio lquido mantida neste
grupo, no sendo levada ao resultado.
Componentes de um ativo com padres de
benefcios divergentes devem ser depreciados
separadamente.
74
Resumo A depreciao sistematicamente alocada
ao longo da vida til do ativo. O mtodo de
depreciao deve refletir o padro de consumo de
benefcios. O valor residual revisado pelo menos
anualmente e equivale ao valor que a entidade
receberia se o ativo tivesse a idade e a condio
prevista para o fim da sua vida til. A vida til
tambm revisada anualmente. Caso a transao
de um item do imobilizado (por exemplo, uma
aeronave) exija vistorias significativas regulares, o
seu custo registrado no valor contbil do ativo
a cada vistoria, se os critrios de reconhecimento
forem atendidos.
O impairment do ativo imobilizado avaliado de
acordo com a IAS 36.
Todas as permutas de ativo imobilizado so
avaliadas ao valor justo, inclusive permutas por
itens similares, a no ser que falte operao
essncia comercial ou o valor justo do ativo
recebido ou do ativo entregue no possa ser
avaliado com segurana.
As entidades que vendem, rotineiramente,
itens do imobilizado que antes eram destinados
locao devem transferir esses ativos para
estoques ao valor contbil quando estes deixarem
de ser locados. O resultado da alienao de tais
ativos deve ser reconhecido como receita de
acordo com a IAS 18.
Interpretaes Consultar a IAS 18 para obter um resumo do
IFRIC 18 Transferncias de Ativos de Clientes.
IAS 17 Arrendamentos
Data de vigncia Exerccios iniciados em ou aps 1 de janeiro de
2005.
Os aditamentos resultantes das Melhorias s IFRSs
(abril/2009) excluram orientaes especficas com
relao classificao de arrendamentos de terrenos
de forma a eliminar quaisquer inconsistncias
com a orientao geral sobre a classificao
de arrendamentos. Consequentemente, os
arrendamentos de terrenos devem ser classificados
como arrendamento financeiro ou operacional de
acordo com os princpios gerais da IAS 17.
Os aditamentos entram em vigor em 1 de janeiro de
2010, sendo permitida a adoo antecipada.
75
Objetivo Definir, para arrendadores e arrendatrios, as
prticas contbeis e as divulgaes adequadas para
arrendamentos financeiros e operacionais.
Resumo Um arrendamento mercantil, incluindo os
arrendamentos mercantis de terrenos,
classificado como financeiro se ele transferir
substancialmente todos os riscos e benefcios
inerentes propriedade. Exemplos:
- arrendamento abrange substancialmente toda a
vida do ativo;
e/ou
-o valor presente das prestaes dos
arrendamentos substancialmente igual ao valor
justo do ativo.
Todos os outros arrendamentos so classificados
como arrendamentos operacionais;
O arrendamento de imveis dividido em terrenos
e prdios. Entretanto, no exigida a avaliao
separada de terrenos e prdios, caso a participao
do arrendatrio tanto no terreno como nos
prdios seja classificada como uma propriedade
para investimento de acordo com a IAS 40 e seja
adotado o modelo de valor justo;
Arrendamentos financeiros contabilidade do
arrendatrio:
- ativos e passivos so reconhecidos ao valor
presente dos pagamentos mnimos do
arrendamento ou ao valor justo do bem
arrendado, o que for menor;
- a poltica de depreciao a mesma que a dos
ativos prprios; e
- pagamentos de arrendamento financeiro so
segregados entre despesas financeiras e conta
redutora do passivo.
Arrendamentos financeiros contabilidade do
arrendador:
- reconhecer como recebvel por um valor igual ao
investimento lquido no arrendamento;
- reconhecer receitas financeiras com base em um
padro que reflita uma taxa de retorno peridica
constante sobre o seu investimento lquido; e
- os arrendadores fabricantes ou comerciantes
reconhecem o lucro ou prejuzo de venda de
acordo com a poltica seguida para vendas
definitivas.
76
Arrendamentos operacionais contabilidade do
arrendatrio:
- pagamentos do arrendamento so reconhecidos
como despesa no resultado em base linear durante
o prazo do arrendamento, exceto se outra base
sistemtica for mais representativa do padro de
benefcio.
Arrendamentos operacionais contabilidade do
arrendador:
- os ativos mantidos para arrendamento
operacional so apresentados na demonstrao
da posio financeira do arrendador, de acordo
com a sua natureza, e so depreciados de acordo
com a poltica de depreciao adotada pelo
arrendador para ativos similares; e
- as receitas de arrendamento so registradas em
base linear durante o prazo do arrendamento,
exceto se outra base sistemtica for mais
representativa do padro de benefcio.
Os arrendadores incluem os custos diretos
iniciais no valor contbil do bem arrendado e
os distribuem pelo prazo do arrendamento (
proibido o seu registro imediato como despesa);
A contabilizao de transaes de sale and
leaseback (venda seguida de arrendamento
depende do tipo da transao arrendamento
financeiro ou operacional).
Interpretaes SIC 15 Arrendamentos Operacionais Incentivos
Incentivos para o arrendamento (como perodos
de carncia ou aluguel zero) so registrados pelo
arrendador e pelo arrendatrio como uma conta
redutora das receitas e das despesas com aluguis,
respectivamente, durante o prazo do arrendamento.
SIC 27 Avaliao da Essncia de Transaes
Envolvendo a Forma Legal de um Arrendamento
Caso uma srie de transaes envolva a forma legal
de um arrendamento e s possa ser entendida como
um todo, ento a srie contabilizada como uma
nica transao.
77
IFRIC 4 Determinar se um Acordo envolve um
Arrendamento
O IFRIC 4 trata de acordos que no tm a forma
legal de um arrendamento, mas que preveem o
direito de uso de ativos em troca de um ou uma
srie de pagamentos. O acordo que atenda aos
critrios a seguir , ou contm, um arrendamento
que contabilizado de acordo com a IAS 17, tanto
pelo arrendatrio como pelo arrendador:
O cumprimento do acordo depende de um ativo
especfico (explicita ou implicitamente previsto no
acordo); e
O acordo prev o direito de controle do uso do ativo
subjacente. O IFRIC 4 fornece orientaes adicionais
para identificar quando ocorre essa situao.
IAS 18 Receitas
Data de vigncia Perodos iniciados em ou aps 1 de janeiro de 1995.
Objetivo Definir o tratamento contbil de receitas decorrentes
da venda de produtos, prestao de servios, alm
de juros, royalties e dividendos.
Resumo A receita avaliada pelo valor justo da
remunerao recebida ou a receber.
A receita geralmente reconhecida quando
for provvel que benefcios econmicos fluiro
para a entidade e esses benefcios possam
ser mensurados com segurana, e quando as
seguintes condies forem atendidas:
- da venda de bens: quando riscos e benefcios
significativos tenham sido transferidos para o
comprador, h perda do controle efetivo pelo
vendedor e o custo possa ser avaliado com segurana;
- prestao de servios: mtodo de percentual de
realizao;
- de juros, royalties e dividendos:
Juros de acordo com o mtodo de juros
efetivos, conforme previsto na IAS 39;
Royalties pelo regime de competncia, de
acordo com a essncia do contrato;
Dividendos quando o direito do acionista de
receber o pagamento estabelecido.
Se a transao tiver mltiplos componentes
(tais como a venda de bens com um montante
identificvel de servios subsequentes), os critrios
de reconhecimento so aplicados aos componentes
separados individualmente.
78
Interpretaes SIC 31 Receitas Provenientes de Transaes de
Permuta Envolvendo Servios de Publicidade
A receita proveniente de transaes de permuta
envolvendo servios de publicidade somente
reconhecida se tambm for recebida receita
substancial de transaes que no sejam permutas.
IFRIC 13 Programas de Fidelizao de Clientes
Os prmios concedidos a clientes como parte de
operaes de venda so registrados separadamente
como um componente de venda identificvel, com
a importncia recebida ou a receber alocada entre
os prmios concedidos e outros componentes da
venda.
Melhorias s IFRS (maio/2010) fornecem orientaes
referente ao valor justo dos prmios concedidos.
IFRIC 15 Contratos de Construo do Setor
Imobilirio
A construo de imveis enquadra-se na definio
de contrato de construo segundo a IAS 11
somente quando o comprador capaz de especificar
os principais elementos estruturais do projeto do
imvel antes do incio das obras e/ou as principais
modificaes estruturais durante as obras. Se
este critrio no for atendido, a receita deve ser
reconhecida em conformidade com a IAS 18.
O IFRIC 15 fornece orientaes adicionais para
determinar se a entidade est fornecendo produtos
ou prestando servios conforme previsto na IAS 18.
IFRIC 18 Transferncias de Ativos de Clientes
O IFRIC 18 trata das circunstncias em que
uma entidade recebe de um cliente um item do
imobilizado que ela deve ento usar para conectar
o cliente a uma rede ou fornecer ao cliente acesso
permanente ao fornecimento de bens e servios.
O IFRIC 18 fornece orientaes sobre quando a
entidade que recebe o ativo deve reconhecer tais
ativos nas suas demonstraes financeiras. Quando o
reconhecimento for apropriado, o custo considerado
do ativo o valor justo na data da transferncia.
O IFRIC 18 tambm fornece orientaes sobre o
modelo de reconhecimento de receitas provenientes
da transferncia do ativo.
79
IAS 19 Benefcios a Empregados
Data de vigncia Perodos iniciados em ou aps 1 de janeiro de 1999.
ltimas revises vigentes para vrios perodos de 1
de janeiro de 2001 a 1 de janeiro de 2006.
Objetivo Definir a contabilizao e a divulgao de benefcios
a empregados, inclusive benefcios de curto prazo
(salrios, frias, anuais, licena mdica, participao
anual nos resultados, bnus e benefcios no
monetrios); penses; seguro de vida ps-
emprego e benefcios mdicos; e outros benefcios
a empregados de longo prazo (afastamento
prolongado, deficincia, remunerao diferida e
participao nos resultados e bnus de longo prazo)
e verbas rescisrias.
Resumo Princpio: o custo da concesso de benefcios a
empregados registrado no perodo em que a
entidade recebe servios do empregado e no
quando os benefcios so pagos ou se tornam
exigveis;
Benefcios a empregados de curto prazo (a
pagar no prazo de 12 meses) so reconhecidos
como despesa no perodo em que o empregado
presta o servio. Passivo de benefcio no pago
mensurado pelo valor no descontado;
O pagamento de participao nos resultados e
bnus somente reconhecido quando a entidade
tem a obrigao legal ou no tcita de pagar e os
custos podem ser estimados com segurana;
Planos de benefcios ps-emprego (como penses
e assistncia mdica) so classificados como planos
de contribuio definida ou planos de benefcio
definido;
Nos planos de contribuio definida, as
despesas so registradas no perodo em que as
contribuies so exigidas;
80
Nos planos de benefcio definido, a obrigao
registrada na demonstrao da posio financeira
pelo valor lquido de:
- do valor presente da obrigao do benefcio
definido (o valor presente dos pagamentos
futuros previstos exigidos para liquidar a
obrigao decorrente do servio prestado pelo
empregado tanto no perodo presente quanto
nos anteriores);
- ganhos e perdas atuariais diferidos e custo do
servio passado diferido; e -o valor justo dos
ativos do plano na data do balano.
Ganhos e perdas atuariais podem ser: (a)
registrados imediatamente no resultado; (b)
diferidos at um limite mximo, com excessos
amortizados no resultado (utilizando mtodo do
corredor); ou (c) reconhecidos imediatamente na
rubrica de outros resultados abrangentes;
Ativos do plano incluem ativos mantidos por um
fundo de benefcios a empregados de longo prazo
e aplices de seguros admissveis;
Para planos de grupos, o custo lquido registrado
nas demonstraes financeiras separadas da
entidade que legalmente considerada a
empregadora patrocinadora, exceto se existir
um contrato ou uma poltica especfica para a
alocao do custo;
Benefcios a empregados de longo prazo so
registrados e avaliados da mesma maneira que os
benefcios ps-emprego nos termos de um plano
de benefcio definido. Entretanto, ao contrrio dos
planos de benefcio definido, os ganhos e perdas
atuariais e o custo do servio passado so sempre
registrados de imediato no resultado;
As verbas rescisrias so registradas quando a
entidade tem a inteno expressa de demitir
um ou mais empregados antes da data de
aposentadoria ou de pagar verbas rescisrias em
virtude da oferta de um programa de demisso
voluntria.
81
Interpretaes IFRIC 14 IAS 19 Limite de um Ativo de
Benefcio Definido, Exigncias Mnimas de
Financiamento e a Interao entre essas Variveis
O IFRIC 14 aborda trs questes:
quando reembolsos ou redues de contribuies
futuras devem ser considerados disponveis no
contexto do pargrafo 58 da IAS 19;
como a exigncia mnima de financiamento
pode afetar a disponibilidade para redues de
contribuies futuras; e
a exigncia mnima de financiamento pode
originar uma obrigao.
O IFRIC 14 foi alterado em novembro de 2009
para tratar das situaes em que uma entidade
com exigncias mnimas de financiamento adianta
o pagamento das contribuies para atender a
essas exigncias. Esses aditamentos permitem que
o benefcio desse adiantamento seja reconhecido
como um ativo. Esse aditamento esta em perodos
iniciados em ou aps 1 de janeiro de 2011, sendo
permitida a adoo antecipada.
82
As subvenes relacionadas com os ativos
so apresentadas como receitas diferidas na
demonstrao da posio financeira ou deduzidas
do valor contbil final do ativo;
A amortizao de uma subveno governamental
contabilizada como mudana de estimativa
contbil, com tratamento diferente para
subvenes vinculadas a receitas e a ativos;
O benefcio de emprstimos recebidos do governo
com taxas de juros abaixo da taxa de mercado
deve ser contabilizado como uma subveno
governamental avaliado como a diferena entre o
valor contbil inicial do emprstimo determinado de
acordo com a IAS 39 e as importncias recebidas.
Interpretaes SIC 10 Assistncia Governamental Sem Relao
Especfica com Atividades Operacionais
Assistncia governamental a entidades com
o objetivo de incentivar ou apoiar atividades
empresariais em longo prazo, em certas regies
ou setores econmicos, deve ser tratada como
subveno governamental, de acordo com a IAS 20.
83
As variaes cambiais decorrentes da liquidao
dos itens monetrios e da converso dos itens
monetrios a uma taxa diferente daquela
inicialmente reconhecida so registradas no
resultado, com uma exceo. As variaes
cambiais decorrentes dos itens monetrios que
so parte dos investimentos lquidos da entidade
em uma operao estrangeira so registradas
nas demonstraes financeiras consolidadas que
incluem a operao estrangeira na rubrica de
outros resultados abrangentes. Tais variaes so
reclassificadas do patrimnio para o resultado
quando da alienao do investimento lquido;
Os resultados e a posio financeira de uma
entidade cuja moeda funcional no a moeda de
uma economia hiperinflacionria so convertidos
para uma moeda de apresentao diferente, por
meio dos seguintes procedimentos:
- Ativos (incluindo gio oriundos de uma aquisio
de uma entidade no exterior) e passivos
referentes a cada demonstrao da posio
financeira apresentada (inclusive comparativas)
so convertidos pela taxa de fechamento na data
da demonstrao da posio financeira;
- receitas e despesas referentes a cada perodo
apresentado (inclusive comparativos) so
convertidos pelas taxas de cmbio nas datas das
transaes; e
- todas as variaes cambiais verificadas so
reconhecidas no resultado abrangente e o
montante acumulado apresentado em um
componente separado do patrimnio lquido at
a alienao da entidade no exterior.
Existem regras especiais de converso para a
moeda de apresentao dos resultados e posio
financeira de uma entidade cuja moeda funcional
hiperinflacionria.
Interpretaes SIC 7 Introduo do Euro
Explica como aplicar a IAS 21 quando da primeira
introduo do euro e quando os novos membros da
UE aderiram zona do euro.
Consultar a IAS 39 para obter um resumo do IFRIC
16, Hedges de Investimentos Lquidos em Operaes
no Exterior.
84
IAS 23 (2007) Custos de emprstimos
Data de vigncia Perodos iniciados em ou aps 1 de janeiro de 2009.
Objetivo Definir o tratamento contbil para custos de
emprstimos.
Resumo Custos de emprstimos diretamente atribuveis
aquisio, construo ou produo de um ativo
qualificvel so capitalizados como parte do
custo daquele ativo, mas somente quando for
provvel que esses custos resultaro em benefcios
econmicos futuros para a entidade e que possam
ser mensurados com segurana. Todos os outros
custos relativos captao de emprstimos que
no satisfaam as condies para capitalizao so
registrados como despesa quando incorridos.
Ativo qualificvel o ativo que,necessariamente,
demanda um perodo de tempo substancial para
ficar pronto para seu uso ou venda pretendida.
Exemplos incluem unidades industriais,
propriedades para investimento e alguns estoques.
medida que a entidade toma emprestado
recursos com o propsito de obter um ativo
qualificvel, o montante dos custos capitalizveis
so os custos efetivamente incorridos durante o
perodo menos qualquer receita de investimentos
proveniente do investimento temporrio desses
recursos obtidos.
Se os recursos so geralmente captados e usados
para obter o ativo qualificvel, deve-se aplicar a taxa
de capitalizao (mdia ponderada dos custos de
emprstimos aplicvel a emprstimos em aberto
no perodo) aos gastos incorridos no perodo, de
forma a apurar o valor dos custos de emprstimos
elegveis para capitalizao. O valor dos custos de
emprstimos que uma entidade capitaliza durante
um perodo no pode exceder o valor dos custos de
emprstimos que incorreu durante esse perodo.
Interpretaes No h.
85
IAS 24 Divulgao de Partes Relacionadas
Data de vigncia Exerccios iniciados em ou aps 1 de janeiro de
2011, sendo permitida a aplicao antecipada.
Substitui a verso anterior da IAS 24 a partir da data
de adoo.
As alteraes verso anterior da Norma:
simplificam as exigncias para entidades relacionadas
ao governo; e
esclarecem a definio de uma parte relacionada.
Objetivo Assegurar que as demonstraes financeiras
destaquem a possibilidade de a situao patrimonial
e financeira e dos resultados das operaes serem
afetados pela existncia de partes relacionadas.
Resumo Partes relacionadas so:
- uma pessoa ou membro prximo a esta pessoa
que controla, controla em conjunto, tm
influncia significativa sobre a entidade ou um
membro do pessoal-chave da administrao, ou
- entidades que so membros do mesmo grupo
(entidade controladora, subsidirias, joint
ventures, coligadas e planos de benefcios ps-
emprego).
A norma exige a divulgao de:
- relacionamentos que envolvem controle, mesmo
na ausncia de transaes entre as partes;
- transaes entre partes relacionadas; e
- remunerao do pessoal-chave da administrao
(inclusive uma anlise por tipo de remunerao).
Para transaes entre partes relacionadas, exigida
a divulgao da natureza do relacionamento
e de informaes suficientes que permitam o
entendimento do eventual efeito das transaes;
86
Exemplos de transaes entre partes relacionadas a
serem divulgadas com base na norma:
- compra ou venda de mercadorias;
- compra ou venda de ativos;
- prestao ou obteno de servios;
- arrendamentos;
- transferncias de pesquisa e desenvolvimento;
- transferncias com base em contratos de
licenciamento;
- transferncias com base em acordos financeiros
(inclusive emprstimos e contribuies de capital);
- prestao de garantias ou avais;
- compromissos incluindo contratos executrios; e
- liquidao de passivos em nome da entidade ou
pela entidade em nome de outra parte.
A norma revisada fornece uma iseno parcial
para entidades relacionadas a um governo.
Requisitos de divulgao de informao que so
de cumprimentos custosos e menos valiosos para
os usurios foram eliminadas.
Interpretaes No h.
87
IAS 27 (2008) Demonstraes Financeiras Consolidadas e
Separadas
Data de vigncia Perodos anuais iniciados em ou aps 1 de julho
de 2009. permitida a adoo antecipada mas
somente se a IFRS 3(2008) for aplicada a partir da
mesma data.
As alteraes resultantes das Melhorias anuais
s IFRSs (maio/2010) esclarecem os requisitos de
transio dos aditamentos originados da IAS 27.
Objetivo Definir:
As exigncias para elaborao e apresentao
das demonstraes financeiras consolidadas para
um grupo de entidades sob o controle de uma
controladora;
Como contabilizar as alteraes no percentual de
participao em subsidirias, inclusive a perda de
controle de uma subsidiria; e
Como contabilizar os investimentos em
subsidirias, controladas em conjunto e coligadas
em demonstraes financeiras separadas.
Resumo Subsidiria uma entidade controlada por outra
entidade, a controladora. Controle o poder de
dirigir as polticas operacionais e financeiras;
Demonstraes financeiras consolidadas
so demonstraes financeiras de um grupo
(controladora e subsidirias) apresentadas como se
fossem de uma nica entidade econmica;
Quando existir a relao controladora-subsidiria,
devem ser divulgadas demonstraes financeiras
consolidadas;
As demonstraes financeiras consolidadas
incluem todas as subsidirias. No h exceo
para controle temporrio, diferentes linhas de
negcios ou subsidiria que opera com srias
restries de transferncias de recursos em longo
prazo. Entretanto, se, na data da aquisio, a
subsidiria atender aos critrios para classificao
como mantida para venda segundo a IFRS 5, ela
contabilizada conforme essa norma;
Saldos, transaes, receitas e despesas entre
empresas relacionadas so totalmente eliminados;
Todas as entidades do grupo utilizam as mesmas
polticas contbeis;
A data-base de uma subsidiria no pode diferir
em mais de trs meses da data-base do grupo;
88
Participao no controladora (PNC antiga
participao minoritria) registrada no
patrimnio na demonstrao da posio financeira
separadamente do patrimnio dos proprietrios da
controladora. O total do resultado abrangente
alocado entre a PNC e os controladores, mesmo se
isso refletir em saldo de PNC negativo;
A baixa parcial de um investimento em uma subsidiria
com reteno do controle registrada como uma
transao de capital com os controladores, sem
reconhecimento de ganhos ou perdas;
A aquisio de uma participao adicional no
capital de uma subsidiria aps obter o controle
contabilizada como uma transao de capital e
no h reconhecimento de nenhum ganho, perda
ou ajuste de gio;
A baixa parcial de um investimento em uma
subsidiria que resulte em perda de controle
determina a reavaliao da participao residual
ao valor justo. Qualquer diferena entre o valor
justo e o valor contbil corresponde a um ganho
ou perda sobre a baixa, registrado no resultado.
A partir da, a IAS 28, a IAS 31 ou a IAS 39,
conforme apropriado, so aplicadas participao
residual;
Nas demonstraes individuais da controladora:
os investimentos em controladas, coligadas e joint
ventures (diferentemente daquelas classificadas
como destinadas venda segundo a IFRS 5) so
contabilizados ao custo ou como investimentos
segundo a IFRS 9 ou a IAS 39.
Interpretaes SIC 12 Consolidao Sociedades de Propsito
Especfico
A entidade deve consolidar uma Sociedade de
Propsito Especfico (SPE) quando, na essncia,
controla essa SPE.
O SIC 12 fornece indicadores de controle.
Publicao til Business combinations and changes in ownership
da Deloitte interests: A guide to the revised IFRS 3 and IAS 27
A publicao complementa as orientaes do IASB
para aplicao dessas normas e abordar questes
prticas de implementao. Disponvel em ingls no
site www.iasplus.com/dttpubs/pubs.htm
89
IAS 28 Investimentos em coligadas
Data de vigncia Exerccios iniciados em ou aps 1 de janeiro
de 2005 (1 de julho de 2009 para alteraes
decorrentes da IAS 27 (2008)).
Objetivo Estabelecer a contabilizao pelo investidor de
investimentos em coligadas sobre as quais ele tem
influncia significativa.
Resumo Aplica-se a todos os investimentos nos quais o
investidor tem influncia significativa, exceto se
esse investidor for uma firma de capital de risco,
um fundo mtuo ou um fundo de investimentos
aberto, e optar por avaliar esses investimentos ao
valor justo por meio do resultado, de acordo com
a IAS 39;
As participaes em coligadas classificadas como
mantidas para venda de acordo com a IFRS 5 so
contabilizadas conforme essa norma;
Caso contrrio, o mtodo de equivalncia
patrimonial usado para todos os investimentos
em coligadas sobre as quais a entidade exerce
influncia significativa;
Pressuposto refutvel de influncia significativa se
o investimento detido, direta e indiretamente, for
de 20% ou mais do poder voto da investida;
Pelo mtodo de equivalncia patrimonial, o
investimento inicialmente registrado ao custo,
sendo posteriormente ajustado pela participao
do investidor no acervo lquido da investida aps a
aquisio;
A demonstrao do resultado abrangente do
investidor reflete a sua participao no resultado
ps-aquisio da investida;
As polticas contbeis da coligada devem ser as
mesmas que as do investidor para transaes e
eventos semelhantes em circunstncias similares;
A data-base de uma coligada no pode diferir em
mais de trs meses da data-base do investidor;
Mesmo que as demonstraes financeiras
consolidadas no sejam elaboradas (por exemplo,
porque o investidor no possui subsidirias), a
equivalncia patrimonial usada. Entretanto, o
investidor no aplica o mtodo de equivalncia
patrimonial quando apresentar demonstraes
financeiras separadas conforme definido na
IAS 27. Em vez disso, o investidor contabiliza o
investimento ao custo ou como investimento
segundo a IAS 39;
90
O teste de impairment feito de acordo com a
IAS 36. So aplicados tambm os indicadores de
impairment da IAS 39. Um investimento em uma
coligada tratado como um ativo nico para fins
de impairment;
Quando h perda de influncia significativa sobre
uma coligada. Quando da perda de influncia
significativa, o investimento reavaliado ao seu
valor justo naquela data, com o ganho ou a perda
reconhecidos no resultado. A partir da, aplicar a
IAS 39 participao remanescente.
Interpretaes No h.
91
IAS 31 Participao em Joint Ventures
Data de vigncia Exerccios iniciados em ou aps 1 de janeiro de
2005. (1 de julho de 2009, para aditamentos
decorrentes da IAS 27 (2008)).
Objetivo Definir o tratamento contbil exigido
para participao em joint ventures,
independentemente da estrutura ou da forma
jurdica das atividades da joint ventures.
Resumo Aplica-se a todos os investimentos em que o
investidor detm controle conjunto, exceto se for
uma firma de capital de risco, um fundo mtuo ou
um fundo de investimentos aberto, e opta a ou
deve avaliar esses investimentos a valor justo por
meio do resultado, de acordo com a IAS 39 com
certas divulgaes;
A caracterstica-chave de uma joint venture
o contrato de compartilhamento de controle.
As joint ventures podem ser classificadas como
operaes, ativos ou sociedades controladas
em conjunto. H princpios de reconhecimento
diferentes para cada tipo de joint venture;
Operaes controladas em conjunto: cada scio
reconhece os ativos que controla e as despesas
e os passivos que incorre, e a parte do lucro que
lhe cabe, tanto nas demonstraes financeiras
separadas como nas consolidadas;
Ativos controlados em conjunto: cada scio
reconhece a sua parte dos ativos controlados
em conjunto, os passivos incorridos diretamente
e a parcela a ele atribuda relativa a passivos
incorridos juntamente com os demais scios, a
receita resultante da venda ou uso da sua parte
na produo, a parte que lhe cabe das despesas
incorridas pela joint venture, assim como outras
despesas relacionadas sua participao na joint
venture. Essas regras aplicam-se s demonstraes
financeiras separadas e consolidadas;
92
Entidades de controle conjunto: so permitidas
duas opes de poltica contbil:
- consolidao proporcional: por esse mtodo,
a demonstrao da posio financeira do
empreendedor inclui sua participao nos ativos
controlados em conjunto e sua parte nos passivos
pelos quais conjuntamente responsvel. Na
demonstrao do resultado abrangente deve ser
reconhecida sua parcela no resultado da entidade
controlada em conjunto; e
- o mtodo de equivalncia patrimonial, conforme
descrito na IAS 28.
Participaes em entidades controladas em
conjunto classificadas como destinadas venda de
acordo com a IFRS 5 so contabilizadas de acordo
com essa norma;
Mesmo que as demonstraes financeiras
consolidadas no sejam elaboradas (por
exemplo, porque o empreendedor no possui
subsidirias), o mtodo de consolidao
proporcional/equivalncia patrimonial usado
para entidades de controle conjunto. Entretanto,
nas demonstraes financeiras individuais do
empreendedor conforme a definio contida na
IAS 27, as participaes em entidades de controle
conjunto so contabilizadas pelo custo ou como
investimentos segundo a IAS 39;
Na perda do controle conjunto, o investimento
reavaliado ao seu valor justo naquela data, com
o ganho ou a perda reconhecidos no resultado.
A partir da, pode-se optar pela IAS 28 ou IAS
39, conforme apropriado, para aplicao
participao remanescente.
Interpretaes SIC 13 Entidades Controladas em Conjunto
Contribuies no Monetrias dos
Empreendedores
geralmente apropriado o reconhecimento de
participao proporcional nos ganhos ou perdas
decorrentes de contribuies de ativos no
monetrios para uma entidade controlada em
conjunto em troca de participao no capital dessa
entidade.
93
IAS 32 Instrumentos Financeiros: Apresentao
Data de vigncia Exerccios iniciados em ou aps 1 de janeiro de
2005. Disposies de divulgao substitudas
quando da adoo da IFRS 7, em vigor em 1 de
janeiro de 2007.
Os aditamentos (outubro de 2009) relacionados
classificao de certos instrumentos (oferecidos
pro rata para todos os detentores da mesma classe
de instrumentos patrimoniais no derivativos)
possibilitando a aquisio de um nmero fixo de
instrumento patrimoniais da prpria entidade por um
valor fixo em qualquer moeda entram em vigor em
1 de fevereiro de 2010, sendo permitida a adoo
antecipada.
Objetivo Estabelecer princpios para a classificao e
apresentao de instrumentos financeiros como
passivo ou patrimnio lquido e a compensao de
ativos e passivos financeiros.
94
Resumo A classificao pelo emissor de um instrumento
como passivo ou instrumento patrimonial:
- com base na essncia e no na forma do
instrumento;
- a classificao feita no momento da emisso,
no sendo posteriormente alterada;
- um instrumento considerado um passivo
financeiro se, por exemplo, o emissor for
obrigado a entregar caixa ou outro ativo
financeiro, ou o detentor tiver direito de
exigir caixa ou outro ativo financeiro. Um
exemplo disso so as aes preferenciais
obrigatoriamente resgatveis;
- um instrumento patrimonial um instrumento
que evidencia uma participao residual nos
ativos da entidade aps a deduo de todos os
seus passivos; e
- juros, dividendos, ganhos e perdas referentes
a um instrumento classificado como passivo
so registrados como receitas ou despesas,
conforme apropriado.
- Instrumentos de opo de revenda (puttable
financial instruments) e instrumentos que
impem entidade a obrigao de entregar
aes do capital proporcionais aos ativos
lquidos somente na liquidao, as quais: (a)
estejam subordinadas a todas as outras classes
de instrumentos; e (b) satisfaam os critrios
adicionais, so classificados como instrumentos
patrimoniais, embora de outra forma pudessem
satisfazer a definio de passivo;
Na emisso, o emissor classifica separadamente os
componentes da dvida e do patrimnio lquido de
um nico instrumento composto, tal como dvida
conversvel;
Ativos e passivos financeiros so compensados e
o valor lquido demonstrado somente quando a
entidade tem o direito legal de compensar esses
valores e pretende liquid-los pelo lquido ou
simultaneamente;
O custo de aes em tesouraria deduzido do
patrimnio lquido e a revenda das aes em
tesouraria constitui uma transao de capital;
Custos de emisso ou reaquisio de instrumentos
patrimoniais so contabilizados como conta
redutora do patrimnio lquido, deduzidos de
eventual benefcio de imposto de renda.
95
Interpretaes IFRIC 2 Cotas dos Membros de Entidades
Cooperativas e Instrumentos Semelhantes
So passivos, a menos que a cooperativa tenha o
direito legal de recusar o resgate quando solicitado.
Publicao til iGAAP 2010: Financial instruments: IAS 32,
da Deloitte IAS 39, IFRS 7 and IFRS 9 explained
6 edio (Junho de 2010). Orientao sobre como
aplicar essas normas complexas, incluindo exemplos
ilustrativos e interpretaes. Disponvel em ingls no
site www.iasplus.com/dttpubs/pubs.htm
96
Nas demonstraes financeiras consolidadas, o
lucro por ao reflete os lucros atribuveis aos
acionistas da controladora;
Diluio uma reduo do lucro por ao ou
um aumento do prejuzo por ao com base na
premissa de que instrumentos conversveis so
convertidos, opes ou bnus de subscrio so
exercidos ou que aes ordinrias so emitidas
quando determinadas condies so atendidas.
Clculo do Lucro Por Ao bsico:
- Numerador de lucro: aps deduo de todas
as despesas, incluindo impostos, e aps a
deduo das participaes no controladoras e
dividendos preferenciais; e
- Denominador: mdia ponderada da quantidade
de aes em circulao no perodo.
Clculo do Lucro Por Ao diludo:
- Numerador do lucro: o lucro lquido do perodo
atribuvel a aes ordinrias acrescido do
valor dos dividendos aps impostos e dos juros
registrados no perodo relacionados a potenciais
aes ordinrias diluidoras (como opes, bnus
de subscrio, ttulos conversveis e contratos
de seguros contingentes) e ajustados por outras
eventuais variaes do resultado decorrentes da
converso de potenciais aes ordinrias dilutivas;
- Denominador: ajustado para o nmero de aes
que seriam emitidas na converso de todas as
potenciais aes ordinrias diluidoras em aes
ordinrias; e
- Potenciais aes ordinrias antidiluidoras so
excludas do clculo.
Interpretaes No h.
97
Resumo A IAS 34 aplica-se somente quando h exigncia
ou a entidade opta por publicar o relatrio
financeiro intermedirio de acordo com as IFRSs;
rgos reguladores locais (no pela IAS 34)
determinam:
- que entidades devem publicar relatrios
financeiros intermedirios;
- a periodicidade; e
- qual o prazo aps o encerramento de um
perodo intermedirio.
Um relatrio financeiro intermedirio
um conjunto completo ou condensado de
demonstraes financeiras para um perodo
inferior ao exerccio social completo da entidade;
Os componentes mnimos de um Relatrio
Financeiro Intermedirio condensado so:
- demonstrao condensada da posio financeira;
- demonstrao condensada do resultado
abrangente apresentadas como uma
demonstrao condensada nica ou uma
demonstrao individual condensada do
resultado e uma demonstrao condensada do
resultado abrangente;
- demonstrao condensada das mutaes do
patrimnio lquido;
- demonstrao condensada dos fluxos de caixa; e
- notas explicativas selecionadas.
Define os perodos comparativos para os quais
so apresentadas demonstraes financeiras
intermedirias.
A materialidade baseada nos dados financeiros
intermedirios, no nos valores atuais previstos;
As notas explicativas de um Relatrio Financeiro
Intermedirio fornecem uma explicao dos
eventos e das transaes significativas para o
entendimento das variaes ocorridas desde as
ltimas demonstraes financeiras anuais;
Prticas contbeis iguais s usadas nas
demonstraes anuais;
Receitas e custos so registrados quando ocorrem
e no antecipados ou diferidos;
Mudana em polticas contbeis reapresentar
perodos intermedirios anteriores.
98
Interpretaes IFRC 10 Relatrios Financeiros Intermedirios e
Impairment
Quando a entidade registra, em um perodo
intermedirio, a perda no valor recupervel do
gio ou de um investimento em um instrumento
patrimonial ou um ativo financeiro registrado
ao custo, essa perda no valor recupervel no
estornada nas demonstraes financeiras
intermedirias seguintes nem nas demonstraes
financeiras anuais.
Publicao til Interim financial reporting: A guide to IAS 34
da Deloitte 3 edio (maro de 2009). Orientao
sobre os requisitos, modelos de relatrios
financeiros intermedirios e checklist de
conformidade. Disponvel em ingls no site
www.iasplus.com/dttpubs/pubs.htm
99
Resumo A IAS 36 aplica-se a todos os ativos, exceto
estoques (ver IAS 2), ativos decorrentes de
contratos de construo (ver IAS 11), ativos
fiscais diferidos (ver IAS 12), ativos decorrentes
de benefcios a empregados (ver IAS 19), ativos
financeiros (ver IAS 39 ou IFRS 9), propriedades
para investimento avaliadas a valor justo (ver IAS
40), ativos biolgicos relacionados atividade
agrcola avaliados a valor justo menos custos para
venda (ver IAS 41);
Custos de aquisies diferidos e Ativos intangveis
de contratos de seguros (ver IFRS 4) e ativo no
corrente classificados como mantido para venda
(ver IFRS 5);
Uma perda por impairment reconhecida quando
o valor contbil de um ativo excede seu valor
recupervel;
Uma perda por impairment reconhecida no
resultado para ativos registrados ao custo e
tratados como reavaliao negativa para ativos
registrados pelo valor reavaliado;
O valor recupervel o valor justo do ativo
menos os custos de venda ou seu valor em uso,
dos dois, o maior;
O valor em uso o valor presente do fluxo de
caixa futuro estimado que ser gerado pelo uso
contnuo de um ativo e sua alienao ao final de
sua vida til;
A taxa de desconto utilizada para mensurar o
valor em uso, uma taxa antes dos impostos
que reflete as avaliaes atuais de mercado do
valor temporal do dinheiro e os riscos especficos
para o ativo. A taxa de desconto utilizada no
reflete os riscos para os quais os fluxos de caixa
futuros foram reajustados e a taxa de retorno
que os investidores exigiriam se eles fossem optar
por um investimento que gerasse fluxos de caixa
equivalentes queles esperados do ativo;
No encerramento de cada perodo contbil, os
ativos so revisados para averiguar qualquer
indicao de possvel perda no valor recupervel.
Em caso de impairment, so calculados os valores
recuperveis dos ativos;
O gio e outros intangveis com vida til indefinida
passam pelo teste de impairment no mnimo uma
vez por ano, quando feito o clculo do valor
recupervel;
100
Se no possvel determinar o valor recupervel de
um determinado ativo, determina-se ento o valor
recupervel da unidade geradora de caixa que
contm o ativo. O teste de impairment para o gio
feito no nvel mais baixo, na entidade em que
o gio monitorado para fins de gerenciamento
interno, desde que a unidade ou o grupo de
unidades no qual o gio est alocado no seja
maior do que um segmento operacional segundo
a IFRS 8;
A reverso de perdas por impairment de exerccios
anteriores requerida em certos casos (proibida
para gio).
Interpretaes Consultar a IAS 34 para obter um resumo do
IFRIC 10 Relatrios Financeiros Intermedirios
e Impairment.
101
Despesas futuras planejadas, mesmo quando
autorizadas pelo Conselho de Administrao
ou autoridade equivalente, ficam excludas
do reconhecimento, assim como provises
para aplices de seguro privado para perdas,
incertezas gerais e outros eventos que ainda no
aconteceram.
Um passivo contingente originado quando
- existe uma possvel obrigao a ser confirmada
por um evento futuro, que est alm do controle
da entidade;
- uma obrigao presente pode, mas
provavelmente no ir exigir, uma sada de
recursos; ou
- uma estimativa confivel do montante
de uma obrigao presente no pode ser feita
(isso raro).
Um passivo contingente exige apenas divulgao
(sem reconhecimento). Caso a possibilidade de
sada de recursos seja remota, no h divulgao.
Um ativo contingente originado quando o
ingresso de benefcios econmicos provvel,
mas no totalmente certo, e a sua ocorrncia
depende de um evento que est fora do controle
da entidade.
Ativos contingentes requerem apenas divulgao.
Caso a realizao da receita seja praticamente
certa, o respectivo ativo deixa de ser um ativo
contingente, sendo o seu reconhecimento
adequado.
Interpretaes IFRIC 1 Alteraes em Passivos decorrentes
de Desativao, Restaurao e Passivos
Semelhantes Existentes
Provises so ajustadas com base em alteraes no
valor ou no prazo de custos futuros e variaes da
taxa de desconto baseada na taxa de mercado.
IFRIC 5 Direitos de Participao em Fundos
de Desativao, Restaurao e Recuperao
Ambiental
O IFRIC 5 trata da contabilizao, nas demonstraes
financeiras do contribuinte, de participaes em
fundos de desativao, restaurao e de recuperao
ambiental criados para financiar parte ou o total
dos custos de desativao de ativos ou realizar uma
atividade de recuperao ambiental.
102
IFRIC 6 Passivos Decorrentes da Participao em
Mercados Especficos Resduos de Equipamento
Eltrico e Eletrnico
O IFRIC 6 fornece orientaes para a contabilizao
de passivos de custos de tratamento de resduos.
Considera, especificamente, o fato gerador
apropriado para o reconhecimento da obrigao de
contribuir com os custos de descarte de resduos de
equipamentos com base na participao da entidade
no mercado durante o perodo-base. A Interpretao
conclui que o evento que gera o reconhecimento da
obrigao a participao no mercado durante o
perodo-base.
103
Existem critrios adicionais para reconhecimento
de ativos intangveis gerados internamente.
Todos os custos de pesquisa so registrados como
despesas quando incorridos.
Os custos de desenvolvimento so capitalizados
apenas quando for confirmada a viabilidade
tcnica e comercial do produto ou servio
resultante.
Ativos intangveis, incluindo pesquisas e
desenvolvimentos em andamento, adquiridos em
uma combinao de negcios, so reconhecidos
separadamente do gio se resultarem de direitos
contratuais ou legais, ou puderem ser separados
da entidade. Nessas circunstncias, os critrios de
reconhecimento (probabilidade de recebimento
de benefcios econmicos futuros e mensurao
confivel vide acima) sempre so considerados
satisfeitos.
O gio gerado internamente, marcas, logotipos,
ttulos de publicaes, lista de clientes, custos
do incio das operaes (exceto se esses gastos
estiverem includos no custo de um item do
imobilizado, de acordo com a IAS 16), custos de
treinamento, custos de propaganda e custos de
transferncia das atividades para um novo local
nunca so reconhecidos como ativos.
Caso um item intangvel no satisfaa nem as
definies nem os critrios de reconhecimento
para um ativo intangvel, os gastos com o item
devem ser reconhecidos como despesa quando
incorridos, exceto se o custo for incorrido como
parte de uma combinao de negcios, caso
em que ele ser considerado no montante a ser
reconhecido como gio na data de aquisio.
Uma entidade pode reconhecer como ativo
o pagamento antecipado de despesas com
publicidade e atividades promocionais. O
reconhecimento de um ativo seria permitido at o
ponto em que a entidade tem direito de acessar os
bens comprados ou receber os servios. O envio
de catlogos para pedidos so especificamente
identificados como uma forma de atividade
promocional e de publicidade.
104
Para fins de contabilizao subsequente
aquisio inicial, os ativos intangveis so
classificados como:
- de vida til indefinida: no existe um limite
previsvel para o perodo durante o qual o ativo
dever gerar fluxos de caixa lquidos para a
entidade. (Observao: indefinido no significa
infinito); e
- de vida til definida: existe um perodo limitado
de benefcio para a entidade.
Os ativos intangveis podem ser contabilizados
utilizando o modelo de custo ou o modelo de
reavaliao (permitido apenas em casos especiais
vide a seguir). Pelo modelo de custo, os ativos
so registrados ao custo menos amortizao
acumulada e perdas acumuladas por impairment.
Caso um ativo intangvel tenha um preo de
mercado cotado em um mercado ativo (o que
incomum), permitido optar pelo modelo de
reavaliao. De acordo com este modelo, o ativo
registrado ao valor reavaliado, que o valor
justo na data de reavaliao menos depreciao
e quaisquer perdas no valor recupervel
subsequentes.
O custo do ativo intangvel com vida til definida
(o valor residual normalmente zero) amortizado
durante essa vida til. Os testes de impairment
segundo a IAS 36 so exigidos sempre que houver
indicao de que o valor contbil excede o valor
recupervel do ativo intangvel.
Os ativos intangveis com vida til indefinida no
so amortizados, mas so anualmente testados
por impairment. Se o valor recupervel for menor
do que o valor contbil, a perda por impairment
reconhecida. A entidade tambm analisa se o
intangvel continua a ter uma vida til indefinida.
105
No modelo de reavaliao, as reavaliaes so
registradas regularmente. Todos os itens de uma
determinada classe so reavaliados (exceto na
ausncia de mercado ativo para um determinado
ativo). Os acrscimos ocorridos de reavaliaes so
reconhecidos em outras receitas abrangentes e
acumulados no patrimnio lquido. Os decrscimos
de reavaliao so primeiramente debitados
no patrimnio contra a reserva de reavaliao
relativa ao ativo especfico e qualquer excesso
ser debitado no resultado. Na alienao ou baixa
de um ativo reavaliado, a reserva de reavaliao
permanece no patrimnio lquido e no
reclassificada para o resultado;
Normalmente, os gastos subsequentes com um
ativo intangvel, aps sua compra ou finalizao,
so reconhecidos como despesas. Os critrios de
reconhecimento so raramente atendidos.
Interpretaes SIC 32 Ativos Intangveis Custos com sites de
internet
Certos custos com desenvolvimento inicial de
infraestrutura e custos com design grfico incorridos
no desenvolvimento de um site podem ser
capitalizados.
106
IAS 39 Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensurao
Data de vigncia Exerccios iniciados em ou aps 1 de janeiro de
2005, exceto as revises de 2004 e 2005 para a
opo de valor justo, contabilizao de hedge de
fluxo de caixa de transaes com partes relacionadas
previstas e contratos de garantia financeira, que
entram em vigor a partir de 1 de janeiro de 2006.
Os aditamentos resultantes das Melhorias s IFRSs
(abril/2009) com relao a:
tratamento das multas pagamento antecipado
de emprstimos como derivativos embutidos
intimamente relacionados;
escopo de iseno de contratos de combinao de
negcios;
contabilizao de hedge de fluxo de caixa quando
a projeo de fluxo de caixa protegida afetar o
resultado; e
hedge por meio de contratos internos entre
segmentos no mais permitido.
Os trs primeiros aditamentos entram em vigor em
1 de janeiro de 2010, sendo permitida a aplicao
antecipada, e o ltimo aditamento entra em vigor
em 1 de janeiro de 2009, sendo permitida a
aplicao antecipada.
Objetivo Estabelecer os princpios de reconhecimento, baixa e
avaliao de ativos e passivos financeiros.
Resumo Todos os ativos e passivos financeiros, inclusive
todos os instrumentos financeiros derivativos
e determinados derivativos embutidos, so
reconhecidos na demonstrao da posio
financeira.
Inicialmente, os instrumentos financeiros so
avaliados ao valor justo na data de aquisio
ou emisso. Normalmente, o valor justo
equivalente ao custo, podendo, s vezes, requerer
um ajuste. Geralmente o mesmo que o custo.
Para ativo financeiro e passivo financeiro ao
valor justo por meio do resultado, custo de
transao so reconhecidos diretamente no
resultado do perodo. Nos casos em que ativo e
passivo financeiro no esto ao valor justo por
meio do resultado, custos de transao que so
diretamente atribudos a aquisio ou emisso so
includos no custo.
107
A entidade tem a opo de reconhecer aquisies
e vendas de forma regular de ttulos e ativos
financeiros no mercado na data de negociao
ou de liquidao, de forma consistente. Se for
utilizada a contabilizao na data de liquidao, a
IAS 39 exige o reconhecimento de certas variaes
de valor entre as datas de negociao e de
liquidao.
Para fins de avaliao de um ativo financeiro aps
o reconhecimento inicial, a IAS 39 classifica os
ativos financeiros em quatro categorias:
1. Emprstimos e recebveis.
2. Investimentos mantidos at o vencimento,
como ttulos de dvida e aes preferenciais
resgatveis compulsoriamente, os quais
a entidade pretende e pode manter at
o vencimento. Caso a entidade venda ou
reclassifique mais do que uma quantia
insignificante dos investimentos mantidos at
o vencimento antes do vencimento (exceto
em circunstncias excepcionais), quaisquer
investimentos mantidos at o vencimento
remanescente so reclassificados como
disponveis para venda (categoria 4) e quaisquer
outros ativos financeiros no devem ser
classificados como mantidos at o vencimento
para o perodo corrente e os dois exerccios
seguintes.
3. Os ativos financeiros mensurados pelo valor
justo por meio do resultado, que inclui aqueles
mantidos para negociao (obteno de
lucro em curto prazo) e outro ativo financeiro
designado pela entidade (a opo pelo valor
justo). Os ativos derivativos so sempre
classificados nessa categoria, exceto se
designados em um relacionamento de hedge
efetivo.
4. Ativos financeiros disponveis para venda
todos os ativos financeiros que no entram
em nenhuma das outras trs categorias. Isso
inclui todos os investimentos em instrumentos
patrimoniais no mensurados pelo valor justo
por meio do resultado. Alm disso, a entidade
pode designar quaisquer emprstimos e
recebveis como disponveis para venda.
108
O uso da opo pelo valor justo (item 3 anterior)
restrito queles instrumentos financeiros
designados no reconhecimento inicial que
atendem pelo menos um dos critrios a seguir:
- quando a opo pelo valor justo elimina uma
divergncia contbil que, caso contrrio,
decorreria da mensurao de ativos ou passivos
ou do reconhecimento dos ganhos ou perdas
sobre estes, em diferentes bases;
- aqueles que fazem parte de um grupo de ativos
e passivos financeiros, ou ambos, que so
administrados e cujo desempenho avaliado pela
administrao com base no valor justo de acordo
com uma estratgia de gesto de risco ou uma
estratgia de investimento documentada; e
- aqueles contendo um ou mais derivativos
embutidos, exceto se o derivativo embutido
no alterar significativamente os fluxos de caixa
associados ou quando ficar claro, mediante
rpida anlise ou sem anlise alguma, que a
separao proibida.
Em certas circunstncias, um derivativo embutido
deve ser separado do contrato principal. Se o
valor justo do derivativo embutido no puder ser
mensurado confiavelmente, todo contrato hbrido
deve ser designado pelo valor justo por meio do
resultado.
Ativos financeiros no derivativo podem ser
reclassificados fora das categorias mensurado ao
valor justo por meio do resultado ou disponvel
para venda em certas circunstncias, exceto
pelo ativo financeiro no derivativo que forem
designado pelo valor justo por meio do resultado.
109
Subsequentemente ao reconhecimento inicial:
- todos os ativos financeiros nas categorias 1 e 2
acima so registrados pelo custo amortizado,
sujeitos ao teste de impairment;
- todos os ativos financeiros na categoria 3 acima
so registrados pelos seus valores justos, com as
variaes reconhecidas no resultado; e
- todos os ativos financeiros na categoria 4
acima (disponvel para venda) so mensurados
pelo valor justo nas demonstraes da posio
financeira, com variaes de valores reconhecidas
em outros resultados abrangentes, alm do
impairment, os juros so calculados pelo mtodo
de juros efetivos e para os itens monetrios, os
ganhos e perdas cambiais so calculados. Caso
o valor justo de um ativo disponvel para venda
no possa ser mensurado com segurana, o ativo
registrado pelo seu valor de custo, sujeito a
impairment.
Subsequentemente aquisio, a maioria dos
passivos financeiros mensurada pelo valor
custo amortizado. Os seguintes tipos de passivos
financeiros so mensurados pelo valor justo, com
as variaes de valor reconhecidas no resultado:
- passivos derivativos (exceto se designados como
instrumento de hedge em uma efetiva operao
de hedge);
- passivos mantidos para negociao (ex: vendas a
descoberto); e
- outros passivos designados pela entidade, na
emisso, para serem mensurados pelo valor justo
por meio do resultado (a opo pelo valor justo
vide acima).
110
Valor justo o valor pelo qual um ativo pode ser
trocado ou um passivo liquidado, entre partes
independentes, conhecedoras do negcio, livres
de presses ou de outros interesses que no
a essncia da transao. A IAS 39 apresenta a
seguinte hierarquia de valor justo:
- a melhor evidncia do valor justo o preo
cotado em um mercado ativo;
- caso no esteja disponvel, a entidade deve
utilizar a tcnica de avaliao que faz o uso
mximo das informaes do mercado e inclui
transaes em bases comutativas, referncia
ao valor justo corrente de outro instrumento
praticamente igual, anlise de fluxo de caixa
descontado e modelos de precificao de
opes.
A IAS 39 estabelece as condies para determinar
quando um ativo ou passivo financeiro deve ser
removido da demonstrao da posio financeira
(baixado). A baixa de um ativo financeiro
no permitida quando o cedente retm (1)
substancialmente todos os riscos e benefcios
do ativo ou parte do ativo transferido, ou (2) o
controle do ativo ou parte do ativo para o qual ele
nem retm nem transferiu substancialmente todos
os riscos e benefcios.
111
A contabilizao de hedge (reconhecimento dos
efeitos compensatrios tanto do instrumento de
hedge como do item protegido no resultado do
mesmo perodo) permitida em certos casos,
desde que as relaes hedge sejam claramente
designadas e documentadas, mensurveis e
efetivas. Conforme a IAS 39 existem trs tipos de
hedge:
- hedge de valor justo: caso a entidade tenha
proteo contra a variao no valor justo de
um ativo, passivo ou compromisso assumido
registrado, as variaes no valor justo do
instrumento de hedge e do item protegido contra
o risco designado so reconhecidas no resultado
no momento da sua ocorrncia.
- hedges de fluxo de caixa: se a entidade tiver
proteo contra variaes dos fluxos de
caixa futuros relativos a um ativo ou passivo
reconhecido ou a uma transao esperada
altamente provvel que envolve um terceiro, ou
um compromisso firme em alguns casos ento
as variaes no valor justo do instrumento de
hedge so reconhecidas em outros resultados
abrangentes com base na efetividade do hedge
at a ocorrncia desses fluxos de caixa futuros; e
- hedge de um investimento lquido em uma
entidade estrangeira: tratado como hedge de
fluxo de caixa.
Um hedge de risco cambial em compromisso
assumido pode ser contabilizado como hedge de
valor justo ou como hedge de fluxo de caixa.
O risco cambial em uma transao esperada
entre partes relacionadas altamente provvel
pode ser qualificado como item protegido por
um hedge de fluxo de caixa nas demonstraes
financeiras consolidadas, desde que a transao
seja denominada em moeda diferente da moeda
funcional da entidade que realiza a transao, e o
risco cambial possa afetar o resultado consolidado.
Adicionalmente, o risco cambial em uma transao
esperada entre partes relacionadas de itens
monetrios pode qualificar como item protegido
nas demonstraes financeiras consolidadas se
resulta em uma exposio a ganhos ou perdas
com variaes cambiais que no so totalmente
eliminados na consolidao.
112
Se o hedge de uma transao entre partes
relacionadas se qualifica para a contabilizao de
hedge, qualquer ganho ou perda reconhecidos
em outras receitas abrangentes de acordo com
as regras de hedge previstas na IAS 39 so
reclassificados do patrimnio para o resultado
no mesmo perodo ou perodos em que o risco
cambial da transao protegida afeta o resultado.
Um hedge de risco de taxas de juros para uma
carteira (hedge sobre um montante e no
sobre um ativo ou passivo especfico) pode
ser classificado como hedge de valor justo se
condies especficas forem atendidas.
Interpretaes IFRIC 9 Reavaliao de Derivativos Embutidos
Geralmente, a deciso de contabilizar um derivativo
embutido separadamente do contrato principal
tomada quando a entidade se torna pela
primeira vez parte do contrato e no reavaliada
subsequentemente.
A entidade que adota o IFRS pela primeira vez faz
sua avaliao com base nas condies existentes na
data que a entidade se torna parte do contrato e a
data que a reavaliao requerida (veja abaixo), o
que ocorrer por ltimo, e no quando da adoo
das IFRSs.
A entidade somente rev sua avaliao caso os
termos do contrato sejam alterados, os fluxos de
caixa futuros previstos do derivativo embutido,
o contrato principal, ou ambos, forem alterados
significativamente em relao aos fluxos de caixa
anteriormente previstos no contrato.
Na reclassificao de um ativo financeiro fora da
categoria de valor justo por meio do resultado
(conforme permitido pela IAS 39, conforme abaixo),
o instrumento reclassificado deve ser reavaliado para
separao dos derivativos embutidos.
Aditado em abril de 2009 (Melhorias s IFRSs) para
confirmar que, alm das combinaes de negcios,
os derivativos em contratos adquiridos na formao
de uma joint venture ou em uma combinao de
entidades sob controle comum esto fora do escopo
do IFRIC 9.
113
IFRIC 16 Hedges de Investimentos Lquidos em
Operaes no Exterior
A moeda de apresentao no cria uma exposio
para a qual a entidade pode aplicar a contabilizao
de hedge. Consequentemente, a controladora pode
designar como risco coberto somente as diferenas
cambiais decorrentes de uma diferena entre a sua
prpria moeda funcional e a de sua operao no
exterior.
O instrumento de hedge para o hedge de um
investimento lquido em uma operao no exterior
pode ser mantido por qualquer entidade ou
entidades de um grupo, desde que as exigncias de
designao, efetividade e documentao para um
hedge de investimento lquido sejam atendidas.
Os aditamentos de abril de 2009 (Melhorias s IFRSs)
eliminaram a restrio anterior que no permitia que
o instrumento de hedge fosse detido pela operao
estrangeira objeto de hedge.
Na baixa de uma operao estrangeira, a IAS 39
deve ser aplicado para apurar o valor que precisa
ser reclassificado da reserva de converso de
moeda estrangeira para o resultado com relao ao
instrumento de hedge, enquanto a IAS 21 deve ser
aplicado com relao ao item protegido.
114
IFRIC 19 Extino de Passivos Financeiros com
Instrumentos Patrimoniais
Um tomador pode celebrar um contrato com
o financiador para a emisso de instrumentos
patrimoniais para o financiador com o objetivo
de extinguir um passivo financeiro devido ao
financiador.
A emisso de instrumentos patrimoniais para
extinguir um passivo financeiro, parcialmente ou
em sua totalidade, constitui pagamento efetuado.
Uma entidade pode mensurar os instrumentos
patrimoniais emitidos como extino do passivo
financeiro pelo seu valor justo na data de extino,
a menos que o valor justo no possa ser mensurado
com segurana (neste caso, os instrumentos
patrimoniais devem ser mensurados para refletir o
valor justo do passivo extinto).
Qualquer diferena entre o valor contbil do passivo
(ou parte do passivo) extinto e o valor justo dos
instrumentos patrimoniais emitidos reconhecida no
resultado. Quando o pagamento for parcialmente
alocado parcela de um passivo que se encontra
em aberto (exemplo, quando a entidade determina
que a parte da considerao refere-se com a
modificao do passivo remanescente), a parte
alocada a esta parcela passar a integrar a avaliao
para que se defina se essa parcela do passivo foi
extinta ou modificada. Se o passivo remanescente
for substancialmente modificado, a entidade dever
contabilizar a modificao como extino do passivo
original e o reconhecimento de um novo passivo,
conforme exigido pela IAS 39.
Orientao da A orientao de implementao est prevista da
IAS 39 IAS 39 no volume anual de IFRS do IASB.
Publicao til iGAAP 2010: Financial instruments: IAS 32,
da Deloitte IAS 39 and IFRS 7 explained
6 edio (junho de 2010). Orientao sobre como
aplicar essas normas complexas, incluindo exemplos
e interpretaes. Disponvel em ingls no site
www.iasplus.com/dttpubs/pubs.htm
115
IAS 40 Propriedades para investimento
Data de vigncia Exerccios iniciados em ou aps 1 de janeiro de
2005.
Objetivo Definir o tratamento contbil de propriedades para
investimentos e respectivas divulgaes.
Resumo Propriedade para investimento um terreno,
ou edifcio, ou parte de um edifcio, ou
ambos, mantido (seja pelo proprietrio ou pelo
arrendatrio por meio de arrendamento financeiro)
para auferir aluguis ou para capitalizao ou
ambos.
A IAS 40 no se aplica a imveis ocupados pelo
proprietrio ou que esto sendo construdos
ou incorporados, por meio de terceiros, ou
imveis mantidos para venda no curso normal
dos negcios, ou imveis que so alugados para
outra entidade por meio de um arrendamento
financeiro.
Imveis de uso misto (usados pelo proprietrio
e mantidos para locao ou valorizao) devem
ser segregados em partes e contabilizados
separadamente, se estas partes podem ser
vendidas separadamente.
Uma propriedade para investimento mensurada
inicialmente a custo. Custos de transao so
includos na mensurao inicial.
Uma entidade pode optar pelo modelo de
valor justo ou pelo modelo de custo aps o
reconhecimento inicial:
- modelo de valor justo: as propriedades para
investimento so avaliadas ao valor justo e
as variaes no valor justo so registradas no
resultado; ou
- modelo de custo: as propriedades para
investimento so avaliadas ao custo depreciado
menos eventuais perdas acumuladas por
impairment, a menos que sejam classificadas
como ativos no circulantes mantidos para
venda de acordo com a IFRS 5. O valor justo da
propriedade para investimento tambm deve ser
divulgado.
O modelo de avaliao escolhido aplicado
a todas as propriedades para investimento da
entidade.
116
Caso a entidade utilize o modelo de valor justo,
mas, quando um determinado imvel adquirido,
existe uma evidncia clara de que a entidade no
ser capaz de determinar o valor justo de maneira
contnua, o modelo de custo pode ser utilizado
para esse imvel em base contnua at a sua
alienao.
A mudana de um modelo para outro permitida
se resultar em uma apresentao mais adequada
(altamente improvvel na mudana de modelo de
valor justo para modelo de custo).
A participao do arrendatrio em um imvel
por meio de arrendamento operacional pode ser
classificada como propriedade para investimento
desde que o arrendatrio use o modelo de valor
justo da IAS 40. Nesse caso, o arrendatrio
contabiliza o arrendamento como se fosse um
arrendamento financeiro.
Interpretaes No h.
IAS 41 Agricultura
Data de vigncia Perodos iniciados em ou aps 1 de janeiro de 2003.
Objetivo Estabelecer a contabilizao da atividade agrcola
a gesto da transformao biolgica dos ativos
biolgicos (plantas vivas e animais) em produtos
agrcolas.
Resumo Produto agrcola mensurado pelo valor justo
menos custos estimados para venda no momento
da colheita. Em razo de o produto colhido
ser uma mercadoria comercializvel, no existe
exceo de mensurao confivel.
Qualquer alterao no valor justo do ativo
biolgico durante o perodo registrada no
resultados.
Exceo ao modelo de valor justo para ativos
biolgicos: na ausncia de mercado ativo poca
do reconhecimento nas demonstraes financeiras,
e de algum outro mtodo de mensurao
confivel, ser usado o modelo de custo somente
para aquele ativo biolgico especfico. O ativo
biolgico mensurado ao custo depreciado menos
perda acumulada por impairment.
117
Os preos de mercado cotados em um mercado
ativo geralmente representam a melhor medida
do valor justo de um ativo biolgico ou produto
agrcola. Na ausncia de mercado ativo, a IAS 41
fornece orientaes para a escolha de um dos
outros preos de mercado ou valores.
Se outros preos de mercado ou valores no so
disponveis, o valor presente do fluxo de caixa
descontado usado na determinao do valor
justo. A evoluo biolgica adicional levada em
considerao quando do clculo do valor justo.
A mensurao pelo valor justo termina com a
colheita. A IAS 2 aplicada aps a colheita.
Interpretaes No h.
119
Agenda dos Projetos atuais
do IASB
Nosso site www.iasplus.com traz informaes recentes sobre as
pautas dos projetos e os tpicos de pesquisa do IASB e do Comit de
Interpretaes das IFRSs, incluindo resumos das decises das reunies
do IASB e do Comit de Interpretaes das IFRSs.
120
Tpico Projeto Status
Baixa A reviso dos aspectos Alteraes da IFRS 7 para
(Desreconhecimento)* conflitantes das orientaes de melhoria das divulgaes
desreconhecimento da IAS 39 sobre desreconhecimento
emitidas em outubro de 2010.
Pronunciamento final de
instrumentos financeiros
refletindo compensaes no
balano patrimonial (netting)
dos derivativos planejado para
o segundo semestre de 2011.
O IASB ir considerar se
recomear o projeto na
definio das prximas
agendas de 2011.
Operaes A meta para este projeto melhorar ED emitido em setembro de
descontinuadas a definio de, e divulgaes sobre, 2008, IASB ir discutir no final
e ativos no- uma operao descontinuada na de 2011.
circulantes mantidos IFRS 5.
para venda*
Lucro por ao Alteraes da IAS 33 sobre o mtodo ED emitido em agosto de
de tesouraria e outros assuntos. 2008.
O IASB ir considerar se
recomear o projeto na
definio das prximas
agendas de 2011.
Sistemas de Enderea a contabilizao dos O IASB ir considerar se
negociao de emission trading rights, incluindo recomear o projeto na
direitos de emisso qualquer benefcio governamental definio das prximas
(emission trading associado com tais direitos, mas no agendas de 2011.
schemes) * enderear benefcios governamentais
mais gerais.
Orientao sobre Fornecer orientaes para as IFRS final emitida no segundo
mensurao de valor entidades de como devem mensurar trimestre de 2011 (a).
justo* o valor justo dos ativos e passivos
quando requerido por outro
pronunciamento.
Projeto abrangente A reviso da IAS 39 foca na melhoria, Classificao e Mensurao
sobre instrumentos simplificao, e, por ltimo na dos Ativos Financeiros IFRS
financeiros* substituio do pronunciamento com final emitida em novembro
a IFRS 9 em vrias etapas. de 2009.
Classificao e Mensurao
dos Passivos Financeiros
IFRS final emitida em outubro
de 2010.
Impairment e
Provisionamento IFRS final
esperada para o segundo
semestre de 2011.
Hedge Accounting-IFRS final
esperada para o segundo
semestre de 2011.
Compensao de Ativos e
Passivos - IFRS final esperada
para o segundo semestre
de 2011.
Abrangente IFRS final
esperada para o segundo
semestre de 2011.
121
Tpico Projeto Status
Instrumentos Este projeto enderea a distino O IASB ir considerar se
financeiros com entre passivo e patrimnio. recomear o projeto na
caractersticas de definio das prximas
patrimnio* agendas de 2011.
Apresentao das Fase A: Apresentao das IAS 1 emitido em setembro
demonstraes demonstraes financeiras de 2007.
financeiras Fase B
(performance
reporting)* 1. Demonstrao do resultado Alteraes na IAS 1
abrangente (apresentao dos outros
resultados abrangentes OCI)
esperadas para o segundo
trimestre de 2011.
122
Tpico Projeto Status
Passivos* (IAS 37 O objetivo do projeto aperfeioar ED emitido em junho de
substituio) os requerimentos relativos 2005.
identificao, reconhecimento e Outro ED (endereando outros
mensurao de passivos. assuntos de mensurao)
emitido em janeiro de 2010.
O IASB ir considerar se
recomear o projeto na
definio das prximas
agendas de 2011.
Benefcios ps- O projeto inclui: Alterao na IAS 19 para
emprego (incluindo uma srie de melhorias IAS 19 a eliminar o mtodo do
penses)* serem concludas em um perodo de corredor esperada para o
quatro anos; e segundo trimestre de 2011.
uma reviso abrangente do modelo
contbil atual para planos de penso
em conjunto com o FASB.
Atividades sujeitas O objetivo principal discutir se as ED emitido em julho de 2009.
regulamentao entidades com taxas regulamentadas O IASB ir considerar se
de taxas poderiam ou deveriam reconhecer um recomear o projeto na
passivo (ou um ativo) como resultado definio das prximas
da regulamentao das taxas pelos agendas de 2011.
reguladores ou governo.
Reconhecimento de O objetivo do projeto desenvolver IFRS final esperada para o
receita * os princpios gerais para determinar segundo semestre de 2011.
quando a receita deve ser reconhecida
nas demonstraes financeiras.
Benefcios O objetivo do projeto esclarecer as Alteraes na IAS 19
ps-emprego diferenas no tratamento contbil esperadas para o segundo
benefcios de entre os contratos de trabalho nos trimestre de 2011.
desligamento casos em que o empregado deixa
voluntariamente o emprego e aqueles
onde o empregado demitido pela
entidade.
124
Em 12 de maio de 2011, o IASB tambm publicou a IFRS 13
Mensurao de Valor Justo o qual substitui as orientaes de
mensurao a valor justo existentes na literatura contbil das IFRSs
por um nico pronunciamento. A IFRS 13 define, fornece orientao
em como determinar e requer divulgaes sobre mensurao de valor
justo. No entanto, no altera os requerimentos com relao a quais itens
devem ser mensurados ou divulgados a valor justo. A IFRS 13 entra em
vigncia a partir dos perodos anuais iniciados em ou aps 1 de janeiro
de 2013, com adoo antecipada permitida.
Revises ps-implementaes
O IASB expressou um compromisso para realizar revises ps-
implementaes de todas as novas IFRSs e das alteraes significativas.
Uma reviso ps-implementao esperada para ser conduzida aps
dois anos da implementao dos novos requerimentos, para revisar
os importantes assuntos que foram identificados como controversos
durante o desenvolvimento dos pronunciamentos e a considerao
de quaisquer custos no esperado ou problemas encontrados na
implementao. As primeiras duas IFRSs ou alteraes que o IASB est
programado para iniciar a reviso ps-implementao so a IFRS 8 e
Combinao de Negcios: Fase II (a verso revisada da IFRS 3 (2008) e
a alterada IAS 27 (2008)), as quais esto programadas para comear em
2011 e 2012, respectivamente.
125
Tpicos ativos de pesquisa do
IASB
* Tpico de convergncia ou pesquisa conjunta com o FASB
Tpico Status
Ativos intangveis* Desenvolver abordagem consistente para o reconhecimento
e mensurao dos ativos intangveis, incluindo aqueles
comprados e criados internamente sem relao com uma
combinao de negcios.
Documento de pesquisa do Staff em desenvolvimento.
Deciso em dezembro de 2007 de no incluir este projeto na
agenda, mas dar continuidade como um projeto de pesquisa.
O IASB ir considerar se recomear o projeto na definio das
prximas agendas de 2011.
Atividades extrativistas Focar nos fatores que influenciam a estimativa de reservas e
recursos, os principais cdigos de divulgao de reservas e os
sistemas de classificao usados na indstria extrativista.
Documento de discusso publicado em abril de 2010.
O IASB ir considerar se recomear o projeto na definio das
prximas agendas de 2011.
Relatrio da Administrao
Em dezembro de 2010, o IASB emitiu o IFRS Practice Statement
Management Commentary. O Practice Statement fornece uma
abrangente estrutura conceitual, no obrigatria, para a apresentao
de comentrios da administrao sobre as demonstraes financeiras
preparadas de acordo com as IFRSs. O Practice Statement no uma
IFRS. Consequentemente, entidades no so requeridas a estarem
de acordo com o Practice Statement, a menos que especificamente
requerido por sua jurisdio.
126
Interpretaes
As interpretaes dos IASs e das IFRSs so elaboradas pelo Comit de
Interpretaes das IFRSs (IFRIC), que substituiu a Comisso Permanente
de Interpretaes (SIC) em 2002. As interpretaes integram a literatura
oficial do IASB. Portanto, as demonstraes financeiras no podem ser
descritas como em conformidade com os Padres Internacionais de
Relatrio Financeiro (IFRSs), salvo se estiverem em total conformidade
com as exigncias de cada norma aplicvel e cada interpretao
aplicvel.
Interpretaes
As seguintes interpretaes foram emitidas pelo Comit de
Interpretaes das IFRSs de 2004 at 31 de maro de 2011:
IFRIC 1 Alteraes em Passivos decorrentes de Desativao,
Restaurao e Passivos Semelhantes Existentes
IFRIC 2 Cotas dos Membros de Entidades Cooperativas e
Instrumentos Semelhantes
IFRIC 3 Retirada
IFRIC 4 Determinar se um Acordo Envolve um Arrendamento
IFRIC 5 Direitos de Participao em Fundos de Desativao,
Restaurao e de Recuperao Ambiental 102
IFRIC 6 Passivos Decorrentes da Participao em Mercados
Especficos Resduos de Equipamento Eltrico e Eletrnico
IFRIC 7 Aplicao do Mtodo de Reapresentao Conforme
a IAS 29, Relatrios Financeiros em Economias Hiperinflacionrias
IFRIC 8 Retirada
IFRIC 9 Retirada
IFRIC 10 Relatrios Financeiros Intermedirios e Impairment
IFRIC 11 Retirada
IFRIC 12 Acordos de Concesso de Servios
IFRIC 13 Programas de Fidelizao de Clientes
IFRIC 14/IAS 19 Limite de um Ativo de Benefcio Definido, Exigncias
Mnimas de Financiamento e a Interao entre essas variveis
IFRIC 15 Contratos de Construo do Setor Imobilirio
IFRIC 16 Hedges de Investimentos Lquidos em Operaes no Exterior
IFRIC 17 Distribuies de Ativos no monetrios aos Acionistas
IFRIC 18 Transferncias de Ativos de Clientes
IFRIC 19 Extino de Passivos Financeiros com Instrumentos
Patrimoniais
127
Interpretaes SIC
As seguintes interpretaes emitidas pelo Comit Permanente de
Interpretaes (SIC) no perodo de 1997 a 2001 permanecem em vigor.
Todas as outras interpretaes foram substitudas pelos aditamentos do
IAS ou novas IFRSs emitidas pelo IASB:
SIC 7 Introduo do Euro
SIC 10 Assistncia Governamental Sem Relao Especfica com
Atividades Operacionais
SIC 12 Consolidao Sociedades de Propsito Especfico
SIC 13 Entidades Controladas em Conjunto Contribuies no
Monetrias dos Empreendedores
SIC 15 Arrendamentos Operacionais Incentivos
SIC 21 Tributao sobre Renda Recuperao de Ativos no
Depreciveis Reavaliados
SIC 25 Tributao sobre Renda Mudanas na Situao Fiscal de
uma Entidade ou dos seus Acionistas
SIC 27 Avaliao da Essncia de Transaes Envolvendo a Forma
Legal de um Arrendamento
SIC 29 -Acordos de Concesso de Servios: Divulgao
SIC 31 Receitas Provenientes de Transaes de Permuta Envolvendo
Servios de Publicidade
SIC 32 Ativos Intangveis Custos com Sites de Internet
128
Questes atuais na Agenda atual
do Comit de Interpretaes das
IFRSs
Segue um resumo dos projetos do Comit de Interpretaes das IFRSs
em 31 de maio de 2011:
129
Outros recursos da Deloitte
sobre as IFRSs
Adicionalmente a esta publicao, a Deloitte possui diversas ferramentas
e publicaes para auxiliar na implementao e divulgao de acordo
com as IFRSs, incluindo os seguintes:
130
Combinaes de Suplemento s prprias orientaes do IASB
negcios e mudanas nas na aplicao da IFRS 3 e requerimentos
participaes societrias: relacionados da IAS 27
um guia para IFRS 3 e
IAS 27
Ativos mantidos para Resumos detalhados e explicaes dos
venda e operaes requerimentos do pronunciamento,
descontinuadas: um guia incluindo exemplos de aplicao e discusso
para a IFRS 5 sobre a literatura correspondente
Demonstraes financeiras Orientaes na aplicao do
intermedirias: um guia pronunciamento de demonstraes
para a IAS 34 financeiras intermedirias, incluindo um
modelo de demonstraes financeiras
intermedirias e checklist de conformidade
com a IAS 34
Acordos de concesso de Orientaes na aplicao do
servios: um guia para o pronunciamento e guia prtico com
IFRIC 12 exemplos que endeream alguns dos mais
complexos assuntos em torno dos acordos
de concesso de servios
Consrcio Universitrio Estabelecido pela Deloitte Global para
Deloitte IFRS acelerar a integrao das IFRSs nos
currculos universitrios por meio da oferta
de materiais didticos, estudos de caso,
orientaes e suporte financeiro:
www.deloitte.com/us/ifrs/consortium
131
Endereos eletrnicos teis
Deloitte
www.deloitte.com
www.iasplus.com
IASB
www.ifrs.org
Nosso site IAS Plus possui links para quase 200 sites relacionados
contabilidade: www.iasplus.com/links/links.htm
132
Cadastre em nosso boletim
IFRS in Focus
A Deloitte publica o boletim IFRS in Focus para enderear
detalhadamente, importantes pronunciamentos e propostas, alm de
outros eventos significativos.
Contatos
Global IFRS and Offerings Services
Bruce Mescher
bmescher@deloitte.com
Luciano Cunha
lcunha@deloitte.com
Jon Marcus
jonmarcus@deloitte.com
133
135
Deloitte refere-se sociedade limitada estabelecida no
Reino Unido Deloitte Touche Tohmatsu Limited e sua rede
de firmas-membro, cada qual constituindo uma pessoa jurdica
independente. Acesse www.deloitte.com/about para uma descrio
detalhada da estrutura jurdica da Deloitte Touche Tohmatsu
Limited e de suas firmas-membro.