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Custeio Baseado em Atividades ABC Activity-Based Costing

Profa. Edilene Santana Santos

Activity-Based Costing
Objetivo: superar a inabilidade dos sistemas de custeio tradicionais em atribuir acuradamente seus custos indiretos ou de apoio Situao de partida: alguns fenmenos recentes pioraram as arbitrariedades provocadas pelo rateio
Aumento da proporo dos CIF em relao aos variveis em decorrncia da mecanizao: CIF chegam a 5 vezes custos de MOD Aumento da diversidade de produtos

Procura identificar os direcionadores de custo (cost drivers), ou seja, os fatores que levam existncia dos custos indiretos Apropria os custos dos recursos primeiro s atividades que os utilizam com base nesses direcionadores A seguir os custos das atividades so atribudos aos produtos, servios e clientes que criaram demanda pelas atividades ou foram por elas beneficiados 2

Conceitos Bsicos: Atividades e Processos


Perguntas iniciais:
Que atividades so realizadas nos departamentos? Como essas atividades consomem os recursos?

Uma atividade uma combinao de recursos humanos, materiais, tecnolgicos e financeiros para se produzirem bens e servios. No ABC, a mensurao das atividades a chave para anlise Atividades so vistas como um mecanismo pelo qual os recursos organizacionais e os funcionrios realizam o trabalho A engenharia de processos fornece informaes sobre custo, qualidade e tempo exigido para executar atividades A Contabilidade de custos usa essas informaes para desenvolver medidas e metas de desempenho das atividades O foco nas atividades direciona a ateno dos gestores para as inter-relaes funcionais dos processos empresariais
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Exemplo de Processo
As Atividades de um Processo de Pedidos
2. Registro do pedido 3. Conferncia do pedido

4. Verificao no estoque

5. Seleo e separao do pedido

1. Pedido do Cliente

7. Recebimento

5. Contratao do transporte
6. Entrega

Adaptado de Ching (1995, p. 36)


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Processos de Negcio versus Funo

Processo de Lanamento de Novos produtos Processo de Vendas

Processo de Produo

Pesquisa de Mercado

Engenharia de Produto

Depto. de Marketing

Compras

Produo Fabril
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Custeio por Absoro X ABC


Tcnicas correntes de custeamento

Fonte: Leone

Custeamento baseado em atividades - ABC

Recursos
Despesas e Custos Indiretos Salrios Aluguis Materiais Indiretos ... Outros Total $

Bases de rateio (1) Centros de responsabilidade Centros de responsabilidade


atividades-meio atividades-fim Total
C1 Cn C2 ... Cn C1 C2 ... A1 Total

Direcionadores de recursos (1) Atividades Atividades


A2 A3 A4 ... Na

$
PRODUTOS P1 P2 P3 ... Pn PRODUTOS P1 P2 P3 ... Pn

Bases de rateio (2)


Recursos
Custos Diretos: Custos Indiretos Total

Direcionadores de atividades (2)


Total
Recursos
Custos Diretos Custos Indiretos e Despesas Total

Total

$
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Custeio Tradicional x ABC


PAINEL A Sistema de custeio tradicional
Custos de Materiais diretos Custos de Mo-deObra direta Todos os Custos Indiretos

PAINEL B Sistema de custeio baseado em atividade (ABC) de mltiplos estgios


Custos no alocados na cadeia de valor
Custos de Materiais diretos Custos de Mo-deObra direta Outros Custos Indiretos Custo Indireto C
Direcionador de custos

Custo Indireto D
Direcionador de custos

Custos no alocados na cadeia de valor

Rastreio direto

Rastreio direto

Rastreio direto

Rastreio direto

Rastreio direto

Custo Indireto A
Direcionador de custos

Atividade 5

Atividade 4 Direcionador de custos

Custo Indireto B

Direcionador de custos

Direcionador de custos

Direcionador de custos

Atividade 1

Atividade Atividade 2 3

Direcionador Direcionador Direcionador de custos de custos de custos

Produtos

No alocados

Produtos

No alocados
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Mapa do processo de atividades do Departamento de Faturamento


Ocupao
Ps quadrados

Custos Fixos
LEGENDA

Custos variveis

Atividades

Objeto de custeio

Telecomunicaes
Minutos

Papel
Rolos

Computador
Transaes

Supervisores

Horas de mo-de-obra

Mo-de-obra de consulta
Horas de mo-de-obra Atividade de correspondncia Cartas Atividade de consulta de contas
$ 240.715 Custos alocados 3.300 Horas de mo-de-obra = $72.944 por hora de mo-de-obra

Impressoras Linhas

Mo-de-obra de faturamento

Horas de mo-de-obra

Atividade de faturamento de contas


$ 235.777 Custos alocados 2.440.0300 Linhas = $ 0,097 por linha

Atividade de verificao de contas


$ 88.847 Custos alocados 20.000 Contas = $ 4,44 por conta

Horas de mo-de-obra
Contas residenciais 1.800 Horas de mo-de-obra 1.440.000 Linhas Contas

Linhas
Contas comerciais 1.500 Horas de mo-de-obra 1.000.000 Linhas

Contas

Contas

ABC e Anlise de Custos de Apoio


Os Custos diretos so facilmente explicados e identificados c/ produtos/servios Mas, para entendermos porque os custos de apoio esto ocorrendo precisamos primeiro entender porque uma srie de atividades so realizadas Ex.: Fbrica de Sorvetes: 2 fbricas de sorvete semelhantes c/ mesmo volume
A 1 fabrica apenas 2 tipos de sabores A 2 fabrica 7 tipos de sabores Os custos c/ MP so iguais, mas os custos indiretos da 2 so bem mais altos

Os custos de apoio da fbrica so direcionados por 4 tipos de transaes (Miller e Vollman in Atkinson et al. p. 133):
Transaes de logstica: logstica de entrada, de processo e de entrega Transaes de balanceamento: assegurar que o suprimento de recursos = demanda Transaes de qualidade: controle de qualidade Transaes de mudanas: acomodao a mudanas
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Determinando as Taxas do Direcionador de Custos das Atividades


A implantao do ABC envolve 6 passos bsicos:
Passo 1: Desenvolver o dicionrio das atividades principais da empresa
Passo 2: Determinar o custo de executar cada atividade Passo 3: Identificar um direcionador de custo para cada atividade Passo 4: Determinar a quantidade do direcionador de custo disponibilizada (nvel de atividade ou capacidade) Passo 5: Determinar a Taxa do direcionador de custo da atividade = custo de atividade quantidade de direcionadores Passo 6: Atribuir os custos das atividades aos produtos
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Tipos de Atividades e Direcionadores de Custos


CATEGORIAS
Atividades de apoio s instalaes

ATIVIDADES REPRESENTATIVAS
Administrao da fbrica Contabilidade e pessoal Limpeza, iluminao Aluguel, depreciao Projeto de produto Administrao de componentes Engenharia Pedidos de expedio de produtos Setup da mquina Inspeo do primeiro item Pedidos de compra Manuseio de materiais Programao da produo Inspeo de cada item Superviso da MOD Consumo de energia e leo para funcionamento das mquinas

DIRECIONADORES DE CUSTOS DAS ATIVIDADES


Metros quadrados de espao Quantidade de funcionrios Quantidade de produtos Quantidade de componentes Quantidade de PAPs (pedidos de alteraao de projetos) Horas de setup Horas de inspeo Quantidade de pedidos Quantidade de material movimentado Quantidade de turnos de produo Quantidade de unidades Horas de mo-de-obra direta Horas de mquina Atkinson et al. p. 136

Atividades de apoio ao produto

Atividades relacionadas com o lote

Atividades relacionadas com as unidades

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ABC e Anlise de Custos de Apoio


CUSTOS DE APOIO E DIFERENAS DE COMPLEXIDADE: Fbrica de Canetas Simples x Complexas: Fbrica Simples: Produo =1.000.000 de canetas apenas azuis Fbrica Complexa: Produo = 1.000.000 de canetas de cores, tamanhos e
variedades

Requer muito mais recursos de apoio para suportar seu mix altamente variado Requer mais pessoal de staffpara: programao de mquinas e de lotes de produo, setups, inspeo de produtos, movimentao de materiais, pedidos de entrega, re-trabalho, desenho de novos produtos, programao de pedidos de compra, recebimento e inspeo e registro no sistema de informao Maior nvel de tempo improdutivo, de setup, trabalho extraordinrio, refugos etc. Sistemas de custos tradicionais subestimam os custos de apoio requeridos para produtos especiais, de baixo volume e superestimam os custos dos produtos padronizados, de alto volume
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Caso Cooper Pen: Esquema de Clculo no Custeio por Absoro Tradicional


Custos de Apoio
MOI $ 84.000 Gastos Comput. $ 30.000 Maquinrio $ 24.000 Manuteno $ 12.000 Energia $ 6.000

Overhead $156.000
Critrio de rateio: $ MOD
Produtos Custo de overhead / unid.$ 1,56/u Azuis Pretas $ 1,56/u Vermelhas $ 1,56/u Prpuras $ 1,56/u
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Caso Cooper Pen: Esquema de


Clculo no ABC
Maquinrio $ 24.000 MOI $ 84.000 Gastos Comput. $ 30.000 Manuteno $ 12.000 100% Energia $ 6.000 100%

80% 50%
40%

20% 10% Setup de Mquinas

100%
Suporte aos Produtos

Manuseio de lotes de produo

Operao de Mquinas

$ 66.000
N de lotes

$ 33.600
Horas de setup

$ 14.400
N de produtos

$ 42.000
Horas-mquina

Custo de overhead / unid.

Azuis $ 1,19/u

Pretas $ 1,21/u

Vermelhas $ 3,96/u

Prpuras $ 12,50/u

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Cooper Pen - Canetas Pretas Anlise Comparativa dos Mtodos


200 180 160

Receita de vendas
$ 24.000 $ 72.000 (300% x MOD) $ 24.000 Margem Bruta $ 38.000 $ 16.800
Operao de mq. Suporte a produtos Setup de mq. Manuseio lotes prod.

Em $ 1.000

140 120 100 80 60 40 20 0

Overhead
MOD Materiais

$ 21.450 $ 24.000

$ 87.000

$ 87.000

Custeio tradicional

Custeio ABC
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Cooper Pen - Canetas Vermelhas Anlise Comparativa dos Mtodos


120

100

Em $ 1.000

80

60

Margem Bruta (perda)


$ 6.200 $ 16.200 (300% x MOD)

40

Receita de vendas

Operao de mq. Suporte a produtos Setup de mq. Manuseio lotes prod.


$ 5.400

Overhead
MOD

20

$5.400

$ 16.200
0

Materiais

$ 16.200 Custeio ABC


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Custeio tradicional

ABC, Reengenharia e ABM


ABC e Reengenharia:
O ABC implementado a partir de uma anlise de processos Informaes geradas pelo ABC servem p/ auxiliar a gesto de processos Ao analisar os processos para identificar e selecionar os direcionadores de custos, o ABC poder propiciar economias que justifiquem a relao custo-benefcio do projeto

ABC e ABM (Gesto Baseada em Atividades)


Foca no uso das informaes fornecidas pelo ABC para tomada de decises 1. Modificar mix de produtos e mix de clientes 2. Modificar o processo de formao de preos 3. Alteraes nos processos para eliminao de desperdcios 4. Redesenho de produtos 5. Eliminar ou reduzir custos de atividades que no agregam valor etc. 17

ABC e Anlise de Valor


A anlise de custos do ABC pode ser complementada pela anlise de valor das atividades e processos sob a tica do cliente, interno ou externo

Prope a classificao das atividades entre as que adicionam e as que no adicionam valor para o cliente
Atividades que no adicionam valor para o cliente: aquelas que poderiam ser eliminadas sem afetar os atributos do produto ou servio Costuma-se incluir como atividades que no agregam valor: inspecionar, conferir, re-trabalhar, armazenar, movimentar materiais etc.

Crticas:
Classificao em AGV (atividades que agregam valor) e ANGV (e atividades que no agregam valor) um tanto questionvel. Inspecionar no agrega valor? (ver TQM)

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ABC e Custeio Varivel


A grande crtica ao ABC est no rateio dos custos fixos Seus defensores argumentam que o que condenvel a alocao de custos de forma altamente arbitrria e subjetiva
O ABC, ao rastrear custos por meio de direcionadores, refletiria uma relao mais verdadeira, obtida mediante estudos e pesquisas, como a anlise de regresso Alm disso, do ponto de vista de uma anlise de custos mais estratgica, de longo prazo, seria discutvel a classificao de um custo como fixo ou varivel

Martins defende que: absolutamente possvel, vivel e mesmo necessrio ter a aplicao do ABC segregando os custos e despesas em fixos e variveis O desejvel seria ter um sistema flexvel o suficiente para propiciar todas as informaes necessrias:
1. 2. Margem de Contribuio de cada produto (custeio varivel) Custo total de cada produto ou servio (custeio por absoro usando metodologia ABC com rateio apenas dos custos, em ratear as despesas) adequado legislao Soma do custo global (custos e despesas) de cada produto (ABC completo) 19

3.

Configurao da DRE c/ ABC e C.Varivel


Produtos P1 P2 xxx xxx xxx xxx xxx xxx xxx xxx xxx xxx xxx xxx xxx xxx xxx xxx xxx xxx Total P3 xxx xxx xxx xxx xxx xxx xxx xxx xxx xxx xxx xxx xxx xxx xxx xxx xxx xxx xxx xxx

ABC e Custeio Varivel

Receita Lquida (-) Custos e despesas variveis Margem de Contribuio (-) Custos fixos das atividades (rateados pelo ABC)
Requisitar materiais Receber materiais e componentes Inspecionar processo de produo ...

(-) Despesas fixas das atividades (rateados pelo ABC)


Atender a pedidos ...

(-) Custos e Despesas fixos s/ direcionador razovel


Lucro

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ABC e Gesto Estratgica de Custos


Gesto Estratgica de Custos: expresso usada para designar a
integrao entre o processo de gesto de custos e o processo de gesto da empresa como um todo num ambiente globalizado e competitivo

Se prope a responder a demandas lanadas por novos modelos de gesto da produo como: JIT (Just-in-Time), TQM (Total Quality Management),
FMS (Flexible Manufacturing System), CIM (Computer Integrated Manufacturing) etc.

Defende o conhecimento dos custos no s da empresa, mas de toda a sua cadeia de valor: do fornecedor at o consumidor final

Defende a utilizao do ABC no como mtodo para calcular os custos dos produtos no dia-a-dia, mas como ferramenta estratgica : O ABC
deveria ser rodado uma ou duas vezes no ano

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Anlise do ABC
Mritos:
Contribuiu para a anlise de atividades e processos nas empresas Contribuiu para uma maior dedicao na identificao de critrios de rateio mais adequados Gera valores de custo unitrio mais confiveis que o custeio por absoro tradicional

Limites:
No muda o fato de que a maioria dos custos indiretos de natureza fixa, trazendo distores no custo unitrio quando o volume de atividade muda Por mais que busque rastrear as causas dos custos, sempre existiro custos no rastreveis; portanto, critrios arbitrrios No resolve o problema, apenas aperfeioa alguns critrios
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