Planejamentotributario Semcorte

Planejamento tributário
Andréa Medina Coeli

© 2016 by Universidade de Uberaba
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Universidade de Uberaba
Reitor
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Pró-Reitor de Educação a Distância

Fernando César Marra e Silva
Editoração
Produção de Materiais Didáticos
Capa
Toninho Cartoon
Edição
Universidade de Uberaba
Av. Nenê Sabino, 1801 – Bairro Universitário
Catalogação elaborada pelo Setor de Referência da Biblioteca Central UNIUBE

Sobre a autora
Andréa Medina Coeli
Mestre em Direito do Estado, pela Universidade de Franca (Unifran –

2000). Graduada em Ciências Econômicas (FCETM), pela Faculdade de
Ciências Econômicas do Triângulo Mineiro (FCETM – 1989) e em Direito,
pela Universidade de Uberaba (Uniube – 1998). Professora da Universidade
de Uberaba (Uniube) e coordenadora do curso de especialização em
Direito Tributário também na Universidade de Uberaba (Uniube).
Sumário
Apresentação.......................................................................................VII
Capítulo 1 Planejamento Tributário: noções tributárias......................... 1

1.1 O Planejamento Tributário ........................................................................................3
1.2 Objetivos do planejamento tributário.........................................................................4
1.3 Evasão fiscal..............................................................................................................9
1.4 Elisão fiscal..............................................................................................................14
1.4.1 Elisão abusiva................................................................................................14
1.5 Exemplos de normas especiais antielisivas na legislação brasileira......................18
1.5.1 Norma antielisão do Imposto de Renda........................................................18
1.5.2 Norma antielisiva sobre a Subcapitalização..................................................28
1.5.3 Norma antielisiva sobre Juros sobre capital próprio (JCP)...........................29
1.5.4
1.5.5 Norma antielisiva sobre Sigilo Fiscal.............................................................34
Capítulo 2 Elisão................................................................................... 45
2.1 Elisão decorrente da própria lei...............................................................................46
2.1.1 Incentivos à Inovação Tecnológica (Lei nº 11.196/2005)..............................47
2.1.2 ZFM (Zona Franca de Manaus).....................................................................48
2.1.3 Fundap – Fundo de Desenvolvimento das Atividades Portuárias/ES. .........50
2.1.4 Leis federais de incentivo fiscal Lei Rouanet................................................51
2.2 Elisão resultante de lacunas da lei: Planejamento Tributário.................................52
2.2.1 Finalidades do planejamento tributário..........................................................53
2.3 Como fazer o planejamento tributário.....................................................................54
2.4 Análise do regime tributário do Imposto de Renda da Pessoa Jurídica.................68
2.4.1 Análise pelo regime tributário lucro real.........................................................71
2.4.2 Análise pelo regime tributário lucro presumido..............................................75
2.4.3 Análise pelo regime tributário lucro arbitrado................................................80
2.4.4 Análise pelo regime tributário Simples Nacional...........................................81
2.5 Comparação entre os regimes tributários...............................................................82
Capítulo 3 Operações Típicas do Planejamento Tributário.................. 97

3.1 Planejamento Tributário para a Pessoa Jurídica....................................................98
Capítulo 4 Planejamento tributário para a pessoa física.................... 129

4.1 Exemplos gerais de Planejamento Tributário........................................................130
4.2 Exemplos de Planejamento Tributário para a Pessoa Física – Imposto de Renda......... 135
4.3 Exemplos de Planejamento Tributário para a Pessoa Física – Profissional
Autônomo/Liberal...................................................................................................142
Apresentação
O pagamento de tributos faz parte da vida de todos, ou seja, de pessoas
físicas ou jurídicas. Mas, a grande maioria dessas pessoas não sabe o
que paga e quanto paga de tributos.
Pretendemos possibilitar a você, com os estudos aqui propostos, uma

visão sobre a importância do planejamento tributário para todos os
contribuintes, empresas ou indivíduos. E, assim, propiciar que seja capaz
de prever os efeitos dos tributos na vida das empresas, no sentido de
reduzi-los, analisando cada operação do ponto de vista de seu impacto
fiscal.
O Direito Tributário é um ramo do Direito Público que regula as

relações jurídicas compulsórias entre a população – na situação de
contribuinte – no dever de pagar um determinado tributo e o Estado – na
qualidade de arrecadador – de cobrá-los. O primeiro capítulo intitulado
“Planejamento Tributário: noções tributárias”, abordará a importância de
um planejamento tributário; as diferenças entre elisão e evasão fiscal e
as normas antielisivas do Sistema Tributário Brasileiro.
No capítulo 2, intitulado “Elisão”, você verá que tributariamente falando,

elisão é a execução, antes do fato gerador, de procedimentos legítimos,
éticos, para reduzir, eliminar ou postergar a tipificação da obrigação
tributária, caracterizando, assim, a legitimidade do planejamento
tributário. Assim, por meio desse capítulo, você poderá estudar acerca
do planejamento tributário, inclusive sobre as diversas formas de tributar
o Imposto de Renda.
VIII UNIUBE
O capítulo 3, intitulado, “Operações Típicas do Planejamento Tributário”,

mostrará que um ótimo planejador consegue garantir bons resultados
tributários e menores pagamentos. Você poderá entender a prática de
algumas operações e, também, diferenciar formas de tributar a pessoa
jurídica.
Em geral, as pessoas físicas pagam muitos impostos, pela falta de

conhecimento e, principalmente, pela sensação de que nada pode
ser feito. O conhecimento da legislação é essencial para realizar um
planejamento que levará a uma racionalização dos pagamentos de
tributos. O último capítulo, intitulado “Planejamento tributário para a
pessoa física”, tematiza essa questão.
Esperamos que esses conhecimentos possam contribuir com sua vida

profissional!
Bons estudos!
Capítulo
Planejamento Tributário:
noções tributárias
1
Introdução
O Direito Tributário é um ramo do Direito Público que regula as
relações jurídicas compulsórias entre a população – na situação
de contribuinte – no dever de pagar um determinado tributo e o
Estado – na qualidade de arrecadador – de cobrá-los.
O Brasil tem uma das maiores cargas tributárias do mundo e é

também uma das mais complexas. No Sistema Tributário Brasileiro,
existem mais de 60 tipos de tributos vigentes entre impostos,
taxas, contribuições de melhorias e contribuições especiais, sem
contar que as taxas são subdividias em um número grande de
espécies. E um dos maiores desafios para os profissionais da área
tributária constitui-se em como eles são cobrados.
O Estado, com intuito de cobrar, utiliza-se cada vez mais da

tecnologia com a intenção de aumentar a quantidade de informações,
verificar fatos geradores, calcular montantes arrecadados e,
consequentemente, fiscalizar.
E, ao contribuinte, restam algumas opções, sendo que sonegar

não está entre elas. O contribuinte pode pagar o que lhe é exigido
ou pode realizar um trabalho preventivo, para pagar menos. E
2 UNIUBE
uma despesa menor com tributos significa margem de lucro maior

e mais competividade para todos. Esse trabalho preventivo é
chamado de Planejamento Tributário.
O planejamento tributário será o objeto de estudo deste componente.

Será feito uma análise de planejamento tanto para as pessoas
jurídicas quanto para as pessoas físicas. Assim, esse estudo terá
como base as legislações específicas sobre o tema tributo, como a
Constituição Federal, o Código Tributário Nacional e diversas leis que
regulamentam o Sistema Tributário Nacional. E, para compreender
a importância do tema, é essencial que você tenha acesso direto às
normas jurídicas tributárias para dar base aos seus estudos sobre
planejamento tributário.
Bons estudos!
Objetivos
Ao final dos estudos deste capítulo, você deve estar apto a:
• explicar a importância de um planejamento tributário.

• identificar as diferenças entre elisão e evasão fiscal.
• analisar as normas antielisivas do Sistema Tributário Brasileiro.
Esquema
1.1 O Planejamento Tributário
1.2 Objetivos do planejamento tributário
1.3 Evasão fiscal
1.4 Elisão fiscal
1.4.1 Elisão abusiva
UNIUBE 3
1.5 Exemplos de normas especiais antielisivas na legislação

brasileira
1.5.1 Norma antielisão do Imposto de Renda
1.5.2 Norma antielisiva sobre a Subcapitalização
1.5.3 Norma antielisiva sobre Juros sobre capital próprio (JCP)
1.5.4 Norma antielisiva sobre Sigilo Bancário
1.5.5 Norma antielisiva sobre Sigilo Fiscal
1.1 O Planejamento Tributário
Toda empresa deve pagar tributos. Toda pessoa física deve pagar
tributos. E, para que o pagamento ocorra dentro dos parâmetros
exigidos pela legislação, é necessário que a organização ou a pessoa
responsável pelo recolhimento dos tributos conheça, analise, e verifique
todas as formas de tributação que envolvem o seu negócio ou a sua vida,
buscando formas de reduzir custos dentro da legalidade.
Essa cobrança de tributos acaba pesando mais para as pessoas jurídicas.

De acordo com o site Portal Tributário (2014, p.1), em média, “33% do
faturamento empresarial é dirigido ao pagamento de tributos. Do lucro, até
34% vai para o governo. Da somatória dos custos e despesas, mais da
metade do valor é representada pelos tributos”. Assim, é imprescindível
a adoção de um sistema de gestão tributária.
A gestão tributária consiste em uma série de atividades que toda a

empresa deve desempenhar no concernente ao recolhimento de tributos
e no cumprimento das obrigações acessórias, visando a uma economia
tributária.
4 UNIUBE
Dentro desse contexto, surge o planejamento tributário.

O planejamento tributário, também conhecido como
elisão fiscal é um ato preventivo que, dentro da estrita
observação da legislação brasileira vigente, visa encontrar
mecanismos que permitam diminuir o desembolso
financeiro com pagamento de tributos, tornando-se algo
latente nas administrações empresariais. Sua finalidade
baseia-se em evitar a incidência tributária, com o intuito de
evitar a ocorrência do fato gerador do tributo, minimizando,
assim, seu montante, no sentido de reduzir a alíquota ou a
base de cálculo. (CREPALDI, 2012, p. 4).
Em síntese, isso quer dizer que é um conjunto de sistemas legais que

visam diminuir o pagamento de tributos, ou seja, uma elaboração e
planificação com bases técnicas de planos e programas com objetivo de
se avaliar a melhor forma de apurar e recolher os tributos.
PESQUISANDO NA WEB
O IBPT (Instituto Brasileiro de Planejamento e Tributação) atua desde 1992

para diminuir o impacto dos impostos sobre as empresas e racionalizar a
arrecadação de tributos nos níveis municipais, estaduais e federal. O objetivo
é o aumento da lucratividade empresarial, o crescimento da economia e da
sociedade como um todo, além de contribuir para uma governança tributária
mais eficiente e inteligente para as empresas, governos e organizações.
Para saber mais acesse: <https://www.ibpt.org.br/pagina/1/Sobre>.
1.2 Objetivos do planejamento tributário
O objetivo principal do planejamento tributário é contribuir para a

compreensão da gestão e planejamento de tributos, fornecendo subsídios
para aprimorar práticas de gestão empresarial e financeira.
UNIUBE 5
Crepaldi (2012, p. 6) aponta, em termos gerais, que o planejamento

tributário tem os seguintes princípios:
• redução ou eliminação da carga fiscal das empresas, evitando-se

que se concretizem;
• operações tributáveis e/ou reduzindo-se a base imponível de
tributação;
• postergação do pagamento de tributos, através do planejamento das
datas de concretização de negócios e da administração adequada
do fluxo de caixa;
• eliminação de contingências tributárias, através da manutenção
de adequados controles internos e do conhecimento profundo das
operações e da legislação tributária;
• redução do custo burocrático, através da racionalização de
processos e funções, bem como da padronização e informatização
de procedimentos.
O contribuinte tem o direito de estruturar o seu negócio da maneira

que melhor lhe pareça, procurando a diminuição dos custos de seu
empreendimento, inclusive dos tributos.
Silva (2012, p. 2) esclarece que

[..] o planejamento tributário deve ser compreendido
como meio a salvaguardar antecipadamente a ação
fiscal, não praticando o fato gerador do tributo, ou em
caráter repressivo, quando ajuíza demanda fiscal com o
escopo de questionar determinada incidência tributária,
desaguando evidentemente na pretensão do cidadão/
contribuinte em proteger-se de menor onerosidade
tributária. Isso certamente revela a necessária
mudança de comportamento que deve nortear o
agente econômico ao lançar mão de algum expediente
tributário, seja ele curativo ou preventivo, de maneira a
obter economia exacional.
6 UNIUBE
SAIBA MAIS
O livro eletrônico “Introdução do Direito Constitucional Tributário”, do Dr.

Roque Sérgio D´Andréa Ribeiro da Silva, está disponível na Biblioteca
digital da Pearson no site da Uniube. O capítulo V é dedicado ao tema
Planejamento Tributário.
O planejamento tributário tem fundamento em princípios constitucionalmente

previstos como a liberdade de iniciativa (art. 1°, IV e 170 caput da CF/88), na
livre concorrência (art. 170, IV CF/88) e nas liberdades previstas ao longo do
art. 5° da CF/88, que expressam a liberdade do indivíduo de organizar sua
vida, principalmente no que se refere à liberdade contratual, bem como no
princípio da legalidade e na garantia do direito de propriedade.
Art. 1º. A República Federativa do Brasil, formada
pela união indissolúvel dos Estados e Municípios e do
Distrito Federal, constitui-se em Estado Democrático de
Direito e tem como fundamentos:
IV – os valores sociais do trabalho e da livre iniciativa;
Art. 5º. Todos são iguais perante a lei, sem distinção
de qualquer natureza, garantindo-se aos brasileiros e
aos estrangeiros residentes no País a inviolabilidade do
direito à vida, à liberdade, à igualdade, à segurança e à
propriedade, nos termos seguintes:
II – ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer
alguma coisa se não em virtude de lei;
XIII – é livre o exercício de qualquer trabalho, ofício ou
profissão, atendidas as qualificações profissionais que a
lei estabelecer;
XIV – é assegurado a todos o acesso à informação e
resguardado o sigilo da fonte, quando necessário ao
exercício profissional;
XXXIX – não há crime sem lei anterior que o defina,
nem pena sem prévia cominação legal;
Art. 170. A ordem econômica, fundada na valorização
do trabalho humano e na livre iniciativa, tem por fim
assegurar a todos existência digna, conforme os
ditames da justiça social, observados os seguintes
princípios:
UNIUBE 7
II – propriedade privada;
IV – livre concorrência;
Parágrafo único. É assegurado a todos o livre exercício
de qualquer atividade econômica, independentemente de
autorização de órgãos públicos, salvo nos casos previstos
em lei. (Transcrição dos artigos da Constituição Federal de
1988). (BRASIL, 2015c).
Esses princípios constitucionais demonstram que o contribuinte, dentro

de parâmetros legais, pode planejar tributos. Sendo assim, qualquer lei
ou ato dispondo sobre proibição de se planejar tais operações é que
seria ilegal.
Infelizmente, o Estado, qualquer um deles, seja Federal, Estadual,

Distrital ou Municipal, no seu desejo de aumentar a arrecadação, acaba
por criar leis ou regras que dificultam o planejamento tributário por parte
do contribuinte.
Aos contribuintes restam algumas formas de diminuir encargos tributários. A

maneira legal chama-se elisão fiscal (mais conhecida como Planejamento
Tributário) e a forma ilegal denomina-se evasão (mais próxima da sonegação
fiscal). Uma terceira forma, a elusão fiscal também não é considerada legal.
Você sabe a diferença entre elisão, evasão e elusão fiscal?
• A Elisão consiste na prática de atos lícitos para a economia de

tributos, é anterior à incidência tributária. Uma característica típica
do Planejamento Tributário é que seus efeitos ocorrem ANTES da
ocorrência do fato gerador dos tributos. Assim, por exemplo, ao
invés de uma empresa distribuir mercadorias para todo o Brasil de
um Estado que tenha tributação do ICMS mais elevada como em
Minas Gerais (18%), pode escolher fazer essa distribuição (física)
a partir de outro Estado, como São Paulo, com alíquota mais baixa
(12%). Dentro de uma brecha da legislação, o planejamento é a
forma utilizada para pagar menos tributo.
8 UNIUBE
• A evasão é a prática durante ou posterior à incidência tributária que

se dá através de atos ilícitos como fraude, sonegação e simulação,
tendo o objetivo de se furtar do pagamento de tributos. Um exemplo
comum seria o caso do ICMS, que faz a emissão de notas fiscais
frias, antes da saída da mercadoria do estabelecimento comercial.
• O termo elusão fiscal é novo. Estaria situado entre a evasão e elisão
fiscal. Acontece nos casos em que o contribuinte tenha praticado
atos que, apesar de lícitos, são desprovidos de causas negociais,
tendo sido realizados com fraude à lei ou abuso de direito, nos
termos do art. 166 IV e 187 do Código Civil.
Elusão fiscal, segundo Alexandre (2010, p. 287), é

uma forma que aparentemente não se trata de uma
forma ilícita de isenção de tributo, mas adotam-se
meios artificiosos e atípicos, para não pagá-lo, também
conhecido como elisão ineficaz, pois possibilitaria que o
fisco descobrisse a ação e lançasse o tributo que era para
ser isento. É quando o contribuinte simula determinado
negócio jurídico, com a finalidade de dissimular a
ocorrência do fato gerador, assim sendo, é considerado
pela doutrina como o abuso das formas, pois conforme
dito acima, o sujeito adota uma conduta atípica, mas
artificiosa. Por exemplo, a CF 1988 estabelece em seu
artigo 156 §2º inciso 1 que não haverá incidência de
ITBI na transmissão de bens ou direitos incorporados ao
patrimônio de pessoa jurídica em realização de capital,
nem sobre a transmissão de bens ou direitos decorrentes
de fusão, incorporação, cisão ou extinção de pessoa
jurídica. Comprador e vendedor simulam a incorporação
para não pagarem o tributo.
Simplificadamente, pode-se diferenciar os tipos da maneira indicada a

seguir. Quadro 1:
Quadro 1: Formas de diminuir os encargos tributários

Ocorrência do fato gerador /
Licitude dos atos
Nascimento da obrigação tributária
Elisão Antes ou Depois Lícitos
Evasão Antes ou depois Ilícitos
Antes mas Lícitos, mas com
Elusão com posterior fraude à lei ou
descaracterização abuso de direito
Planejamento Tributário Antes Lícitos
Fonte: Lukic (2014).
UNIUBE 9
O grande problema é estabelecer os limites que separam o território da

chamada economia lícita de tributo e o campo da evasão – sonegação.
PESQUISANDO NA WEB
Um dos maiores estudiosos do Direito Tributário no Brasil é o Dr. Sacha

Calmon Navarro Coêlho, um jurista brasileiro, advogado tributarista, ex-juiz
federal, professor de Direito Tributário, escritor e articulista do jornal Estado
de Minas.
Seu site tem uma série de artigos sobre o tema elisão e evasão fiscal. Caso
queira saber mais, acesse-o: <http://sachacalmon.com.br/>.
1.3 Evasão fiscal
Evasão é o ato de evadir, de fugir, de evitar, de desviar informações. Em

termos fiscais, evasão é o ato ilegítimo, simulando operações no sentido
enganoso ou doloso de evitar a tributação.
A evasão pode ser lícita ou ilícita.

Evasão lícita (tax saving) é a economia do imposto
obtida ao se evitar a prática do ato ou o surgimento
do fato jurídico da situação de direito suficientes à
ocorrência do fato gerador tributário. Deixar alguém
de fumar para não pagar IPI ou o ICMS é o exemplo
clássico de evasão. (TORRES, 2013, p. 8).
O contribuinte deixa de pagar determinado tributo porque não ocorreu o

fato gerador. E, se não existe a concretude do ato, não há de se falar em
pagamento de tributo.
Já, na evasão ilícita, existe uma intenção clara em não cumprir com as
obrigações tributárias.
10 UNIUBE
Evasão ilícita (tax evasion) dá-se após a ocorrência do

fato gerador e consiste na ocultação com o objetivo de
não pagar o tributo devido de acordo com a lei, sem
que haja qualquer modificação da obrigação ou na
responsabilidade do contribuinte. (TORRES, 2013, p. 9).
A evasão ou sonegação fiscal consiste em utilizar procedimentos que

violem diretamente a lei fiscal ou o regulamento fiscal. O contribuinte
sabe que não pode fazer tal ato e mesmo assim o faz. Consiste na
ocultação dolosa, mediante fraude, astúcia ou habilidade, que impede ou
retarda o reconhecimento de tributo devido ao Poder Público.
Os crimes contra a ordem tributária, econômica e contra as relações

de consumo, listados na Lei nº 8.137/1990, foram definidos como os
atos praticados por particulares, visando suprimir ou reduzir tributo ou
contribuição social e qualquer acessório, através da prática das condutas
definidas nos artigos 1º e 2º, descritos a seguir.
Art. 1° Constitui crime contra a ordem tributária suprimir
ou reduzir tributo, ou contribuição social e qualquer
acessório, mediante as seguintes condutas: (Vide Lei nº
9.964, de 10.4.2000)
I – omitir informação, ou prestar declaração falsa às
autoridades fazendárias;
II – fraudar a fiscalização tributária, inserindo elementos
inexatos, ou omitindo operação de qualquer natureza,
em documento ou livro exigido pela lei fiscal;
III – falsificar ou alterar nota fiscal, fatura, duplicata,
nota de venda, ou qualquer outro documento relativo à
operação tributável;
IV – elaborar, distribuir, fornecer, emitir ou utilizar
documento que saiba ou deva saber falso ou inexato;
V – negar ou deixar de fornecer, quando obrigatório,
nota fiscal ou documento equivalente, relativa a venda
de mercadoria ou prestação de serviço, efetivamente
realizada, ou fornecê-la em desacordo com a legislação.
Pena – reclusão de 2 (dois) a 5 (cinco) anos, e multa.
UNIUBE 11
Parágrafo único. A falta de atendimento da exigência

da autoridade, no prazo de 10 (dez) dias, que poderá
ser convertido em horas em razão da maior ou menor
complexidade da matéria ou da dificuldade quanto
ao atendimento da exigência, caracteriza a infração
prevista no inciso V.
Art. 2° Constitui crime da mesma natureza: (Vide Lei nº
9.964, de 10.4.2000)
I – fazer declaração falsa ou omitir declaração sobre
rendas, bens ou fatos, ou empregar outra fraude, para
eximir-se, total ou parcialmente, de pagamento de
tributo;
II – deixar de recolher, no prazo legal, valor de tributo
ou de contribuição social, descontado ou cobrado, na
qualidade de sujeito passivo de obrigação e que deveria
recolher aos cofres públicos;
III – exigir, pagar ou receber, para si ou para o
contribuinte beneficiário, qualquer percentagem sobre
a parcela dedutível ou deduzida de imposto ou de
contribuição como incentivo fiscal;
IV – deixar de aplicar, ou aplicar em desacordo com
o estatuído, incentivo fiscal ou parcelas de imposto
liberadas por órgão ou entidade de desenvolvimento;
V – utilizar ou divulgar programa de processamento
de dados que permita ao sujeito passivo da obrigação
tributária possuir informação contábil diversa daquela
que é, por lei, fornecida à Fazenda Pública.
Pena – detenção, de 6 (seis) meses a 2 (dois) anos, e
multa. (BRASIL, 2015r).
Para confirgurar um crime tributário, é preciso haver o dolo em geral ou

má-fé, ou seja, tem de existir a intenção do agente de causar lesão ao fisco.
O dolo é a operação de desvirtuamento malicioso de alguém à prática de
um ato prejudicial, mas proveitoso para o seu autor ou a terceiro.
Conforme Fabretti L. e Fabretti D. (2005, p. 93) são crimes de natureza

tributária:
Sonegação: diminuição ou omissão de receita que
acarreta não-pagamento parcial ou total de tributos. Ex:
venda de mercadorias sem a expedição e entrega de
nota fiscal.
12 UNIUBE
Fraude: promoção de alteração documental para

diminuir ou omitir pagamentos. Ex: alteração de dados
do balanço patrimonial da empresa, notas fiscais
rasuradas etc.
Simulação: participação de dois ou mais agentes que
simulam ato ou negócio irreal. Ex: venda de imóvel
ao sócio da empresa, por preço menor do que o do
mercado, consistindo a diferença em distribuição
disfarçada de lucros.
Contrabando: importação de mercadoria ilícita sem
autorização legal. Ex: cocaína, éter, acetona, armas etc.
Descaminho: importação de mercadoria lícita sem o
recolhimento dos impostos incidentes. Ex: qualquer
mercadoria não declarada que entrar no país.
Depositário infiel ou apropriação indébita previdenciária:
omissão do repasse ao agente arrecadador de tributos
pertencentes a terceiros já retidos ou descontados. Ex:
IRRF, INSS destacado dos salários dos empregados,
IPI etc.
Dolo em geral: má-fé, ou seja, intenção do agente
de causar lesão ao Fisco. Ex: erros propositais na
declaração de renda da pessoa física.
A antiga Lei nº 4.502 de 1964, que dispunha sobre o Imposto de Consumo

e reorganiza a Diretoria de Rendas Internas definia alguns conceitos de
crimes tributários.
Art. 71. Sonegação é toda ação ou omissão dolosa
tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, o
conhecimento por parte da autoridade fazendária:
I – da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária
principal, sua natureza ou circunstâncias materiais;
II – das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis
de afetar a obrigação tributária principal ou o crédito
tributário correspondente.
Art. 72. Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente
a impedir ou retardar, total ou parcialmente, a ocorrência
do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a
excluir ou modificar as suas características essenciais,
de modo a reduzir o montante do imposto devido a
evitar ou diferir o seu pagamento.
Art. 73. Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais
pessoas naturais ou jurídicas, visando qualquer dos
efeitos referidos nos arts. 71 e 72. (BRASIL, 2015n).
UNIUBE 13
Também constituem crimes os atos praticados por funcionários públicos,

no exercício de função ou cargo, pelas condutas definidas no artigo 3 da
Lei nº 8.137/1990:
Constitui crime funcional contra a ordem tributária, além dos previstos no

Decreto-Lei n° 2.848, de 7 de dezembro de 1940 – Código Penal (Título
XI, Capítulo I):
I – extraviar livro oficial, processo fiscal ou qualquer
documento, de que tenha a guarda em razão da
função; sonegá-lo, ou inutilizá-lo, total ou parcialmente,
acarretando pagamento indevido ou inexato de tributo
ou contribuição social;
II – exigir, solicitar ou receber, para si ou para outrem,
direta ou indiretamente, ainda que fora da função
ou antes de iniciar seu exercício, mas em razão
dela, vantagem indevida; ou aceitar promessa de tal
vantagem, para deixar de lançar ou cobrar tributo ou
contribuição social, ou cobrá-los parcialmente. Pena –
reclusão, de 3 (três) a 8 (oito) anos, e multa.
III – patrocinar, direta ou indiretamente, interesse
privado perante a administração fazendária, valendo-se
da qualidade de funcionário público. Pena – reclusão,
de 1 (um) a 4 (quatro) anos, e multa.
Pena – detenção, de 6 (seis) meses a 2 (dois) anos, e
multa. (BRASIL, 2015d)
Essas formas de crimes são praticadas com o intuito de diminuir o valor

ou omitir tributos. Importante salientar que o planejamento tributário não
é um crime, uma vez que se trata de atos lícitos, ou seja, feitos dentro
dos parâmetros da lei.
Especificamente, acaso o contribuinte realize os seus atos/
negócios jurídicos depois da ocorrência do fato gerador,
descumprindo a obrigação tributária já estabelecida, é
evidenciada a figura da evasão fiscal ilícita. Pois, está
se dá após a ocorrência do fato gerador e consiste na
sua ocultação com objetivo de não pagar o tributo devido
de acordo com a lei. Isto é, a evasão sucede quando
ultrapassado o limite legal, há ruptura com a ordem
jurídica. (YAMASHITA, 2005, p.27).
14 UNIUBE
A evasão não pode estar no planejamento, porque afronta a ilicitude. Já

a elisão, sim.
1.4 Elisão fiscal
Elisão Fiscal ou Planejamento Tributário é um conjunto

de atos adotados por um contribuinte, autorizados
ou não proibidos pela lei, visando uma menor carga
fiscal, mesmo quando este comportamento prejudica o
Tesouro. (PORTAL TRIBUTÁRIO, 2014).
O planejamento tributário é um ato preventivo que, diante da interpretação

da legislação brasileira vigente, encontra mecanismos para diminuir o
pagamento de tributos. Seu objetivo é evitar a ocorrência do fato gerador
do tributo, diminuindo, assim, seu montante, no sentido de reduzir a
alíquota ou a base de cálculo.
A elisão pode ser lícita – planejamento fiscal consistente (Tax avoidance)

– ou ilícita – planejamento fiscal abusivo (abusive Tax avoidance).
Elisão (tax avoidance em inglês; Steuerumgehung
em alemão; elusione em italiano) pode ser lícita
(= planejamento fiscal consistente) ou ilícita
(=planejamento fiscal abusivo = abusive tax
avoindance). No primeiro caso, é a economia de
imposto alcançada por interpretação razoável da lei
tributária; no segundo, é a economia do imposto obtida
pela prática de um ato revestido de forma jurídica que
não se subsume na descrição abstrata da lei ou no seu
espírito. (TORRES, 2013, p. 8).
Primeiramente, vamos analisar o que não pode: a elisão ilícita ou abusiva.
1.4.1 Elisão abusiva
Elisão abusiva é a especificação do princípio geral, jurídico e moral da

vedação do abuso de direito.
UNIUBE 15
Abuso de direito é conhecido como o exercício de um direito com o

objetivo de causar prejuízos a terceiros. O titular do direito pratica o ato
não para lhe proporcionar um benefício, mas tendo como finalidade
causar um dano a outrem.
No Planejamento Tributário, o sentido do abusivo é a economia do

imposto obtida pela prática de um ato revestido de forma jurídica que
abusa da possibilidade expressiva da letra da lei e dos conceitos jurídicos
abertos ou indeterminados, com a manipulação de forma jurídicas lícitas
para culminar na ilicitude atípica ínsita ao abuso de direito.
O Código Civil brasileiro define em seu artigo 187 que dos atos ilícitos
“também comete ato ilícito o titular de um direito que, ao exercê-lo,
excede manifestamente os limites impostos pelo seu fim econômico ou
social, pela boa-fé ou pelos bons costumes”.
Outros países também vedam o abuso de direito. Nos Estados Unidos,

ocorre o teste de propósito negocial, no qual não devem produzir efeitos
contra o Fisco os negócios jurídicos que tenham por finalidade única
a obtenção de economia do tributo. Na Alemanha, ocorre o teste da
proporcionalidade, no qual existe o abuso de maneira que, quando for
escolhido uma forma jurídica inadequada, que resulte numa vantagem
não prevista em lei sem que o contribuinte comprove o fundamento não
tributário da escolha significativo de acordo com o quadro geral das
circunstâncias.
No Brasil, a administração tributária, ao verificar o abuso de direito, deve

requalificar o ato abusivo, sem anulá-lo em suas consequências no plano
das relações comerciais ou trabalhistas.
O que dá embasamento legal para identificar e desconsiderar um ato

abusivo é o Artigo 116, parágrafo único do Código Tributário Nacional,
introduzido pela Lei Complementar nº 104, de 10.01.2001. Esse artigo é
chamado de Norma Geral Antielisão:
16 UNIUBE
A autoridade administrativa poderá desconsiderar atos

ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de
dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou
a natureza dos elementos constitutivos da obrigação
tributária, observados os procedimentos a serem
estabelecidos em lei ordinária. (BRASIL, 2015j).
Greco (2004, p. 406-407) apresenta a estrutura do parágrafo único da

seguinte forma:
1) atribui competência (‘poderá desconsiderar’);
2) a alguém (‘autoridade administrativa’);
3) cujo exercício vai atingir certo objeto (‘atos ou
negócios jurídicos’);
4) caso este objeto esteja revestido de determinadas
características (‘finalidade de dissimular a ocorrência
do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos
constitutivos da obrigação tributária’); e
5) esta competência, para ser exercida, deverá atender
a procedimentos, ainda a serem definidos em lei
ordinária.
Cada um desses elementos comporta ampla análise, desde a busca do

significado dos termos utilizados (por exemplo, saber se ‘dissimular’, no
contexto de uma lei brasileira, equivale ou não a ‘simular’), até o exame
funcional do dispositivo em sua aplicação prática.
Entenda cada um destes requisitos do parágrafo único do artigo 116 do

CTN (BRASIL, 2015b):
a) A autoridade administrativa
A autoridade da Administração Fazendária, incumbida do lançamento,
poderá requalificar o ato e negócio jurídico praticado pelo contribuinte
e, sobre esta autoridade, recai o ônus da prova. É a autoridade
administrativa que deve provar que o contribuinte tentou dissimular a
ocorrência do fato gerador.
UNIUBE 17
b) poderá desconsiderar
Desconsiderar significa requalificação. A autoridade administrativa pode
optar por uma qualificação jurídica diferente daquela praticada pelo
contribuinte na elisão, que terá sido abusiva. O fato concreto é valorado
de acordo com a lei, ou qualificado segundo as categorias estabelecidas
pela norma.
c) atos ou negócios jurídicos praticados

Requalificar os fatos geradores concretos.
d) com a finalidade de dissimular

Refere-se à dissimulação do fato gerador abstrato e não à simulação
do fato gerador concreto. Dissimular a verdadeira compreensão do fato
gerador concreto. O artigo 42 do CTN (BRASIL, 2015b) fala do contorno
da lei tributária.
Para que ocorra a hipótese de incidência da norma
autorizadora da desconsideração, é indispensável
1) que exista a definição legal desse fator gerador,
tipicamente descrito e 2) que, materialmente, ele ocorra,
embora dissimuladamente. (GRECO, 2004, p. 187).
e) a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos

elementos constitutivos da obrigação tributária
A elisão da lei tributária entende a lei “ao pé da letra” e não o fim para o
qual foi criada.
f) observados os procedimentos a serem estabelecidos em lei

ordinária
Para valer o artigo 116 (BRASIL, 2015b), é necessária a existência de
leis (federal, estadual, municipal) para que os procedimentos possam ser
aplicados. No plano federal, as normas que regulam o processo tributário
administrativo podem ser aplicadas nos casos de combate à elisão, ainda
que necessitem de adaptação. Se for criada uma lei federal, essa deverá
operar também nos âmbitos estaduais e municipais.
18 UNIUBE
Enfim, o artigo 116 (BRASIL, 2015b), parágrafo único do Código Tributário

Nacional é uma norma antielisiva que permite à autoridade administrativa
requalificar os atos ou negócios jurídicos que não geraram ou diminuíram
fatos geradores tributários. Foi criado para combater o que acontece
na prática, quando o contribuinte monta o seu negócio ou estrutura a
sua empresa ultrapassando os limites da interpretação jurídica, caindo,
abusivamente, no campo da lacuna ou da analogia. Por isso, a elisão
não pode ser combatida pela interpretação, mas apenas pela integração
jurídica.
1.5 Exemplos de normas especiais antielisivas na legislação

brasileira
1.5.1 Norma antielisão do Imposto de Renda
Antes mesmo de exigir uma norma antielisiva no país, a legislação do

Imposto de Renda brasileiro já apresentava esta possibilidade. O art.
51 da Lei nº 7.450/1985, que alterava a legislação tributária federal
estabelecia que
ficam compreendidos na incidência do imposto
de renda todos os ganhos e rendimentos de capital,
qualquer que seja a denominação que lhes seja dada,
independentemente da natureza, da espécie ou da
existência de título ou contato escrito, bastando que
decorram de ato ou negócio que pela sua finalidade
tenha os mesmos efeitos do previsto na norma de
incidência do imposto de renda. (BRASIL, 2015q).
A Lei nº 7.713, de 1988, que alterava a legislação do imposto de renda,

estabeleceu no art. 3º, § 4º que
a tributação independe da denominação dos
rendimentos, títulos ou direitos, da localização, condição
jurídica ou nacionalidade da fonte, da origem dos bens
produtores da renda e da forma de percepção das
rendas ou proventos, bastando para a incidência do
imposto o benefício do contribuinte por qualquer forma e
a qualquer título. (BRASIL, 2015k).
UNIUBE 19
Para complementar ou explicitar ainda mais a antielisão, a Lei

Complementar nº 104/01 introduziu, no art. 43 do CTN, a seguinte norma
antielisiva no parágrafo 1º:
O imposto, de competência da União, sobre a renda e
proventos de qualquer natureza, tem como fato gerador
a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica:
I – de renda, assim entendido o produto do capital, do
trabalho ou da combinação de ambos;
II – de proventos de qualquer natureza, assim entendidos
os acréscimos patrimoniais não compreendidos no inciso
anterior.
§ 1o A incidência do imposto independe da denominação
da receita ou do rendimento, da localização, condição
jurídica ou nacionalidade da fonte, da origem e da forma
de percepção.
§ 2o Na hipótese de receita ou de rendimento oriundos
do exterior, a lei estabelecerá as condições e o
momento em que se dará sua disponibilidade, para fins
de incidência do imposto referido neste artigo. (BRASIL,
2015b).
O que o parágrafo primeiro quer dizer é que tanto a receita como o

rendimento importam acréscimo patrimonial, independente da denominação,
da localização, da condição jurídica ou nacionalidade da fonte, da origem e
da forma de percepção. Esse acréscimo pode ser dado, inclusive, através
de fontes não legais. Isso quer dizer que bem adquirido ilicitamente não
tem disponibilidade jurídica, mas apenas econômica. E, para o art. 43 do
CTN (BRASIL, 2015 b), basta apenas uma das disponibilidades.
O Parágrafo Segundo – disponibilidade dos lucros das controladas

no estrangeiro – está baseado no princípio da transparência fiscal. O
parágrafo prevê que a receita ou rendimento oriundo do exterior terão o
momento de sua disponibilidade determinada por lei. Torna possível a
incidência do IR sobre as empresas controladas não residentes por lucros
ainda não disponíveis.
20 UNIUBE
O problema da tributação de controladas e coligadas

no exterior apenas surge no Brasil com a passagem
do sistema de fonte, inspirado pelo princípio da
territorialidade, para o da tributação da renda mundial
(wide-word taxation), informado pelo princípio da
universalidade. (TORRES, 2013, p. 61).
O momento da aquisição de disponibilidade econômica ou jurídica

da receita ou rendimento ocorre no momento em que ser verifica o
acréscimo patrimonial e não em algum outro momento fixado em lei.
Não se pode esquecer que, numa negociação internacional, dois ou mais
Estados podem ter o interesse em tributá-la, o que pode acarretar numa
bitributação, prejudicando, assim, os empresários envolvidos.
1.5.1.1 Tratados internacionais para evitar a bitributação no Direito

Brasileiro
Bitributação ocorre quando dois entes distintos cobram dois tributos

no mesmo fato gerador. Um exemplo de bitributação acontecia nas
farmácias de manipulação. Os estados cobravam ICMS por considerar
os medicamentos como produto e os municípios cobravam ISS por
considerarem os mesmos medicamentos como prestação de serviços.
Esta situação também pode ocorrer no Imposto de Renda. Um

empresário brasileiro, residente no Brasil que tenha auferido renda de
uma filial sua situada na Suíça, tem a questão sobre qual país tem o
direito de tributá-la: o do domicílio do beneficiário (Brasil) ou o do território
onde a renda foi auferida (Suíça).
Para resolver ou diminuir a bitributação, os países assinam tratados

internacionais, nos quais os Estados participantes podem delimitar suas
respectivas competências tributárias, estabelecendo os limites dentro
dos quais podem aplicar o seu ordenamento jurídico interno para evitar
o fenômeno da bitributação.
UNIUBE 21
Além disso, os tratados internacionais para evitar a bitributação estão

vinculados a alguns objetivos, que seriam: (i) proteção ao contribuinte
contra a bitributação internacional; (ii) prevenção contra o desestímulo
aos investimentos em razão da grande tributária; (iii) proteção do
contribuinte contra qualquer tipo de discriminação; (iv) estreitamento
das relações e maior cooperação entre os países em matéria tributária
(LOPES, 2014).
Todos os tratados para evitar a bitributação internacional celebrados

pelo Brasil, em linhas gerais, se baseiam em um mesmo modelo, o qual
foi desenvolvido pela Organização de Cooperação e Desenvolvimento
Econômico – OCDE.
SAIBA MAIS
A Organização para a Cooperação e Desenvolvimento Econômico – OCDE,

cuja sede é em Paris (França), é um órgão internacional e intergovernamental
que reúne os países mais industrializados e também alguns emergentes como
México, Chile e Turquia. Por meio da OCDE, os representantes se reúnem
para trocar informações e alinhar políticas com o objetivo de potencializar seu
crescimento econômico e colaborar com o desenvolvimento de todos os demais
países membros. O Brasil não é um país membro.
Para saber mais, acesse: <http://www.pcn.fazenda.gov.br/ocde>.
Mesmo sem ter aderido à OCDE, o Brasil, de acordo com o site da

Receita Federal Brasileira (RECEITA FEDERAL, 2015b), tinha acordos
de evitar a dupla tributação com países como África do Sul, Argentina,
Áustria, Bélgica, Canadá, Chile, China, Coréia, Dinamarca, Equador,
Espanha, Filipinas, Finlândia, França, Hungria, Índia, Israel, Itália, Japão,
Luxemburgo, México, Noruega, Países Baixos, Peru, Portugal, República
Eslovaca, República Theca, Suécia, Ucrânia.
22 UNIUBE
Mesmo com acordos, a legislação brasileira tem tentado, de várias

maneiras, tributar os rendimentos de empresas brasileiras no exterior,
como a Lei nº. 12.973 de 2014, e os empresários acabam buscando
outras maneiras de diminuir a tributação.
1.5.1.2 O princípio "Arm's Length"
Com a globalização e as expansões de mercados, empresas buscam,

em outros países, consumidores para seus produtos. Essas empresas
independentes, quando realizam negócios, o fazem baseadas nas
condições do mercado. Quanto maior a quantidade do produto e sua
concorrência, o preço tende a ser mais baixo. Ao contrário, se existir uma
escassez, o valor será mais elevado. Vários fatores influenciam o preço
destes produtos como a carga tributária. E, no intuito de aumentar os seus
lucros, algumas empresas tentam usar países de tributação favorecida
como sede, para que possam pagar menos tributos. Essa transferência
pode ocorrer por meio de subfaturamento ou superfaturamento na
transação
A variação da carga tributária nas diversas jurisdições
– seja pela diferença de alíquotas, seja pelas diferentes
conformações dos sistemas tributários – incentiva as
empresas multinacionais a alocarem suas receitas
e despesas dentre suas subsidiárias localizadas em
diversos países, dando ensejo a deduções ou “tax
credits” que reduzem a carga tributária global. Esse
procedimento visa à obtenção lícita ou ilícita de
vantagens e economias tributárias, ou seja, promove-se
uma transferência da situação territorial da operação,
objetivando a redução dos tributos. (RODRIGUES,
2014, p.1).
Para Rodrigues (2014, p.1)

A divergência entre o preço efetivo e o preço objetivo
pode ocorrer nas vendas de mercadorias, na cessão de
marcas e patentes (“super royalties”), nos acordos de
contribuição para despesas de investigação e pesquisa
(“cost sharing agreements”), nas prestações de serviços
e na fixação dos juros de operações financeiras.
UNIUBE 23
E partindo da premissa de que tais operações são

realizadas entre empresas multinacionais, tais
operações influenciam claramente o fluxo de capitais
e a justa repartição das receitas tributárias e, sob a
ótica empresarial, constituem importante instrumento de
eficiência na luta da livre-concorrência e no aumento da
competitividade.
O princípio “Arm’s Length” (ou princípio da plena concorrência ou princípio

do preço sem interferência) busca alcançar o valor da operação praticada
entre pessoas relacionadas se estivessem negociando em condições de
livre comércio. Busca-se a comentada conversão dos valores “reais de
grupo” para “reais de mercado”.
Para os negócios firmados entre essas empresas interdependentes,

o fisco aplica os chamados preços de transferência para fins de
manipulação no valor da tributação. O objetivo é impedir o deslocamento
de lucro gerado por uma empresa a uma outra domiciliada em país que
tribute a renda de modo menos oneroso.
No site da Receita Federal Brasileira (RECEITA FEDERAL, 2015b, p.1)

o termo “preço de transferência” significa
o preço praticado na compra e venda (transferência)
de bens, direitos e serviços entre partes relacionadas
(pessoas vinculadas). Em razão das circunstâncias
peculiares existentes nas operações realizadas
entre empresas vinculadas, esse preço pode ser
artificialmente estipulado e, consequentemente,
divergir do preço de mercado negociado por empresas
independentes, em condições análogas - preço com
base no princípio arm’s length.
A lei nº 9430 de 1996 estabelece regras para as transferências,

principalmente nos artigos
Art. 18. Os custos, despesas e encargos relativos a
bens, serviços e direitos, constantes dos documentos de
importação ou de aquisição, nas operações efetuadas
com pessoa vinculada, somente serão dedutíveis na
determinação do lucro real até o valor que não exceda ao
preço determinado por um dos seguintes métodos:
24 UNIUBE
I – Método dos Preços Independentes Comparados

– PIC: definido como a média aritmética ponderada
dos preços de bens, serviços ou direitos, idênticos
ou similares, apurados no mercado brasileiro ou de
outros países, em operações de compra e venda
empreendidas pela própria interessada ou por terceiros,
em condições de pagamento semelhantes;
II – Método do Preço de Revenda menos Lucro – PRL:
definido como a média aritmética ponderada dos preços
de venda, no País, dos bens, direitos ou serviços
importados, em condições de pagamento semelhantes
e calculados conforme a metodologia a seguir:
a) preço líquido de venda: a média aritmética ponderada
dos preços de venda do bem, direito ou serviço
produzido, diminuídos dos descontos incondicionais
concedidos, dos impostos e contribuições sobre as
vendas e das comissões e corretagens pagas;
b) percentual de participação dos bens, direitos ou
serviços importados no custo total do bem, direito ou
serviço vendido: a relação percentual entre o custo
médio ponderado do bem, direito ou serviço importado
e o custo total médio ponderado do bem, direito ou
serviço vendido, calculado em conformidade com a
planilha de custos da empresa;
c) participação dos bens, direitos ou serviços
importados no preço de venda do bem, direito
ou serviço vendido: aplicação do percentual de
participação do bem, direito ou serviço importado no
custo total, apurada conforme a alínea b, sobre o preço
líquido de venda calculado de acordo com a alínea a
d) margem de lucro: a aplicação dos percentuais
previstos no § 12, conforme setor econômico da pessoa
jurídica sujeita ao controle de preços de transferência,
sobre a participação do bem, direito ou serviço
importado no preço de venda do bem, direito ou serviço
vendido, calculado de acordo com a alínea c; e
e) preço parâmetro: a diferença entre o valor da
participação do bem, direito ou serviço importado no
preço de venda do bem, direito ou serviço vendido,
calculado conforme a alínea c; e a “margem de lucro”,
calculada de acordo com a alínea d; e
UNIUBE 25
III – Método do Custo de Produção mais Lucro – CPL:

definido como o custo médio ponderado de produção
de bens, serviços ou direitos, idênticos ou similares,
acrescido dos impostos e taxas cobrados na exportação
no país onde tiverem sido originariamente produzidos, e
de margem de lucro de 20% (vinte por cento), calculada
sobre o custo apurado. (BRASIL, 2015s).
De acordo com o artigo 4º da Lei n.º 10.451, de 10 de maio de 2002,

a figura do preço de transferência é utilizada quando se constata a
transferência de lucros:
a) para paraísos fiscais, como são denominadas as
jurisdições que não tributam a renda ou tributam à
alíquota inferior a 20% (vinte por cento);
b) da filial para matriz no exterior mediante o
subfaturamento das exportações ou o superfaturamento
das importações;
c) de qualquer pessoa física ou jurídica, ainda que
não-vinculada, residente ou domiciliada em país cuja
legislação interna oponha sigilo relativo à composição
societária de pessoas jurídicas ou à sua titularidade.
(BRASIL, 2015p).
Confirmada a existência de uma transferência indireta de lucros, o artigo

9º do modelo de convenção da OCDE – Organização para Cooperação
e Desenvolvimento Econômico (2015) concede ao fisco o direito de
reintegração dos lucros (reallocation), tributando a vantagem que a empresa
indiretamente atribuiu a outra por meio de ajustes efetuados na determinação
do lucro, seja recusando a dedutibilidade de uma despesa ou perda, seja
incluindo um ganho que a empresa anormalmente deixou de realizar.
1.5.1.3 Treaty Shopping
Torres (2012, p. 82) define Treaty Shopping como a inserção de uma

pessoa residente em um terceiro Estado como beneficiário do tratado
assinado entre o país de fonte e o de residência do acionista beneficiário.
Para Torres, é uma forma de abuso das convenções internacionais contra
a dupla tributação.
26 UNIUBE
A expressão treaty shopping surgiu nos Estados Unidos

em decorrência da expressão forum shopping por
conta da semelhança que possui com este instituto,
que consiste na prática realizada por escritórios de
advocacia daquele país de levar as causas cíveis para
o Estado que possua regras mais favoráveis para seus
clientes. (SANTOS, 2014, p.1).
Treaty Shopping ocorre quando um contribuinte, que não estaria incluído

entre os beneficiários de um tratado, organiza seus negócios, incluindo
entre si e a fonte do rendimento, uma pessoa ou estabelecimento que
faz jus àqueles benefícios, com a finalidade de obter vantagem em um
acordo de bitributação.
São várias as modalidades de Treaty Shopping encontradas na doutrina.

As de maior relevância são: Sociedade Condutora Direta (Direct Conduit
Companies) e Sociedade Trampolim (Stepping Stones)
Sociedade Condutora Direta (Direct Conduit Companies)
Conduit Company é a empresa que canaliza um benefício abusivo

em favor de quem não é verdadeiramente parte do tratado. Inclui-se
no negócio uma sociedade (3ª pessoa) beneficiária de um tratado
contra pluritributação, que serve para conduzir ao beneficiário efetivo o
rendimento livre de tributos, ou com a redução dos valores destes.
Sociedade Trampolim (Stepping Stones)
Na modalidade trampolim, as ‘empresas trampolins’ são criadas pelo

residente do Estado que não tem tratado internacional celebrado que
preveja benefícios fiscais com nenhum dos países que pretende exercer
atividade econômica e intercalar os recursos. A empresa controladora cria
uma subsidiária em um Estado com tributação mais favorável, em regra,
um paraíso fiscal, e empresta a esta determinado montante que, por sua
vez, redireciona o mesmo valor, por meio também de outro empréstimo,
UNIUBE 27
a uma companhia (que está sediada em um país que tenha benefícios

fiscais atraentes com o Estado no qual a referida subsidiária se encontra)
residente de um Estado onde a controladora queira investir o recurso.
A empresa subsidiária (criada no paraíso fiscal), portanto, não será

tributada porque serão descontados da sua renda os juros que deve
à sua controladora (empresa mãe), já que não apresenta lucro. Assim,
a subsidiária funciona como um verdadeiro trampolim, propiciando a
aplicação desses recursos livres de incidência fiscal ou com reduzida
tributação em outros negócios, de acordo com o interesse da
controladora.
O Comitê sobre Assuntos Fiscais da OCDE sugere a inclusão de algumas

cláusulas nos tratados para se evitar o Treaty Shopping:
Documento Model Tax Convention on Income and on
Capital.
a) Cláusula de Abstinência – por meio dessa cláusula,
os Estados contratantes se abstêm de firmar tratados
contra pluritributação com os países considerados
paraísos fiscais;
b) Cláusula de Exclusão – através dessa cláusula
se excluem dos benefícios do tratado as empresas
domiciliadas no Estado contratante que gozem de
privilégios fiscais;
c) Cláusula de Transparência – de acordo com
esta cláusula, não basta, apenas, que a empresa
seja domiciliada no país contratante para receber
os benefícios do tratado, é necessário que seus
proprietários sejam residentes também. Os Estados
contratantes devem definir os critérios para considerar o
proprietário residente.
d) Cláusula de Sujeição Efetiva ao Imposto – por esta
cláusula, é necessário que a empresa seja efetivamente
sujeita ao imposto para que os benefícios do tratado
sejam obtidos;
e) Cláusula de Trânsito – esta cláusula tem o objetivo
de evitar a modalidade Trampolim (stepping stones) de
treaty shopping. Através dela são negados os benefícios
do tratado contra a pluritributação, quando a empresa
28 UNIUBE
utilizar a renda para pagar despesas a outros indivíduos

ou empresas não residentes em algum dos Estados
contratantes;
f) Cláusula da Boa-fé – as cláusulas voltadas para evitar
o treaty shopping devem ser interpretadas e aplicadas
conforme o princípio da boa-fé. (SANTOS, 2014, p.1).
PESQUISANDO NA WEB
Para saber mais sobre Treaty shopping, leia o artigo “Treaty shopping:
planejamento tributário no plano internacional ou forma de abuso de direito?”
da Revista da Faculdade de Direito da UERJ-RFD – Rio de Janeiro, v.1,
n.23, 2013, ISSN 22363475.
Acesse o site: <http://www.e-publicacoes.uerj.br/index.php/rfduerj/article/

viewFile/2204/4742>.
1.5.2 Norma antielisiva sobre a Subcapitalização
É considerada uma forma de elisão abusiva.
As atividades das empresas são geralmente “financiadas” por capital

aportado pelos sócios e dívida. Ocorre a subcapitalização quando uma
sociedade tem um passivo excessivo frente ao seu capital (quando
há desproporção entre o capital – recursos da sociedade) e o seu
endividamento é decorrente de empréstimos oriundos especialmente
de sociedades do mesmo grupo econômico (pessoas vinculadas),
geralmente com a finalidade de diminuir a carga tributária. O
endividamento excessivo impacta o montante dos lucros tributáveis, já
que a dedução dos juros é geralmente admitida pelos países. Quanto
maior o endividamento, maiores as despesas com juros e menor o lucro
tributável.
UNIUBE 29
O ganho está nos juros pagos por empréstimo, que são dedutíveis na
determinação do Imposto de Renda (IRPJ) e da Contribuição Social sobre
o Lucro Líquido (CSLL) das empresas. A MP 472/2009 (BRASIL, 2015u),
convertida posteriormente na Lei nº 12.249/2010, introduziu limites de
dedução das despesas com juros em operações de endividamento com
pessoas vinculadas. Após a criação da lei, foi normatizada pela Instrução
Normativa da Receita Federal do Brasil nº 1.154, de 12 de maio de 2011
(RECEITA FEDERAL, 2015a).
A IN RFB nº 1.154/11 (RECEITA FEDERAL, 2015a) estabeleceu

os critérios para o cálculo da média ponderada mensal para fins de
apuração dos endividamentos e autorizou, para fins de cálculo do limite
de endividamento, o uso do valor do patrimônio líquido do último balanço,
com a possibilidade de inserir os resultados obtidos até o mês anterior
ao da apropriação dos juros. Estabeleceu que a indedutibilidade do
excesso de despesa de juros aplica-se na hipótese de levantamento
de balancete de suspensão e redução. A indedutibilidade dos juros,
nesses casos, fica sujeita à verificação definitiva no encerramento do
período. A IN também trata da não aplicação dos limites de dedutibilidade
de juros quando o endividamento ocorre com credor no país, mesmo
que a operação seja feita com avalista, fiador, procurador ou qualquer
interveniente na operação de endividamento for pessoa vinculada no
exterior, ou localizado em país de jurisdição de tributação favorecida ou
regime fiscal privilegiado.
1.5.3 Norma antielisiva sobre Juros sobre capital próprio (JCP)
Os dois tipos mais famosos de pagamentos de empresas aos acionistas

são os dividendos e os juros sobre capital próprio. Juros sobre capital
próprio diz respeito a utilizar a figura do empréstimo para a capitalização
da empresa com o pagamento de juros e não de dividendos.
30 UNIUBE
Dividendos são os lucros da empresa divididos pelos seus acionistas,

levando em conta quantas ações eles já possuem. O dividendo é a
parte do proprietário no lucro da empresa. Sempre que uma empresa
tem lucros, ela reserva parte desse resultado para distribuir aos seus
acionistas. No Brasil, as empresas são obrigadas a um pagamento
mínimo de dividendos de 25% do lucro.
Juros sobre capital próprio são os juros pagos pelas empresas ao

investidor pelo capital retido que não foi pago como dividendos. As
empresas, na distribuição de resultados aos seus acionistas, optam por
remunerá-los por meio do pagamento de juros sobre o capital próprio.
O investidor, ao receber dividendos, não é tributado, pois a empresa já

pagou impostos quando da apuração de seu lucro líquido. Ao contrário
de quando recebe o pagamento de juros sobre capital próprio, que tem
de pagar Imposto de Renda sobre o total recebido.
Dividendos são lucros com impostos já pagos e juros sobre capital próprio
são os juros pagos ao investidor, nesse caso, é ele quem paga o imposto.
Para a empresa, a grande vantagem do pagamento de juros ao acionista

é justamente a questão fiscal. Isso porque esse pagamento pode ser
contabilizado como despesa da empresa, antes do lucro. A vantagem é
que a empresa pode pagar menos impostos, deduzindo tudo.
A decisão de distribuir resultados via pagamento de juros sobre capital

próprio ao acionista compete à assembleia geral, ao conselho de
administração da empresa ou à diretoria.
Os JCP serão considerados abusivos quando excederem os parâmetros

ou as regras previstas na norma antielisiva da Lei nº 9249 de 1995:
UNIUBE 31
Art. 9º A pessoa jurídica poderá deduzir na determinação

do lucro real, observado o regime de competência, os
juros pagos ou creditados individualizadamente a titular,
sócios ou acionistas, a título de remuneração do capital
próprio, calculados sobre as contas do patrimônio líquido
e limitados à variação pro rata dia da Taxa de Juros de
Longo Prazo – TJLP.
§ 1º O efetivo pagamento ou crédito dos juros fica
condicionado à existência de lucros, computados
antes da dedução dos juros, ou de lucros acumulados
e reservas de lucros, em montante igual ou superior
ao valor de duas vezes os juros a serem pagos ou
creditados.
§ 2º Os juros ficarão sujeitos à incidência do imposto de
renda na fonte à alíquota de quinze por cento, na data
do pagamento ou crédito ao beneficiário.
§ 3º O imposto retido na fonte será considerado:
I – antecipação do devido na declaração de rendimentos,
no caso de beneficiário pessoa jurídica tributada com base
no lucro real;
II – tributação definitiva, no caso de beneficiário pessoa
física ou pessoa jurídica não tributada com base no
lucro real, inclusive isenta, ressalvado o disposto no §
4º;
§ 4º No caso de beneficiário pessoa jurídica tributada
com base no lucro presumido ou arbitrado, os juros
de que trata este artigo serão adicionados à base de
cálculo de incidência do adicional previsto no § 1º do art.
3º.
§ 5º No caso de beneficiário sociedade civil de
prestação de serviços, submetida ao regime de
tributação de que trata o art. 1º do Decreto-lei nº 2.397,
de 21 de dezembro de 1987, o imposto poderá ser
compensado com o retido por ocasião do pagamento
dos rendimentos aos sócios beneficiários.
§ 6º No caso de beneficiário pessoa jurídica tributada com
base no lucro real, o imposto de que trata o § 2º poderá
ainda ser compensado com o retido por ocasião do
pagamento ou crédito de juros, a título de remuneração de
capital próprio, a seu titular, sócios ou acionistas.
§ 7º O valor dos juros pagos ou creditados pela pessoa
jurídica, a título de remuneração do capital próprio,
poderá ser imputado ao valor dos dividendos de que
trata o art. 202 da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de
1976, sem prejuízo do disposto no § 2º.
32 UNIUBE
§ 8o Para fins de cálculo da remuneração prevista

neste artigo, serão consideradas exclusivamente as
seguintes contas do patrimônio líquido:
I – capital social;
II – reservas de capital;
III – reservas de lucros;
IV – ações em tesouraria; e
V – prejuízos acumulados.
§ 9º À opção da pessoa jurídica, o valor dos juros a
que se refere este artigo poderá ser incorporado ao
capital social ou mantido em conta de reserva destinada
a aumento de capital, garantida sua dedutibilidade,
desde que o imposto de que trata o § 2º, assumido
pela pessoa jurídica, seja recolhido no prazo de 15 dias
contados a partir da data do encerramento do período-
base em que tenha ocorrido a dedução dos referidos
juros, não sendo reajustável a base de cálculo nem
dedutível o imposto pago para fins de apuração do lucro
real e da base de cálculo da contribuição social sobre o
lucro líquido.
§ 10º ( Revogado pela Lei nº 9.430/1996 ).
§ 11. O disposto neste artigo aplica-se à Contribuição
Social sobre o Lucro Líquido.
§ 12. Para fins de cálculo da remuneração prevista
neste artigo, a conta capital social, prevista no inciso I
do § 8o deste artigo, inclui todas as espécies de ações
previstas no art. 15 da Lei no 6.404, de 15 de dezembro
de 1976, ainda que classificadas em contas de passivo
na escrituração comercial. (BRASIL, 2015h).
O montante dos juros remuneratórios do capital passível de dedução

como despesa operacional limita-se ao maior dos seguintes valores (RIR
– Decreto nº 3.000, art. 347, § 1º):
– cinquenta por cento do lucro líquido do período de
apuração a que corresponder o pagamento ou crédito
dos juros, após a dedução da contribuição social sobre
o lucro líquido e antes da provisão para o imposto de
renda e da dedução dos referidos juros; ou
– cinquenta por cento dos saldos de lucros acumulados
e reservas de lucros de períodos anteriores (as reservas
de lucros somente foram incluídas para efeito do limite
da dedutibilidade dos juros a partir de 1/01/1997, pela Lei
9.430, de 1996, art. 78). (RECEITA FEDERAL, 2015c).
UNIUBE 33
PESQUISANDO NA WEB
O site “Portal de Auditoria” dedica-se essencialmente em assuntos de

auditoria e contabilidade, mas sem deixar de lado outros assuntos de
interesse dos auditores e profissionais da área, pois o bom auditor deve
conhecer as várias áreas em que vai atuar.
O site traz tabelas exemplificativas de dedução de juros pagos.
Acesse: <http://www.portaldeauditoria.com.br/tematica/fechamento-balanco_
juros-sobre-capital-proprio.htm>.
1.5.4 Norma antielisiva sobre Sigilo Bancário
Sigilo bancário é a proteção que o cidadão tem contra a divulgação

de dados seus que se encontram em poder de instituições financeiras
públicas ou privadas. O Supremo Tribunal Federal vincula o segredo
bancário ao direito à intimidade, art. 5, inciso X da CF, reconhecendo
que este não é um direito absoluto, podendo ser excepcionado pela lei.
Esse direito do cidadão estava garantido no art. 38, parágrafo 5 da lei nº

4595, de 1964:
Os agentes fiscais tributários do Ministério da Fazenda
e dos Estados somente poderão proceder a exames de
documentos, livros e registros de contas de depósitos,
quando houver processo instaurado e os mesmos
forem considerados indispensáveis pela autoridade
competente. (BRASIL, 2015 p).
O Supremo Tribunal de Justiça reconhecia esse artigo e estabeleceu

que qualquer necessidade de conhecimento de transações bancárias do
contribuinte deveria ser suprida pelo juiz.
34 UNIUBE
Este artigo foi revogado pela Lei complementar nº 105 de 10/01/2001 que
regulamentou o sigilo das operações de instituições financeiras e veio a
autorizar a abertura do sigilo bancário em assuntos fiscais a pedido da
administração.
Art. 1º As instituições financeiras conservarão sigilo em
suas operações ativas e passivas e serviços prestados.
§ 4º A quebra de sigilo poderá ser decretada, quando
necessária para apuração de ocorrência de qualquer
ilícito, em qualquer fase do inquérito ou do processo
judicial, e especialmente nos seguintes crimes:
VI – contra a Administração Pública;
VII – contra a ordem tributária e a previdência social;
VIII – lavagem de dinheiro ou ocultação de bens,
direitos e valores; (BRASIL, 2015l).
A lei nº. 10174, de 09/01/2001 (BRASIL, 2015e), confirmou a orientação

traçada pela lei nº. 9311 de 1996 (BRASIL, 2015i), autorizando o
levantamento do sigilo nos casos de discrepâncias entre o pagamento
de CPMF e o IR.
SAIBA MAIS
CPMF significa Contribuição Provisória sobre Movimentação Financeira.

Era uma cobrança que incidia sobre as movimentações bancárias dos
contribuintes e vigorou entre 1997 e 2007. A alíquota inicial era de 0,25%
aumentando para 0,38% em 2002. A CPMF foi criada para arrecadar verbas
destinadas à Saúde Pública. Era um tributo federal gerido pela Receita
Federal. Seria uma contribuição provisória cuja extinção aconteceria quando
as contas do governo estivessem equilibradas.
1.5.5 Norma antielisiva sobre Sigilo Fiscal
Sigilo fiscal é a proteção que o contribuinte tem contra a divulgação de

informação sobre a sua situação financeira ou econômica por parte de
qualquer funcionário do fisco.
UNIUBE 35
O sigilo fiscal no Brasil foi regulado pelo artigo 198 do CTN e posteriormente
alterado e ampliado pela Lei Complementar nº 104 de 10/01/2001.
CTN Art. 198. Sem prejuízo do disposto na legislação
criminal, é vedada a divulgação, por parte da Fazenda
Pública ou de seus servidores, de informação obtida
em razão do ofício sobre a situação econômica ou
financeira do sujeito passivo ou de terceiros e sobre a
natureza e o estado de seus negócios ou atividades.
§ 1º Excetuam-se do disposto neste artigo, além dos
casos previstos no art. 199, os seguintes:
I – requisição de autoridade judiciária no interesse da
justiça;
II – solicitações de autoridade administrativa no
interesse da Administração Pública, desde que seja
comprovada a instauração regular de processo
administrativo, no órgão ou na entidade respectiva, com
o objetivo de investigar o sujeito passivo a que se refere
a informação, por prática de infração administrativa.
§ 2º O intercâmbio de informação sigilosa, no âmbito
da Administração Pública, será realizado mediante
processo regularmente instaurado, e a entrega será
feita pessoalmente à autoridade solicitante, mediante
recibo, que formalize a transferência e assegure a
preservação do sigilo.
§ 3º Não é vedada a divulgação de informações
relativas a:
I – representações fiscais para fins penais;
II – inscrições na Dívida Ativa da Fazenda Pública;
III – parcelamento ou moratória. (BRASIL, 2015b).
Para combater a lavagem de dinheiro e paraísos fiscais, utiliza-se de

direito de manipulação ou troca destas informações entre os estados e
municípios brasileiros com Estados estrangeiros.
CTN Art. 199. A Fazenda Pública da União e as dos
Estados, do Distrito Federal e dos Municípios prestar-
se-ão mutuamente assistência para a fiscalização dos
tributos respectivos e permuta de informações, na forma
estabelecida, em caráter geral ou específico, por lei ou
convênio.
36 UNIUBE
Parágrafo único. A Fazenda Pública da União, na

forma estabelecida em tratados, acordos ou convênios,
poderá permutar informações com Estados estrangeiros
no interesse da arrecadação e da fiscalização de
tributos. (BRASIL, 2015b).
A legislação brasileira tenta evitar a evasão fiscal através de Paraísos

Fiscais ou Países com Tributação Favorecida, visto que esses locais
são aqueles que garantem o sigilo bancário e a confidencialidade do
beneficiário, bem como aqueles que se recusam a cooperar com as
autoridades fiscais de outros Estados estrangeiros. A Lei nº 9430 de 1996
(BRASIL, 2015s) define o que são Países com Tributação Favorecida
Art. 24. § 4º Considera-se também país ou dependência
com tributação favorecida aquele cuja legislação não
permita o acesso a informações relativas à composição
societária de pessoas jurídicas, à sua titularidade ou
à identificação do beneficiário efetivo de rendimentos
atribuídos a não residentes.
Art. 24-A. Aplicam-se às operações realizadas em
regime fiscal privilegiado as disposições relativas a
preços, custos e taxas de juros constantes dos arts.
18 a 22 desta Lei, nas transações entre pessoas
físicas ou jurídicas residentes e domiciliadas no País
com qualquer pessoa física ou jurídica, ainda que não
vinculada, residente ou domiciliada no exterior.
Parágrafo único. Para os efeitos deste artigo, considera-
se regime fiscal privilegiado aquele que apresentar uma
ou mais das seguintes características
I – não tribute a renda ou a tribute à alíquota máxima
inferior a 20% (vinte por cento);
II – conceda vantagem de natureza fiscal a pessoa
física ou jurídica não residente:
a) sem exigência de realização de atividade econômica
substantiva no país ou dependência;
b) condicionada ao não exercício de atividade
econômica substantiva no país ou dependência;
III – não tribute, ou o faça em alíquota máxima inferior a
20% (vinte por cento), os rendimentos auferidos fora de
seu território;
IV – não permita o acesso a informações relativas à
composição societária, titularidade de bens ou direitos ou
às operações econômicas realizadas. (BRASIL, 2015s).
UNIUBE 37
PESQUISANDO NA WEB
Para saber mais sobre normas antielisivas em outros países, você pode
acessar o artigo do Prof. Ricardo Lobo Torres na Revista Eletrônica de
Direito Administrativo Econômico.
Acesse: <http://www.direitodoestado.com/revista/REDAE-4-NOVEMBRO-
2005-RICARDO%20LOBO%20TORRES.pdf>.
Resumo
Neste capítulo, abordamos os aspectos indicados a seguir.
• Planejamento tributário é a elaboração e planificação com bases

técnicas de planos e programas com objetivo de se avaliar a melhor
forma de apurar e recolher os tributos.
• Os contribuintes têm algumas formas de diminuir encargos
tributários. A maneira legal chama-se elisão fiscal e a forma ilegal
denomina-se evasão ou elusão fiscal.
• A elisão consiste na prática de atos lícitos para a economia de
tributos, onde é anterior a incidência tributária.
• A evasão é a prática durante ou posterior a incidência tributária que
se dá através de atos ilícitos como fraude, sonegação e simulação,
tendo o objetivo de se furtar do pagamento de tributos.
• A elusão fiscal ocorreria nos casos em que o contribuinte tenha
praticados atos que, apesar de lícitos, são desprovidos de causas
negociais tendo sido realizados com fraude à lei ou abuso de direito,
nos termos do art. 166 IV e 187 do Código Civil.
• O Artigo 116, parágrafo único do Código Tributário Nacional –
chamado de Norma Geral Antielisão – dá o embasamento legal para
identificar e desconsiderar um ato abusivo tributário.
• Na legislação brasileira encontram-se várias normas antielisivas.
38 UNIUBE
Atividades
Atividade 1
Com relação ao tema planejamento tributário, analise as frases e marque

a alternativa correta.
a) Planejar tributos não é um direito essencial constitucional pois o

contribuinte não pode agir no seu interesse.
b) Elisão fiscal é um ato preventivo que, dentro da estrita observação
da legislação brasileira vigente, visa encontrar mecanismos que
permitam diminuir o desembolso financeiro com pagamento de
tributos.
c) É admissível que qualquer lei tributária restrinja direitos ou desvirtue
figuras jurídicas já delineadas pelas demais leis com relação à
cobrança de tributos.
d) O Estado, qualquer um deles, seja Federal, Estadual, Distrital ou
Municipal, pode criar leis ou regras que dificultam o planejamento
tributário por parte do contribuinte.
e) Elusão fiscal consiste em utilizar procedimentos que violem diretamente
a lei fiscal ou o regulamento fiscal.
Atividade 2
Qual dos itens a seguir não constitui crime contra a ordem:
a) omitir informação, ou prestar declaração falsa às autoridades fazendárias.

b) fraudar a fiscalização tributária, inserindo elementos inexatos, ou
omitindo operação de qualquer natureza, em documento ou livro
exigido pela lei fiscal.
c) falsificar ou alterar nota fiscal, fatura, duplicata, nota de venda, ou
qualquer outro documento relativo à operação tributável.
UNIUBE 39
d) elaborar, distribuir, fornecer, emitir ou utilizar documento exato.

e) negar ou deixar de fornecer, quando obrigatório, nota fiscal ou
documento equivalente, relativa a venda de mercadoria ou prestação
de serviço, efetivamente realizada, ou fornecê-la em desacordo com
a legislação.
Atividade 3
Analise a frase “O planejamento tributário (também conhecido como

elisão fiscal) é um ato preventivo que, dentro da estrita observação da
legislação brasileira vigente, visa encontrar mecanismos que permitam
diminuir o desembolso financeiro com pagamento de tributos [...]”
(CAMPOS, 2015, p.1). Você acredita que todo e qualquer contribuinte
consegue fazer planejamento tributário? O que seria necessário para
ampliar o planejamento tributário entre os contribuintes?
Atividade 4
Diferencie elisão, evasão e elusão, dando exemplos.
Atividade 5
O artigo 116, parágrafo único do Código Tributário Nacional, é uma norma

antielisiva que permite à autoridade administrativa requalificar os atos
ou negócios jurídicos que não geraram ou diminuíram fatos geradores
tributários. Explique quando estas normas antielisivas são utilizadas,
dando exemplos.
40 UNIUBE
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YAMASHITA, Douglas. Elisão e evasão de tributos: limites à luz do abuso do direito e

da fraude à lei. São Paulo: Lex Editora, 2005.
Capítulo Elisão
2
Introdução
Você aprendeu que o contribuinte tem o direito de estruturar o
seu negócio da maneira que melhor lhe pareça, procurando a
diminuição dos custos de seu empreendimento, inclusive dos
tributos. E a maneira legal de pagar menos é a elisão fiscal, objeto
de estudo deste capítulo.
Ao pé da letra, elisão significa ato ou efeito de elidir; eliminação,

suspensão. Tributariamente falando, é a execução de procedimentos
legítimos, éticos, antes do fato gerador, para reduzir, eliminar ou
postergar a tipificação da obrigação tributária, caracterizando, assim,
a legitimidade do planejamento tributário. Portanto, elisão é uma
forma lícita de pagar menos tributos. Diversos autores dão como
sinônimos as expressões elisão fiscal e planejamento tributário.
As elisões podem ser divididas em duas espécies:
• aquelas decorrentes da própria lei, e

• as que resultam de lacunas e brechas existentes na própria
lei.
46 UNIUBE
Objetivos
Ao final dos estudos deste capítulo, você estará apto a:
• explicar a importância de um planejamento tributário dentro
das normas legais;
• elaborar um roteiro para se fazer um planejamento tributário;
• diferenciar as diversas formas de tributar o Imposto de Renda.
Esquema
2.1 Elisão decorrente da própria lei
2.2 Elisão resultante de lacunas da lei: Planejamento Tributário
2.1.1 Incentivos à Inovação Tecnológica (Lei no 11.196/2005)
2.1.2 ZFM (Zona Franca de Manaus)
2.1.3 Fundap – Fundo de Desenvolvimento das Atividades
Portuárias/ES
2.1.4 Leis federais de incentivo fiscal Lei Rouanet
2.2.1 Finalidades do planejamento tributário
2.3 Como fazer o planejamento tributário
2.4 Análise do regime tributário do Imposto de Renda da Pessoa
Jurídica
2.4.1 Análise pelo regime tributário lucro real
2.4.2 Análise pelo regime tributário lucro presumido
2.4.3 Análise pelo regime tributário lucro arbitrado
2.4.4 Análise pelo regime tributário Simples Nacional
2.5 Comparação entre os regimes tributários
2.1 Elisão decorrente da própria lei

No caso da elisão decorrente da lei, a indução à economia de tributos
está descrita na lei. Existe uma vontade expressa do legislador de dar
ao contribuinte determinados benefícios fiscais. Os incentivos fiscais de
promoção à cultura são exemplos típicos de elisão induzida por lei.
Em nossa legislação atual, existem vários exemplos de incentivos fiscais

legais. Vamos destacar alguns, mas você deverá pesquisar outros
incentivos para fazer um planejamento tributário.
UNIUBE 47
2.1.1 Incentivos à Inovação Tecnológica (Lei nº 11.196/2005)
Os incentivos à inovação tecnológica, previstos na Lei nº 11.196, de

21.11.2005, tem o intuito de fomentar a pesquisa e o desenvolvimento
tecnológico dentro do país.
O Decreto nº 5.798, de 7 de junho de 2006, artigo 2º conceitua inovação

tecnológica como:
a concepção de novo produto ou processo de fabricação,
bem como a agregação de novas funcionalidades ou
características ao produto ou processo que implique
melhorias incrementais e efetivo ganho de qualidade
ou produtividade, resultando maior competitividade no
mercado. (BRASIL, 2015d).
A pessoa jurídica poderá usufruir diversos incentivos fiscais, apontados

a seguir, desde que cumpridas algumas condições:
i) dedução, para efeito de apuração do lucro líquido, de
valor correspondente à soma dos dispêndios realizados
no período de apuração com pesquisa tecnológica e
desenvolvimento de inovação tecnológica classificáveis
como despesas operacionais pela legislação do
Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica – IRPJ ou
como pagamento na forma prevista no § 2o deste artigo
– Art. 17, I da Lei nº 11.196, de 2005 (BRASIL, 2015m).
ii) redução de 50% (cinquenta por cento) do Imposto
sobre Produtos Industrializados – IPI incidente sobre
equipamentos, máquinas, aparelhos e instrumentos,
bem como os acessórios sobressalentes e ferramentas
que acompanhem esses bens, destinados à pesquisa
e ao desenvolvimento tecnológico; Art. 17, II da Lei nº
11.196, de 2005 (BRASIL, 2015m).
iii) depreciação acelerada, calculada pela aplicação da
taxa de depreciação usualmente admitida, multiplicada
por 2 (dois), sem prejuízo da depreciação normal das
máquinas, equipamentos, aparelhos e instrumentos,
novos, destinados à utilização nas atividades de
pesquisa tecnológica e desenvolvimento de inovação
tecnológica, para efeito de apuração do IRPJ; Art. 17, III
da Lei nº 11.196, de 2005 (BRASIL, 2015m).
48 UNIUBE
iv) amortização acelerada, mediante dedução como custo

ou despesa operacional, no período de apuração em que
forem efetuados, dos dispêndios relativos à aquisição de
bens intangíveis, vinculados exclusivamente às atividades
de pesquisa tecnológica e desenvolvimento de inovação
tecnológica, classificáveis no ativo diferido do beneficiário,
para efeito de apuração do IRPJ; Art. 17, IV da Lei nº
11.196, de 2005 (BRASIL, 2015m).
O benefício do item (i) aplica-se também aos dispêndios com pesquisa

tecnológica e desenvolvimento de inovação tecnológica contratados no
País com universidade, instituição de pesquisa ou inventor independente
de que trata o inciso IX do art. 2o, da Lei no 10.973, de 2 de dezembro de
2004, desde que a pessoa jurídica que efetuou o dispêndio fique com a
responsabilidade, o risco empresarial, a gestão e o controle da utilização
dos resultados dos dispêndios. Art. 17 § 2 da Lei nº 11.196, de 2005.
(BRASIL, 2015m).
Os benefícios concedidos estão intrinsecamente ligados aos gastos com

pesquisa e desenvolvimento de inovação tecnológica.
2.1.2 ZFM (Zona Franca de Manaus)
A Zona Franca de Manaus é um projeto de desenvolvimento econômico

implantado pelo governo brasileiro para viabilizar uma base econômica
na Amazônia. A ZFM conta com um conjunto de incentivos fiscais
e extrafiscais ofertados especialmente na tentativa de atrair e fixar
investimentos em sua área de abrangência. Compreende três polos
econômicos: comercial, industrial e agropecuário.
A Emenda Constitucional 83/2014 (BRASIL, 2015f) prorrogou os

incentivos fiscais especiais do projeto Zona Franca de Manaus (ZFM)
até o ano de 2073. A emenda cria, efetivamente, o artigo 92-A no Ato das
Disposições Constitucionais Transitórias (ADCT) da Constituição Federal,
acrescentando 50 anos ao prazo fixado no dispositivo, segundo o qual a
vigência dos benefícios se encerraria em 2023.
UNIUBE 49
Os incentivos fiscais concedidos para implantação de indústrias na região

podem ser resumidos da forma, apontada, a seguir, no Quadro 1.
Quadro 1: Incentivos fiscais
IMPOSTO DE IMPORTAÇÃO (II) – Redução de 88%

sobre os insumos destinados à industrialização ou
proporcional ao valor agregado nacional quando se
tratar de bens de informática; IMPOSTO SOBRE
PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI) – Isento.
PROGRAMA DE INTEGRAÇÃO SOCIAL (PIS)
e FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
Federais
(COFINS) – Alíquota zero nas entradas e nas vendas
internas entre indústrias e de 3,65% nas vendas de
produtos acabados para o resto do país.
IMPOSTO SOBRE A RENDA (IR) – Redução de 75% do
Imposto sobre a Renda e Adicionais Não Restituíveis,
exclusivamente para reinvestimentos. Comum em toda
Amazônia Legal.
IMPOSTO SOBRE A CIRCULAÇÃO DE

MERCADORIAS E SERVIÇOS (ICMS) – Crédito
Estímulo entre 55% a 100%. Em todos os casos as
Estadual
empresas são obrigadas a contribuir para fundos de
financiamento ao ensino superior, turismo, P&D e às
pequenas e microempresas.
Além dos incentivos tributários, a Superintendência da

Zona Franca de Manaus disponibiliza às empresas, sob
Incentivo extrafiscal a forma de incentivo locacional, lotes fundiários para
utilização industrial, ao preço simbólico aproximado de
US$ 0,30 por metro quadrado.
Fonte: Suframa Invest (2014) .

50 UNIUBE
SAIBA MAIS
A Zona Franca foi instituída por meio do Decreto-Lei nº 288, de 1967. A

primeira prorrogação se deu em 1986, através do Artigo 1º do Decreto 92.560,
que estendeu por 10 anos o prazo que valeria até o ano de 1997. Com a
promulgação da Constituição Federal, em 1988, a Zona Franca de Manaus teve
novamente seu prazo modificado, desta vez por meio do artigo 40 do ADCT, o
qual estabeleceu a validade dos incentivos fiscais por 25 anos (até 2013). Que
foi novamente prorrogado novamente com a Emenda Constitucional 83/2014.
Esta é a quarta prorrogação do modelo da Zona Franca (QUEIROZ, 2015).
2.1.3 Fundap – Fundo de Desenvolvimento das Atividades Portuárias

/ES.
O FUNDAP é um incentivo financeiro que apoia as empresas com sede

no estado do Espírito Santo, que realizam operações de comércio exterior
de determinadas mercadorias, desde que tributadas pelo ICMS (Impostos
sobre circulação de mercadorias e serviço).
A operacionalidade do FUNDAP está indicada a seguir, considerando-se

o fluxo da importação.
1 – Ocorre a importação;
2 – Os bens importados são internados no país e
entram no estabelecimento importador, através do
desembaraço realizado no território do Espírito Santo;
3 – O ICMS tem postergado o seu recolhimento
(Decreto 1.010-R de 05/03/2002) para o 26º (vigésimo
sexto) dia do mês seguinte ao do fato gerador;
4 – Transcorrido este prazo, o ICMS é recolhido aos
cofres estaduais, no seu valor integral e nominal,
decorrente do valor de saída daqueles bens;
5 – Após o recolhimento do ICMS, o BANDES financia
8% do valor de venda dos bens (aproximadamente 67%
do ICMS recolhido), considerando as saídas efetuadas
à alíquota de 12%. (CUNHA, 2015, p.1).
UNIUBE 51
SAIBA MAIS
O FUNDAP – Fundo de Desenvolvimento das Atividades Portuárias foi criado em

22 de maio de 1970 através da Lei nº 2.508 (ESPIRITO SANTO, 2015) como
alternativa para o desenvolvimento econômico do estado do Espírito Santo.
Para que possa obter o certificado de registro no FUNDAP, a empresa deve

estar situada no ES, podendo ser constituída como sociedade limitada ou
sociedade por ações e o seu registro tem de ser feito no BANDES (www.
bandes.com.br).
2.1.4 Leis federais de incentivo fiscal Lei Rouanet
A União, através de um programa de incentivo à cultura, criou alguns

mecanismos de renúncia fiscal. O principal deles é chamado de Lei
Rouanet – Lei nº 8.313/1991 (BRASIL, 2015g).
É uma forma de estimular o apoio da iniciativa privada ao setor cultural.

O proponente apresenta uma proposta cultural ao Ministério da Cultura
(MinC) e, caso seja aprovada, é autorizado a captar recursos junto às
pessoas físicas pagadoras de Imposto de Renda (IR) ou empresas
tributadas com base no lucro real para a execução do projeto.
O apoio a um determinado projeto pode ser revertido
no total ou em parte para o investidor do valor
desembolsado deduzido do imposto devido, dentro dos
percentuais permitidos pela legislação tributária. Para
empresas, até 4% do imposto devido; para pessoas
físicas, até 6% do imposto devido. (BRASIL, 2015o).
Podem apresentar propostas pessoas físicas com atuação na área

cultural (artistas, produtores culturais, técnicos da área cultural etc.);
pessoas jurídicas públicas de natureza cultural da administração indireta
(autarquias, fundações culturais etc.); e pessoas jurídicas privadas de
natureza cultural, com ou sem fins lucrativos (empresas, cooperativas,
fundações, ONG's, organizações culturais etc.).
52 UNIUBE
PESQUISANDO NA WEB
Este tipo de incentivo não é exclusivo da União. Alguns estados também

o fazem. No estado de Pernambuco, o Manual de Incentivos à Inovação
desenvolvido pelo Centro de Pesquisa de Recife traz alguns caminhos para
as empresas conseguirem incentivos fiscais regionais.
Acesse: file:///C:/Users/Familia/Downloads/Manual%20de%20Uso%20
de%20Incentivos%20Fiscais%20no%20Brasil.pdf.
2.2 Elisão resultante de lacunas da lei: Planejamento Tributário
Nesta modalidade – elisão resultante de lacunas e brechas existentes

na própria lei, o contribuinte organiza seus negócios para que utilize
elementos que a lei não proíbe ou que possibilitem evitar o fato gerador
de determinado tributo e assim pague um menor ônus tributário.
A lei não proíbe que as empresas ou os cidadãos escolham o lugar onde

exercerão suas atividades. A Constituição Federal do Brasil de 1988
estabelece os direitos e deveres dos cidadãos do país. Inclusive o direito
à liberdade econômica. A Constituição Federal em seu art. 5º diz que
Todos são iguais perante a lei, sem distinção de
qualquer natureza, garantindo-se aos brasileiros e aos
estrangeiros residentes no País a inviolabilidade do
direito à vida, à liberdade, à igualdade, à segurança e à
propriedade, nos termos seguintes:
...
II – ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer
alguma coisa se não em virtude de lei;
...
XIII - é livre o exercício de qualquer trabalho, ofício ou
profissão, atendidas as qualificações profissionais que a
lei estabelecer. (BRASIL, 2015c).
UNIUBE 53
Muito comum é o exemplo da empresa de serviços que decide criar

uma filial em outro estado para pagar menos ICMS ou mudar sua sede
para determinado município com menor alíquota de ISS, visando pagar
menos tributos.
2.2.1 Finalidades do planejamento tributário
Zanluca (2014) e Crepaldi (2012) estabelecem algumas finalidades

principais do planejamento tributário.
A primeira delas seria evitar a incidência do fato gerador do tributo. Um

exemplo simples é a substituição de uma parte do salário (pró-labore)
dos sócios de uma empresa por distribuição de lucros. A empresa vai
pagar o IRPJ imposto de renda pessoa jurídica de qualquer jeito. Já o
sócio-proprietário, se receber através de pró-labore é contribuinte de
INSS (20%, Lei n. 9.876/99, art. 22, I) e do IR na Fonte (até 27,5%). Ao
contrário, se receber estes mesmos valores em formato de participação
nos lucros, não será mais contribuinte, pois a partir de janeiro/1996 eles
não sofrem incidência do IR nem na fonte nem na declaração.
Outra possibilidade é reduzir o montante do tributo, sua alíquota ou

reduzir a base de cálculo do tributo. Um exemplo seria o contribuinte
de Imposto de Renda Pessoa Física que pode, ao preencher sua
Declaração de Renda, optar por deduzir até 20% da renda tributável
como desconto padrão (declaração simplificada) ou efetuar as deduções
de dependentes, despesas médicas, plano de previdência privada etc.
(declaração completa). O próprio sistema de elaboração e entrega do
Imposto de Renda da Receita Federal demonstra a diferença entre as
opções e os valores a serem pagos. O contribuinte escolherá o valor
que lhe permitirá uma maior dedução da base de cálculo, para gerar um
menor Imposto de Renda a pagar (ou um maior valor a restituir).
54 UNIUBE
Uma alternativa para ganhar um tempo no pagamento de tributos é

retardar o pagamento do tributo, postergando (adiando) o seu pagamento,
sem a ocorrência da multa. Por exemplo, ao se transferir o faturamento
da empresa do dia 30 (ou 31) para o 1º dia do mês subsequente, o
contribuinte ganha 30 dias adicionais para pagamento do PIS, COFINS,
SIMPLES, ICMS, ISS, IRPJ e CSLL (Lucro Real por estimativa), se for
final de trimestre até 90 dias do IRPJ e CSLL (Lucro Presumido ou Lucro
Real trimestral) e 10 a 30 dias se a empresa pagar IPI.
Quando se trabalha dentro da lei, não se comete sonegação fraudulenta

com vistas a não recolher o tributo, evita-se a aplicação de penalidades.
Fora da lei, além do pagamento do tributo, ocorre ainda o pagamento de
multas, juros, correção monetária.
Por fim, a possibilidade de se recuperar os tributos recolhidos indevidamente.

Um exemplo de recuperação é com relação aos recolhimentos de impostos
por pagamentos indevidos ou a maior. Estes devem ser contabilizados em
um grupo do Ativo no Plano de Contas denominado "Impostos a recuperar".
À medida que as compensações forem sendo efetuadas, deve-se proceder
com a baixa dos valores compensados. O imposto recolhido a maior será
atualizado pela SELIC e essa atualização deverá ser contabilizada como
receita financeira.
Mas, para que as finalidades sejam alcançadas é preciso verificar o

recolhimento de tributos em relação a seu âmbito de aplicação, campo
de incidência, fato gerador, alíquota, base de cálculo e seus créditos ou
incentivos fiscais.
2.3 Como fazer o planejamento tributário
O planejamento tributário, mais do que uma opção de pagar menos

tributos, pode ser visto como ferramenta administrativa. Visa encontrar
mecanismos que permitam diminuir o desembolso financeiro com
pagamento de tributos, melhorando a administração empresarial.
UNIUBE 55
Contrariamente ao que se possa imaginar, o planejamento tributário

não se limita ao aspecto preventivo da tributação, vale dizer, estudo
adequado com o objetivo de aproveitamento de lacunas legais, benefícios
isencionais e incentivos tributários, de maneira a obter preventivamente
algumas economias nesse campo. Esse planejamento contempla atitudes
repressivas, promoção de ações administrativas e judiciais com apoio a
recuperar tributo indevidamente pago ou pago a maior, como forma de diminuir
o custo operacional em determinada atividade. (SILVA, 2012, p. 191).
A base de um adequado planejamento fiscal é a existência de dados

regulares e confiáveis. Isto significa que uma contabilidade bem feita é o
instrumento essencial para a realização de um planejamento tributário.
Para realizar um planejamento tributário, Crepaldi (2012, p. 4) aponta o que

é necessário ser analisado diariamente (ou, no máximo, mensalmente):
• a legislação tributária; a possibilidade de compensação de tributos;

• se os produtos produzidos ou comercializados pela empresa têm ou
não substituição tributária (ICMS, IPI, PIS e COFINS);
• o ramo de atuação da empresa; o perfil dos clientes;
• as operações financeiras realizadas;
• o melhor enquadramento tributário para a empresa e atentar para
o possível aproveitamento de créditos tributários sobre as compras
da empresa e os créditos de PIS e COFINS não cumulativos.
(CREPALDI, 2012, p. 4).
Para se realizar um planejamento tributário é sempre bom seguir um

roteiro.
56 UNIUBE
EXEMPLIFICANDO!
Vamos pegar dois exemplos para serem analisados. Um supermercado que

fabrica pão e uma empresa de cosmético que dá treinamento. Como planejar
tributariamente o pagamento dessas empresas?
Resumidamente, as etapas poderiam ser divididas em:
a) análise
b) limitação
c) elaboração
d) projeção
e) teste
f) negociação
g) implantação
Vejamos, a seguir, essas etapas em nosso exemplo!
• Análise
O ponto de partida será sempre fazer um exame minucioso de uma coisa
em cada uma das suas partes. Isso quer dizer que é necessário entender
o que é a empresa e qual é a atividade que ela desenvolve.
Será importante verificar a legislação da área, como são lançadas as

despesas da empresa com energia, mão de obra, propaganda, entre
outros.
Em nosso exemplo, o supermercado atua na revenda de produtos, sendo

considerado um comércio. Já a produção de pão é industrialização,
será, então, considerada uma indústria. Atualmente, grande parte dos
supermercados fabrica o pão que vende em suas lojas. É uma maneira
de agradar e fidelizar o cliente que encontra todos os produtos de que
precisa em um mesmo lugar, inclusive o pão quentinho.
UNIUBE 57
A empresa de cosméticos vende produtos (sendo considerada indústria),

mas algumas delas necessitam treinar seus revendedores para a
utilização dos mesmos (uma prestação de serviços).
• Limitação
Nenhuma empresa quer correr riscos de pagar tributos indevidos e nem
maiores do que os devidos.
No caso da empresa de cosmético, como faz venda casada – venda do

produto junto com o treinamento de uso – poderia ter de pagar ISS.
Já o supermercado tem apenas uma entrada de energia elétrica para

a empresa, pagando tudo junto em uma mesma conta. Tributariamente
falando, as despesas devem ser bem detalhadas para não pagarem pela
alíquota do comércio algo que seja indústria.
• Elaboração
Após análise dessa situação pode-se sugerir à empresa de cosmético
que emita duas notas fiscais, uma com o produto e outra com a prestação
de serviços.
Para o supermercado, a separação da energia da indústria do comércio,

podendo abater no processo produtivo o valor gasto com energia elétrica,
gerando crédito de ICMS.
• Projeção
Os dados da contabilidade do ano anterior devem ser estudados para
servirem de base para um comparativo entre o que está sendo realizado
diariamente e o que poderia acontecer se fossem acatadas as sugestões.
Para o supermercado é mais fácil. É preciso verificar quanto custa

separar a entrada de energia.
58 UNIUBE
Para a empresa de cosmético, deve-se avaliar o custo de uma reestruturação

do negócio: dividir a empresa em duas, mantendo uma de produção de
mercadorias e a abertura de uma nova empresa prestadora de serviços.
• Teste
O planejador tributário deve conseguir expor aos empresários todos os
possíveis riscos que possam acontecer. Mudanças mesmo que pareçam
simples acabam gerando reações em outras áreas, que não estavam
sendo previstas.
• Negociação
Com todas as informações em mãos, é hora de negociar com todos que
possam estar envolvidos nas mudanças.
O supermercado deve entrar em contato com a empresa fornecedora de

energia elétrica para fazer as alterações necessárias.
Já para a empresa de cosmético pode não ser tão simples. Os salões

(clientes da empresa de cosméticos) podem não aceitar a dupla emissão
de notas fiscais, por se exporem às receitas municipais. Mudanças geram
negociações.
• Implantação
Colocar em funcionamento aquilo que estava sendo programado.
O supermercado diferenciou a energia da indústria do comércio e passou

a pagar menos ICMS.
A empresa de cosméticos entendeu que seus clientes teriam aumento

de ISS, e não implantou a sugestão.
UNIUBE 59
Uma vez implantado, não quer dizer que acabou, que está tudo pronto.
O planejamento tributário deve ser sempre atualizado, diário, pois novas
oportunidades vão surgindo.
O supermercado produz pão comum e pão com especiarias, que têm

tributação de PIS e COFINS diferenciados.
A empresa de cosmético quer vender seu produto em gôndolas de

supermercados e farmácias e realizar a venda porta a porta, além dos
salões de beleza. Nova tributação!
E a pesquisa começa de novo!
PESQUISANDO NA WEB
O Grupo CEEE atua no setor energético nos segmentos de geração,

transmissão, distribuição e comercialização de energia elétrica, além de
serviços correlatos. Em seu site eles montaram Simulador de Consumo, que
consiste na disponibilização do valor aproximado do consumo de energia
elétrica (kWh) de uma instalação Residencial comum, com ICMS de 25%.
Caso queira saber mais, acesse: <http://www.ceee.com.br/pportal/ceee/

Component/Controller.aspx?CC=1221>.
Para facilitar o aprendizado, foi elaborado um roteiro com os passos

essenciais para a elaboração de um planejamento tributário. O estudo
dessas etapas vai compor um relatório mostrando o que a empresa deve
fazer para reduzir sua carga tributária.
Para chegarmos a esse roteiro, foram utilizadas como base as propostas

de etapas de planejamento tributário de vários autores como Limão
(2014), Crepaldi (2012), e empresas e sites especializadas em Direito e
Planejamento Tributário, como Whebaibe Advogados Associados (2014),
Portal Tributário (2014a), entre outros.
60 UNIUBE
Passos para executar um planejamento tributário
A) O trabalho deverá ser iniciado por um levantamento histórico da

empresa (incluindo com a identificação da origem de todas as transações
efetuadas), aonde ela quer chegar e uma revisão fiscal.
O levantamento de dados deve conter:
1. expectativa de faturamento
2. quem são os clientes e aonde eles estão
3. quais produtos ou serviços serão oferecidos
4. previsão de despesas operacionais
5. os insumos necessários para gerar a produção
6. aonde estão situados os fornecedores
7. margem de lucro e
8. valor da despesa com empregados.
Já uma revisão fiscal se inicia com os procedimentos indicados a seguir.
1. Revisões e análises com o intuito de antever possíveis ações do fisco

e identificar créditos de impostos e contribuições não apropriados pela
empresa:
• revisão dos últimos 12 meses dos lançamentos contábeis e fiscais,

declarações e livros da empresa;
• revisão dos lançamentos e recolhimentos contábeis dos últimos 5
anos de Tributos Federais (IRPJ/CSLL/PIS/COFINS);
• análise da melhor forma de tributação do IR e da CSLL
• revisão das Retenções na Fonte (IRRF, CSLL, PIS e COFINS)
• revisão de Tributos Indiretos para identificar possibilidades
administrativas de recuperação de créditos e estorno de débitos de
ICMS e IPI, com base na legislação vigente.
UNIUBE 61
2. Em um segundo momento, os trabalhos são ampliados, visando

mapear a totalidade das incidências tributárias da empresa.
• Revisão ICMS e suas peculiaridades

• Revisão de ISSQN
• Revisão de IPI
• Revisão das operações com o exterior (Importação e Exportação).
3. Análise na área de Recursos Humanos e Financeiros, com a proposição

de alterações que importem em ganho tributário.
• Revisão Previdenciária (INSS), Fundiária (FGTS) e Contribuições

do Sistema "S"
• Revisão da Folha de Pagamento
• Análise de Logística Fiscal (identificação do melhor local para
instalação de uma empresa)
• Reengenharia Societária nos casos de fusão, cisão, incorporação e
constituição de novas empresas.
B) Todos os fatos geradores dos tributos pagos devem ser analisados

para verificar se houve cobrança indevida ou recolhimento a maior.
Um exemplo de cobrança indevida acontece na "substituição tributária

para frente". Ela ocorre quando os contribuintes substituídos estão à
frente na cadeia de comercialização. O contribuinte substituto, por
presunção legal, fica obrigado a recolher o tributo relativo às operações
subsequentes que ainda serão realizadas por contribuintes futuros e
incertos. Quando ocorre uma situação excepcional e aquele produto não
consegue chegar à primeira etapa da cadeia de comercialização, este
tributo, já pago, deve ser devolvido.
62 UNIUBE
Em uma situação prática, imagine que uma carreta transportando

30.000 litros de cerveja tomba em uma rodovia após sair da indústria. A
empresa distribuidora para a qual estava destinada a cerveja tem direito
ao ressarcimento do ICMS pago antecipadamente, pois os dois fatos
geradores presumidos no pagamento antecipado não se realizarão: saída
da mercadoria do seu estabelecimento e saída da mercadoria do posto
de varejo.
Tem direito ao ressarcimento aquele empreendimento que, como

substituto tributário, já recolheu os tributos, mas teve a sua mercadoria
roubada, deteriorada, inundada, explodida, queimada.
Se houver qualquer impedimento para que esse fato gerador ocorra,

o direito ao ressarcimento do imposto relativo a esse fato gerador está
assegurado pelo artigo 150 parágrafo 7º da C.F.
C) Analisar se houve decadência de fatos geradores que agora estão

sendo cobrados.
A decadência é a perda do prazo fixado pela lei para constituir o crédito

tributário. Após esse prazo legal, o Estado não pode mais exigir os
tributos. Quer dizer que passados 5 anos da ocorrência do fato gerador,
este fato não pode mais ser tributado pois ocorreu a decadência. Se
houver alguma ação fiscal sobre fatos geradores decaídos, está incorreto.
O artigo que estabelece as regras de decadência no CTN é o 173:

Art. 173. O direito de a Fazenda Pública constituir
o crédito tributário extingue-se após 5 (cinco) anos,
contados:
I – do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que
o lançamento poderia ter sido efetuado;
II – da data em que se tornar definitiva a decisão
que houver anulado, por vício formal, o lançamento
anteriormente efetuado.
UNIUBE 63
Parágrafo único. O direito a que se refere este

artigo extingue-se definitivamente com o decurso do
prazo nele previsto, contado da data em que tenha
sido iniciada a constituição do crédito tributário pela
notificação, ao sujeito passivo, de qualquer medida
preparatória indispensável ao lançamento. (BRASIL,
2014b).
Pode ser admissível a restituição de tributo decaído se alguém pagou o

que não era devido ou se alguém pagou a mais daquilo que era devido.
Nessa situação, o contribuinte tem o direito de obter de volta o que pagou
indevidamente.
D) Verificar o aproveitamento de créditos fiscais.
As operações diárias podem esconder várias formas admissíveis de

creditamento de tributos, que podem não estar sendo aproveitadas pelas
empresas contribuintes. Apesar dos valores individuais serem pequenos,
num período mais longo, por exemplo 10 anos, as diferenças podem ser
significativas.
O site do Portal Tributário (2014b) dá vários exemplos em que essa

situação acontece.
1) Fretes CIF: registrados na conta “despesas
com fretes”, frequentemente deixam os respectivos
conhecimentos de serem escriturados no Registro
Fiscal de Entradas. O ICMS do frete CIF, decorrente de
operações de saídas tributadas, é creditável.
2) Imobilizado: a aquisição de bens para o imobilizado
gera crédito. Para detectar se os mesmos estão sendo
creditados, basta conciliar os códigos de entradas
(CFOP 1.551 + 2.551) no Registro de Entradas com as
respectivas contas contábeis.
3) Energia: um estabelecimento industrial que mantém
várias contas de energia pode estar deixando de
creditar alguma delas. É necessário conciliar o razão
das contas de custos com energia com o respectivo
código no registro de entradas (CFOP 1.252 +2.252).
64 UNIUBE
4) Aquisições de combustíveis/lubrificantes mediante

Cupom Fiscal: as empresas que mantém veículos para
distribuição de suas mercadorias tributadas podem
estar adquirindo o respectivo combustível sem registrar
o crédito, cujas despesas são contabilizadas em
“despesas de combustível” ou “despesas com veículos”.
5) Comunicações: o ICMS pago nos serviços de
comunicação (telefone, internet, etc.) é creditável
quando sua utilização resultar em operação de saída
ou prestação para o exterior, na proporção desta sobre
as saídas ou prestações totais. (PORTAL TRIBUTÁRIO,
2014b).
E) Verificar na legislação os casos de incentivos fiscais existentes, tais

como isenções, redução de alíquotas etc.
Para atrair investimentos e consequentemente mais riqueza e geração

de renda para sua região, vários governos promovem incentivos variados
para as empresas. Isso vai desde isenção de impostos e infraestrutura
até a própria construção das instalações da empresa com dinheiro
público.
Existem inúmeras leis ordinárias de incentivos fiscais. Para Harada

(2014, p.1)
Incentivo fiscal é um conceito da Ciência das
Finanças. Situa-se no campo da extrafiscalidade
e implica redução da receita pública de natureza
compulsória ou a supressão de sua exigibilidade. É um
instrumento do dirigismo econômico; visa desenvolver
economicamente determinada região ou certo setor de
atividade.
SAIBA MAIS
Você sabe o que é guerra fiscal?

[...] Com o intuito de desenvolver regiões, vários
governantes têm usado e abusado de incentivos
fiscais, o que tem gerado um conhecido problema
tributário chamado de guerra fiscal. Guerra fiscal é
a disputa, entre cidades e estados, para ver quem
UNIUBE 65
oferece melhores incentivos para que as empresas

se instalem em seus territórios. Podemos citar um
exemplo muito conhecido que é o da montadora
Ford, que após uma acirrada disputa entre os
estados da Bahia e do Rio Grande do Sul, para ver
quem oferecia maiores vantagens fiscais, a empresa
decidiu se instalar na Bahia.
As desvantagens da guerra fiscal é que isso faz

com que o Brasil, em geral, deixe de arrecadar
volumosos recursos, em virtude da disputa, sendo
que de qualquer forma, ela se instalaria no Brasil.
Além disso, quem adquire bens ou serviços de outro
estado, quando usufrui de incentivos fiscais no
seu estado de origem, pode sofrer sanções, como
restrições ao crédito do ICMS. (DANTAS, 2015, p.1).
Para saber mais, acesse: <http://www.brasilescola.com/economia/guerra-

fiscal.htm>.
F) Verificar qual a melhor forma de aproveitamento dos créditos existentes

(compensação ou restituição).
Restituição, de acordo com o site da Receita Federal (2015b), é o

procedimento administrativo mediante o qual o sujeito passivo é
ressarcido pela RFB de valores recolhidos indevidamente à Previdência
Social ou a outras entidades e fundos. Somente serão restituídos valores
que não tenham sido alcançados pela prescrição. O direito à restituição
está condicionado à comprovação do recolhimento ou do pagamento do
valor a ser requerido.
A restituição de quantia recolhida a título de tributo administrado pela

Receita Federal que comporte, por sua natureza, transferência do
respectivo encargo financeiro poderá ser efetuada somente a quem prove
haver assumido o referido encargo, ou, no caso de tê-lo transferido a
terceiro, estar por este expressamente autorizado a recebê-la.
66 UNIUBE
A compensação é uma das modalidades de extinção do crédito tributário

(art. 156, II, do CTN). O Código Tributário dispôs:
A lei pode, nas condições e sob as garantias que
estipular, ou cuja estipulação em cada caso atribuir à
autoridade administrativa, autorizar a compensação
de créditos tributários com créditos líquidos e certos,
vencidos ou vincendos, do sujeito passivo contra a
Fazenda Pública. (BRASIL, 2015b).
Na definição do art. 368 do Código Civil (BRASIL, 2015a), ela ocorre

quando duas pessoas forem, ao mesmo tempo, credor e devedor uma
da outra, as duas obrigações extinguem-se, até onde se compensarem.
São requisitos essenciais da compensação tributária: a) autorização legal;

b) obrigações recíprocas e específicas entre o Fisco e o contribuinte; c)
dívidas líquidas e certas.
A restituição e a compensação de quantias recolhidas a título de tributo

administrado pela Receita Federal, a restituição e a compensação de
outras receitas da União arrecadadas mediante DARF ou GPS e o
ressarcimento e a compensação de créditos do IPI, da Contribuição para
o PIS/Pasep e da Contribuição para a Cofins e do Regime Especial de
Reintegração de Valores Tributários para as Empresas Exportadoras
(Reintegra), serão efetuados conforme o disposto na Instrução Normativa
RFB nº 1.300/2012 (RECEITA, 2015a).
A restituição de valores correspondentes a cobrança ou a pagamento

espontâneo, indevido ou maior que o devido, será requerida pelo
sujeito passivo mediante utilização do programa Pedido de Restituição,
Ressarcimento ou Reembolso e Declaração de Compensação (PER/
DCOMP).
O pedido de restituição de tributos administrados pela Receita Federal,

abrangidos pelo Regime Especial Unificado de Arrecadação de Tributos
e Contribuições devidos pelas microempresas e empresas de pequeno
UNIUBE 67
porte (Simples Nacional), deverá ser formalizado por meio do formulário

Pedido de Restituição ou Ressarcimento, constante do Anexo I à
Instrução Normativa RFB nº 1.300/2012 (RECEITA, 2015a).
SAIBA MAIS
Mauricio Alvarez da Silva e Júlio César Zanluca, do Portal Tributário,

(2014d) no artigo intitulado “PER/DCOMP – CUIDADOS COM MULTAS E
SANÇÕES!”, relatam as inúmeras exigências existentes do Pedido Eletrônico
de Ressarcimento ou Declaração de Compensação – PER/DCOMP. Para os
autores, este instrumento vem causando sérios contratempos aos contribuintes,
alguns pesadamente penalizados, somente por pretender receber seus direitos
líquidos e certos, previstos em nosso ordenamento jurídico.
O artigo 36, da Instrução Normativa RFB 1.300/2012, estabelece penalidades

no processo de ressarcimento de tributos (esta previsão foi criada pela revogada
Instrução Normativa RFB 1.067/2010). De acordo com o referido dispositivo,
será aplicada, mediante lançamento de ofício, multa isolada de 50% (cinquenta
por cento) sobre o valor do crédito objeto de pedido de ressarcimento indeferido
ou indevido, sendo o percentual elevado para 100% (cem por cento) na hipótese
de ressarcimento obtido com falsidade no pedido apresentado pelo contribuinte.
O artigo 45, da mesma instrução dispõe que, sem prejuízo do tributo devido,
será exigida do contribuinte, mediante lançamento de ofício, multa isolada,
nos seguintes percentuais: de 50% (cinquenta por cento), sobre o valor
do crédito objeto de declaração de compensação não homologada; ou de
150% (cento e cinquenta por cento), sobre o valor total do débito tributário
indevidamente compensado, quando se comprove falsidade da declaração
apresentada pelo sujeito passivo.
Portanto, é preciso solicitar corretamente ao Fisco a sua restituição,

ressarcimento ou informar possíveis compensações com outras obrigações
tributárias, até a data de vencimento do débito compensado, mediante a
entrega do PER/DCOMP. (PORTAL TRIBUTÁRIO, 2014d).
68 UNIUBE
G) Verificação do melhor regime tributário para apuração dos lucros da

empresa
Um dos pontos mais importantes de um planejamento tributário é a

definição do melhor regime tributário para a empresa: lucro real, lucro
presumido ou arbitrado, Simples Nacional ou valores fixos (empreendedor
individual). Este tema é objeto de estudo detalhado a seguir.
2.4 Análise do regime tributário do Imposto de Renda da

Pessoa Jurídica
O art. 16 CTN (BRASIL, 2015b) estabelece o conceito de Imposto:

tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação independente
de qualquer atividade estatal específica, relativa ao contribuinte. É
uma porção da riqueza que os cidadãos entregam, obrigatoriamente,
ao Estado e aos poderes locais de direito administrativo, para prover à
satisfação das necessidades coletivas.
O imposto de renda no Brasil foi implantado em 1924. Ele foi criado para
ser um instrumento de redistribuição de renda e tem função fiscal. O fato
gerador é o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos
e de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os acréscimos
patrimoniais não compreendidos no conceito de renda. Será informado
pelos critérios da generalidade, da universalidade e da progressividade,
na forma da lei. O lançamento, com a informatização em grande escala,
é feito por homologação, pois o contribuinte paga mensalmente o imposto
e fica sujeito a posterior homologação.
A Constituição Federal de 1988, dentro do capítulo Dos Princípios Gerais,

estabelece no Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os
Municípios poderão instituir os seguintes tributos: I impostos; e no Art.
153. Compete à União instituir impostos sobre: III renda e proventos de
qualquer natureza (BRASIL, 2015a).
UNIUBE 69
Já o CTN (BRASIL, 2015b), os art. 43 a 45 conceituam o Imposto sobre

renda e proventos de qualquer natureza.
Art. 43 O imposto de competência da União, sobre a
renda e proventos de qualquer natureza tem como fato
gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou
jurídica: I – de renda, assim entendido o produto do
capital, do trabalho da combinação de ambos; II – de
proventos de qualquer natureza, assim entendidos
os acréscimos patrimoniais não compreendidos no
inciso anterior, § a incidência do imposto independe
da denominação da receita ou do rendimento, da
localização, condição jurídica ou nacionalidade da fonte,
da origem e da forma de percepção. § 2º na hipótese
de receita ou de rendimentos oriundos do exterior, a
lei estabelecerá as condições e o momento em que se
dará a sua disponibilidade, para fins de incidência do
imposto referido neste artigo.
O Decreto nº 3000 de 26/3/1999 Regulamento do Imposto de Renda

– RIR (RECEITA FEDERAL, 2015d) estabelece as normas para a sua
cobrança.
PESQUISANDO NA WEB
O site da Receita Federal (RECEITA FEDERAL, 2015e) tem uma área de

pesquisa chamada Memória Receita Federal onde é possível encontrar
a legislação do imposto de renda no Brasil, por meio de suas leis mais
importantes na trajetória do imposto.
Caso queira saber mais, acesse: <http://www.receita.fazenda.gov.br/memoria/

irpf/legislacao/legislacao.asp>.
Um dos passos mais importantes para o sucesso de uma empresa é a

escolha do regime tributário do imposto de renda a ser adotado. Uma
opção mal feita pode gerar problemas fiscais com a Receita Federal e
pagamento maior do que o devido. O indicado é que a escolha seja feita
e analisada por um contador, que poderá elaborar um organograma que
inclua claramente as etapas de todo o processo operacional e do fluxo
70 UNIUBE
financeiro da empresa, identificando os benefícios fiscais incidentes sobre

os produtos ou serviços e, em seguida, estabelecer metas e ações para
um prazo de aproximadamente cinco anos.
Há três tipos de regimes de tributação que podem ser adotados pelas

empresas: Simples Nacional, Lucro Presumido e Lucro Real ou valores
fixos (Empreendedor Individual).
Existe um quarto regime, chamado de Lucro Arbitrado, imposto pelas

autoridades fiscais como punição aos contribuintes que apresentam
falhas em sua documentação fiscal ou contábil.
Há ainda o SIMEI – regime específico para Microempreendedor

individual. Microempreendedor Individual (MEI) é a pessoa que trabalha
por conta própria e que se legaliza como pequeno empresário. Para ser
um microempreendedor individual, é necessário faturar no máximo até
R$ 60.000,00 por ano e não ter participação em outra empresa como
sócio ou titular. O MEI também pode ter um empregado contratado que
receba o salário mínimo ou o piso da categoria. O MEI será enquadrado
no Simples Nacional e ficará isento dos tributos federais (Imposto de
Renda, PIS, COFINS, IPI e CSLL).
PESQUISANDO NA WEB
O site Portal do Empreendedor disponibiliza informações detalhadas sobre

os tipos de empresas do Brasil (naturezas jurídicas), como requisitos,
benefícios e impedimentos. Constam ainda orientações sobre abertura,
alteração, baixa e formalização de empreendimentos, visando criar um
ambiente mais propício para negócios no País.
Caso queira saber mais, acesse: <http://www.portaldoempreendedor.gov.

br/sobre-portal>.
UNIUBE 71
Ao se fazer uma comparação entre as opções, o empresário tem

oportunidade de conhecer melhor seus custos tributários e fazer a melhor
escolha. A opção deverá ser revista anualmente, visto que a situação da
empresa muda de um ano para o outro.
A opção é definida no primeiro pagamento do imposto (que normalmente

é recolhido em fevereiro de cada ano) ou no caso de optantes pelo
Simples Nacional, até o último dia útil de janeiro.
A legislação determina quais empresas não podem aderir a determinado

regime. Todas podem ser optantes pelo Lucro Real, algumas restrições
se aplicam no caso de opção pelo Lucro Presumido e mais restrições se
aplicam, no caso de opção pelo Simples.
2.4.1 Análise pelo regime tributário lucro real
Para fins da legislação do imposto de renda, a expressão “lucro real”

significa o próprio lucro tributável, e distingue-se do lucro líquido apurado
contabilmente.
De acordo com o art. 247 do RIR – Decreto nº 3.000 (RECEITA

FEDERAL, 2015d) lucro real é o lucro líquido do período de apuração
ajustado pelas adições, exclusões ou compensações prescritas ou
autorizadas pela legislação fiscal. A determinação do lucro real será
precedida da apuração do lucro líquido de cada período de apuração, que
é a soma algébrica do lucro operacional, dos resultados não operacionais
e das participações.
Na tributação com base no lucro real, o imposto de renda incide sobre

o resultado (lucro), apurado pela pessoa jurídica após a contabilização
das adições, exclusões ou compensações previstas ou autorizadas pela
legislação. O lucro real pode ter apuração anual ou trimestral.
72 UNIUBE
O Lucro real é demonstrado no Livro de Apuração do Lucro Real –

LALUR. O LALUR é um livro fiscal exigido pela legislação do imposto de
renda (art. 262 do RIR – Decreto nº 3.000). (RECEITA FEDERAL, 2015d).
Para o lucro real, deve-se trabalhar primeiro com conceito de lucro

líquido, seguindo-se o seguinte esquema:
Lucro líquido + Adições – Exclusões – Compensações = Lucro Real
Assim, segundo o RIR, o lucro líquido do período de apuração é a soma

algébrica do lucro operacional, dos resultados não operacionais, e das
participações, e deverá ser determinado com observância dos preceitos
da lei comercial.
São obrigadas a apurar o lucro real, conforme art. 14 da Lei nº 9.718/98

(BRASIL, 2015j) as seguintes empresas:
I – cuja receita total no ano-calendário anterior seja
superior ao limite de R$ 78.000.000,00 (setenta e
oito milhões de reais) ou proporcional ao número de
meses do período, quando inferior a 12 (doze) meses;
(Redação dada pela Lei nº 12.814, de 16 de maio
de 2013) (Vide parágrafo único do art. 9º, da Lei nº
12.814/2013);
II – cujas atividades sejam de bancos comerciais,
bancos de investimentos, bancos de desenvolvimento,
caixas econômicas, sociedades de crédito,
financiamento e investimento, sociedades de crédito
imobiliário, sociedades corretoras de títulos, valores
mobiliários e câmbio, distribuidoras de títulos e valores
mobiliários, empresas de arrendamento mercantil,
cooperativas de crédito, empresas de seguros privados
e de capitalização e entidades de previdência privada
aberta;
III – que tiverem lucros, rendimentos ou ganhos de
capital oriundos do exterior;
IV – que, autorizadas pela legislação tributária,
usufruam de benefícios fiscais relativos à isenção ou
redução do imposto;
UNIUBE 73
V – que, no decorrer do ano-calendário, tenham

efetuado pagamento mensal pelo regime de estimativa,
na forma do art. 2º da Lei nº 9.430, de 1996 ;
VI – que explorem as atividades de prestação
cumulativa e contínua de serviços de assessoria
creditícia, mercadológica, gestão de crédito, seleção
e riscos, administração de contas a pagar e a receber,
compras de direitos creditórios resultantes de vendas
mercantis a prazo ou de prestação de serviços
(factoring).
VII – que explorem as atividades de securitização de
créditos imobiliários, financeiros e do agronegócio.
(Incluído pela Lei nº 12.249, de 11 de junho de 2010)
(Vide Lei nº 12.249/2010, art. 139, I, d) (Lei 9.718/98).
(BRASIL, 2015j).
Lucro real anual
No Lucro Real Anual, a empresa deve antecipar os tributos mensalmente,

com base no faturamento mensal, sobre o qual aplicam-se percentuais
predeterminados, de acordo com o enquadramento das atividades, para
obter uma margem de lucro estimada (estimativa), sobre a qual recai o
IRPJ e a CSLL de forma semelhante ao Lucro Presumido.
Nesta opção, há, ainda, a possibilidade de levantar balanços ou

balancetes mensais, reduzindo ou suspendendo-se o recolhimento do
IRPJ e da CSLL, caso demonstre-se que o lucro real efetivo é menor
do que aquele estimado ou que a pessoa jurídica está operando com
prejuízo fiscal. No final do ano, a pessoa jurídica levanta o balanço
anual e apura o lucro real do exercício, calculando em definitivo o IRPJ
e a CSLL e descontando as antecipações realizadas mensalmente. Em
alguns casos, eventualmente, as antecipações podem ser superiores
aos tributos devidos, ocasionando um crédito em favor do contribuinte.
(PORTAL TRIBUTÁRIO, 2014c, p.1).
Não integram a base de cálculo do imposto de renda mensal, as seguintes

receitas:
74 UNIUBE
1. os rendimentos e ganhos líquidos produzidos por aplicação financeira

de renda fixa e de renda variável, exceto nos casos de instituições
financeiras (RIR – Decreto nº 3.000, art. 225, § 1º);
2. as receitas provenientes de atividades incentivadas, na proporção do
benefício de isenção ou redução do imposto a que a pessoa jurídica
submetida ao regime de tributação com base no lucro real fizer jus
(RIR – Decreto nº 3.000, art. 223, § 6º);
3. as recuperações de créditos que não representem ingressos de novas
receitas;
4. a reversão do saldo de provisões anteriormente constituídas;
5. os lucros e dividendos decorrentes de participações societárias
avaliadas pelo custo de aquisição e a contrapartida do ajuste por
aumento do valor de investimentos avaliados pelo método da
equivalência patrimonial;
6. o imposto não cumulativo cobrado destacadamente do comprador
ou contratante, do qual o vendedor dos bens seja mero depositário
(exemplo: IPI);
7. os juros sobre o capital próprio. (RECEITA FEDERAL, 2015d, p.1).
O IRPJ em cada mês será calculado mediante a aplicação da alíquota de

15% (quinze por cento) sobre a base de cálculo, acrescido de adicional
de 10% sobre o que exceder ao Lucro Real mensal de R$ 20.000,00. A
CSLL em cada mês será calculada mediante a aplicação da alíquota de
9% (nove por cento) sobre a base de cálculo (valores bases para o ano
2015).
As empresas optantes do Lucro Real são obrigadas ao recolhimento do

PIS a uma alíquota de 1,65% sobre a Receita Bruta e COFINS a uma
alíquota de 7,60% sobre a Receita Bruta, com direito a créditos de PIS/
COFINS sobre compra de mercadorias, aquisições de serviços, fretes e
ativos que irão gerar bens ou serviços (valores bases para o ano 2015).
UNIUBE 75
Esta é uma opção para empresas com picos de faturamento, porque

poderá suspender ou reduzir o pagamento do IRPJ ou CSLL quando
os balancetes apontarem lucro real menor que o estimado. Outra
vantagem é que o prejuízo apurado no próprio ano pode ser compensado
integralmente com lucros do exercício.
Lucro real trimestral
8. No Lucro Real trimestral, o IRPJ e a CSLL são calculados com

base no resultado apurado no final de cada trimestre civil, de forma
isolada. Portanto, nesta modalidade, teremos durante o ano 4 (quatro)
apurações definitivas, não havendo antecipações mensais como
ocorre na opção de ajuste anual. (PORTAL TRIBUTÁRIO, 2014c).
Nesta modalidade, os lucros e prejuízos são apurados trimestralmente,

de forma isolada. Se a pessoa jurídica tiver um prejuízo fiscal de R$ –
100.000,00 (cem mil reais) no primeiro trimestre e um lucro de também
R$ 100.000,00 (cem mil reais) no segundo trimestre, terá que tributar
IRPJ e CSLL sobre a base de R$ 70.000,00 (setenta mil reais), pois não
se pode compensar integralmente o prejuízo do trimestre anterior, ainda
que dentro do mesmo ano-calendário (valores bases para o ano 2015).
O prejuízo fiscal de um trimestre só poderá deduzir até o limite de 30%
do lucro real dos trimestres seguintes.
Esta é uma boa opção para empresas com lucros lineares.
2.4.2 Análise pelo regime tributário lucro presumido
É a forma de tributação que tem como base de cálculo do imposto um

percentual sobre a receita bruta. Compreende receita bruta o produto
da venda de bens nas operações de conta própria, o preço dos serviços
prestados e o resultado auferido nas operações de conta alheia.
76 UNIUBE
É tributação simplificada para determinação da base de cálculo do

imposto de renda (IR) e da Contribuição Social Sobre o Lucro (CSSL)
das pessoas jurídicas que não estiverem obrigadas à apuração com base
no lucro real.
O IRPJ e a CSLL pelo Lucro Presumido são apurados trimestralmente.
A alíquota de cada tributo (15% ou 25% de IRPJ e 9% da CSLL) incide

sobre as receitas com base em percentual de presunção variável (1,6%
a 32% do faturamento, dependendo da atividade). Existe a presunção
de uma margem de lucro para cada atividade (daí a expressão Lucro
Presumido) que é predeterminado pela legislação tributária (percentuais
bases para o ano 2015).
Há alguns tipos de receita que são acrescidas integralmente ao resultado

tributável, como os ganhos de capital e as receitas de aplicações
financeiras.
De acordo com a Lei nº 9.718, de 27 de novembro de 1998, Art. 13.

(BRASIL, 2015j)
A pessoa jurídica cuja receita bruta total no ano
calendário anterior tenha sido igual ou inferior a R$
78.000.000,00 (setenta e oito milhões de reais) ou a
R$ 6.500.000,00 (seis milhões e quinhentos mil reais)
multiplicado pelo número de meses de atividade do
ano-calendário anterior, quando inferior a 12 (doze)
meses, poderá optar pelo regime de tributação com
base no lucro presumido. (Redação dada pela Lei nº
12.814, de 16 de maio de 2013) (Vide parágrafo único
do art. 9º, da Lei nº 12.814/2013).
§ 1º A opção pela tributação com base no lucro presumido
será definitiva em relação ao todo o ano-calendário;
§ 2º Relativamente aos limites estabelecidos neste
artigo, a receita bruta auferida no ano anterior será
considerada segundo o regime de competência ou
caixa, observado o critério adotado pela pessoa jurídica,
caso tenha, naquele ano, optado pela tributação com
base no lucro presumido. (BRASIL, 2015j).
UNIUBE 77
Esta modalidade é vantajosa para empresas com margens de lucratividade

superior à presumida, podendo, inclusive, servir como instrumento de
planejamento tributário.
Empresas que possuam boa margem de lucro podem,
respeitados eventuais impedimentos, utilizar-se do
Lucro Presumido, por exemplo: determinada empresa
comercial possui uma margem de lucro efetivo de 15%,
no entanto a administração observou que optando
pelo Lucro Presumido a referida margem, para fins
tributários, estaria fixada em 8%, demonstrando que
este regime seria o mais interessante para este caso
concreto. (PORTAL TRIBUTÁRIO, 2014c).
Outra análise a ser feita é que as empresas tributadas pelo Lucro

Presumido não podem aproveitar os créditos do PIS e da COFINS, por
estarem fora do sistema não cumulativo. No entanto, recolhem com
alíquotas mais baixas.
Portanto, a análise do regime deve ser realizada considerando a

repercussão no IRPJ, na CSLL, no PIS e na COFINS.
A base de cálculo do Imposto de Renda das empresas tributadas pelo

lucro presumido, em cada trimestre (31/mar., 30/jun., 30/set. e 31/dez.),
será determinada mediante a aplicação dos percentuais fixados no art. 15
da Lei 9.249/95 (BRASIL, 2015 i), de acordo com a atividade da pessoa
jurídica, sobre a receita bruta auferida no trimestre, sendo o resultado
acrescido de outras receitas, rendimentos e ganho de capital (art. 25, Lei
9.430/96). (BRASIL, 2015j).
O Imposto retido na fonte será considerado como antecipação do devido

no trimestre.
Os coeficientes fixados pelo art.15, da Lei nº 9.249/1995 para a aplicação

sobre a receita bruta da atividade são:
78 UNIUBE
A base de cálculo do imposto, em cada mês, será

determinada mediante a aplicação do percentual de
8% (oito por cento) sobre a receita bruta auferida
mensalmente, observado o disposto no art. 12 do
Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977,
deduzida das devoluções, vendas canceladas e dos
descontos incondicionais concedidos, sem prejuízo
do disposto nos arts. 30, 32, 34 e 35 da Lei nº 8.981,
de 20 de janeiro de 1995. (Redação dada pela Lei nº
12.973, de13 de maio de 2014) (Vide art. 119 da Lei nº
12.973/2014)
§ 1º Nas seguintes atividades, o percentual de que trata
este artigo será de:
I – um inteiro e seis décimos por cento, para a atividade
de revenda, para consumo, de combustível derivado de
petróleo, álcool etílico carburante e gás natural;
II – dezesseis por cento;
a) para a atividade de prestação de serviços de
transporte, exceto o de carga, para o qual se aplicará o
percentual previsto no caput deste artigo;
b) para as pessoas jurídicas a que se refere o inciso
III do art. 36 da Lei nº 8.981, de 20 de janeiro de 1995,
observado o disposto nos §§ 1º e 2º do art. 29 da
referida Lei;
III – trinta e dois por cento, para as atividades de:
a) prestação de serviços em geral, exceto a de
serviços hospitalares e de auxílio diagnóstico e terapia,
patologia clínica, imagenologia, anatomia patológica e
citopatologia, medicina nuclear e análises e patologias
clínicas, desde que a prestadora destes serviços seja
organizada sob a forma de sociedade empresária e
atenda às normas da Agência Nacional de Vigilância
Sanitária – Anvisa;
b) intermediação de negócios;
c) administração, locação ou cessão de bens imóveis,
móveis e direitos de qualquer natureza;
d) prestação cumulativa e contínua de serviços de
assessoria creditícia, mercadológica, gestão de crédito,
seleção de riscos, administração de contas a pagar e
a receber, compra de direitos creditórios resultantes de
vendas mercantis a prazo ou de prestação de serviços
(factoring).
UNIUBE 79
e) prestação de serviços de construção, recuperação,

reforma, ampliação ou melhoramento de infraestrutura
vinculados a contrato de concessão de serviço público.
(Incluído pela Lei nº 12.973, de13 de maio de 2014)
(Vide art. 119 da Lei nº 12.973/2014)
§ 2º No caso de atividades diversificadas será aplicado
o percentual correspondente a cada atividade.
§ 3º As receitas provenientes de atividade incentivada não
comporão a base de cálculo do imposto, na proporção do
benefício a que a pessoa jurídica, submetida ao regime de
tributação com base no lucro real, fizer jus.
§ 4º O percentual de que trata este artigo também
será aplicado sobre a receita financeira da pessoa
jurídica que explore atividades imobiliárias relativas
a loteamento de terrenos, incorporação imobiliária,
construção de prédios destinados à venda, bem como
a venda de imóveis construídos ou adquiridos para
a revenda, quando decorrente da comercialização
de imóveis e for apurada por meio de índices ou
coeficientes previstos em contrato. (Incluído pela Lei nº
11.196, de 2005). (BRASIL. 2015i).
As demais receitas (juros auferidos, descontos obtidos etc.) e ganhos de

capital devem compor a base de cálculo sem qualquer redução (100% do
valor).
Aplicam-se à CSLL as mesmas normas de apuração e de pagamento

estabelecidas para o imposto de renda das pessoas jurídicas, mantidas
a base de cálculo e as alíquotas previstas na legislação em vigor (Lei
8.981, de 1995, artigo 57). (BRASIL. 2015i).
A partir de 01.09.2003, por força do artigo 22 da Lei 10.684/2003

(BRASIL. 2015l), a base de cálculo da CSLL devida pelas pessoas
jurídicas optantes pelo lucro presumido corresponde a:
12% da receita bruta nas atividades comerciais,
industriais, serviços hospitalares e de transporte;
32% para:
a) prestação de serviços em geral, exceto a de serviços
hospitalares e transporte;
80 UNIUBE
b) intermediação de negócios;
c) administração, locação ou cessão de bens imóveis,
móveis e direitos de qualquer natureza. (BRASIL.
2015l).
Após a determinação do lucro presumido (base de cálculo), aplica-se à

alíquota de 9% para obter a CSLL devida.
São obrigadas ao recolhimento do PIS a uma alíquota de 0,65% da

Receita Bruta e COFINS a uma alíquota de 3% da Receita Bruta (valores
para o ano 2015).
2.4.3 Análise pelo regime tributário lucro arbitrado
O arbitramento de lucro é uma forma de apuração da base de cálculo do

imposto de renda utilizada pela autoridade tributária ou pelo contribuinte.
É aplicável pela autoridade tributária quando a pessoa
jurídica deixar de cumprir as obrigações acessórias
relativas à determinação do lucro real ou presumido,
conforme o caso.
Quando conhecida a receita bruta, e, desde que
ocorrida qualquer das hipóteses de arbitramento
previstas na legislação fiscal, o contribuinte
poderá efetuar o pagamento do imposto de renda
correspondente com base nas regras do lucro arbitrado.
(RECEITA FEDERAL, 2015a).
Os coeficientes fixados pelo art.16, da Lei nº 9.249/95 (BRASIL, 2015i)

para a aplicação sobre lucro arbitrado são
Art. 16. O lucro arbitrado das pessoas jurídicas será
determinado mediante a aplicação, sobre a receita
bruta, quando conhecida, dos percentuais fixados no
art. 15, acrescidos de vinte por cento.
Parágrafo único. No caso das instituições a que se
refere o inciso III do art. 36 da Lei nº 8.981, de 20 de
janeiro de 1995, o percentual para determinação do
lucro arbitrado será de quarenta e cinco por cento.
(BRASIL, 2015i).
UNIUBE 81
2.4.4 Análise pelo regime tributário Simples Nacional
O Simples Nacional é um regime compartilhado de arrecadação,

cobrança e fiscalização de tributos aplicável às Microempresas e
Empresas de Pequeno Porte, previsto na Lei Complementar nº 123, de
14 de dezembro de 2006. Abrange a participação de todos os entes
federados (União, Estados, Distrito Federal e Municípios).
A finalidade é unificar a arrecadação dos tributos e contribuições devidos

pelas micro e pequenas empresas brasileiras, nos âmbitos dos governos
federal, estaduais e municipais.
Acompanhe, no quadro a seguir, os tributos unificados.
Quadro 2: Tributos unificados pelo simples nacional
Competência
Competência Federal Competência Estadual
Municipal
Imposto sobre a Renda da Imposto sobre Imposto sobre

Pessoa Jurídica – IRPJ; Operações Relativas Serviços de
Imposto sobre Produtos à Circulação de Qualquer
Industrializados – IPI; Mercadorias e Sobre Natureza – ISS.
Contribuição Social sobre o Prestações de
Lucro Líquido – CSLL; Serviços de Transporte
Contribuição para o Financiamento Interestadual e
da Seguridade Social – COFINS; Intermunicipal e de
Contribuição para o PIS; Comunicação – ICMS
Contribuição para a Seguridade
Social – INSS, a cargo da pessoa
jurídica (empresas com certas
atividades devem recolher a
contribuição em separado).
A aparente simplicidade do regime do Simples Nacional e as alíquotas

relativamente baixas são os grandes atrativos desse regime.
82 UNIUBE
Contudo, há inúmeras restrições legais para opção (além do limite de

receita bruta anual, que passou a ser de R$ 3.600.000,00).
Há questões que exigem análise detalhada, como a ausência de créditos

do IPI e sublimites estaduais para recolhimento do ICMS. Outro detalhe
do Simples Nacional é que as alíquotas são progressivas, podendo
ser, nas faixas superiores de receita, especialmente para empresas de
serviços, mais onerosas do que os regimes de Lucro Real ou Presumido.
Observe-se, também, que determinadas atividades exigem o pagamento,
além do percentual sobre a receita, do INSS sobre a folha (PORTAL
TRIBUTÁRIO, 2014c).
O Simples Nacional não exclui a incidência dos tributos IOF, II, IE,
IRRF, ITR, FGTS, tributos incorporados na importação, ICMS da
substituição tributária e a contribuição previdenciária do empregado.
Ficam liberadas das contribuições da União, entidades de serviço social,
formação profissional (grupo S), salário-educação (5,98% sobre a folha
pagamento).
PESQUISANDO NA WEB
O site da Receita Federal traz uma grande quantidade de informações sobre

a utilização do sistema Simples. Acesse: <http://www.receita.fazenda.gov.br/>.
2.5 Comparação entre os regimes tributários
Para iniciar esta parte do planejamento tributário, o ideal é verificar

todas as incidências tributárias que recaem sobre a empresa (folha
de pagamento, faturamento e lucro). Anotar quais são os tributos, as
bases de cálculos, alíquotas e datas de vencimento. Cada segmento de
empresas tem tributação diferenciada. Lembre-se sempre de analisar
caso a caso.
UNIUBE 83
Geralmente, são esses os tributos incidentes e suas alíquotas (alíquotas

base 2015):
A. Sobre o faturamento
• o imposto sobre serviços – ISS, alíquota varia entre os municípios

sendo a mínima de 2%;
• a contribuição para o programa de integração social – PIS, a alíquota
é de 0,65%;
• a contribuição para o financiamento da seguridade social – COFINS,
a alíquota é de 3,0%;
• o imposto de renda pessoa jurídica – IRPJ – para as empresas
tributadas pelo Lucro Real, a base de cálculo é resultado contábil
ajustado segundo as normas fiscais – a alíquota é de 15,0%;
• o adicional do imposto de renda pessoa jurídica – para as empresas
tributadas pelo Lucro Real, a base de cálculo é o valor que exceder
a R$ 20.000,00 mensais da base de cálculo do IRPJ – a alíquota é
de 10,0%;
• o imposto de renda pessoa jurídica – IRPJ – para as empresas
tributadas pelo Lucro Presumido, a base de cálculo é encontrada
mediante a aplicação de 32,0% sobre o faturamento e sobre o valor
encontrado deverá ser adicionado às demais receitas – a alíquota
é de 15,0%;
• o adicional do imposto de renda pessoa jurídica – para as empresas
tributadas pelo Lucro Presumido, a base de cálculo é o valor que
exceder a R$ 20.000,00 mensais da base de cálculo do IRPJ – a
alíquota é de 10,0%;
• Simples Nacional, as alíquotas são progressivas na proporção do
faturamento acumulado dos últimos 12 meses, variando de 6,0 a
17,42%.
B. Sobre a folha de pagamentos
As contribuições previdenciárias patronais (GPS), a alíquota, irão variar

entre 5% a 25,5% sobre as remunerações (a depender das desonerações
em alguns setores).
84 UNIUBE
C. Sobre o lucro
• em relação à contribuição social sobre o lucro líquido – CSLL,

para as empresas tributadas pelo Lucro Real, a base de cálculo é
resultado contábil ajustado segundo as normas fiscais, a alíquota é
de 9,0%;
• em relação à contribuição social sobre o lucro líquido – CSLL, para
as empresas tributadas pelo Lucro Presumido, a base de cálculo é
encontrada mediante a aplicação de 32,0% sobre o faturamento e
sobre o valor encontrado deverá ser adicionado às demais receitas
– a alíquota é de 9,0%;
Para visualizar melhor a diferença entre os diversos regimes, vamos

fazer um estudo de caso comparativo para uma empresa na área de
prestação de serviços em educação em Uberaba – MG. Os dados que
serão utilizados nos quadros 3 a 7 são apenas exemplificativos.
Quadro 3: Estudo de caso – empresa escola – Uberaba/MG – dados comuns
Informações necessárias R$
Faturamento 2.000.000,00
Salários / Férias / 13º salário 700.000,00
Despesas Gerais (telefone, depreciação, viagens, etc.) 600.000,00
Alíquota ISS em Uberaba – MG 2%
Alíquota Simples para faturamento de $2.000.000 13,25%
No regime Simples
Para o cálculo do montante a ser pago, deve-se procurar a alíquota nas

Tabelas do Simples Nacional (PORTAL TRIBUTÁRIO, 2014e). No caso
em estudo, tabela de serviços, com receita bruta em 12 meses (R$) de
1.980.000,01 a 2.160.000,00, a alíquota é de 13,25%.
UNIUBE 85
Quadro 4: Estudo de caso – empresa escola –Uberaba/MG – dados simples
Simples Nacional
Descrição
Valores em Reais
Despesas Gerais 600.000,00
Resultado antes dos Tributos (faturamento

700.000,00
– folha pagamentos – despesas gerais)
PIS 0,65% –
COFINS 3% –
ISS 2% –
INSS 25,5% –
Simples Nacional 13,25% (sobre o faturamento) 265.000,00
IRPJ 15% /Adicional 10% –
CSLL 9% –
Total Tributos 265.000,00
Resultado Líquido (resultado antes – total tributos) 435.000,00
Carga Tributária em percentual 13,25%
No regime do lucro presumido
Determinadas empresas não são obrigadas a apurar seus lucros pelo

sistema de lucro real e podem se valer da opção pelo lucro presumido,
desde que preencham dois requisitos básicos: o limite de faturamento e
não se enquadrar em atividades impedidas. As escolas se enquadram
nesta categoria.
86 UNIUBE
Quadro 5: Estudo de caso – empresa escola – Uberaba/MG – dados lucro presumido
Lucro Presumido
Descrição
Valores em Reais
Resultado antes dos Tributos (faturamento
700.000,00
– folha pagamentos – despesas gerais)
PIS 0,65% sobre o faturamento 13.000,00
COFINS 3% sobre o faturamento 60.000,00
ISS 2% sobre o faturamento 40.000,00
INSS 25,5% sobre o faturamento 178.500,00
Simples Nacional 13,25% (sobre o faturamento) –
IRPJ 15% /Adicional 10% 136.000,00
CSLL 9% 57.600,00
Vamos demonstrar como chegamos a este cálculo do IR mais o adicional

e a CSLL.
O IRPJ para as empresas tributadas pelo Lucro Presumido, a base de

cálculo é encontrada mediante a aplicação de 32,0% sobre o faturamento
(R$ 2.000.000 * 32% = R$ 640.000) e sobre o valor encontrado deverá
ser adicionado às demais receitas a alíquota é de 15,0% (R$ 640.000 *
15% = R$ 96.000).
Para o adicional do imposto de renda pessoa jurídica para as empresas

tributadas pelo Lucro Presumido, a base de cálculo é o valor que exceder
a R$ 20.000,00 mensais da base de cálculo do IRPJ (R$ 640,000 – 12
meses * R$ 20.000 =R$ 400.000) e sobre este valor aplica-se a alíquota
que é de 10,0% (R$ 400.000 * 10% = R$ 40,000).
O somatório dos 15%, mais o adicional 10%, é o valor a ser pago (R$
96.000 + R$ 40000 = R$ 57.600).
UNIUBE 87
Já a CSLL para as empresas tributadas pelo Lucro Presumido, a base de

cálculo é encontrada mediante a aplicação de 32,0% sobre o faturamento
(R$ 2.000.000 * 32% = R$ 640.000) e sobre o valor encontrado deverá
ser adicionado às demais receitas a alíquota é de 9,0% (R$ 640.000 *
9% = R$ 57.600).
No regime do lucro real
Para se calcular o IR, é necessário antes calcular o Lucro líquido contábil.
Lucro líquido contábil antes IRPJ

(+) Adições
(–) Exclusões
(=) Lucro Ajustado
(–) Compensações (até 30% do lucro ajustado)
(=) LUCRO REAL
Quadro 6: Estudo de caso – empresa escola – Uberaba/MG – dados lucro real
Lucro Real
Descrição
Valores em Reais
Resultado antes dos Tributos (faturamento – folha pagamentos
700.000,00
– despesas gerais)
PIS 0,65% sobre o faturamento 13.000,00
COFINS 3% sobre o faturamento 60.000,00
ISS 2% sobre o faturamento 40.000,00
INSS 25,5% sobre o faturamento 178.500,00
Simples Nacional 13,25% (sobre o faturamento)
IRPJ 15% /Adicional 10% 48.875,00
CSLL 9% 26.235,00
88 UNIUBE
Como se chegou a estes valores?
Em relação ao IRPJ para as empresas tributadas pelo Lucro Real, a

base de cálculo é resultado contábil ajustado segundo as normas
fiscais, aplicado a alíquota é de 15,0%. No caso em estudo, diminuir as
contribuições pagas (PIS, COFINS, ISS e INSS) do Resultado antes dos
Tributos (R$ 700.000 – R$ 291.500,00 = R$ 291.500) e sobre o resultado,
aplicar os 15% (R$ 291.500 * 15% = R$ 43.725).
Para o adicional do imposto de renda pessoa jurídica para as empresas

tributadas pelo Lucro Real, a base de cálculo é o valor que exceder a R$
20.000,00 mensais da base de cálculo do IRPJ (R$ 291.500 – 12 meses
* R$ 20.000 = R$ 51.500) e sobre este valor aplica-se a alíquota é de
10,0% (R$ 51.500 * 10% = R$ 5.150).
O somatório dos 15% mais o adicional 10% é o valor a ser pago (R$
43.725 + R$ 5.150 = R$ 48.875).
Em relação à CSLL, para as empresas tributadas pelo Lucro Real, a

base de cálculo é resultado contábil ajustado, segundo as normas fiscais,
multiplicado por uma alíquota de 9,0% (R$ 291.500 * 9% = R$ 26.235).
Situação comparativa entre os regimes tributários.
Colocando as tabelas uma ao lado da outra, fica mais fácil verificar a

importância da escolha do regime tributário do Imposto de Renda.
UNIUBE 89
Quadro 7: Estudo de caso – empresa escola – Uberaba/MG – comparativo entre os dados
Simples
Lucro Lucro Real
Nacional
Descrição Presumido Valores em
Valores
Valores em reais reais
em reais
Faturamento 2.000.000,00 2.000.000,00 2.000.000,00
Salários / Férias / 13º sal. 700.000,00 700.000,00 700.000,00
Despesas Gerais 600.000,00 600.000,00 600.000,00
Resultado antes
700.000,00 700.000,00 700.000,00
dos Tributos
PIS 0,65% – 13.000,00 13.000,00
COFINS 3% – 60.000,00 60.000,00
ISS 2% – 40.000,00 40.000,00
INSS 25,5% – 178.500,00 178.500,00
Simples Nacional 13,25% 265.000,00 – –
IRPJ 15% /Adicional 10% – 136.000,00 48.875,00
CSLL 9% – 57.600,00 26.235,00
Total Tributos 265.000,00 485.100,00 366.610,00
Resultado Líquido 435.000,00 214.900,00 333.390,00
Carga Tributária
13,25% 24,26% 18,33%
em percentual
O que se pode perceber pelos dados do quadro, é que, no caso em

estudo, a melhor opção para esta empresa seria o Simples Nacional.
E essa é só uma das possibilidades de redução tributária através do
planejamento.
90 UNIUBE
PESQUISANDO NA WEB
Alguns sites trazem planilhas de comparação entre os regimes tributários do

Imposto de Renda. O site Capital Social Contabilidade e Gestão é um deles.
Acesse a planilha, insira os dados necessários e simule um planejamento
tributário.
<http://www.capitalsocial.cnt.br/index.php/suporte/simuladores/simulador-
de-planejamento-tributario>.
Resumo
Você aprendeu, neste capítulo, que a finalidade de um Planejamento

Tributário é diminuir tributos. Para se elaborar um projeto com esta
finalidade, o planejador deve seguir um roteiro pré-estabelecido.
Cada analista irá elaborar um roteiro adaptado às necessidades da

empresa. Mas, todos terão vários pontos em comum, sendo o principal
a análise tributária do Imposto de Renda.
A melhor maneira de se calcular a tributação do Imposto de Renda é fazendo

contas. Com base em dados reais e com as alíquotas discriminadas, o
planejador deve analisar as informações fazendo um comparativo com as
mesmas para saber qual a opção tributária a ser paga.
Atividades
Atividade 1
Quanto à Elisão Fiscal é correto afirmar que:
a) constitui procedimento dúbio que pode ser desqualificado e requalificado

pela autoridade administrativa.
UNIUBE 91
b) constitui procedimento lícito de economia de tributos, geralmente

realizado antes da ocorrência do fato gerador.
c) constitui uma sucessão de atos ou negócios jurídicos realizados para
dissimular a ocorrência do fato gerador.
d) constitui uma sucessão de atos ou negócios jurídicos ilegais
realizados para diminuir o montante do tributo.
e) constitui mecanismo de economia fiscal, só possível quando a lei
expressamente o permitir.
Atividade 2
Sobre a elisão fiscal, analise as frases e marque a sequência correta.
( ) Distingue-se da evasão fiscal, que é expressão utilizada para designar

a prática de atos ou negócios como base em um planejamento tributário
lícito.
( ) Tem como sinônimo a simulação, que consiste em uma discrepância
entre o que aconteceu e o que foi declarado pelas partes.
( ) A elisão abusiva deve ser coibida, por ofender a um sistema tributário
criado sob as bases constitucionais da capacidade contributiva e da
isonomia tributária.
a) F, F, F
b) F, F, V
c) F, V, V
d) V, V, V
e) V, F, V
Atividade 3
Existem dois tipos de elisão. Explique quais são mostrando as diferenças

entre eles.
92 UNIUBE
Atividade 4
Uma importante decisão tributária deve ser efetivada, anualmente, pelos

contadores, relativamente às opções: Lucro Real, Lucro Presumido ou
Simples Nacional. Diferencie cada um destes tipos.
Atividade 5
Na elisão decorrente da lei, o próprio dispositivo legal permite ou até

mesmo induz a economia de tributos. Pesquise outros (diferentes dos
demonstrados neste capítulo) dispositivos legais de elisão.
Referências
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ZANLUCA, Júlio César. Planejamento tributário (livro eletrônico). São Paulo:

Portal Tributário Editora, 2014.
Capítulo
Operações Típicas do
Planejamento Tributário
3
Introdução
Você aprendeu que o planejamento tributário é muito importante
para as pessoas, sejam elas jurídicas ou físicas. Um bom planejador
consegue garantir bons resultados tributários e menores pagamentos.
Exemplos de ações para pagar menos tributos é o objetivo deste
capítulo.
Você já viu neste estudo, a importância do Planejamento Tributário

para se planejar a redução de tributos em uma empresa, o que
deverá refletir positivamente nos resultados. As empresas podem,
através de análise dos seus dados, reduzir IPI, IR, ICMS; alterar a
forma tributária de calcular o lucro, reduzir as incidências de fatos
geradores, entre outras várias operações.
Mas, o planejamento não é exclusivo das empresas. Ele também

é uma ferramenta muito importante e que se faz necessário para
pagar menos tributos no dia a dia da pessoa física. O contribuinte
Pessoa Física, em média, é taxado pelo IR em até 27,5%. Se
praticar alguma operação sujeita ao ganho de capital, terá custo
de até 15% sobre o lucro. Sem contar o desconto do INSS (até
11% do salário), a contribuição sindical (1 dia de trabalho de
março), contribuição de exercício profissional (CRC/CREA, etc.),
os impostos sobre as propriedades (IPTU, IPVA, ITBI, ITCD, ITR),
os tributos na aquisição de bens e serviços de consumo (ICMS, IPI,
ISS, PIS e COFINS).
98 UNIUBE
O que não faltam são tributos a serem cobrados!
Este capítulo visa demonstrar algumas das formas mais comuns

de planejamento tributário para as pessoas jurídicas.
Estas dicas foram embasadas em sites especializados como Portal

Tributário (www.portaltributario.com.br), Valor Tributário (www.
valortributario.com.br), Portal de Auditoria (www.portaldeauditoria.
com.br), Endeavor Brasil (www.endeavor.org.br), SEBRAE (www.
sebrae.com.br); em autores como Júlio César Zanluca (com
vários artigos e livros disponíveis na rede), Silvio Crepaldi (livro
Planejamento Tributário – teoria e prática), entre outros.
Objetivos
• praticar algumas operações típicas de Planejamento Tributário

para Pessoas Jurídicas;
• diferenciar as diversas formas de tributar a pessoa jurídica.
Esquema
3.1 Planejamento Tributário para a Pessoa Jurídica
3.1 Planejamento Tributário para a Pessoa Jurídica
Qualquer que seja o regime tributário de uma empresa, o planejamento

tributário é essencial para a sua administração.
Mas, algumas situações são essenciais para se pagar menos. O site

Portal Tributário (2014a, p.1) ensina:
UNIUBE 99
1. Não deixar atrasar a entrega de declarações, como a

do imposto de renda – pessoa jurídica (DIPJ), pois isto
gera multa.
2. Antes de entregar a declaração, fazer a confrontação
entre os cálculos de tributos a recolher, gerados pelo
programa, e os DARF efetivamente recolhidos.
3. Verificar especialmente as exclusões/deduções
permitidas, que podem gerar valores recolhidos a
maior e compensáveis (corrigidos pela SELIC) com
recolhimentos futuros de tributos federais arrecadados
pela SRF.
4. Cruzar os valores informados na DCTF, com
os informados no Imposto de Renda (PIS, COFINS,
IRPJ, CSL), com o objetivo de identificar possíveis
divergências.
5. Verificar se todo o Imposto de Renda Retido na
Fonte (aplicações financeiras, serviços, etc.) foi
compensado. Caso o contador ou pessoa responsável
tenha esquecido de compensar, efetuar a compensação
e utilizar o valor pago a maior para abater o IRPJ no
próximo recolhimento deste imposto. O mesmo
procedimento é válido para CSLL, PIS e COFINS
retidos por órgãos públicos ou outras retenções
previstas pelo artigo 30 da Lei 10.833/2003. Caso haja
crédito a utilizar, não se deve esquecer de elaborar a
PER/DCOMP e, se for o caso, retificar DCTF/ DACON.
Neste item, veremos situações de planejamento que se encaixam em

qualquer um dos regimes de cálculo de lucros, sejam eles real, presumido
ou simples. Cada empresa deverá analisar as suas peculiaridades e
verificar se as regras se encaixam nas suas condições.
• Operação de vendas via internet
O planejamento para as lojas virtuais é muito semelhante ao das lojas

físicas. Para tributar o e-commerce deve-se classificar as atividades em
dois grupos distintos.
No primeiro grupo, encontram-se as operações de e-commerce que

envolvam a venda de produtos através de lojas virtuais e outros modelos
de comércio eletrônico que negociem mercadorias, no qual o principal
100 UNIUBE
imposto incidente é o ICMS – Imposto Sobre Circulação de Mercadorias,

que é de competência estadual. Na venda de produtos a consumidor final,
deve-se efetuar as vendas através de estabelecimento situado em estado,
cuja incidência de ICMS (alíquota sobre consumidor final) seja menor.
No segundo grupo, são as operações de e-commerce que negociam

a prestação de serviços, sendo o principal imposto o ISS – Imposto
Sobre Serviços, de competência municipal. Na venda de serviços, o
estabelecimento prestador deve estar localizado em município com
menor alíquota do ISS.
Caso o produto tenha substituição tributária, é necessário verificar

as normas do estado para viabilizar a não cobrança do imposto, ou o
ressarcimento da diferença do ICMS pago anteriormente sobre a base
de cálculo maior.
• Rateio de custos e despesas entre empresas do mesmo grupo

econômico
É comum um grupo de empresas possuírem despesas comuns, como

espaço físico, funcionários, telefone etc. Ocorre que, às vezes, todas
essas despesas são em nome de uma ou de poucas, sendo que as
que não registram as despesas apresentam lucro até com adicional do
imposto de renda.
A Solução de Divergência nº 23 – Cosit da Secretaria da Receita Federal

do Brasil determinou que é possível a concentração, em uma única
empresa, do controle dos gastos referentes a departamentos de apoio
administrativo centralizados, para posterior rateio dos custos e despesas
administrativos comuns entre empresas que não a mantenedora da
estrutura administrativa concentrada.
UNIUBE 101
Para que os valores movimentados em razão do

citado rateio de custos e despesas sejam dedutíveis
do IRPJ, exige-se que correspondam a custos e
despesas necessárias, normais e usuais, devidamente
comprovadas e pagas; que sejam calculados com base
em critérios de rateio razoáveis e objetivos, previamente
ajustados, formalizados por instrumento firmado entre
os intervenientes; que correspondam ao efetivo gasto
de cada empresa e ao preço global pago pelos bens e
serviços; que a empresa centralizadora da operação
aproprie como despesa tão-somente a parcela que
lhe cabe de acordo com o critério de rateio, assim
como devem proceder de forma idêntica as empresas
descentralizadas beneficiárias dos bens e serviços,
e contabilize as parcelas a serem ressarcidas como
direitos de créditos a recuperar; e, finalmente, que
seja mantida escrituração destacada de todos os atos
diretamente relacionados com o rateio das despesas
administrativas. (NORMAS LEGAIS, 2015b, p.1).
Para a Solução de Consulta nº 8 – Cosit da Secretaria da Receita Federal

do Brasil, são dedutíveis as despesas administrativas rateadas se:
a) comprovadamente corresponderem a bens e serviços
efetivamente pagos e recebidos; b) forem necessárias,
usuais e normais nas atividades das empresas; c) o
rateio se der mediante critérios razoáveis e objetivos,
previamente ajustados, devidamente formalizados por
instrumento firmado entre os intervenientes; d) o critério de
rateio for consistente com o efetivo gasto de cada empresa
e com o preço global pago pelos bens e serviços, em
observância aos princípios gerais de Contabilidade; e) a
empresa centralizadora da operação de aquisição de bens
e serviços apropriar como despesa tão-somente a parcela
que lhe couber segundo o critério de rateio. (NORMAS
LEGAIS, 2015a, p.1).
• Reembolsos de despesas
O reembolso de despesas é uma antecipação de valores que devem ser

reembolsados por terceiros. Acontece entre empresas contratantes, que
por força de conveniência, uma das empresas paga as despesas e por
força de contrato, tem direito de ressarcimento dos valores dispendidos.
102 UNIUBE
O planejamento ocorre quando da contabilização simultânea nas

empresas dos lançamentos. Na contabilização dos valores não deve
ser usada a conta de resultados.
Crepaldi (2012, p. 214) dá o exemplo de reembolso de despesas entre

empresas: um contrato de consultoria em que a empresa contratante
assume as despesas de viagem, alimentação das pessoas que irão
prestar os serviços e que são empregados ou sócios da empresa
contratada.
Na empresa de consultoria que pagou as despesas e que tem o direito

a reembolsá-las, tais valores deverão ser contabilizados da forma que
segue:
1. Por ocasião do pagamento da despesa a ser
reembolsada por terceiro:
D – Valores a Receber (Ativo Circulante)
C – Caixa
Por ocasião do recebimento do reembolso:
D – Caixa
C – Valores a Receber (Ativo Circulante)
O documento contábil para suporte de tal contabilização
(além do próprio contrato) é o relatório de despesas de
viagem.
2. Na empresa contratante, que suportará tais

despesas, a contabilização será a seguinte:
Por ocasião do recebimento do relatório de despesas, á
vista dos documentos pertinentes:
D. Despesa de Viagens (Conta de Resultado)
C. Contas a Pagar – Reembolsos de Despesas
(Passivo Circulante)
Por ocasião do pagamento do reembolso respectivo:
D. Contas a Pagar – Reembolsos de Despesas
C. Caixa. (PORTAL DE CONTABILIDADE, 2015b, p.1).
UNIUBE 103
O outro exemplo citado por Crepaldi (2012, p. 215) é o reembolso de

despesas de veículos de empregados nas atividades do empregador, de
preferência com contrato por escrito, estipulando as condições de uso,
para fins de assegurar a dedutibilidade de tais despesas na apuração do
lucro real. Uma determinada empresa utiliza o veículo de um funcionário,
para vendas externas, reembolsando as despesas ocorridas com o
uso do mesmo à vista dos documentos (notas fiscais de combustíveis,
manutenção, pedágios, etc.). A empresa contabilizará como segue:
1) Por ocasião da entrega dos documentos ou relatório
de despesas pelo funcionário:
D. Despesas de Veículos (Conta de Resultado)
C. Contas a Pagar – Reembolsos de Despesas
2) Por ocasião do pagamento do reembolso respectivo:

D. Contas a Pagar – Reembolsos de Despesas
C. Caixa. (PORTAL DE CONTABILIDADE, 2015b, p.1).
• Reorganização societária
As empresas podem se reestruturar societariamente. Cisão, fusão e

incorporação são formas societárias que podem proporcionar significativa
redução de tributos.
O artigo 229 da Lei nº 6.404/1976 (BRASIL, 2015a) define cisão como

a operação pela qual a companhia transfere parcelas do seu patrimônio
para uma ou mais sociedades, constituídas para esse fim ou já existentes,
extinguindo-se a companhia cindida, se houver versão de todo o seu
patrimônio, ou dividindo-se o seu capital, se parcial a cisão. Ao proceder
a cisão, a empresa poderia optar pelo critério do lucro presumido em
que a base de cálculo seria o faturamento, podendo com essa escolha
despender menos recursos aos cofres públicos de maneira legal.
104 UNIUBE
O artigo 228 da Lei nº 6.404/1976 (BRASIL, 2015a) conceitua fusão como

a operação pela qual se unem duas ou mais sociedades para formar
sociedade nova, que lhes sucederá em todos os direitos e obrigações).
Na fusão, todas as sociedades fusionadas se extinguem, para dar lugar
à formação de uma nova sociedade com personalidade jurídica distinta
daquelas. Se uma empresa que está auferindo lucros (pagando tributos
por estes resultados) se unir a outra que está acumulando prejuízos,
ao serem fundidas, aumentariam o faturamento, reduziriam custos
e obteriam lucros. O mais importante é que poderiam compensar os
prejuízos acumulados pela antiga empresa deficitária, reduzindo futuros
tributos a pagar pela nova empresa.
A incorporação está definida no artigo 227 da Lei nº 6.404/1976 (BRASIL,

2015a) como a operação pela qual uma ou mais sociedades são
absorvidas por outra, que lhes sucede em todos os direitos e obrigações).
Na incorporação a sociedade incorporada deixa de existir, mas a empresa
incorporadora continuará com a sua personalidade jurídica.
A diferença entre fusão e incorporação é que na
incorporação desaparecem as sociedades incorporadas,
mas a incorporadora, uma sociedade preexistente,
permanece com a sua vida normal, enquanto na fusão
desaparecem todas as sociedades fusionadas e surge
uma sociedade nova. Os procedimentos legalmente
previstos para a fusão são os mesmos da incorporação,
que estão contemplados nos artigos 223 a 234 da
Lei 6.404/1976 (Lei das S/A). A redução tributária se
dará quando da incorporação em estados diferentes.
(PORTAL DE CONTABILIDADE, 2015a, p.1).
Essas reestruturações poderão trazer uma significativa redução nos

tributos a serem pagos.
a) Redução do IRPJ e CSL com a transferência de prejuízos que serão

gerados a partir da data da operação;
b) Redução de PIS e COFINS em possíveis operações de compra e
venda entre as empresas;
UNIUBE 105
c) Redução de IOF incidente sobre empréstimos de coligadas;

d) Redução de ISS, entre outras possibilidades.
• Brindes ou bonificação em mercadorias
Muitas empresas enviam mercadorias aos seus clientes a título de

amostra grátis, bonificação, brinde, comodato, doação, empréstimo,
mostruário, transferência.
O site IOB (2014a, p.1) conceitua estas situações:

a) brinde – mercadoria que, não constituindo objeto
da atividade normal do contribuinte, for adquirida para
distribuição gratuita a consumidor ou usuário final;
b) doação – contrato em que uma pessoa, por
liberalidade, transfere do seu patrimônio bens ou
vantagens para o de outra. Em geral, o bem ou o
produto doado constitui objeto normal das atividades do
estabelecimento doador. Ou seja, trata-se de produto
que o contribuinte revende. Essa operação não goza
de benefício fiscal, salvo nas hipóteses de isenção
previstas no RICMS-MA/2003, Anexo 1.1, art. 1º, III a V;
c) mostruário – mercadoria pertencente ao estoque do
estabelecimento, a qual fica em poder do representante
para que este possa exibi-la para fins de venda.
Essa operação deverá ser tributada normalmente, e,
por ocasião de seu retorno, o crédito somente será
efetuado caso a mercadoria esteja em condições de ser
colocada à venda. Cabe ressaltar que a quantidade de
mercadorias deve ser a estritamente necessária para
esse fim; caso contrário, a fiscalização poderá entender
que se trata de operação de venda ambulante;
d) amostra grátis – produto sem valor comercial
destinado a dar conhecimento da mercadoria
fabricada ou comercializada pelo contribuinte para
fins exclusivamente promocionais, como forma de
propaganda ou divulgação. Essa operação está
amparada pelo benefício isencional previsto no
RICMS-MA/2003, Anexo 1.1, art. 1º, XXI;
e) bonificação – desconto comercial dado dentro do
documento fiscal por meio da entrega de quantidade
maior de mercadorias pelo mesmo preço.
106 UNIUBE
Para Zanluca (2014, p. 49), simples alterações de rotinas podem propiciar

economia fiscal, pois uma empresa que concede brindes de produtos
aos seus clientes poderá transformar tais brindes em bonificações de
mercadorias, viabilizando redução fiscal.
De acordo com o art. 249, VIII, RIR – Decreto nº 3.000 (RECEITA

FEDERAL, 2015d), a baixa de mercadoria como brinde é despesa
indedutível para fins de apuração do IRPJ e da CSLL sobre o Lucro
Real. A remessa dos brindes, quando decorrentes de produção própria,
constitui receita tributável do PIS e do COFINS (além, do ICMS e do IPI,
salvo em relação a amostras gratuitas de diminuto valor). A bonificação
em mercadorias se caracteriza como um desconto comercial, dado
mediante acréscimo da quantidade entregue.
PESQUISANDO NA WEB
No site do Portal Tributário, Alexandre Galhardo traz um artigo explicando

como deverá ser feito o tratamento fiscal dos brindes. Acesse:
<http://www.portaltributario.com.br/artigos/brindes.htm>.
• Gastos com formação profissional
Solução de Consulta nº 74 – Cosit estabelece que

são dedutíveis as despesas necessárias à atividade da
empresa e à manutenção da respectiva fonte produtora,
assim entendidas aquelas essenciais e usuais ou
normais a qualquer transação ou operação exigida pela
exploração das atividades, principais ou acessórias,
que estejam vinculadas às fontes produtoras de
rendimentos. No que se refere à formação profissional
de empregados, podem ser deduzidas como despesas
operacionais aquelas efetivamente pagas ou incorridas
visando a esse fim, desde que demonstrada sua
essencialidade e usualidade ou normalidade conforme
as atividades da empresa e do empregado. (RECEITA
FEDERAL, 2015e, p.1).
UNIUBE 107
Muitos contribuintes, por desconhecimento da legislação, acabam

tendo um maior ônus tributário, em determinados gastos com formação
profissional. Todos os gastos com educação e formação profissional
serão contabilizados como despesa operacional da empresa. O valor
contribuirá para a diminuição do lucro da empresa. O lucro real final
sofrerá a tributação.
A seguir, um resumo das principais práticas que poderão permitir economia

fiscal nestes dispêndios, de acordo com o site Portal de Auditoria (2014).
A) Doação de bolsas de estudo
Entende-se por bolsa de estudos, a quantia despendida por determinada

pessoa, física ou jurídica, destinada ao custeio do aprimoramento cultural,
técnico ou profissional, de terceiros, sem beneficiar diretamente a pessoa
concedente (Parecer Normativo CST nº 326/1971). (RECEITA FEDERAL,
2015f).
Isenção do Imposto de Renda para o beneficiário: O artigo 39, inciso VII,

e 623 do RIR – Decreto nº 3.000 (RECEITA FEDERAL, 2015d), determina
que são isentas do Imposto de Renda, na fonte e na Declaração de Ajuste
do beneficiário, as bolsas de estudo e de pesquisa caracterizadas como
doação, quando recebidas exclusivamente para proceder a estudos ou
pesquisas, desde que os resultados dessas atividades não representem
vantagem para o doador nem importem em contraprestação de serviços.
Observe-se que este caso somente ocorre quando o
doador da bolsa de estudos não se beneficiar, mesmo
que indiretamente com os resultados das pesquisas
ou da profissionalização do beneficiário da doação.
Podemos citar como exemplo um caso onde uma
pessoa jurídica doa para uma instituição de ensino o
valor de uma bolsa de estudos e esta instituição, por
sua vez, sorteia ou doa a determinado aluno de acordo
com critérios próprios da instituição sem a interferência
da pessoa jurídica doadora. (PORTAL DE AUDITORIA,
2014, p.1).
108 UNIUBE
A partir de 01.01.1996, as bolsas de estudos caracterizadas como

doação são indedutíveis (indedutibilidade da despesa na pessoa jurídica
doadora), tanto para fins de determinação do lucro real como da base
de cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro (art. 13, inciso VI, da Lei
9.249/95, incorporado ao art. 365 do RIR – Decreto nº 3.000 (RECEITA
FEDERAL, 2015d).
Portanto, para fins de planejamento tributário, é
interessante que não se caracterize como doação,
as respectivas bolsas, e sim, como patrocínios
institucionais. Ao invés de simplesmente doar as bolsas,
a empresa poderia, por exemplo, formular contrato de
patrocínio institucional diretamente com a entidade
de ensino, com cláusula de pagamento em espécie e
vinculado a promoção institucional na forma de bolsas
de estudo. A despesa torna-se dedutível, por constituir
despesa de publicidade e propaganda (nas condições
dos artigos 366 e 367 do Regulamento do IR). (PORTAL
DE AUDITORIA, 2014, p.1).
B)Treinamento
Conforme o PLS 149/2011 (SENADO FEDERAL, 2015), são dedutíveis

despesas com qualificação, treinamento e formação profissional, inclusive
mediante concessão de bolsa de estudo em instituições de ensino de
qualquer nível, desde que oferecidas em condições de igualdade para
todos os empregados. O artigo 368 do RIR – Decreto nº 3.000 (RECEITA
FEDERAL, 2015d) prevê a dedutibilidade, como despesa operacional,
de gastos realizados pela pessoa jurídica com a formação profissional
de empregados.
Para isso, os gastos realizados pela pessoa jurídica com o objetivo de

aperfeiçoar tecnicamente os seus empregados, desde que inerentes com
a atividade da empresa e que devam, portanto, reverter em benefício
desta, bem como aqueles que constituem complemento da remuneração
do empregado, não tendo caráter de mera liberalidade, podem ser
considerados dedutíveis para efeito de apuração do lucro real.
UNIUBE 109
Já para a tributação como rendimento do beneficiário,

no caso de formação profissional não há caracterização
como doação, portanto, os dispêndios são tributáveis
como rendimento do beneficiário, na fonte e na
Declaração de Ajuste Anual, conforme previsto nos
artigos 43, inciso I, e 624, do RIR/99. Neste caso devem
ser somados aos demais rendimentos pagos, dentro do
mês, para cálculo do IRRF. (PORTAL DE AUDITORIA,
2014, p.1).
C) Remuneração de estagiário
Estágio é atividade de caráter educativo e complementar ao ensino, com

a finalidade de integrar o estudante em um ambiente profissional.
O Regulamento do Imposto de Renda (RIR – Decreto nº 3.000) no art.

43, inciso I, prevê a tributação da remuneração de estagiários, como
rendimentos do trabalho assalariado. Isso quer dizer que os pagamentos
feitos a estagiários, mesmo que intitulados como bolsas de estudo,
constituem rendimento tributável, submetendo-se à incidência do Imposto
de Renda na fonte e na Declaração de Ajuste do beneficiário (PN CST
326/71). (BRASIL, 2015d).
Os pagamentos feitos a estagiário, contabilizados nas atividades próprias,

são dedutíveis como despesa operacional da pessoa jurídica que o
contrata e o remunera.
• Postergação do faturamento
A postergação do pagamento do imposto para período posterior ao em

que seria devido ocorrerá quando se protelar para períodos subsequentes
a escrituração de receita, rendimento ou reconhecimento de lucro, ou se
antecipar a escrituração de custo, despesa ou encargo correspondente
a períodos subsequentes.
110 UNIUBE
Na prática, postergar o faturamento da empresa do dia 30 ou 31 para o 1º

dia do mês subsequente gera um ganho de pelo menos 30 dias adicionais
para pagamento do PIS, COFINS, ICMS, IPI, ISS, IRPJ e CSLL.
O faturamento dos últimos dias de dezembro, se adiado
para início de janeiro, poderá gerar uma economia
fiscal, pois as receitas serão reconhecidas no trimestre
subsequente. Nessa hipótese, as mercadorias ou
serviços que deixaram de ser faturados irão compor o
custo dos estoques.
No lucro real, normalmente, este valor é significativamente
inferior ao preço de venda.
No lucro presumido, obtém-se o adiamento da
tributação (IRPJ, CSLL, PIS e COFINS). (CREPALDI,
2012, p. 223).
• Crédito presumido do IPI como ressarcimento do PIS e COFINS

– opção pelo critério mais vantajoso
A Lei nº 9.363/1996 (BRASIL, 2015e) concedeu à empresa produtora

e exportadora de mercadorias nacionais crédito presumido do IPI,
como ressarcimento do PIS e COFINS incidentes sobre as respectivas
aquisições, no mercado interno, de matérias-primas, produtos
intermediários e material de embalagem, para utilização no processo
produtivo.
Já a Lei nº 10.276/2001 (BRASIL, 2015f) estabeleceu procedimento

alternativo à Lei 9.363/96 (BRASIL, 2015e) para fins de determinação
do crédito presumido do IPI, para ressarcimento do PIS e COFINS pelo
exportador, permitindo a inclusão na base de cálculo, além dos materiais,
do valor da prestação de serviços de industrialização, energia elétrica e
combustíveis, adquiridos no mercado interno e utilizados no processo
produtivo (art. 1 – parágrafo 1, I e II).
Tem direito ao crédito presumido a pessoa jurídica produtora e exportadora

de produtos industrializados nacionais.
UNIUBE 111
A Instrução Normativa 420/2004 (RECEITA FEDERAL, 2015g) permite a

escolha, pelo contribuinte, do critério de ressarcimento mais vantajoso,
a título de PIS e COFINS na exportação (Lei nº 9.363/1996 e Lei nº
10.276/2001), como crédito presumido do IPI. Mas, para se saber qual a
melhor opção, é necessário efetuar os 2 cálculos (o da Lei nº 9.363/1996
e o da Instrução Normativa 420/2004).
PESQUISANDO NA WEB
O site Valor Tributário (2014), no artigo Crédito presumido de IPI para

ressarcimento de PIS e COFINS, traz exemplos contábeis de ressarcimento
de crédito presumido.
Caso queira saber mais, acesse:

<http://www.valortributario.com.br/pis-cofins/credito-presumido-do-ipi-para-
ressarcimento-de-pis-cofins.htm>.
• Aproveitamento de créditos no IPI
A legislação do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI) estabelece

que o fato gerador do imposto é o desembaraço aduaneiro de produto
de procedência estrangeira ou a saída de produto de estabelecimento
industrial, ou equiparado a industrial.
A possibilidade de aproveitamento de créditos surgiu com
o regime de não-cumulatividade, instituído pelas Leis
10.637, de 2002, e 10.833, de 2003. Com a aplicação
da não-cumulatividade, fica vedada a tributação em
cascata, aplicando-se o sistema de creditamento previsto
até mesmo na Constituição da República. Com a Lei
11.033/04, o contribuinte tem direito a se creditar do
recolhimento do IPI, ainda que monofásico, nos casos
de aplicação da alíquota zero, isenção ou não incidência,
sendo certo que o Poder Judiciário já demonstrou
tendência à adoção dessa tese, tornando-se um ótimo
exemplo de planejamento tributário para momentos de
crise financeira. (QUINTANILHA, 2014, p.).
112 UNIUBE
São situações como o artigo 11 da Lei nº 9779/1999 (BRASIL, 2015g):

O saldo credor do Imposto sobre Produtos Industrializados
– IPI, acumulado em cada trimestre-calendário, decorrente
de aquisição de matéria-prima, produto intermediário e
material de embalagem, aplicados na industrialização,
inclusive de produto isento ou tributado à alíquota zero,
que o contribuinte não puder compensar com o IPI devido
na saída de outros produtos, poderá ser utilizado de
conformidade com o disposto nos arts. 73 e 74 da Lei
nº 9.430, de 1996, observadas normas expedidas pela
Secretaria da Receita Federal - SRF, do Ministério da
Fazenda. (BRASIL, 2015g).
• Tratamento fiscal do comércio exterior
Comércio exterior é o conjunto das compras e vendas de bens e serviços

feitos entre países. A exportação ocorre quando um país vende um bem
ou serviço a outro. Já a importação ocorre quando esse país compra de
outro país. O Brasil ainda é um país com pouca expressão no comércio
mundial.
Com relação à tributação, o comércio exterior tem regras diferenciadas.

Zanluca (2014, p. 55) e Portal Tributário (2014b) descrevem as principais
regras:
A) ICMS
A exportação de produtos industrializados é imune ao ICMS (CF/88,

artigo 155, § 2º, X, a). (BRASIL, 2015i).
A Lei Complementar nº 87/1996 (BRASIL, 2015j), artigo 3º, definiu

como hipótese de não incidência a exportação de produtos primários
e semielaborados. Portanto, não são tributáveis as operações, de que
decorra a exportação de produtos:
UNIUBE 113
(a) industrializados, em virtude de imunidade;

(b) semi elaborados, em virtude de não incidência; e
(c) primários, em virtude de não incidência.
Existe também a opção de creditamento do ICMS pago pelas empresas:

Além disso, o exportador pode creditar-se do ICMS pago
na aquisição dos insumos destinados à industrialização
ou mercadorias adquiridas para revenda, bem como da
energia elétrica (na proporção da exportação sobre as
saídas ou prestações totais ou integralmente quando
consumida no processo de industrialização) e serviços
de comunicação (na proporção da exportação sobre as
saídas ou prestações totais). (PORTAL TRIBUTÁRIO,
2014b).
B) IPI
A Constituição Federal no artigo 153, § 3º, inciso III, estabelece a

imunidade de imposto em todos os produtos industrializados destinados
ao exterior, de origem nacional ou estrangeira. O estabelecimento
exportador pode creditar-se do IPI pago na aquisição dos insumos que
industrializou.
A empresa produtora e exportadora de mercadorias
nacionais fará jus a crédito presumido do imposto, como
ressarcimento do PIS e Cofins cumulativo, incidentes
sobre as respectivas aquisições, no mercado interno,
de matérias-primas, produtos intermediários e material
de embalagem, para utilização no processo produtivo
(artigo 1 da Lei 9.363/1996). O crédito presumido aplica-
se, inclusive, nos casos de venda a empresa comercial
exportadora com o fim específico de exportação para o
exterior. (PORTAL TRIBUTÁRIO, 2014b).
Embora a Lei 10.833/2003, artigo 14, estabelece que o direito de

ressarcimento do PIS e da Cofins não mais se aplicará às empresas
sujeitas ao PIS e COFINS não cumulativo, terá direito ao crédito
presumido a pessoa jurídica produtora e exportadora de produtos
industrializados nacionais, quando:
114 UNIUBE
I – a produto industrializado sujeito a alíquota zero;

II – nas vendas a empresa comercial exportadora, com o fim específico
de exportação.
C) PIS
As exportações são isentas do PIS, de acordo com o
artigo 14, § 1º, da MP 2.158-35/2001. Com relação ao
PIS não cumulativo, instituído pela Lei 10.637/2002 o
artigo 5o da mesma estipula a não incidência sobre
as receitas decorrentes das operações de exportação
de mercadorias para o exterior. Observe-se que, para
os contribuintes que apuram o PIS pelo sistema não
cumulativo (Lei 10.637/2002), existe o direito ao crédito,
nas condições fixadas pela Lei. (PORTAL TRIBUTÁRIO,
2014b).
D) COFINS
O artigo 7o da Lei Complementar 70/1991 concedeu
isenção de COFINS sobre as receitas oriundas da
exportação de mercadorias, mesmo quando realizadas
através de cooperativas, consórcios ou entidades
semelhantes, bem como ás empresas comerciais
exportadoras, nos termos do Decreto-Lei 1.248/72,
desde que destinadas ao fim específico de exportação
para o exterior. Com relação à COFINS não cumulativa,
instituída pela Lei 10.833/2003, o artigo 6o da mesma
estipula a não incidência sobre as receitas decorrentes
das exportações de mercadorias ou serviços, admitindo,
ainda, o crédito das referidas aquisições. (PORTAL
TRIBUTÁRIO, 2014b).
E) ISS
O ISS não incide sobre as exportações de serviços para
o exterior do País (artigo 2º, I, da Lei Complementar
116/2003). São tributáveis os serviços desenvolvidos
no Brasil, cujo resultado aqui se verifique, ainda que
o pagamento seja feito por residente no exterior.
(PORTAL TRIBUTÁRIO, 2014b, p.1).
UNIUBE 115
F) IRPJ E CSLL
Deverão ser calculados normalmente, sobre as operações
de exportação, exceto quando as empresas forem
beneficiadas com programas específicos do Lucro de
Exploração (como o Programa Especial de Exportação –
BEFIEX, por exemplo).
G) Redução a Zero do IOF – Exportadores
A Instrução Normativa RFB 1.402/2013 (RECEITA FEDERAL, 2015a)

determina que a alíquota do IOF é reduzida a zero na operação de crédito,
sem prejuízo da alíquota adicional de 0,38%, realizada por instituição
financeira, com recursos públicos ou privados, para financiamento de
operações, contratadas a partir de 2 de abril de 2013, destinadas a:
– aquisição, produção e arrendamento mercantil de bens de capital,
incluídos componentes e serviços tecnológicos relacionados, e o capital
de giro associado; – a produção de bens de consumo para exportação.
Para ter o gozo do benefício, o tomador do crédito deverá declarar à
instituição financeira, por escrito, que os recursos serão aplicados no
financiamento das operações mencionadas.
H) Contribuição previdenciária – vendas de produtos rurais ao exterior
A contribuição INSS não incide sobre as receitas decorrentes de exportação

de produtos rurais, de acordo com o inciso I do parágrafo 2º, do artigo 149,
da Constituição Federal, alterado pela Emenda Constitucional 33/2001
(BRASIL, 2015i).
I) Tratamentos diferenciados
O tratamento fiscal das exportações brasileiras segue a prática mundial

e busca a desoneração dos tributos indiretos sobre as exportações. Para
isso, o governo federal, criou alguns regimes especiais de desoneração
das exportações. O site MDIC (2014) e da Receita Federal (2015a)
trazem uma série de informações sobre esses tratamentos diferenciados:
116 UNIUBE
REINTEGRA – o Decreto 8.304 de 2014 renovou o

Regime Especial de Reintegração de Valores
Tributários para as Empresas Exportadoras onde
determina que a pessoa jurídica produtora que efetue
exportação de bens manufaturados, constantes do
Anexo Único do Decreto, poderá apurar valor para fins
de ressarcir parcial ou integralmente o resíduo tributário
existente na sua cadeia de produção.
DRAWBACK – O regime aduaneiro especial de
drawback, instituído em 1966 pelo Decreto Lei nº 37,
de 21/11/66, consiste na suspensão ou eliminação
de tributos incidentes sobre insumos importados para
utilização em produto exportado. O mecanismo funciona
como um incentivo às exportações, pois reduz os custos
de produção de produtos exportáveis, tornando-os mais
competitivos no mercado internacional.
Empresa Preponderantemente Exportadora – empresa
que exporta mais de 50% (MP 563/2012) de sua receita
bruta pode adquirir todos os seus insumos, nacionais ou
importados, com suspensão de PIS/PASEP, COFINS e
IPI.
RECAP: Permite a aquisição no mercado interno ou
externo de máquinas, aparelhos, instrumentos, e
equipamentos, desde que novos, com suspensão do
PIS/PASEP e da COFINS. É necessário que a empresa
beneficiária seja Preponderantemente Exportadora.
RECOF: Permite a importação, com suspensão de
tributos e sob controle informatizado, de mercadorias
que serão submetidas a processo de industrialização e
depois exportadas.
• Ganho de capital e tributação
O ganho de capital (diferença positiva entre o valor de venda e o custo

contábil) apurado na venda de bens do imobilizado deverá ser apurado por
qualquer empresa, independentemente de ser optante pelo SIMPLES, Lucro
Presumido ou Real, para fins de tributação do Imposto de Renda.
No artigo 418, do Regulamento do IR, a determinação do ganho ou perda

de capital terá por base o valor contábil do bem, assim entendido o que
estiver registrado na escrituração e diminuído, se for o caso, da depreciação,
amortização ou exaustão acumulada (RIR – Decreto nº 3.000).
UNIUBE 117
Já o artigo 422, do Regulamento do Imposto de Renda, estabelece que

o contribuinte poderá diferir a tributação do ganho de capital obtido na
desapropriação de bens, desde que:
I – transfira o ganho de capital para reserva especial de
lucros;
II – aplique, no prazo máximo de dois anos do
recebimento da indenização, na aquisição de outros
bens do ativo permanente, importância igual ao ganho
de capital;
III – discrimine, na reserva de lucros, os bens objeto da
aplicação de que trata o inciso anterior, em condições
que permitam a determinação do valor realizado em
cada período de apuração. (RIR – Decreto nº 3.000).
(RECEITA FEDERAL, 2015d).
A Constituição Federal, artigo 184, § 5º (BRASIL, 2015i) determina que

está isento do imposto o ganho obtido nas operações de transferência
de imóveis desapropriados para fins de reforma agrária.
• Bens de consumo eventual: economia de IRPJ e CSLL
O parágrafo único do artigo 290 do Regulamento do Imposto de Renda

(RIR – Decreto nº 3.000) determina que a aquisição de bens de consumo
eventual, cujo valor não exceda a 5% do custo total dos produtos vendidos
no exercício social anterior, poderá ser registrada diretamente como
custo. A regra geral diz que toda a matéria-prima em estoque, no final do
período, deveria ser inventariada e mantida em conta do Ativo. Porém,
com relação aos materiais de consumo esporádico cujo valor não tenha
sido superior a 5% do custo total dos produtos vendidos no exercício
social anterior, as eventuais sobras não necessitam ser inventariadas,
podendo ser levadas integralmente para custos, diminuindo a base do
IRPJ e CSLL devidos. (RECEITA FEDERAL, 2015d).
118 UNIUBE
• Descontos financeiros x comerciais
O desconto financeiro tem como objetivo principal estimular o devedor

a quitar o débito com antecedência, evitando, dessa forma, transtornos
para o credor, tanto no aspecto de “liquidez” quanto no burocrático. Está
associado ao cumprimento de uma regra específica, como pagamento no
prazo ou fidelidade. Para concedê-lo, a legislação tributária exige notas
fiscais separadas para as operações, no momento da venda.
O desconto comercial é uma bonificação concedida no mesmo documento

fiscal, considerado uma operação incondicional – não atrelada a eventos
pré-determinados. Se uma empresa, que compra uma quantidade do
produto e, por possuir uma boa relação comercial com o vendedor, recebe
algumas unidades a mais, tem-se o desconto comercial.
Uma vez que cada nota fiscal é tributada por uma
série de impostos (PIS, COFINS, ISS, IRPJ e CSLL),
a prática do desconto comercial implica em dedução,
enquanto o desconto financeiro não admite qualquer
dedução dos impostos a pagar. Para as empresas
que desejam premiar seus clientes fiéis ou que pagam
pontualmente, a solução é conceder um desconto
relativo ao evento no próximo pedido de compra, como
desconto comercial. Essa é uma opção vantajosa tanto
para o vendedor quanto para o comprador, uma vez que
a economia gerada pela dedução tributária influencia
diretamente no preço final e no desconto concedido.
(STEPHENS, 2014, p.1).
• Reduzindo o IRPJ a pagar com compensações na fonte
O Regulamento do Imposto de Renda, nos artigos 229 e 231 – RIR –

Decreto nº 3000 – estabelece que podem ser compensados, mediante
dedução do IRPJ devido pelas empresas, os valores retidos na fonte,
como:
UNIUBE 119
a) remuneração de serviços profissionais, comissões,

propaganda e publicidade, limpeza, conservação de
imóveis, segurança, vigilância e locação de mão de
obra; b) rendimentos de aplicações financeiras; c)
importâncias recebidas de entidades da administração
pública federal, pelo fornecimento de bens e serviços; d)
juros do capital próprio pago ou creditado por empresa
da qual tenha participação societária. (RECEITA
FEDERAL, 2015d).
• Gastos com veículos – não tributação (INSS E FGTS)
Determina o artigo 214, parágrafo 9, item XVIII do Regulamento da

Previdência Social que o valor pago pelas empresas para ressarcimento
dos gastos dos empregados que utilizam seus veículos a serviço
da empresa não sofrerá incidência de INSS ou FGTS, desde que
devidamente comprovada a despesa (notas fiscais) (RPS, 2014).
• Custo unitário de aquisição do imobilizado
O Regulamento do Imposto de Renda (RIR – Decreto nº 3.000) manda

ativar todos os gastos para compor o Ativo Imobilizado, "quer referentes
à aquisição ou melhoria de bens ou direitos, quer à amortização ou ao
pagamento de obrigações" a eles relativos, devendo ser ativadas as
aquisições ou melhorias cuja vida útil ultrapasse o período de um ano
e de valor unitário superior a R$ 326,61, relativamente às aquisições
ocorridas até 31.12.2014, e R$ 1.200,00, em relação às aquisições
ocorridas a partir de 1º.01.2015. (RECEITA FEDERAL, 2015 d).
Consideram-se como despesa todos os dispêndios que não forem custos,

alcançando os gastos diretos e os indiretos.
A amplitude do conceito legal de custo faz com que
nele se incluam os gastos complementares à aquisição
ou produção do item do Ativo Imobilizado. Observe-
se que entre os gastos complementares à aquisição
do ativo devem ser incluídos aqueles incorridos em
decorrência da aquisição e necessários a esta, e assim
como aqueles indispensáveis para que a empresa
receba a posse do bem em condições de sua utilização
ou venda. (IOB, 2014b, p.1).
120 UNIUBE
• Depreciação acelerada contábil – em função dos turnos
O Artigo 312, do Regulamento do Imposto de Renda (RIR – Decreto nº

3.000), determina que a utilização da aceleração da depreciação contábil,
quando há mais de um turno diário de operação, poderá permitir uma
contabilização maior de encargos dedutíveis na apuração do resultado
tributável. (RECEITA FEDERAL, 2015d).
Em relação aos bens móveis, poderão ser adotados, em função do

número de horas diárias de operação, os seguintes coeficientes de
depreciação acelerada (Lei nº 3.470/1958, artigo 69):
I – um turno de oito horas............................... 1,0

II – dois turnos de oito horas........................... 1,5
III – três turnos de oito horas........................... 2,0
• Redução do IRPJ a pagar com compensações na fonte
O Regulamento do Imposto de Renda (artigos 229 e 231 – RIR Decreto

nº 3000) estabelece que podem ser compensados, mediante dedução do
IRPJ devido pelas empresas, os valores retidos na fonte, como:
a) remuneração de serviços profissionais, comissões,
propaganda e publicidade, limpeza, conservação de
imóveis, segurança, vigilância e locação de mão de
obra; b) rendimentos de aplicações financeiras; c)
importâncias recebidas de entidades de administração
pública federal, pelo fornecimento de bens e serviços; d)
juros do capital próprio pago ou creditado por empresa
da qual tenha participação societária. (RECEITA
FEDERAL, 2015d).
Podem ser deduzidos ainda, conforme disposição do artigo 582 do

RIR – Decreto nº 3.000, os valores aplicados pelas empresas optantes
pelo Lucro Real no Plano de Alimentação do Trabalhador (PAT) que
excederem o limite legal de dedução, sendo estes dedutíveis em até
UNIUBE 121
dois exercícios fiscais. Para tanto, é necessário que tais valores constem
da Parte “B” do Livro de Apuração do Lucro Real e deduzi-lo de acordo
com sua efetiva utilização. (RECEITA FEDERAL, 2015d).
• Compensação do imposto pago nas operações no exterior no

regime de Lucro presumido
A IN RFB nº 16/01 (RECEITA FEDERAL, 2015h) determina que, com

as mudanças ocorridas através do programa REFIS, as empresas que
tiverem lucros auferidos no exterior, sendo optantes, poderão optar pela
sistemática do Lucro Presumido. Do imposto de renda apurado no Brasil,
poderá ser deduzido aquele pago no exterior. O valor que exceder o valor
compensável relativo a lucros disponibilizados poderá ser compensado
até o limite da Contribuição Social sobre o Lucro devida em virtude da
adição de tais valores a sua base de cálculo. (RECEITA FEDERAL,
2015a).
• Distribuição de lucros no simples nacional
A empresa poderá distribuir lucro, sem incidência de Imposto de Renda

na Fonte, desde que seja registrado o pagamento como saída de caixa
sob a rubrica de “lucros distribuídos”.
Na declaração de rendimentos da Pessoa Física
beneficiária estes lucros também serão considerados
isentos. O limite desta retirada isenta é o montante
da receita bruta do período, e, obviamente, deve ser
suportado pelo saldo de caixa existente. Desta forma,
é interessante, sob a ótica de planejamento tributário,
que as retiradas dos sócios da empresa optante
pelo Simples sejam prioritariamente efetuadas como
lucros, dada sua característica de isenção (PORTAL
TRIBUTÁRIO, 2014b).
Nas definições do artigo 1°, do artigo 6º da Resolução CGSN 4/2007

(na redação dada pela Resolução CGSN 14/2007) (NORMAS LEGAIS,
2015c), consideram-se isentos do imposto de renda, na fonte e na
122 UNIUBE
declaração de ajuste do beneficiário, os valores efetivamente pagos

ou distribuídos ao titular ou sócio da microempresa ou empresa de
pequeno optantes pelo Simples Nacional, salvo os que corresponderem
a pró-labore, aluguéis ou serviços prestados.
A isenção fica limitada ao valor resultante da aplicação dos percentuais

de que trata o artigo 15 da Lei 9.249/1995 (BRASIL, 2015k) sobre a
receita bruta mensal, no caso de antecipação de fonte, ou da receita
bruta total anual, tratando-se de declaração de ajuste, subtraído do valor
devido na forma do Simples Nacional no período, relativo ao IRPJ.
Entretanto, conforme disposto no § 2º do artigo 14 da Lei Complementar

123/2006 (BRASIL, 2015i), a mencionada limitação não se aplica na
hipótese de a pessoa jurídica manter escrituração contábil e evidenciar
lucro superior ao limite. Ou seja, provado através da contabilidade que
o lucro apurado é superior ao determinado pela regra geral de isenção,
poderá esse lucro ser distribuído com a isenção do imposto de renda.
Estas são apenas algumas das opções de planejamento tributário que
podem ser utilizadas pelas empresas. Cabe a cada gestor e contador
analisar, caso a caso, e encontrar outras maneiras de pagar menos.
Resumo
Neste capítulo, você aprendeu algumas das dicas mais utilizadas

para o planejamento tributário das pessoas jurídicas. Estudou acerca
de situações de planejamento que se encaixam em qualquer um dos
regimes de cálculo de lucros, sejam eles real, presumido ou simples.
Individualmente, cada empresa deverá analisar as suas peculiaridades
e verificar se as regras se encaixam nas suas condições.
UNIUBE 123
Atividades
Atividade 1
Leia o enunciado a seguir referente à Legislação do ICMS e do IPI.
“Nas empresas industriais, os tributos indiretos IPI e ICMS pagos pela

empresa compradora em decorrência da aquisição de matérias-primas,
materiais de embalagem e demais mercadorias utilizadas na produção
representam, de acordo com a legislação pertinente, créditos da empresa
compradora junto ao governo”.
Analise o enunciado, dizendo se é verdadeiro ou falso. Justifique sua

resposta.
Atividade 2
Leia o enunciado a seguir referente à Legislação do ICMS e do IPI.
“Os valores dos impostos recuperáveis pagos na aquisição das matérias-

primas e demais materiais utilizados na produção devem compor o custo
de aquisição que serão incorporados aos estoques desses materiais”.
Analise o enunciado, dizendo se é verdadeiro ou falso. Justifique sua

resposta.
Atividade 3
A empresa Guinchos Silva Ltda. atua no ramo de guincho e possui

caminhões abertos que podem transportar o veículo avariado até o
local do conserto. Ela calcula o imposto de renda pelo lucro presumido,
na atividade de serviços, na faixa de 32%. A Tabela Percentuais de
Presunção do Lucro sobre a Receita Bruta – lucro presumido da Lei nº
9.249/1995, artigo 15, §1° traz a tributação do Setor:
124 UNIUBE
Percentuais
ESPÉCIES DE ATIVIDADES:
sobre a receita
Revenda a varejo de combustíveis e gás natural 1,6%
Venda de mercadorias ou produtos

Transporte de cargas
Atividades imobiliárias (compra, venda, loteamento, incorporação
e construção de imóveis)
Serviços hospitalares 8%
Atividade Rural
Industrialização com materiais fornecidos pelo encomendante
Outras atividades não especificadas (exceto prestação de
serviços)
Serviços de transporte (exceto o de cargas)

16%
Serviços gerais com receita bruta até R$ 120.000/ano
Serviços profissionais (Sociedades Simples – SS, médicos,

dentistas, advogados, contadores, auditores, engenheiros,
consultores, economistas etc.)
Intermediação de negócios
Administração, locação ou cessão de bens móveis/imóveis ou
direitos 32%
Serviços de construção civil, quando a prestadora não empregar
materiais de sua propriedade nem se responsabilizar pela
execução da obra (ADN Cosit 6/97)
Serviços em geral para os quais não haja previsão de percentual
específico
No caso de exploração de atividades diversificadas, será aplicado

1,6 a 32%
sobre a receita bruta de cada atividade o respectivo percentual
Baseado nessas informações, o que você poderia sugerir para o

proprietário da empresa pagar menos tributos? Justifique sua resposta.
UNIUBE 125
Atividade 4
A empresa Pneus Silva Ltda. atua no ramo de venda de pneus e

prestação de serviços de recauchutagem, geometria e balanceamento.
Seu faturamento é de R$ 68 milhões anuais, obrigando-a a fazer o Lucro
Real. A sua atividade é muito lucrativa, tendo uma margem líquida de
26%. As suas receitas são oriundas do comércio em 55% e dos serviços
em 45%. Baseado nessas informações, o que você iria sugerir para
proprietário da empresa pagar menos tributos.
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credito-presumido-do-ipi-para-ressarcimento-de-pis-cofins.htm>. Acesso em:
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ZANLUCA, Júlio César. Planejamento tributário (livro eletrônico). São Paulo: Portal
Tributário Editora, 2014.
Capítulo
Planejamento tributário
para a pessoa física
4
Introdução
Agora que você já aprendeu exemplos de planejamento tributário
para pessoas jurídicas, está no momento de conhecer exemplos
para as pessoas físicas. Um bom gestor pode garantir bons
resultados tributários e menores pagamentos para todos os
interessados.
Para uma grande parte da população, as pessoas físicas pagam

muitos “impostos”. Pela falta de conhecimento e principalmente pela
sensação que nada se possa fazer, a grande maioria simplesmente
paga. Dificilmente é feito um planejamento tributário para pagar
menos.
E para pagar menos, não adianta esperar o momento da declaração.

O conhecimento da legislação é essencial para realizar um
planejamento que levará a uma racionalização dos pagamentos de
tributos.
A seguir, vamos analisar alguns pontos previstos em lei que podem

ajudar as pessoas físicas a economizarem com impostos, taxas,
contribuições etc.
130 UNIUBE
Estas dicas foram extraídas de sites especializados como Portal

Tributário (www.portaltributario.com.br), Receita Federal (www.
receita.fazenda.gov.br), Portal de Auditoria (www.portaldeauditoria.
com.br), SEBRAE (www.sebrae.com.br); autores como Júlio César
Zanluca (com vários artigos e livros disponíveis na rede), Silvio
Crepaldi (livro Planejamento Tributário – teoria e prática), entre
outros.
Objetivos
• praticar algumas operações típicas de Planejamento Tributário

para Pessoas Físicas;
• diferenciar as diversas formas de tributar a pessoa física.
Esquema
4.1 Exemplos gerais de Planejamento Tributário
4.2 Exemplos de Planejamento Tributário para a Pessoa Física -
Imposto de Renda
4.3 Exemplos de Planejamento Tributário para a Pessoa Física –
Profissional Autônomo/Liberal.
4.1 Exemplos gerais de Planejamento Tributário
• Herança
A transmissão de herança está sujeita ao Imposto de Transmissão Causa

Mortis e Doações (ITCMD). Em Minas Gerais, a alíquota é de 5% do valor
total da herança. Em São Paulo e a na maioria dos outros estados, a
alíquota é de 4%. Também será necessário pagar pelo inventário e pelos
honorários advocatícios.
UNIUBE 131
A maioria das leis de transmissão de herança estabelece limites de

valores que poderão ser transferidos em doações sem o pagamento do
tributo. O doador pode repartir o patrimônio em várias cotas e doá-las
anualmente, sem que essas transações sejam tributadas. As doações
são feitas diretamente nos Cartórios e não precisam de acompanhamento
de advogados (menos um gasto!).
• Investimentos
A regra geral para o pagamento de Imposto de Renda sobre investimentos

é que ganhos em Bolsa de Valores são tributados com uma alíquota
de 15%, enquanto o lucro da renda fixa paga entre 22,5% e 15%. Já
investimentos de até 29 dias em renda fixa estão sujeitos ao pagamento
do Imposto sobre Operações Financeiras (IOF).
Sandrini (2015, p.1) dá algumas dicas para investimentos com menores

tributação.
Os investimentos em bolsa são isentos desde que a
pessoa não venda mais de 20.000 reais em ações a
cada mês. Já na renda fixa, é impossível fugir do IR com
aplicações em títulos públicos ou CDB. Mas há uma
série de opções que não estão sujeitas ao imposto para
pessoas físicas.
Entre elas, estão a caderneta de poupança, as letras
hipotecárias (LH), os certificados de recebíveis
imobiliários (CRI), as letras de crédito imobiliário (LCI)
as letras de crédito do agronegócio (LCA) e os aluguéis
distribuídos por fundos imobiliários. Outra opção
recentemente criada pelo governo federal que em
breve deve começar a chegar às pessoas físicas são
as debêntures emitidas por sociedades de propósito
específico, que servirão para garantir financiamento de
longo prazo para obras de infraestrutura. Aplicações
de prazos maiores costumam ganhar algum alívio da
Receita. As modalidades de investimentos em renda
fixa tributadas costumam estar sujeitas a uma alíquota
de IR menor à medida que aumenta o prazo da
aplicação.
132 UNIUBE
• Gastos em viagens internacionais
O governo cobra um IOF de 6,38% sobre os gastos feitos no exterior com

cartões de débito e crédito internacionais. Isso quer dizer que alguém que
gasta 10.000 reais com o cartão em uma viagem internacional terá de
desembolsar 638 reais apenas para cumprir suas obrigações tributárias.
A conta será paga junto com a fatura do cartão de crédito do mesmo mês.
A forma mais fácil de reduzir essa despesa é comprar moeda estrangeira
em espécie, antes de embarcar, porque essa modalidade de câmbio está
sujeita a um IOF de só 0,38%.
• Aplicações em previdência privada
No Brasil, existem duas aplicações de previdência privada que possuem

vantagens tributárias e permitem pagar menos impostos na poupança
para a aposentadoria: os planos VGBL e PGBL.
O site da Caixa Econômica Federal (CEF, 2015) traz uma tabela informativa
sobre as duas modalidades (Tabela 1). Veja:
Tabela 1: Modalidade PGBL e Modalidade VGBL
Modalidade PGBL Modalidade VGBL

(Plano Gerador de Benefício Livre) (Vida Gerador de Benefício Livre)
Indicado para clientes que: Indicado para clientes que:
1) utilizam a Declaração 1) utilizam a Declaração

completa de IR simplificada de IR ou
2) realizam contribuições para a são isentos de IR
A quem se Previdência Social (ou Regime 2) contribuem ou não para
destina Próprio) ou aposentados; a Previdência Social (INSS)
3) desejam contribuir com até ou Regime Próprio;
12% da sua renda bruta anual 3) ou pretendem contribuir
em previdência complementar com mais de 12% da sua
renda bruta anual em
previdência complementar.
UNIUBE 133
Os valores depositados Os valores

podem ser deduzidos depositados
Benefício Fiscal durante o
da base de cálculo não podem ser
período de acumulação
do IR, em até 12% da deduzidos da base
renda bruta anual. de cálculo do IR.
Diferente de outros investimentos, na

previdência o dinheiro das contribuições não
Rentabilidade sofre incidência de IR enquanto o dinheiro
estiver investido. Dessa forma, a reserva
rende ainda mais ao longo do tempo.
Tributação Apenas valores

durante período referentes ao
de acumulação rendimento
No momento do resgate, (ganho de capital)
Resgate todo o valor está sujeito alcançado no plano
à incidência de IR. estão sujeitos
à tributação de
IR no momento
do resgate.
Apenas valores
referentes ao
rendimento
(ganho de capital)
No momento do resgate,
Tributação no momento alcançado no plano
todo o valor está sujeito
da aposentadoria estão sujeitos
à incidência de IR.
à tributação de
IR no momento
do recebimento
da renda.
Para os clientes que pretendem contribuir

com mais de 12% da sua renda bruta anual
em previdência, é recomendado contratar um
Importante:
plano na modalidade PGBL para acolher o
valor referente aos 12% da sua renda e um
VGBL para acolher o restante dos recursos.
Fonte: CEF, 2015.

134 UNIUBE
A principal distinção entre eles está na tributação.
O PGBL – Plano Gerador de Benefício Livre – é ideal para quem

declara Imposto de Renda (IR) no formulário completo, pois todas as
contribuições realizadas no plano podem ser deduzidas da base de
cálculo do IR até o limite de 12% da renda bruta anual, desde que o
cliente também contribua para o INSS ou regime próprio de Previdência.
O VGBL – Vida Gerador de Benefício Livre – é ideal para quem declara

IR no formulário simplificado, é isento ou para quem excedeu o limite de
dedução do IR (12% da renda bruta anual) com contribuições em outros
planos de previdência, como, por exemplo, o PGBL.
Antes de pensar em aplicar dinheiro nesses produtos, é importante

lembrar que especialistas só os recomendam para quem planeja manter
a aplicação no longo prazo – ou seja, por ao menos 10 ou 15 anos.
• Deduções permitidas em leis específicas
Contribuições efetivamente realizadas em favor de projetos culturais,

aprovados na forma da regulamentação do Programa Nacional de Apoio
à Cultura (PRONAC) (Lei nº 8.313, de 1991, art. 25), ou feitos pelos
contribuintes para incentivar atividades relacionadas a produções em
vídeo e/ou cinema, ou ações de incentivo ao esporte, na forma da Lei nº
11.438/2006, podem ser deduzidas na declaração do próximo exercício.
O somatório das deduções, que podem incluir o
Estatuto da Criança e do Adolescente, Incentivo à
Cultura, Incentivo à Atividade Audiovisual, Incentivo ao
Desporto e Estatuto do Idoso, está limitado a 6% (seis
por cento) do imposto sobre a Renda devido, apurado
na declaração. (ADMINISTRADORES.COM, 2015).
UNIUBE 135
4.2 Exemplos de Planejamento Tributário para a Pessoa

Física – Imposto de Renda
A entrega da Declaração Final de Imposto de Renda é anual. Para

facilitar a elaboração da declaração, ao longo do ano, o contribuinte deve
guardar os recibos e cópias dos cheques nominais emitidos (que também
são comprovantes válidos) com despesas médicas, odontológicas,
educacionais, INSS do empregado doméstico e pagamentos de seguro-
saúde e planos médicos. Esses valores são dedutíveis na apuração anual
do imposto, desde que os mesmos tenham sido ônus da pessoa física
declarante.
Os gastos com saúde realizados podem ser deduzidos do Imposto de

Renda, mas a opção só vale a pena para os contribuintes que optam
pela declaração completa do IR. Os gastos reduzem a base de cálculo
sobre a qual incide o imposto. Podem entrar na declaração atual do IR
as despesas realizadas no ano anterior com mensalidades de planos de
saúde, médicos, dentistas, psicólogos, fisioterapeutas, fonoaudiólogos,
que tenham formação médica, hospitais, cirurgias, exames de laboratório,
exames radiológicos e próteses. Já os gastos com remédios só são
dedutíveis se estiverem na nota fiscal emitida pelo hospital.
As despesas com educação também geram créditos tributários que

podem ser usados posteriormente para reduzir o pagamento de Imposto
de Renda Pessoa Física. Cada contribuinte só pode deduzir um valor
estipulado pela Receita Federal (atualizado anualmente) – ele mesmo
ou seus dependentes. Podem ser incluídos apenas gastos realizados no
ano anterior com educação formal: ensino infantil, fundamental, médio,
técnico, superior e pós-graduação (mestrado, doutorado e MBA).
O contribuinte tem opção de fazer a declaração simplifica ou a completa.

Ocorre que o desconto simplificado de 20% tem limite de valor. Se suas
deduções (dependentes, educação etc.) forem superiores a 20% dos
rendimentos tributáveis ou maiores que o limite previsto, o melhor é
136 UNIUBE
declarar pelo formulário completo. O ideal será fazer um comparativo das

duas declarações, uma no modelo simplificado e outra no completo, para
verificar em qual das opções o valor do imposto a pagar será menor ou
a devolução maior.
Também será necessário fazer contas, quando houver dependente com

rendas. Na maior parte das vezes, compensa mais entregar declarações
em separado. Isso porque, na declaração conjunta, as deduções serão
somadas, mas os rendimentos também. E a soma dos rendimentos faz
passar de faixa de renda. Só compensa fazer a declaração conjunta
quando as deduções são superiores aos rendimentos.
O site da Receita Federal – http://www.receita.fazenda.gov.br – traz todas

as informações necessárias para a elaboração do Importo do Renda.
A seguir, outras situações que também deverão ser analisadas.
• Deduções para o IR
O contribuinte, durante todo o ano, paga imposto descontado na fonte.

Para não sofrer retenção excessiva do imposto na fonte, é necessário
apresentar à fonte pagadora os seguintes documentos e informações,
que constituem-se em deduções da base de cálculo:
1) declaração de dependentes, por escrito, pois cada dependente deduz

a base de cálculo.
2) o valor do INSS retido, que deduz da base de cálculo, tanto para o
autônomo quando para o assalariado.
3) o valor da contribuição de previdência privada, para os assalariados
e dirigentes de empresa, desde que o valor seja encargo da pessoa
física, no limite de 12% da renda tributável do contribuinte.
4) pensão alimentícia judicial, quando a fonte pagadora tiver a obrigação
de reter.
UNIUBE 137
• Isenção no Ganho de capital
A Instrução Normativa SRF nº 599, de 28 de dezembro de 2005, definiu

que fica isento do imposto de renda o ganho de capital auferido na
alienação de bens e direitos de pequeno valor, cujo preço unitário de
alienação, no mês em que esta se realizar, seja igual ou inferior a:
I – R$ 20.000,00 (vinte mil reais), no caso de alienação
de ações negociadas no mercado de balcão;
II – R$ 35.000,00 (trinta e cinco mil reais), nos demais
casos.
Os limites são considerados em relação:
I – ao bem ou direito ou ao valor do conjunto dos bens
ou direitos da mesma natureza, alienados em um
mesmo mês;
II – à parte de cada condômino ou coproprietário, no
caso de bens possuídos em condomínio, inclusive na
união estável;
III – a cada um dos bens ou direitos possuídos em
comunhão e ao valor do conjunto dos bens ou direitos
da mesma natureza, alienados em um mesmo mês,
no caso de sociedade conjugal. (RECEITA FEDERAL,
2015b)
Consideram-se bens ou direitos da mesma natureza aqueles que

guardam as mesmas características entre si, tais como automóveis e
motocicletas; imóvel urbano e terra nua; quadros e esculturas.
• Ganho de capital isento na venda de imóveis
Também está isento de imposto de renda o ganho auferido por pessoa

física residente no País na venda de imóveis residenciais, desde que o
alienante, no prazo de 180 (cento e oitenta) dias contado da celebração
do contrato, aplique o produto da venda na aquisição de imóveis
residenciais localizados no País.
138 UNIUBE
Considera-se imóvel residencial a unidade construída em zona urbana

ou rural para fins residenciais, segundo as normas disciplinadoras das
edificações da localidade em que se situar.
A aplicação parcial do produto da venda implicará tributação do ganho

proporcionalmente ao valor da parcela não aplicada.
No caso de aquisição de mais de um imóvel, a isenção aplicar-se-á

ao ganho de capital correspondente apenas à parcela empregada na
aquisição de imóveis residenciais.
Os gastos com reformas podem ser somados ao valor de compra do

imóvel para reduzir a base de cálculo sobre a qual incidirá o imposto.
Atenção na documentação das notas e recibos que devem conter o CPF
ou o CNPJ dos profissionais e empresas contratadas para a realização
das reformas. Só podem ser considerados gastos com reforma,
construção e ampliação, bem como o dinheiro investido em pequenas
obras, como pintura, encanamento, reparo em azulejos, pisos e paredes.
A inobservância das condições estabelecidas para isenção importará

em exigência do imposto com base no ganho de capital, acrescido de:
I – juros de mora, calculados a partir do 2o (segundo)
mês subsequente ao do recebimento do valor ou de
parcela do valor do imóvel vendido; e
II – multa, de mora ou de ofício, calculada a partir do 2o
(segundo) mês seguinte ao do recebimento do valor ou
de parcela do valor do imóvel vendido, se o imposto não
for pago até 30 (trinta) dias após o prazo de 180 dias da
celebração do contrato.
O contribuinte somente poderá usufruir do benefício de isenção citado 1

(uma) vez a cada 5 (cinco) anos, contados a partir da data da celebração
do contrato relativo à operação de venda com o referido benefício ou no
caso de venda de mais de um imóvel residencial, à primeira operação
de venda com o referido benefício.
UNIUBE 139
A isenção aplica-se, inclusive:
I – aos contratos de permuta de imóveis residenciais;

II – à venda ou aquisição de imóvel residencial em construção ou na
planta.
A isenção não se aplica, dentre outros:
I – à hipótese de venda de imóvel residencial com o objetivo de

quitar, total ou parcialmente, débito remanescente de aquisição
a prazo ou à prestação de imóvel residencial já possuído pelo
alienante;
II – à venda ou aquisição de terreno;
III – à aquisição somente de vaga de garagem ou de boxe de
estacionamento.
As bases legais para a dedução são os artigos 39 da Lei nº 11.196/2005

e artigos 2 e 5 da IN SRF 599/2005.
• Ganho de capital na atividade rural
O artigo 60, do Decreto 3.000/1999 – RIR, determina que as despesas

de custeio e os investimentos da atividade rural poderão ser deduzidos
da respectiva receita da pessoa física produtora. A comprovação é por
meio de documentos idôneos, como nota fiscal, fatura, duplicata, recibo,
contrato de prestação de serviços e arrendamento e folha de pagamento
de empregados, devidamente escriturados em Livro Caixa.
Os investimentos serão considerados despesas no mês do pagamento

(Lei nº 8.023/1990, artigo 4º, §§ 1º e 2º). Portanto, não apenas as
despesas diretas, mas também a aplicação de valores investidos, podem
ser usados como dedução da receita, no Livro Caixa.
140 UNIUBE
Considera-se investimento na atividade rural a aplicação de recursos

financeiros, durante o ano-calendário, exceto a parcela que corresponder
ao valor da terra nua, com vistas ao desenvolvimento da atividade para
expansão da produção ou melhoria da produtividade e seja realizada com
(Lei nº 8.023/1990, artigo 6º):
I – benfeitorias resultantes de construção, instalações, melhoramentos

e reparos;
II – culturas permanentes, essências florestais e pastagens artificiais;
III –
aquisição de utensílios e bens, tratores, implementos e
equipamentos, máquinas, motores, veículos de carga ou utilitários
de emprego exclusivo na exploração da atividade rural;
IV – animais de trabalho, de produção e de engorda;
V – serviços técnicos especializados, devidamente contratados, visando
elevar a eficiência do uso dos recursos da propriedade ou exploração
rural;
VI – insumos que contribuam destacadamente para a elevação da
produtividade, tais como reprodutores e matrizes, girinos e alevinos,
sementes e mudas selecionadas, corretivos do solo, fertilizantes,
vacinas e defensivos vegetais e animais;
VII – atividades que visem especificamente a elevação sócio-econômica
do trabalhador rural, tais como casas de trabalhadores, prédios e
galpões para atividades recreativas, educacionais e de saúde;
VIII – estradas que facilitem o acesso ou a circulação na propriedade;
IX – instalação de aparelhagem de comunicação e de energia elétrica;
X – bolsas para formação de técnicos em atividades rurais, inclusive
gerentes de estabelecimentos e contabilistas. (BRASIL, 2015i).
A falta da escrituração implicará arbitramento da base de cálculo à razão

de vinte por cento da receita bruta do ano-calendário (parágrafo 2, do
artigo 60 do RIR – Decreto nº 3.000). Portanto, se as despesas com a
atividade forem superiores a 80% das receitas, é vantajoso a escrituração
do Livro Caixa.
UNIUBE 141
O bem adquirido por meio de financiamento rural será considerado despesa

no mês do pagamento do bem e não no do pagamento do empréstimo.
As despesas relativas às aquisições a prazo somente serão consideradas

no mês do pagamento de cada parcela.
Os encargos financeiros, exceto a atualização monetária, pagos em

decorrência de empréstimos contraídos para financiamento da atividade
rural, poderão ser deduzidos no mês do pagamento (Lei 8.023/1990,
artigo 4º, § 1º).
Considera-se resultado da atividade rural a diferença entre o valor da receita

bruta recebida e o das despesas pagas no ano-calendário correspondente
a todos os imóveis rurais da pessoa física (Lei 8.023/1990, artigo 4º, e Lei
8.383/1991, artigo 14).
O resultado auferido em unidade rural comum ao casal deverá ser

apurado e tributado pelos cônjuges proporcionalmente à sua parte (artigo
64 do Decreto 3.000/1999 – RIR).
O resultado positivo obtido na exploração da atividade rural pela

pessoa física poderá ser compensado com prejuízos apurados em
anos-calendário anteriores (artigo 65 do Decreto 3.000/1999 – RIR).
Já a Lei nº 8.023/1990, artigo 13, estabelece que os arrendatários, os

condôminos e os parceiros na exploração da atividade rural, comprovada
a situação documentalmente, pagarão o imposto, separadamente, na
proporção dos rendimentos que couberem a cada um. Na hipótese de
parceria rural, o disposto aplica-se somente em relação aos rendimentos
para cuja obtenção o parceiro houver assumido os riscos inerentes à
exploração da respectiva atividade (parágrafo único do artigo 59, do
Decreto 3.000/1999 - RIR). A comprovação dessas situação permite uma
menor tributação globlal pelo Imposto de Renda.
142 UNIUBE
PESQUISANDO NA WEB
Modelos de contratos de parceria rural podem ser obtidos na obra <http://

www.portaltributario.com.br/obras/modelosdecontratos.htm>.
Renda obtida com aluguéis de imóveis.
Não integrarão a base de cálculo para incidência do imposto, no caso de

aluguéis de imóveis (Lei nº 7.739/1989, artigo 14):
I – o valor dos impostos, taxas e emolumentos incidentes sobre o bem

que produzir o rendimento;
II – o aluguel pago pela locação do imóvel sublocado;
III – as despesas para cobrança ou recebimento do rendimento;
IV – as despesas de condomínio. (BRASIL, 2015f).
4.3 Exemplos de Planejamento Tributário para a Pessoa

Física – Profissional Autônomo/Liberal
Primeiramente, deve-se diferenciar o profissional liberal do profissional

autônomo.
O profissional liberal tem formação universitária ou técnica e tem liberdade

para executar a sua atividade, podendo ser empregado (trabalhar para
alguém ou para uma empresa) ou trabalhar por conta própria. São
exemplos: médicos, advogados, arquitetos, dentistas, jornalistas.
O profissional autônomo pode ser qualquer pessoa, que tenha ou não

uma qualificação profissional, mas sempre trabalha por conta própria,
tem independência econômica e financeira, não sendo empregado de
ninguém. São exemplos: pintores, encanadores, eletricistas.
UNIUBE 143
Os profissionais liberais, se trabalharem para uma pessoa jurídica, devem

fazer retenção do Imposto de Renda como qualquer outra pessoa física.
Será usada a tabela progressiva de desconto do IR de 7,5% a 27,5% da
renda do trabalhador.
No entanto, se trabalharem por conta própria, como o autônomo,

e prestar serviço para uma outra pessoa física ou jurídica, terão que
prestar contas com o carnê leão, mensalmente, preencher a DARF
(Documento de Arrecadação de Receitas Federais) e podem contribuir
para a Previdência Social como autônomo.
Se este profissional montar uma empresa – micro ou pequena empresa,

deve-se verificar o faturamento para saber qual a melhor opção tributária.
Com um faturamento superior a R$ 3.600.000,00 irá ter uma carga

tributária em torno de 40% (PIS 0,65%, COFINS 3,00%, INSS Retenção
pessoal – Pró Labore 11,00%, INSS Encargo Empresarial – Pró Labore
20,00%; ISS de 2% a 5%, IRPJ 15%, CSLL 9,00%). Além do adicional
de 10% do IRPJ para as Empresas com lucro Superior a R$ 20.000,00.
Um faturamento inferior a R$ 3.600.000,00 dá a possibilidade de inserir-

se no sistema Simples. Se o faturamento for até R$ 60.000 ainda existe
a possibilidade de participar do MEI – Micro Empreendedor Individual.
O planejamento visa reduzir o montante a ser pago.
• Separação das receitas por tipos de clientes
O Portal de Auditoria (2015) traz um exemplo de planejamento. Os

profissionais liberais, constituídos em sociedade, poderão minimizar parte
dos seus custos tributários, desde que separarem as receitas por tipo de
cliente.
144 UNIUBE
Para os clientes pessoa física, poderá ser interessante fornecer recibos de

pagamento a contribuinte individual (RCI), contabilizando o recebimento em
livro caixa, sujeito ao carnê-leão (IRPF) mensal.
Isso poderá significar uma redução do custo tributário, em relação à

emissão de nota fiscal da sociedade civil, correspondente a:
– até 8% de IRPJ (lucro presumido);

– 2,88% de CSLL (lucro presumido);
– 3,65% de PIS e COFINS.
Fornecendo RCI, cada sócio será tratado como profissional liberal,

perante a legislação do Imposto de Renda, tendo que escriturar o Livro
Caixa, podendo abater suas despesas operacionais (aluguéis, luz, água,
telefone, folha de pagamento, etc.) na determinação da renda tributável.
No lucro presumido, não existe a opção de abater as despesas operacionais

na base tributável do imposto de renda.
Outra vantagem para o profissional liberal é que parte de sua receita terá
isenção na tabela do Imposto de Renda, além de se poder deduzir na
base de cálculo sujeito ao imposto o INSS pago/retido como contribuinte
individual (GPS) e os dependentes.
Mas, a vantagem fiscal é restrita aos recibos emitidos contra pessoa

física, pois quando o autônomo emite RCI para pessoas jurídicas (não
inscritas no Simples) incidem INSS 20% para o tomador do serviço +
IRF, além de 11% de INSS retido, que inviabilizam a economia tributária
pretendida. (PORTAL DE AUDITORIA, 2015).
UNIUBE 145
• Utilização de imóvel residencial para exercício de atividade

profissional para abatimento do IRPF.
Quando o profissional liberal, para o exercício de suas atividades, utiliza-

se do seu imóvel residencial, poderá deduzir parte das despesas (como
condomínio, luz, água, IPTU etc.) da seguinte forma:
1) se o imóvel for alugado: dedução de 1/5 (um quinto)
do aluguel, sendo esta mesma parcela admitida
para quantificar as demais despesas, desde que
efetivamente suportadas pelo contribuinte.
2) se o imóvel for próprio: dedução de 1/5 (um
quinto) das despesas decorrentes da propriedade e
utilização do bem, não sendo dedutíveis, entretanto, os
dispêndios com reparos, conservação e recuperação
do imóvel, nem qualquer percentual sobre o seu valor
locativo ou venal ou sobre os valores das prestações
porventura pagas para aquisição do imóvel. (PORTAL
DE AUDITORIA, 2014b).
A base legal é o Parecer Normativo CST 60/1978 sobre deduções no

livro caixa.
• Evitar o excesso de desconto do INSS
O profissional autônomo que presta serviço a mais de uma empresa

deve ficar atento ao limite máximo de contribuição, para não sofrer
retenção indevida. Isso porque ele deve informar a todas as empresas
onde trabalha os valores descontados nas demais para não ultrapassar
o limite de contribuição daquele mês.
A empresa que contrata trabalhador que exerce atividade de autônomo

ou trabalhador avulso deve descontar 11% de sua remuneração e
repassar ao INSS, como já faz com a contribuição de seus empregados.
Para que este profissional não pague uma contribuição superior ao teto,
ele deve apresentar para todas as empresas que trabalha, o comprovante
de pagamento desta contribuição nas demais.
146 UNIUBE
No comprovante de pagamento, a empresa deve informar os valores

da remuneração, do desconto, a sua identificação (incluindo número do
CNPJ) e o número de identificação de contribuinte individual no INSS do
contratado.
• Pró-labore x plano de previdência privada
Zanluca (2014) defende que parte dos rendimentos auferidos por sócios
ou administradores, ao invés de ser pago diretamente na forma de
pró-labore, poderá ser efetuada mediante plano de previdência privada,
gerando economia fiscal para ambos os lados.
A alínea “p”, § 9º, artigo 28 da Lei nº 8.212/1991 – acrescentada pela Lei

nº 9.528/1997, determina que, para a empresa, o plano de previdência
pago não entrará no cômputo de INSS (20%) sobre Pró-Labore, desde
que disponível para a totalidade de seus empregados e dirigentes
Para o sócio administrador, o mesmo deixará de sofrer retenção de até

27,5% do IRF, já que os benefícios não estão sujeitos à tributação (artigo
39, XI do Regulamento do Imposto de Renda e Lei nº 7.713/1988, artigo
6º, inciso VIII). Também não haverá a retenção de 11% do INSS.
As contribuições da empresa são dedutíveis na apuração do Lucro Real,

conforme Lei 9.249/1995, artigo 13, inciso V e artigo 361 do Decreto
3.000/1999 – RIR. Nesse caso, a dedução somada aos planos FAPI –
Fundo de Aposentadoria Programada Individual (Lei 9.477/1997) não
poderá exceder, em cada período de apuração, a 20% do total dos
salários dos empregados e da remuneração dos dirigentes da empresa,
vinculados ao referido plano (Lei nº 9.532/1997, artigo 11, § 2º).
Estas são apenas algumas das opções de planejamento tributário que

podem ser utilizadas por todos os contribuintes que são pessoas físicas.
UNIUBE 147
Com este capítulo, encerramos, por enquanto, o tema Planejamento

Tributário. Na verdade, é apenas um começo para diminuir o ônus tributário
das pessoas físicas e das pessoas jurídicas. Cada gestor e contador deve
analisar, caso a caso, as questões tributárias de seus clientes e encontrar
outras maneiras de pagar menos.
Resumo
Você aprendeu, neste capítulo, algumas das dicas mais utilizadas para o
planejamento tributário das pessoas físicas. Estudou acerca de situações
práticas que todas as pessoas podem fazer para reduzir os gastos tributários.
Esperamos que, com os conteúdos aqui propostos, você seja capaz de
ajudar tanto pessoas jurídicas como pessoas físicas a pagarem menos
tributos através de um estudo detalhado.
Atividades
Atividade 1
Quais são consideradas as despesas dedutíveis na base de cálculo do

Imposto de Renda da pessoa físicas?
Atividade 2
Ao vender um imóvel, o que o contribuinte pode fazer para não pagar

Imposto de Renda sobre o ganho de capital?
Atividade 3
Quais são os tributos e as vantagens tributárias de se comprar um imóvel

como pessoa física ou como pessoa jurídica?
Atividade 4
O contador precisa esperar o início do ano civil para elaborar um

planejamento tributário para seus clientes? Justifique.
148 UNIUBE
Referências
ADMINISTRADORES.COM. 5 dicas práticas para um melhor planejamento
tributário para 2015. Disponível em: <http://www.administradores.com.br/
noticias/negocios/5-dicas-praticas-para-um-melhor-planejamento-
tributario-para-2015/89137/>. Acesso em: 15 mar. 2015.
BRASIL. Código Tributário Nacional. Lei n. 5.172 de 25 out. 1966. Disponível em:
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______. Constituição da República Federativa do Brasil de 1988. Disponível em:

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UNIUBE 149
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Anotações
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Planejamento tributário

Andréa Medina Coeli

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Para saber mais acesse: <https://www.ibpt.org.br/pagina/1/Sobre>.

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