Contabilidade Voltada para Empresas Pequenas

CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS - NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE - 2012
SAS - Quadra 5 - Bloco J - Ed. CFC

CEP: 70070-920 - Braslia - DF
www.cfc.org.br
CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E

MDIAS EMPRESAS
NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE
2012
CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS

NBC TG 1000
Normas Brasileiras de Contabilidade

NBC TG 1000 Contabilidade para Pequenas e Mdias Empresas
2 Edio 2012
Publicao do Conselho Federal de Contabilidade

SAS Quadra 5 Bl. J Edificio CFC
70070-920
Site: www.cfc.org.br
E-mail: tecnica@cfc.org.br
Tiragem: 20 mil
Reviso tcnica: Hlio Corazza
Reviso gramatical: Maria do Carmo Nbrega
Colaborao: Fabrcio Santos e Tiago Castro
Projeto grfico e diagramao: Laerte S. Martins
Conselho Federal de Contabilidade

ConsContabilidade para pequenas e mdias empresas: normas brasileiras de contabilidade: NBC TG
1000/ Conselho Federal de Contabilidade. -- 2. ed. -- Braslia: Conselho Federal de Contabilidade, 2012.
228 p. : il.
1. Normas Brasileiras de Contabilidade - Brasil. 2. Pequenas e mdias empresas. I. Ttulo.
CDU 657:334.012.63/.64(81)(083.74)
Ficha Catalogrfica elaborada pela Bibliotecria Lcia Helena Alves de Figueiredo CRB 1/1.401

NBC TG 1000 CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS
Palavra Presidente
O Conselho Federal de Contabilidade (CFC) apresenta, na ntegra, a Norma Brasileira

de Contabilidade NBC TG 1000 Contabilidade para pequenas e mdias empresas, aprovada pela Resoluo CFC n. 1.255/09.
A NBC TG 1000 Contabilidade para pequenas e mdias empresas, decorre da converso em norma pelo CFC, entidade legalmente responsvel pela edio de Normas Brasileiras de Contabilidade de natureza tcnica e profissional, do Pronunciamento Tcnico
PME Contabilidade para Pequenas e Mdias Empresas, do Comit de Pronunciamentos
Contbeis CPC, elaborado com base na IFRS for SMEs do International Accouting Standard Board (IASB).
Representa, ainda, o coroamento dos esforos despendidos pelo Pas na busca da
convergncia das normas contbeis brasileiras aos padres internacionais, instituda pelo
Governo Federal e de extrema utilidade e necessidade para a execuo dos trabalhos por
parte dos profissionais de contabilidade, em todas as reas de atuao.
O termo pequenas e mdias empresas adotado na norma no inclui as companhias
abertas, reguladas pela Comisso de Valores Mobilirios (CVM), as sociedades de grande
porte, como definido da Lei n. 11.638/07, as sociedades reguladas pelo Banco Central do
Brasil, pela Superintendncia de Seguros Privados e outras cuja prtica contbil ditada
pelo correspondente rgo regulador.
A NBC TG 1000 aborda, dentre outros, assuntos como Conceitos e Princpios Gerais,
Apresentao das Demonstraes Contbeis, Balano Patrimonial, Demonstrao dos Fluxos de Caixa, Demonstraes Consolidadas e Separadas, Polticas Contbeis, Mudana de
estimativa e retificao de erro, etc.
Por dever de justia deve-se, na oportunidade, louvar o trabalho da Comisso constituda pelo CFC, composta pelos Contadores Nelson Zafra, Guy Almeida Andrade, Nelson
Pfaltzgraff, Paulo Schnorr e Ricardo Julio Rodil que, juntamente com os membros tcnicos
do CPC, muito contriburam para que a publicao dessa importante ferramenta fosse
coroada de xito.
Ao final do livro, publicado o glossrio de termos utilizados na NBC TG 1000, que
permitir ao profissional de contabilidade e aos leitores em geral, uma melhor compreenso da Norma.
Juarez Domingues Carneiro

Presidente do CFC

RESOLUO CFC N. 1.255/09

Aprova a NBC TG 1000 Contabilidade para Pequenas e Mdias Empresas.
O CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, no exerccio de suas atribuies legais

e regimentais,
CONSIDERANDO que o Conselho Federal de Contabilidade, em conjunto com outras
entidades, membro do Comit de Pronunciamentos Contbeis (CPC), criado pela Resoluo CFC n. 1.055/05;
CONSIDERANDO que o CPC tem por objetivo estudar, preparar e emitir Pronunciamentos Tcnicos sobre procedimentos de contabilidade e divulgar informaes dessa natureza, visando permitir a emisso de normas uniformes pelas entidades-membro, levando
sempre em considerao o processo de convergncia s normas internacionais;
CONSIDERANDO que o Comit de Pronunciamentos Contbeis, a partir da IFRS for
SMEs do IASB, aprovou o Pronunciamento Tcnico PME Contabilidade para Pequenas e
Mdias Empresas,

RESOLVE:

Art. 1 Aprovar a NBC TG 1000 Contabilidade para Pequenas e Mdias Empresas.
Art. 2 Esta Resoluo entra em vigor nos exerccios iniciados a partir de 1 de janeiro
de 2010.
Braslia, 10 de dezembro de 2009.
Contadora Maria Clara Cavalcante Bugarim

Presidente
Ata CFC n. 932

ndice
Introduo .................................................................................................................................................................................9
Seo 1
Pequenas e Mdias Empresas...................................................................................................................11
Seo 2
Conceitos e Princpios Gerais.....................................................................................................................13
Seo 3
Apresentao das Demonstraes Contbeis.....................................................................................23
Seo 4
Balano Patrimonial.......................................................................................................................................28
Seo 5
Demonstrao do Resultado e Demonstrao do Resultado Abrangente ............................31
Seo 6

Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido e

Demonstrao de Lucros ou Prejuzos Acumulados........................................................................34
Seo 7
Demonstrao dos Fluxos de Caixa........................................................................................................36
Seo 8
Notas Explicativas s Demonstraes Contbeis...............................................................................41
Seo 9
Demonstraes Consolidadas e Separadas.........................................................................................43
Seo 10 Polticas Contbeis, Mudana de Estimativa e Retificao de Erro.............................................49

Seo 11
Instrumentos Financeiros Bsicos............................................................................................................54
Seo 12
Outros Tpicos sobre Instrumentos Financeiros................................................................................69
Seo 13
Estoques.............................................................................................................................................................76
Seo 14
Investimento em Controlada e em Coligada.......................................................................................80
Seo 15
Investimento em Empreendimento Controlado em Conjunto (Joint Venture).......................84
Seo 16
Propriedade para Investimento................................................................................................................88
Seo 17
Ativo Imobilizado...........................................................................................................................................91
Seo 18
Ativo Intangvel Exceto gio por Expectativa de Rentabilidade Futura (Goodwill)...............97
Seo 19

Combinao de Negcios e gio por Expectativa de

Rentabilidade Futura (Goodwill)............................................................................................................ 102
Seo 20
Operaes de Arrendamento Mercantil ............................................................................................ 108
Seo 21
Provises, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes............................................................ 116
Apdice da Seo 21 - Guia sobre reconhecimento e mensurao de proviso....................................... 120
Seo 22
Passivo e Patrimnio Lquido.................................................................................................................. 125
Apndice da Seo 22 - Exemplos de tratamento contbil para

o emissor de instrumento de dvida conversvel..................................................................................................... 130
Seo 23 Receitas........................................................................................................................................................... 132

Apndice da Seo 23 Exemplos de reconhecimento de receita..................................................................... 140
Seo 24
Subveno Governamental...................................................................................................................... 146
Seo 25 Custos de Emprstimos............................................................................................................................ 147

Seo 26 Pagamento Baseado em Aes............................................................................................................. 148
Seo 27
Reduo ao Valor Recupervel de Ativos........................................................................................... 154
Seo 28 Benefcios a Empregados......................................................................................................................... 162

Seo 29
Tributos sobre o Lucro............................................................................................................................... 174
Seo 30

Efeitos das Mudanas nas Taxas de Cmbio e

Converso de Demonstraes Contbeis.......................................................................................... 181
Seo 31
Hiperinflao................................................................................................................................................. 187
Seo 32
Evento Subsequente................................................................................................................................... 187
Seo 33
Divulgao sobre Partes Relacionadas............................................................................................... 190
Seo 34
Atividades Especializadas......................................................................................................................... 194
Seo 35
Adoo Inicial desta Norma.................................................................................................................... 198
Glossrio de Termos da NBC TG 1000 ........................................................................................................................ 205

Introduo
P1
O Conselho Federal de Contabilidade (CFC) emite suas normas, interpretaes e comunicados tcnicos de forma convergente com as Normas Internacionais de Contabilidade emitidas pelo IASB e promoo do uso dessas normas em demonstraes
contbeis para fins gerais no Brasil e outros relatrios financeiros. Outros relatrios
financeiros compreendem informaes fornecidas fora das demonstraes contbeis
que auxiliam na interpretao do conjunto completo de demonstraes contbeis ou
melhoram a capacidade do usurio de tomar decises econmicas eficientes.
P2
As normas, interpretaes e comunicados tcnicos definem as exigncias de reconhecimento, mensurao, apresentao e divulgao relacionados a transaes
e outros eventos e condies que so importantes em demonstraes contbeis
para fins gerais. Elas tambm podem definir as exigncias para transaes, eventos
e condies que surgem principalmente em segmentos especficos. So baseadas
na NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL - Estrutura Conceitual para Elaborao e Divulgao de Relatrio Contbil-Financeiro, que aborda os conceitos subjacentes
informao apresentada em demonstraes contbeis para fins gerais.
P3
O objetivo da NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL facilitar a formulao consistente

e lgica das normas. Ele tambm fornece uma base para o uso de julgamento na
soluo de problemas de contabilidade.
Demonstraes contbeis para fins gerais

P4
As normas, interpretaes e comunicados tcnicos so elaborados para serem aplicados s demonstraes contbeis para fins gerais e outros relatrios financeiros de
todas as empresas com fins lucrativos. As demonstraes contbeis para fins gerais
so dirigidas s necessidades comuns de vasta gama de usurios externos entidade,
por exemplo, scios, acionistas, credores, empregados e o pblico em geral. O objetivo das demonstraes contbeis oferecer informao sobre a posio financeira
(balano patrimonial), o desempenho (demonstrao do resultado) e fluxos de caixa
da entidade, que seja til aos usurios para a tomada de decises econmicas.
P5
Demonstraes contbeis para fins gerais so aquelas direcionadas s necessidades

de informao financeira gerais de vasta gama de usurios que no esto em posio de exigir relatrios feitos sob medida para atender suas necessidades particulares de informao. As demonstraes contbeis de uso geral incluem aquelas que
so apresentadas separadamente ou dentro de outro documento pblico como um
relatrio anual ou um prospecto.
Contabilidade para pequenas e mdias empresas (PMEs)

P6
O CFC est emitindo em separado esta Norma para aplicao s demonstraes

contbeis para fins gerais de empresas de pequeno e mdio porte (PMEs), conjunto
esse composto por sociedades fechadas e sociedades que no sejam requeridas a
9

fazer prestao pblica de suas contas. Esta Norma denominada: Contabilidade

para Pequenas e Mdias Empresas (PMEs).
P7
O termo empresas de pequeno e mdio porte adotado nesta Norma no inclui (i) as
companhias abertas, reguladas pela Comisso de Valores Mobilirios CVM; (ii) as
sociedades de grande porte, como definido na Lei n. 11.638/07; (iii) as sociedades
reguladas pelo Banco Central do Brasil, pela Superintendncia de Seguros Privados
e outras sociedades cuja prtica contbil ditada pelo correspondente rgo regulador com poder legal para tanto. Ver Seo 1.
P8
As PMEs muitas vezes produzem demonstraes contbeis apenas para o uso de

proprietrios-administradores ou apenas para o uso de autoridades fiscais ou outras
autoridades governamentais. Demonstraes contbeis produzidas apenas para esses propsitos no so, necessariamente, demonstraes contbeis para fins gerais.
P9
As leis fiscais so especficas, e os objetivos das demonstraes contbeis para fins

gerais diferem dos objetivos das demonstraes contbeis destinadas a apurar lucros tributveis. Assim, no se pode esperar que demonstraes contbeis elaboradas de acordo com esta Norma para PMEs sejam totalmente compatveis com as
exigncias legais para fins fiscais ou outros fins especficos. Uma forma de compatibilizar ambos os requisitos a estruturao de controles fiscais com conciliaes
dos resultados apurados de acordo com esta Norma e por outros meios.
Aplicabilidade desta Norma para PMEs

P10 Uma definio clara por parte dos reguladores e autoridades que aprovarem a adoo
desta Norma para a classe de empresas para a qual a NBC TG 1000 se destina como
definido na Seo 1 desta Norma essencial para que (a) o CFC possa decidir sobre
requisitos de contabilidade e divulgao apropriadas para aquela classe de empresas
e (b) as autoridades legislativas e regulatrias, preparadores, e empresas que emitem
demonstraes contbeis e seus auditores estejam cientes do alcance da aplicabilidade
da NBC TG 1000 para PMEs. Uma definio clara tambm essencial para que empresas
que no so de pequeno e mdio porte, e, portanto, no so elegveis para usar a NBC
TG 1000 para PMEs, no afirmem que esto em conformidade com ela (ver item 1.5).
Organizao desta Norma
P11 Esta Norma para PMEs est organizada por tpicos, cada tpico sendo apresentado
em seo numerada em separado. Referncias cruzadas para itens so identificadas
pelo nmero da seo, seguido do nmero do item. Os nmeros dos itens esto no
formato xx.yy, onde xx o nmero da seo e yy o nmero sequencial do item
dentro daquela seo. Em exemplos que incluem quantias monetrias, a unidade de
medida apresentada como sendo $.
P12 Todos os itens na Norma tm igual autoridade. Algumas sees incluem apndices
de orientao para implementao, que no so parte da Norma, mas sim orientao para sua aplicao.
10

Manuteno do contedo da Norma

P13 O CFC espera fazer uma reviso abrangente da experincia da adoo da Contabilidade para PMEs depois de um perodo de dois anos de utilizao. O CFC espera
propor emendas para abordar problemas de implementao identificados nessa
reviso. Ele tambm considera novas normas e emendas s existentes que possam
vir a ser adotadas.
P14 Depois da reviso inicial de implementao, o CFC espera propor emendas pela
publicao de uma minuta para discusso aproximadamente uma vez a cada trs
anos. No desenvolvimento dessas minutas para discusso, ele espera considerar as
novas normas e as emendas s existentes que foram adotadas nos trs anos anteriores, assim como problemas especficos que tenham sido trazidos sua ateno
a respeito de possveis melhorias a esta Norma. A inteno que esse ciclo de trs
anos seja um plano probatrio, e no um compromisso firme. De acordo com a
ocasio, ele pode identificar um problema para o qual uma emenda possa precisar
ser considerada mais cedo do que no ciclo normal de trs anos. At que esta Norma
seja alterada, quaisquer mudanas que o CFC possa fazer ou propor com respeito as
suas normas, interpretaes e comunicados tcnicos no se aplicam Contabilidade para PMEs.
P15 O CFC considerar que haja um perodo de pelo menos um ano entre o momento
em que as emendas Contabilidade para PMEs venham a ser emitidas e a data
efetiva de adoo dessas emendas.
Seo 1
Pequenas e Mdias Empresas
Seo
1
Contabilidade para Pequenas e Mdias Empresas (PMEs)
Alcance
1.1
Esta Norma se destina utilizao por pequenas e mdias empresas (PMEs). Esta
Seo descreve as caractersticas das PMEs.
Descrio de pequenas e mdias empresas

1.2
Pequenas e mdias empresas so empresas que:

(a)
(b)
no tm obrigao pblica de prestao de contas; e

elaboram demonstraes contbeis para fins gerais para usurios externos.
Exemplos de usurios externos incluem proprietrios que no esto envolvidos na administrao do negcio, credores existentes e potenciais, e agncias
de avaliao de crdito.
11

1.3
Uma empresa tem obrigao pblica de prestao de contas se:

(a)
(b)
seus instrumentos de dvida ou patrimoniais so negociados em mercado de

aes ou estiverem no processo de emisso de tais instrumentos para negociao em mercado aberto (em bolsa de valores nacional ou estrangeira ou
em mercado de balco, incluindo mercados locais ou regionais); ou
possuir ativos em condio fiduciria perante um grupo amplo de terceiros
como um de seus principais negcios. Esse o caso tpico de bancos, cooperativas de crdito, companhias de seguro, corretoras e distribuidoras de
ttulos, fundos mtuos e bancos de investimento.
Portanto, no Brasil as sociedades por aes, fechadas (sem negociao de suas

aes ou outros instrumentos patrimoniais ou de dvida no mercado e que no possuam ativos em condio fiduciria perante um amplo grupo de terceiros), mesmo
que obrigadas publicao de suas demonstraes contbeis, so tidas, para fins
desta Norma, como pequenas e mdias empresas, desde que no enquadradas
pela Lei n. 11.638/07 como sociedades de grande porte. As sociedades limitadas e
demais sociedades comerciais, desde que no enquadradas pela Lei n. 11.638/07
como sociedades de grande porte, tambm so tidas, para fins desta Norma, como
pequenas e mdias empresas.
1.4 Algumas empresas tambm podem possuir ativos em condio fiduciria perante
um grupo amplo de partes externas, em razo de possuir e gerenciar recursos financeiros confiados a eles pelos clientes, consumidores ou membros no envolvidos
na administrao da empresa. Entretanto, se elas o fazem por razes incidentais a
um negcio principal, (como, por exemplo, pode ser o caso de agncias de viagens
ou corretoras de imveis, escolas, organizaes de caridade, cooperativas que exijam um depsito nominal de participao, e vendedores que recebem pagamento
adiantado para entrega futura dos produtos, como empresas de servios pblicos),
isso no as faz ter obrigao de prestao pblica de contas.
12
1.5
Se a entidade obrigada prestao pblica de contas usar esta Norma, suas demonstraes contbeis no podem ser descritas como se estivessem em conformidade com a Contabilidade para Pequenas e Mdias Empresas (PMEs) mesmo que
lei ou regulamentao permita ou exija que esta Norma seja usada por empresas
obrigadas prestao pblica de contas.
1.6
Uma controlada cuja controladora utiliza as normas do CFC de forma integral, ou

que parte de grupo econmico que as utiliza, no est proibida de usar esta
Norma para PMEs na elaborao das suas prprias demonstraes contbeis se
essa controlada no tiver obrigao de prestao pblica de contas por si mesma.
Se suas demonstraes contbeis forem descritas como estando em conformidade
com esta Norma para PMEs, elas devem estar em conformidade com todas as regras
desta Norma.
Seo 2
Conceitos e Princpios Gerais
Seo
2

Alcance desta Seo

2.1
Esta Seo descreve o objetivo das demonstraes contbeis de pequenas e mdias

empresas (PMEs) e as qualidades que tornam teis as informaes nas demonstraes contbeis. Ela tambm define os conceitos e princpios bsicos que suportam
as demonstraes contbeis das PMEs.
Objetivo das demonstraes contbeis de pequenas e mdias empresas

2.2
O objetivo das demonstraes contbeis de pequenas e mdias empresas oferecer

informao sobre a posio financeira (balano patrimonial), o desempenho (resultado e resultado abrangente) e fluxos de caixa da entidade, que til para a tomada
de deciso por vasta gama de usurios que no est em posio de exigir relatrios
feitos sob medida para atender suas necessidades particulares de informao.
2.3
Demonstraes contbeis tambm mostram os resultados da diligncia da administrao a responsabilidade da administrao pelos recursos confiados a ela.
Caractersticas qualitativas de informao em demonstraes contbeis

Compreensibilidade
2.4 A informao apresentada em demonstraes contbeis deve ser apresentada de
modo a torn-la compreensvel por usurios que tm conhecimento razovel de
negcios e de atividades econmicas e de contabilidade, e a disposio de estudar
a informao com razovel diligncia. Entretanto, a necessidade por compreensibilidade no permite que informaes relevantes sejam omitidas com a justificativa
que possam ser de entendimento difcil demais para alguns usurios.
Relevncia
2.5
A informao fornecida em demonstraes contbeis deve ser relevante para as

necessidades de deciso dos usurios. A informao tem a qualidade da relevncia
quando capaz de influenciar as decises econmicas de usurios, ajudando-os a
avaliar acontecimentos passados, presentes e futuros ou confirmando, ou corrigindo, suas avaliaes passadas.
Materialidade
2.6
A informao material e, portanto tem relevncia se sua omisso ou erro puder

influenciar as decises econmicas de usurios, tomadas com base nas demonstraes contbeis. A materialidade depende do tamanho do item ou impreciso julgada
nas circunstncias de sua omisso ou erro. Entretanto, inapropriado fazer, ou deixar
13

sem corrigir, desvios insignificantes das prticas contbeis para se atingir determinada
apresentao da posio patrimonial e financeira (balano patrimonial) da entidade,
seu desempenho (resultado e resultado abrangente) ou fluxos de caixa.
Confiabilidade
2.7
A informao fornecida nas demonstraes contbeis deve ser confivel. A informao confivel quando est livre de desvio substancial e vis, e representa adequadamente aquilo que tem a pretenso de representar ou seria razovel de se
esperar que representasse. Demonstraes contbeis no esto livres de vis (ou
seja, no so neutras) se, por meio da seleo ou apresentao da informao, elas
so destinadas a influenciar uma deciso ou julgamento para alcanar um resultado
ou desfecho pr-determinado.
Primazia da essncia sobre a forma

2.8
Transaes e outros eventos e condies devem ser contabilizados e apresentados

de acordo com sua essncia e no meramente sob sua forma legal. Isso aumenta a
confiabilidade das demonstraes contbeis.
Prudncia
2.9
As incertezas que inevitavelmente cercam muitos eventos e circunstncias so reconhecidas pela divulgao de sua natureza e extenso e pelo exerccio da prudncia
na elaborao das demonstraes contbeis. Prudncia a incluso de certo grau
de precauo no exerccio dos julgamentos necessrios s estimativas exigidas de
acordo com as condies de incerteza, no sentido de que ativos ou receitas no
sejam superestimados e que passivos ou despesas no sejam subestimados. Entretanto, o exerccio da prudncia no permite subvalorizar deliberadamente ativos
ou receitas, ou a superavaliao deliberada de passivos ou despesas. Ou seja, a
prudncia no permite vis.
Integralidade
2.10 Para ser confivel, a informao constante das demonstraes contbeis deve ser
completa, dentro dos limites da materialidade e custo. Uma omisso pode tornar
a informao falsa ou torn-la enganosa e, portanto, no confivel e deficiente em
termos de sua relevncia.
Comparabilidade
2.11 Os usurios devem ser capazes de comparar as demonstraes contbeis da entidade ao longo do tempo, a fim de identificar tendncias em sua posio patrimonial
e financeira e no seu desempenho. Os usurios devem, tambm, ser capazes de
comparar as demonstraes contbeis de diferentes entidades para avaliar suas posies patrimoniais e financeiras, desempenhos e fluxos de caixa relativos. Assim, a
mensurao e a apresentao dos efeitos financeiros de transaes semelhantes e
14

outros eventos e condies devem ser feitas de modo consistente pela entidade, ao
longo dos diversos perodos, e tambm por entidades diferentes. Adicionalmente,
os usurios devem ser informados das polticas contbeis empregadas na elaborao das demonstraes contbeis, e de quaisquer mudanas nessas polticas e dos
efeitos dessas mudanas.
Tempestividade
2.12 Para ser relevante, a informao contbil deve ser capaz de influenciar as decises
econmicas dos usurios. Tempestividade envolve oferecer a informao dentro
do tempo de execuo da deciso. Se houver atraso injustificado na divulgao da
informao, ela pode perder sua relevncia. A administrao precisa ponderar da
necessidade da elaborao dos relatrios em poca oportuna, com a necessidade
de oferecer informaes confiveis. Ao atingir-se um equilbrio entre relevncia e
confiabilidade, a principal considerao ser como melhor satisfazer as necessidades dos usurios ao tomar decises econmicas.
Equilbrio entre custo e benefcio
2.13 Os benefcios derivados da informao devem exceder o custo de produzi-la. A
avaliao dos custos e benefcios , em essncia, um processo de julgamento. Alm
disso, os custos no recaem necessariamente sobre aqueles usurios que usufruem
dos benefcios e, frequentemente, os benefcios da informao so usufrudos por
vasta gama de usurios externos.
2.14 A informao derivada das demonstraes contbeis auxilia fornecedores de capital a tomar melhores decises, o que resulta no funcionamento mais eficiente dos
mercados de capital e no menor custo de capital para a economia como um todo.
Entidades, individualmente, tambm usufruem dos benefcios, incluindo melhor
acesso aos mercados de capital, efeitos favorveis nas relaes pblicas e, talvez,
custos menores de capital. Os benefcios tambm podem incluir melhoria no processo de tomada de decises da administrao, porque a informao financeira
utilizada internamente frequentemente baseada, ao menos em parte, em informaes elaboradas para os propsitos de apresentar demonstraes contbeis
para fins gerais.
Balano patrimonial
2.15 O balano patrimonial da entidade a relao de seus ativos, passivos e patrimnio
lquido em uma data especfica, como apresentado nessa demonstrao da posio
patrimonial e financeira.

Eles so definidos da seguinte maneira:
Ativo um recurso controlado pela entidade como resultado de eventos passados

e do qual se espera que benefcios econmicos futuros fluam para a entidade.
15

Passivo uma obrigao atual da entidade como resultado de eventos j ocorridos,

cuja liquidao se espera resulte na sada de recursos econmicos.
Patrimnio lquido o valor residual dos ativos da entidade aps a deduo de todos os seus passivos.
2.16 Alguns itens que correspondem definio de ativo ou passivo podem no ser reconhecidos como ativos ou passivos no balano patrimonial porque no satisfazem
os critrios para reconhecimento nos itens 2.27 a 2.32. Em especial, a expectativa
que benefcios econmicos futuros fluam de ou para a entidade deve ser suficientemente certa para corresponder aos critrios de probabilidade antes que um ativo
ou um passivo seja reconhecido.
Ativo
2.17 O benefcio econmico futuro do ativo o seu potencial de contribuir, direta ou
indiretamente, para com o fluxo de caixa e equivalentes de caixa para a entidade.
Esses fluxos de caixa podem vir do uso de ativo ou de sua liquidao.
2.18 Muitos ativos, por exemplo, bens imveis e imobilizados, tm forma fsica. Entretanto, a forma fsica no essencial para a existncia de ativo. Alguns ativos
so intangveis.
2.19 Ao determinar a existncia do ativo, o direito de propriedade no essencial. Assim,
por exemplo, bens imveis mantidos em regime de arrendamento mercantil so um
ativo se a entidade controla os benefcios que se espera que fluam do bem imvel.
Passivo
2.20 Uma caracterstica essencial do passivo que a entidade tem a obrigao presente
de agir ou se desempenhar de certa maneira. A obrigao pode ser uma obrigao
legal ou uma obrigao no formalizada (tambm chamada de obrigao construtiva). A obrigao legal tem fora legal como consequncia de contrato ou exigncia
estatutria. A obrigao no formalizada (construtiva) uma obrigao que decorre
das aes da entidade quando:
(a)
(b)
por via de um padro estabelecido por prticas passadas, de polticas publicadas ou de declarao corrente, suficientemente especfica, a entidade
tenha indicado a outras partes que aceitar certas responsabilidades; e
em consequncia disso, a entidade tenha criado uma expectativa vlida, nessas outras partes, de que cumprir com essas responsabilidades.
2.21 A liquidao de obrigao presente geralmente envolve pagamento em caixa, transferncia de outros ativos, prestao de servios, a substituio daquela obrigao
por outra obrigao, ou converso da obrigao em patrimnio lquido. A obrigao pode ser extinta, tambm, por outros meios, como o credor que renuncia a, ou
perde seus direitos.
16

Patrimnio lquido
2.22 Patrimnio lquido o resduo dos ativos reconhecidos menos os passivos reconhecidos. Ele pode ter subclassificaes no balano patrimonial. Por exemplo, as
subclassificaes podem incluir capital integralizado por acionistas ou scios, lucros
retidos e ganhos ou perdas reconhecidos diretamente no patrimnio lquido.
Desempenho / Resultado
2.23 Desempenho a relao entre receitas e despesas da entidade durante um exerccio ou
perodo. Esta Norma requer que as entidades apresentem seu desempenho em duas
demonstraes: demonstrao do resultado e demonstrao do resultado abrangente.
O resultado e o resultado abrangente so frequentemente usados como medidas de
desempenho ou como base para outras avaliaes, tais como o retorno do investimento ou resultado por ao. Receitas e despesas so definidas como se segue:

Receitas so aumentos de benefcios econmicos durante o perodo contbil, sob a

forma de entradas ou aumentos de ativos ou diminuies de passivos, que resultam
em aumento do patrimnio lquido e que no sejam provenientes de aportes dos
proprietrios da entidade.
Despesas so decrscimos nos benefcios econmicos durante o perodo contbil,

sob a forma de sada de recursos ou reduo de ativos ou incrementos em passivos,
que resultam em decrscimos no patrimnio lquido e que no sejam provenientes
de distribuio aos proprietrios da entidade.
2.24 O reconhecimento de receitas e despesas resulta, diretamente, do reconhecimento

e mensurao de ativos e passivos. Critrios para o reconhecimento de receitas e
despesas so discutidos nos itens 2.27 a 2.32.
Receita
2.25 A definio de receita abrange tanto as receitas propriamente ditas quanto os ganhos.

Receita propriamente dita um aumento de patrimnio lquido que se origina no curso

das atividades normais da entidade e designada por uma variedade de nomes, tais
como vendas, honorrios, juros, dividendos, lucros distribudos, royalties e aluguis.
Ganho outro item que se enquadra como aumento de patrimnio lquido, mas
no receita propriamente dita. Quando o ganho reconhecido na demonstrao
do resultado ou do resultado abrangente, ele geralmente demonstrado separadamente porque o seu conhecimento til para se tomar decises econmicas.
Despesa
2.26 A definio de despesas abrange perdas, assim como, as despesas que se originam
no curso das atividades ordinrias da entidade.
17

Despesa uma reduo do patrimnio lquido que surge no curso das atividades
normais da entidade e inclui, por exemplo, o custo das vendas, salrios e depreciao. Ela geralmente toma a forma de desembolso ou reduo de ativos como caixa
e equivalentes de caixa, estoques, ou bens do ativo imobilizado.
Perda outro item que se enquadra como reduo do patrimnio lquido e que
pode se originar no curso das atividades ordinrias da entidade. Quando perdas so
reconhecidas na demonstrao do resultado ou do resultado abrangente, elas so
geralmente demonstradas separadamente porque o seu conhecimento til para
se tomar decises econmicas.
Reconhecimento de ativo, passivo, receita e despesa

2.27 Reconhecimento o processo que consiste em incorporar na demonstrao contbil um item que atenda a definio de ativo, passivo, receita ou despesa e satisfaz os
seguintes critrios:
(a)
(b)
for provvel que algum benefcio econmico futuro referente ao item flua
para ou da entidade; e
tiver um custo ou valor que possa ser medido em bases confiveis.
2.28 A falha no reconhecimento de item que satisfaa esses critrios no corrigida pela
divulgao das polticas contbeis ou por notas ou material explicativo.
Probabilidade de benefcios econmicos futuros
2.29 O conceito de probabilidade usado no primeiro critrio de reconhecimento para
se referir ao grau de incerteza que os futuros benefcios econmicos associados ao
item fluiro de ou para a entidade. As avaliaes do grau de incerteza ligado ao
fluxo de futuros benefcios econmicos so efetuadas com base na evidncia disponvel quando as demonstraes contbeis so elaboradas. Essas avaliaes so
efetuadas individualmente para itens individualmente significativos e para grupo ou
populao de itens individualmente insignificantes.
Confiabilidade da mensurao
2.30 O segundo critrio para reconhecimento de um item que ele possua um custo
ou valor que possa ser medido em bases confiveis. Na maioria dos casos, o
custo ou valor de um item conhecido. Em outros casos ele deve ser estimado.
O uso de estimativas razoveis uma parte essencial na elaborao de demonstraes contbeis e no prejudica sua confiabilidade. Quando, entretanto, no
puder ser feita uma estimativa razovel, o item no deve ser reconhecido na
demonstrao contbil.
2.31 Um item que no atenda aos critrios de reconhecimento pode se qualificar para
reconhecimento em data posterior como resultado de circunstncias ou eventos
subsequentes.
18

2.32 Um item que no atenda aos critrios de reconhecimento pode, de qualquer modo,
merecer divulgao nas notas explicativas ou em demonstraes suplementares.
Isso apropriado quando a divulgao do item for relevante para a avaliao da
posio patrimonial e financeira, do desempenho e das mutaes na posio financeira da entidade por parte dos usurios das demonstraes contbeis.
Mensurao de ativo, passivo, receita e despesa
2.33 Mensurao o processo de determinar as quantias monetrias pelas quais a entidade
mensura ativos, passivos, receitas e despesas em suas demonstraes contbeis. Mensurao envolve a seleo de uma base de avaliao. Esta Norma especifica quais bases de
avaliao a entidade deve usar para muitos tipos de ativos, passivos, receitas e despesas.
2.34 Duas bases comuns para mensurao so custo histrico e valor justo:
(a)
(b)
Para ativos, o custo histrico representa a quantidade de caixa ou equivalentes de caixa paga ou o valor justo do ativo dado para adquirir o ativo quando
de sua aquisio. Para passivos, o custo histrico representa a quantidade de
recursos obtidos em caixa ou equivalentes de caixa recebidos ou o valor justo
dos ativos no monetrios recebidos em troca da obrigao na ocasio em que
a obrigao foi incorrida, ou em algumas circunstncias (por exemplo, imposto
de renda) a quantidade de caixa ou equivalentes de caixa que se espera sejam
pagos para liquidar um passivo no curso normal dos negcios. O custo histrico amortizado o custo do ativo ou do passivo mais ou menos a parcela de
seu custo histrico previamente reconhecido como despesa ou receita.
Valor justo o montante pelo qual um ativo poderia ser trocado, ou um passivo liquidado, entre partes independentes com conhecimento do negcio e
interesse em realiz-lo, em uma transao em que no h favorecidos.
Reconhecimento e princpios gerais de mensurao

2.35 As exigncias para o reconhecimento e mensurao de ativos, passivos, receitas e
despesas nesta Norma so baseadas em princpios gerais que derivam da Estrutura
Conceitual para a Elaborao e Apresentao de Demonstraes Contbeis. Na ausncia de exigncia nesta Norma que se aplique especificamente a uma transao ou
outro evento ou condio, o item 10.4 fornece orientao e o item 10.5 estabelece
uma hierarquia para a entidade seguir quando estiver decidindo sobre a prtica contbil apropriada nas circunstncias. O segundo nvel dessa hierarquia exige que a entidade veja as definies, critrios de reconhecimento e conceitos de mensurao para
ativos, passivos, receitas e despesas e os princpios gerais definidos nesta Seo.
Regime de competncia
2.36 A entidade deve elaborar suas demonstraes contbeis, exceto informaes de fluxo
de caixa, usando o regime contbil de competncia. No regime de competncia, os
itens so reconhecidos como ativos, passivos, patrimnio lquido, receitas ou despesas quando satisfazem as definies e critrios de reconhecimento para esses itens.
19

Reconhecimento nas demonstraes contbeis

Ativo
2.37 A entidade deve reconhecer um ativo no balano patrimonial quando for provvel
que benefcios econmicos futuros dele provenientes fluiro para a entidade e que
seu custo ou valor puder ser determinado em bases confiveis. Um ativo no
reconhecido no balano patrimonial quando desembolsos tiverem sido incorridos
ou comprometidos, dos quais seja improvvel a gerao de benefcios econmicos para a entidade aps o perodo contbil corrente. Ao invs, essa transao
reconhecida como despesa na demonstrao do resultado e na demonstrao do
resultado abrangente.
2.38 A entidade no deve reconhecer um ativo contingente como ativo. Entretanto,
quando o fluxo de futuros benefcios econmicos para a entidade praticamente
certo, ento o ativo relacionado no um ativo contingente, e seu reconhecimento
apropriado.
Passivo
2.39 A entidade deve reconhecer um passivo no balano patrimonial quando:
(a)
(b)
(c)
a entidade tem uma obrigao no final do perodo contbil corrente como

resultado de evento passado;
seja provvel que a entidade transfira recursos que representem benefcios
econmicos para a liquidao dessa obrigao; e
o valor de liquidao possa ser mensurado com confiabilidade.
2.40 Um passivo contingente tanto uma obrigao possvel mas incerta quanto uma
obrigao atual que no reconhecida por no atingir uma ou ambas das condies (b) e (c) no item 2.39. A entidade no deve reconhecer um passivo contingente
como passivo, exceto para passivos contingentes de entidade adquirida em combinao de negcios (ver Seo 19 Combinao de Negcios e gio por Expectativa
de Rentabilidade Futura (Goodwill).
Receita
2.41 O reconhecimento de receita resulta diretamente do reconhecimento e mensurao
de ativos e passivos. A entidade deve reconhecer uma receita na demonstrao do
resultado ou demonstrao do resultado abrangente quando houver aumento nos
benefcios econmicos futuros relacionados a um aumento no ativo ou diminuio
no passivo e possa ser avaliado confiavelmente.
Despesa
2.42 O reconhecimento de despesas resulta diretamente do reconhecimento e mensurao de ativos e passivos. A entidade deve reconhecer uma despesa na demonstra20

o do resultado ou demonstrao do resultado abrangente quando houver diminuio nos benefcios econmicos futuros relacionados a uma diminuio no ativo
ou aumento no passivo e possa ser avaliada confiavelmente.
Resultado e resultado abrangente
2.43 O resultado abrangente total a diferena aritmtica entre todas as receitas
e todas as despesas. Ele no um elemento separado das demonstraes
contbeis, e no necessrio um princpio especfico para o seu reconhecimento. O resultado abrangente total a soma do Resultado com os Outros
Resultados Abrangentes.
2.44 O Resultado a diferena aritmtica entre receitas e despesas outras que no as
receitas e as despesas que esta Norma classifica como itens de Outros Resultados
Abrangentes. Ele no um elemento separado das demonstraes contbeis, e no
necessrio um princpio especfico de reconhecimento para ela.
2.45 Esta Norma no permite o reconhecimento de itens no balano patrimonial que no
atendam s definies de ativos ou passivos, independentemente de resultarem da
aplicao da noo comumente chamada confronto entre receitas e despesas para
a mensurao do lucro ou do prejuzo.
Mensurao no reconhecimento inicial
2.46 No reconhecimento inicial, a entidade deve avaliar ativos e passivos ao custo histrico a no ser que esta Norma exija a avaliao inicial sobre outra base, tal como
valor justo.
Mensurao subsequente
Ativos financeiros e passivos financeiros
2.47 A entidade mensura ativos financeiros bsicos e passivos financeiros bsicos, como
definido na Seo 11 Instrumentos Financeiros Bsicos, ao custo amortizado deduzido de perda por reduo ao valor recupervel, exceto investimentos em aes
preferenciais e aes ordinrias no resgatveis por deciso do portador que so
negociadas em mercados organizados (em bolsa de valores, por exemplo,) ou cujo
valor justo possa ser mensurado de modo confivel, que so avaliadas a valor justo
com as variaes do valor justo reconhecidas no resultado.
2.48 A entidade geralmente mensura todos os outros ativos financeiros e passivos financeiros a valor justo, com as mudanas no valor justo reconhecidas no resultado, a
no ser que esta Norma exija ou permita mensurao sobre outra base, como custo
ou custo amortizado.
21

Ativos no financeiros
2.49 A maioria dos ativos no financeiros que a entidade inicialmente reconhece ao
custo histrico so, subsequentemente, avaliados sobre outras bases de mensurao. Por exemplo:
(a)
(b)
(c)

a entidade avalia o ativo imobilizado pelo menor valor entre o custo depreciado e o seu valor recupervel;
a entidade avalia estoques pelo menor valor entre o seu custo e o preo de
venda estimado menos despesas para completar a produo e vender;
a entidade reconhece a perda por reduo ao valor recupervel relacionada a
ativos no financeiros que esto em uso ou mantidos para venda.
A mensurao de ativos aos menores valores tem a inteno de garantir que um ativo no avaliado a um valor maior do que aquele que a entidade espera recuperar
pela venda ou uso desse ativo.
2.50 Para os seguintes tipos de ativos no financeiros, esta Norma permite ou exige
mensurao a valor justo:
(a)
(b)
(c)
investimentos em coligadas e em empreendimentos controlados em conjunto (joint ventures) que a entidade avalia a valor justo (ver itens 14.10 e
15.15 respectivamente);
propriedades para investimento que a entidade avalia a valor justo (ver item 16.7);
ativos agrcolas (ativos biolgicos e produtos agrcolas no ponto de colheita)
que a entidade avalia pelo seu valor justo menos despesas estimadas de venda (ver item 34.2).
Passivos no financeiros
2.51 A maioria dos passivos que no so passivos financeiros mensurada pela melhor
estimativa da quantia que seria necessria para liquidar a obrigao na data das
demonstraes contbeis.
Compensao de saldos
2.52 A entidade no deve compensar ativos e passivos, ou receitas e despesas, a no ser
que seja exigido ou permitido por esta Norma:
(a)
(b)
22
mensurar ativos, lquidos de provises - por exemplo, provises por obsolescncia de estoque e provises por contas a receber de liquidao duvidosa
no compensao;
se as atividades normais de operao da entidade no inclurem a compra ou
venda de ativos no correntes, incluindo investimentos e ativos operacionais,
ento a entidade reporta os ganhos e perdas na baixa desses ativos, deduzindo o valor contbil do ativo e despesas de venda relacionadas.
Seo 3
Apresentao das Demonstraes Contbeis
Seo
3

Alcance desta Seo

3.1 Esta Seo detalha a adequada apresentao das demonstraes contbeis, o que
exigido para que essas demonstraes estejam em conformidade com a NBC TG 1000
Contabilidade para Pequenas e Mdias Empresas e o que um conjunto completo
dessas demonstraes contbeis.
Apresentao
3.2 As demonstraes contbeis devem representar apropriadamente a posio patrimonial e financeira (balano patrimonial), o desempenho (demonstrao do resultado e demonstrao do resultado abrangente) e os fluxos de caixa da entidade. A
apresentao adequada exige a representao confivel dos efeitos das transaes,
outros eventos e condies de acordo com as definies e critrios de reconhecimento para ativos, passivos, receitas e despesas tal como disposto na Seo 2
Conceitos e Princpios Gerais:
(a)
(b)
presume-se que a aplicao desta Norma pelas entidades de pequeno e mdio porte, com divulgao adicional quando necessria, resulte na adequada
apresentao da posio financeira e patrimonial, do desempenho e dos fluxos de caixa da entidade;
conforme esclarecido no item 1.5, esta Norma Contabilidade para PMEs declara
que a aplicao desta Norma por entidade que possui responsabilidade pblica de
prestao de contas no resulta na adequada apresentao. Consequentemente,
no deve utiliz-lo, e sim o conjunto completo das demais normas do CFC.
A divulgao adicional referida em (a) necessria quando a adoo de uma exigncia particular desta Norma for insuficiente para permitir que os usurios compreendam os efeitos de transaes, outros eventos e condies especficas sobre a
posio financeira e desempenho da entidade. No caso da divulgao da demonstrao do valor adicionado devem ser observadas as disposies constantes da NBC
TG 09 Demonstrao do Valor Adicionado.
Adequao norma Contabilidade para PMEs

3.3
A entidade cujas demonstraes contbeis estiverem em conformidade com esta

Norma deve fazer uma declarao explicita e sem reservas dessa conformidade nas
notas explicativas. As demonstraes contbeis no devem ser descritas como em
conformidade com esta Norma a no ser que estejam em conformidade com todos
os requerimentos desta Norma.
3.4
Em circunstncias extremamente raras, nas quais a administrao vier a concluir que

a conformidade com um requisito desta Norma conduziria a uma apresentao to
23

enganosa que entraria em conflito com o objetivo das demonstraes contbeis

das entidades de pequeno e mdio porte, conforme disposto na Seo 2, a entidade
no aplica esse requisito conforme disposto no item 3.5, a no ser que esse procedimento seja terminantemente vedado do ponto de vista legal e regulatrio.
3.5
Quando a entidade no aplicar um requisito desta Norma de acordo com o item 3.4,
ela deve divulgar:
(a)
(b)
(c)
que a administrao concluiu que as demonstraes contbeis apresentam,

de forma apropriada, a posio financeira e patrimonial, o desempenho e os
fluxos de caixa da entidade;
que cumpriu com a NBC TG 1000 Contabilidade para Pequenas e Mdias
Empresas, exceto pela no aplicao de um requisito especfico, com o propsito de atingir uma apresentao adequada;
a natureza dessa exceo, incluindo o tratamento que a NBC TG 1000 Contabilidade para Pequenas e Mdias Empresas exigiria, e a razo pela qual
esse tratamento seria inadequado nessas circunstncias por conflitar com o
objetivo das demonstraes contbeis disposto na Seo 2 e o tratamento
efetivamente adotado.
3.6 Quando a entidade no aplicar um requisito desta Norma no perodo anterior, e

essa no aplicao afetar os montantes reconhecidos nas demonstraes contbeis
no perodo corrente, ela deve proceder divulgao disposta no item 3.5(c).
3.7 Em circunstncias extremamente raras, nas quais a administrao vier a concluir
que a conformidade com um requisito desta Norma inadequado por entrar em
conflito com o objetivo das demonstraes contbeis estabelecido na Seo 2, mas
houver do ponto de vista legal e regulatrio proibio no aplicao do requisito,
a entidade deve, na mxima extenso possvel, reduzir os aspectos inadequados
identificados por meio da divulgao das seguintes informaes:
(a)
(b)
a natureza do requisito desta Norma e a razo pela qual a administrao concluiu que o cumprimento desse requisito inadequado nessas circunstncias
por conflitar com o objetivo das demonstraes contbeis estabelecido na
Seo 2;
para cada perodo apresentado, os ajustes de cada item, nas demonstraes
contbeis, que a administrao concluiu serem necessrios para se obter uma
apresentao adequada.
Continuidade
3.8
24
Ao elaborar as demonstraes contbeis, a administrao deve fazer uma avaliao

da capacidade da entidade continuar em operao em futuro previsvel. A entidade
est em continuidade a menos que a administrao tenha inteno de liquid-la ou
cessar seus negcios, ou ainda no possua alternativa realista seno a descontinuao de suas atividades. Ao avaliar se o pressuposto de continuidade apropriado,
a administrao deve levar em considerao toda a informao disponvel sobre o

futuro, que o perodo mnimo, mas no limitado, de doze meses a partir da data
de divulgao das demonstraes contbeis.
3.9 Quando a administrao, ao fazer sua avaliao, tiver conhecimento de incertezas
materiais relacionadas com eventos ou condies que possam lanar dvidas significativas acerca da capacidade da entidade de permanecer em continuidade, essas
incertezas devem ser divulgadas. Quando as demonstraes contbeis no forem
elaboradas no pressuposto da continuidade, esse fato deve ser divulgado, juntamente com as bases com as quais as demonstraes contbeis foram elaboradas e
a razo pela qual no se pressupe a continuidade da entidade.
Frequncia de divulgao das demonstraes contbeis
3.10 A entidade deve apresentar um conjunto completo de demonstraes contbeis
(inclusive informao comparativa ver item 3.14) pelo menos anualmente. Quando a data de encerramento do perodo de divulgao da entidade for alterada e as
demonstraes contbeis forem apresentadas para um perodo mais longo ou mais
curto do que um ano, a entidade deve divulgar as seguintes informaes:
(a)
(b)
(c)
esse fato;
a razo para a utilizao de perodo mais longo ou mais curto;
o fato de que os valores comparativos apresentados nas demonstraes contbeis (incluindo as notas explicativas) no so inteiramente comparveis.
Uniformidade de apresentao
3.11 A entidade deve manter a uniformidade na apresentao e classificao de itens nas
demonstraes contbeis de um perodo para outro, salvo se:
(a)
(b)
for evidente, aps uma alterao significativa na natureza das operaes da

entidade ou uma reviso das respectivas demonstraes contbeis, que outra apresentao ou classificao seja mais apropriada, tendo em vista os
critrios para seleo e aplicao de polticas contbeis da Seo 10 Polticas
Contbeis, Mudana de Estimativa e Retificao de Erro; ou
esta Norma exija alterao na apresentao.
3.12 Quando a apresentao ou a classificao de itens das demonstraes contbeis for

alterada, a entidade deve reclassificar os valores comparativos a menos que a reclassificao seja impraticvel. Quando os valores comparativos forem reclassificados, a
entidade deve divulgar as seguintes informaes:
(a)
(b)
(c)
a natureza da reclassificao;
o valor de cada item ou grupo de itens reclassificados;
a razo para a reclassificao.
3.13 Se a reclassificao dos valores comparativos for impraticvel, a entidade deve divulgar a razo da reclassificao no ser praticvel.
25

Informao comparativa
3.14 Exceto quando esta Norma permitir ou exigir de outra forma, a entidade deve divulgar informao comparativa com respeito ao perodo anterior para todos os valores
apresentados nas demonstraes contbeis do perodo corrente. A entidade deve
apresentar de forma comparativa a informao descritiva e detalhada que for relevante para a compreenso das demonstraes contbeis do perodo corrente.
Materialidade e agregao
3.15 A entidade deve apresentar separadamente nas demonstraes contbeis cada
classe material de itens semelhantes. Os itens de natureza ou funo distinta, salvo
se imateriais, devem ser apresentados separadamente.
3.16 Omisses ou declaraes incorretas de itens so materiais se puderem, individualmente
ou coletivamente, influenciar as decises econmicas dos usurios tomadas com base nas
demonstraes contbeis. A materialidade depende da dimenso e da natureza da omisso ou declarao incorreta julgada luz das circunstncias a que est sujeita. A dimenso
ou a natureza do item, ou a combinao de ambas, pode ser o fator determinante.
Conjunto completo de demonstraes contbeis
3.17 O conjunto completo de demonstraes contbeis da entidade deve incluir todas as
seguintes demonstraes:
(a)
(b)
(c)
(d)
(e)
(f)
balano patrimonial ao final do perodo;

demonstrao do resultado do perodo de divulgao;
demonstrao do resultado abrangente do perodo de divulgao. A demonstrao do resultado abrangente pode ser apresentada em quadro demonstrativo
prprio ou dentro das mutaes do patrimnio lquido. A demonstrao do resultado abrangente, quando apresentada separadamente, comea com o resultado do perodo e se completa com os itens dos outros resultados abrangentes;
demonstrao das mutaes do patrimnio lquido para o perodo de divulgao;
demonstrao dos fluxos de caixa para o perodo de divulgao;
notas explicativas, compreendendo o resumo das polticas contbeis significativas e outras informaes explanatrias.
3.18 Se as nicas alteraes no patrimnio lquido durante os perodos para os quais

as demonstraes contbeis so apresentadas derivarem do resultado, de distribuio de lucro, de correo de erros de perodos anteriores e de mudanas de
polticas contbeis, a entidade pode apresentar uma nica demonstrao dos lucros
ou prejuzos acumulados no lugar da demonstrao do resultado abrangente e da
demonstrao das mutaes do patrimnio lquido (ver o item 6.4).
3.19 Se a entidade no possui nenhum item de outro resultado abrangente em nenhum
dos perodos para os quais as demonstraes contbeis so apresentadas, ela pode
apresentar apenas a demonstrao do resultado.
26

3.20 Em razo de o item 3.14 requerer valores comparativos com respeito aos perodos
anteriores para todos os valores apresentados nas demonstraes contbeis, um
conjunto completo de demonstraes contbeis requer que a entidade apresente,
no mnimo, duas demonstraes de cada uma das demonstraes exigidas, de forma comparativa, e as notas explicativas correspondentes.
3.21 No conjunto completo de demonstraes contbeis, a entidade deve apresentar
cada demonstrao com igual destaque.
3.22 A entidade pode utilizar ttulos diferentes aos utilizados por esta Norma para as
demonstraes contbeis, desde que isso no venha a representar uma informao
enganosa e desde que obedecida a legislao vigente.
Identificao das demonstraes contbeis
3.23 A entidade deve identificar claramente cada demonstrao contbil e notas explicativas e distingui-las de outras informaes eventualmente apresentadas no mesmo
documento. Alm disso, a entidade deve evidenciar as seguintes informaes de
forma destacada, e repetida quando for necessrio para a devida compreenso da
informao apresentada:
(a)
(b)
(c)
(d)
(e)
o nome da entidade s quais as demonstraes contbeis se referem, bem

como qualquer alterao que possa ter ocorrido nessa identificao desde o
trmino do exerccio anterior;
se as demonstraes contbeis se referem a uma entidade individual ou a um
grupo de entidades;
a data de encerramento do perodo de divulgao e o perodo coberto pelas
demonstraes contbeis;
a moeda de apresentao, conforme definido na Seo 30 Efeitos das Mudanas nas Taxas de Cmbio e Converso de Demonstraes Contbeis;
o nvel de arredondamento, se existente, usado na apresentao de valores
nas demonstraes contbeis.
3.24 A entidade deve divulgar as seguintes informaes nas notas explicativas:

(a)
(b)
o domicilio e a forma legal da entidade, seu pas de registro e o endereo

de seu escritrio central (ou principal local de operao, se diferente do
escritrio central);
descrio da natureza das operaes da entidade e de suas principais atividades.
Apresentao de informao no exigida por esta Norma

3.25 Esta Norma no trata da apresentao de informao por segmentos, lucro por
ao, ou demonstraes contbeis intermedirias para as entidades de pequeno e
mdio porte. A entidade que realize essas divulgaes deve descrever as bases de
elaborao e apresentao da informao.
27

Seo
4
Seo 4
Balano Patrimonial
Alcance desta Seo
4.1
Esta Seo dispe sobre as informaes que devem ser apresentadas no balano patrimonial e como apresent-las. O balano patrimonial apresenta os ativos, passivos e
patrimnio lquido da entidade em uma data especfica o final do perodo contbil.
Informao que deve ser apresentada no balano patrimonial

4.2 O balano patrimonial deve incluir, no mnimo, as seguintes contas que apresentam valores:
(a) caixa e equivalentes de caixa;
(b) contas a receber e outros recebveis;
(c) ativos financeiros (exceto os mencionados nos itens (a), (b), ( j) e (k));
(d) estoques;
(e) ativo imobilizado;
(f)
propriedade para investimento, mensurada pelo valor justo por meio do resultado;
(g) ativos intangveis;
(h) ativos biolgicos, mensurados pelo custo menos depreciao acumulada e
perdas por desvalorizao;
(i)
ativos biolgicos, mensurados pelo valor justo por meio do resultado;
( j) investimentos em coligadas. No caso do balano individual ou separado,
tambm os investimentos em controladas;
(k) investimentos em empreendimentos controlados em conjunto;
(l)
fornecedores e outras contas a pagar;
(m) passivos financeiros (exceto os mencionados nos itens (l) e (p));
(n) passivos e ativos relativos a tributos correntes;
(o) tributos diferidos ativos e passivos (devem sempre ser classificados como
no circulantes);
(p) provises;
(q) participao de no controladores, apresentada no grupo do patrimnio lquido, mas separadamente do patrimnio lquido atribudo aos proprietrios
da entidade controladora;
(r)
patrimnio lquido pertencente aos proprietrios da entidade controladora.
4.3 A entidade deve apresentar contas adicionais, cabealhos e subtotais no balano
patrimonial sempre que forem relevantes para o entendimento da posio patrimonial e financeira da entidade.
Distino entre circulante e no circulante
4.4 A entidade deve apresentar ativos circulantes e no circulantes, e passivos circulantes e no circulantes, como grupos de contas separados no balano patrimonial,
28

de acordo com os itens 4.5 a 4.8, exceto quando uma apresentao baseada na
liquidez proporcionar informao confivel e mais relevante. Quando essa exceo
se aplicar, todos os ativos e passivos devem ser apresentados por ordem de liquidez
(ascendente ou descendente), obedecida a legislao vigente.
Ativo circulante
4.5 A entidade deve classificar um ativo como circulante quando:
(a)
(b)
(c)
(d)
espera realizar o ativo, ou pretender vend-lo ou consumi-lo durante o ciclo

operacional normal da entidade;
o ativo for mantido essencialmente com a finalidade de negociao;
espera realizar o ativo no perodo de at doze meses aps a data das demonstraes contbeis; ou
o ativo for caixa ou equivalente de caixa, a menos que sua troca ou uso para
liquidao de passivo seja restrita durante pelo menos doze meses aps a
data das demonstraes contbeis.
4.6 A entidade deve classificar todos os outros ativos como no circulantes. Quando o
ciclo operacional normal da entidade no for claramente identificvel, presume-se
que sua durao seja de doze meses.
Passivo circulante
4.7 A entidade deve classificar um passivo como circulante quando:
(a)
(b)
(c)
(d)
espera liquidar o passivo durante o ciclo operacional normal da entidade;

o passivo for mantido essencialmente para a finalidade de negociao;
o passivo for exigvel no perodo de at doze meses aps a data das demonstraes contbeis; ou
a entidade no tiver direito incondicional de diferir a liquidao do passivo
durante pelo menos doze meses aps a data de divulgao.
4.8 A entidade deve classificar todos os outros passivos como no circulantes.

Ordem e formato dos itens no balano patrimonial
4.9 Esta Norma no prescreve a ordem ou o formato para apresentao dos itens no
balano patrimonial, mas lembra a necessidade do atendimento legislao vigente. O item 4.2 fornece simplesmente uma lista dos itens que so suficientemente diferentes na sua natureza ou funo para permitir uma apresentao individualizada
no balano patrimonial. Adicionalmente:
(a)
as contas do balano patrimonial devem ser segregadas quando o tamanho,

a natureza ou a funo de item ou agregao de itens similares, for tal que,
sua apresentao separada seja relevante na compreenso da posio patrimonial e financeira da entidade; e
29

(b)
a nomenclatura de contas utilizada e sua ordem de apresentao ou agregao de itens semelhantes podem ser modificadas de acordo com a natureza
da entidade e de suas transaes, no sentido de prover informao que seja
relevante na compreenso da posio financeira e patrimonial da entidade.
4.10 A deciso acerca da apresentao separada de itens adicionais deve ser baseada na
avaliao de todas as seguintes informaes:
(a)
(b)
(c)
dos valores, natureza e liquidez dos ativos;

da funo dos ativos na entidade; e
dos valores, natureza e prazo dos passivos.
Informao a ser apresentada no balano patrimonial ou em notas explicativas

4.11 A entidade deve divulgar, no balano patrimonial ou nas notas explicativas, obedecida a legislao vigente, as seguintes subclassificaes de contas:
(a)
(b)
(c)
ativo imobilizado, nas classificaes apropriadas para a entidade;

contas a receber e outros recebveis, demonstrando separadamente os valores relativos a partes relacionadas, valores devidos por outras partes, e
recebveis gerados por receitas contabilizadas pela competncia, mas ainda
no faturadas;
estoques, demonstrando separadamente os valores de estoques:
(i)
(ii)
(iii)
(d)
(e)
(f)
mantidos para venda no curso normal dos negcios;

que se encontram no processo produtivo para posterior venda;
na forma de materiais ou bens de consumo que sero consumidos no
processo produtivo ou na prestao de servios;
fornecedores e outras contas a pagar, demonstrando separadamente os

valores a pagar para fornecedores, valores a pagar a partes relacionadas,
receita diferida, e encargos incorridos;
provises para benefcios a empregados e outras provises;
grupos do patrimnio lquido, como por exemplo, prmio na emisso de
aes, reservas, lucros ou prejuzos acumulados e outros itens que, conforme exigido por esta Norma, so reconhecidos como resultado abrangente
e apresentados separadamente no patrimnio lquido.
4.12 A entidade que tenha seu capital representado por aes deve divulgar, no balano
patrimonial ou nas notas explicativas, as seguintes informaes:
(a)
para cada classe de capital representado por aes:

(i)
(ii)
(iii)
30
quantidade de aes autorizadas;

quantidade de aes subscritas e totalmente integralizadas, e subscritas, mas no totalmente integralizadas;
valor nominal por ao, ou que as aes no tm valor nominal;

(iv)
conciliao da quantidade de aes em circulao no incio e no fim

do perodo;
(v) direitos, preferncias e restries associados a essas classes, incluindo
restries na distribuio de dividendos ou de lucros e no reembolso
do capital;
(vi) aes da entidade detidas pela prpria entidade ou por controladas
ou coligadas;
(vii) aes reservadas para emisso em funo de opes e contratos para
a venda de aes, incluindo os termos e montantes;
(b)
descrio de cada reserva includa no patrimnio lquido.
4.13 A entidade que no tenha o capital representado por aes, tal como uma sociedade
de responsabilidade limitada ou um truste, deve divulgar informao equivalente
exigida no item 4.12(a), evidenciando as alteraes durante o perodo em cada
categoria do patrimnio lquido, e os direitos, preferncias e restries associados
com cada uma dessas categorias.
4.14 Se, na data de divulgao, a entidade tiver contrato de venda firme para alienao
de ativos, ou grupo de ativos e passivos relevantes, a entidade deve divulgar as seguintes informaes:
descrio do ativo ou grupo de ativos e passivos;
descrio dos fatos e circunstncias da venda ou plano;
o valor contabilizado dos ativos ou, caso a alienao ou venda envolva um
grupo de ativos e passivos, o valor contabilizado desses ativos e passivos.
Seo 5
Demonstrao do Resultado e Demonstrao do Resultado Abrangente
Seo
5
(a)
(b)
(c)
Alcance desta Seo

5.1 Esta Seo exige que a entidade apresente seu resultado para o perodo contbil
de reporte isto , seu desempenho financeiro para o perodo em duas demonstraes contbeis: a demonstrao do resultado do perodo e a demonstrao do
resultado abrangente. Esta Seo dispe sobre as informaes que devem ser apresentadas nessas demonstraes e como apresent-las.
Apresentao do resultado e do resultado abrangente
5.2 A entidade deve apresentar seu resultado abrangente para o perodo em duas
demonstraes - a demonstrao do resultado do exerccio e a demonstrao do
resultado abrangente sendo que nesse caso a demonstrao do resultado do
exerccio apresenta todos os itens de receita e despesa reconhecidos no perodo,
31

exceto aqueles que so reconhecidos no resultado abrangente conforme permitido

ou exigido por esta Norma.
5.3 Eliminado.
Aspectos relativos apresentao das demonstraes do resultado e do resultado
abrangente
5.4 A demonstrao do resultado abrangente deve iniciar com a ltima linha da demonstrao do resultado; em sequncia devem constar todos os itens de outros
resultados abrangentes, a no ser que esta Norma exija de outra forma. Esta Norma
fornece tratamento distinto para as seguintes circunstncias:
(a)
(b)
os efeitos de correo de erros e mudanas de polticas contbeis so apresentados como ajustes retrospectivos de perodos anteriores ao invs de
como parte do resultado no perodo em que surgiram (ver Seo 10 Polticas
Contbeis, Mudana de Estimativa e Retificao de Erro); e
trs tipos de outros resultados abrangentes so reconhecidos como parte do
resultado abrangente, fora da demonstrao do resultado, quando ocorrem:
(i)
(ii)
(iii)
alguns ganhos e perdas provenientes da converso de demonstraes

contbeis de operao no exterior (ver Seo 30 Efeitos das Mudanas
nas Taxas de Cmbio e Converso de Demonstraes Contbeis);
alguns ganhos e perdas atuariais (ver Seo 28 Benefcios a Empregados);
algumas mudanas nos valores justos de instrumentos de hedge (ver
Seo 12 Outros Tpicos sobre Instrumentos Financeiros).
5.5 Eliminado.
5.6
A entidade deve divulgar separadamente na demonstrao do resultado abrangente os seguintes itens, como alocaes para o perodo:
(a)
resultado do perodo, atribuvel:

(i)
(ii)
(b)
participao de acionistas ou scios no controladores;

aos proprietrios da entidade controladora;
resultado abrangente total do perodo, atribuvel:

(i)
(ii)
participao de acionistas ou scios no controladores;

aos proprietrios da entidade controladora.
Abordagem de duas demonstraes

5.7
32
Dentro dessa abordagem de duas demonstraes, a demonstrao do resultado do exerccio deve apresentar, no mnimo, e obedecendo legislao vigente, as contas a seguir
enunciadas que apresentem valores, com o lucro lquido ou prejuzo como ltima linha:

(a) receitas;
(b) custo dos produtos, das mercadorias ou dos servios vendidos;
(c) lucro bruto;
(d) despesas com vendas, gerais, administrativas e outras despesas e receitas
operacionais;
(e) parcela do resultado de investimento em coligadas (ver Seo 14 Investimento
em Controlada e em Coligada) e empreendimentos controlados em conjunto (ver Seo 15 Investimento em Empreendimento Controlado em Conjunto
(Joint Venture), contabilizada pelo mtodo de equivalncia patrimonial;
(f)
resultado antes das receitas e despesas financeiras;
(g) despesas e receitas financeiras;
(h) resultado antes dos tributos sobre o lucro;
(i)
despesa com tributos sobre o lucro excluindo o tributo alocado nos itens (k)
deste item e (a) e (b) do item 5.7A (ver item 29.27);
( j)
resultado lquido das operaes continuadas;
(k) valor lquido dos seguintes itens:
(i)
(ii)
(l)
resultado lquido aps tributos das operaes descontinuadas;

resultado aps os tributos decorrente da mensurao ao valor justo
menos despesas de venda ou na baixa dos ativos ou do grupo de ativos disposio para venda que constituem a unidade operacional
descontinuada;
resultado lquido do perodo.
5.7A A demonstrao do resultado abrangente deve comear com o resultado do perodo como primeira linha, transposto da demonstrao do resultado, e evidenciar, no
mnimo, as contas que apresentem valores nos itens a seguir:
(a)
(b)
(c)
cada item de outros resultados abrangentes (ver item 5.4(b) classificado por
natureza;
parcela dos outros resultados abrangentes de coligadas, controladas e
controladas em conjunto, contabilizada pelo mtodo de equivalncia patrimonial;
resultado abrangente total.
Exigncias aplicveis
5.8
De acordo com esta Norma, os efeitos de correo de erros e mudanas de prticas

contbeis so apresentados como ajustes retrospectivos de perodos anteriores ao
invs de como parte do resultado do perodo em que surgiram (ver Seo 10).
5.9 A entidade deve apresentar contas adicionais, cabealhos e subtotais na demonstrao do resultado abrangente e na demonstrao do resultado do exerccio, quando essa apresentao for relevante para o entendimento do desempenho financeiro
da entidade.
33

5.10 A entidade no deve apresentar ou descrever qualquer item de receita ou despesa

como item extraordinrio na demonstrao do resultado ou na demonstrao do
resultado abrangente, ou em notas explicativas.
Anlise da despesa
5.11 A entidade deve apresentar uma anlise das despesas utilizando uma classificao
baseada na natureza dessas despesas, ou na funo dessas despesas dentro da
entidade, devendo eleger o critrio que fornea informaes confiveis e mais relevantes; a legislao brasileira leva apresentao por funo.
Anlise de despesa por natureza
(a)
De acordo com esse mtodo de classificao, as despesas so agregadas na

demonstrao do resultado de acordo com sua natureza (por exemplo, depreciaes, compras de materiais, despesas com transporte, benefcios a empregados e despesas com publicidade), e no so realocadas entre as vrias
funes dentro da entidade.
Anlise de despesa por funo

(b)
De acordo com esse mtodo de classificao, as despesas so agregadas de

acordo com sua funo, como parte do custo dos produtos e servios vendidos, por exemplo, das despesas de distribuio ou das atividades administrativas. No mnimo, a entidade divulga seu custo dos produtos ou servios
vendidos, de acordo com esse mtodo, separadamente de outras despesas.
Seo
6
Seo 6
Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido e Demonstrao de
Lucros ou Prejuzos Acumulados
Alcance desta Seo
6.1 Esta Seo dispe sobre as exigncias para a apresentao das mutaes no patrimnio lquido da entidade para um perodo tanto na demonstrao das mutaes
do patrimnio lquido quanto, caso condies especficas forem atendidas e a entidade opte, na demonstrao dos lucros ou prejuzos acumulados.
Demonstrao das mutaes do patrimnio lquido
Objetivo
6.2
34
A demonstrao das mutaes do patrimnio lquido apresenta o resultado da entidade para um perodo contbil, os itens de receita e despesa reconhecidos diretamente

no patrimnio lquido no perodo, os efeitos das mudanas de prticas contbeis e

correo de erros reconhecidos no perodo, os valores investidos pelos proprietrios
e os dividendos e outras distribuies para os proprietrios durante o perodo.
Informao a ser apresentada na demonstrao das mutaes do patrimnio lquido
6.3 A entidade deve apresentar a demonstrao das mutaes do patrimnio lquido contendo:
(a)
(b)
(c)
o resultado e os outros resultados abrangentes do perodo, demonstrando

separadamente o montante total atribuvel aos proprietrios da entidade
controladora e a participao dos no controladores;
para cada componente do patrimnio lquido, os efeitos da aplicao retrospectiva ou correo retrospectiva reconhecida de acordo com a Seo 10
Polticas Contbeis, Mudana de Estimativa e Retificao de Erro;
para cada componente do patrimnio lquido, a conciliao entre o saldo no incio
e no final do perodo, evidenciando separadamente as alteraes decorrentes:
(i)
(ii)
(iii)
do resultado do perodo;
de cada item dos outros resultados abrangentes;
dos valores de investimentos realizados pelos proprietrios, e dividendos e outras distribuies para eles, demonstrando separadamente
aes ou quotas emitidas, de transaes com aes ou quotas em tesouraria, de dividendos e outras distribuies aos proprietrios, e de
alteraes nas participaes em controladas que no resultem em perda de controle.
Demonstrao de lucros ou prejuzos acumulados

Objetivo
6.4 A demonstrao dos lucros ou prejuzos acumulados apresenta o resultado da entidade e as alteraes nos lucros ou prejuzos acumulados para o perodo de divulgao. O item 3.18 permite que a entidade apresente a demonstrao dos lucros
ou prejuzos acumulados no lugar da demonstrao do resultado abrangente e da
demonstrao das mutaes do patrimnio lquido, se as nicas alteraes no seu
patrimnio lquido durante os perodos para os quais as demonstraes contbeis
so apresentadas derivarem do resultado, de pagamento de dividendos ou de outra
forma de distribuio de lucro, correo de erros de perodos anteriores, e de mudanas de polticas contbeis.
Informao a ser apresentada na demonstrao de lucros ou prejuzos acumulados
6.5 A entidade deve apresentar, na demonstrao de lucros ou prejuzos acumulados,
os seguintes itens, adicionalmente s informaes requeridas pela Seo 5 Demonstrao do Resultado e Demonstrao do Resultado Abrangente:
35

(a)
(b)
(c)
(d)
(e)
lucros ou prejuzos acumulados no incio do perodo contbil;

dividendos ou outras formas de lucro declarados e pagos ou a pagar durante
o perodo;
ajustes nos lucros ou prejuzos acumulados em razo de correo de erros de
perodos anteriores;
ajustes nos lucros ou prejuzos acumulados em razo de mudanas de prticas contbeis;
lucros ou prejuzos acumulados no fim do perodo contbil.
Seo
7
Seo 7
Demonstrao dos Fluxos de Caixa
Alcance desta Seo
7.1 Esta Seo dispe sobre as informaes que devem ser apresentadas na demonstrao dos fluxos de caixa e como apresent-las. A demonstrao dos fluxos de
caixa fornece informaes acerca das alteraes no caixa e equivalentes de caixa
da entidade para um perodo contbil, evidenciando separadamente as mudanas
nas atividades operacionais, nas atividades de investimento e nas atividades de
financiamento.
Equivalentes de caixa
7.2
Equivalentes de caixa so aplicaes financeiras de curto prazo, de alta liquidez, que

so mantidas com a finalidade de atender a compromissos de caixa de curto prazo e no para investimento ou outros fins. Portanto, um investimento normalmente
qualifica-se como equivalente de caixa apenas quando possui vencimento de curto
prazo, de cerca de trs meses ou menos da data de aquisio. Saldos bancrios a
descoberto decorrentes de emprstimos obtidos por meio de instrumentos como
cheques especiais ou contas-correntes so geralmente considerados como atividades
de financiamento similares aos emprstimos. Entretanto, se eles so exigveis contra
apresentao e formam uma parte integral da administrao do caixa da entidade,
devem ser considerados como componentes do caixa e equivalentes de caixa.
Informao a ser apresentada na demonstrao dos fluxos de caixa

7.3 A entidade deve apresentar a demonstrao dos fluxos de caixa que apresente os
fluxos de caixa para o perodo de divulgao classificados em atividades operacionais, atividades de investimento e atividades de financiamento.
Atividades operacionais
7.4 Atividades operacionais so as principais atividades geradoras de receita da entidade. Portanto, os fluxos de caixa decorrentes das atividades operacionais geralmente
36

derivam de transaes e de outros eventos e condies que entram na apurao do

resultado. Exemplos de fluxos de caixa que decorrem das atividades operacionais so:
(a)
(b)
(c)
(d)
(e)
(f)
recebimentos de caixa pela venda de mercadorias e pela prestao de servios;

recebimentos de caixa decorrentes de royalties, honorrios, comisses e outras receitas;
pagamentos de caixa a fornecedores de mercadorias e servios;
pagamentos de caixa a empregados e em conexo com a relao empregatcia;
pagamentos ou restituio de tributos sobre o lucro, a menos que possam
ser especificamente identificados com as atividades de financiamento ou
de investimento;
recebimentos e pagamentos de investimento, emprstimos e outros contratos mantidos com a finalidade de negociao, que so similares aos estoques
adquiridos especificamente para revenda.
Algumas transaes, como a venda de item do ativo imobilizado por entidade

industrial, podem resultar em ganho ou perda que includo na apurao do
resultado. Entretanto, os fluxos de caixa relativos a tais transaes so fluxos de
caixa provenientes de atividades de investimento.
Atividades de investimento
7.5 Atividades de investimento so a aquisio ou alienao de ativos de longo prazo
e outros investimentos no includos em equivalentes de caixa. Exemplos de fluxos de caixa que decorrem das atividades de investimento so:
(a)
(b)
(c)
(d)
(e)
(f)
(g)
(h)
pagamentos de caixa para aquisio de ativo imobilizado (incluindo os ativos

imobilizados construdos internamente), ativos intangveis e outros ativos de
longo prazo;
recebimentos de caixa resultantes da venda de ativo imobilizado, intangvel e
outros ativos de longo prazo;
pagamentos para aquisio de instrumentos de dvida ou patrimoniais de outras entidades e participaes societrias em empreendimentos controlados
em conjunto (exceto desembolsos referentes a ttulos considerados como
equivalentes de caixa ou mantidos para negociao ou venda);
recebimentos de caixa resultantes da venda de instrumentos de dvida ou patrimoniais de outras entidades e participaes societrias em empreendimentos
controlados em conjunto (exceto recebimentos referentes a ttulos considerados como equivalentes de caixa ou mantidos para negociao ou venda);
adiantamentos de caixa e emprstimos concedidos a terceiros;
recebimentos de caixa por liquidao de adiantamentos e amortizao de
emprstimos concedidos a terceiros;
pagamentos de caixa por contratos futuros, contratos a termo, contratos de
opo e contratos de swap, exceto quando tais contratos forem mantidos
para negociao ou venda, ou os pagamentos forem classificados como atividades de financiamento;
recebimentos de caixa derivados de contratos futuros, contratos a termo,
37

contratos de opo e contratos de swap, exceto quando tais contratos forem

mantidos para negociao ou venda, ou os recebimentos forem classificados
como atividades de financiamento.

Quando um contrato contabilizado como contrato de proteo (hedge) (ver Seo 12 Outros Tpicos sobre Instrumentos Financeiros), a entidade deve classificar
os fluxos de caixa do contrato da mesma maneira que os fluxos de caixa do item
sendo protegido.
Atividades de financiamento
7.6 Atividades de financiamento so as atividades que resultam das alteraes
no tamanho e na composio do patrimnio lquido e dos emprstimos da
entidade. Exemplos de fluxos de caixa que decorrem das atividades de financiamento so:
(a)
(b)
(c)
(d)
(e)
caixa recebido pela emisso de aes ou quotas ou outros instrumentos

patrimoniais;
pagamentos de caixa a investidores para adquirir ou resgatar aes ou quotas da entidade;
caixa recebido pela emisso de debntures, emprstimos, ttulos de dvida,
hipotecas e outros emprstimos de curto e longo prazos;
pagamentos para amortizao de emprstimo;
pagamentos de caixa por um arrendatrio para reduo do passivo relativo a
arrendamento mercantil (leasing) financeiro.
Divulgao dos fluxos de caixa das atividades operacionais

7.7 A entidade deve apresentar os fluxos de caixa das atividades operacionais usando:
(a)
(b)
o mtodo indireto, segundo o qual o resultado ajustado pelos efeitos das

transaes que no envolvem caixa, quaisquer diferimentos ou outros ajustes
por competncia sobre recebimentos ou pagamentos operacionais passados
ou futuros, e itens de receita ou despesa associados com fluxos de caixa das
atividades de investimento ou de financiamento; ou
o mtodo direto, segundo o qual as principais classes de recebimentos brutos
de caixa e pagamentos brutos de caixa so divulgadas.
Mtodo indireto
7.8 Pelo mtodo indireto, o fluxo de caixa lquido das atividades operacionais determinado ajustando-se o resultado quanto aos efeitos de:
(a)
(b)
38
mudanas ocorridas nos estoques e nas contas operacionais a receber e a

pagar durante o perodo;
itens que no afetam o caixa, tais como depreciao, provises, tributos diferidos, receitas (despesas) contabilizadas pela competncia, mas ainda no

(c)
recebidas (pagas), ganhos e perdas de variaes cambiais no realizadas,

lucros de coligadas e controladas no distribudos, participao de no controladores; e
todos os outros itens cujos efeitos sobre o caixa sejam decorrentes das atividades de investimento ou de financiamento.
Mtodo direto
7.9 Pelo mtodo direto, o fluxo de caixa lquido das atividades operacionais apresentado por meio da divulgao das principais classes de recebimentos e pagamentos
brutos de caixa. Tal informao pode ser obtida:
(a)
(b)
dos registros contbeis da entidade; ou

ajustando-se as vendas, os custos dos produtos e servios vendidos e outros
itens da demonstrao do resultado e do resultado abrangente referentes a:
(i)
(ii)
(iii)
mudanas ocorridas nos estoques e nas contas operacionais a receber

e a pagar durante o perodo;
outros itens que no envolvem caixa; e
outros itens cujos efeitos no caixa sejam decorrentes dos fluxos de
caixa de financiamento ou investimento.
7.9A incentivada a apresentao da conciliao entre o resultado lquido e o fluxo de

caixa das atividades operacionais.
Divulgao dos fluxos de caixa das atividades de investimento e financiamento
7.10 A entidade deve apresentar separadamente as principais classes de recebimentos
brutos e de pagamentos brutos decorrentes das atividades de investimento e de
financiamento. Os fluxos de caixa agregados derivados da aquisio ou alienao
de controladas ou outras unidades de negcios devem ser apresentados separadamente e classificados como atividades de investimento.
Fluxos de caixa em moeda estrangeira
7.11 A entidade deve registrar os fluxos de caixa decorrentes de transaes em moeda
estrangeira na moeda funcional da entidade, convertendo o montante em moeda estrangeira para a moeda funcional utilizando a taxa cambial na data do fluxo de caixa.
7.12 A entidade deve converter os fluxos de caixa da controlada no exterior para sua
moeda funcional, utilizando a taxa cambial na data dos fluxos de caixa.
7.13 Ganhos e perdas no realizados resultantes de mudanas nas taxas de cmbio de
moedas estrangeiras no so fluxos de caixa. Entretanto, para conciliar o caixa e
os equivalentes de caixa no incio e no fim do perodo, o efeito das mudanas nas
taxas de cmbio sobre o caixa e equivalentes de caixa, mantidos ou devidos em
moeda estrangeira, deve ser apresentado na demonstrao dos fluxos de caixa.
39

Portanto, a entidade deve recalcular o caixa e os equivalentes de caixa mantidos

durante o perodo de divulgao (tais como valores em moeda estrangeira mantidos e contas bancrias em moedas estrangeiras) pela taxa de cmbio do final do
perodo. A entidade deve apresentar os ganhos e perdas no realizados resultantes
separadamente para os fluxos de caixa das atividades operacionais, de investimento e de financiamento.
Juros e dividendos (ou outras formas de distribuio de lucro)
7.14 A entidade deve apresentar os fluxos de caixa referentes a juros e dividendos (ou
outra forma de distribuio de lucro) recebidos e pagos separadamente. A entidade
deve classificar os fluxos de caixa de maneira consistente, de perodo a perodo, como
decorrentes das atividades operacionais, de investimento ou de financiamento.
7.15 A entidade pode classificar os juros pagos e os juros e dividendos e outras
distribuies de lucro recebidos como fluxos de caixa operacionais porque eles
esto includos no resultado. Alternativamente, a entidade pode classificar os
juros pagos e os juros e dividendos e outras distribuies de lucro recebidos
como fluxos de caixa de financiamento e fluxos de caixa de investimento respectivamente, porque so custos de obteno de recursos financeiros ou retorno sobre investimentos.
7.16 A entidade pode classificar os dividendos ou outras distribuies de lucro pagos
como fluxos de caixa de financiamento porque so custos de obteno de recursos
financeiros. Alternativamente, a entidade pode classificar os dividendos ou outras
distribuies de lucros pagos como componente dos fluxos de caixa das atividades
operacionais porque eles so pagos a partir dos fluxos de caixa operacionais.
Tributos sobre o lucro
7.17 A entidade deve apresentar separadamente os fluxos de caixa derivados dos tributos sobre o lucro e deve classific-los como fluxos de caixa das atividades operacionais a no ser que eles possam ser especificamente identificados com as atividades
de investimento e financiamento. Quando os fluxos de caixa derivados dos tributos
forem alocados para mais de uma classe de atividade, a entidade deve evidenciar o
valor total de tributos pagos.
Transao que no envolve caixa
7.18 A entidade deve excluir as transaes de investimento e financiamento que no
envolvam o uso de caixa ou equivalentes de caixa da demonstrao dos fluxos de
caixa. A entidade deve evidenciar tais transaes em outra parte das demonstraes
contbeis de maneira a fornecer todas as informaes relevantes acerca dessas atividades de investimento e financiamento.
7.19 Muitas atividades de investimento e de financiamento no possuem impacto direto
nos fluxos de caixa correntes, embora elas afetem a estrutura de capital e de ativos
40

da entidade. A excluso das transaes que no envolvem caixa da demonstrao

dos fluxos de caixa consistente com o objetivo dessa demonstrao porque esses
itens no envolvem fluxos de caixa no perodo corrente. Exemplos de transaes
que no envolvem o caixa so:
(a)
(b)
(c)
aquisio de ativos assumindo diretamente o passivo relacionado ou por

meio de arrendamento financeiro (leasing);
aquisio de entidade por meio de emisso de aes;
converso de dvida em capital.
Componentes de caixa e equivalentes de caixa

7.20 A entidade deve apresentar os componentes de caixa e equivalentes de caixa e
deve, tambm, apresentar uma conciliao dos valores divulgados na demonstrao
dos fluxos de caixa com os itens equivalentes apresentados no balano patrimonial.
Entretanto, a entidade no necessita apresentar essa conciliao se os valores de
caixa e equivalentes de caixa apresentados na demonstrao dos fluxos de caixa
forem idnticos aos valores descritos similarmente no balano patrimonial.
Outras divulgaes
Seo 8
Notas Explicativas s Demonstraes Contbeis
Seo
8
7.21 A entidade deve divulgar, juntamente com um comentrio da administrao, os

valores dos saldos relevantes de caixa e equivalentes de caixa mantidos pela entidade que no estejam disponveis para uso da entidade. Caixa e equivalentes de
caixa mantidos pela entidade podem no estar disponveis para uso da entidade em
razo, entre outras, de controles cambiais ou restries legais.
Alcance desta Seo

8.1 Esta Seo dispe sobre os princpios subjacentes s informaes que devem ser
apresentadas nas notas explicativas s demonstraes contbeis e como apresentlas. As notas explicativas contm informaes adicionais quelas apresentadas no
balano patrimonial, na demonstrao do resultado, na demonstrao do resultado
abrangente, na demonstrao dos lucros ou prejuzos acumulados (se apresentada), na demonstrao das mutaes do patrimnio lquido e na demonstrao dos
fluxos de caixa. As notas explicativas fornecem descries narrativas e detalhes de
itens apresentados nessas demonstraes e informaes acerca de itens que no se
qualificam para reconhecimento nessas demonstraes. Adicionalmente s exigncias desta Seo, quase todas as outras sees desta Norma exigem divulgaes
que so normalmente apresentadas nas notas explicativas.
41

Estrutura das notas explicativas

8.2 As notas explicativas devem:
(a)
(b)
(c)
apresentar informaes acerca das bases de elaborao das demonstraes

contbeis e das prticas contbeis especficas utilizadas, de acordo com os
itens 8.5 a 8.7;
divulgar as informaes exigidas por esta Norma que no tenham sido apresentadas em outras partes das demonstraes contbeis; e
prover informaes que no tenham sido apresentadas em outras partes das
demonstraes contbeis, mas que sejam relevantes para compreend-las.
8.3 A entidade deve, tanto quanto seja praticvel, apresentar as notas explicativas de
forma sistemtica. A entidade deve indicar em cada item das demonstraes contbeis a referncia com a respectiva informao nas notas explicativas.
8.4 A entidade normalmente apresenta as notas explicativas na seguinte ordem:
(a)
(b)
(c)
(d)
declarao de que as demonstraes contbeis foram elaboradas em conformidade com esta Norma (ver item 3.3);
resumo das principais prticas contbeis utilizadas (ver item 8.5);
informaes de auxlio aos itens apresentados nas demonstraes contbeis,
na ordem em que cada demonstrao apresentada, e na ordem em que
cada conta apresentada na demonstrao; e
quaisquer outras divulgaes.
Divulgao das prticas contbeis

8.5 A entidade deve divulgar no resumo das principais prticas contbeis:
(a)
(b)
a base de mensurao utilizada na elaborao das demonstraes contbeis;

as outras prticas contbeis utilizadas que sejam relevantes para a compreenso das demonstraes contbeis.
Informao sobre julgamento

8.6
A entidade deve divulgar, no resumo das principais prticas contbeis ou em outras

notas explicativas, os julgamentos, separadamente daqueles envolvendo estimativas (ver item 8.7), que a administrao utilizou no processo de aplicao das prticas
contbeis da entidade e que possuem efeito mais significativo nos valores reconhecidos nas demonstraes contbeis.
Informao sobre as principais fontes de incerteza das estimativas

8.7 A entidade deve divulgar, nas notas explicativas, informaes sobre os principais
pressupostos relativos ao futuro, e outras fontes importantes de incerteza das estimativas na data de divulgao, que tenham risco significativo de provocar modi42

ficao material nos valores contabilizados de ativos e passivos durante o prximo

exerccio financeiro. Com respeito a esses ativos e passivos, as notas explicativas
devem incluir detalhes sobre:
sua natureza; e
seus valores contabilizados ao final do perodo de divulgao.
Seo 9
Demonstraes Consolidadas e Separadas
Seo
9
(a)
(b)
Alcance desta Seo

9.1 Esta Seo define as circunstncias para as quais a entidade deve apresentar demonstraes contbeis consolidadas e os procedimentos para elaborar essas demonstraes. Esta Seo tambm inclui instrues para elaborao de demonstraes contbeis separadas e demonstraes contbeis combinadas.
Exigncia de apresentao de demonstraes contbeis consolidadas
9.2 Exceto quando permitido ou exigido pelo item 9.3, a entidade controladora deve
apresentar demonstraes contbeis consolidadas nas quais ela consolida seus investimentos em controladas, de acordo com esta Norma. As demonstraes contbeis consolidadas devem incluir todas as controladas da controladora.
9.3
A entidade controladora no necessita apresentar demonstraes contbeis consolidadas se:

(a)
ambas as condies abaixo forem atendidas:

(i)
(ii)
(b)
a entidade controladora ela prpria uma controlada; e

sua controladora final (ou qualquer controladora intermediria) produzir
demonstraes contbeis de finalidade geral consolidadas, em conformidade com o conjunto completo de normas ou com esta Norma; ou
a entidade no possui controladas, exceto por aquela adquirida com a finalidade de venda ou desinvestimento dentro de um ano. A entidade controladora deve contabilizar tal controlada:
(i)
(ii)
pelo valor justo, com as mudanas no valor justo reconhecidas no resultado, caso o valor justo das aes possa ser mensurado de maneira
confivel; ou
caso contrrio, pelo custo menos reduo ao valor recupervel (ver
item 11.14(c).
43

9.4 Uma controlada a entidade que controlada pela controladora. Controle o poder de governar as polticas operacionais e financeiras da entidade de forma a obter
benefcios de suas atividades. Se a entidade criou uma sociedade de propsito especifico (SPE) para atingir um objetivo especfico e bem definido, a entidade deve
consolidar a SPE quando a essncia do relacionamento indicar que a SPE controlada pela entidade (ver itens 9.10 a 9.12).
9.5
Supe-se que o controle existe quando a controladora possui, direta, ou indiretamente

por meio de controladas, mais da metade do poder de voto da entidade. Essa suposio
pode ser afastada em circunstncias excepcionais, caso possa ser demonstrado claramente que tal propriedade no constitui controle. Controle tambm existe quando a
controladora possui metade ou menos do poder de voto da entidade, mas possui:
(a)
(b)
(c)
(d)
poder sobre mais da metade dos direitos de voto em razo de acordo com
outros investidores;
poder para governar as polticas operacionais e financeiras da entidade conforme estatuto ou acordo;
poder para indicar ou remover a maioria dos membros do conselho de administrao ou rgo de administrao equivalente e controlar a entidade por
meio desse conselho ou rgo; ou
poder para obter a maioria dos votos nas reunies do conselho de administrao ou rgo de administrao equivalente e controlar a entidade por
meio desse conselho ou rgo.
9.6 O controle tambm pode ser alcanado pela titularidade de opes e instrumentos
conversveis que podem ser imediatamente exercidos ou por possuir preposto com
competncia para direcionar as atividades para o beneficio da entidade controladora.
9.7 Uma controlada no deve ser excluda da consolidao simplesmente porque o
investidor uma organizao investidora de risco ou entidade similar.
9.8 Uma controlada no deve ser excluda da consolidao porque suas atividades so
distintas das atividades das outras entidades includas na consolidao. Informaes
relevantes so fornecidas por meio da consolidao de tais controladas e divulgao de informaes adicionais nas demonstraes contbeis consolidadas acerca
das diferentes atividades operacionais das controladas.
9.9 Uma controlada no deve ser excluda da consolidao porque opera em jurisdio que impe restries sobre a transferncia de caixa ou outros ativos para fora
da sua jurisdio.
Sociedade de propsito especfico
9.10 A entidade pode ser criada para atingir um propsito especfico (tais como efetivar
um arrendamento mercantil, desenvolver atividades de pesquisa e desenvolvimento
ou securitizar ativos financeiros). Tal SPE pode ser criada sob a forma de corporao,
44

trust, sociedade, ou entidade no incorporada. Geralmente, as SPEs so criadas

com acordos legais que impem exigncias rigorosas sobre suas operaes.
9.11 A entidade deve elaborar demonstraes contbeis consolidadas que incluem
quaisquer SPEs que sejam suas controladas. Alm das circunstncias descritas no
item 9.5, as seguintes circunstncias podem indicar que a entidade controla uma
SPE (essa no uma lista exaustiva):
(a)
(b)
(c)
(d)
as atividades da SPE esto sendo conduzidas pela entidade de acordo suas

necessidades de negcios especficas;
a entidade detm o poder final na tomada de deciso sobre as atividades da
SPE, mesmo que as decises do dia-dia tenham sido delegadas;
a entidade detm os direitos de obter a maioria dos benefcios da SPE e, portanto, pode estar exposta aos riscos decorrentes das atividades da SPE;
a entidade retm a maioria dos riscos residuais ou de propriedade relacionados SPE ou seus ativos.
9.12 Os itens 9.10 e 9.11 no se aplicam aos planos de benefcios ps-emprego ou outros planos de benefcios a empregados de longo prazo, para os quais se aplicam a
Seo 28 Benefcios a Empregados.
Procedimentos de consolidao
9.13 As demonstraes contbeis consolidadas apresentam informaes contbeis sobre
o grupo como uma nica entidade econmica. Na elaborao das demonstraes
contbeis consolidadas, a entidade deve:
(a)
(b)
(c)
(d)
combinar as suas demonstraes contbeis com as das controladas linha a

linha, somando itens como ativos, passivos, patrimnio lquido, receita e despesa;
eliminar o valor contabilizado de investimento da controladora em cada controlada e a participao da controladora no patrimnio lquido de cada controlada;
mensurar e apresentar a participao dos acionistas ou scios no controladores no resultado das controladas consolidadas separadamente da participao dos proprietrios da controladora para o perodo de divulgao; e
mensurar e apresentar a participao dos acionistas ou scios no controladores no patrimnio lquido das controladas consolidadas, separadamente
do patrimnio lquido da controladora relativos a eles. A participao dos no
controladores no patrimnio lquido da entidade consiste de:
(i)
(ii)
o montante dessa participao na data original da combinao, calculada de acordo com a Seo 19 Combinao de Negcios e gio por
Expectativa de Rentabilidade Futura (Goodwill); e
a quota de participao nas mudanas no patrimnio lquido desde a
data da combinao.
45

9.14 As propores do resultado e nas mudanas no patrimnio lquido alocadas para

os proprietrios da controladora e para a participao dos no controladores so
determinadas com base na participao da propriedade existente e no refletem
o possvel exerccio ou converso de opes ou instrumentos conversveis.
Transaes e saldos dentro do grupo econmico
9.15 Transaes e saldos dentro do grupo econmico, incluindo receitas, despesas e distribuies de lucro, so eliminados completamente. Lucros e prejuzos resultantes
de transaes dentro do grupo econmico que esto reconhecidos como ativos,
tais como estoques e ativo imobilizado, so eliminados completamente. Prejuzos
dentro do mesmo grupo econmico podem indicar uma desvalorizao que exige
reconhecimento nas demonstraes contbeis consolidadas (ver Seo 27 Reduo
ao Valor Recupervel de Ativos). A Seo 29 Tributos sobre o Lucro se aplica as diferenas temporrias que surgem da eliminao dos lucros e prejuzos resultantes das
transaes dentro do grupo econmico. (Para mais detalhes sobre as tcnicas de
consolidao consultar a Interpretao Tcnica ITG 09 Demonstraes Contbeis
Individuais, Demonstraes Separadas, Demonstraes Consolidadas e Aplicao
do Mtodo de Equivalncia Patrimonial).
Data de divulgao uniforme
9.16 As demonstraes contbeis da controladora e de suas controladas utilizadas na
elaborao das demonstraes contbeis consolidadas devem ser elaboradas na
mesma data de divulgao, a no ser que isso seja impraticvel. Uma Nota Explicativa deve ser includa indicando o motivo pelo qual as demonstraes so apresentadas em datas distintas, conforme item 9.23 (c). Essa defasagem no poder exceder
a dois meses.
Prticas contbeis uniformes
9.17 As demonstraes contbeis consolidadas devem ser elaboradas por meio da utilizao de prticas contbeis uniformes para transaes e outros eventos e condies
similares em circunstncias similares. Se um membro do grupo econmico utilizar
prticas contbeis distintas daquelas adotadas nas demonstraes consolidadas
para transaes e eventos similares em circunstncias similares, ajustes apropriados
devem ser realizados nas suas demonstraes contbeis no processo de elaborao
das demonstraes contbeis consolidadas.
Aquisio e alienao de controladas
9.18 As receitas e despesas da controlada so includas nas demonstraes contbeis
consolidadas a partir da data de aquisio. As receitas e despesas da controlada so
includas nas demonstraes contbeis consolidadas at a data na qual a controladora deixe de controlar a controlada. A diferena entre os rendimentos provenientes
da alienao da controlada e seu valor contabilizado na data da alienao, excluindo o valor cumulativo de quaisquer diferenas relacionadas a uma controlada no
46

exterior reconhecidas no patrimnio lquido de acordo com a Seo 30 Efeitos das

Mudanas nas Taxas de Cmbio e Converso de Demonstraes Contbeis, reconhecida na demonstrao consolidada do resultado como ganho ou perda na
alienao da controlada.
9.19 Se a entidade deixar de ser controlada, mas o investidor (antigo controlador)
continuar mantendo o investimento na antiga controlada, esse investimento
deve ser contabilizado como ativo financeiro de acordo com a Seo 11 Instrumentos Financeiros Bsicos ou Seo 12 Outros Tpicos sobre Instrumentos
Financeiros a partir da data em que a entidade deixe de ser uma controlada,
desde que ela no se torne uma coligada (para qual se aplica a Seo 14 Investimento em Controlada e em Coligada) ou entidade controlada em conjunto
(para qual se aplica a Seo 15 Investimento em Empreendimento Controlado
em Conjunto (Joint Venture)). O valor contabilizado do investimento na data em
que a entidade deixe de ser uma controlada deve ser considerado como custo
para mensurao inicial do ativo financeiro.
Participao dos no controladores nas controladas
9.20 A entidade deve apresentar a participao dos no controladores no balano patrimonial consolidado dentro do patrimnio lquido, separadamente do patrimnio
lquido dos proprietrios da controladora, conforme exigido pelo item 4.2(q).
9.21 A entidade deve divulgar a participao dos no controladores no resultado do
grupo econmico, na demonstrao do resultado e na demonstrao do resultado
abrangente, separadamente, conforme exigido pelo item 5.6.
9.22 O resultado e cada componente de outros resultados abrangentes devem ser atribudos aos proprietrios da controladora e participao dos no controladores. O
resultado abrangente total deve ser atribudo aos proprietrios da controladora e
participao dos no controladores, mesmo se isso resultar na participao dos no
controladores com saldo deficitrio.
Divulgao nas demonstraes consolidadas
9.23 As seguintes divulgaes devem ser feitas nas demonstraes contbeis consolidadas:
(a)
(b)
(c)
(d)
o fato que as demonstraes so consolidadas;

a base para concluso de que o controle existe quando a controladora no
possui diretamente ou indiretamente por meio de controladas, mais da metade do poder de voto;
qualquer diferena entre a data de divulgao das demonstraes contbeis
da controladora e de suas controladas utilizadas na elaborao das demonstraes contbeis consolidadas;
a natureza e a extenso de quaisquer restries significativas (por exemplo,
resultantes de contratos de emprstimos ou exigncias regulatrias) quanto
47

habilidade das controladas transferirem recursos para a entidade controladora na forma de dividendos ou outras distribuies de lucro em espcie ou
de amortizar dvidas.
Demonstraes separadas
Apresentao de demonstraes separadas
9.24 O item 9.2 exige que a controladora apresente demonstraes contbeis consolidadas. Esta Norma no exige que a controladora apresente suas demonstraes
contbeis separadas ou as das controladas individuais.
9.25 As demonstraes contbeis da entidade que no possui controlada no so demonstraes contbeis separadas. Portanto, a entidade que no uma controladora, mas que uma investidora em coligada ou possui participao empreendedora
em empreendimento controlado em conjunto apresenta suas demonstraes contbeis de acordo com a Seo 14 ou Seo 15, conforme apropriado. Essas entidades tambm podem escolher apresentar demonstraes contbeis separadas.
Escolha de prticas contbeis
9.26 Quando a controladora, a investidora em coligada, ou a empreendedora com participao em entidade controlada em conjunto elabora demonstraes contbeis
separadas e as descreve como estando em conformidade com esta Norma, essas
demonstraes devem atender a todas as exigncias desta Norma. A entidade deve
adotar uma prtica contbil para seus investimentos em controladas, coligadas, e
entidades controladas em conjunto a fim de mensur-los:
(a)
(b)

pelo custo menos reduo ao valor recupervel; ou

pelo valor justo, com as mudanas nesse valor justo reconhecidas no resultado.
A entidade deve adotar a mesma prtica contbil para todos os investimentos da

mesma classe (controladas, coligadas ou entidades sob controle conjunto), mas ela
pode escolher diferentes prticas para diferentes classes.
Divulgao nas demonstraes separadas

9.27 Quando a controladora, a investidora em coligada, ou a empreendedora com participao em entidade sob controle conjunto elabora demonstraes separadas, essas demonstraes separadas devem evidenciar:
(a)
(b)
48
que as demonstraes so demonstraes contbeis separadas; e

a descrio dos mtodos utilizados para contabilizar os investimentos em
controladas, entidades controladas em conjunto e coligadas, e deve identificar as demonstraes contbeis consolidadas ou outras demonstraes
contbeis primrias para qual elas se referem.

Demonstraes contbeis combinadas

9.28 Demonstraes contbeis combinadas so um nico conjunto de demonstraes
contbeis de duas ou mais entidades controladas por um nico investidor. Esta
Norma no exige que sejam elaboradas demonstraes contbeis combinadas.
9.29 Se a entidade elaborar demonstraes contbeis combinadas e descrev-las como
em conformidade com esta Norma, essas demonstraes devem obedecer a todas
as exigncias desta Norma. Transaes e saldos intercompanhias devem ser eliminados; lucros ou prejuzos resultantes de transaes intercompanhias que esto
reconhecidos nos ativos tais como estoques e ativo imobilizado devem ser eliminados; as demonstraes contbeis das entidades includas nas demonstraes contbeis combinadas devem ser elaboradas na mesma data de divulgao a no ser
que isto seja impraticvel; e prticas contbeis uniformes devem ser seguidas para
transaes e outros eventos similares em circunstncias similares.
Divulgao nas demonstraes combinadas
9.30 As demonstraes contbeis combinadas devem evidenciar as seguintes informaes:
(b)
(c)
(d)
(e)
o fato de que as demonstraes contbeis so demonstraes contbeis

combinadas;
o porqu da elaborao de demonstraes contbeis combinadas;
a base para determinao de quais entidades so includas nas demonstraes contbeis combinadas;
a base para elaborao das demonstraes contbeis combinadas;
as divulgaes de partes relacionadas exigidas pela Seo 33 Divulgao sobre Partes Relacionadas.
Seo 10
Polticas Contbeis, Mudana de Estimativa e Retificao de Erro
Seo
10
(a)
Alcance desta Seo

10.1 Esta Seo fornece orientao para a seleo e aplicao das polticas (prticas)
contbeis usadas na elaborao de demonstraes contbeis. Cobre, tambm, mudanas nas estimativas contbeis e correo de erros de demonstraes contbeis
relativos a perodos anteriores.
Seleo e aplicao das polticas contbeis
10.2 As polticas contbeis so princpios especficos, bases, convenes, regras e prticas,
aplicados pela entidade na elaborao e apresentao de demonstraes contbeis.
49

10.3 Se esta Norma trata de transao especfica, outro evento ou condio, a entidade
deve aplicar esta Norma. Entretanto, a entidade no precisa seguir a exigncia desta
Norma se o efeito de sua aplicao no for material.
10.4 Se esta Norma no trata especificamente uma transao, outro evento ou condio,
a administrao da entidade deve usar seu julgamento no desenvolvimento e aplicao da prtica contbil que resulte em informaes que sejam:
(a)
(b)
relevantes s necessidades para a tomada de deciso econmica dos usurios; e

confiveis, no sentido de que as demonstraes contbeis:
(i)
(ii)
(iii)
(iv)
(v)
representem adequadamente a posio patrimonial e financeira, o desempenho e os fluxos de caixa da entidade;

reflitam a substncia econmica das transaes, de outros eventos e
condies, e no meramente sua forma legal;
sejam neutros, isto , sem distoro ou tendenciosidade;
sejam prudentes; e
sejam completos em todos os aspectos relevantes.
10.5 Ao fazer o julgamento descrito no item 10.4, a administrao deve fazer referncia,
e considerar a aplicabilidade, s seguintes fontes, em ordem decrescente:
(a)
(b)
as exigncias e orientao desta Norma, lidando com questes semelhantes

e relacionadas; e
as definies, critrios de reconhecimento e conceitos de mensurao para
ativos, passivos, receitas e despesas, e os princpios globais da Seo 2 Conceitos e Princpios Gerais.
10.6 Ao fazer o julgamento descrito no item 10.4, a administrao pode considerar, tambm, as exigncias e orientaes das normas completas, lidando com questes semelhantes e relacionadas.
Consistncia das polticas contbeis
10.7 A entidade deve selecionar e aplicar suas prticas contbeis consistentemente para transaes semelhantes, outros eventos e condies, a menos que esta Norma exija ou permita, especificamente, a categorizao de itens, para os quais prticas diferentes possam
ser apropriadas. Se esta Norma exigir ou permitir tal categorizao, uma prtica contbil
apropriada deve ser selecionada e aplicada consistentemente para cada categoria.
Mudana nas polticas contbeis
10.8 A entidade deve mudar uma prtica contbil somente se a mudana:
(a)
(b)
50
for exigida por mudanas nesta Norma; ou

resultar em demonstraes contbeis que forneam informao mais relevante e confivel sobre os efeitos de transaes, de outros eventos ou condi-

es, em relao posio patrimonial e financeira, ao desempenho ou aos

fluxos de caixa da entidade.
10.9 Os itens a seguir no constituem mudanas nas prticas contbeis:
(a)
(b)
(c)
aplicao de prtica contbil para transaes, outros eventos ou condies,

que diferem, em substncia, daqueles anteriormente ocorridos;
aplicao de nova prtica contbil para transaes, outros eventos ou condies, que no ocorreram anteriormente ou no eram materiais;
mudana feita para o mtodo do custo quando a mensurao confivel do
valor justo no est mais disponvel (ou vice-versa) para um ativo que deveria
ou poderia ser avaliado, segundo esta Norma, com base no valor justo.
10.10 Se esta Norma permite a escolha de tratamento contbil (incluindo as bases de

mensurao) para uma transao especfica, ou outro evento ou condio, e a entidade muda sua escolha anterior, trata-se de mudana na prtica contbil.
Aplicando mudanas nas polticas contbeis
10.11 A entidade deve contabilizar as mudanas de prtica contbil da seguinte forma:
(a)
(b)
(c)
a entidade deve contabilizar uma mudana de prtica contbil decorrente de

mudana nas exigncias desta Norma, segundo as condies das disposies
transitrias, se houver, especificadas naquela emenda;
quando a entidade decide seguir a NBC TG 38 Instrumentos Financeiros:
Reconhecimento e Mensurao, em vez de seguir a Seo 11 Instrumentos
Financeiros Bsicos e a Seo 12 Outros Tpicos sobre Instrumentos Financeiros, conforme permitido pelo item 11.2, e as exigncias da NBC TG 38
mudam, a entidade deve explicar essa mudana na prtica contbil de acordo
com as condies de transio, especificadas na NBC TG 38; e
a entidade deve contabilizar todas as outras mudanas na prtica contbil
retrospectivamente (ver item 10.12).
Aplicao retrospectiva
10.12 Quando uma mudana na prtica contbil aplicada retrospectivamente, de
acordo com o item 10.11, a entidade deve aplicar a nova prtica contbil s informaes comparativas de exerccios anteriores data mais antiga para a qual
praticvel, como se a nova prtica contbil sempre tivesse sido aplicada. Quando
impraticvel determinar os efeitos, em um perodo nico, de mudana na prtica contbil sobre informaes comparativas para um ou mais exerccios anteriores, a entidade deve aplicar a nova prtica contbil aos valores contbeis dos
ativos e passivos no incio do exerccio mais antigo para o qual a aplicao retrospectiva praticvel, que pode ser o exerccio corrente, e far o correspondente
ajuste no saldo de abertura de cada componente afetado do patrimnio lquido
para aquele exerccio.
51

Divulgao de mudana na prtica contbil

10.13 Quando uma alterao a esta Norma tem efeito sobre o exerccio corrente ou quaisquer perodos anteriores, ou possa ter efeito sobre os exerccios futuros, a entidade
divulga o seguinte:
(a)
(b)
(c)
(d)

a natureza da alterao na prtica contbil;

para o exerccio corrente e para cada perodo anterior apresentado, na medida do possvel, o valor do ajuste de cada rubrica das demonstraes contbeis afetada;
o valor do ajuste relacionado aos exerccios anteriores aos apresentados, na
medida do possvel;
uma explicao, caso seja impraticvel determinar os valores a serem divulgados em (b) ou (c) acima.
As demonstraes contbeis de exerccios subsequentes no precisam repetir essas

divulgaes.
10.14 Quando uma mudana voluntria na prtica contbil tem efeito sobre o exerccio
corrente, ou qualquer perodo anterior, a entidade divulga o seguinte:
(a)
(b)
(c)
a natureza da alterao na prtica contbil;

os motivos do porque a aplicao da nova prtica contbil fornece informaes mais relevantes e confiveis;
na medida do possvel, o valor do ajuste de cada rubrica afetada nas demonstraes contbeis deve ser divulgado separadamente:
(i)
(ii)
(iii)
(d)

para o exerccio corrente;

para cada perodo anterior apresentado; e
de modo agregado, para exerccios anteriores aos apresentados;
uma explicao caso seja impraticvel determinar os valores a serem divulgados em (c) acima.
As demonstraes contbeis de exerccios subsequentes no precisam repetir essas

divulgaes.
Mudana nas estimativas contbeis

10.15 Uma mudana na estimativa contbil um ajuste do valor contbil de ativo ou passivo, ou do valor do consumo peridico de ativo decorrente da avaliao da posio
corrente e esperada dos benefcios futuros e obrigaes associadas com ativos e
passivos. Alteraes nas estimativas contbeis resultam de novas informaes ou
novos desenvolvimentos e, portanto, no so correo de erros. Quando difcil
diferenciar uma mudana na prtica contbil de mudana em estimativa contbil, a
mudana tratada como mudana em estimativa contbil.
52

10.16 A entidade deve reconhecer o efeito de mudana em estimativa contbil, diferente de

mudana qual se aplica o item 10.17, prospectivamente incluindo-a no resultado no:
(a)
(b)
exerccio da mudana, se a mudana afetar somente esse exerccio; ou

exerccio da mudana e exerccios futuros, se a mudana afetar ambos.
10.17 Na medida em que uma mudana na estimativa contbil gera mudanas nos ativos
e passivos, ou est relacionada a um item do patrimnio lquido, a entidade deve
reconhec-la ajustando o valor contbil do item relacionado do ativo, passivo ou do
patrimnio lquido, no exerccio da mudana.
Divulgao de mudana na estimativa
10.18 A entidade deve divulgar a natureza de qualquer mudana em estimativa contbil,
e o efeito dessa mudana sobre os ativos, passivos, receitas e despesas do exerccio
corrente. Se a entidade conseguir estimar o efeito da mudana em um ou mais
exerccios futuros, ela deve divulgar essa estimativa.
Retificao de erros de exerccios anteriores
10.19 Erros de exerccios anteriores so omisses e m apresentao nas demonstraes
contbeis de um ou mais exerccios anteriores, decorrentes de falha no uso, ou de
uso errneo de informaes confiveis que:
(a)
(b)
estavam disponveis quando as demonstraes contbeis daqueles exerccios

foram autorizadas para emisso; e
poderiam ter sido obtidas e levadas em considerao na elaborao e apresentao daquelas demonstraes contbeis.
10.20 Tais erros incluem os efeitos de erros matemticos, erros na aplicao das prticas
contbeis, omisses ou interpretaes erradas dos fatos, e fraude.
10.21 Na medida do possvel, a entidade deve corrigir o erro material de exerccio anterior,
retrospectivamente, nas primeiras demonstraes contbeis autorizados para emisso aps sua descoberta, por:
(a)
(b)
reapresentao dos valores comparativos para os exerccios anteriores apresentados em que o erro ocorreu; ou
se o erro ocorreu antes do perodo anterior mais antigo apresentado, recalculando o saldo inicial dos ativos, passivos e patrimnio lquido do perodo
anterior mais antigo apresentado.
10.22 Quando impraticvel determinar, em um perodo especfico, os efeitos de erro

sobre as informaes comparativas para um ou mais perodos anteriores apresentados, a entidade deve recalcular o saldo inicial dos ativos, passivos e patrimnio
lquido do exerccio mais antigo para o qual a reapresentao retrospectiva for possvel (que pode ser o perodo corrente).
53

Divulgao de erros de exerccio anterior

10.23 A entidade deve divulgar o seguinte sobre erros de exerccios anteriores:
(a)
(b)
(c)
(d)

a natureza do erro do perodo anterior;

para cada perodo anterior apresentado, na medida do possvel, o valor da
correo para cada rubrica das demonstraes contbeis afetada;
na medida do possvel, o valor da correo no incio do perodo anterior mais
antigo apresentado;
uma nota explicativa, caso seja impraticvel determinar os valores a serem
divulgados em (b) ou (c) acima.
As demonstraes contbeis de perodos subsequentes no precisam repetir essas

divulgaes.
Seo
11
Seo 11
Instrumentos Financeiros Bsicos
Alcance das Sees 11 e 12
11.1 A Seo 11 Instrumentos Financeiros Bsicos e a Seo 12 Outros Tpicos sobre
Instrumentos Financeiros, em conjunto, lidam com o reconhecimento, a reverso,
a mensurao e a divulgao de instrumentos financeiros (ativos financeiros e passivos financeiros). A Seo 11 aplicvel a instrumentos financeiros bsicos e
relevante a todas as entidades. A Seo 12 aplicvel a outros instrumentos e transaes financeiras mais complexos. Se a entidade opera apenas com transaes de
instrumento financeiro bsico, ento a Seo 12 no aplicvel. Entretanto, mesmo
aquelas entidades que operam apenas com instrumentos financeiros bsicos, devem considerar o alcance da Seo 12 para se certificar de que so isentas.
Escolha da prtica contbil
11.2 A entidade deve escolher aplicar entre:
(a)
(b)
54
as disposies integrais tanto da Seo 11 e da Seo 12 no total; ou

as disposies de reconhecimento e mensurao de instrumentos financeiros
da NBC TG 38 Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensurao e
os requisitos de divulgao das Sees 11 e 12, para contabilizar todos os
seus instrumentos financeiros.
A escolha da entidade, de (a) ou (b), uma escolha de poltica contbil. Os itens

10.8 a 10.14 contm os requisitos para determinar quando uma mudana na poltica
contbil apropriada, como tal mudana deve ser contabilizada e qual informao
deve ser divulgada sobre a mudana na poltica contbil.

Introduo Seo 11
11.3 Um instrumento financeiro um contrato que gera um ativo financeiro para a entidade, e um passivo financeiro ou instrumento patrimonial para outra entidade.
11.4 A Seo 11 exige o mtodo do custo amortizado para todos os instrumentos financeiros bsicos, exceto para os investimentos em aes preferenciais no conversveis e no resgatveis, e aes ordinrias no resgatveis, negociadas em mercados
organizados ou cujo valor justo possa ser avaliado de forma confivel.
11.5 Os instrumentos financeiros bsicos, dentro do alcance da Seo 11, so aqueles
que satisfazem as condies do item 11.8. Exemplos de instrumentos financeiros
que normalmente satisfazem essas condies incluem:
(a) caixa;
(b) depsitos vista e a prazo fixo, quando a entidade o depositante; por
exemplo, contas bancrias;
(c) ttulos e letras negociveis;
(d) contas, ttulos e emprstimos a receber e a pagar;
(e) ttulos de dvida e instrumentos semelhantes;
(f)
investimentos em aes preferenciais no conversveis e em aes ordinrias
e aes preferenciais no resgatveis;
(g) compromissos de receber emprstimo se o compromisso no puder ser quitado em caixa.
11.6 Exemplos de instrumentos financeiros que, normalmente, no satisfazem as condies do item 11.8, e encaixam-se, portanto, no alcance da Seo 12, incluem:
(a)
(b)
(c)
(d)
(e)
ttulos mobilirios lastreados em ativos, tais como hipotecas garantidas, contratos de recompra e pacotes de recebveis garantidos;
opes, direitos, garantias, contratos a termo, contratos futuros e swaps de
taxa de juros, que podem ser quitados em caixa ou pela troca com outro instrumento financeiro;
instrumentos financeiros que se qualificam e so designados como instrumentos de hedge, de acordo com as exigncias da Seo 12;
compromissos de conceder emprstimo para outra entidade;
compromissos de receber emprstimo se o compromisso puder ser quitado
em caixa.
Alcance da Seo 11
11.7 A Seo 11 aplica-se a todos os instrumentos financeiros que atendem s condies
do item 11.8, exceto para os seguintes:
(a)
investimentos em controladas, em coligadas e em empreendimentos controlados em conjunto, que so contabilizados de acordo com a Seo 9 Demonstraes Consolidadas e Separadas, com a Seo 14 Investimento em
55

(b)
(c)
(d)
Controlada e em Coligada ou com a Seo 15 Investimento em Empreendimento Controlado em Conjunto (Joint Venture);
instrumentos financeiros que satisfaam definio de instrumento patrimonial de uma entidade (ver Sees 22 Passivo e Patrimnio Lquido e 26
Pagamento Baseado em Aes);
arrendamentos, aos quais a Seo 20 Operaes de Arrendamento Mercantil
se aplica. Entretanto, as exigncias de reverso nos itens 11.33 a 11.38 so
aplicadas reverso de arrendamentos a receber reconhecidos por arrendador, e arrendamentos a pagar reconhecidos por arrendatrio. Tambm, a Seo 12 pode se aplicar a arrendamentos com as caractersticas especificadas
no item 12.3(f);
direitos e obrigaes dos empregadores de acordo com os planos de benefcios aos empregados, na qual a Seo 28 Benefcios a Empregados aplicvel.
Instrumentos financeiros bsicos

11.8 A entidade contabiliza os seguintes instrumentos financeiros como instrumentos
financeiros bsicos, de acordo com a Seo 11:
(a) caixa;
(b) instrumento de dvida (tal como uma conta, ttulo ou emprstimo a receber ou
a pagar) que atenda s condies do item 11.9;
(c)
compromisso de receber um emprstimo que:
(i)
(ii)
(d)
no pode ser liquidado em dinheiro; e

quando o compromisso executado, espera-se que o emprstimo
atenda as condies do item 11.9;
investimento em aes preferenciais no conversveis e aes ordinrias ou

preferenciais no resgatveis por ordem do portador.
11.9 Um instrumento de dvida que satisfaa todas as condies de (a) a (d) abaixo
contabilizado de acordo com a Seo 11:
(a)
retornos ao detentor so:

(i)
(ii)
(iii)
(iv)
56
uma quantia fixa;

uma taxa de retorno fixa ao longo da vida do instrumento;
um retorno varivel que, por toda a vida do instrumento, igual a uma
taxa de juros observvel ou cotada (tal como a LIBOR); ou
uma combinao de tal taxa fixa e da taxa varivel (tal como a LIBOR,
acrescida de 200 pontos-base), desde que ambas as taxas, fixa e varivel, sejam positivas (por exemplo, swap de taxa de juros com taxa
fixa positiva e taxa varivel negativa no atenderia a este critrio).
Para retornos de juros de taxa fixa e varivel, o juro calculado multiplicando-se a taxa aplicvel pela quantia principal em aberto durante
o periodo;

(b)
(c)
(d)
no h disposio contratual que possa, por si s, resultar na perda do titular

da quantia principal ou quaisquer juros atribuveis ao perodo corrente ou aos
perodos anteriores. O fato de instrumento de dvida estar subordinado a outros instrumentos de dvida no um exemplo de tal disposio contratual;
as disposies contratuais que permitem que o emissor (devedor) pague antecipadamente um instrumento de dvida, ou permitem que o titular (credor)
resgate antecipadamente, no so contingentes em relao a eventos futuros;
no h retornos condicionais ou disposies de reembolso, exceto para o retorno da taxa varivel descrita em (a) e pelas disposies de pagamento antecipado descritas em (c).
11.10 Exemplos de instrumentos financeiros que normalmente satisfariam as condies

do item 11.9 so:
(a)
(b)
(c)
(d)
contas e ttulos a receber e a pagar, e emprstimos bancrios ou de terceiros;

contas a pagar em moeda estrangeira. Entretanto, qualquer mudana na conta
a pagar por causa de uma mudana na taxa de cmbio reconhecida no resultado, como exigido pelo item 30.10;
emprstimos para ou de controladas ou coligadas que venam vista;
instrumento de dvida que se tornaria imediatamente recebvel se o emissor
no fizer o pagamento de juros ou do principal (tal disposio no viola as
condies do item 11.9).
11.11 Exemplos de instrumentos financeiros que no satisfazem as condies do item 11.9

(e encaixam-se, portanto, no alcance da Seo 12), incluem:
(a)
(b)
(c)
(d)
(e)
investimento em instrumentos patrimoniais de outra entidade, que no sejam

aes preferenciais no conversveis ou aes ordinrias ou preferenciais no
resgatveis (ver item 11.8(d));
swap de taxa de juros que paga fluxo de caixa positivo ou negativo, ou compromisso futuro de compra de commodity ou instrumento financeiro que pode ser
liquidado em dinheiro e que, na liquidao, possa ter fluxo de caixa positivo ou
negativo, porque tais swaps e compromissos futuros no satisfazem a condio
do item 11.9(a);
opes e contratos futuros, porque os retornos ao titular no so fixos e a
condio do item 11.9(a) no atendida;
investimentos em dvida conversvel, porque o retorno ao titular pode variar
com o preo das aes dos emissores, em vez de apenas variar com as taxas
de juros do mercado;
emprstimo a receber de terceiros, que d aos mesmos o direito ou a obrigao de pagar antecipadamente, caso a tributao ou exigncias contbeis aplicveis mudem, porque tal emprstimo no atende condio do item 11.9(c).
Reconhecimento inicial de ativos e passivos financeiros

11.12 A entidade reconhece um ativo ou um passivo financeiro somente quando tornar-se
parte das disposies contratuais do instrumento.
57

Mensurao inicial
11.13 Quando um ativo ou um passivo financeiro reconhecido, a entidade deve avali-lo
pelo custo da operao (incluindo os custos de transao, exceto na mensurao
inicial de ativos e passivos financeiros, que so avaliados pelo valor justo por meio
do resultado), a menos que o acordo constitua, de fato, uma transao financeira. Uma transao financeira pode acontecer em conexo com a venda de bens e
servios, por exemplo, se o pagamento postergado alm dos termos comerciais
normais ou financiada a uma taxa de juros que no a de mercado.

Se o acordo constitui uma transao financeira, a entidade avalia os ativos e passivos financeiros com base no valor presente dos pagamentos futuros, descontados
pela taxa de juros de mercado para instrumento de dvida semelhante.
Exemplos ativos financeiros

1
Para emprstimo a longo prazo feito a outra entidade, um recebvel reconhecido

com base no valor presente do recebvel vista (incluindo os pagamentos de juros
e amortizaes do principal) dessa entidade.
Para produtos vendidos a um cliente a crdito de curto prazo, um recebvel reconhecido com base no recebvel vista no descontado dessa entidade, que normalmente o preo da nota fiscal.
Para um item vendido a um cliente, a crdito, parcelado em 24 meses, sem juros, um

recebvel reconhecido com base no preo de venda corrente vista.
Se o preo de venda corrente vista no conhecido, pode ser estimado com base
no valor presente do recebvel descontado pela taxa de juros predominante no mercado para recebvel semelhante.
Para uma compra vista de aes ordinrias de outra entidade, o investimento

reconhecido com base no montante pago para adquirir as aes.
Exemplos passivos financeiros

1
Para um emprstimo recebido de banco, uma conta a pagar reconhecida, inicialmente, com base no valor presente da conta a ser paga ao banco (por exemplo,
incluindo pagamentos de juros e amortizao do principal).
Para bens comprados de fornecedor a crdito de curto prazo, uma conta a pagar
reconhecida com base no valor no descontado devido ao fornecedor, que normalmente o da nota fiscal.
11.14 Ao final de cada exerccio de divulgao, a entidade avalia os instrumentos financeiros, conforme abaixo, sem nenhuma deduo dos custos da transao com os quais
58

a entidade possa arcar na venda ou na alienao:

(a)
(b)
(c)
Os instrumentos de dvida que atendem s condies do item 11.8(b) so avaliados com base no custo amortizado, usando o mtodo da taxa efetiva de
juros. Os itens 11.15 a 11.20 fornecem orientao para a determinao do
custo amortizado usando o mtodo da taxa efetiva de juros. Os instrumentos
de dvida que so classificados como ativos ou passivos circulantes so avaliados com base no valor no descontado de caixa ou outra considerao que se
espera deve ser paga ou recebida (ou seja, lquido de redues ao valor recupervel, ver itens 11.21 a 11.26), a menos que o acordo se constitua, de fato,
em transao financeira (ver item 11.13). Se o acordo se constitui em transao
financeira, a entidade avalia o instrumento de dvida com base no valor presente dos pagamentos futuros, descontados pela taxa de juros de mercado usada
para instrumento de dvida semelhante.
Compromissos de receber emprstimo que atenda s condies do item 11.8(c)
so avaliados com base no custo (que s vezes nulo) menos redues ao valor
recupervel.
Os investimentos em aes preferenciais no conversveis e aes ordinrias e
preferenciais no resgatveis, que atendem s condies do item 11.8(d), so
avaliados conforme abaixo (os itens 11.27 a 11.33 fornecem orientao sobre o
valor justo):
(i)
(ii)
se as aes so negociadas publicamente, ou se seu valor justo pode ser

medido de forma confivel, o investimento avaliado com base no valor
justo, com as mudanas no valor justo reconhecidas no resultado;
todos os outros investimentos deste tipo so avaliados com base no
custo menos redues ao valor recupervel.
Redues ao valor recupervel ou impossibilidade de recebimento devem ser consideradas para os instrumentos financeiros em (a), (b) e (c)(ii) acima. Os itens 11.21
a 11.26 fornecem orientao.
Custo amortizado e o mtodo da taxa efetiva de juros

11.15 O custo amortizado de ativo ou passivo financeiro, na data de cada divulgao, o
lquido das quantias seguintes:
(a)
(b)
(c)
(d)
a quantia com base na qual o ativo ou passivo financeiro avaliado no reconhecimento inicial;
menos qualquer amortizao do principal;
mais ou menos a amortizao cumulativa, usando o mtodo da taxa efetiva de
juros, de qualquer diferena entre o valor no reconhecimento inicial e o valor
no vencimento;
menos, no caso de ativo financeiro, qualquer reduo (diretamente ou por
meio do uso de conta de proviso) para reduo ao valor recupervel ou reconhecimento de perda por provvel no recebimento.
59

Ativos e passivos financeiros que no possuem taxa de juros declarada, e que so

classificados como ativos e passivos circulantes, so avaliados, inicialmente, com
base no valor no descontado, de acordo com o item 11.14(a). Assim, o item (c)
acima no se aplica a eles.
11.16 O mtodo da taxa efetiva de juros um mtodo para calcular o custo amortizado de
ativo ou passivo financeiro (ou grupo de ativos e passivos financeiros), e de alocar
os rendimentos de juros ou despesas com juros durante o perodo correspondente. A taxa efetiva de juros a taxa que desconta exatamente os pagamentos ou
recebimentos futuros de caixa estimados, durante a vida esperada do instrumento
financeiro ou, quando apropriado, por um perodo mais curto, ao valor contbil
do ativo ou passivo financeiro. A taxa efetiva de juros determinada com base no
valor contbil do ativo ou passivo financeiro no reconhecimento inicial. Segundo o
mtodo da taxa efetiva de juros:
(a)
(b)
o custo amortizado do ativo (passivo) financeiro o valor presente dos recebimentos (pagamentos) futuros de caixa, descontados pela taxa efetiva de juros;
a despesa (receita) com juros no perodo igual ao valor contbil do passivo
(ativo) financeiro no incio do exerccio, multiplicado pela taxa efetiva de juros
para o perodo.
11.17 Ao calcular a taxa efetiva de juros, a entidade estima os fluxos de caixa considerando
os termos contratuais do instrumento financeiro (por exemplo, pagamento antecipado, exerccio de opo e opes semelhantes) e as perdas de crdito conhecidas
nas quais tem incorrido, mas no so consideradas possveis perdas futuras de crdito ainda no incorridas.
11.18 Ao calcular a taxa efetiva de juros, a entidade deve amortizar quaisquer taxas relacionadas, encargos financeiros pagos ou recebidos (tais como pontos), custos de
transaes e outros prmios ou descontos durante a vida esperada do instrumento,
exceto o seguinte. A entidade usa um perodo mais curto se esse for o perodo a
que esto relacionadas as taxas, encargos financeiros pagos ou recebidos, custos de
transao, prmios ou descontos. esse o caso quando a varivel qual tais taxas,
encargos financeiros pagos ou recebidos, custos de transao, prmios ou descontos esto relacionados so atualizados s taxas de mercado, antes do vencimento
esperado do instrumento. Em tal caso, o perodo de amortizao apropriado o da
prxima data de atualizao.
11.19 Para os ativos e passivos financeiros de taxa varivel, a nova estimativa peridica
dos fluxos de caixa, a fim de refletir as mudanas nas taxas de juros de mercado,
altera a taxa efetiva de juros. Se um ativo ou passivo financeiro de taxa varivel
reconhecido, inicialmente, com base no valor igual ao principal recebvel ou a pagar
no vencimento, nova estimativa dos pagamentos de juros futuros normalmente no
tem efeito significativo sobre o valor contbil do ativo ou passivo.
11.20 Se a entidade revisa suas estimativas de pagamentos ou recebimentos, ela ajusta o
valor contbil do ativo ou passivo financeiro (ou grupo de instrumentos financeiros)
60

para refletir os fluxos de caixa estimados, atuais e revisados. A entidade recalcula o

valor contbil computando o valor presente dos fluxos de caixa futuros estimados
com base na taxa efetiva de juros original dos instrumentos financeiros. A entidade
reconhece o ajuste como rendimento ou despesa no resultado na data da reviso.
Exemplo de determinao do custo amortizado para emprstimo de cinco anos, usando o mtodo da taxa efetiva de juros

No dia 1 de janeiro de 20X0, a entidade adquire um ttulo por $ 900, incorrendo em $

50 de custos da transao. Os juros no valor de $ 40 so recebidos anualmente, no final
do perodo, nos prximos cinco anos (de 31 de dezembro de 20X0 a 31 de dezembro
de 20X4). O ttulo possui resgate obrigatrio de $ 1.100 em 31 de dezembro de 20X4.
Ano
Valor contbil no
incio do exerccio
Rendimento de
juros a 6,9583%*
Fluxo de entrada
de caixa
Valor contbil no
fim do exerccio
20X0
950,00
66,10
(40,00)
976,11
20X1
976,11
67,92
(40,00)
1.004,03
20X2
1.004,03
69,86
(40,00)
1.033,89
20X3
1.033,89
71,94
(40,00)
1.065,83
20X4
1.065,83
74,16
(40,00)
1.100,00
(1.100,00)
* A taxa efetiva de juros de 6,9583% a taxa que desconta os fluxos de caixa esperados, em
relao ao ttulo, sobre o valor contbil inicial:
$ 40/(1,069583)1 + $ 40/(1,069583)2 + $ 40/(1,069583)3 + 40/(1,069583)4 + $ 1,140/

(1,069583)5 = $ 950
Valor recupervel de instrumentos financeiros, mensurado com base no custo ou

custo amortizado
Reconhecimento
11.21 No final de cada perodo de divulgao, a entidade avalia a existncia de evidncias
objetivas quanto ao valor recupervel dos ativos financeiros avaliados com base no
custo ou custo amortizado. Se houver, a entidade reconhece, imediatamente, uma
reduo no valor recupervel no resultado.
11.22 As evidncias objetivas de que um ativo financeiro, ou grupo de ativos, sofreu reduo no valor recupervel inclui dados observveis que chamam a ateno do titular
do ativo em relao aos seguintes eventos de perda:
(a)
(b)
dificuldade financeira significativa do emissor ou devedor;

quebra de contrato, como no pagamento ou inadimplncia em relao ao
pagamento dos juros ou do principal;
61

(c)
(d)
(e)
o credor, por razes econmicas ou legais relacionadas dificuldade financeira

do devedor, concede a este algo que, em outro caso, nem consideraria;
tornou-se provvel que o devedor declare falncia ou outra forma de reorganizao financeira;
dados observveis indicando que houve reduo mensurvel nos fluxos de
caixa futuros estimados de grupo de ativos financeiros desde seu reconhecimento inicial, mesmo que essa reduo ainda no possa ser identificada em
relao aos ativos financeiros do grupo, individualmente, tais como condies econmicas negativas, locais ou nacionais, ou mudanas negativas nas
condies do setor.
11.23 Outros fatores tambm podem ser evidncias de reduo no valor recupervel, incluindo mudanas significativas, com efeitos negativos que tiveram lugar no ambiente tecnolgico, mercadolgico, econmico ou legal em que o emissor opere.
11.24 A entidade avalia os seguintes ativos financeiros individualmente quanto ao seu
valor recupervel:
(a)
(b)

todos os instrumentos patrimoniais, independentemente de sua importncia; e

outros ativos financeiros que so, individualmente, significativos.
A entidade avalia outros ativos financeiros quanto ao seu valor recupervel, individualmente ou em grupo, com base em caractersticas de risco de crdito semelhantes.
Mensurao
11.25 A entidade mede uma perda no valor recupervel com base nos seguintes instrumentos avaliados ao custo ou custo amortizado, como segue:
(a)
(b)
para instrumento avaliado pelo custo amortizado que satisfaa as condies

do item 11.14(a), a perda no valor recupervel a diferena entre o valor contbil do ativo e o valor presente dos fluxos de caixa estimados, descontados
pela taxa efetiva de juros original do ativo. Se tal instrumento financeiro tem
taxa de juros varivel, a taxa de desconto para avaliar qualquer perda no valor
recupervel a taxa de juros corrente efetiva determinada no contrato;
para instrumento avaliado com base no custo menos reduo no valor recupervel, segundo o item 11.14(b) e (c)(ii), a perda no valor recupervel a diferena entre o valor contbil do ativo e a melhor estimativa (que necessariamente
ser uma aproximao) do valor (que pode ser nulo) que a entidade receberia
pelo ativo se o vendesse na data de divulgao.
Reverso
11.26 Se, no exerccio subsequente, a perda no valor recupervel diminui, e essa diminuio puder ser relacionada objetivamente a um evento que ocorreu aps o reconhecimento dessa perda (como melhora na classificao de crdito do devedor),
a entidade reverte a perda reconhecida anteriormente, seja diretamente ou pelo
ajuste de conta de proviso. A reverso no resulta em valor contbil do ativo
62

financeiro (lquido de qualquer conta de proviso) que exceda o valor contbil que
seria contabilizado caso a perda no valor recupervel no tivesse sido reconhecida.
A entidade reconhece, imediatamente, o valor da reverso no resultado.
Valor justo
11.27 O item 11.14(c)(i) exige que o investimento em aes ordinrias ou aes preferenciais seja avaliado com base no valor justo se esse valor puder ser avaliado de modo
confivel. A entidade usa a seguinte hierarquia para estimar o valor justo das aes:
(a)
(b)
(c)
A melhor evidncia do valor justo o preo cotado para ativo idntico em

mercado ativo. Este normalmente o preo de compra corrente.
Quando os preos cotados esto indisponveis, o preo de transao recente
para ativo idntico fornece evidncia de valor justo, enquanto no houver
mudanas significativas nas circunstncias econmicas ou significativo decurso de tempo desde a ocorrncia da transao. Se a entidade pode demonstrar que o preo da ltima transao no uma boa estimativa do valor justo
(por exemplo, porque reflete o valor que a entidade pode receber ou pagar
em transao forada, liquidao involuntria ou venda por dificuldade), esse
preo ajustado.
Se o mercado para o ativo no est ativo, e as transaes recentes envolvendo ativo idntico por si s no so uma boa estimativa de valor justo, a
entidade estima o valor justo utilizando uma tcnica de avaliao. O objetivo
de usar uma tcnica de avaliao estimar qual seria o preo da transao na
data da avaliao em uma troca entre partes no relacionadas, motivadas por
consideraes normais de negcios.
Outras sees desta Norma fazem referncia orientao sobre valor justo dos
itens 11.27 a 11.32, incluindo a Seo 12 Outros Tpicos sobre Instrumentos Financeiros, a Seo 14 Investimento em Controlada e em Coligada, a Seo 15 Investimento em Empreendimento Controlado em Conjunto (Joint Venture) e a Seo 16
Propriedade para Investimento. Ao aplicar esta orientao para ativos abrangidos
por essas sees, a referncia a aes ordinrias ou aes preferenciais neste item
deve ser lida de modo a incluir os tipos de ativos abrangidos por essas sees.
Tcnica de avaliao
11.28 As tcnicas de avaliao incluem o uso de transaes de mercado recentes entre
partes no relacionadas para ativo idntico entre partes capazes, dispostas e, se disponvel, faz referncia ao valor justo corrente de outro ativo que , essencialmente,
o mesmo que o ativo sendo avaliado, anlise de fluxo de caixa descontado e modelos de opes de preos. Se existe uma tcnica de avaliao comumente usada
por participantes do mercado para precificar o ativo, e esta tcnica demonstrou que
fornece estimativas confiveis de preos obtidos em transaes reais de mercado, a
entidade usa essa tcnica.
11.29 O objetivo do uso de tcnica de avaliao estabelecer qual seria o preo da transao na data de mensurao na troca entre partes no relacionadas, motivada por
63

consideraes normais dos negcios. O valor justo estimado com base nos resultados da tcnica de avaliao, que faz uso mximo das informaes do mercado, e
baseia-se o mnimo possvel das informaes determinadas pela entidade. Esperase que a tcnica de avaliao chegue a uma estimativa confivel do valor justo se:
(a)
(b)
ela reflete, razoavelmente, a forma como se espera que o mercado avalie o

ativo; e
as informaes utilizadas na tcnica de avaliao representam razoavelmente
as expectativas do mercado e as medidas dos fatores de risco inerentes ao
retorno ao ativo.
Mercado no ativo: instrumentos patrimoniais

11.30 O valor justo dos investimentos em ativos que no possuem preo de mercado
cotado em mercado ativo medido de forma confivel se:
(a)
(b)
a variabilidade no intervalo de estimativas razoveis do valor justo no significativa para aquele ativo; ou
as probabilidades das vrias estimativas, dentro do intervalo, podem ser razoavelmente avaliadas e utilizadas ao estimar o valor justo.
11.31 Existem muitas situaes em que a variabilidade no intervalo de estimativas dos

valores justos razoveis dos ativos que no possuem preo de mercado cotado,
provavelmente no significativa. Normalmente, possvel estimar o valor justo de
ativo adquirido por entidade de parte no relacionada. No entanto, se a amplitude das estimativas razoveis do valor justo for significante e as probabilidades das
vrias estimativas no puderem ser razoavelmente avaliadas, a entidade impedida
de avaliar o ativo com base no valor justo.
11.32 Se uma mensurao confivel do valor justo no for mais possvel para o ativo avaliado com base no valor justo (por exemplo, instrumento patrimonial avaliado com
base no valor justo com ajuste ao resultado), seu valor contbil, na ltima data em
que o ativo foi avaliado de modo confivel, torna-se seu novo custo. A entidade
avalia o ativo com base nesse valor de custo menos a reduo no valor recupervel,
at que uma mensurao confivel do valor justo se torne disponvel.
Desreconhecimento (baixa) de ativo financeiro
11.33 A entidade desreconhece (baixa) um ativo financeiro apenas quando:
(a)
(b)
(c)
64
os direitos contratuais para os fluxos de caixa do ativo financeiro venam ou

sejam liquidados; ou
a entidade transfira para outra parte praticamente todos os riscos e benefcios
da propriedade do ativo financeiro; ou
a entidade, apesar de ter retido alguns riscos e benefcios relevantes da propriedade, transferiu o controle do ativo para outra parte e a outra parte tem a
capacidade prtica de vender o ativo na ntegra para terceiros no relaciona-

dos, e capaz de exercer essa capacidade unilateralmente, sem precisar impor

restries adicionais transferncia. Nesse caso, a entidade deve:
(i)
(ii)

desreconhecer o ativo; e
reconhecer separadamente quaisquer direitos e obrigaes retidos ou
criados na transferncia.
O valor contbil do ativo transferido alocado entre os direitos ou as obrigaes

retidos e aqueles transferidos, com base em seu valor justo relativo na data da
transferncia. Direitos e obrigaes recm criados so avaliados com base em seus
valores justos naquela data. Qualquer diferena entre a contraprestao recebida
e o valor reconhecido e desreconhecido segundo este item reconhecida como
resultado no perodo da transferncia.
11.34 Se a transferncia no resultar em desreconhecimento porque a entidade reteve os

riscos e os benefcios significativos da propriedade do ativo transferido, a entidade
continua a reconhecer o ativo transferido na ntegra e reconhece um passivo financeiro para a contraprestao recebida. O ativo e o passivo no so compensados.
Nos perodos subsequentes, a entidade reconhece qualquer rendimento no ativo
transferido e qualquer despesa incorrida no passivo financeiro.
11.35 Se o cedente fornecer garantias que no caixa (como instrumentos de dvida ou
instrumentos patrimoniais) para o cessionrio, a contabilizao da garantia pelo
cedente e pelo cessionrio depende do cessionrio ter o direito de vender ou recaucionar a garantia, e haver descumprimento do contrato pelo cedente. O cedente
e o cessionrio contabilizam a garantia da seguinte forma:
(a)
(b)
(c)
(d)
se o cessionrio tem o direito, por contrato ou costume, de vender ou recaucionar a garantia, o cedente reclassifica aquele ativo em seu balano patrimonial
(por exemplo, como ativo alugado, instrumentos patrimoniais caucionados ou
recompra de recebvel) separadamente dos outros ativos;
se o cessionrio vende a garantia caucionada, este reconhece os rendimentos
da venda e um passivo avaliado com base no valor justo da sua obrigao de
devolver a garantia;
se o cedente descumpre qualquer termo do contrato e no possui mais direito
de resgatar a garantia, ele desreconhece a garantia e o cessionrio reconhece
a garantia como seu ativo inicialmente avaliado com base no valor justo ou, se
a garantia j foi vendida, desreconhece sua obrigao de devolver a garantia;
exceto pelo estabelecido em (c), o cedente continua a manter a garantia como
seu ativo e o cessionrio no reconhece a garantia como ativo.
Exemplo - transferncia que se qualifica para desreconhecimento

A entidade vende um conjunto de suas contas a receber para um banco por menos
que seu valor nominal. A entidade continua a movimentar as cobranas dos devedores em nome do banco, incluindo o envio de extratos mensais, e o banco paga
entidade honorrios de mercado pela cobrana dos recebveis. A entidade obriga65

da a remeter prontamente para o banco toda e qualquer quantia recebida, porm

no possui nenhuma obrigao para com o banco em relao demora ou inadimplncia dos devedores. Nesse caso, a entidade ter transferido ao banco praticamente todos os riscos e benefcios da propriedade dos recebveis. Dessa forma, a
entidade remove os recebveis de seu balano patrimonial (isto , desreconhece-os),
e no demonstra responsabilidade em relao aos recursos recebidos do banco. A
entidade identifica o prejuzo calculado como a diferena entre o valor contbil dos
recebveis no momento da venda e os recursos recebidos do banco. A entidade
reconhece um passivo na medida em que recebeu recursos dos devedores, porm
ainda no os remeteu ao banco.
Exemplo - transferncia que no se qualifica para desreconhecimento

Os fatos so os mesmos que os do exemplo anterior, exceto que a entidade concordou em recomprar do banco qualquer recebvel em relao ao qual o devedor
est atrasado quanto ao principal ou aos juros por mais de 120 dias. Neste caso, a
entidade reteve o risco de atraso no pagamento ou inadimplncia dos devedores
um risco relevante referente aos recebveis. Dessa forma, a entidade no trata os
recebveis como j vendidos ao banco, e no os desreconhece. Em vez disso, a entidade trata os recursos do banco como emprstimos garantidos pelos recebveis. A
entidade continua a reconhecer os recebveis como um ativo, at que sejam recebidos ou baixados como incobrveis.
Desreconhecimento de passivo financeiro

11.36 A entidade desreconhece um passivo financeiro (ou parte do passivo financeiro)
apenas quando ele extinto ou seja, quando a obrigao especificada no contrato
cumprida, cancelada ou expira.
11.37 Se o tomador e o credor de emprstimo existente trocam instrumentos financeiros em termos substancialmente diferentes, as entidades contabilizam a transao
como extino do passivo financeiro original e o reconhecimento de novo passivo financeiro. De maneira semelhante, a entidade contabiliza uma modificao
substancial dos termos de passivo financeiro existente ou parte deste (seja ou no
atribuvel a dificuldade financeira do devedor) como extino do passivo financeiro
original e o reconhecimento de novo passivo financeiro.
11.38 A entidade reconhece, no resultado, qualquer diferena entre o valor contbil do
passivo financeiro (ou parte do passivo financeiro) extinto ou transferido para outra
parte, e a contraprestao paga, incluindo ativos financeiros que no caixa transferidos ou passivos assumidos.
Divulgao
11.39 As divulgaes abaixo fazem referncia s divulgaes de passivos financeiros avaliados com base no valor justo, ajustados ao resultado. Entidades que possuem
apenas instrumentos financeiros bsicos (e, assim, no aplicam a Seo 12) no
66

tm quaisquer passivos financeiros avaliados com base no valor justo ajustados ao

resultado, e, portanto, no precisam fornecer tais divulgaes.
Divulgao das prticas contbeis para instrumentos financeiros
11.40 De acordo com o item 8.5, a entidade divulga, no resumo das prticas contbeis
significativas, a base (ou bases) de mensurao usada para os instrumentos financeiros, e as outras prticas contbeis usadas para os instrumentos financeiros que
so relevantes para a compreenso das demonstraes contbeis.
Balano patrimonial categorias de ativos financeiros e passivos financeiros
11.41 A entidade deve divulgar os valores contabilizados de cada uma das seguintes categorias de ativos financeiros e passivos financeiros, na data de referncia, pelo total,
tanto no balano patrimonial quanto nas notas explicativas:
(a)
(b)
(c)
(d)
(e)
(f)
ativos financeiros avaliados pelo valor justo com ajustes ao resultado (item
11.14 (c)(i) e itens 12.8 e 12.9);
ativos financeiros avaliados pelo custo amortizado (item 11.14 (a));
ativos financeiros que so instrumentos patrimoniais avaliados pelo custo
menos reduo ao valor recupervel (item 11.14(c)(ii) e itens 12.8 e 12.9);
passivos financeiros avaliados pelo valor justo com ajustes ao resultado (itens
12.8 e 12.9);
passivos financeiros avaliados pelo custo amortizado (item 11.14(a));
emprstimos recebveis avaliados pelo custo menos reduo ao valor recupervel (item 11.14(b)).
11.42 A entidade deve divulgar informao que permita que os usurios de suas demonstraes contbeis avaliem o significado de instrumentos financeiros para sua posio
financeira e desempenho. Por exemplo, para dbito a longo prazo tal informao
inclui, normalmente, os termos e condies do instrumento de dvida (tal como taxa
de juros, vencimento, programao de reembolso e restries que o instrumento de
dvida impe entidade).
11.43 Para todos os ativos financeiros e passivos financeiros avaliados pelo valor justo, a
entidade deve divulgar a base de determinao do valor justo, por exemplo, preo de mercado cotado em mercado ativo ou a tcnica de avaliao. Quando uma
tcnica de avaliao usada, a entidade deve divulgar as premissas aplicadas na
determinao do valor justo para cada classe de ativos financeiros ou passivos financeiros. Por exemplo, se aplicvel, a entidade divulga informao sobre as premissas relativas a ndices para pagamento antecipado, ndices de perdas de crdito
estimadas e taxas de juros ou taxas de desconto.
11.44 Se uma mensurao confivel de valor justo no estiver mais disponvel para um
instrumento patrimonial avaliado pelo valor justo com ajuste no resultado, a entidade deve divulgar esse fato.
67

Desreconhecimento
11.45 Se a entidade transfere ativos financeiros para outra parte em transao que no se
qualifica para desreconhecimento (ver itens 11.33 a 11.35), a entidade deve divulgar
o seguinte para cada classe de tais ativos financeiros:
(a)
(b)
(c)
a natureza dos ativos;

a natureza dos riscos e benefcios de propriedade aos quais a entidade permanece exposta;
os valores contbeis dos ativos e de quaisquer passivos associados que a
entidade continue a reconhecer.
Garantia
11.46 Quando a entidade penhora ativos financeiros como garantia para passivos ou passivos contingentes, deve divulgar o seguinte:
(a)
(b)
o valor contbil dos ativos financeiros penhorados como garantia;

os termos e condies relativos a esse penhor.
Inadimplncia e quebra de contrato de emprstimo a pagar

11.47 Para emprstimo a pagar reconhecido na data do balano, para o qual existe quebra
de contrato ou inadimplncia do principal, juros, fundo de amortizao ou termos
de resgate, que no foram sanados at aquela data, a entidade deve divulgar:
(a)
(b)
(c)
detalhes sobre aquela quebra ou inadimplncia;

o valor contbil dos emprstimos a pagar correspondentes na data do balano;
se a quebra de clusulas ou inadimplncia foi sanada, ou as clusulas dos emprstimos a pagar foram renegociadas, antes das demonstraes contbeis
terem sido autorizadas para emisso.
Itens de receita, despesa, ganhos ou perdas

11.48 A entidade deve divulgar os seguintes itens de receita, despesa, ganhos ou perdas:
(a)
receita, despesa, ganhos ou perdas, incluindo mudanas no valor justo, reconhecidos em:
(i)
(ii)
(iii)
(iv)
(b)
68
ativos financeiros avaliados pelo valor justo por meio do resultado;

passivos financeiros avaliados pelo valor justo por meio do resultado;
ativos financeiros avaliados pelo custo amortizado;
passivos financeiros avaliados pelo custo amortizado;
receita total de juros e despesa total de juros (calculadas usando o mtodo

de juros efetivos) para ativos financeiros ou passivos financeiros que no so
avaliados pelo valor justo;

o valor de qualquer perda por reduo no valor recupervel para cada classe
de ativo financeiro.
Seo 12
Outros Tpicos sobre Instrumentos Financeiros
Seo
12
(c)
Alcance das Sees 11 e 12

12.1 A Seo 11 Instrumentos Financeiros Bsicos e a Seo 12 Outros Tpicos sobre
Instrumentos Financeiros juntas tratam do reconhecimento, desreconhecimento,
mensurao e divulgao de instrumentos financeiros (ativos financeiros e passivos
financeiros). A Seo 11 aplicvel a instrumentos financeiros bsicos e relevante
a todas as entidades. A Seo 12 aplicvel a outros mais complexos instrumentos
e transaes financeiras. Se a entidade entra apenas em transaes de instrumento
financeiro bsico, ento a Seo 12 no aplicvel. Entretanto, mesmo entidades
apenas com instrumentos financeiros bsicos devem considerar o alcance da Seo
12 para se certificar que so isentas.
Escolha de prtica contbil
12.2 A entidade deve escolher aplicar entre:
(a)
(b)
o contedo integral tanto da Seo 11 quanto da Seo 12; ou

os requerimentos de reconhecimento e mensurao dos instrumentos financeiros da NBC TG 38 Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensurao e os requisitos de divulgao das Sees 11 e 12 para contabilizar todos
os seus instrumentos financeiros. A escolha pela entidade de (a) ou (b)
uma escolha de prtica contbil. Os itens 10.8 a 10.14 contm requisitos para
determinar quando uma mudana na prtica contbil apropriada, como tal
mudana deve ser contabilizada e qual informao deve ser divulgada sobre
a mudana na prtica contbil.
Alcance da Seo 12
12.3 A Seo 12 aplicvel a todos os instrumentos financeiros exceto os seguintes:
(a)
(b)
(c)
aqueles cobertos pela Seo 11;

participaes em controladas (ver Seo 9 Demonstraes Consolidadas e
Separadas), coligadas (ver Seo 14 Investimento em Controlada e em Coligada) e empreendimentos controlados em conjunto (ver Seo 15 Investimento em Empreendimento Controlado em Conjunto (Joint Venture);
direitos e obrigaes dos empregadores no mbito dos planos de benefcios
aos empregados (ver Seo 28 Benefcios a Empregados);
69

(d)
direitos no mbito dos contratos de seguro, a no ser que o contrato de seguro possa resultar na perda para ambas as partes como resultado de termos
contratuais que no esto relacionados a:
(i)
(ii)
(iii)
(e)
(f)
instrumentos financeiros que satisfaam a definio de patrimnio lquido da

prpria entidade (ver Sees 22 Passivo e Patrimnio Lquido e 26 Pagamento
Baseado em Aes);
arrendamentos (ver Seo 20 Operaes de Arrendamento Mercantil) a menos
que o arrendamento possa resultar na perda para o arrendador ou para o arrendatrio como resultado de termos contratuais que no esto relacionados a:
(i)
(ii)
(iii)
(g)
mudanas no risco segurado;

mudanas nas taxas de cmbio de moeda estrangeira; ou
inadimplncia de uma das contrapartes;
mudanas no preo do ativo arrendado;

mudanas nas taxas de cmbio de moeda estrangeira; ou
inadimplncia de uma das contrapartes;
contratos para contraprestao contingente em combinao de negcios (ver

Seo 19 Combinao de Negcios e gio por Expectativa de Rentabilidade
Futura (Goodwill). Essa exceo aplicvel apenas para o adquirente.
12.4 A maioria dos contratos para comprar ou vender item no financeiro, tal como
mercadoria, estoque ou ativos imobilizados so excludos desta Seo porque
no so instrumentos financeiros. No entanto, esta Seo aplicvel a todos os
contratos que impem riscos ao comprador ou vendedor que no so tpicos dos
contratos de compra ou venda de ativos tangveis. Por exemplo, esta Seo aplicvel a contratos que podem resultar em perda para o comprador ou vendedor
como resultado de termos contratuais que no esto relacionados a mudanas no
preo do item no financeiro, mudanas em taxas de cmbio de moeda estrangeira ou a inadimplncia de uma das contrapartes.
12.5 Em adio aos contratos descritos no item 12.4, esta Seo aplicvel a contratos
para compra ou venda de itens no financeiros se o contrato pode ser liquidado
vista pelo valor lquido, em espcie ou outro instrumento financeiro, ou pela troca
de instrumentos financeiros, como se os contratos fossem instrumentos financeiros,
com a seguinte exceo: contratos celebrados que continuam a ser realizados com
o propsito de recebimento ou entrega de item no financeiro de acordo com as
exigncias esperadas pela entidade, pela aquisio, venda ou uso, no so instrumentos financeiros para o propsito desta Seo.
Reconhecimento inicial de ativos e passivos financeiros
12.6 A entidade reconhece um ativo financeiro ou um passivo financeiro apenas quando
a entidade torna-se parte das disposies contratuais do instrumento.
70

Mensurao inicial
12.7 Quando um ativo financeiro ou um passivo financeiro inicialmente reconhecido, a
entidade o avalia pelo seu valor justo, o qual , normalmente, o preo da transao.
12.8 Ao final de cada perodo de referncia, a entidade avalia todos os instrumentos financeiros dentro do alcance da Seo 12 pelo valor justo e reconhece as mudanas
no valor justo no resultado, exceto como a seguir: instrumentos patrimoniais que
no so comercializados publicamente e cujos valores justos no podem, de outra
maneira, ser medidos de forma confivel, e contratos ligados a tais instrumentos
que, se exercidos, resultaro em entrega de tais instrumentos, so avaliados pelo
custo menos reduo ao seu valor recupervel.
12.9 Se uma mensurao confivel de valor justo no mais estiver disponvel para um
instrumento patrimonial que no comercializado publicamente mas avaliado
pelo valor justo, seu valor justo na ltima data em que o instrumento foi avaliado
de forma confivel tratado como custo do instrumento. A entidade avalia o instrumento com base nesse valor de custo menos redues no valor recupervel, at que
uma mensurao confivel do valor justo esteja disponvel.
Valor justo
12.10 A entidade aplica a orientao sobre valor justo dos itens 11.27 a 11.32 para avaliaes ao valor justo de acordo com esta Seo, assim como, para avaliaes ao valor
justo de acordo com a Seo 11.
12.11 O valor justo de passivo financeiro com vencimento vista no menor que o valor
a ser pago vista, descontado a partir da primeira data em que o passivo financeiro
teria a obrigatoriedade de ser pago.
12.12 A entidade no inclui custos de transao na mensurao inicial dos ativos e passivos financeiros que so subsequentemente avaliados ao valor justo. Se o pagamento por ativo diferido, ou financiado a uma taxa de juros que no a taxa de mercado, a entidade avalia o ativo, inicialmente, pelo valor presente dos pagamentos
futuros descontado a uma taxa de juros de mercado.
Reduo ao valor recupervel de instrumentos financeiros avaliados com base no
custo ou custo amortizado
12.13 A entidade aplica a orientao sobre reduo ao valor recupervel de instrumento financeiro avaliado pelo custo nos itens 11.21 a 11.26 para instrumentos
financeiros avaliados pelo custo menos reduo ao valor recupervel de acordo
com esta Seo.
71

Desreconhecimento de ativo financeiro ou passivo financeiro

12.14 A entidade aplica os requisitos de desreconhecimento nos itens 11.33 a 11.38 para
ativos financeiros e passivos financeiros aos quais esta Seo seja aplicvel.
Contabilidade de hedge hedge accounting
12.15 Se critrios especficos so atingidos, a entidade pode designar um relacionamento
de cobertura entre um instrumento de hedge e um objeto de hedge de tal forma a se
qualificar para aplicar a contabilidade de hedge que permite que o ganho ou a perda
no instrumento de cobertura e no item coberto sejam reconhecidos em resultado
ao mesmo tempo.
12.16 Para se qualificar para a aplicao da contabilidade de hedge, a entidade deve estar
em conformidade com todas as seguintes condies:
(a)
(b)
(c)
(d)
a entidade designa e documenta o relacionamento de hedge de forma que

o risco sendo coberto, o item objeto de hedge e o instrumento de hedge so
claramente identificados e o risco no item coberto o risco sendo coberto
com o instrumento de cobertura;
o risco coberto um dos riscos especificados no item 12.17;
o instrumento de hedge como especificado no item 12.18;
a entidade espera que o instrumento de hedge seja altamente efetivo na
compensao do risco coberto designado. A eficcia de um hedge o grau
em que alteraes no valor justo ou nos fluxos de caixa do item objeto de
hedge que so atribuveis a um risco coberto so compensadas por alteraes no valor justo ou fluxos de caixa do instrumento de hedge.
12.17 Esta Norma permite a utilizao de contabilidade de hedge apenas para:

(a)
(b)
(c)

72
(d)
risco de taxa de juros de instrumento de dvida avaliado pelo custo amortizado;

risco com taxa de cmbio ou risco de taxa de juros em compromisso firme ou
transao de previso altamente provvel;
risco de preo de mercadoria da qual titular ou em compromisso firme ou
transao de previso altamente provvel para comprar ou vender mercadoria;
risco de taxa de cmbio em investimento lquido em operao no exterior.
O risco de taxa de cmbio de instrumento de dvida, avaliado pelo custo amortizado, no est na lista acima porque a aplicao da contabilidade de hedge no teria
efeito significativo nas demonstraes contbeis. Contas, ttulos e emprstimos a
receber e a pagar so normalmente avaliados pelo custo amortizado (ver item 11.5
(d)). Isso inclui contas a pagar denominadas em moeda estrangeira. O item 30.10
exige que qualquer mudana no valor contabilizado da conta a pagar, por causa
da mudana na taxa de cmbio, seja reconhecida no resultado. Portanto, ambas as
mudanas, no valor justo do instrumento de hedge (swap cambial com cupons), e
a mudana no valor contabilizado da conta a pagar, relativa mudana na taxa de
cmbio, seriam reconhecidas no resultado e devem compensar um ao outro exceto

no que tange diferena entre a taxa spot (pela qual o passivo avaliado) e a taxa
de juro futura (pela qual o swap avaliado).
12.18 Esta Norma permite a aplicao da contabilidade de hedge apenas se o instrumento
de hedge tem todos os seguintes termos e condies:
(a) ser swap de taxa de juros, swap de moeda estrangeira, contrato de cmbio a termo ou contrato de commodity a termo, que se espera seja altamente efetivo em
termos de compensao de risco identificado no item 12.17, o qual apontado
como sendo risco coberto;
(b) envolve uma parte externa entidade que est reportando (i.e., externa ao grupo
econmico, segmento ou entidade individual que est apresentando suas demonstraes contbeis);
(c)
seu valor nocional igual ao valor designado do principal ou valor nocional do
item coberto;
(d) tem data de vencimento especfica no posterior:
(i)
(ii)
(iii)
(e)
ao vencimento do instrumento financeiro sendo coberto;

liquidao esperada do compromisso de compra ou venda da commodity; ou
ocorrncia da transao de cmbio ou com mercadoria sendo coberta e cuja previso de ocorrncia era altamente provvel;
no ter nenhum pagamento antecipado, trmino antecipado ou caractersticas

de prorrogao.
Hedge de risco de taxa fixa de instrumento financeiro reconhecido ou risco de preo

de mercado de mercadoria possuda
12.19 Se as condies no item 12.16 so atingidas e o risco coberto a exposio a risco
de taxa fixa de juros de instrumento de dvida avaliado pelo custo amortizado ou o
risco de preo da mercadoria da qual titular, a entidade deve:
(a)
(b)
reconhecer o instrumento de hedge como ativo ou passivo e a mudana no

valor justo do instrumento de hedge no resultado; e
reconhecer a mudana no valor justo do item objeto de hedge em relao ao risco
coberto no resultado e como um ajuste ao valor contbil do item objeto de hedge.
12.20 Se o risco protegido o risco de taxa fixa de juros de instrumento de dvida avaliado
pelo custo amortizado, a entidade deve reconhecer as liquidaes peridicas lquidas vista no swap de taxa de juros, que o instrumento de hedge, no resultado dos
perodos em que so devidos os pagamentos lquidos.
12.21 A entidade deve descontinuar a aplicao da contabilidade de hedge especificada
no item 12.19 se:
(a)
o instrumento de hedge expirar ou for vendido ou rescindido;

73

(b) o hedge j no satisfaz as condies para a aplicao da contabilidade de

hedge especificadas no item 12.16; ou
(c) a entidade revoga a designao.
12.22 Se a aplicao da contabilidade de hedge for descontinuada e o item objeto de
hedge um ativo ou passivo escriturado pelo custo amortizado que no foi desreconhecido, quaisquer ganhos ou perdas reconhecidas como ajustes ao valor contabilizado do item objeto de hedge so amortizados no resultado usando o mtodo
de juros efetivos sobre a vida til remanescente do item objeto de hedge.
Hedge de risco de taxa de juro varivel de instrumento financeiro reconhecido, o
risco cambial ou risco de preo da mercadoria em compromisso firme ou transao
prevista altamente provvel ou investimento lquido em operao no exterior
12.23 Se as condies no item 12.16 forem atingidas e o risco coberto :
(a)
(b)
(c)
(d)
o risco de taxa de juros varivel em instrumento de dvida avaliado pelo custo

amortizado;
o risco de taxa de cmbio em compromisso firme ou transao de previso
altamente provvel;
o risco de preo da mercadoria em compromisso firme ou transao de previso altamente provvel; ou
o risco de taxa de cmbio em investimento lquido em operao no exterior,
a entidade reconhece, em outros resultados abrangentes, a parte da variao
do valor justo do instrumento de hedge que foi efetivo (eficaz) na compensao da mudana no valor justo ou fluxos de caixa esperados do item objeto
de hedge. A entidade deve reconhecer no resultado qualquer excesso do valor justo do instrumento de hedge sobre a mudana no valor justo dos fluxos
de caixa esperados (tambm chamado de ineficcia do hedge). O ganho ou
a perda do instrumento de hedge reconhecido em outros resultados abrangentes reclassificado para o resultado quando o item objeto de hedge
reconhecido no resultado, ou quando o relacionamento de hedge termina.
12.24 Se o risco protegido o risco da taxa de juros varivel em instrumento de dvida avaliado pelo custo amortizado, a entidade deve reconhecer no resultado, subsequentemente, as liquidaes peridicas, lquidas, em numerrio, do swap de taxa de juros que o
instrumento de hedge, nos perodos em que os pagamentos lquidos so devidos.
12.25 A entidade descontinua a aplicao da contabilidade de hedge especificada no item
12.23 se:
(a) o instrumento de hedge expirar ou for vendido ou rescindido;
(b) o hedge no mais atende as condies para a aplicao da contabilidade de
hedge especificadas no item 12.16; ou
(c) em um hedge de uma transao prevista, a transao prevista no mais
altamente provvel; ou
(d) a entidade revoga a designao.
74

Se no mais esperado que a transao prevista acontea ou se o instrumento de

dvida coberto avaliado pelo custo amortizado desreconhecido, qualquer resultado (ganho ou perda) no instrumento de hedge que foi reconhecido em outros
resultados abrangentes, reclassificado para o resultado.
Divulgao
12.26 A entidade que aplica esta Seo faz todas as divulgaes exigidas na Seo 11,
incorporando naquelas divulgaes, instrumentos financeiros que esto dentro do
alcance desta Seo, assim como aqueles dentro do alcance da Seo 11. Alm disso, se a entidade utilizar a aplicao da contabilidade de hedge ela faz divulgaes
adicionais requeridas nos itens 12.27 a 12.29.
12.27 A entidade divulga separadamente para os hedges de cada um dos quatro tipos de
riscos descritos no item 12.16:
(a)
(b)
(c)
descrio do hedge;
descrio dos instrumentos financeiros designados como instrumentos de
hedge e seus valores justos na data de referncia;
natureza dos riscos sendo cobertos, incluindo descrio do item objeto de hedge.
12.28 Se a entidade aplica a contabilidade de hedge para a cobertura de risco de taxa fixa
de juros ou risco de preo de uma commodity por ela mantida (itens 12.19 a 12.22),
deve divulgar:
(a)
(b)
o valor da alterao no valor justo do instrumento de hedge reconhecido no

resultado;
o valor da alterao no valor justo do item objeto de hedge reconhecido no
resultado.
12.29 Se a entidade aplica a contabilidade de hedge para a cobertura de risco de taxa

de juros varivel, risco cambial, risco de preo de commodity em um compromisso firme ou transao de previso altamente provvel, ou investimento lquido em
operao no exterior (itens 12.23 a 12.25), divulga:
(a)
(b)
(c)
(d)
(e)
os perodos em que se espera que os fluxos de caixa ocorram e quando

esperado que afetem o resultado;
descrio de qualquer transao prevista para a qual foi aplicada a contabilidade de hedge anteriormente, mas que no mais esperado que ocorra;
o valor da mudana no valor justo do instrumento de hedge que foi reconhecido em outros resultados abrangentes durante o perodo (item 12.23);
o valor que foi reclassificado de outros resultados abrangentes para o resultado do perodo (itens 12.23 e 12.25);
o valor de qualquer excesso do valor justo do instrumento de hedge sobre a
mudana no valor justo dos fluxos de caixa esperados que foi reconhecido no
resultado (item 12.24).
75

Seo
13
Seo 13
Estoques
Alcance desta Seo
13.1 Esta Seo determina as prticas para o reconhecimento e mensurao de estoques.

Estoques so ativos:
(a)
(b)
(c)
mantidos para venda no curso normal dos negcios;

no processo de produo para venda; ou
na forma de materiais ou suprimentos a serem consumidos no processo de
produo ou na prestao de servios.
13.2 Esta Seo aplicvel a todos os estoques, exceto:

(a)
(b)
(c)
trabalho em execuo decorrente de contratos de construo, incluindo contratos de servio diretamente relacionados (ver Seo 23 Receitas);
instrumentos financeiros (ver Seo 11 Instrumentos Financeiros Bsicos e
Seo 12 Outros Tpicos sobre Instrumentos Financeiros);
ativos biolgicos relativos atividade agrcola e produo agrcola poca
da colheita (ver Seo 34 Atividades Especializadas).
13.3 Esta Seo no aplicvel a mensurao de estoques mantidos por:

(a)
(b)
produtores de produtos agrcolas e florestais, produto agrcola aps a colheita, e minerais e produtos minerais, na medida em que eles so avaliados pelo
valor justo menos despesas para vender por meio do resultado; ou
corretores de produtos e revendedores que avaliam seus estoques pelo valor
justo menos despesas para vender por meio do resultado.
Mensurao de estoques
13.4 A entidade avalia estoques pelo menor valor entre o custo e o preo de venda estimado diminudo dos custos para completar a produo e despesas de venda.
Custo de estoques
13.5 A entidade inclui no custo de estoques todos os custos de compra, custos de transformao e outros custos incorridos para trazer os estoques para sua localizao e
condio atuais.
Custos de aquisio
13.6 Os custos de aquisio de estoques abrangem o preo de compra, tributos de importao e outros tributos (com exceo daqueles posteriormente recuperveis pela
76

entidade), transporte, manuseio e outros custos diretamente atribuveis aquisio

de bens acabados, materiais e servios. Descontos comerciais, abatimentos e outros
itens similares so deduzidos na determinao dos custos de compra.
13.7 A entidade pode adquirir estoques em condies de pagamento em data futura.
Em alguns casos o acordo contm, efetivamente, elemento financeiro no declarado, por exemplo, uma diferena entre o preo de compra para termos normais
de crdito e o valor para pagamento em data futura. Nesses casos, a diferena
reconhecida como despesa com juros durante o perodo do financiamento e no
somada ao custo dos estoques.
Custos de transformao
13.8 Os custos de transformao de estoques incluem custos diretamente relacionados
s unidades de produo, tal como mo-de-obra direta. Eles tambm incluem a
alocao sistemtica de custos indiretos de produo, fixos e variveis, que so incorridos na converso de materiais em bens acabados. Custos indiretos fixos de
produo so aqueles custos indiretos de produo que permanecem relativamente
constantes apesar do volume de produo, tal como depreciao e manuteno de
instalaes e equipamentos de fbrica, e o custo de gerenciamento e administrao
de fbrica. Custos indiretos variveis de produo so aqueles custos indiretos de
produo que variam diretamente, ou quase diretamente, com o volume de produo, tais como materiais indiretos, algumas vezes energia, etc.
Alocao dos custos indiretos de produo
13.9 A entidade deve alocar os custos indiretos fixos de produo para os custos de
transformao com base na capacidade normal das instalaes de produo. A capacidade normal a produo que se pretende atingir durante uma quantidade de
perodos ou pocas, sob circunstncias normais, levando em considerao a perda
de capacidade resultante de manuteno planejada. O nvel real de produo pode
ser usado se ele se aproxima da capacidade normal. A quantidade de custos indiretos fixos alocados a cada unidade de produo no aumentada como consequncia de baixa produo ou fbrica ociosa. Custos indiretos no alocados so reconhecidos como despesa no perodo em que so incorridas. Em perodos de produo
anormalmente alta, a quantidade de custos indiretos fixos alocados a cada unidade
de produo diminuda de tal forma que os estoques no sejam avaliados acima
do custo. Custos indiretos de produo varivel so alocados a cada unidade de
produo com base no uso real das instalaes de produo.
Produtos conjuntos e subprodutos
13.10 Um processo de produo pode resultar em mais do que um produto sendo produzido
simultaneamente. Esse o caso, por exemplo, quando produtos conjuntos so produzidos ou quando existe um produto principal e um subproduto. Quando os custos das
matrias-primas ou transformao de cada produto no so identificveis separadamente, a entidade deve aloc-los entre os produtos em base racional e consistente. A
77

alocao pode ser baseada, por exemplo, no valor relativo de venda de cada produto,
tanto no estgio no processo de produo, quando os produtos se tornam identificveis separadamente, ou ao final da produo. A maior parte dos subprodutos, por sua
natureza, imaterial, no relevante. Quando esse o caso, a entidade os deve avaliar
pelo preo de venda menos custos para completar a produo e despesas de vender, e
deduzir esse valor do custo do produto principal. Como resultado, o valor contbil do
produto principal no materialmente diferente de seu custo.
Outros custos includos em estoques
13.11 A entidade deve incluir outros custos no custo de estoques apenas at o ponto em
que eles so incorridos para colocar os estoques no seu local e condio atuais.
13.12 O item 12.19(b) prev que, em algumas circunstncias, a mudana no valor justo
do instrumento objeto de hedge no hedge de risco de taxa de juros fixa ou risco de
preo de uma commodity mantida, ajusta o valor contbil da commodity.
Custos excludos dos estoques
13.13 Exemplos de custos excludos do custo de estoques e reconhecidos como despesas
no perodo em que so incorridos so:
(a)
(b)
(c)
(d)
quantidade anormal de material, mo-de-obra ou outros custos de produo

desperdiados;
custos de estocagem, a menos que aqueles custos sejam necessrios durante
o processo de produo, antes de estgio de produo mais avanado;
despesas indiretas administrativas que no contribuem para colocar os estoques at sua localizao e condio atuais;
despesas de venda.
Custos de estoques de prestador de servios

13.14 Na medida em que os prestadores de servio tenham estoques de servios sendo
executados, eles os avaliam pelos custos de sua produo. Esses custos consistem,
primariamente, de mo-de-obra e outros custos de pessoal diretamente envolvidos
na prestao do servio, incluindo pessoal de superviso e custos indiretos atribuveis.
Mo-de-obra e outras despesas relativas a vendas, e pessoal administrativo geral no
so includos, sendo reconhecidos como despesas no perodo no qual ocorrem.

O custo de estoques de prestador de servio no inclui margens de lucro ou gastos

indiretos no atribuveis, que muitas vezes so consignados nos preos cobrados
pelos prestadores de servio.
Custo de produo agrcola colhida proveniente de ativos biolgicos

13.15 A Seo 34 requer que os estoques abrangendo produo agrcola que a entidade
colhe de seus ativos biolgicos devem ser avaliados no reconhecimento inicial pelo
78

valor justo menos despesas estimadas para vender no ponto de colheita. Isso se
torna o custo dos estoques naquela data para aplicao desta Seo.
Tcnicas para avaliar custo, tal como custo-padro, mtodo de varejo e preo de
compra mais recente
13.16 A entidade pode usar tcnicas tais como mtodo de custo-padro, mtodo de varejo ou preo de compra mais recente para a mensurao do custo de estoques se o
resultado se aproxima do custo. Custos-padro levam em considerao nveis normais de consumo de materiais e suprimentos, mo-de-obra, eficincia e capacidade
de utilizao. Eles so revisados regularmente e, se necessrio, corrigidos luz das
condies atuais. O mtodo de varejo mensura custo por meio da reduo do valor
de venda do estoque pela percentagem apropriada da margem bruta.
Mtodos de avaliao do custo
13.17 A entidade deve avaliar o custo de estoques de itens que no so comumente intercambiveis, e bens ou servios produzidos e segregados por projetos especficos
pelo uso de identificao especfica de seus custos individuais.
13.18 A entidade deve avaliar o custo de estoques, outros alm daqueles j tratados no item
13.17, usando o primeiro a entrar, o primeiro a sair (PEPS ou FIFO), ou o mtodo do custo
mdio ponderado. A entidade utiliza o mesmo mtodo de avaliao do custo para todos
os estoques que tenham natureza e uso similar para a entidade. Para estoques com natureza ou uso diferente, mtodos de custo diferentes podem ser justificados. O mtodo
ltimo a entrar, primeiro a sair (UEPS ou LIFO) no permitido por esta Norma.
Reduo ao valor recupervel de estoques
13.19 Os itens 27.2 a 27.4 exigem que a entidade analise ao final de cada exerccio/perodo se alguns estoques necessitam ser reduzidos ao seu valor recupervel, por
exemplo, o valor contbil no totalmente recuperado (isto , por causa de dano,
obsolescncia ou preos de venda em declnio). Se um item (ou grupo de itens) de
estoques necessita ser reduzido ao valor recupervel, aqueles itens exigem que a
entidade avalie o estoque pelo seu preo de venda menos custos para completar a
produo e vender, e reconhecer a perda por reduo ao valor recupervel. Aqueles
itens tambm exigem a reverso da reduo anterior em algumas circunstncias.
Reconhecimento como despesa
13.20 Quando estoques so vendidos, a entidade reconhece o valor contbil desses estoques como despesa no perodo no qual a receita relacionada reconhecida.
13.21 Alguns estoques podem ser alocados a outras contas de ativos, por exemplo, estoque usado como componente de ativo imobilizado de construo prpria. Estoques
alocados a outro ativo dessa forma so contabilizados, subsequentemente, de acordo com a Seo apropriada desta Norma para aquele tipo de ativo.
79

Divulgao
13.22 A entidade deve divulgar o seguinte:
(a)
(b)
(c)
(d)
(e)
as prticas contbeis adotadas ao avaliar estoques, incluindo o mtodo de

custo utilizado;
o valor contbil total de estoques e o detalhe das categorias de estoques
apropriadas entidade;
o valor de estoques reconhecidos como despesa durante o perodo;
perdas por reduo ao valor recupervel reconhecidas ou revertida para o
resultado, de acordo com a Seo 27;
o valor contbil total de estoques dados como garantia de passivos.
Seo
14
Seo 14
Investimento em Controlada e em Coligada
Alcance desta Seo
14.1 Esta Seo aplicvel para a contabilizao de investimentos em operaes de entidades coligadas nas demonstraes contbeis consolidadas e nas demonstraes
contbeis de investidor que no o principal investidor, mas que tem investimento
em uma ou mais coligadas. O item 9.26 estabelece as exigncias para contabilizao de operaes em entidades coligadas nas demonstraes contbeis separadas.
Aplica-se tambm situao de balano individual com investimentos em controladas, enquanto a legislao brasileira obrigar avaliao desses investimentos pelo
mtodo da equivalncia patrimonial e divulgao de tais demonstraes individuais. Dessa forma, aplica-se a essas controladas, no balano individual, tudo o que
nesta Seo se refere a investimento em coligada, a no ser quando disposto em
contrrio. Ver tambm a Interpretao Tcnica ITG 09 Demonstraes Contbeis
Individuais, Demonstraes Separadas, Demonstraes Consolidadas e Aplicao
do Mtodo de Equivalncia Patrimonial emitida pelo CFC. Essa Interpretao complementa diversos aspectos no abordados nesta Norma, principalmente os relativos a investimento em controlada.
Definio de entidade coligada
14.2 Coligada a entidade, incluindo a entidade no constituda na forma de uma sociedade, sobre a qual o investidor tem influncia significativa e que no nem controlada nem investimento em empreendimento controlado em conjunto.
14.3 Influncia significativa o poder de participar nas decises da poltica financeira e
operacional da entidade coligada, mas no controle ou controle conjunto sobre
aquelas polticas:
80

(a)
(b)
(c)
se o investidor detm, direta ou indiretamente (por exemplo, por meio de

controladas), 20% ou mais do poder de voto da entidade coligada, presumese que o investidor tem influncia significativa, a menos que possa ser claramente demonstrado no ser esse o caso;
inversamente, se o investidor detm, direta ou indiretamente, (por exemplo,
por meio de controladas), menos de 20% do poder de voto de uma entidade
coligada, presumido que o investidor no tenha influncia significativa, a
menos que tal influncia possa ser claramente demonstrada;
a propriedade de parte substancial ou majoritria por parte de outro investidor no impede um investidor de ter influncia significativa.
Mensurao - escolha da prtica contbil

14.4 O investidor deve contabilizar todos os seus investimentos em entidades coligadas
usando uma das seguintes opes, quando a legislao societria brasileira vier a
permitir outras alternativas que no a (b) a seguir:
(a)
(b)
(c)
o mtodo do custo descrito no item 14.5;

o mtodo da equivalncia patrimonial descrito no item 14.8;
o mtodo do valor justo descrito no item 14.9.
Mtodo do custo
14.5 O investidor avalia seus investimentos em entidades coligadas, com exceo daqueles para os quais existe cotao de preo publicada (ver item 14.7), pelo custo menos quaisquer perdas acumuladas por reduo ao valor recupervel, reconhecidas
de acordo com a Seo 27.
14.6 O investidor deve reconhecer dividendos ou distribuies de lucro, e outras distribuies recebidas do investimento, como receita, sem considerar se as distribuies
so de lucros acumulados da entidade coligada, ocorridas antes ou depois da data
de aquisio.
14.7 O investidor deve avaliar seus investimentos em entidades coligadas, para os quais
existe cotao de preo publicada, usando o mtodo do valor justo (ver item 14.9).
Mtodo da equivalncia patrimonial
14.8 Sob o mtodo da equivalncia patrimonial, o investimento em patrimnio reconhecido, inicialmente, pelo preo da transao (incluindo os custos da transao), e
ajustado subsequentemente para refletir a participao do investidor no resultado
e em outros resultados abrangentes da entidade coligada.

Distribuio e outros ajustes ao valor contbil. Distribuies recebidas da entidade

coligada reduzem o valor contbil do investimento. Ajustes no valor contbil tambm podem ser necessrios como consequncia de mudanas no patrimnio lquido da entidade coligada decorrentes de itens de outros resultados abrangentes.
81

82
Direitos potenciais de votao. Embora os direitos potenciais de votao sejam considerados ao decidir se existe influncia significativa, o investidor avalia sua participao no resultado da entidade coligada e sua participao nas mudanas no patrimnio lquido da entidade coligada com base na participao atual. As avaliaes
no devem refletir o possvel exerccio ou converso de direitos de voto potenciais.
gio por expectativa de rentabilidade futura implcito e ajustes do valor justo. Na

aquisio de investimento em entidade coligada, o investidor deve contabilizar
qualquer diferena (tanto positiva como negativa) entre o custo de aquisio e a sua
participao nos valores justos dos ativos lquidos identificveis da entidade coligada, de acordo com os itens 19.22 a 19.24. O investidor deve ajustar sua participao
no resultado da entidade coligada aps a aquisio, para contabilizar a depreciao
ou amortizao adicional dos ativos depreciveis ou amortizveis (incluindo gio),
com base no excesso de seus valores justos sobre seus valores contbeis poca em
que o investimento foi adquirido.
Reduo ao valor recupervel. Se existe indicao de que um investimento em uma

coligada pode ser reduzido ao seu valor recupervel, o investidor testa todo o valor
contbil do investimento para reduo ao valor recupervel de acordo com a Seo
27 como um ativo nico. Qualquer gio por expectativa de rentabilidade futura
(goodwill) includo como parte do valor contbil do investimento na coligada no
testado separadamente para reduo ao valor recupervel, mas sim como parte do
teste de reduo ao valor recupervel do investimento como um todo.
Transao do investidor com coligadas. Se o investimento na coligada contabilizado usando o mtodo da equivalncia patrimonial, o investidor elimina lucros e
prejuzos no realizados, resultantes de transaes da coligada para o investidor e
deste para a coligada, na medida da participao do investidor na coligada. Prejuzos no realizados em tais transaes podem fornecer evidncia da necessidade de
reduo ao valor recupervel do ativo transferido.
Data das demonstraes contbeis da entidade coligada. Ao aplicar o mtodo da

equivalncia patrimonial, o investidor deve utilizar as demonstraes contbeis da
coligada a partir da mesma data que as demonstraes contbeis do investidor, a
menos que seja impraticvel faz-lo. Se isso for invivel, o investidor deve utilizar
as mais recentes demonstraes contbeis disponveis da entidade associada, com
os ajustes efetuados para os efeitos de quaisquer transaes ou acontecimentos
significativos ocorridos entre os finais dos perodos contbeis, obedecido o limite
mximo de 60 dias.
Prticas contbeis da coligada. Se a coligada usa prticas contbeis que diferem

daquelas do investidor, o investidor deve ajustar as demonstraes contbeis da
coligada para refletir as prticas contbeis do investidor para efeitos da aplicao
do mtodo da equivalncia patrimonial, a menos que seja impraticvel faz-lo.
Perdas que excedam o valor contbil do investimento. Se a participao de um investidor nas perdas de coligada for igual ou exceder o valor contbil de seu in-

vestimento na coligada, o investidor deve descontinuar o reconhecimento de sua

participao em perdas adicionais. Aps a participao do investidor ser reduzida
a zero, o investidor deve reconhecer as perdas adicionais como proviso (ver Seo 21 Provises, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes), apenas na medida em que o investidor tenha incorrido em obrigaes legais ou no formalizadas
(construtivas) ou tenha efetuado pagamentos em nome da coligada. Se a coligada
subsequentemente reporta lucros, o investidor deve retomar o reconhecimento de
sua participao daqueles lucros apenas depois que sua participao dos lucros for
igual participao das perdas no reconhecidas.

Descontinuidade do mtodo de equivalncia patrimonial. O investidor deve deixar de

utilizar o mtodo de equivalncia patrimonial a partir da data em que deixe de ter a
influncia significativa:
(a)
(b)
(c)
se a coligada se tornar uma controlada ou um empreendimento controlado

em conjunto, o investidor deve remensurar sua participao societria ao valor justo anteriormente detida e reconhecer o ganho ou a perda resultante, se
houver, no resultado;
se o investidor deixa de ter influncia significativa sobre uma coligada como
resultado de uma baixa total ou parcial, ele deve desreconhecer aquela entidade coligada e reconhecer, no resultado, a diferena entre, por um lado,
a soma dos proventos recebidos mais o valor justo de qualquer participao
residual e, do outro, o valor contbil do investimento na coligada na data em
que deixa de ter a influncia significativa. Posteriormente, o investidor deve
contabilizar qualquer participao residual usando, como base, as Sees 11
Instrumentos Financeiros Bsicos e 12 Outros Tpicos sobre Instrumentos Financeiros, conforme apropriado;
se o investidor deixa de ter influncia significativa por razes outras que no
seja a alienao parcial de seu investimento, o investidor deve considerar o valor
contbil do investimento nessa data como a nova base de custo e deve contabilizar o investimento com base nas Sees 11 e 12, conforme for apropriado.
Transao do investidor com controladas ou entre controladas. Se o investimento

em controlada contabilizado usando o mtodo da equivalncia patrimonial, o
investidor elimina todos os resultados no realizados resultantes de transaes da
controlada para o investidor e deste para a controlada, bem como entre controladas. Prejuzos no realizados em tais transaes podem fornecer evidncia da necessidade de reduo ao valor recupervel do ativo transferido. O resultado no
realizado integralmente diminudo do resultado da equivalncia patrimonial sobre
a controlada quando esse resultado no realizado estiver no patrimnio lquido da
controlada. Na transao da controladora para controlada, todo o resultado diferido na controladora para realizao quando da venda do ativo para terceiros.
Mtodo do valor justo

14.9 Quando o investimento em coligada inicialmente reconhecido, o investidor deve mensur-lo pelo preo da transao. O preo da transao exclui os custos da transao.
83

14.10 A cada data das demonstraes contbeis, o investidor deve avaliar seus investimentos em coligadas pelo valor justo, com alteraes no valor justo reconhecidas
no resultado, usando a orientao sobre valor justo nos itens 11.27 a 11.32. O investidor usando o mtodo de valor justo deve usar o mtodo do custo para qualquer
investimento em coligada para a qual invivel avaliar o valor justo de forma confivel sem custo ou esforo indevido.
Apresentao das demonstraes contbeis
14.11 O investidor deve classificar investimentos em coligadas como ativo no circulante.
Divulgao
14.12 O investidor em coligada deve divulgar o seguinte:
(a)
(b)
(c)
sua prtica contbil para investimentos em coligadas;

o valor contbil dos investimentos em coligadas (ver item 4.2( j));
o valor justo dos investimentos em coligadas contabilizados pelo mtodo da
equivalncia patrimonial para os quais exista cotao de preo publicada.
14.13 Para investimentos em coligadas contabilizados pelo mtodo do custo, o investidor deve divulgar o valor dos dividendos ou outras distribuies reconhecidas
como receita.
14.14 Para investimentos em coligadas contabilizados pelo mtodo da equivalncia patrimonial, o investidor deve divulgar, separadamente, sua participao no resultado de tais entidades e sua participao em quaisquer operaes descontinuadas
dessas entidades.
14.15 Para investimentos em coligadas contabilizados pelo mtodo do valor justo, o investidor deve fazer as divulgaes exigidas nos itens 11.41 a 11.44.
Seo
15
Seo 15
Investimento em Empreendimento Controlado em Conjunto
(Joint Venture)
Alcance desta Seo
15.1 Esta Seo aplicvel contabilizao de empreendimentos controlados em conjunto nas demonstraes contbeis consolidadas e nas demonstraes contbeis
do investidor que no o controlador, mas que tem participao em um ou mais
empreendimentos controlados em conjunto (joint venture). O item 9.26 estabelece
as exigncias para a contabilizao da participao de empreendedor em empreendimento controlado em conjunto em demonstraes separadas.
84

Definio de empreendimento controlado em conjunto

15.2 Controle conjunto o compartilhamento contratualmente acordado para controle
de atividade econmica, e s existe quando as decises estratgicas, financeiras e
operacionais relacionadas com a atividade exigem a aprovao unnime dos que
partilham o controle (empreendedores).
15.3 O empreendimento controlado em conjunto um acordo contratual por meio do
qual duas ou mais partes empreendem uma atividade econmica que est sujeita
a controle conjunto. Empreendimentos controlados em conjunto podem assumir a
forma de operaes, ativos ou entidades controlados em conjunto.
Operao controlada em conjunto
15.4 A operao de alguns empreendimentos controlados em conjunto envolve a
utilizao dos ativos e outros recursos dos empreendedores em vez da criao de corporao, sociedade ou outra entidade, ou estrutura financeira que
separada dos prprios empreendedores. Cada empreendedor utiliza os seus
prprios ativos imobilizados e os seus prprios estoques. Tambm incorre em
suas prprias despesas e passivos e obtm o seu prprio financiamento, que
representam as suas prprias obrigaes. As atividades de empreendimento
controlado em conjunto podem ser executadas pelos empregados do empreendedor junto com as atividades similares do empreendedor. O acordo de empreendimento controlado em conjunto normalmente fornece a forma pela qual a
receita da venda do produto conjunto, e quaisquer despesas feitas em comum,
so partilhadas entre os empreendedores.
15.5 Com relao a suas participaes em operaes controladas em conjunto, o empreendedor deve reconhecer nas suas demonstraes contbeis:
(a)
(b)
os ativos que controla e os passivos em que incorre; e

as despesas em que incorre e sua participao na receita que ganha pela
venda dos bens ou servios do empreendimento controlado em conjunto.
Ativo controlado em conjunto

15.6 Alguns empreendimentos controlados em conjunto envolvem o controle conjunto e, muitas vezes, a propriedade conjunta, pelos empreendedores, de um ou
mais ativos contribudos para o empreendimento controlado em conjunto, ou
adquiridos com esse fim, e dedicado aos propsitos do empreendimento controlado em conjunto.
15.7 Com relao a seus interesses em ativo controlado em conjunto, o empreendedor
reconhece em suas demonstraes contbeis:
(a)
sua participao nos ativos controlados em conjunto, classificados de acordo

com a natureza dos ativos;
85

(b)
(c)
(d)
(e)
quaisquer passivos em que tenha incorrido;

sua participao em quaisquer passivos incorridos em conjunto com os outros
empreendedores em relao ao empreendimento controlado em conjunto;
quaisquer receitas pela venda ou utilizao da sua participao na produo do
empreendimento controlado em conjunto, juntamente com sua participao em
quaisquer despesas incorridas pelo empreendimento controlado em conjunto; e
quaisquer despesas que tenha incorrido com relao sua participao no
empreendimento controlado em conjunto.
Entidade controlada em conjunto

15.8 A entidade controlada em conjunto um empreendimento controlado em conjunto
que envolve o estabelecimento de corporao, sociedade ou outra entidade na qual
cada empreendedor tem participao. A entidade opera da mesma forma que outras
entidades, com a exceo de que um acordo contratual entre os empreendedores
(venturers) estabelece o controle conjunto sobre a atividade econmica da entidade.
Mensurao - escolha de poltica contbil
15.9 O empreendedor deve contabilizar todas as suas participaes em entidades controladas em conjunto usando uma das seguintes opes, considerando a legislao vigente:
(a)
(b)
(c)
o mtodo do custo do item 15.10;

o mtodo de equivalncia patrimonial do item 15.13;
o mtodo do valor justo do item 15.14.
Mtodo do custo
15.10 O empreendedor deve avaliar seus investimentos em entidades controladas em conjunto, outras alm daquelas para as quais existe cotao de preo publicada (ver item
15.12), pelo custo menos quaisquer perdas acumuladas por reduo ao valor recupervel, reconhecidas de acordo com a Seo 27 Reduo ao Valor Recupervel de Ativos.
15.11 O investidor reconhece as distribuies recebidas do investimento como receita, sem
considerar se as distribuies so de lucros ou prejuzos acumulados da entidade
controlada em conjunto ocorridas antes ou depois da data de aquisio.
15.12 O empreendedor deve avaliar seus investimentos em entidades controladas em conjunto, para os quais existe cotao de preo publicada, usando o mtodo do valor
justo (ver item 15.14).
Mtodo da equivalncia patrimonial
15.13 O empreendedor deve avaliar seus investimentos em entidades controladas em
conjunto pelo mtodo da equivalncia patrimonial usando os procedimentos do
item 14.8 (substituindo controle conjunto onde aquele item se refere a influncia significativa).
86

Mtodo do valor justo

15.14 Quando o investimento em entidade controlada em conjunto inicialmente reconhecido, o empreendedor deve mensur-lo pelo preo da operao. O preo da
operao exclui os custos da transao.
15.15 A cada data das demonstraes contbeis, o empreendedor deve avaliar seus investimentos em entidades controladas em conjunto pelo valor justo, com as alteraes do
valor justo reconhecidas no resultado, usando a orientao sobre valor justo nos itens
11.27 a 11.32. O empreendedor que usa o mtodo do valor justo deve usar o mtodo
do custo para qualquer investimento em entidade controlada em conjunto para o qual
invivel avaliar o valor justo de maneira confivel sem custo ou esforo excessivos.
Transao entre empreendedor e empreendimento controlado em conjunto
15.16 Quando o empreendedor contribui ou vende ativos para empreendimento controlado em conjunto, o reconhecimento de qualquer parte de lucro ou prejuzo
advindo da transao deve refletir a substncia da transao. Enquanto os ativos
estiverem retidos pelo empreendimento controlado em conjunto, e desde que o
empreendedor tenha transferido os riscos e benefcios significativos da propriedade, o empreendedor deve reconhecer apenas aquela parte do lucro ou prejuzo
que atribuvel participao dos outros empreendedores. O empreendedor deve
reconhecer o valor total de qualquer prejuzo quando a contribuio ou a venda
apresentar evidncia de perda por reduo ao valor recupervel.
15.17 Quando o empreendedor compra ativos de empreendimento controlado em conjunto,
no deve reconhecer sua participao nos lucros da transao do empreendimento
controlado em conjunto at que revenda os ativos para uma parte independente. O
empreendedor deve reconhecer sua participao nos prejuzos resultantes dessas transaes, da mesma forma que nos lucros, exceto que os prejuzos devem ser reconhecidos imediatamente quando representam perda por reduo ao valor recupervel.
Investidor sem controle conjunto
15.18 O investidor em empreendimento controlado em conjunto que no tem controle
conjunto contabiliza o investimento de acordo com a Seo 11 ou, se tiver influncia
significativa no empreendimento controlado em conjunto, de acordo com a Seo
14 Investimento em Controlada e em Coligada.
Divulgao
15.19 O investidor em empreendimento controlado em conjunto deve divulgar:
(a)
(b)
a poltica contbil que utiliza para reconhecimento de suas participaes nas

entidades controladas em conjunto;
o valor contbil dos investimentos em entidades controladas em conjunto
(ver item 4.2(k);
87

(c)
(d)
o valor justo dos investimentos em entidades controladas em conjunto contabilizado com a utilizao do mtodo da equivalncia patrimonial para os
quais existam cotaes de preo publicadas;
o valor total de seus compromissos relacionados a empreendimentos controlados em conjunto, incluindo sua participao nos compromissos financeiros
em que tenha incorrido em conjunto com outros empreendedores, assim
como sua participao nos compromissos financeiros dos prprios empreendimentos controlados em conjunto.
15.20 Para entidades controladas em conjunto, contabilizadas de acordo com o mtodo da

equivalncia patrimonial, o empreendedor deve, tambm, fazer as divulgaes exigidas pelo item 14.14 para investimentos pelo mtodo da equivalncia patrimonial.
15.21 Para entidades controladas em conjunto, contabilizadas de acordo com o mtodo
do valor justo, o empreendedor deve fazer as divulgaes exigidas pelos itens 11.41
a 11.44.
Seo
16
Seo 16
Propriedade para Investimento
Alcance desta Seo
16.1 Esta Seo aplica-se contabilizao de investimentos em terrenos ou edificaes
que estejam de acordo com a definio de propriedade para investimento no item
16.2 e de algumas participaes imobilirias por parte de arrendatrio de arrendamento mercantil operacional (ver item 16.3) que seja tratado como propriedade para
investimento. Apenas a propriedade para investimento, cujo valor justo possa ser avaliado de forma confivel, sem custo ou esforo excessivos e de forma contnua,
contabilizada de acordo com esta Seo pelo valor justo por meio do resultado. Todas
as demais propriedades para investimento so contabilizadas como ativo imobilizado
utilizando o mtodo do custo menos depreciao e menos reduo ao valor recupervel (Seo 17 Ativo Imobilizado) e permanecem dentro da abrangncia da Seo 17,
a menos que mensurao confivel de valor justo se torne disponvel e que se espere
que o valor justo seja confiavelmente e continuamente avaliado.
Definio e reconhecimento inicial de propriedade para investimento
16.2 Propriedade para investimento a propriedade (terra ou edifcio, ou parte de edifcio, ou ambos) mantida pelo proprietrio ou pelo arrendatrio em arrendamento
mercantil financeiro para auferir aluguis ou para valorizao do capital, ou para
ambas, e no para:
(a)
88
utilizao na produo ou fornecimento de bens ou servios ou por propsitos administrativos; ou

(b)
venda no curso normal dos negcios.
16.3 A propriedade para investimento que mantida por locatrio por fora de arrendamento mercantil operacional pode ser classificada e contabilizada como propriedade para investimento utilizando esta Seo se, e apenas se, a propriedade satisfizer
a definio de propriedade para investimento e o arrendatrio puder avaliar seu
valor justo de maneira contnua, sem custo ou esforo excessivos. Essa alternativa
de classificao deve ser analisada individualmente para cada propriedade.
16.4 Propriedade de utilizao mista deve ser separada entre propriedade para investimento e ativo imobilizado. Entretanto, se o valor justo do componente de propriedade para investimento no puder ser avaliado de forma confivel, sem custo ou
esforo excessivos, toda a propriedade contabilizada como ativo imobilizado de
acordo com a Seo 17.
Mensurao no reconhecimento inicial
16.5 No reconhecimento inicial, a entidade avalia a propriedade para investimento pelo
seu custo. O custo de propriedade para investimento comprada abrange seu preo
de compra e quaisquer custos diretamente imputveis, tais como honorrios legais e
de corretagem, tributos de transmisso imobiliria e outros custos de transao. Se
o pagamento for diferido alm das condies normais de crdito, o custo o valor
presente de todos os pagamentos futuros. A entidade determina o custo de propriedade para investimento por ela construda de acordo com os itens 17.10 a 17.14.
16.6 O custo inicial da propriedade para investimento mantida em arrendamento e
classificada como propriedade para investimento o prescrito para arrendamento financeiro pelo item 20.9, mesmo que o arrendamento fosse, de outra forma,
classificado como arrendamento operacional se estivesse na abrangncia da Seo
20 Operaes de Arrendamento Mercantil. Em outras palavras, o ativo deve ser reconhecido pelo menor valor entre o valor justo da propriedade e o valor presente
dos pagamentos mnimos do arrendamento. Montante equivalente deve ser reconhecido como passivo, de acordo com o item 20.9.
Mensurao aps o reconhecimento inicial
16.7 A propriedade para investimento, cujo valor justo pode ser avaliado de forma confivel, sem custo ou esforo excessivos, avaliada pelo valor justo a cada balano
com as alteraes no valor justo reconhecidas no resultado. Se a participao em
propriedade mantida em arrendamento classificada como propriedade para investimento, o item contabilizado pelo valor justo aquele interesse e no o da
propriedade subjacente. Os itens 11.27 a 11.32 do orientao na determinao do
valor justo. A entidade contabiliza todas as outras propriedades para investimento
como ativo imobilizado usando o mtodo do custo menos depreciao e menos
reduo ao valor recupervel da Seo 17.
89

Transferncia
16.8 Se a mensurao confivel do valor justo no est mais disponvel sem custo ou esforo excessivos para um item de propriedade para investimento avaliada pelo mtodo
do valor justo, a entidade contabiliza aquele item, posteriormente, como ativo imobilizado, de acordo com a Seo 17 at que a mensurao confivel de valor justo esteja
disponvel. O valor contbil da propriedade para investimento naquela data se torna
seu custo, de acordo com a Seo 17. O item 16.10(e)(iii) exige divulgao dessa mudana. uma mudana de circunstncias e no uma mudana na poltica contbil.
16.9 Alm do que exigido pelo item 16.8, a entidade transfere a propriedade para, ou
de, propriedade para investimento apenas quando a propriedade afinal satisfizer, ou
deixar de satisfazer, a definio de propriedade para investimento.
Divulgao
16.10 A entidade divulga, para todas as propriedades para investimento contabilizadas
pelo valor justo reconhecidos no resultado do perodo, o que se segue (item 16.7):
(a)
(b)
(c)
(d)
(e)
os mtodos e pressupostos significativos aplicados na determinao do valor

justo da propriedade para investimento;
medida que o valor justo da propriedade para investimento (como avaliado ou
divulgado nas demonstraes contbeis) baseado em avaliao por avaliador
independente que possua uma qualificao profissional reconhecida e relevante e
tem experincia recente na localizao e classe de propriedade para investimento
a ser avaliada. Se no houver tal avaliao, aquele fato deve ser divulgado;
a existncia e os montantes de restries na realizao da propriedade para
investimento ou a remessa de rendimentos e valores de alienao;
obrigaes contratuais para comprar, construir ou desenvolver propriedade
para investimento ou para consertos, manuteno ou melhoramento;
conciliao entre as quantias escrituradas da propriedade para investimento
no comeo e no fim do perodo mostrando separadamente:
(i)
(ii)
(iii)
(iv)
(v)
adies, divulgando separadamente aquelas adies resultantes de

aquisies por meio de combinaes de negcios;
ganhos lquidos de ajustes de valor justo;
transferncias para ativos imobilizados quando a mensurao confivel de valor justo no est mais disponvel sem custo ou esforo excessivos (ver item 16.8);
transferncias de e para estoques e propriedade ocupada pelo proprietrio;
outras alteraes.
Essa conciliao no precisa ser apresentada para perodos anteriores.
16.11. De acordo com a Seo 20, o proprietrio de propriedade para investimento deve
efetuar as divulgaes, como arrendador, dos contratos que tenha de arrendamento
90

Seo 17
Ativo Imobilizado
Seo
17
mercantil. A entidade que possui propriedade para investimento sob contrato de

arrendamento financeiro ou arrendamento operacional deve efetuar as divulgaes,
como arrendatrio, dos contratos que tenha de arrendamento mercantil financeiro,
e como arrendador, dos contratos que tenha de arrendamento operacional.
Alcance desta Seo

17.1 Esta Seo se refere contabilidade para ativo imobilizado e para propriedade para
investimento cujo valor justo no pode ser mensurado de maneira confivel sem
custo ou esforo excessivos. A Seo 16 Propriedade para Investimento trata da
propriedade para investimento cujo valor justo pode ser mensurado de maneira
confivel sem custo ou esforo excessivos.
17.2 Ativos imobilizados so ativos tangveis que:
(a)
(b)
so mantidos para uso na produo ou fornecimento de bens ou servios,

para aluguel a terceiros ou para fins administrativos; e
que se espera sejam utilizados durante mais do que um perodo.
17.3 Ativos imobilizados no incluem:

(a)
(b)
ativos biolgicos relacionados com a atividade agrcola (ver a Seo 34 Atividades Especializadas); ou
direitos e reservas minerais, tais como petrleo, gs natural e recursos no
regenerativos similares.
Reconhecimento
17.4 Ao determinar o reconhecimento ou no de item de ativo imobilizado, a entidade deve
aplicar os critrios de reconhecimento presentes no item 2.27. Portanto, a entidade
deve reconhecer o custo de item de ativo imobilizado como ativo se, e apenas se:
(a)
(b)
for provvel que futuros benefcios econmicos associados ao item fluiro

para a entidade; e
o custo do item puder ser mensurado de maneira confivel.
17.5 Sobressalentes e peas para reposio e alguns tipos de equipamentos de uso interno so muitas vezes contabilizados como estoques e reconhecidos no resultado
quando consumidos. Entretanto, as peas para reposio principais, sobressalentes principais e os equipamentos de uso interno principais so ativos imobilizados
quando a entidade espera utiliz-los durante mais do que um perodo. Similarmen91

te, se puderem ser utilizados apenas conjuntamente com um item do ativo imobilizado, eles so considerados ativos imobilizados.
17.6 Partes de alguns itens do ativo imobilizado podem requerer substituio em intervalos regulares (por exemplo, o teto de edifcio). Se se espera que a parte substituda acrescente benefcios futuros entidade, esta deve adicionar ao valor contbil
do item de ativo imobilizado o custo de substituio da parte de tal item. O valor
contbil das partes que so substitudas so baixados de acordo com os itens 17.27
a 17.30. O item 17.16 dispe que, caso as partes principais de item do ativo imobilizado tenham padres de consumo de benefcios econmicos significativamente
diferentes, a entidade deve alocar o custo inicial do ativo para suas partes principais
e depreciar cada parte separadamente ao longo de sua vida til.
17.7 Uma condio para continuar operando um item do ativo imobilizado (por exemplo, nibus) pode ser a realizao de importantes inspees regulares em busca
de falhas, independentemente de as partes desse item serem ou no substitudas.
Quando cada inspeo importante efetuada, seu custo reconhecido no valor
contbil do item do ativo imobilizado como substituio caso os critrios de reconhecimento sejam atendidos. Qualquer valor contbil do custo remanescente da
inspeo anterior (distinta das peas fsicas) baixado. Isso feito independentemente de o custo da inspeo relevante anterior ter sido identificado na transao
em que o item foi adquirido ou construdo. Caso necessrio, o custo estimado de
futura inspeo semelhante pode ser utilizado como indicao de qual foi o custo
do componente de inspeo existente quando o item foi adquirido ou construdo.
17.8 Os terrenos e os edifcios so ativos separveis e a entidade deve contabiliz-los
separadamente, mesmo quando eles so adquiridos em conjunto.
Mensurao na data do reconhecimento
17.9 A entidade deve mensurar um item do ativo imobilizado no reconhecimento inicial
pelo seu custo.
Elementos do custo
17.10 O custo de item do ativo imobilizado compreende todos os seguintes custos:
(a)
(b)
(c)
92
seu preo de compra, incluindo taxas legais e de corretagem, tributos de

importao e tributos de compra no recuperveis, depois de deduzidos os
descontos comerciais e abatimentos;
quaisquer custos diretamente atribuveis para colocar o ativo no local e em
condio necessria para que seja capaz de funcionar da maneira pretendida
pela administrao. Esses custos podem incluir os custos de elaborao do local, frete e manuseio inicial, montagem e instalao e teste de funcionalidade;
a estimativa inicial dos custos de desmontagem e remoo do item e de restaurao da rea na qual o item est localizado, a obrigao que a entidade
incorre quando o item adquirido ou como consequncia de ter utilizado o

item durante determinado perodo para finalidades que no a produo de

estoques durante esse perodo.
17.11 Os custos a seguir no so custos de item do ativo imobilizado, e a entidade deve
reconhec-los como despesa quando eles forem incorridos:
(a)
(b)
(c)
(d)
(e)
custos de abertura de nova instalao;

custos de introduo de novo produto ou servio (incluindo os custos de
propaganda e atividades promocionais);
custos de administrao dos negcios em novo local ou com nova classe de
clientes (incluindo custos de treinamento);
custos administrativos e outros custos indiretos;
custos de emprstimos (ver Seo 25 Custos de Emprstimos).
17.12 As receitas e as respectivas despesas de operaes eventuais ao longo da construo ou desenvolvimento de item de ativo imobilizado so reconhecidas no resultado caso essas operaes no sejam necessrias para colocar o item no seu local
pretendido e em condies de operao.
Mensurao do custo
17.13 O custo de item do ativo imobilizado o equivalente ao preo vista na data do
reconhecimento. Se o pagamento postergado para alm dos termos normais de
transao a prazo, o custo o valor presente de todos os pagamentos futuros.
Troca de ativos
17.14 Um item do ativo imobilizado pode ser adquirido por meio de troca de ativo monetrio ou de ativos no monetrios, ou combinao de ativos monetrios e no
monetrios. A entidade deve mensurar o custo do ativo adquirido pelo valor justo
a no ser que (a) a transao de troca no tenha natureza comercial ou (b) ambos
os valores justos, o valor justo do ativo recebido e o valor justo do ativo cedido, no
possam ser mensurados de forma confivel. Nesse caso, o custo do ativo mensurado pelo valor contbil do ativo cedido.
Mensurao aps o reconhecimento inicial
17.15 A entidade deve mensurar todos os itens do ativo imobilizado, aps o reconhecimento inicial, pelo custo menos depreciao acumulada e quaisquer perdas por
reduo ao valor recupervel de ativos acumuladas. A entidade deve reconhecer os
custos de operao dia-a-dia de item de ativo imobilizado como despesa no resultado no perodo em que so incorridos.
Depreciao
17.16 Caso as partes principais de item do ativo imobilizado tenham padres de consumo
de benefcios econmicos significativamente diferentes, a entidade deve alocar o
93

custo inicial do ativo para suas partes principais e depreciar cada parte separadamente ao longo de sua vida til. Outros ativos devem ser depreciados ao longo de
sua vida til como um nico ativo. Com algumas excees, tais como as pedreiras e
os locais utilizados como aterros, os terrenos tm vida til ilimitada e, portanto, no
so depreciados.
17.17 A despesa de depreciao de cada perodo deve ser reconhecida no resultado, a
no ser que outra seo desta Norma exija que o custo seja reconhecido como
parte do custo de ativo. Por exemplo, a depreciao dos ativos imobilizados da
produo includa no custo dos estoques (ver Seo 13 Estoques).
Valor deprecivel e perodo de depreciao
17.18 A entidade deve alocar o valor deprecivel de ativo em base sistemtica ao longo da
sua vida til.
17.19 Fatores como, por exemplo, mudana na maneira como o ativo utilizado, desgaste e
quebra relevante inesperada, progresso tecnolgico e mudanas nos preos de mercado podem indicar que o valor residual ou a vida til do ativo mudou desde a data
de divulgao anual mais recente. Se tais indicaes estiverem presentes, a entidade
deve revisar suas estimavas anteriores e, caso as expectativas atuais divirjam, corrigir o
valor residual, o mtodo de depreciao ou a vida til. A entidade deve contabilizar a
mudana no valor residual, no mtodo de depreciao ou na vida til como mudana
de estimativa contbil, em conformidade com os itens 10.15 a 10.18.
17.20 A depreciao do ativo se inicia quando o ativo est disponvel para uso, isto ,
quando est no local e em condio necessria para funcionar da maneira pretendida pela administrao. A depreciao do ativo termina quando o ativo baixado.
A depreciao no termina quando o ativo se torna ocioso ou quando retirado
do uso produtivo, a no ser que o ativo esteja totalmente depreciado. Entretanto,
sob os mtodos de depreciao pelo uso, a despesa de depreciao pode ser zero
quando no existe produo.
17.21 Na determinao da vida til de ativo, a entidade deve considerar todos os seguintes fatores:
(a)
(b)
(c)
(d)
94
uso esperado do ativo. O uso avaliado com base na capacidade esperada

do ativo ou na produo fsica;
desgaste e quebra fsica esperada, que depende de fatores operacionais,
como, por exemplo, o nmero de turnos para os quais o ativo utilizado,
programas de reparo e manuteno e o cuidado e a manuteno do ativo
enquanto estiver ocioso;
obsolescncia tcnica ou comercial proveniente de mudanas ou melhorias
na produo, ou de mudana na demanda do mercado para o produto ou
servio resultante do ativo;
limites legais ou semelhantes no uso do ativo, tais como as datas de trmino
dos arrendamentos mercantis relacionados.

Mtodo de depreciao
17.22 A entidade deve escolher o mtodo de depreciao que reflita o padro pelo qual se
espera consumir os benefcios econmicos futuros do ativo. Os possveis mtodos
de depreciao incluem o mtodo da linha reta, o mtodo dos saldos decrescentes
e mtodo baseado no uso, tal como o mtodo das unidades produzidas.
17.23 Se existir indicao de que tenha ocorrido mudana relevante desde a ltima data
de divulgao anual nos padres pelos quais a entidade espera consumir os benefcios econmicos futuros do ativo, a entidade deve revisar seu mtodo atual de
depreciao e, caso as expectativas atuais divirjam, mudar o mtodo de depreciao
para refletir o novo padro. A entidade deve contabilizar tal mudana como mudana de estimativa contbil, em conformidade com os itens 10.15 a 10.18.
Reduo ao valor recupervel
Reconhecimento e mensurao de reduo ao valor recupervel
17.24 Em cada data de divulgao, a entidade deve aplicar a Seo 27 Reduo ao Valor
Recupervel de Ativos para determinar se um item ou um grupo de itens do ativo
imobilizado est desvalorizado e, nesse caso, como reconhecer e mensurar a perda
pela reduo ao valor recupervel do ativo. Tal Seo explica como e quando a entidade revisa os valores contbeis dos seus ativos, como ela determina o valor recupervel
de ativo, e quando a mesma reconhece ou reverte uma perda por desvalorizao.
Indenizao para reduo ao valor recupervel
17.25 A entidade deve incluir no resultado as indenizaes de terceiros para os itens do
ativo imobilizado que sofram desvalorizao, que sejam perdidos ou abandonados,
apenas quando essas indenizaes se tornarem recebveis.
Ativo imobilizado mantido para venda
17.26 O item 27.9(f) especifica que um plano para alienar um ativo antes da data previamente esperada um indicador de desvalorizao que requer que se calcule o valor
recupervel do ativo com objetivo de se verificar se o ativo est desvalorizado.
Baixa
17.27 A entidade deve baixar um item do ativo imobilizado:
(a)
(b)
por ocasio de sua alienao; ou

quando no existir expectativa de benefcios econmicos futuros pelo seu
uso ou alienao.
17.28 A entidade deve reconhecer no resultado o ganho ou a perda na baixa de item de ativo
imobilizado quando o item baixado (a no ser que a Seo 20 Operaes de Arrenda95

mento Mercantil exija de outra forma na ocasio da venda e leaseback pelo vendedor
junto ao comprador). A entidade no deve classificar tal ganho como receita.
17.29 Ao determinar a data de alienao de item, a entidade deve aplicar os critrios da Seo
23 Receitas para reconhecimento da receita proveniente da venda de bens. A Seo 20
se aplica alienao por venda e leaseback pelo vendedor junto ao comprador.
17.30 A entidade deve determinar o ganho ou a perda proveniente da baixa de item do
ativo imobilizado pela diferena entre o valor de venda lquido, se houver, e o valor
contbil do item.
Divulgao
17.31 A entidade deve divulgar, para cada classe de ativo imobilizado que foi considerado
apropriado, em conformidade com o item 4.11(a):
(a)
(b)
(c)
(d)
(e)
as bases de mensurao utilizadas para determinao do valor contbil bruto;

os mtodos de depreciao utilizados;
as vidas teis ou as taxas de depreciao utilizadas;
o valor contbil bruto e a depreciao acumulada (somadas s perdas acumuladas por reduo ao valor recupervel de ativos) no incio e no final do
perodo de divulgao;
a conciliao do valor contbil no incio e no final do perodo de divulgao,
demonstrando separadamente:
(i) adies;
(ii) baixas;
(iii) aquisies por meio de combinao de negcios;
(iv) transferncias para propriedade para investimento, caso mensurao
confivel de valor justo se torne disponvel (ver item 16.8);
(v) perdas por reduo ao valor recupervel de ativos reconhecidas ou
revertidas no resultado em conformidade com a Seo 27;
(vi) depreciaes;
(vii) outras alteraes.
Essa conciliao no precisa ser apresentada para os perodos anteriores.
17.32 A entidade tambm deve divulgar:

(a)
(b)
96
a existncia e os valores contbeis dos ativos imobilizados para os quais a entidade tenha titularidade restrita ou que foram dados em garantia de passivos;
os valores dos compromissos contratuais para aquisio de ativo imobilizado.
Seo 18
Ativo Intangvel Exceto gio por Expectativa de Rentabilidade
Futura (Goodwill)
Seo
18

Alcance desta Seo

18.1 Esta Seo se refere contabilidade para todos os ativos intangveis, exceto o gio
por expectativa de rentabilidade futura (ver Seo 19 Combinao de Negcios
e gio por Expectativa de Rentabilidade Futura (Goodwill)) e os ativos intangveis
mantidos por entidade para venda no curso normal dos negcios (ver Seo 13
Estoques e Seo 23 Receitas).
18.2 Ativo intangvel um ativo no monetrio identificvel sem substncia fsica. Tal
ativo identificvel quando:
(a)
(b)
for separvel, isto , puder ser dividido ou separado da entidade e vendido,

transferido, licenciado, alugado ou trocado, individualmente ou junto com contrato relacionado, ativo ou passivo; ou
for proveniente de direitos contratuais ou outros direitos legais, independentemente de tais direitos serem transferveis ou separveis da entidade ou de
outros direitos e obrigaes.
18.3 Ativos intangveis no incluem:

(a)
(b)
ativos financeiros; ou
direitos de explorao de recursos minerais e reservas de minerais, tais como
petrleo, gs natural e recursos no regenerativos similares.
Reconhecimento
Princpios gerais para o reconhecimento de ativos intangveis
18.4 A entidade deve aplicar os critrios de reconhecimento do item 2.27 ao decidir se
reconhece um ativo intangvel ou no. Portanto, a entidade deve reconhecer um
ativo intangvel como ativo apenas se:
(a)
(b)
(c)
for provvel que benefcios econmicos futuros esperados atribuveis ao ativo fluiro para a entidade;
o custo ou o valor do ativo puder ser mensurado de maneira confivel; e
o ativo no resultar de gastos incorridos internamente em item intangvel.
18.5 A entidade deve avaliar a probabilidade de ativo intangvel gerar benefcios econmicos futuros utilizando premissas razoveis e comprovveis que representem a
melhor estimativa da administrao acerca das condies econmicas que existiro
ao longo da vida til do ativo.
97

18.6 A entidade deve utilizar julgamento para avaliar o grau de certeza relacionado ao
fluxo de benefcios econmicos futuros atribuveis ao uso do ativo com base nas
evidncias disponveis no momento do reconhecimento inicial, atribuindo maior
importncia s evidncias externas.
18.7 O critrio de reconhecimento acerca da probabilidade, apresentado no item
18.4(a), sempre considerado cumprido para os ativos intangveis que so adquiridos separadamente.
Aquisio como parte de combinao de negcios
18.8 O ativo intangvel adquirido em combinao de negcios normalmente reconhecido como ativo porque seu valor justo pode ser mensurado com suficiente confiabilidade. Entretanto, o ativo intangvel adquirido em combinao de negcios no
reconhecido quando resultar de direitos legais ou outros direitos contratuais e seu
valor justo no puder ser mensurado de maneira confivel porque o ativo:
(a)
(b)
no separvel do gio por expectativa de rentabilidade futura (goodwill); ou

separvel do gio por expectativa de rentabilidade futura, mas no existe
histrico ou evidncia de transaes de troca para o mesmo ativo ou ativos
similares e, por causa disso, a estimativa do valor justo dependeria de variveis imensurveis.
Mensurao inicial
18.9 A entidade deve mensurar um ativo intangvel inicialmente pelo custo.
Aquisio separada
18.10 O custo de ativo intangvel adquirido separadamente compreende:
(a)
(b)
seu preo de compra, incluindo os tributos de importao e tributos de compra no recuperveis, depois de deduzidos os descontos comerciais e abatimentos; e
qualquer custo diretamente atribuvel elaborao do ativo para a finalidade
pretendida.
Aquisio como parte de combinao de negcios

18.11 Se o ativo intangvel adquirido em combinao de negcios, o custo do ativo o
seu valor justo na data de aquisio.
Aquisio por meio de subveno governamental
18.12 Se o ativo intangvel adquirido por meio de subveno governamental, o custo
do ativo intangvel o seu valor justo na data em que a subveno recebida ou
recebvel em conformidade com a Seo 24 Subveno Governamental.
98

Troca de ativos
18.13 Um ativo intangvel pode ser adquirido por meio de troca de ativos monetrios ou
no monetrios, ou combinao de ativos monetrios e no monetrios. A entidade
deve mensurar o custo de tal ativo intangvel pelo valor justo a no ser que (a) a
transao de troca no tenha natureza comercial ou (b) ambos os valores justos, o
valor justo do ativo recebido e o valor justo do ativo cedido, no sejam mensurveis
de maneira confivel. Nesse caso, o custo do ativo mensurado pelo valor contbil
do ativo cedido.
Ativo intangvel gerado internamente
18.14 A entidade deve reconhecer os gastos incorridos internamente em item intangvel,
incluindo todos os gastos para ambas as atividades de pesquisa e desenvolvimento,
como despesa quando incorridos, a no ser que esses gastos se transformem em parte do custo de outro ativo que atenda aos critrios de reconhecimento desta Norma.
18.15 Como exemplos de aplicao do item anterior, a entidade deve reconhecer como
despesa, e no como ativo intangvel, os seguintes gastos:
(a)
(b)
(c)
(d)
(e)
(f)
marcas geradas internamente, lista de publicao, ttulos de publicaes, listas de clientes e outros itens similares em substncia;
gastos com atividades iniciais (isto , custo inicial das operaes), que incluem os custos de estabelecimento, tais como custos jurdicos e de formalidades incorridos para estabelecer a entidade jurdica, gastos para abrir nova
instalao ou negcio (isto , custos pr-abertura) e gastos para iniciar novas
unidades operacionais ou para lanar novos produtos ou processos (isto ,
custos pr-operacionais);
gastos com atividades de treinamento;
gastos com publicidade e atividades promocionais;
gastos com remanejamento ou reorganizao, total ou parcial, da entidade;
gio por expectativa de rentabilidade futura (goodwill) gerado internamente.
18.16 O item 18.15 no impede o reconhecimento de pagamento antecipado como ativo

quando o pagamento pelos bens ou servios tenha sido realizado antes do envio
dos produtos ou da prestao dos servios.
Despesa passada no reconhecida como ativo
18.17 O gasto em item intangvel que tenha sido inicialmente reconhecido como despesa
no deve ser reconhecido em data futura como parte do custo de ativo.
Mensurao aps o reconhecimento
18.18 A entidade deve mensurar os ativos intangveis pelo custo menos qualquer amortizao acumulada e qualquer perda acumulada por reduo ao valor recupervel.
Os requisitos para a amortizao esto dispostos nesta Seo. Os requisitos para
99

o reconhecimento de reduo ao valor recupervel esto dispostos na Seo 27

Reduo ao Valor Recupervel de Ativos.
Amortizao ao longo da vida til
18.19 Para os propsitos desta Norma, todos os ativos intangveis devem ser considerados
como tendo vida til finita. A vida til de ativo intangvel que se origina de direitos
contratuais ou outros direitos legais no deve exceder o perodo de vigncia dos
direitos contratuais ou outros direitos legais, mas pode ser inferior, dependendo do
perodo ao longo do qual a entidade espera utilizar o ativo. Caso os direitos contratuais ou outros direitos legais sejam conferidos por um perodo limitado que possa ser
renovado, a vida til do ativo intangvel deve incluir os perodos renovveis apenas se
existir evidncia para suportar a renovao pela entidade sem custo relevante.
18.20 Caso a entidade seja incapaz de fazer uma estimativa confivel da vida til de ativo
intangvel, presume-se que a vida seja de dez anos.
Perodo de amortizao e mtodo de amortizao
18.21 A entidade deve alocar o valor da amortizao de ativo intangvel utilizando uma base
sistemtica ao longo de sua vida til. O encargo de amortizao para cada perodo deve
ser reconhecido como despesa, a no ser que outra seo desta Norma exija que o custo
seja reconhecido como parte do custo de ativo, tais como estoques ou ativo imobilizado.
18.22 A amortizao iniciada quando o ativo intangvel est disponvel para utilizao,
isto , quando o ativo est no local e em condies necessrias para que possa ser
utilizado da maneira pretendida pela administrao. A amortizao termina quando
o ativo desreconhecido. A entidade deve escolher o mtodo de amortizao que
reflita o padro pelo qual se espera consumir os benefcios econmicos futuros do
ativo. Caso no possa determinar esse padro de maneira confivel, a entidade deve
utilizar o mtodo da linha reta.
Valor Residual
18.23 A entidade deve assumir que o valor residual de ativo intangvel zero, a no ser que:
(a)
(b)
exista compromisso de terceiro independente para comprar o ativo ao final da

sua vida til; ou
exista um mercado ativo para o ativo e:
(i)
(ii)
o valor residual possa ser determinado com base nesse mercado; e

seja provvel que tal mercado ir existir ao final da vida til do ativo.
Reviso do perodo de amortizao e mtodo de amortizao

18.24 Fatores como, por exemplo, mudana na forma como o ativo intangvel utilizado,
progresso tecnolgico e mudanas nos preos de mercado podem indicar que o
100

valor residual ou a vida til de ativo intangvel mudaram desde a data de divulgao
anual mais recente. Se tais indicaes estiverem presentes, a entidade deve revisar
suas estimavas anteriores e, caso as expectativas atuais divirjam, corrigir o valor residual, o mtodo de amortizao ou a vida til. A entidade deve contabilizar a mudana no valor residual, no mtodo de amortizao ou na vida til como mudana
de estimativa contbil em conformidade com os itens 10.15 a 10.18.
Recuperabilidade do valor contbil perda por desvalorizao
18.25 Para determinar se o ativo intangvel sofreu desvalorizao, a entidade deve aplicar
a Seo 27. Essa seo explica como e quando a entidade revisa os valores contbeis
dos seus ativos, determina o valor recupervel de ativo, e quando ela reconhece ou
reverte uma perda por desvalorizao.
Baixas e alienaes
18.26 A entidade deve desreconhecer o ativo intangvel, e deve reconhecer o ganho ou a
perda no resultado:
(a)
(b)
por ocasio de sua alienao; ou

quando no existir expectativa de benefcios econmicos futuros pelo seu uso
ou alienao.
Divulgao
18.27 A entidade deve divulgar as seguintes informaes para cada classe de ativo intangvel:
(a)
(b)
(c)
(d)
(e)
as vidas teis ou as taxas de amortizao utilizadas;

os mtodos de amortizao utilizados;
o valor contbil bruto e qualquer amortizao acumulada (somada s perdas
acumuladas por desvalorizao) no incio e no final do perodo de divulgao;
a linha da demonstrao do resultado na qual qualquer amortizao de ativos
intangveis includa;
conciliao do valor contbil no incio e no final do perodo de divulgao,
(i) adies;
(ii) baixas;
(iii) aquisies por meio de combinao de negcios;
(iv) amortizao;
(v) perdas por reduo ao valor recupervel de ativos;
(vi) outras alteraes.
18.28 A entidade tambm deve divulgar:

101

(a)
(b)
descrio, valor contbil e perodo de amortizao remanescente de qualquer

ativo intangvel individual que seja material para as demonstraes contbeis
da entidade;
para os ativos intangveis adquiridos por meio de subveno governamental e
inicialmente reconhecidos pelo valor justo (ver item 18.12):
(i)
(ii)
(c)
(d)
o valor justo reconhecido inicialmente para esses ativos; e

seus valores contbeis;
existncia e valores contbeis dos ativos intangveis para os quais a entidade tenha titularidade restrita ou que tenham sido dados como garantia
de passivos;
os valores de acordos contratuais para aquisio de ativos intangveis.
18.29 A entidade deve divulgar o valor total dos gastos com pesquisa e desenvolvimento
reconhecidos como despesa durante o perodo (isto , o valor de gastos incorridos internamente com pesquisa e desenvolvimento que no foram capitalizados como parte
do custo de outro ativo que atenda os critrios de reconhecimento desta Norma).
Seo
19
Seo 19
Combinao de Negcios e gio por Expectativa de Rentabilidade Futura
(Goodwill)
Alcance desta Seo
19.1 Esta Seo se refere contabilidade para combinao de negcios. A Seo fornece orientao acerca da identificao do adquirente, da mensurao do valor
da combinao de negcios e da alocao desse valor aos ativos adquiridos e
passivos e provises para passivos contingentes assumidos. A Seo tambm
aborda a contabilidade para o gio por expectativa de rentabilidade futura (fundo de comrcio ou goodwill) no momento da combinao de negcios e nos
momentos subsequentes.
19.2 Esta Seo especifica a contabilizao para todas as combinaes de negcios, exceto:
(a)
(b)
(c)
102
combinaes de entidades ou negcios sob controle comum. Controle comum significa que todas as entidades ou negcios combinados so fundamentalmente controlados pela mesma parte antes e depois da combinao
de negcios e que o controle no transitrio;
a formao de joint venture (entidade controlada em conjunto com outros scios);
a aquisio de grupo de ativos que no constitui um negcio.

Definio de combinao de negcios

19.3 Combinao de negcios a unio de entidades ou negcios separados em uma
nica entidade. O resultado de quase todas as combinaes de negcios que a
entidade, a adquirente, obtm o controle de uma ou mais entidades ou negcios, a
adquirida. A data de aquisio a data na qual a adquirente efetivamente obtm o
controle da adquirida.
19.4 A combinao de negcios pode ser estruturada por meio de uma variedade de
maneiras por razes legais, fiscais ou outras. A combinao de negcios pode envolver a compra por uma entidade de aes ou quotas de outra entidade, a compra
de todos os ativos lquidos de outra entidade, a responsabilizao pelos passivos da
outra entidade, ou a compra de alguns dos ativos lquidos da outra entidade que
juntos formam um ou mais negcios.
19.5 A combinao de negcios pode ser efetuada pela emisso de ttulos patrimoniais,
transferncia de caixa ou equivalentes de caixa ou outros ativos, ou uma composio
desses. A transao pode se dar entre acionistas ou scios das entidades combinadas
ou entre a entidade e os acionistas ou scios da outra entidade. Pode envolver o estabelecimento de nova entidade para controlar as entidades combinadas ou os ativos
lquidos transferidos, ou a reestruturao de uma ou mais das entidades combinadas.
Contabilizao
19.6 Todas as combinaes de negcios devem ser contabilizadas por meio da aplicao
do mtodo de aquisio.
19.7 A aplicao do mtodo de aquisio envolve os seguintes passos:
(a)
(b)
(c)
identificao do adquirente;
mensurao do custo da combinao de negcios;
alocao, na data de aquisio, do custo da combinao de negcios para
os ativos adquiridos e passivos e provises para passivos contingentes assumidos.
Identificao do adquirente
19.8 Um adquirente deve ser identificado para todas as combinaes de negcios. A
adquirente a entidade combinada que obtm o controle das outras entidades ou
negcios combinados.
19.9 Controle o poder de governar as polticas operacionais e financeiras da entidade
ou negcio de forma a obter benefcios de suas atividades. O controle da entidade
sobre outra descrito na Seo 9 Demonstraes Consolidadas e Separadas.
19.10 Embora algumas vezes a identificao da adquirente possa ser difcil, existem normalmente indicaes de sua existncia. Por exemplo:
103

(a)
(b)
(c)
se o valor justo de uma das entidades combinadas significativamente maior

do que o valor justo da outra entidade combinada, a entidade com o maior
valor justo provavelmente a adquirente;
se a combinao de negcios efetivada por meio de uma troca de ttulos
patrimoniais ordinrios com direito a voto por caixa ou outros ativos, a entidade entregando caixa ou outros ativos provavelmente a adquirente;
se a combinao de negcios resulta na administrao de uma das entidades
combinadas sendo capaz de dominar a seleo da equipe de administradores
da entidade combinada resultante, a entidade cuja administrao capaz de
dominar provavelmente a adquirente.
Custo de combinao de negcios

19.11 O adquirente deve mensurar o custo de combinao de negcios como a soma:
(a)
(b)
dos valores justos na data da troca, dos ativos fornecidos, passivos incorridos
ou assumidos, e ttulos patrimoniais emitidos pela adquirente em troca do
controle da adquirida, mais
quaisquer custos atribuveis combinao de negcios.
Ajustes no custo de combinao de negcios dependentes de eventos futuros

19.12 Quando um acordo de combinao de negcios proporcionar ajuste no custo da
combinao que depende de eventos futuros, o adquirente deve incluir o valor estimado do ajuste no custo da combinao na data de aquisio se o ajuste for provvel e puder ser mensurado de maneira confivel.
19.13 Entretanto, se o ajuste potencial no for reconhecido na data de aquisio, mas se tornar provvel subsequentemente e puder ser mensurado de maneira confivel, as contraprestaes adicionais devem ser tratadas como ajuste no custo da combinao.
Alocao do custo de combinao de negcios para os ativos adquiridos, passivos e
passivos contingentes assumidos
19.14 A entidade adquirente deve, na data de aquisio, alocar o custo de combinao de
negcios pelo reconhecimento dos ativos, dos passivos e dos passivos contingentes
identificveis da adquirida que atenderem aos critrios de reconhecimento do item
19.20 pelos valores justos nessa data. Qualquer diferena entre o custo da combinao de negcios e a participao da adquirida no valor justo lquido dos ativos,
dos passivos e das provises para passivos contingentes identificveis reconhecidos
nesse momento deve ser contabilizada em conformidade com os itens 19.22 a 19.24
(como gio por expectativa de rentabilidade futura goodwill ou como ganho por
compra vantajosa - desgio).
19.15 A entidade adquirente deve reconhecer separadamente os ativos, os passivos e os
passivos contingentes identificveis da adquirida na data de aquisio apenas se
eles atenderem, nessa data, aos seguintes critrios:
104

(a)
(b)
(c)
no caso de ativo que no ativo intangvel, ser provvel que benefcios econmicos futuros associados fluiro para a entidade adquirente e seu valor
justo puder ser mensurado de maneira confivel;
no caso de passivo que no passivo contingente, ser provvel uma exigncia de sada de recursos para liquidar a obrigao e seu valor justo puder ser
mensurado de maneira confivel;
no caso de ativo intangvel ou de passivo contingente, se seu valor justo puder ser mensurado de maneira confivel.
19.16 A demonstrao do resultado e a demonstrao do resultado abrangente da entidade adquirente devem incorporar o resultado da entidade adquirida depois da
data de aquisio pela incluso das receitas e despesas da adquirida com base no
custo da combinao de negcios para a adquirente. Por exemplo, a despesa de
depreciao includa depois da data de aquisio na demonstrao do resultado da
entidade adquirente relacionada aos ativos depreciveis da entidade adquirida deve
ser baseada nos valores justos desses ativos depreciveis na data de aquisio, isto
, seu custo para a adquirente. (Ver a Interpretao Tcnica ITG 09 Demonstraes
Contbeis Individuais, Demonstraes Separadas, Demonstraes Consolidadas e
Aplicao do Mtodo de Equivalncia Patrimonial.)
19.17 A aplicao do mtodo de aquisio inicia-se na data de aquisio, que a data
na qual a entidade adquirente obtm controle da entidade adquirida. Visto que o
controle o poder de governar as polticas operacionais e financeiras de entidade
ou negcio de forma a obter benefcios de suas atividades, no necessrio que a
transao esteja terminada ou finalizada perante a lei antes da adquirente obter o
controle. Todos os fatos e circunstncias pertinentes que cercam a combinao de
negcios devem ser considerados na avaliao do momento no qual a adquirente
obteve controle.
19.18 Em conformidade com o item 19.14, a entidade adquirente reconhece separadamente apenas os ativos, passivos e passivos contingentes identificveis da entidade
adquirida que existiam na data de aquisio e que atendem aos critrios de reconhecimento do item 19.15. Portanto:
(a)
(b)
a entidade adquirente deve reconhecer os passivos pelo trmino ou reduo

das atividades da entidade adquirida como parte da alocao do custo da
combinao apenas quando a adquirida possuir, na data de aquisio, um
passivo existente para reestruturao reconhecido de acordo com a Seo 21
Provises, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes; e
ao alocar o custo da combinao, a entidade adquirente no deve reconhecer passivos para perdas futuras ou outros custos que espera incorrer como
resultado da combinao de negcios.
19.19 Se a contabilidade inicial para uma combinao de negcios estiver incompleta ao final
do perodo de divulgao no qual a combinao ocorrer, a entidade adquirente deve
reconhecer nas suas demonstraes contbeis valores provisrios para os itens para os
quais a contabilidade estiver incompleta. Dentro do perodo de doze meses aps a data
105

de aquisio, a entidade adquirente deve ajustar retrospectivamente os valores provisrios reconhecidos como ativos e passivos na data de aquisio (isto , contabiliz-los
como se tivessem sido feitos na data de aquisio). Alm do perodo de doze meses
aps a data de aquisio, ajustes na contabilidade inicial para uma combinao de negcios devem ser reconhecidos apenas para corrigir um erro em conformidade com a
Seo 10 Polticas Contbeis, Mudana de Estimativa e Retificao de Erro.
Passivo contingente
19.20 O item 19.14 especifica que a entidade adquirente reconhece separadamente uma
proviso para um passivo contingente da entidade adquirida apenas se seu valor
justo puder ser mensurado de maneira confivel. Caso seu valor justo no possa ser
mensurado de maneira confivel:
(a)
(b)
h efeito resultante no valor reconhecido como gio por expectativa de rentabilidade futura ou contabilizado em conformidade com o item 19.24; e
a entidade adquirente deve divulgar as informaes acerca desse passivo
contingente conforme requerido pela Seo 21.
19.21 Aps o reconhecimento inicial, a entidade adquirente deve mensurar os passivos

contingentes que so reconhecidos separadamente em conformidade com o item
19.14 pelo maior valor entre:
(a)
(b)
o valor que seria reconhecido de acordo com a Seo 21; e

o valor inicialmente reconhecido menos os valores previamente reconhecidos
como receita de acordo com a Seo 23 Receitas.
gio por expectativa de rentabilidade futura

19.22 A entidade adquirente deve, na data de aquisio:
(a)
(b)
reconhecer o gio adquirido por expectativa de rentabilidade futura (goodwill) em combinao de negcios como ativo; e
mensurar inicialmente esse gio por expectativa de rentabilidade futura pelo
seu custo, sendo esse o excesso do custo da combinao de negcios sobre
a participao da entidade adquirente no valor justo lquido dos ativos, passivos e passivos contingentes identificveis reconhecidos em conformidade
com o item 19.14.
19.23 Aps o reconhecimento inicial, a entidade adquirente deve mensurar o gio por
expectativa de rentabilidade futura adquirido em combinao de negcios pelo
custo menos amortizao acumulada e perdas acumuladas por reduo ao valor
recupervel:
(a)
106
a entidade deve seguir os princpios dos itens 18.19 a 18.24 para amortizao
do gio por expectativa de rentabilidade futura. Caso a entidade seja incapaz
de fazer uma estimativa confivel da vida til do gio por expectativa de ren-

(b)
tabilidade futura, presume-se que a vida seja de dez anos;

a entidade deve seguir a Seo 27 Reduo ao Valor Recupervel de Ativos
para o reconhecimento e a mensurao de reduo ao valor recupervel do
gio por expectativa de rentabilidade futura.
Excesso do valor justo lquido dos ativos, passivos e passivos contingentes identificveis da entidade adquirida sobre o custo da participao (desgio ou ganho por
compra vantajosa).
19.24 Se a participao da entidade adquirente no valor justo lquido dos ativos, passivos
e passivos contingentes identificveis reconhecidos de acordo com o item 19.14 exceder o custo da combinao de negcios (algumas vezes referido como desgio
ou ganho por compra vantajosa), a entidade adquirente deve:
(a)
(b)
revisar a identificao e a mensurao dos ativos, passivos e provises para

passivos contingentes da entidade adquirida e a mensurao do custo da
combinao de negcios; e
reconhecer imediatamente no resultado qualquer excesso remanescente depois dessa reavaliao.
Divulgao
Combinao de negcios efetivada durante o perodo de divulgao
19.25 Para cada combinao de negcios que foi efetivada durante o perodo de divulgao, a entidade deve divulgar as seguintes informaes:
(a)
(b)
(c)
(d)
(e)
(f)
nomes e descrio das entidades ou negcios combinados;

data de aquisio;
porcentagem de ttulos patrimoniais adquiridos com direito a voto;
custo da combinao e descrio dos componentes desse custo (tais como
caixa, ttulos patrimoniais e instrumentos de dvida);
valores reconhecidos na data de aquisio para cada classe de ativos, passivos e passivos contingentes da entidade adquirida, incluindo o gio por
expectativa de rentabilidade futura;
valor de quaisquer excessos reconhecidos no resultado em conformidade
com o item 19.24 e a conta da demonstrao do resultado na qual o excesso
reconhecido.
Todas as combinaes de negcios

19.26 A entidade adquirente deve divulgar a conciliao do valor contbil do gio por
expectativa de rentabilidade futura no incio e no final do perodo de divulgao,
(a)
(b)
mudanas provenientes de novas combinaes de negcios;

perdas por reduo ao valor recupervel;
107

(c)
(d)
alienaes de negcios anteriormente adquiridos;

outras mudanas.
Seo
20
Seo 20
Operaes de Arrendamento Mercantil
Alcance desta Seo
20.1 Esta Seo abrange a contabilizao de todos os arrendamentos mercantis exceto:
(a)
(b)
(c)
(d)
(e)
(f)
arrendamentos mercantis para explorao ou utilizao de minerais, petrleo, gs natural e recursos similares no regenerveis (ver Seo 34 Atividades Especializadas);
contratos de licenciamento para itens tais como fitas cinematogrficas, gravaes em vdeo, peas de teatro, manuscritos, patentes e direitos autorais
(ver Seo 18 Ativo Intangvel Exceto gio por Expectativa de Rentabilidade
Futura (Goodwill);
mensurao de propriedade mantida por arrendatrio que seja contabilizada como propriedade para investimento e mensurao de propriedade para
investimento alugada pelos arrendadores sob arrendamentos mercantis operacionais (ver Seo 16 Propriedade para Investimento);
mensurao de ativos biolgicos mantidos por arrendatrios sob arrendamentos mercantis financeiros e ativos biolgicos alugados pelos arrendadores sob arrendamentos mercantis operacionais (ver Seo 34);
arrendamentos mercantis que possam resultar em perda para o arrendador ou
para o arrendatrio como resultado de termos contratuais que no estejam relacionados com as mudanas no preo do ativo arrendado, mudanas nas taxas de
cmbio, ou inadimplncia por uma das partes do contrato (ver item 12.3(f)); e
arrendamentos mercantis operacionais que se tornaram onerosos.
20.2 Esta Seo se aplica a acordos que transfiram o direito de utilizar ativos mesmo que
existam servios substanciais relativos ao funcionamento ou manuteno de tais
ativos prestados pelos arrendadores. Esta Seo no se aplica a acordos que sejam
contratos de servios que no transfiram o direito de utilizar os ativos de uma parte
contratante para outra.
20.3 Alguns contratos, tais como contratos de terceirizao, e contratos de telecomunicaes que fornecem direitos de uso, e contratos do tipo take-or-pay (pegue-oupague), no se constituem arrendamento mercantil sob a forma legal, mas esses
contratos conferem direitos de utilizao de ativos em troca de pagamentos. Tais
contratos so em essncia arrendamentos mercantis de ativos e devem ser contabilizados de acordo com esta Seo.
108

Classificao de arrendamento mercantil

20.4 O arrendamento mercantil classificado como arrendamento mercantil financeiro se
transferir substancialmente todos os riscos e benefcios inerentes propriedade. O
arrendamento mercantil classificado como arrendamento mercantil operacional se
no transferir substancialmente todos os riscos e benefcios inerentes propriedade.
20.5 A classificao de arrendamento mercantil como arrendamento mercantil financeiro
ou arrendamento mercantil operacional depende da essncia da transao e no
da forma do contrato. Exemplos de situaes que individualmente ou em conjunto
levariam normalmente a que um arrendamento mercantil fosse classificado como
arrendamento mercantil financeiro so:
(a)
(b)
(c)
(d)
(e)
o arrendamento mercantil transfere a propriedade do ativo para o arrendatrio no fim do prazo do arrendamento mercantil;
o arrendatrio tem a opo de comprar o ativo por preo que se espera que
seja suficientemente mais baixo do que o valor justo na data em que a opo
se torne exercvel de forma que, no incio do arrendamento mercantil, seja
razoavelmente certo que a opo ser exercida;
o prazo do arrendamento mercantil cobre a maior parte da vida econmica
do ativo, mesmo que a propriedade no seja transferida;
no incio do arrendamento mercantil, o valor presente dos pagamentos mnimos do arrendamento mercantil totaliza pelo menos substancialmente todo
o valor justo do ativo arrendado; e
os ativos arrendados so de natureza especializada tal que apenas o arrendatrio pode us-los sem grandes modificaes.
20.6 Indicadores de situaes que individualmente ou em combinao tambm podem

levar a que um arrendamento mercantil seja classificado como arrendamento mercantil financeiro so:
(a)
(b)
(c)
se o arrendatrio puder cancelar o arrendamento mercantil, as perdas do arrendador associadas com o cancelamento so suportadas pelo arrendatrio;
os ganhos ou as perdas da flutuao no valor residual do ativo arrendado so
atribudos ao arrendatrio (por exemplo, na forma de abatimento do aluguel
que equalize a maior parte do valor da venda no fim do arrendamento mercantil); e
o arrendatrio tem a capacidade de continuar o arrendamento mercantil por
um perodo adicional com pagamentos que sejam substancialmente inferiores aos de mercado.
20.7 Os exemplos e indicadores enunciados nos itens 20.5 e 20.6 nem sempre so conclusivos. Se for claro, a partir de outras caractersticas, que o arrendamento mercantil
no transfere substancialmente todos os riscos e benefcios inerentes propriedade, o arrendamento mercantil classificado como operacional. Isso pode acontecer,
por exemplo, se a propriedade do ativo se transferir para o arrendatrio ao final do
arrendamento mercantil mediante pagamento varivel igual ao valor justo do ativo
109

nesse momento, ou se houver pagamentos de aluguis contingentes, como resultado dos quais o arrendatrio no tem substancialmente todos os riscos e benefcios
inerentes propriedade.
20.8 A classificao do arrendamento mercantil feita no incio do arrendamento e no
alterada durante o perodo do arrendamento mercantil, a no ser que o arrendatrio
e o arrendador concordem em alterar as disposies do arrendamento mercantil
(outras que no a simples renovao do arrendamento mercantil), sendo que nesse
caso a classificao do arrendamento mercantil deve ser reavaliada.
Demonstraes contbeis do arrendatrio arrendamento mercantil financeiro
Reconhecimento inicial
20.9 No comeo do prazo de arrendamento mercantil, os arrendatrios devem reconhecer seus direitos e obrigaes do arredamento mercantil financeiro como ativos e
passivos nos seus balanos patrimoniais por valores iguais ao valor justo da propriedade arrendada ou, se inferior, ao valor presente dos pagamentos mnimos do
arrendamento mercantil, no incio do arrendamento mercantil. Quaisquer custos
diretos iniciais do arrendatrio (custos incrementais que so diretamente atribuveis
negociao e organizao do arrendamento mercantil) so adicionados ao valor
reconhecido como ativo.
20.10 O valor presente dos pagamentos mnimos do arrendamento mercantil devem ser
calculados por meio da utilizao da taxa de juros implcita do arrendamento mercantil. Se essa taxa de juros no puder ser determinada, a taxa de juros incremental
de financiamento do arrendatrio deve ser utilizada.
20.11 O arrendatrio deve segregar os pagamentos mnimos do arrendamento mercantil
entre encargo financeiro e reduo do passivo em aberto utilizando o mtodo da
taxa efetiva de juros (ver itens 11.15 a 11.20). O arrendatrio deve alocar o encargo
financeiro para cada perodo durante o prazo do arrendamento mercantil de forma
a produzir uma taxa de juros peridica constante sobre o saldo remanescente do
passivo. O arrendatrio deve contabilizar os aluguis contingentes como despesa
nos perodos em que so incorridos.
20.12 O arrendatrio deve depreciar o ativo arrendado sob arrendamento mercantil financeiro de acordo com a Seo pertinente desta Norma para tal tipo de ativo,
por exemplo, Seo 17 Ativo Imobilizado, Seo 18 Ativo Intangvel Exceto gio
por Expectativa de Rentabilidade Futura (Goodwill), ou Seo 19 Combinao de
Negcios e gio por Expectativa de Rentabilidade Futura (Goodwill). Se no existir
razovel certeza de que o arrendatrio obter a propriedade no final do prazo do
arrendamento mercantil, o ativo deve ser totalmente depreciado durante o prazo
do arrendamento mercantil ou da sua vida til, o que for menor. O arrendatrio
tambm deve avaliar em cada data de divulgao se o ativo arrendado sob arren110

damento mercantil financeiro sofreu desvalorizao (ver Seo 27 Reduo ao Valor

Recupervel de Ativos).
Divulgao
20.13 O arrendatrio deve fazer as seguintes divulgaes para os arrendamentos mercantis financeiros:
(a)
(b)
para cada classe de ativo, o valor contbil lquido ao final do perodo de divulgao;
o total dos pagamentos futuros mnimos do arrendamento mercantil ao final
do perodo de divulgao, para cada um dos seguintes perodos:
(i)
(ii)
(iii)
(c)
at um ano;
mais de um ano e at cinco anos; e
mais de cinco anos;
uma descrio geral dos acordos relevantes de arrendamento mercantil do

arrendatrio incluindo, por exemplo, informaes sobre pagamentos contingentes, opes de renovao ou de compra e clusulas de reajustamento,
subarrendamentos mercantis e restries impostas pelos contratos de arrendamento mercantil.
20.14 Em adio, as exigncias de divulgao sobre ativos em conformidade com as Sees 17, 18, 27 e 34 se aplicam aos arrendatrios de ativos arrendados sob arrendamento mercantil financeiro.
Demonstraes contbeis do arrendatrio arrendamento mercantil operacional
Reconhecimento e mensurao
20.15 O arrendatrio deve reconhecer os pagamentos do arrendamento mercantil sob
arrendamento mercantil operacional (excluindo os custos por servios, tais como
seguro e manuteno) como despesa em base linear a no ser que:
(a)
(b)
outra base sistemtica seja mais representativa do padro temporal do benefcio

do usurio, mesmo que os pagamentos no sejam realizados nessa base; ou
os pagamentos ao arrendador sejam estruturados de modo a aumentar em
linha com a inflao geral esperada (baseada em ndices ou estatsticas publicadas) para compensar os aumentos de custos inflacionrios esperados do
arrendador. Se os pagamentos ao arrendador variarem em razo de fatores
distintos da inflao geral, ento a condio (b) no atendida.
Exemplo de aplicao do item 20.15(b):

A entidade X opera em local no qual a projeo consensual dos bancos locais indica
que o ndice do nvel geral de preos, conforme publicado pelo governo, aumen111

ta, em mdia, 10% ao ano ao longo dos prximos dez anos. X arrenda um espao
de escritrio de Y durante um perodo de cinco anos sob arrendamento mercantil
operacional. Os pagamentos do arrendamento operacional so estruturados para
refletir os 10% anuais esperados de inflao geral nos prximos cinco anos do perodo do arrendamento mercantil conforme segue.
Ano 1
Ano 2
Ano 3
Ano 4
Ano 5

$ 100.000
$ 110.000
$ 121.000
$ 133.000
$ 146.000
X reconhece a despesa anual do arrendamento igual aos valores devidos ao arrendador conforme evidenciado acima. Se os pagamentos crescentes no so claramente estruturados para compensar o arrendador pelos aumentos de custos inflacionrios esperados baseados em ndices ou estatsticas publicados, X reconhece a
despesa anual do arrendamento em base em linear: $ 122.000 em cada ano (soma
dos valores a pagar sob o arrendamento mercantil dividido por cinco anos).
Divulgao
20.16 Os arrendatrios devem fazer as seguintes divulgaes para os arrendamentos mercantis operacionais:
(a)
o total dos pagamentos futuros mnimos do arrendamento mercantil sob arrendamentos operacionais no cancelveis para cada um dos seguintes perodos:
(i)
(ii)
(iii)
(b)
(c)
at um ano;
mais de cinco anos;
pagamentos de arrendamento mercantil reconhecidos como despesa;

descrio geral dos acordos relevantes de arrendamento mercantil do arrendatrio incluindo, por exemplo, informaes sobre pagamentos contingentes, opes de renovao ou de compra e clusulas de reajustamento,
subarrendamentos mercantis e restries impostas pelos contratos de arrendamento mercantil.
Demonstraes contbeis do arrendador arrendamento mercantil financeiro

20.17 Os arrendadores devem reconhecer os ativos mantidos sob arrendamento mercantil
financeiro nos seus balanos patrimoniais e apresent-los como conta a receber
por valor igual ao investimento lquido no arrendamento mercantil. O investimento
lquido em arrendamento mercantil o investimento bruto no arrendamento mercantil do arrendador descontado taxa de juros implcita no arrendamento mercan112

til. O investimento bruto no arrendamento mercantil a soma:

(a)
(b)
dos pagamentos mnimos do arrendamento mercantil a receber pelo arrendador sob arrendamento mercantil financeiro; e
de qualquer valor residual no garantido atribudo ao arrendador.
20.18 Para os arrendamentos mercantis financeiros que no sejam os que envolvem arrendadores fabricantes ou comerciantes, os custos diretos iniciais (custos que so
incrementais e diretamente atribuveis negociao e organizao de arrendamento mercantil) so includos na mensurao inicial do recebvel de arrendamento
mercantil financeiro e reduzem o valor da receita reconhecida durante o prazo do
arrendamento mercantil.
20.19 O reconhecimento da receita financeira deve se basear em padro que reflita a taxa
de retorno peridica constante sobre o investimento lquido do arrendador no arrendamento mercantil financeiro. Os pagamentos do arrendamento mercantil relacionados ao perodo, excluindo os custos de servios, so aplicados ao investimento
bruto no arrendamento mercantil para reduzir tanto o principal quanto as receitas
financeiras no apropriadas. Se existir indicao de que o valor residual estimado
no garantido utilizado para computar o investimento bruto do arrendador no arrendamento mercantil mudou significativamente, a alocao da receita ao longo
do prazo do arrendamento mercantil revisada, e qualquer reduo relacionada a
valores apropriados imediatamente reconhecida no resultado.
Arrendador fabricante ou comerciante
20.20 Os fabricantes ou comerciantes oferecem muitas vezes aos clientes a opo de comprar ou arrendar um ativo. O arrendamento mercantil financeiro de ativo pelo arrendador fabricante ou comerciante d origem a dois tipos de receita:
(a)
(b)
lucro ou prejuzo pelos preos de vendas normais equivalente ao resultado

proveniente da venda definitiva do ativo sendo arrendado, refletindo quaisquer descontos aplicveis comerciais ou por quantidade; e
receita financeira durante o prazo do arrendamento mercantil.
20.21 A receita de venda reconhecida no comeo do prazo do arrendamento mercantil

por arrendador fabricante ou comerciante o valor justo do ativo, ou, se inferior, o
valor presente dos pagamentos mnimos do arrendamento mercantil atribudos ao
arrendador, computado por meio da taxa de juros do mercado. O custo de venda
reconhecido no comeo do prazo do arrendamento mercantil o custo, ou o valor
contbil se diferente, da propriedade arrendada menos o valor presente do valor
residual no garantido. A diferena entre a receita da venda e o custo de venda
o lucro da venda, que reconhecido de acordo com a poltica da entidade para as
vendas definitivas.
113

20.22 Caso taxas de juros artificialmente baixas sejam estipuladas, o lucro de venda deve
ser restrito ao que se aplicaria caso fosse utilizada uma taxa de juros do mercado.
Os custos incorridos pelo arrendador fabricante ou comerciante relacionados com a
negociao e a organizao do arrendamento mercantil financeiro devem ser reconhecidos como despesa no momento em que o lucro da venda for reconhecido.
Divulgao
20.23 O arrendador deve fazer as seguintes divulgaes para os arrendamentos mercantis
financeiros:
(a)
conciliao entre o investimento bruto no arrendamento mercantil no final do

perodo de divulgao e o valor presente dos pagamentos mnimos do arrendamento mercantil recebveis no final do perodo de divulgao. Adicionalmente,
o arrendador deve divulgar o investimento bruto no arrendamento mercantil e o
valor presente dos pagamentos mnimos do arrendamento mercantil recebveis
no final do perodo de divulgao, para cada um dos seguintes perodos:
(i)
(ii)
(iii)
(b)
(c)
(d)
(e)
(f)
at um ano;
mais de cinco anos;
receita financeira no apropriada;

valores residuais no garantidos que resultem em benefcio do arrendador:
proviso acumulada para os recebveis incobrveis provenientes de pagamentos mnimos do arrendamento mercantil;
aluguis contingentes reconhecidos como receita durante o perodo; e
descrio geral dos acordos relevantes de arrendamento mercantil do arrendador, incluindo, por exemplo, informaes sobre pagamentos contingentes, opes de renovao ou de compra e clusulas de reajustamento, subarrendamentos mercantis e restries impostas pelos contratos de arrendamento mercantil.
Demonstraes contbeis do arrendador arrendamento mercantil operacional

20.24 O arrendador deve apresentar os ativos sujeitos a arrendamentos mercantis operacionais nos seus balanos patrimoniais de acordo com a natureza do ativo.
20.25 O arrendador deve reconhecer as receitas do arrendamento mercantil de arrendamento mercantil operacional (excluindo os valores por servios tais como seguro e
manuteno) no resultado em base linear ao longo do perodo do arrendamento
mercantil, a no ser que:
(a)
114
outra base sistemtica seja representativa do padro temporal do benefcio

do ativo arrendado pelo arrendatrio, mesmo que o recebimento dos pagamentos no seja realizado nessa base; ou

(b)
os pagamentos ao arrendador sejam estruturados de modo a aumentar em

linha com a inflao geral esperada (baseada em ndices ou estatsticas publicados) para compensar os aumentos de custos inflacionrios esperados do
arrendador. Se os pagamentos ao arrendador variarem em razo de fatores
distintos de inflao geral, ento a condio (b) no atendida.
20.26 O arrendador deve reconhecer como despesa os custos, incluindo a depreciao,

incorridos na obteno da receita de arrendamento mercantil. A poltica de depreciao para os ativos arrendados depreciveis deve ser consistente com a poltica de
depreciao normal do arrendador para ativos semelhantes.
20.27 O arrendador deve adicionar ao valor contbil do ativo arrendado quaisquer custos
diretos iniciais que incorrer na negociao e estruturao de arrendamento mercantil operacional e reconhecer tais custos como despesa durante o prazo do arrendamento mercantil na mesma base da receita do arrendamento mercantil.
20.28 Para determinar se o ativo arrendado sofreu desvalorizao, o arrendador deve aplicar a Seo 27.
20.29 O arrendador fabricante ou comerciante no deve reconhecer qualquer lucro de
venda ao celebrar arrendamento mercantil operacional porque este no equivale a
uma venda.
Divulgao
20.30 O arrendador deve divulgar as seguintes informaes para os arredamentos mercantis operacionais:
(a)
os pagamentos mnimos futuros de arrendamentos mercantis sob arrendamentos mercantis operacionais no cancelveis para cada um dos seguintes
perodos:
(i)
(ii)
(iii)
(b)
(c)
at um ano;
mais de cinco anos;
o total de aluguis contingentes reconhecidos como receita;

descrio geral dos acordos relevantes de arrendamento mercantil do arrendador, incluindo, por exemplo, informaes sobre aluguis contingentes,
opes de renovao ou de compra e clusulas de reajustamento, subarrendamentos mercantis, e restries impostas pelos contratos de arrendamento mercantil.
20.31 Em adio, as exigncias de divulgao sobre ativos em conformidade com as Sees 17, 18, 27 e 34 se aplicam aos arrendadores para os ativos fornecidos sob
arrendamentos mercantis operacionais.
115

Transao de venda e leaseback

20.32 A transao de venda e leaseback envolve a venda do ativo e o concomitante arrendamento mercantil do mesmo ativo. O pagamento do arrendamento mercantil e o
preo de venda so geralmente interdependentes porque so negociados como um
pacote. O tratamento contbil da transao de venda e leaseback depende do tipo
de arrendamento mercantil.
Transao de venda e leaseback que resulta em arrendamento mercantil financeiro
20.33 Se a transao de venda e leaseback resultar em arrendamento mercantil financeiro, o vendedor-arrendatrio no deve reconhecer imediatamente, como receita, qualquer excesso
da receita de venda obtido acima do valor contbil. Em vez disso, o vendedor-arrendatrio
deve diferir tal excesso e amortiz-lo ao longo do prazo do arrendamento mercantil.
Transao de venda e leaseback que resulta em arrendamento mercantil operacional
20.34 Se a transao de venda e leaseback resultar em arrendamento mercantil operacional e se for claro que a transao estabelecida pelo valor justo, o vendedorarrendatrio deve reconhecer qualquer lucro ou prejuzo imediatamente. Se o preo
de venda estiver abaixo do valor justo, o vendedor-arrendatrio deve reconhecer
qualquer lucro ou prejuzo imediatamente, a no ser que o prejuzo seja compensado por pagamentos futuros do arrendamento mercantil a preos inferiores aos
de mercado. Nesse caso, o vendedor-arrendatrio deve diferir e amortizar tal prejuzo proporcionalmente aos pagamentos do arrendamento mercantil ao longo do
perodo pelo qual se espera que o ativo seja utilizado. Se o preo de venda estiver
acima do valor justo, o vendedor-arrendatrio deve diferir o excesso sobre o valor e
amortiz-lo ao longo do perodo pelo qual se espera que o ativo seja utilizado.
Divulgao
20.35 Os requisitos de divulgao para arrendatrios e arrendadores aplicam-se igualmente a transaes de venda e leaseback. A descrio exigida dos acordos de arrendamento relevantes inclui descries das disposies nicas ou incomuns do
acordo ou dos termos das transaes de venda e leaseback.
Seo
21
Seo 21
Provises, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes
Alcance desta Seo
21.1 Esta Seo se aplica a todas as provises (isto , passivos de prazo ou valor incerto),
passivos contingentes e ativos contingentes, exceto aquelas provises tratadas por
outras sees desta Norma. Estas incluem provises relacionadas a:
116

(a)
(b)
(c)
(d)
arrendamentos mercantis (Seo 20 Operaes de Arrendamento Mercantil).

Entretanto, esta Seo trata dos arrendamentos mercantis que tenham se
tornado onerosos;
contratos de construo (Seo 23 Receitas);
obrigaes de benefcios a empregados (Seo 28 Benefcios a Empregados);
tributos sobre o lucro (Seo 29 Tributos sobre o Lucro).
21.2 As exigncias desta Seo no se aplicam aos contratos a executar (contratos executrios) a no ser que eles sejam contratos onerosos. Contratos a executar so
contratos nos quais nenhuma das partes cumpriu quaisquer das suas obrigaes ou
ambas as partes cumpriram parcialmente as suas obrigaes em igual extenso.
21.3 A palavra proviso algumas vezes utilizada no contexto de itens tais como depreciao, reduo de ativos ao valor recupervel e crditos incobrveis. Esses so
ajustes dos valores contbeis de ativos, e no reconhecimento de passivos e, portanto, no so tratados nesta Seo.
21.4 A entidade deve reconhecer uma proviso apenas quando:
(a)
(b)
(c)
a entidade tem uma obrigao na data das demonstraes contbeis como

resultado de evento passado;
provvel (isto , mais probabilidade de que sim do que no) que ser exigida da entidade a transferncia de benefcios econmicos para liquidao;
o valor da obrigao pode ser estimado de maneira confivel.
21.5 A entidade deve reconhecer a proviso como passivo no seu balano patrimonial e
deve reconhecer o valor da proviso como despesa, a no ser que outra seo desta
Norma exija que o custo seja reconhecido como parte do custo de ativo, como no
caso dos estoques ou ativo imobilizado. Para contabilizao de proposta de destinao do resultado devem ser observadas as disposies da Interpretao Tcnica
ITG 08 Contabilizao da Proposta de Pagamento de Dividendos.
21.6 A condio no item 21.4(a) (obrigao na data das demonstraes contbeis, como
resultado de evento passado) significa que a entidade no tem qualquer alternativa
realista seno liquidar a obrigao. Isso pode acontecer quando a entidade tem obrigao legal, que pode ser exigida por lei, ou quando a entidade tem obrigao no
formalizada (ou obrigao construtiva), porque um evento passado (que pode ser
um ato da entidade) criou expectativas vlidas em outras partes de que a entidade
cumprir a obrigao. Obrigaes que iro surgir em razo da atuao futura da entidade (isto , a conduta futura dos seus negcios) no satisfazem as condies do
item 21.4(a), no importando quo provvel sejam, e mesmo que sejam obrigaes
contratuais. Por exemplo: devido a presses comerciais ou exigncias legais, a entidade pode pretender ou precisar efetuar gastos para operar de forma particular no
futuro (por exemplo, montando filtros de fumaa em certo tipo de fbrica). Dado que
a entidade pode evitar os gastos futuros pelas suas prprias aes, por exemplo, alte117

rando o seu modo de operar ou vendendo a fbrica, ela no tem nenhuma obrigao
presente para com esse gasto futuro e nenhuma proviso reconhecida.
Mensurao inicial
21.7 A entidade deve mensurar uma proviso pela melhor estimativa do valor exigido para
liquidar a obrigao na data das demonstraes contbeis. A melhor estimativa o
valor que a entidade racionalmente pagaria para liquidar a obrigao ao final da data
das demonstraes contbeis ou para transferi-la, nesse momento, para um terceiro:
(a)
(b)
Quando a proviso envolve grande conjunto de itens, a estimativa do valor reflete a ponderao de todos os possveis resultados pelas suas probabilidades
associadas. A proviso ser, portanto, diferente dependendo se a probabilidade
de perda de certo valor , por exemplo, 60% ou 90%. Quando existir um conjunto
contnuo de possveis resultados, e cada valor nesse conjunto for to provvel
quanto qualquer outro, o ponto mdio do intervalo deve ser utilizado.
Quando a proviso surge de uma nica obrigao, o resultado individual
mais provvel pode ser a melhor estimativa do valor exigido para liquidar a
obrigao. Entretanto, mesmo em tal caso, a entidade considera outros resultados possveis. Quando os outros resultados possveis forem principalmente
muito mais altos, ou principalmente muito mais baixos do que o resultado
mais provvel, a melhor estimativa ser um valor mais alto ou mais baixo.
Quando o efeito do valor do dinheiro no tempo for material (significativo), o valor

da proviso deve ser o valor presente do desembolso que se espera que seja exigido
para liquidar a obrigao. A taxa de desconto deve ser uma taxa antes dos tributos,
que reflita as avaliaes atuais de mercado quanto ao valor do dinheiro no tempo.
Os riscos especficos do passivo devem ser refletidos na taxa de desconto ou na
estimativa dos valores requeridos para liquidar a obrigao, mas no ambos.
21.8 A entidade deve excluir da mensurao da proviso os ganhos da alienao esperada dos ativos.
21.9 Quando parte ou a totalidade do montante exigido para liquidar uma proviso puder ser reembolsado por outra parte (por exemplo, por meio da reivindicao de
seguro), a entidade deve reconhecer o reembolso como um ativo separado apenas
quando for praticamente certo que a entidade ir receber o reembolso na liquidao da obrigao. O valor reconhecido para o reembolso no deve ultrapassar o valor da proviso. O reembolso recebvel deve ser apresentado no balano patrimonial
como um ativo e no deve ser compensando contra a proviso. Na demonstrao
do resultado, a entidade pode compensar qualquer reembolso de outra parte contra a despesa relacionada proviso.
21.10 A entidade deve debitar contra a proviso apenas aqueles gastos para os quais a
proviso foi originalmente reconhecida.
118

21.11 A entidade deve revisar as provises em cada data das demonstraes contbeis e
ajust-las para refletir a melhor estimativa corrente do valor que seria exigido para
liquidar a proviso nessa data das demonstraes contbeis. Quaisquer ajustes nos
valores previamente reconhecidos devem ser reconhecidos no resultado, a no ser
que a proviso tenha sido originalmente reconhecida como parte do custo do ativo
(ver item 21.5). Quando a proviso mensurada pelo valor presente do desembolso
que se espera que seja exigido para liquid-la, a apropriao do desconto deve ser
reconhecida como despesa financeira no resultado no perodo em que surgir.
Passivo contingente
21.12 Passivo contingente uma obrigao possvel, mas incerta, ou uma obrigao presente que no reconhecida porque no atende a uma ou ambas as condies (b)
e (c) no item 21.4. A entidade no deve reconhecer um passivo contingente como
passivo, exceto os passivos contingentes da entidade adquirida em combinao de
negcios (ver item 19.20 e 19.21). A divulgao de passivo contingente exigida pelo
item 21.15, a no ser que seja remota a possibilidade da sada de recursos. Quando a
entidade solidariamente responsvel por uma obrigao, a parte da obrigao que
deve ser liquidada por outras partes tratada como passivo contingente.
Ativo contingente
21.13 A entidade no deve reconhecer um ativo contingente como ativo. A divulgao
de ativo contingente exigida pelo item 21.16 quando a entrada de benefcios
econmicos for provvel. Entretanto, quando o fluxo de benefcios econmicos futuros para a entidade for praticamente certo, ento o referido ativo no um ativo
contingente, e seu reconhecimento apropriado.
Divulgao
Divulgao sobre provises
21.14 Para cada classe de proviso, a entidade deve divulgar todas as seguintes informaes:
(a)
conciliao demonstrando:
(i)
(ii)
(iii)
(iv)
(b)
(c)
(d)
o valor contbil no incio e no fim do perodo;

adies durante o perodo, incluindo os ajustes provenientes de mudanas na mensurao do valor descontado;
valores debitados contra a proviso durante o perodo; e
valores no utilizados revertidos durante o perodo;
breve descrio da natureza da obrigao, e o valor esperado e as datas de

quaisquer pagamentos resultantes;
indicao das incertezas sobre o valor ou o momento de ocorrncia dessas sadas;
valor de qualquer reembolso esperado, indicando o valor de qualquer ativo
que tenha sido reconhecido em razo desse reembolso esperado.
119

Informaes comparativas de perodos anteriores no so exigidas.
Divulgao sobre passivos contingentes

21.15 A no ser que a possibilidade de qualquer sada de recursos na liquidao seja
remota, a entidade deve divulgar, para cada classe de passivo contingente na data
das demonstraes contbeis, breve descrio da natureza do passivo contingente
e, quando praticvel:
(a)
(b)

(c)
estimativa do seu efeito financeiro, mensurada conforme os itens 21.7 a 21.11;

indicao das incertezas relacionadas ao valor ou momento de ocorrncia de
qualquer sada; e
possibilidade de qualquer reembolso.
Caso seja impraticvel fazer uma ou mais de uma dessas divulgaes, esse fato deve
ser declarado.
Divulgao sobre ativos contingentes

21.16 Se a entrada de benefcios econmicos for provvel (maior probabilidade de que
sim do que no), mas no praticamente certa, a entidade deve divulgar uma descrio da natureza dos ativos contingentes ao final do perodo de divulgao e,
quando praticvel sem custo ou esforo excessivo, uma estimativa de seus efeitos
financeiros mensurados utilizando-se os princpios dispostos nos itens 21.7 a 21.11.
Caso seja impraticvel fazer essa divulgao, esse fato deve ser declarado.
Divulgao prejudicial
21.17 Em casos extremamente raros, a divulgao de alguma ou de todas as informaes
exigidas pelos itens 21.14 a 21.16 pode ser seriamente prejudicial posio da entidade na disputa com outras partes sobre assuntos da proviso, passivo contingente
ou ativo contingente. Em tais casos, a entidade no precisa divulgar as informaes,
mas deve divulgar a natureza geral da disputa, juntamente com o fato de que, e
razes pelas quais, as informaes no foram divulgadas.
Seo
21
Apndice da Seo 21
Guia sobre reconhecimento e mensurao de proviso
120
Este Apndice acompanha, mas no parte da Seo 21. Ele fornece guia para a aplicao das exigncias da Seo 21 sobre o reconhecimento e mensurao de provises.
Todas as entidades, nos exemplos deste Apndice, tm 31 de dezembro como sua

data das demonstraes contbeis. Em todos os casos, assume-se que uma estimativa confivel pode ser feita para quaisquer sadas esperadas. Em alguns exemplos,

as circunstncias descritas podem ter resultado na reduo ao valor recupervel de

ativos; esse aspecto no tratado nos exemplos. As referncias sobre a melhor
estimativa se referem ao valor presente, nos casos em que o efeito do valor do
dinheiro no tempo material.
Exemplo 1 - Perda operacional futura

A entidade determina que provvel que um segmento de suas operaes incorra

em perdas operacionais futuras por vrios anos.
Obrigao presente, como resultado de evento passado que gera obrigao No

existe evento passado que obrigue a entidade a desembolsar recursos.
Concluso A entidade no reconhece proviso para perdas operacionais futuras.

As perdas futuras esperadas no atendem definio de um passivo. A expectativa
de perdas operacionais futuras pode ser um indicador de que um ou mais ativos
esto desvalorizados ver Seo 27 Reduo ao Valor Recupervel de Ativos.
Exemplo 2 - Contrato oneroso

Contrato oneroso um contrato em que os custos inevitveis para atender s obrigaes previstas no contrato excedem os benefcios econmicos esperados a serem
recebidos previstos no mesmo. Os custos inevitveis previstos em contrato refletem
o menor custo lquido de sada desse contrato, que o menor entre os custos de
atend-lo e quaisquer remuneraes ou penalidades provenientes do seu no cumprimento. Por exemplo, a entidade pode ser exigida contratualmente, sob arrendamento mercantil operacional, a realizar pagamentos para arrendar um ativo que no
tenha mais qualquer utilizao.
Obrigao presente como resultado de evento passado que gera obrigao A

entidade exigida contratualmente a desembolsar recursos para os quais ela no
recebe benefcios proporcionais.
Concluso Se a entidade possui um contrato que seja oneroso, a entidade reconhece e mensura a obrigao presente prevista no contrato como uma proviso.
Exemplo 3 - Reestruturao

Reestruturao um programa que planejado e controlado pela administrao e

que altera materialmente o escopo de um negcio empreendido por entidade ou a
maneira pela qual esse negcio conduzido.
Obrigao presente, como resultado de evento passado que gera obrigao Uma
obrigao no formalizada (no construtiva) para reestruturao surge apenas
quando a entidade:
(a)
tem um plano formal detalhado para a reestruturao, que identifica pelo menos:
121

(i)
(ii)
(iii)
(iv)
(v)
(b)
o negcio ou a parte do negcio envolvido;

as principais localidades afetadas;
o local, a funo e o nmero aproximado de empregados que sero
remunerados pelo trmino de seus servios;
os gastos que sero realizados;
quando o plano ser implementado; e
tenha gerado expectativa vlida naqueles afetados de que conduzir a reestruturao, por meio do incio da implementao desse plano ou por meio da comunicao das suas caractersticas principais para os afetados pela reestruturao.
Concluso A entidade reconhece uma proviso para os custos de reestruturao

apenas quando, na data das demonstraes contbeis, tiver a obrigao legal ou
no formalizada de conduzir a reestruturao.
Exemplo 4 Garantias

Um fabricante fornece garantias no momento da venda para os compradores do

seu produto. De acordo com os termos do contrato de venda, o fabricante se compromete a consertar, por reparo ou substituio, os defeitos do produto que se
tornarem aparentes dentro de trs anos a partir data da venda. De acordo com a
sua experincia passada, provvel (ou seja, mais provvel que sim do que no) que
haver algumas reclamaes dentro das garantias.
Obrigao presente, como resultado de evento passado que gera obrigao O

evento que gera a obrigao a venda do produto com a garantia, que d origem
a uma obrigao legal.
Sada de recursos envolvendo benefcios futuros na liquidao Provvel para as

garantias como um todo.
Concluso A entidade reconhece uma proviso pela melhor estimativa dos custos
para consertos de produtos com garantia vendidos antes da data das demonstraes contbeis.
Ilustrao dos clculos:
Em 20X0, produtos so vendidos por $ 1.000.000. A experincia passada indica que

90% dos produtos vendidos no requerem reparos dentro da garantias; 6% dos produtos vendidos requerem reparos pequenos, que custam 30% do preo de venda; e
4% dos produtos vendidos requerem reparos maiores ou substituio, que custam
70% do preo de venda. Portanto os custos estimados de garantia so:
$ 1.000.000 90% 0 = $ 0
$ 1.000.000 6% 30% = $ 18.000
$ 1.000.000 4% 70% = $ 28.000
Total
= $ 46.000
122

Os gastos com reparos e substituies dentro da garantia, para os produtos vendidos em 20X0 devem ser realizados 60% em 20X1, 30% em 20X2, e 10% em 20X3,
em todos os casos ao final do perodo. Em razo dos fluxos de caixa estimados j
refletirem as probabilidades de sadas de caixa, e assumindo que no haja quaisquer outros riscos ou incertezas que necessitem ser refletidos, para determinar o
valor presente daqueles fluxos de caixa a entidade deve utilizar uma taxa de desconto livre de risco com base em ttulos do governo com os mesmos perodos
das sadas de caixa esperadas (6% para o ttulos de um ano e 7% para o ttulos de
dois e trs anos, como exemplo). O clculo do valor presente, ao final de 20X0, dos
fluxos de caixa estimados referentes s garantias para os produtos vendidos em
20X0, o seguinte:
Ano
Pagamentos de caixa Taxa de

Fator de Desconto
Valor
esperados ($)
desconto
Presente ($)
1
60% $ 46.000
27.600
6%
0,9434 (6% para 1 ano)
26.038
2
30% $ 46.000
13.800
7%
0,8734 (7% para 2 anos)
12.053
3
10% $ 46.000
4.600
7%
0,8163 (7% para 3 anos)
3.755
Total
41.846
A entidade ir reconhecer uma proviso para garantia de $ 41.846 ao final de 20X0

pelos produtos vendidos em 20X0.
Exemplo 5 - Poltica de reembolso

Uma loja de varejo tem como poltica reembolsar compras de clientes insatisfeitos,
embora no haja obrigao legal para isso. Sua poltica de efetuar reembolsos
amplamente conhecida.
Obrigao presente como resultado de evento passado que gera obrigao O

evento que gera a obrigao a venda do produto, que d origem obrigao no
formalizada porque a conduta da loja criou uma expectativa vlida nos seus clientes
de que a loja ir reembolsar as compras.
Sada de recursos envolvendo benefcios futuros na liquidao Provvel que certa

proporo dos bens seja devolvida para reembolso.
Concluso A entidade reconhece uma proviso pela melhor estimativa do valor

exigido para liquidar os reembolsos.
Exemplo 6 - Fechamento de diviso nenhuma implementao antes do encerramento do perodo de divulgao

Em 12 de dezembro de 20X0, o conselho da entidade decidiu encerrar uma diviso.

Antes do encerramento do perodo de divulgao (31 de dezembro de 20X0), a
deciso no havia sido comunicada a qualquer um dos afetados, e nenhum outro
passo havia sido tomado para implementar a deciso.
123

Obrigao presente como resultado de evento passado que gera obrigao No

existe evento que gera obrigao e, portanto, no existe obrigao.
Concluso A entidade no reconhece qualquer proviso.
Exemplo 7 - Fechamento de diviso comunicao e implementao antes do encerramento do perodo de divulgao

Em 12 de dezembro de 20X0, o conselho da entidade decidiu encerrar uma diviso

que produz um produto especfico. Em 20 de dezembro de 20X0, o plano detalhado
para o fechamento da diviso foi aprovado pelo conselho. Cartas foram enviadas
aos clientes alertando-os para procurar uma fonte alternativa de fornecimento, e
notcias foram enviadas, repetidamente, para o pessoal da diviso.
Obrigao presente como resultado de evento passado que gera obrigao O
evento que gera a obrigao a comunicao da deciso aos clientes e empregados, que d origem obrigao no formalizada a partir dessa data, porque cria
uma expectativa vlida de que a diviso ser fechada.
Sada de recursos envolvendo benefcios futuros na liquidao Provvel.
Concluso A entidade reconhece uma proviso, em 31 de dezembro de 20X0,

pela melhor estimativa dos custos que seriam incorridos para fechar a diviso na
data de divulgao.
Exemplo 8 Reciclagem para atualizao do pessoal, como resultado de mudana no

sistema de tributao sobre o lucro

O governo introduz mudanas no sistema de tributao sobre o lucro. Como resultado dessas mudanas, a entidade do setor financeiro ir necessitar reciclar, para
atualizao, uma grande proporo dos seus empregados da rea administrativa
e de vendas para garantir a conformidade contnua com a legislao tributria. Na
data de encerramento do perodo de divulgao, nenhum treinamento para atualizao do pessoal havia ocorrido.

Obrigao presente como resultado de evento passado que gera obrigao A
mudana na legislao tributria no impe entidade a obrigao de realizar treinamento para atualizao. O evento que gera a obrigao para reconhecimento de
proviso (o prprio treinamento para atualizao) no ocorreu.

Concluso A entidade no reconhece uma proviso.
Exemplo 9 Caso judicial

124
Um cliente processou a Entidade X, em razo de prejuzos por danos que o cliente

alega ter sofrido pela utilizao de produto vendido pela Entidade X. A Entidade X
questiona a obrigao alegando que o cliente no seguiu as orientaes ao utilizar o

produto. At a data de autorizao, pelo conselho, da divulgao das demonstraes

contbeis do exerccio findo em 31 de dezembro de 20X1, os advogados da entidade
a aconselham que provvel que a mesma no seja responsabilizada. Entretanto,
quando a entidade elabora as suas demonstraes contbeis para o exerccio findo
em 31 de dezembro de 20X2, os seus advogados a aconselham que, dado o desenvolvimento do caso, nesse momento provvel que a entidade seja responsabilizada.
(a)
Em 31 de dezembro de 20X1
Obrigao presente como resultado de evento passado que gera obrigao Com
base nas evidncias disponveis at o momento em que as demonstraes contbeis foram aprovadas, no existe obrigao como resultado de eventos passados.
Concluso Nenhuma proviso reconhecida. A questo divulgada como passivo
contingente, a menos que a probabilidade de qualquer sada seja considerada remota.
(b)
Em 31 de dezembro de 20X2
Obrigao presente como resultado de evento passado que gera obrigao Com
base nas evidncias disponveis, existe uma obrigao presente. O evento que gera
a obrigao a venda do produto ao cliente.
Sada de recursos envolvendo benefcios futuros na liquidao Provvel.

Concluso Uma proviso reconhecida pela melhor estimativa do valor necessrio
para liquidar a obrigao em 31 de dezembro de 20X2, e a despesa reconhecida
no resultado. Isso no correo de erro do ano de 20X1 porque, com base nas
evidncias disponveis no momento em que as demonstraes contbeis de 20X1
foram aprovadas, uma proviso no deveria ter sido reconhecida na poca.
Seo 22
Passivo e Patrimnio Lquido
Seo
22
Alcance desta Seo

22.1 Esta Seo estabelece os princpios para classificao de instrumentos financeiros como
passivo ou patrimnio lquido e aborda a contabilidade para ttulos patrimoniais emitidos para partes individuais ou outras partes atuando nas suas posies como investidores em ttulos patrimoniais (isto , nas suas posies como proprietrios). A Seo
26 Pagamento Baseado em Aes aborda a contabilidade para as transaes nas quais
a entidade recebe bens ou servios (incluindo servios de empregados) como recursos
em contrapartida por seus ttulos patrimoniais (incluindo aes e opes de aes) de
empregados e de outros fornecedores atuando como vendedores de bens e servios.
125

22.2 Esta Seo deve ser aplicada na classificao de todos os tipos de instrumentos
financeiros, exceto:
(a)
(b)
(c)
(d)
aquelas participaes em controladas, coligadas e empreendimentos controlados em conjunto que so contabilizados de acordo com a Seo 9 Demonstraes Consolidadas e Separadas, Seo 14 Investimento em Controlada e
em Coligada ou Seo 15 Investimento em Empreendimento Controlado em
Conjunto (Joint Venture);
direitos e obrigaes de empregados sob planos de benefcios a empregados, para qual a Seo 28 Benefcios a Empregados se aplica;
contratos para recursos contingentes em combinao de negcios (ver Seo
19 Combinao de Negcios e gio por Expectativa de Rentabilidade Futura
(Goodwill). Essa iseno se aplica apenas para a entidade adquirente;
instrumentos financeiros, contratos e obrigaes sob pagamento baseado
em aes se aplica a Seo 26, exceto que os itens 22.3 a 22.6 devem ser aplicados para aes em tesouraria compradas, vendidas, emitidas, ou canceladas relacionadas com planos de opes de aes de empregados, planos de
compra de aes de empregados, e todos os outros acordos de pagamento
baseado em aes.
Classificao de instrumento como passivo ou patrimnio lquido

22.3 Patrimnio lquido a diferena entre o total dos ativos da entidade e todos os
seus passivos. Um passivo uma obrigao presente da entidade, originada de
eventos j ocorridos, cuja liquidao deve resultar em sada de recursos capazes de gerar benefcios econmicos. O patrimnio lquido inclui os investimentos
realizados pelos proprietrios da entidade, mais adies a esses investimentos
obtidas por meio de operaes rentveis e retidas para utilizao nas operaes
da entidade (lucros acumulados), menos as redues nos investimentos dos proprietrios como resultado de operaes no rentveis (prejuzos acumulados) ou
distribuies para os proprietrios.
22.4 Alguns instrumentos financeiros que atendem definio de passivo so classificados como patrimnio lquido porque eles representam a participao residual nos
ativos lquidos da entidade:.
(a)
um instrumento resgatvel um instrumento financeiro que prov ao detentor

o direito de vender esse instrumento de volta para o emissor por caixa ou outro
ativo financeiro ao exercer o direito de venda ou automaticamente resgatado
ou recomprado pelo emissor na ocorrncia de evento futuro incerto ou a morte
ou aposentadoria do detentor do instrumento. Um instrumento resgatvel que
possui todas as seguintes caractersticas classificado como ttulo patrimonial:
(i)
126
o instrumento confere ao detentor uma participao proporcional nos

ativos lquidos da entidade na hiptese da liquidao da entidade. Os
ativos lquidos da entidade so aqueles ativos remanescentes aps a
deduo de todas as reivindicaes sobre seus ativos;

(ii)
(iii)
(iv)
(v)
(b)
o instrumento est na classe de instrumentos que subordinada a

todas as outras classes de instrumentos;
todos os instrumentos financeiros, que esto nessa classe de instrumentos que subordinada a todas as outras classes de instrumentos,
possuem caractersticas idnticas;
alm das obrigaes contratuais do emissor de resgatar ou recomprar
o instrumento por caixa ou outro ativo financeiro, o instrumento no
inclui qualquer obrigao contratual de entregar caixa ou outro ativo financeiro para outra entidade, ou de trocar ativos financeiros ou
passivos financeiros com outra entidade sob condies que so potencialmente desfavorveis para a entidade, e no um contrato que
ser liquidado ou pode ser liquidado pelo prprio ttulo patrimonial
da entidade;
o total dos fluxos de caixa esperados atribuveis ao instrumento ao
longo da vigncia do instrumento baseado substancialmente no resultado, na mudana dos ativos lquidos reconhecidos ou na mudana
do valor justo dos ativos lquidos reconhecidos e no reconhecidos da
entidade ao longo da vigncia do instrumento (excluindo quaisquer
efeitos do instrumento);
os instrumentos, ou partes de instrumentos, que so subordinados a todas as

outras classes de instrumentos so classificados como patrimnio lquido se
impuserem entidade uma obrigao de entregar a outra parte uma participao proporcional nos ativos lquidos da entidade apenas na liquidao.
22.5 Os seguintes instrumentos so exemplos de instrumentos que so classificados

como passivos ao invs de patrimnio lquido:
(a)
(b)
(c)
(d)
(e)
um instrumento classificado como passivo se as distribuies dos ativos lquidos na liquidao estiverem sujeitas a um valor mximo (teto). Por
exemplo, se na liquidao os detentores do instrumento receberem uma
participao proporcional dos ativos lquidos, mas esse valor for limitado a
um teto e o excesso dos ativos lquidos for distribudo a uma organizao
de caridade ou ao governo, o instrumento no classificado como patrimnio lquido;
um instrumento resgatvel classificado como patrimnio lquido se, no momento de exerccio da opo de venda, o detentor receber uma participao
proporcional dos ativos lquidos, mensurada de acordo com esta Norma. Entretanto, se ao detentor for conferido um valor mensurado de acordo com
alguma outra base, o instrumento classificado como passivo;
um instrumento classificado como passivo se obrigar a entidade a fazer pagamentos aos detentores antes da liquidao, tais como dividendo obrigatrio;
um instrumento resgatvel que classificado como patrimnio lquido nas
demonstraes contbeis de controlada classificado como passivo nas demonstraes contbeis consolidadas do grupo econmico;
uma ao preferencial que prov o resgate obrigatrio pelo emissor por valor fixo ou determinvel em data futura fixa ou determinvel, ou fornece ao
127

detentor o direito de exigir que o emissor resgate o instrumento em ou aps

data especfica por valor fixo ou determinvel, um passivo financeiro.
22.6 As aes dos membros de entidades cooperativas e instrumentos similares so patrimnio lquido se:
(a)
(b)
a entidade tem direito incondicional de recusar o resgate das aes dos

membros; ou
o resgate incondicionalmente proibido pela lei local, regulao ou estatuto
da entidade.
Emisso original de aes ou outros ttulos patrimoniais

22.7 A entidade deve reconhecer a emisso de aes ou outros ttulos patrimoniais como
patrimnio lquido quando emitir esses instrumentos e a outra parte for obrigada a
conceder caixa ou outros recursos a entidade em troca dos instrumentos:.
(a)
(b)
(c)
se os ttulos patrimoniais forem emitidos antes da entidade receber o caixa

ou os outros ativos, a entidade deve apresentar o valor recebvel como reduo do patrimnio lquido no seu balano patrimonial, e no como ativo;
se a entidade receber o caixa ou os outros ativos antes dos ttulos patrimoniais serem emitidos e a entidade no puder ser exigida a reembolsar o caixa
ou outros recursos recebidos, a entidade deve reconhecer o aumento correspondente no patrimnio lquido na extenso dos valores recebidos;
na extenso em que os ttulos patrimoniais tenham sido subscritos, mas no
emitidos, e a entidade ainda no tenha recebido o caixa ou os outros recursos, a entidade no deve reconhecer o aumento no patrimnio lquido.
22.8 A entidade deve mensurar os ttulos patrimoniais pelo valor justo de caixa ou dos
outros recursos recebidos ou recebveis, lquido dos custos diretos da emisso dos
instrumentos patrimoniais. Se o pagamento a prazo e o valor do dinheiro no tempo for material, a mensurao inicial deve ser na base de valor presente.
22.9 A entidade deve contabilizar os custos de transao de transao patrimonial
como deduo do patrimnio lquido, pelo valor lquido de qualquer beneficio
tributrio correspondente.
22.10 A forma na qual o aumento no patrimnio lquido proveniente da emisso de aes
ou de outros ttulos patrimoniais apresentado no balano patrimonial determinada
pelas leis aplicveis. Por exemplo, o valor de face (ou outro valor nominal) das aes e
o valor pago em excesso a valor de face podem ser apresentados separadamente.
Venda de opo, direito de subscrio e warrant
22.11 A entidade deve aplicar os princpios descritos nos itens 22.7 a 22.10 aos ttulos
patrimoniais emitidos por meio da venda de opes, direitos de subscrio, warrants e instrumentos patrimoniais similares.
128

Capitalizao ou bonificao em aes e desdobramento de aes

22.12 A capitalizao ou bonificao em aes (algumas vezes referida como dividendo
em aes) uma emisso de novas aes aos acionistas na proporo das suas
aes existentes. Por exemplo, a entidade pode dar a seus acionistas um dividendo
ou ao bonificada para cada cinco aes mantidas. A ao desdobrada (algumas
vezes referida como ao dividida) a diviso das aes existentes da entidade em
mltiplas aes. Por exemplo, no desdobramento de aes, cada acionista pode
receber uma ao adicional para cada ao mantida. Em alguns casos, as aes
previamente emitidas em circulao so canceladas e substitudas por novas aes.
A capitalizao, a bonificao em aes e o desdobramento de aes no alteram o
total do patrimnio lquido. A entidade deve reclassificar os valores dentro do patrimnio lquido conforme exigido pelas leis aplicveis. O mesmo vale para o caso de
quotas ao invs de aes.
Dvida conversvel ou instrumentos financeiros compostos similares
22.13 Ao emitir dvida conversvel ou instrumentos financeiros compostos similares que
contenham componente de passivo e componente de patrimnio lquido, a entidade
deve alocar os valores entre o componente de passivo e o componente de patrimnio
lquido. Para fazer essa alocao, a entidade deve primeiramente estabelecer o valor
do componente de passivo conforme o valor justo de passivo similar que no tenha
a caracterstica de converso ou componente de patrimnio lquido associado semelhante. A entidade deve alocar o valor residual para o componente de patrimnio
lquido. Os custos de transao devem ser alocados entre o componente de passivo e
o componente de patrimnio lquido com base nos seus valores justos relativos.
22.14 A entidade no deve revisar a alocao em perodo subsequente.
22.15 Nos perodos seguintes emisso dos instrumentos, a entidade deve reconhecer
sistematicamente qualquer diferena entre o componente de passivo e o valor do
principal a ser pago no vencimento como despesa de juros adicionais utilizando o
mtodo da taxa efetiva de juros (ver itens 11.15 a 11.20). O apndice desta Seo
ilustra a contabilizao para o emissor de dvida conversvel.
Aes ou quotas em tesouraria
22.16 As aes ou quotas em tesouraria so ttulos patrimoniais da entidade que tenham
sido emitidos e readquiridos subsequentemente pela entidade. A entidade deve deduzir do patrimnio lquido o valor justo dos recursos concedidos pelas aes ou
quotas em tesouraria. A entidade no deve reconhecer ganho ou perda no resultado
na aquisio, venda, emisso ou cancelamento de aes ou quotas em tesouraria.
Distribuio para os proprietrios
22.17 A entidade deve reduzir o patrimnio lquido pelos valores das distribuies para os
proprietrios (detentores de seus ttulos patrimoniais), pelo valor lquido de qual129

quer beneficio tributrio sobre o lucro que seja pertinente. O item 29.26 fornece
orientao sobre a contabilizao do tributo de renda retido sobre os dividendos ou
outras formas de distribuio de resultado.
22.18 s vezes a entidade distribui outros ativos diferentes de caixa como dividendos ou
distribuio de lucros para seus proprietrios. Quando a entidade declara tal distribuio e possui a obrigao de distribuir ativos no monetrios para seus proprietrios, ela deve reconhecer um passivo. A entidade deve mensurar o passivo pelo valor
justo dos ativos que sero distribudos. Ao final de cada perodo de divulgao e na
data de liquidao, a entidade deve revisar e ajustar o valor contbil do dividendo
ou outra distribuio de lucro a pagar para refletir as mudanas no valor justo dos
ativos que sero distribudos, com quaisquer mudanas reconhecidas no patrimnio lquido como ajustes do valor da distribuio.
Participao dos no controladores e transaes com aes de controlada consolidada
22.19 Nas demonstraes contbeis consolidadas, a participao dos no controladores
nos ativos lquidos da controlada includa no patrimnio lquido. A entidade deve
tratar as mudanas na participao de controlador na controlada que no resulte na
perda de controle como transao com detentores de ttulos patrimoniais nas suas
posies de detentores de ttulos patrimoniais. Consequentemente, o valor contbil
da participao dos no controladores deve ser ajustado para refletir as mudanas na participao da controladora nos ativos lquidos da controlada. Qualquer
diferena entre o valor pelo qual a participao dos no controladores ajustada
nesse momento e o valor justo dos recursos pagos ou recebidos, caso exista, deve
ser reconhecida diretamente no patrimnio lquido e atribuda aos detentores dos
ttulos patrimoniais da controladora. A entidade no deve reconhecer ganhos ou
perdas sobre essas mudanas. Alm disso, a entidade no deve reconhecer qualquer mudana nos valores contbeis dos ativos (incluindo o gio por expectativa de
rentabilidade futura) ou passivos resultantes de tais transaes.
Seo
22
Apndice da Seo 22
Exemplos de tratamento contbil para o emissor de instrumento
de dvida conversvel
130
Este Apndice acompanha, mas no parte da Seo 22. Ele fornece direcionamentos
para a aplicao das exigncias dos itens 22.13 a 22.15.
Em janeiro de 20X5, a entidade emite 500 ttulos conversveis. Os ttulos so emitidos com o valor de face de $ 100 para cada ttulo, com durao de 5 anos, sem
custos de transao. O total de recebimentos pela emisso de $ 50.000. Os juros
so pagveis, ao final de cada perodo, taxa de juros anual de 4%. Cada ttulo
conversvel, pela opo do detentor, em 25 aes ordinrias em qualquer poca
at o vencimento. No momento em que os ttulos so emitidos, a taxa de juros

de mercado para uma dvida similar, que no tenha a opo de converso, de

6% ao ano.
No momento da emisso do instrumento, o componente de passivo necessita ser
avaliado primeiro, e a diferena entre o total de recebimento da emisso (que o
valor justo do instrumento na sua totalidade) e o valor justo do componente de
passivo, atribuda ao componente de patrimnio lquido. O valor justo do componente de passivo calculado por meio da determinao de seu valor presente,
utilizando a taxa de desconto de 6%. Os clculos e os lanamentos contbeis so
apresentados a seguir:
$
Recebimentos pela emisso do ttulos (A)
50.000
Valor presente do principal ao final de cinco anos (ver os clculos abaixo)
37.363
Valor presente dos juros a pagar anualmente, ao final do perodo, ao longo dos cinco anos
Valor presente do passivo, que o valor justo do componente passivo (B)
Residual, que o valor justo do componente de patrimnio lquido (A) (B)
8.425
45.788
4.212
O emissor dos ttulos faz os seguintes lanamentos contbeis em 1 de janeiro

de 2005:

D Caixa $ 50.000

C Passivo Financeiro Ttulos conversveis
$ 45.788

C Patrimnio Lquido
$ 4.212

Aps a emisso, o emissor ir amortizar o desconto na emisso dos ttulos de acordo com a seguinte tabela:
(a)
(b)Total da desPagamento
pesa de juros
de juros ($) ($) = 6% x (e)
1/1/20X5
31/12/20X5
31/12/20X6
31/12/20X7
31/12/20X8
31/12/20X9
Totais
2.000
2.000
2.000
2.000
2.000
10.000
2.747
2.792
2.840
2.890
2.943
14.212
(c) Amortizao
(d) Desconto
(e) Passivo
do desconto da
da emisso
lquido ($) =
emisso do ttulos dos ttulos ($)
50.000 (d)
($) = (b) (a)
= (d) (c)
747
792
840
890
943
4.212
4.212
3.465
2.673
1.833
943
0
45.788
46.535
47.327
48.167
49.057
50.000
Ao final de 20X5, o emissor faria o seguinte lanamento contbil:

D Despesa de juros
$ 2.747
C Desconto na emisso do ttulos
$ 747
C Caixa
$ 2.000
131

Clculos

Valor presente do principal de $ 50.000 taxa de 6%.

$ 50.000/(1,06)^5 = $ 37.363
Valor presente dos juros anuais de $ 2.000 (= $ 50.000 4%) pagveis ao final de
cada um dos cinco anos
Os pagamentos de juros anuais de $ 2.000 so uma anuidade uma srie de fluxos

de caixa com um nmero limitado (n) de pagamento peridicos (PMT), recebveis nas
datas 1 at n. Para calcular o valor presente dessa anuidade, os pagamentos futuros
so descontados pela taxa de juros peridica (i) utilizando a seguinte frmula:
PV = (PMT/i) [1 [(1/1+ i)^n]

Portanto, o valor presente dos pagamentos de juros anuais de $ 2.000 ($ 2.000/0,06)

[1 [(1/1,06)^5] = $ 8.425
Isso equivalente a soma dos valores presentes de cinco pagamentos individuas de

2.000, conforme a tabela seguir:
$
Valor presente do pagamento de juros - Dezembro de 20X5 = 2,000/1,06
1.887
Valor presente do pagamento de juros - Dezembro de 20X6 = 2,000/1,06^2
1.780
1.679
1.584
1.495
Total
8.425
Alm disso, outra maneira de realizar este clculo por meio da utilizao de tabela
de valor presente de uma anuidade ordinria, paga ao final do perodo, por cinco
perodos, a uma taxa de 6% ao perodo. (Tais tabelas podem ser facilmente encontradas na internet). O fator de valor presente 4,2124. Ao se multiplicar este fator
pelo pagamento anual de $ 2.000, encontra-se o valor presente de $ 8.425.
Seo
23
Seo 23
Receitas
Alcance desta Seo
23.1 Esta Seo deve ser aplicada na contabilizao de receitas originadas das seguintes
transaes e eventos:
132

(a)
(b)
(c)
(d)
venda de produtos (sejam produzidos pela empresa com o propsito de venda ou comprados para revenda);
prestao de servios;
contratos de construo nos quais a empresa o empreiteiro;
uso por outros dos ativos da empresa rendendo juros, royalties ou dividendos
(ou outra forma de distribuio de resultado).
23.2 Receita ou outro rendimento originado de algumas transaes e eventos tratado

em outras sees desta Norma:
(a)
(b)
(c)
(d)
(e)
(f)
contratos de arrendamento mercantil (ver Seo 20 Operaes de Arrendamento Mercantil);

dividendos e outros rendimentos originados de investimentos que so contabilizados pelo mtodo de equivalncia patrimonial (ver Seo 14 Investimento em Controlada e em Coligada e Seo 15 Investimento em Empreendimento Controlado em Conjunto (Joint Venture);
mudanas no valor justo de ativos financeiros e passivos financeiros ou sua
alienao (ver Seo 11 Instrumentos Financeiros Bsicos e Seo 12 Outros
Tpicos sobre Instrumentos Financeiros);
mudanas no valor justo de propriedade para investimento (ver Seo 16
Propriedade para Investimento);
reconhecimento inicial e mudanas no valor justo de ativos biolgicos relacionados a atividades agrcolas (ver Seo 34 Atividades Especializadas);
reconhecimento inicial de produo agrcola (ver Seo 34).
Mensurao da receita
23.3 A entidade deve mensurar a receita pelo valor justo da contraprestao recebida ou
a receber. O valor justo da contraprestao recebida ou a receber leva em considerao o valor de qualquer desconto comercial, desconto financeiro por pagamento
antecipado e os descontos e abatimentos por volume concedidos pela entidade.
23.4 A entidade deve incluir na receita apenas a entrada bruta dos benefcios econmicos recebidos e a receber pela entidade por sua prpria conta. A entidade deve
excluir do resultado todos os valores coletados em nome de terceiros tais como
tributos sobre vendas, sobre produtos e servios e sobre o valor adicionado. No relacionamento como uma agncia, a entidade deve incluir na receita somente o valor
de sua comisso. Os valores recebidos em nome do titular no so considerados
como receita da entidade.
Pagamento diferido
23.5 Quando o ingresso de caixa ou equivalente a caixa diferido e o acordo se constitui,
efetivamente, numa transao financeira, o valor justo da contraprestao o valor
presente de todos os recebimentos futuros, determinados usando uma taxa de juros
imputada. Uma transao de financiamento originada quando, por exemplo, a
entidade fornece crdito sem juros para o comprador ou aceita um ttulo a receber
133

com taxa de juros abaixo do mercado do comprador como contrapartida pela venda de produtos. A taxa de juros imputada a mais claramente determinvel entre
ambas:
(a)
(b)

a taxa prevalecente para um instrumento similar de emitente com ndice de

crdito similar; ou
a taxa de juros que desconta o valor nominal do instrumento para o preo
vista de venda dos produtos ou servios.
A entidade deve reconhecer a diferena entre o valor presente de todos os recebimentos futuros e o valor nominal da contraprestao como receita de juros de
acordo com os itens 23.28 e 23.29 e Seo 11.
Troca de produtos ou servios

23.6 A entidade no deve reconhecer receita:
(a)
(b)
quando produtos ou servios so trocados por produtos ou servios que so

de natureza e valor similar; ou
quando produtos e servios so trocados por produtos ou servios no similares mas a transao no tem substncia comercial.
23.7 A entidade deve reconhecer receita quando os produtos so vendidos ou servios

so trocados por produtos ou servios no similares em transao que tem substncia comercial. Nesse caso, a empresa deve mensurar a transao pelo:
(a)
(b)
(c)
valor justo dos produtos e servios recebidos ajustados pelo valor de qualquer caixa ou equivalente transferido;
se o valor (a) no pode ser mensurado de forma confivel, ento pelo valor
justo dos produtos ou servios fornecidos, ajustados por qualquer valor de
caixa ou equivalentes transferidos; ou
se o valor justo tanto dos ativos recebidos quanto dos ativos fornecidos no
pode ser avaliado de forma confivel, ento a mensurao pelo valor contbil do ativo fornecido, ajustado pelo valor de qualquer caixa ou equivalente
de caixa transferido.
Identificao da transao de receita

23.8 A entidade normalmente aplica os critrios de reconhecimento de receita nesta
Seo separadamente para cada transao. Entretanto, a entidade aplica os critrios de reconhecimento para os componentes separadamente identificveis
de uma transao nica quando necessrio para refletir a essncia da transao.
Por exemplo, a entidade aplica os critrios de reconhecimento para os componentes identificveis separadamente de uma transao nica quando o preo
de venda do produto inclui um valor identificvel para subsequente manuteno. Inversamente, a entidade aplica os critrios de reconhecimento para duas
ou mais operaes juntas quando elas esto ligadas de tal forma que o efeito
134

comercial no possa ser compreendido sem referncia s sries de transaes

como um todo.

Por exemplo, a entidade aplica os critrios de reconhecimento a duas ou mais transaes

juntas quando ela vende produtos e, ao mesmo tempo, entra em acordo separado para recomprar os produtos em outra data, dessa forma negando o efeito essencial da transao.
23.9 Algumas vezes, como parte da transao de venda, a entidade concede ao seu cliente
um prmio de fidelidade que o cliente pode resgatar no futuro, gratuitamente, ou
com descontos em produtos ou servios. Nesse caso, de acordo com o item 23.8,
a entidade deve contabilizar os crditos de prmio como componente identificvel
separadamente da transao inicial de venda. A entidade deve alocar o valor justo do
montante recebido ou a receber no que tange primeira venda entre os crditos de
prmio e os outros componentes da venda. A contraprestao alocada aos crditos
de prmio devem ser avaliados com referncia ao seu valor justo, por exemplo, o valor
pelo qual os crditos de prmio poderiam ser vendidos separadamente.
Venda de produtos
23.10 A entidade deve reconhecer a receita originada na venda de produtos quando forem satisfeitas todas as seguintes condies:
(a)
(b)
(c)
(d)
(e)
a entidade tenha transferido para o comprador os riscos e benefcios mais

significativos inerentes a propriedade dos produtos;
a entidade no mantenha envolvimento continuado na gesto dos produtos
vendidos em grau normalmente associado propriedade, nem efetivo controle de tais produtos;
o valor da receita pode ser mensurado de forma confivel;
provvel que os benefcios econmicos associados com a transao fluiro
para a entidade;
os custos incorridos ou a incorrer com relao transao podem ser mensurados de forma confivel.
23.11 A avaliao de quando a entidade transferiu os riscos e benefcios significativos

de propriedade ao comprador exige o exame das circunstncias da transao. Na
maior parte dos casos, a transferncia dos riscos e benefcios da propriedade coincide com a transferncia do ttulo legal ou a transferncia da posse para o comprador.
Esse o caso para a maioria das vendas a varejo. Em outros casos, a transferncia de
riscos e benefcios de propriedade ocorre em momento diferente da transferncia
do ttulo legal ou a passagem da posse.
23.12 A entidade no reconhece a receita se ainda retm riscos significativos de propriedade. Exemplos de situaes na qual a entidade pode reter os riscos e benefcios
significativos de propriedade so:
(a)
quando a entidade retm uma obrigao por desempenho insatisfatrio no

coberto por garantias normais;
135

(b)
(c)
(d)
nos casos em que o recebimento da receita dependente da venda dos produtos pelo comprador (genuna consignao);
quando os produtos enviados esto sujeitos instalao e a instalao uma
parte significativa do contrato que ainda no foi completado;
quando o comprador tem o direito de rescindir a compra por uma razo
especificada no contrato de venda, ou a critrio do comprador sem qualquer
razo, e a entidade no tem certeza sobre a probabilidade do retorno.
23.13 Se a entidade retiver apenas risco insignificante de propriedade, a transao uma

venda e a receita pode ser reconhecida. Por exemplo, vendedor reconhece a receita
quando ele retm o ttulo legal dos produtos somente para proteger a liquidez
do valor devido. Similarmente, a entidade reconhece a receita quando ela oferece
reembolso se o cliente encontra algum problema no produto ou no est satisfeito
por outras razes, e a entidade pode estimar as devolues de forma confivel. Em
tais casos, a entidade reconhece a proviso para devolues de acordo com a Seo
21 Provises, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes.
Prestao de servios
23.14 Quando o resultado de transao envolvendo a prestao de servios pode ser
estimada de forma confivel, a entidade pode reconhecer a receita associada com a
transao por referncia ao estgio de execuo da transao ao final do perodo de
referncia (chamado algumas vezes como o mtodo de percentagem completada).
O resultado de transao pode ser avaliado de forma confivel quando todas as
condies a seguir so satisfeitas:
(a)
(b)
(c)
(d)

o valor da receita pode ser mensurado de forma confivel;

provvel que os benefcios econmicos associados com a transao fluiro
para a entidade;
o estgio de execuo da transao ao final do perodo de referncia pode
ser mensurado de forma confivel;
os custos incorridos para a transao e os custos para completar a transao
podem ser mensurados de forma confivel.
Os itens 23.21 a 23.27 fornecem orientao para a aplicao do mtodo de percentagem de execuo.
23.15 Quando os servios so executados por um nmero indeterminado de atos durante

um perodo especificado de tempo, a entidade reconhece a receita em uma base
linear durante o perodo especificado a no ser que exista evidncia de que algum
outro mtodo represente melhor o estgio de execuo. Quando um ato especfico
muito mais relevante do que qualquer outro ato, a entidade adia o reconhecimento da receita at que o ato relevante seja executado.
23.16 Quando o resultado da transao envolvendo a prestao de servios no pode
ser estimado de forma confivel, a entidade deve reconhecer a receita apenas na
medida das despesas reconhecidas que so recuperveis.
136

Contrato de construo
23.17 Quando o resultado de contrato de construo pode ser estimado de forma confivel, a entidade deve reconhecer a receita e os custos associados com o contrato
de construo como receita e despesas respectivamente, tendo por referncia o
estgio de execuo da atividade contratual na data do balano (muitas vezes referido como mtodo de percentagem completada). Estimativa confivel do resultado
requer estimativas confiveis do estgio de concluso, custos futuros e riscos de cobrana do faturamento. Os itens 23.21 a 23.27 fornecem orientao para a aplicao
do mtodo de percentagem completada.
23.18 As exigncias desta Seo so usualmente aplicadas separadamente para cada contrato
de construo. Entretanto, em algumas circunstncias necessrio aplicar esta Seo
aos componentes separadamente identificveis de um contrato nico ou a um grupo
de contratos de forma a refletir a substncia do contrato ou grupo de contratos.
23.19 Quando um contrato cobre diversos ativos, a construo de cada ativo deve ser
tratada como um contrato de construo em separado quando:
(a)
(b)
(c)
propostas separadas foram submetidas para cada ativo;

cada ativo foi submetido negociao separada, e o empreiteiro e o cliente
so capazes de aceitar ou rejeitar aquela parte do contrato relacionada a cada
ativo; e
os custos e receitas de cada ativo podem ser identificados.
23.20 Um grupo de contratos, seja com um nico cliente ou com vrios clientes, deve ser
tratado como um nico contrato de construo quando:
(a)
(b)
(c)
o grupo de contratos negociado como um pacote nico;

os contratos esto to intimamente interrelacionados que eles so, de fato,
parte de um projeto nico com uma margem de lucro geral; e
os contratos so executados simultaneamente ou em sequncia contnua.
Mtodo de percentagem completada

23.21 Esse mtodo usado para reconhecer receita originada pela prestao de servios
(ver itens 23.14 a 23.16) e originada de contratos de construo (ver itens 23.17 a
23.20). A entidade deve rever e, quando necessrio, revisar as estimativas de receita e
custos medida que a transao de servio ou o contrato de construo progride.
23.22 A entidade deve determinar o estgio de execuo de transao ou contrato usando o mtodo que mensure da maneira mais confivel o trabalho executado. Mtodos possveis incluem:
(a)
a proporo em que os custos incorridos dos trabalhos executados at a

data em relao aos custos totais estimados. Custos incorridos dos trabalhos
executados at a data no incluem custos relacionados a atividades futuras,
137

(b)
(c)

tais como para materiais para futura utilizao ou aplicao ou pagamento

antecipado;
pesquisas para levantamento ou medio do trabalho executado;
grau de execuo pela proporo fsica da transao de servio ou contrato
de trabalho.
Pagamentos parcelados e adiantamentos recebidos de clientes muitas vezes no

refletem o trabalho executado.
23.23 A entidade deve reconhecer os custos que tem relao com atividade futura na transao ou contrato, tal como para materiais para futura utilizao ou aplicao ou pagamento antecipado, como um ativo se for provvel que os custos sero recuperados.
23.24 A entidade deve reconhecer como despesa imediatamente quaisquer custos cuja
recuperao no provvel.
23.25 Quando o resultado de contrato de construo no pode ser estimado de forma
confivel:
(a)
(b)
a entidade deve reconhecer a receita apenas na medida que os custos do

contrato incorridos sejam provveis de serem recuperveis; e
a entidade deve reconhecer os custos do contrato como despesa no perodo
em que so incorridos.
23.26 Quando for provvel que os custos totais do contrato sero superiores a receita
total do contrato em contrato de construo, o prejuzo esperado deve ser reconhecido como despesa imediatamente, mediante proviso para contrato oneroso
(ver Seo 21).
23.27 Se a certeza de cobrana de valor j reconhecido como receita de contrato no for
mais provvel, a entidade deve reconhecer o valor incobrvel como despesa, ao
invs de ajustar o valor da receita do contrato.
Juros, royalties e dividendos (ou outra forma de distribuio de resultado)
23.28 A entidade deve reconhecer a receita originada do uso, por terceiros, dos ativos
da entidade que produzam juros, royalties e dividendos (ou outras distribuies de
resultado) de acordo com as bases determinadas no item 23.29 quando:
(a)
(b)
for provvel que os benefcios econmicos associados com a transao fluiro para a entidade; e
o valor da receita puder ser mensurado de forma confivel.
23.29 A entidade deve reconhecer a receita de acordo com as seguintes bases:

(a)
138
os juros so reconhecidos usando o mtodo da taxa efetiva de juros, como

descrito nos itens 11.15 a 11.20;

(b) os royalties so reconhecidos pelo regime de competncia de acordo com a

substncia do acordo;
(c)
os dividendos ou outras distribuies de resultado so reconhecidos quando
o direito do acionista ou scio de receber o pagamento estiver estabelecido.
Divulgao
Divulgao geral sobre receita
23.30 A entidade deve divulgar:
(a)
(b)
as polticas contbeis adotadas para o reconhecimento de receitas, incluindo

os mtodos adotados para determinar o estgio de execuo de transaes
envolvendo a prestao de servios;
o valor de cada categoria de receita reconhecida durante o perodo, mostrando separadamente, pelo menos, a receita originada de:
(i)
venda de produtos;
(ii) prestao de servios;
(iii) juros;
(iv) royalties;
(v) dividendos (ou outras distribuies de resultado);
(vi) comisses;
(vii) subvenes governamentais;
(viii) quaisquer outros tipos significativos de receita.
Divulgao relacionada a receita de contrato de construo

23.31 A entidade deve divulgar o seguinte:
(a)
(b)
(c)
o valor de receita do contrato reconhecido como receita no perodo;

os mtodos usados para determinar a receita do contrato reconhecida no
perodo;
os mtodos usados para determinar o estgio de execuo dos contratos em
andamento.
23.32 A entidade deve apresentar:

(a)
(b)
o valor bruto devido por clientes dos contratos por trabalhos executados e
no recebidos, como ativo;
o valor bruto devido aos clientes como passivo, relativo aos contratos por
trabalhos recebidos e no executados.
139

Seo
23
Apndice da Seo 23
Exemplos de reconhecimento de receita

Este apndice acompanha, mas no faz parte da Seo 23. Os exemplos se concentram em aspectos especficos de alguns tipos de operao e no correspondem a uma
discusso exaustiva de todos os fatores relevantes que possam influenciar o reconhecimento das receitas. Os exemplos, de maneira geral, partem do princpio de que o
valor da receita pode ser confiavelmente mensurado, que provvel que os benefcios
econmicos fluiro para a entidade e que as despesas incorridas ou a serem incorridas
podem ser confiavelmente mensuradas.
Venda de produtos
A lei em diferentes pases pode fazer com que a conformidade com os critrios de reconhecimento na Seo 23 se d em tempos diferentes. Em especial, a lei pode determinar
o ponto no tempo em que a empresa transfere os riscos e benefcios significativos de
propriedade. Portanto, os exemplos neste apndice precisam ser lidos no contexto das
leis relacionadas venda de produtos no pas no qual a transao acontece.
1.
Venda faturada e no entregue
Refere-se modalidade de venda na qual a entrega da mercadoria retardada a

pedido do comprador, porm este detm a propriedade e aceita a fatura. Nesses
casos, a receita reconhecida quando o comprador passa a deter a propriedade,
desde que:
(a)
(b)
(c)
(d)
seja provvel que a entrega seja efetuada;

o item esteja no estoque do vendedor, identificado e pronto para entrega ao
comprador no momento em que a venda reconhecida;
o comprador fornea instrues especficas relacionadas ao adiamento da
entrega; e
as condies de pagamento sejam as usualmente praticadas.
A receita no reconhecida quando existe apenas a inteno de adquirir ou produzir as mercadorias a tempo para a entrega.
2.
Bens expedidos sujeitos a condies

(a)
Instalao e inspeo: a receita normalmente reconhecida quando o comprador aceita a entrega, e a instalao e a inspeo foram concludas. No
entanto, a receita pode ser reconhecida imediatamente aps a aceitao da
entrega pelo comprador quando:
(i)
140
o processo de instalao for de natureza simples, como, por exemplo,

a instalao de aparelho de televiso previamente testado na fbrica e
a instalao se limita a desembalar e proceder aos ajustes de voltagem
e imagem; ou

(ii)
(b)
(c)
(d)
a inspeo for feita unicamente para fins de determinao final dos

preos dos contratos, como por exemplo, remessas de minrio de ferro, acar ou soja.
Direito de devoluo: quando o comprador tiver negociado o direito, mesmo

que limitado, de devolver a mercadoria adquirida, e h incerteza sobre a efetiva concluso da venda, a receita reconhecida quando houver aceitao
formal do comprador ou os bens tenham sido entregues e o tempo de rejeio tenha expirado.
Venda, pelo comprador, por conta e ordem do vendedor: a receita reconhecida pelo remetente apenas quando as mercadorias so vendidas pelo comprador a um terceiro. O mesmo se aplica consignao em que, na essncia,
o comprador somente adquire a mercadoria do vendedor quando ele, comprador, a vende a terceiros.
Entrega da mercadoria condicionada ao recebimento do caixa: a receita reconhecida quando a entrega for concluda e o caixa for recebido pelo vendedor
ou seu agente (por exemplo, venda pelo correio).
3.
Vendas nas quais as mercadorias so entregues somente quando o comprador fizer

o pagamento final de uma srie de prestaes
A receita de tais vendas reconhecida quando da entrega da mercadoria correspondente. No entanto, quando a experincia indicar que a maior parte dessa modalidade de venda concretizada, a receita pode ser reconhecida a partir do momento
em que uma parcela significativa do valor total do objeto da compra tenha sido
recebida pelo vendedor, desde que as mercadorias estejam disponveis no estoque,
devidamente identificadas e prontas para entrega ao comprador.
4.
Adiantamentos de clientes, totais ou parciais, para a entrega futura de bens que no

se encontram no estoque
Incluem-se nesses casos os produtos que ainda devem ser fabricados ou que devem
ser entregues diretamente ao cliente por terceiro; a receita reconhecida quando as
mercadorias so entregues ao comprador.
5.
Contratos de venda e recompra (exceto operaes de swap) de bens
So casos em que o vendedor, no momento da venda, concorda com a recompra dos

mesmos bens em data posterior, ou o vendedor tem a opo de recompra, ou o comprador tem a opo de exigir a recompra, pelo vendedor, dos bens adquiridos. Em se tratando de acordo de recompra de ativo que no seja financeiro, os termos do acordo devem
ser analisados para verificar se, de fato, o vendedor transferiu os riscos e os benefcios de
propriedade para o comprador. Se isso ocorrer, a receita pode ser reconhecida. Se, por outro lado, o vendedor reteve os riscos e os benefcios inerentes propriedade do produto
comercializado, embora a propriedade legal possa ter sido transferida, a transao um
acordo de financiamento e no d origem a receitas. Sobre a venda e recompra de acordo
sobre instrumentos financeiros, consultar a orientao da Seo 11.
141

6.
Vendas a intermedirios, tais como distribuidores e revendedores, para revenda
A receita de tais vendas geralmente reconhecida quando os riscos e benefcios da

propriedade forem transferidos. Quando, na essncia, o comprador est atuando
como agente, a venda tratada como venda consignada.
7.
Assinaturas de publicaes e itens similares
Quando os itens envolvidos possuem valores semelhantes ao longo do tempo, a

receita reconhecida em bases lineares ao longo do perodo em que os itens so
despachados. Quando os itens variam de valor, de perodo a perodo, a receita
reconhecida em funo do valor de venda do item despachado, proporcionalmente
ao valor total estimado das vendas de todos os itens abrangidos pela assinatura.
8.
Vendas para recebimento parcelado (em prestao)
A receita atribuvel ao preo de venda, lquido de juros, reconhecida data da venda. O preo de venda o valor presente da contraprestao, descontando-se das
parcelas a receber a taxa de juro imputada. Os juros so reconhecidos como receita
medida que so gerados, utilizando-se o mtodo da taxa efetiva de juro.
9.

Contratos para a construo de imveis

A entidade que constroi imveis, diretamente ou por meio de subcontratados, e
firma contrato com um ou mais compradores antes que a construo esteja concluda, deve contabilizar o contrato como venda de servios, usando o mtodo de
percentagem completada, apenas se:
(a)
(b)
142
o comprador for capaz de especificar os principais elementos estruturais do

projeto do imvel antes do incio da construo e/ou especificar as principais
alteraes estruturais enquanto a construo estiver em andamento (se ele
exercer essa capacidade ou no); ou
o comprador adquire e fornece materiais de construo e a entidade fornece
apenas servios de construo.
Se for exigido da entidade que ela fornea servios juntamente com os materiais de
construo para desempenhar sua obrigao contratual de entregar imveis ao comprador, o contrato ser contabilizado como venda de produtos. Neste caso, o comprador no obtm controle dos riscos e benefcios significativos de propriedade das obras
em andamento em seu estado atual medida que a construo avana. Mais propriamente, a transferncia ocorre apenas na entrega do imvel completo ao comprador.
10.

Venda com prmio por fidelidade do cliente

A entidade vende o produto A por $ 100. Compradores do produto A recebem um
crdito-prmio que permite comprar o produto B por $ 10. O preo normal de venda do produto B $ 18. A entidade estima que 40% dos compradores do produto A

usaro seu prmio e compraro o produto B por $ 10. O preo normal de venda do
produto A, aps levar em considerao os descontos normalmente oferecidos mas
que no esto disponveis durante esta promoo, $ 95.

O valor justo do crdito-prmio 40% x [$ 18 $ 10] = $ 3,20. A entidade aloca a

receita total de $ 100 entre o produto A e o crdito prmio por referncia aos seus
respectivos valores justos de $ 95 e $ 3,20 respectivamente. Portanto:
(a)
a receita para o produto A $ 100 [$ 95 / ($ 95 + $ 3,20)] = $ 96,74;
(b)
a receita para o produto B $ 100 [$ 3,20 / ($ 95 + $ 3,20)] = $ 3,26.
Prestao de servios
11. Taxas de instalao

Taxas de instalao so reconhecidas como receita tomando por referncia a fase de

execuo da instalao, a menos que seja incidental venda do produto, quando o
reconhecimento se far no reconhecimento da venda do produto.
12. Taxas de manuteno includas no preo do produto

Quando o preo de venda do produto inclui o valor identificvel de servios subsequentes (por exemplo, atendimento ps-venda), esse valor diferido e reconhecido
como receita durante o perodo em que o atendimento prestado. O montante
diferido aquele que ir cobrir os custos esperados dos servios no mbito do
contrato, juntamente com uma margem de lucro razovel sobre esses servios.
13. Comisses de publicidade

Comisses de publicidade so reconhecidas quando o respectivo anncio ou comercial

so apresentados ao pblico. Comisses relacionadas produo publicitria (criao,
texto, etc.) so reconhecidas tomando por base a fase de execuo da produo.
14. Comisses de agentes de seguro

Comisses recebidas ou a receber que no requeiram que o agente preste servios

adicionais venda so reconhecidas como receita pelo agente na data do efetivo
incio ou renovao das respectivas aplices. No entanto, se for provvel que o
agente venha a ser obrigado a prestar servios adicionais durante o perodo de vigncia da aplice, a comisso, ou parte dela, diferida e reconhecida como receita
durante o perodo em que a aplice estiver em vigor.
15. Venda de ingressos em eventos

Receitas provenientes de apresentaes artsticas, banquetes e outros eventos especiais so reconhecidas quando o evento ocorre. Quando os ingressos para uma
143

srie de eventos so vendidos, a comisso atribuda a cada evento, em base que

reflita individualmente o grau em que os servios foram prestados.
16. Taxa de matrcula

A receita reconhecida ao longo do perodo em que as aulas so ministradas.
17. Taxas de adeso a clubes e entidades sociais

O reconhecimento das receitas depende da natureza dos servios prestados. Se a

taxa s permite adeso e todos os outros produtos ou servios so pagos, separadamente ou se houver uma assinatura anual, a receita da taxa reconhecida quando
no houver nenhuma incerteza significativa quanto ao seu recebimento. Se a taxa
de membro d direito a servios ou publicaes a serem prestados durante o perodo de adeso, ou de compra de bens ou servios a preos inferiores aos praticados
para no membros, a receita reconhecida em base que reflita a tempestividade,
natureza e valor dos benefcios fornecidos.
Taxas de franquia

Taxas de franquia podem cobrir o fornecimento inicial e subsequente de servios,

equipamentos e outros ativos corpreos, e know-how. Consequentemente, taxas
de franquia so reconhecidas como receita em base que reflita a finalidade para a
qual as taxas foram cobradas. Os mtodos de reconhecimento de taxas de franquia
a seguir so adequados.
18. Fornecimento de equipamentos e outros ativos tangveis
144
O montante, com base no valor justo dos ativos vendidos, reconhecido como
receita quando os itens so entregues ou quando da transferncia da titularidade.
19.
Prestaes de servios iniciais e subsequentes
As taxas para a prestao contnua de servios sejam elas parte da taxa inicial ou
taxa parte so reconhecidas como receitas medida que os servios forem prestados. Quando a taxa parte no cobre o custo da prestao contnua de servios
alm de proporcionar um lucro razovel, parte da taxa inicial, suficiente para cobrir
os custos da prestao de servios e continuar a proporcionar um lucro razovel
sobre esses servios, deve ser diferida e reconhecida como receita medida que os
servios so prestados.
O acordo de franquia pode prever que o franqueador fornecer equipamentos, estoques ou outros ativos corpreos a um preo inferior ao cobrado para terceiros ou
a um preo que no contempla um lucro razovel sobre as vendas. Nessas circunstncias, parte da taxa inicial, suficiente para cobrir o excedente dos custos estimados
e para proporcionar um lucro razovel sobre as vendas, diferida e reconhecida
durante o perodo em que os bens provavelmente venham a ser vendidos ao fran-

queado. O saldo da taxa inicial reconhecido como receita quando o desempenho

de todos os servios iniciais e as outras obrigaes exigidas do franqueador (tais
como a assistncia com a escolha do local, o treinamento do pessoal, financiamento
e publicidade) tiverem sido substancialmente cumpridos.

Os servios iniciais e outras obrigaes dentro do acordo de franquia numa rea

podem depender do nmero de estabelecimentos nessa rea. Nesse caso, as taxas
atribuveis aos servios iniciais so reconhecidas como receita na proporo do nmero de estabelecimentos para os quais os servios iniciais tenham sido substancialmente completados.
Se a taxa inicial cobrada durante um perodo prolongado e h incerteza significativa se ser recebida integralmente, a taxa reconhecida na medida em que as
parcelas so recebidas.
20.
Taxas de franquia recebidas continuadamente.
Taxas cobradas pela utilizao contnua de direitos concedidos pelo contrato ou por
outros servios prestados durante a vigncia do contrato so reconhecidas como
receita quando os servios forem prestados ou os direitos, utilizados.
21.
Transaes de agenciamento
Podem ocorrer situaes em que o franqueador atue como agente do franqueado.

Por exemplo, o franqueador pode contratar fornecimento e entrega de produtos ao
franqueado, sem obter qualquer ganho na operao. Portanto, essas operaes no
do origem a receitas.
22. Receitas decorrentes do desenvolvimento de software personalizado

Receitas auferidas com o desenvolvimento de softwares personalizados so reconhecidas tomando como referncia o estgio de desenvolvimento, e devem tambm contemplar os servios ps-venda.
Juros, royalties e dividendos (ou outras formas de distribuio de resultado)

23. Taxas de licenciamento e royalties

Taxas ou royalties recebidos em decorrncia da cesso dos direitos de uso dos ativos
da entidade (tais como marcas, patentes, software, direitos autorais de composio,
produo cinematogrfica, etc.) so normalmente reconhecidos em conformidade
com a substncia do contrato. De forma prtica, o reconhecimento pode ocorrer
linearmente, durante o prazo contratual, como, por exemplo, de licena de direito
de uso de certa tecnologia por um perodo especfico.
A cesso de direitos mediante valor fixo ou garantia no reembolsvel sob contrato

que no possa ser cancelado que autoriza o licenciado a explorar esses direitos
145

livremente e que no incumbe qualquer obrigao ao cedente da licena, , em

substncia, uma venda. Um exemplo um contrato de uso de software quando a
cedente da licena no tem obrigaes posteriores entrega. Outro exemplo a
concesso dos direitos de exibio de filme em mercados em que aquele que outorga a licena no tem qualquer controle sobre o distribuidor e no espera receber
nenhuma receita relativa venda de ingressos. Nesses casos, a receita reconhecida
no momento da venda.

Em alguns casos, a receita de licena ou royalty est condicionada ocorrncia de

evento futuro. Nesses casos, a receita reconhecida somente quando for provvel
que a licena ou royalty venham a ser recebidos, o que ocorre normalmente aps a
realizao do evento.
Seo
24
Seo 24
Subveno Governamental
Alcance desta Seo
24.1 Esta Seo especifica a contabilizao para todas as subvenes governamentais.
Subveno governamental uma assistncia pelo governo na forma de transferncia de recursos para a entidade, em troca do cumprimento passado ou futuro de
certas condies relacionadas s atividades operacionais da entidade.
24.2 As subvenes governamentais no incluem aquelas formas de assistncia governamental que no podem ser razoavelmente quantificadas em dinheiro e as transaes com o governo que no podem ser distinguidas das transaes comerciais
normais da entidade.
24.3 Esta Seo no abrange as assistncias governamentais que so concedidas para a
entidade na forma de benefcios que so disponveis na determinao do resultado
tributvel, ou que so determinadas ou limitadas com base nos tributos a pagar
sobre o lucro. Exemplos de tais benefcios so: isenes temporrias, crditos de
tributos sobre investimentos, proviso para depreciao acelerada e taxas reduzidas
de tributos sobre o lucro. A Seo 29 Tributos sobre o Lucro trata da contabilizao
dos tributos sobre o lucro.
24.4 A entidade deve reconhecer as subvenes governamentais da seguinte forma:
(a)
(b)
146
a subveno que no impe condies de desempenho futuro sobre a entidade recebedora reconhecida como receita quando os valores da subveno forem lquidas e certas;
a subveno que impe determinadas condies de desempenho futuro so-

(c)
bre a entidade recebedora reconhecida como receita apenas quando as

condies de desempenho forem atendidas;
as subvenes recebidas antes dos critrios de reconhecimento de receita
serem satisfeitos so reconhecidas como um passivo.
24.5 A entidade deve mensurar as subvenes pelo valor justo do ativo recebido ou recebvel.
Divulgao
24.6 A entidade deve divulgar as seguintes informaes sobre subvenes governamentais:
(a)
(b)
(c)
a natureza e os valores de subvenes governamentais reconhecidas nas demonstraes contbeis;

condies no atendidas e outras contingncias ligadas s subvenes governamentais que no tenham sido reconhecidas no resultado;
indicao de outras formas de assistncia governamental da qual a entidade
tenha diretamente se beneficiado.
Seo 25
Custos de Emprstimos
Seo
25
24.7 Para o propsito da divulgao exigida pelo item 24.6(c), assistncia governamental
a ao pelo governo destinada a fornecer benefcio econmico especfico a uma
entidade ou a um conjunto de entidades que atendam a critrios especificados.
Exemplos incluem assistncias tcnicas e de comercializao gratuitas, concesso
de garantias e emprstimos sem juros ou com juros baixos.
Alcance desta Seo

25.1 Esta Seo especifica a contabilizao para os custos de emprstimos. Custo de
emprstimos so juros e outros custos que a entidade incorre em conexo com o
emprstimo de recursos. Os custos de emprstimos incluem:
(a)
(b)
(c)
despesa de juros calculada por meio da utilizao do mtodo da taxa efetiva

de juros conforme descrito na Seo 11 Instrumentos Financeiros Bsicos;
encargos financeiros relativos aos arrendamentos mercantis financeiros reconhecidos em conformidade com a Seo 20 Operaes de Arrendamento Mercantil;
variaes cambiais provenientes de emprstimos em moeda estrangeira na
extenso em que elas so consideradas como ajustes nos custos dos juros.
Reconhecimento
25.2 A entidade deve reconhecer todos os custos de emprstimos como despesa no
resultado no perodo em que so incorridos.
147

Divulgao
25.3 O item 5.7(g) exige a divulgao dos custos de financiamento. O item 11.48(b) exige
a divulgao do total da despesa de juros (utilizando o mtodo da taxa efetiva de
juros) para os passivos financeiros que no esto mensurados pelo valor justo por
meio do resultado. Esta Seo no exige qualquer divulgao adicional.
Seo
26
Seo 26
Pagamento Baseado em Aes
Alcance desta Seo
26.1 Esta Seo especifica a maneira de contabilizar todas as transaes de pagamento
baseado em aes incluindo:
(a)
(b)
(c)
transaes de pagamento baseadas em aes liquidadas pela entrega de ttulos

patrimoniais, nas quais a entidade adquire produtos ou servios como contrapartida pelos ttulos patrimoniais da entidade (incluindo aes ou opes de aes);
transaes de pagamento baseadas em aes liquidadas em dinheiro, nas quais
a entidade adquire produtos ou servios incorrendo em obrigaes com os fornecedores desses produtos ou servios por valores que sejam baseados no preo
(ou valor) das aes da entidade ou outros ttulos patrimoniais da entidade; e
transaes nas quais a entidade recebe ou adquire produtos ou servios e
os termos do acordo conferem entidade ou ao fornecedor dos produtos
ou servios a opo da entidade liquidar a transao em dinheiro (ou outros
ativos), ou por meio da emisso de ttulos patrimoniais.
26.2 As transaes de pagamento baseadas em aes liquidadas em dinheiro incluem direitos sobre a valorizao de aes. Por exemplo, a entidade pode conceder direitos
sobre a valorizao de suas aes aos empregados como parte dos seus pacotes de
remunerao, segundo o qual os empregados tornam-se detentores do direito de
receber pagamento futuro em dinheiro (em vez de instrumento patrimonial), baseado no aumento do preo das aes da entidade acima de um nvel especificado, ao
longo de um perodo de tempo especificado. Ou a entidade pode conceder a seus
empregados o direito de receber pagamento futuro em dinheiro concedendo-lhes
o direito sobre aes (incluindo aes a serem emitidas por exerccio de opes
de aes), que sejam resgatveis, ou de forma obrigatria (como por exemplo, por
trmino do vnculo empregatcio), ou por opo dos empregados.
Reconhecimento
26.3 A entidade deve reconhecer os produtos ou os servios recebidos ou adquiridos
em transao de pagamento baseada em aes quando ela obtiver os produtos, ou
conforme os servios so recebidos. A entidade deve reconhecer um aumento cor148

respondente no patrimnio lquido se os produtos ou servios forem recebidos em

transao de pagamento baseada em aes liquidada pela entrega de instrumentos
patrimoniais, ou deve reconhecer um passivo caso os bens ou servios sejam adquiridos em transao de pagamento baseada em aes liquidada em dinheiro.
26.4 Quando os bens ou servios recebidos ou adquiridos em transao de pagamento
baseada em aes no se qualificarem para serem reconhecidos como ativos, a entidade deve reconhec-los como despesa.
Reconhecimento quando existem condies de aquisio
26.5 Se os pagamentos baseados em aes concedidos aos empregados fornecerem os
direitos de aquisio imediatamente, no se exige que o empregado complete determinado perodo de servio antes de se tornar incondicionalmente detentor desses pagamentos baseados em aes. Na ausncia de evidncia contrria, a entidade
deve assumir os servios prestados pelo empregado como a importncia recebida
pelos pagamentos baseados em aes que os empregados receberam. Neste caso,
na data de concesso, a entidade deve reconhecer os servios recebidos na totalidade, como aumento correspondente no patrimnio lquido ou no passivo.
26.6 Se os pagamentos baseados em aes concedidos no fornecerem os direitos de
aquisio at que o empregado complete determinado perodo de servio, a entidade deve assumir que os servios, a serem prestados pela contraparte como importncia pelos pagamentos baseados em aes, sero recebidos no futuro, ao longo do perodo de aquisio dos direitos. A entidade deve contabilizar esses servios
conforme eles sejam prestados pelo empregado ao longo do perodo aquisitivo dos
direitos, como aumento correspondente no patrimnio lquido (ou no passivo se
pagamento em dinheiro).
Mensurao de transao de pagamento baseada em aes liquidada pela entrega
de ttulos patrimoniais
Princpios de mensurao
26.7 Para as transaes de pagamento baseadas em aes liquidadas pela entrega de ttulos patrimoniais, a entidade deve mensurar os bens ou servios recebidos, e o aumento correspondente no patrimnio lquido, pelo valor justo dos bens ou servios
recebidos, a no ser que o valor justo no possa ser estimado de maneira confivel.
Se a entidade no puder estimar o valor justo dos bens ou servios recebidos de
maneira confivel, a entidade deve mensurar seus valores, e o aumento correspondente, no patrimnio lquido, com base no valor justo dos ttulos patrimoniais concedidos. Para aplicar essa exigncia para as transaes com empregados e outras
partes fornecedoras de servios similares, a entidade deve mensurar o valor justo
dos servios recebidos com base no valor justo dos ttulos patrimoniais concedidos,
porque normalmente no possvel estimar de maneira confivel o valor justo dos
servios recebidos.
149

26.8 Para as transaes com empregados (incluindo outras partes fornecedoras de servios similares), o valor justo dos ttulos patrimoniais deve ser mensurado na data
de concesso. Para as transaes com partes que no so empregados, a data de
mensurao a data em que a entidade obtm os bens ou que a contraparte presta
o servio.
26.9 A concesso de ttulos patrimoniais pode ser condicionada ao cumprimento de
condies de aquisio especficas pelos empregados, relacionados ao servio ou
ao desempenho. Por exemplo, a concesso de aes ou opes de aes a um
empregado normalmente condicionada permanncia do empregado na entidade por determinado perodo de tempo. Podem existir condies de desempenho
que precisam ser atendidas, tais como o alcance de determinado crescimento nos
lucros (condio de aquisio que no de mercado) ou determinado aumento no
preo das aes da entidade (condio de aquisio de mercado). Todas as condies de aquisio relacionadas somente com servio do empregado ou com condies de desempenho, que no de mercado, devem ser levadas em considerao
no momento de se estimar o nmero de ttulos patrimoniais que se espera conceder. Subsequentemente, a entidade deve revisar essa estimativa, se necessrio, caso
novas informaes indicarem que o nmero de ttulos patrimoniais que se espera
conceder seja diferente das estimativas anteriores. Na data de aquisio, a entidade
deve revisar a estimativa de modo a igualar o nmero de ttulos patrimoniais com
o nmero que efetivamente foi adquirido. Todas as condies de aquisio e as
condies de no aquisio, de mercado, devem ser levadas em considerao no
momento de se estimar o valor justo das aes e opes de aes na data de mensurao, sem ajuste subsequente, independentemente do resultado.
Aes
26.10 A entidade deve mensurar o valor justo de aes (e os bens ou servios relacionados
que foram recebidos) utilizando a seguinte hierarquia de mensurao de trs nveis:
(a)
(b)
se o preo de mercado observvel estiver disponvel para os ttulos patrimoniais concedidos, use esse preo;
se o preo de mercado observvel no estiver disponvel, mensure o valor
justo dos ttulos patrimoniais concedidos utilizando dados de mercados observveis especficos da entidade tais como:
(i)
(ii)
(c)
150
transao recente com as aes da entidade; ou

recente avaliao independente e justa da entidade ou de seus principais ativos;
se o preo de mercado observvel no estiver disponvel e obter uma mensurao

confivel do valor justo de acordo com (b) for impraticvel, uma medida indireta do
valor justo de aes ou direitos sobre a valorizao de aes, utilizando um mtodo
de avaliao que use dados de mercado na maior extenso praticvel, para estimar
qual seria o preo desses ttulos patrimoniais na data de concesso, em transao
sem favorecimento, entre partes conhecedoras do assunto e dispostas a negociar.

Os administradores da entidade devem utilizar seu julgamento para aplicar o mtodo de avaliao mais apropriado para a determinao do valor justo. Qualquer mtodo de avaliao utilizado deve ser consistente com as metodologias de avaliao
geralmente aceitas aplicveis para ttulos patrimoniais.
Opes de aes e direitos sobre a valorizao de aes liquidados pela entrega de
ttulos patrimoniais
26.11 A entidade deve mensurar o valor justo de opes de aes e de direitos sobre a
valorizao de aes liquidados pela entrega de ttulos patrimoniais (e os bens ou
servios relacionados que foram recebidos) utilizando a seguinte hierarquia de trs
nveis de mensurao:
(a)
(b)
(c)
se o preo de mercado observvel estiver disponvel para os ttulos patrimoniais concedidos, use esse preo;
se o preo de mercado observvel no estiver disponvel, mensure o valor
justo de opes de aes e de direitos sobre a valorizao de aes utilizando
dados de mercados observveis especficos da entidade tal como uma recente transao com opes de aes;
se o preo de mercado observvel no estiver disponvel e obter uma mensurao confivel do valor justo de acordo com (b) for impraticvel adote uma
medida indireta do valor justo de opes de aes ou de direitos sobre a valorizao de aes, utilizando modelo de precificao de opes. As entradas
do modelo (tais como preo mdio ponderado da ao, preo de exerccio,
volatilidade esperada, vigncia da opo, dividendos esperados, e taxa de juros
livre de risco) deveriam utilizar dados de mercado na maior extenso possvel.
O item 26.10 fornece orientao sobre a determinao do valor justo de aes
utilizadas na determinao do preo mdio ponderado da ao. A entidade
deveria produzir uma estimativa de volatilidade esperada consistente com a
metodologia de avaliao utilizada para determinar o valor justo das aes.
Modificao nos termos e condies sob os quais os ttulos patrimoniais foram concedidos
26.12 Se a entidade modificar as condies de aquisio de maneira que seja benfica ao
empregado, como por exemplo, a reduo do preo de exerccio da opo, a reduo
do perodo de aquisio, ou a modificao ou eliminao de condio de desempenho,
a entidade deve levar em considerao as condies modificadas de aquisio na contabilizao da transao de pagamento baseada em aes, da seguinte forma:
(a)
Se a modificao aumentar o valor justo dos ttulos patrimoniais concedidos (ou aumentar o nmero de ttulos patrimoniais concedidos), mensurados
imediatamente antes e depois da modificao, a entidade deve incluir o valor
justo incremental concedido na mensurao do montante reconhecido pelos
servios recebidos como importncia pelos ttulos patrimoniais concedidos.
O valor justo incremental concedido a diferena entre o valor justo do ttulo
patrimonial modificado e o valor justo do ttulo patrimonial original, ambos
estimados na data da modificao. Se a modificao ocorrer ao longo do
151

(b)
perodo de aquisio, o valor justo incremental concedido includo na mensurao do montante reconhecido pelos servios durante o perodo que vai
da data de modificao at a data na qual o titulo patrimonial modificado
adquirido, em adio aos montantes baseados no valor justo da data de
concesso dos ttulos patrimoniais originais, que reconhecido ao longo do
perodo de aquisio original remanescente.
Se a modificao reduzir o valor justo total do acordo de pagamento baseado em
aes, ou aparentemente no for benfica ao empregado, a entidade deve, apesar
disso, continuar contabilizando os servios recebidos como contrapartida pelos
ttulos patrimoniais concedidos como se essa modificao no tivesse ocorrido.
Cancelamento e liquidao
26.13 A entidade deve contabilizar o cancelamento ou a liquidao de prmio de pagamento baseado em aes liquidadas pela entrega de ttulos patrimoniais como
antecipao da aquisio e, portanto, deve reconhecer imediatamente o valor pelos
servios que, de outra forma, teria sido reconhecido durante o perodo remanescente de aquisio.
Transao de pagamento baseada em aes liquidada em dinheiro
26.14 Para as transaes de pagamento baseadas em aes liquidadas em dinheiro, a entidade deve mensurar os produtos ou os servios adquiridos e o passivo incorrido pelo
valor justo do passivo. At que o passivo seja liquidado, a entidade deve remensurar
o valor justo do passivo novamente em cada data de divulgao e na data de liquidao, com quaisquer mudanas no valor justo reconhecidas no resultado do perodo.
Transao de pagamento baseada em aes com alternativa de liquidao em dinheiro
26.15 Algumas transaes de pagamento baseadas em aes podem conceder entidade ou
contraparte a escolha de liquidar a transao em dinheiro (ou outros ativos) ou pela
transferncia de ttulos patrimoniais. Em tal caso, a entidade deve contabilizar a transao
como transao de pagamento baseada em aes liquidada em dinheiro a no ser que:
(a)
(b)
a entidade tenha a prtica de liquidao pela emisso de ttulos patrimoniais; ou

a opo no tem substncia comercial porque a liquidao em dinheiro no
sustenta essa relao, e provavelmente menor em valor que o valor justo do
ttulo patrimonial.
Nas circunstncias (a) e (b), a entidade deve contabilizar a transao como transao de pagamento baseada em aes, liquidadas pela entrega de ttulos patrimoniais em conformidade com os itens 26.7 a 26.13.
Planos de grupo
26.16 Se o prmio de pagamento baseadas em aes concedido por entidade controladora para os empregados de uma ou mais controladas em grupo econmico, e a
152

entidade controladora apresentar demonstraes contbeis consolidadas utilizando esta Norma ou o conjunto completo das normas do CFC, tais controladas so
autorizadas a reconhecer e mensurar a despesa de pagamento baseado em aes
(e a respectiva contribuio de capital pela controladora), com base na alocao
razovel da despesa reconhecida pelo grupo econmico.
Plano autorizado pelo governo
26.17 Algumas jurisdies possuem programas estabelecidos de acordo com a lei, nos quais
investidores em aes (tais como empregados) so capazes de adquirir aes sem
fornecer bens ou servios que possam ser especificamente identificados (ou pelo fornecimento de bens ou servios que so claramente inferiores ao valor justo dos ttulos
patrimoniais concedidos). Isso indica que outra importncia foi ou ser recebida (tais
como servios de empregados passados ou futuros). Essas so transaes de pagamento baseadas em aes liquidadas pela entrega de ttulos patrimoniais dentro do
alcance desta Seo. A entidade deve mensurar os bens ou servios no identificveis
recebidos (ou a serem recebidos) como a diferena entre o valor justo do pagamento
baseado em aes e o valor justo de quaisquer bens ou servios identificveis recebidos (ou a serem recebidos) mensurados na data de concesso.
Divulgao
26.18 A entidade deve divulgar as seguintes informaes sobre a natureza e a extenso
dos acordos de pagamento baseado em aes que existiram durante o perodo:
(a)
(b)
descrio de cada tipo de acordo de pagamento baseado em aes que existiu em algum momento durante o perodo, incluindo os termos e condies
gerais de cada acordo, tais como as condies de aquisio, o prazo mximo
das opes concedidas e a forma de liquidao (por exemplo, em dinheiro
ou em aes). A entidade que possua, substancialmente, tipos similares de
acordos de pagamento baseado em aes pode agregar essa informao;
nmero e preo mdio ponderado de exerccio das opes de aes para
cada um dos seguintes grupos de opes:
(i)
(ii)
(iii)
(iv)
(v)
(vi)
(vii)
em aberto no incio do perodo;

concedida durante o perodo;
prescrita durante o perodo;
exercida durante o perodo;
expirada durante o perodo;
em aberto no final do perodo;
exercvel ao final do perodo.
26.19 Para os acordos de pagamento baseado em aes liquidadas pela entrega de ttulos
patrimoniais, a entidade deve divulgar informaes sobre como mensurou o valor
justo dos bens ou servios recebidos ou o valor dos ttulos patrimoniais concedidos.
Se uma metodologia de avaliao foi utilizada, a entidade deve divulgar o mtodo
e suas razes para escolh-lo.
153

26.20 Para os acordos de pagamento baseado em aes liquidados em dinheiro, a entidade deve divulgar informaes sobre como o passivo foi mensurado.
26.21 Para os acordos de pagamento baseado em aes que foram modificados durante
o perodo, a entidade deve divulgar uma explicao sobre essas modificaes.
26.22 Se a entidade parte de plano de pagamento baseado em aes de grupo econmico, e reconhece e mensura suas despesas de pagamento baseado em aes com
base na alocao razovel das despesas reconhecidas pelo grupo econmico, ela
deve divulgar o fato e as bases para a alocao (ver item 26.16).
26.23 A entidade deve divulgar as seguintes informaes sobre o efeito de transaes de
pagamento baseadas em aes no resultado da entidade para o perodo e na sua
posio financeira e patrimonial:
(a)
(b)
a despesa total reconhecida no resultado para o perodo;

o valor contbil total no final do perodo dos passivos provenientes de transaes de pagamento baseadas em aes.
Seo
27
Seo 27
Reduo ao Valor Recupervel de Ativos
Objetivo e alcance
27.1 Uma perda por desvalorizao ocorre quando o valor contbil de ativo excede seu
valor recupervel. Esta Seo deve ser aplicada ao tratamento contbil de reduo
ao valor recupervel de todo os ativos exceto os seguintes, para os quais outras
sees desta Norma estabelecem a exigncia de reduo ao valor recupervel:
(a)
(b)
(c)
(d)
(e)
tributos diferidos ativos (ver Seo 29 Tributos sobre o Lucro);

ativos provenientes de benefcios a empregados (ver Seo 28 Benefcios a
Empregados);
ativos financeiros dentro do alcance da Seo 11 Instrumentos Financeiros
Bsicos ou da Seo 12 Outros Tpicos sobre Instrumentos Financeiros;
propriedade para investimento mensurada pelo valor justo (ver Seo 16 Propriedade para Investimento);
ativos biolgicos e produtos agrcolas relacionados com a atividade agrcola
mensurados pelo valor justo menos as despesas estimadas de venda (ver
Seo 34 Atividades Especializadas).
Estoques
Preo de venda menos os custos para completar a produo e vender
154

27.2 A entidade deve avaliar em cada data de divulgao se quaisquer estoques esto
desvalorizados. A entidade deve fazer a avaliao por meio da comparao do valor
contbil de cada item do estoque (ou grupo de itens similares ver item 27.3) com
seu preo de venda menos os custos para completar e vender. Se um item de estoque (ou grupo de itens similares) estiver desvalorizado, a entidade deve reduzir o
valor contbil do estoque (ou do grupo) para seu preo de venda menos os custos
para completar e vender. Essa reduo uma perda por desvalorizao e reconhecida imediatamente no resultado.
27.3 Caso seja impraticvel determinar o preo de venda menos os custos para completar e vender dos estoques item a item, a entidade pode agrupar itens do estoque
relacionados com a mesma linha de produto que possuem propsitos ou utilizaes
finais similares e so produzidos e vendidos na mesma rea geogrfica para os propsitos de avaliao da reduo ao valor recupervel.
Reverso de reduo ao valor recupervel
27.4 A entidade deve fazer nova avaliao do preo de venda menos custos para completar e vender em cada data de divulgao subsequente. Quando as circunstncias
que originaram anteriormente a desvalorizao dos estoques no existirem mais ou
quando existir evidncia clara do aumento do preo de venda menos custos para
completar e vender em razo de mudanas nas circunstncias econmicas, a entidade
deve reverter o valor da desvalorizao (isto , a reverso limitada ao valor da perda
por desvalorizao original) de forma que o novo valor contbil seja o menor entre o
custo e o valor revisado do preo de venda menos custos para completar e vender.
Outros ativos, exceto estoques
Princpios gerais
27.5 Se, e apenas se, o valor recupervel do ativo for menor que seu valor contbil, a entidade deve reduzir o valor contbil do ativo para seu valor recupervel. Essa reduo
uma perda por desvalorizao. Os itens 27.11 a 27.20 fornecem orientaes sobre
a mensurao do valor recupervel.
27.6 A entidade deve reconhecer a perda por desvalorizao imediatamente no resultado.
Indicadores de desvalorizao
27.7 A entidade deve avaliar em cada data de divulgao se existe qualquer indicao
de que um ativo possa estar desvalorizado. Se tal indicao existir, a entidade deve
estimar o valor recupervel do ativo. Se no existir indicao de desvalorizao, no
necessrio estimar o valor recupervel.
27.8 Caso no seja possvel estimar o valor recupervel do ativo individualmente, a entidade
deve estimar o valor recupervel da unidade geradora de caixa da qual o ativo parte.
Esse pode ser o caso devido ao fato de a mensurao do valor recupervel exigir a pro155

jeo de fluxos de caixa, e algumas vezes os ativos individuais no geram fluxos de caixa
sozinhos. A unidade geradora de caixa de ativo o menor grupo identificvel de ativos
que inclui o ativo e que gera entradas de caixa, que so em grande parte independentes
das entradas de caixa de outros ativos ou de outros grupos de ativos.
27.9 Ao avaliar se existe qualquer indicao de que um ativo possa ter sofrido desvalorizao, a entidade deve considerar, no mnimo, as seguintes indicaes:

Fontes externas de informao
(a)
(b)
(c)
(d)
Durante o perodo, o valor de mercado do ativo diminuiu sensivelmente mais do

que seria esperado como resultado da passagem do tempo ou do uso normal.
Mudanas significativas com efeito adverso sobre a entidade ocorreram durante o perodo, ou ocorrero em futuro prximo, no ambiente tecnolgico,
de mercado, econmico ou legal, no qual a entidade opera ou no mercado
para o qual o ativo utilizado.
As taxas de juros de mercado ou as outras taxas de retorno de mercado
sobre investimentos aumentaram durante o perodo, e esses aumentos provavelmente afetam materialmente a taxa de desconto utilizada no clculo
do valor em uso de ativo e diminuem o valor justo menos as despesas para
vender o ativo.
O valor contbil dos ativos lquidos da entidade maior do que o valor
justo estimado da entidade como um todo (tal estimativa pode ter sido
feita, por exemplo, em relao ao potencial de venda de parte ou de toda
a entidade).
Fontes internas de informao

(e)
(f)
(g)
Evidncia disponvel de obsolescncia ou de dano fsico de ativo.

Mudanas significativas com efeito adverso sobre a entidade ocorreram durante o perodo, ou espera-se que ocorram no futuro prximo, na medida
ou na maneira em que um ativo utilizado ou espera-se que seja utilizado.
Essas mudanas incluem: o ativo tornar-se inativo, planos para descontinuar
ou reestruturar a operao na qual o ativo pertence, planos para alienar o
ativo antes da data previamente esperada e reviso da vida til do ativo como
definida ao invs de indefinida.
Evidncia disponvel, proveniente de relatrio interno, que indique que o
desempenho econmico de ativo , ou ser pior, que o esperado. Nesse
contexto, o desempenho econmico inclui os resultados operacionais e os
fluxos de caixa.
27.10 Se existir indicao de que um ativo pode ter sofrido desvalorizao, isso pode indicar
que a entidade deveria revisar a vida til remanescente, o mtodo de depreciao
(amortizao) ou o valor residual do ativo e ajust-lo de acordo com a seo desta
Norma que seja aplicvel ao ativo (por exemplo, a Seo 17 Ativo Imobilizado e a
Seo 18 Ativo Intangvel Exceto gio por Expectativa de Rentabilidade Futura (Goodwill), mesmo que nenhuma perda por desvalorizao seja reconhecida para o ativo.
156

Mensurao do valor recupervel

27.11 O valor recupervel de ativo ou de unidade geradora de caixa o maior valor entre
o valor justo menos despesa para vender e o seu valor em uso. Se no for possvel
estimar o valor recupervel do ativo individualmente, as orientaes nos itens 27.12
a 27.20 para um ativo devem ser interpretadas como referncias vlidas para uma
unidade geradora de caixa do ativo.
27.12 Nem sempre necessrio determinar o valor justo menos despesa para vender de ativo
e seu valor em uso. Se qualquer um desses valores exceder o valor contbil do ativo, o
ativo no sofre desvalorizao e, portanto, no necessrio estimar o outro valor.
27.13 Se no existe razo para acreditar que o valor em uso de ativo exceda significativamente seu valor justo menos despesa para vender, o valor justo de venda menos
despesa para vender pode ser considerado como seu valor recupervel. Esse ser
normalmente o caso para um ativo que mantido para alienao.
Valor justo menos despesa para vender (valor lquido de venda)
27.14 O valor lquido de venda o valor a ser obtido pela venda de ativo em transaes em
bases comutativas, entre partes conhecedoras e interessadas, menos as despesas de
venda. A melhor evidncia do valor lquido de venda de ativo o preo de contrato de
venda firme em transao em bases comutativas ou preo de mercado em mercado
ativo. Se no existir contrato de venda firme ou mercado ativo para o ativo, o valor
lquido de venda deve ser baseado na melhor informao disponvel para refletir o
valor que a entidade poderia obter, na data de divulgao, pela venda do ativo em
transao em bases comutativas, entre partes conhecedoras e interessadas, aps a
deduo das despesas de venda. Ao determinar esse valor, a entidade deve considerar
o resultado de transaes recentes para ativos semelhantes dentro do mesmo setor.
Valor em uso
27.15 O valor em uso o valor presente dos fluxos de caixa futuros que se espera obter de
ativo. O clculo do valor presente envolve os seguintes passos:
(a)
(b)
estimar as futuras entradas e sadas de caixa a serem obtidas pelo uso contnuo do ativo e pela sua alienao final; e
aplicar a taxa de desconto adequada a esses fluxos de caixa futuros.
27.16 Os seguintes elementos devem ser refletidos no clculo do valor em uso de ativo:
(a)
(b)
(c)
estimativa dos fluxos de caixa futuros que a entidade espera obter com
esse ativo;
expectativas sobre possveis variaes no montante ou no perodo de ocorrncia desses fluxos de caixa futuros;
valor do dinheiro no tempo, representado pela taxa atual de juros livre
de risco;
157

(d)
(e)
preo para sustentar a incerteza inerente ao ativo;

outros fatores, tais como falta de liquidez, que participantes do mercado
considerariam ao determinar os fluxos de caixa futuros que a entidade espera obter com o ativo.
27.17 Ao mensurar o valor em uso, as estimativas de fluxos de caixa devem incluir:

(a)
(b)
(c)
projees de entradas de fluxos de caixa provenientes do uso contnuo

do ativo;
projees de sadas de fluxo de caixa que sejam necessariamente incorridas
na gerao de entradas de fluxos de caixa provenientes do uso contnuo do
ativo (incluindo as sadas de caixa decorrentes da preparao do ativo para
utilizao) e que possam ser diretamente atribudas, ou alocadas em base
razovel e consistente, ao ativo;
fluxos de caixa lquidos que se espera receber (ou pagar) pela alienao
do ativo ao final de sua vida til em transao em bases comutativas, entre
partes conhecedoras e interessadas.
A entidade pode desejar utilizar algum oramento recente ou previso para estimar
os fluxos de caixa, caso disponvel. Para estimar as projees de fluxo de caixa para
alm do perodo abrangido pelas previses ou oramentos mais recentes, a entidade pode desejar extrapolar as projees baseadas em oramentos ou previses
por meio da utilizao de taxa de crescimento estvel ou decrescente para anos
subsequentes, a no ser que uma taxa crescente possa ser justificada.
27.18 As estimativas de fluxos de caixa no devem incluir:

(a)
(b)
entradas ou sadas de caixa provenientes de atividades de financiamento; ou

recebimentos ou pagamentos de tributos sobre a renda.
27.19 Os fluxos de caixa futuros devem ser estimados para o ativo em sua condio atual.
As estimativas de fluxos de caixa futuros no devem incluir as entradas ou as sadas
de caixa futuras estimadas que se espera que ocorram de:
(a)
(b)
futura reestruturao com a qual a entidade ainda no est compromissada; ou

melhoria ou aprimoramento do desempenho do ativo.
27.20 A taxa de desconto utilizada no clculo do valor presente deve ser a taxa antes dos
tributos, que reflita as avaliaes atuais de mercado sobre:
(a)
(b)

158
o valor do dinheiro no tempo; e

os riscos especficos do ativo para os quais as estimativas futuras de fluxos
de caixa no tenham sido ajustadas.
A taxa de desconto utilizada para mensurar o valor em uso de ativo no deve refletir
os riscos para os quais as estimativas futuras de fluxos de caixa tenham sido ajustadas, para evitar a dupla contagem.

Reconhecimento e mensurao de perda por desvalorizao para unidade geradora

de caixa
27.21 A perda por desvalorizao deve ser reconhecida para unidade geradora de caixa se,
e apenas se, o valor recupervel da unidade for menor que o valor contbil da unidade. A perda por desvalorizao deve ser alocada para reduzir os valores contbeis
dos ativos da unidade na seguinte ordem:
(a)
(b)
primeiro, para os valores contbeis de qualquer gio por expectativa de rentabilidade futura (goodwill) alocado para a unidade geradora de caixa; e
em seguida, para os outros ativos da unidade de maneira proporcional, com
base no valor contbil de cada ativo da unidade geradora de caixa.
27.22 Entretanto, a entidade no deve reduzir o valor contbil de qualquer ativo da unidade geradora de caixa para um valor inferior ao maior dos seguintes valores:
(a) seu valor lquido de venda (se determinvel);
(b) seu valor em uso (se determinvel); e
(c) zero.
27.23 Qualquer valor excedente da perda por desvalorizao que no puder ser alocado
para um ativo em razo da restrio mencionada no item 27.22 deve ser alocado
para outros ativos da unidade de maneira proporcional, com base nos valores contbeis desses outros ativos.
Exigncias adicionais para a reduo ao valor recupervel do gio por expectativa de
rentabilidade futura (goodwill)
27.24 O gio por expectativa de rentabilidade futura, sozinho, no pode ser vendido. Nem
tampouco consegue gerar fluxos de caixa para a entidade que sejam independentes
dos fluxos de caixa de outros ativos. Como consequncia, o valor justo do gio no
pode ser mensurado diretamente. Portanto, o valor justo do gio necessita ser obtido
pela mensurao do valor justo da unidade geradora de caixa da qual o gio faz parte.
27.25 Para os propsitos do teste de reduo ao valor recupervel, o gio adquirido em
combinao de negcios deve, a partir da data de aquisio, ser alocado para cada
unidade geradora de caixa do adquirente que supostamente se beneficiar das sinergias da combinao, independentemente de os outros ativos ou passivos da
entidade adquirida serem atribudos a essas unidades.
27.26 Parte do valor recupervel de unidade geradora de caixa atribuvel participao
dos no controladores no gio. Para os propsitos do teste de reduo ao valor
recupervel em unidade geradora de caixa de propriedade parcial com gio por
expectativa de rentabilidade futura, o valor contbil dessa unidade ajustado de
maneira nocional, antes de ser comparado com o seu valor recupervel, por meio
do aumento do valor contbil do gio alocado unidade pela incluso do gio atribuvel participao dos no controladores. Esse valor contbil ajustado de maneira
159

nocional ento comparado com o valor contbil da unidade para determinar se a

unidade geradora de caixa sofreu desvalorizao.
27.27 Se o gio no puder ser alocado para as unidades geradoras de caixa individuais
(ou grupos de unidades geradoras de caixa) em base no arbitrria, ento, para o
propsito de testar o gio, a entidade deve testar a reduo ao valor recupervel do
gio por meio da determinao do valor recupervel de (a) ou (b):
(a)
(b)
da entidade adquirida como um todo, se o gio relacionado com a entidade adquirida no tiver sido integrado. Integrado significa que o negcio adquirido foi
reestruturado ou dissolvido pela entidade que divulga ou outras controladas;
o grupo inteiro de entidades, excluindo quaisquer entidades que no tenham sido integradas, caso o gio seja relacionado com a entidade que
tenha sido integrada.
Ao aplicar este item, a entidade necessita separar o gio em gio relacionado com
as entidades que foram integradas e gio relacionado com as entidades que no
foram integradas. Alm disso, a entidade deve seguir as exigncias desta Seo
para unidades geradoras de caixa ao calcular o valor recupervel de, e ao alocar
as perdas e reverses de perdas por desvalorizao para os ativos pertencentes a,
entidade ou grupo de entidades adquiridas.
Reverso de perda por desvalorizao

27.28 A perda por desvalorizao reconhecida para o gio derivado de expectativa de
rentabilidade futura no deve ser revertida em perodo subsequente.
27.29 Para todos os outros ativos exceto o gio, a entidade deve avaliar, em cada data
de divulgao, se existe qualquer indicao de que uma perda por desvalorizao
reconhecida em perodos anteriores possa no existir mais ou possa ter diminudo.
Indicaes de que a perda por desvalorizao possa ter diminudo ou possa no
existir mais so geralmente o oposto daquelas dispostas no item 27.9. Se tal indicao existir, a entidade deve determinar se toda ou parte da perda por desvalorizao
anterior deve ser revertida. O procedimento para fazer essa determinao depende
se a perda por desvalorizao anterior do ativo foi feita sobre:
(a)
(b)
o valor recupervel desse ativo individual (ver item 27.30); ou

o valor recupervel da unidade geradora de caixa da qual o ativo parte (ver
item 27.31).
Reverso quando o valor recupervel foi estimado para ativo individual desvalorizado
27.30 Quando a perda por desvalorizao anterior foi baseada no valor recupervel de
ativo individual desvalorizado, as seguintes exigncias se aplicam:
(a)
160
a entidade deve estimar o valor recupervel do ativo na data de divulgao corrente;

(b)
(c)
(d)
se o valor recupervel estimado do ativo exceder seu valor contbil, a

entidade deve aumentar o valor contbil para o valor recupervel, sujeita
limitao descrita em (c) abaixo. Esse aumento a reverso da perda
por desvalorizao. A entidade deve reconhecer a reverso imediatamente no resultado;
a reverso da perda por desvalorizao no deve aumentar o valor contbil
do ativo acima do valor contbil que teria sido determinado (lquido de depreciao ou amortizao) caso nenhuma perda por desvalorizao tivesse
sido reconhecida em anos anteriores;
aps a reverso da perda por desvalorizao ser reconhecida, a entidade deve
ajustar a despesa de depreciao (amortizao) para o ativo em perodos futuros, de modo a alocar o valor contbil revisado do ativo, menos seu valor
residual (se algum), em base sistemtica sobre sua vida til remanescente.
Reverso quando o valor recupervel foi estimado para unidade geradora de caixa
27.31 Quando a perda por desvalorizao original foi baseada no valor recupervel da unidade geradora de caixa qual o ativo pertence, as seguintes exigncias se aplicam:
(a)
(b)
(c)
a entidade deve estimar o valor recupervel dessa unidade geradora de caixa

na data do balano;
se o valor recupervel estimado da unidade geradora de caixa exceder seu
valor contbil, esse excesso uma reverso de perda por desvalorizao. A
entidade deve alocar o valor de tal reverso para os ativos da unidade, exceto
para o gio de maneira proporcional aos valores contbeis desses ativos, sujeita limitao descrita em (c) abaixo. Esses aumentos nos valores contbeis
devem ser tratados como reverso de perdas por desvalorizao para os ativos individuais e reconhecidas imediatamente no resultado;
ao alocar a reverso da perda por desvalorizao para a unidade geradora
de caixa, a reverso no deve aumentar o valor contbil de quaisquer ativos
acima do menor valor entre:
(i)
(ii)
(d)
(e)
seu valor recupervel; e

o valor contbil que teria sido determinado (lquido de depreciao ou
amortizao) se no tivesse sido reconhecida a perda por desvalorizao em anos anteriores;
qualquer valor excedente da perda por desvalorizao que no puder ser alocado para um ativo em razo da restrio mencionada em (c) acima deve ser
alocado de maneira proporcional para os outros ativos da unidade geradora
de caixa, exceto para o gio por expectativa de rentabilidade futura;
aps a reverso da perda por desvalorizao ser reconhecida, se aplicvel, a
entidade deve ajustar a despesa de depreciao (amortizao) para quaisquer ativos da unidade geradora de caixa em perodos futuros, de modo a
alocar os valores contbeis revisados dos ativos, menos seus valores residuais
(se houver) em base sistemtica sobre suas vidas teis remanescentes.
161

Divulgao
27.32 A entidade deve divulgar as seguintes informaes para cada classe de ativo indicada no item 27.33:
(a)
(b)
o valor das perdas por desvalorizao reconhecidas no resultado durante o

perodo, e as contas da demonstrao do resultado nas quais essas perdas
por desvalorizao foram includas;
o valor das reverses de perdas por desvalorizao reconhecidas no resultado durante o perodo, e as contas da demonstrao do resultado nas quais
essas perdas por desvalorizao foram revertidas.
27.33 A entidade deve divulgar as informaes exigidas pelo item 27.32 para cada uma
das seguintes classes de ativo:
(a) estoques;
(b) ativo imobilizado (incluindo propriedade para investimento contabilizada
pelo mtodo do custo);
(c) gio;
(d) ativos intangveis exceto o gio por expectativa de rentabilidade futura;
(e) investimentos em coligadas;
(f)
investimentos em empreendimentos controlados em conjunto.
Seo
28
Seo 28
Benefcios a Empregados
Alcance desta Seo
28.1 Benefcios a empregados so todas as formas de remunerao proporcionadas por
uma entidade em troca dos servios prestados pelos seus empregados, incluindo
diretores e administradores. Esta Seo se aplica a todos os benefcios a empregados, exceto as transaes de remunerao baseada em aes, que so tratadas na
Seo 26 Pagamento Baseado em Aes. Os benefcios a empregados abrangidos
por esta Seo so um dos quatro tipos seguintes:
(a)
(b)
(c)
162
benefcios a empregados de curto prazo, que so os benefcios a empregados (outros que no os benefcios de desligamento) que so totalmente
devidos dentro do perodo de doze meses aps o final do perodo em que os
empregados prestam os servios respectivos;
benefcios ps-emprego, que so os benefcios a empregados (outros que
no os benefcios de desligamento) que devem ser pagos aps o trmino do
perodo de emprego;
outros benefcios de longo prazo a empregados, que so os benefcios a
empregados (outros que no os benefcios de desligamento e os benefcios

(d)
ps-emprego) que no so totalmente devidos dentro do perodo de doze

meses aps o final do perodo em que os empregados prestam os servios
relacionados;
benefcios de desligamento, que so os benefcios a empregados que devem
ser pagos como resultado de:
(i)
(ii)
deciso da entidade de terminar o vnculo empregatcio de empregado

antes da data normal de aposentadoria; ou
deciso do empregado de aceitar a demisso voluntria em troca desses benefcios.
28.2 Os benefcios a empregados tambm incluem as transaes de remunerao baseada em aes pelas quais os empregados recebem ttulos patrimoniais (tais como
aes ou opes de aes) ou dinheiro ou outros ativos da entidade em valores
que so baseados no preo das aes da entidade ou outros ttulos patrimoniais da
entidade. A entidade deve aplicar a Seo 26 na contabilizao das transaes de
remunerao com pagamento baseado em aes.
Princpios gerais de reconhecimento para todos os benefcios a empregados
28.3 A entidade deve reconhecer o custo de todos os benefcios a empregados cujos
direitos tenham sido adquiridos pelos seus empregados como resultado de servios prestados para a entidade durante o perodo de divulgao (perodo ao qual o
balano e a demonstrao de resultados se referem):
(a)
(b)
como passivo, depois de deduzir os valores que tenham sido pagos diretamente para os empregados ou como contribuio para fundo de beneficio
aos empregados. Se o valor pago exceder a obrigao proveniente do servio
antes da data do balano, a entidade deve reconhecer esse excesso como
ativo na medida em que o pagamento antecipado levar reduo dos pagamentos futuros ou restituio de dinheiro;
como despesa, a no ser que outra seo desta Norma exija que o custo seja
reconhecido como parte do custo de ativo como, por exemplo, estoques ou
ativo imobilizado.
Benefcios a empregados de curto prazo

Exemplos
28.4 Os benefcios a empregados de curto prazo a empregados incluem itens tais
como:
(a)
(b)
ordenados, salrios e contribuies para a previdncia social;

licenas remuneradas de curto prazo (tais como frias anuais remuneradas e
licena por doena remunerada) quando se espera que as ausncias ocorram
dentro de doze meses aps o final do perodo em que os empregados prestam o respectivo servio;
163

(c)
(d)
participao nos lucros e bnus a ser paga dentro de doze meses aps o final
do perodo em que os empregados prestam o respectivo servio; e
benefcios no monetrios (tais como assistncia mdica, moradia, automveis
e bens ou servios gratuitos ou subsidiados) para os atuais empregados.
Mensurao de benefcios de curto prazo em geral

28.5 Quando um empregado prestou servio para a entidade durante o perodo contbil
(abrangido pela demonstrao do resultado e balano respectivo), a entidade deve
mensurar os valores reconhecidos de acordo com o item 28.3 pelo valor esperado
no descontado do benefcio a empregado de curto prazo a ser pago em troca
desse servio.
Reconhecimento e mensurao - licenas remuneradas de curto prazo
28.6 A entidade pode remunerar os empregados por licenas por vrias razes incluindo
frias anuais e licenas por doenas. Algumas licenas remuneradas de curto prazo se
acumulam - os direitos a elas podem ser mantidos e utilizados em perodos futuros
caso o empregado no utilize o direito adquirido no perodo atual na sua totalidade.
Exemplos incluem as frias anuais e as licenas por doenas. A entidade deve reconhecer o custo esperado das licenas remuneradas acumulveis quando os empregados prestarem os servios que aumentam seus direitos sobre licenas remuneradas
futuras. A entidade deve mensurar o custo esperado de licenas remuneradas acumulveis pelo valor adicional no descontado que a entidade espera pagar como consequncia do direito no utilizado que tenha sido acumulado at a data do balano. A
entidade deve apresentar esse valor como passivo circulante na data do balano.
28.7 A entidade deve reconhecer o custo de outras licenas remuneradas (no acumulveis) quando as licenas ocorrerem. A entidade deve mensurar o custo de licenas
remuneradas no acumulveis pelo valor no descontado de salrios e ordenados
pagos ou a pagar para o perodo da licena.
Reconhecimento planos de participao nos lucros e bnus
28.8 A entidade deve reconhecer o custo esperado de planos de participao nos lucros
e bnus apenas quando:
(a)
(b)
a entidade tiver obrigao presente legal ou obrigao no formalizada (obrigao construtiva) de fazer tais pagamentos como resultado de eventos passados (isso significa que a entidade no tem alternativa realista a no ser
efetuar os pagamentos); e
uma estimativa confivel da obrigao puder ser feita.
Benefcios ps-emprego: distino entre planos de contribuio definida e planos de

benefcio definido
28.9 Os benefcios ps-emprego incluem, por exemplo:
164

(a)
(b)

benefcios de aposentadoria, tais como penses; e

outros benefcios ps-emprego, tais como seguro de vida ps-emprego e
assistncia mdica ps-emprego.
Os acordos pelos quais a entidade proporciona benefcios ps-emprego so denominados planos de benefcios ps-emprego. A entidade deve aplicar esta Seo para todos os acordos que envolvam, ou no, o estabelecimento de uma entidade separada
para receber as contribuies e pagar os benefcios. Em alguns casos, esses acordos
so impostos pela lei ao invs de deciso da entidade. Em alguns casos, esses acordos
derivam de aes da entidade mesmo na ausncia de plano formal, documentado.
28.10 Os planos de benefcio ps-emprego so classificados ou como planos de contribuio definida ou planos de benefcio definido, dependendo de seus principais
termos e condies.
(a)
(b)
Os planos de contribuio definida so os planos de benefcios ps-emprego

sob os quais a entidade paga contribuies fixas a uma entidade separada
(fundo de penso) e no tem a obrigao legal ou no formalizada de pagar
contribuies adicionais ou de fazer pagamentos diretos de benefcios para
os empregados se o fundo no possuir ativos suficientes para pagar todos os
benefcios dos empregados referentes aos servios destes no perodo atual
ou em perodos anteriores. Portanto, o valor dos benefcios ps-emprego
recebido pelo empregado determinado pelo valor das contribuies pagas
pela entidade (e, em muitos casos, tambm pelo empregado) para um plano
de benefcio ps-emprego ou para uma entidade seguradora, juntamente
com os retornos de investimentos provenientes das contribuies.
Os planos de benefcio definido so os planos de benefcios ps-emprego
que no sejam os planos de contribuio definida. Sob os planos de benefcio definido, a obrigao da entidade prover os benefcios estabelecidos
em acordo com os empregados atuais e antigos, e o risco atuarial (que os
benefcios custem mais ou menos do que o esperado) e o risco de investimento (que os retornos sobre os ativos destinados a financiar os benefcios
sejam distintos das expectativas) so retidos, em essncia, pela entidade. Se a
experincia atuarial ou de investimento for pior que o esperado, a obrigao
da entidade pode ser aumentada, e vice-versa, caso a experincia atuarial ou
de investimento seja melhor que o esperado.
Planos multiempregadores e planos de previdncia social

28.11 Os planos multiempregadores e os planos de previdncia social so classificados
como planos de contribuio definida ou planos de benefcio definido com base
nos termos do plano, incluindo qualquer obrigao no formalizada que se estenda
para alm dos termos formais. Entretanto, quando informao suficiente no estiver
disponvel para se utilizar o tratamento contbil de benefcio definido para plano
multiempregador que seja plano de benefcio definido, a entidade deve contabilizar
o plano de acordo com o item 28.13 como se o plano fosse plano de contribuio
definida e fazer as divulgaes exigidas pelo item 28.40.
165

Benefcios sob proteo de seguro

28.12 A entidade pode pagar prmios de seguro para financiar um plano de benefcios
ps-emprego. A entidade deve tratar o plano como plano de contribuio definida,
exceto se a entidade tiver obrigao legal ou no formalizada de:
(a)
(b)
pagar os benefcios dos empregados diretamente quando vencerem; ou

pagar contribuies adicionais se o segurador no pagar todos os benefcios
futuros do empregado relativos ao servio do empregado no perodo corrente e em perodos anteriores.
Uma obrigao no formalizada pode surgir indiretamente por meio do plano,

por meio do mecanismo de fixao de prmios futuros, ou por meio de relacionamento com uma parte relacionada com o segurador. Caso a entidade retenha tal
obrigao legal ou no formalizada, a entidade deve tratar o plano como plano de
benefcio definido.
Benefcios ps-emprego: planos de contribuio definida

28.13 A entidade deve reconhecer a contribuio a ser paga para um perodo:
(a)
(b)
como passivo, aps a deduo de qualquer valor j pago. Se os pagamentos

da contribuio excederem a contribuio devida pelo servio antes da data
do balano, a entidade deve reconhecer esse excesso como ativo;
como despesa, a no ser que outra seo desta Norma exija que o custo seja
reconhecido como parte do custo de ativo como, por exemplo, estoques ou
ativo imobilizado.
Benefcios ps-emprego: planos de benefcio definido

Reconhecimento
28.14 Ao aplicar os princpios gerais de reconhecimento do item 28.3 para os planos de
beneficio definido, a entidade deve reconhecer:
(a)
(b)
um passivo por suas obrigaes sob os planos de benefcio definido, lquido

dos ativos do plano passivo com planos de benefcios definidos (ver itens
28.15 a 28.23);
a variao lquida desse passivo durante o perodo como custo de seus planos de benefcio definido durante o perodo (ver itens 28.24 a 28.27).
Mensurao do passivo de benefcio definido

28.15 A entidade deve mensurar o passivo de benefcio definido por suas obrigaes sob
planos de benefcios definidos pelo total lquido dos seguintes valores:
166

(a)
(b)
o valor presente de suas obrigaes sob planos de benefcio definido (obrigao de benefcio definido) na data de divulgao (data do balano) (os
itens 28.16 a 28.22 fornecem orientao para mensurao dessa obrigao),
menos
o valor justo, na data de divulgao (data do balano), dos ativos do plano
(se existirem), os quais sero diretamente utilizados na liquidao das obrigaes. Os itens 11.27 a 11.32 estabelecem as exigncias para determinao do
valor justo desses ativos do plano que sejam ativos financeiros.
Incluso de benefcios adquiridos ou no adquiridos pelos empregados

28.16 O valor presente das obrigaes da entidade sob os planos de benefcio definido na
data do balano deve refletir o valor estimado dos benefcios que os empregados
obtiveram em troca pelos seus servios no perodo corrente e em perodos anteriores, incluindo os benefcios cujo perodo de aquisio (legal) pelos empregados
ainda no se completou (ver item 28.26) e incluindo os efeitos de frmulas de benefcios que fornecem aos empregados maiores benefcios para os ltimos anos
de servio. Isso exige que a entidade determine quanto de beneficio atribuvel
ao perodo corrente e aos perodos anteriores com base na frmula de benefcio
do plano, e faa estimativas (premissas atuariais) sobre variveis demogrficas (tais
como taxa de rotatividade e mortalidade) e variveis financeiras (tais como futuros
aumentos de salrios e custos mdicos) que influenciam o custo do benefcio. As
premissas atuariais no devem conter vis (nem imprudente nem excessivamente
conservador) mutuamente compatveis, e selecionadas para refletir a melhor estimativa dos fluxos de caixa futuros que iro ocorrer sob o plano.
Desconto
28.17 A entidade deve mensurar sua obrigao de benefcio definido na base de valor presente descontado. A entidade deve determinar a taxa utilizada para descontar os pagamentos futuros com base nos rendimentos do mercado na data do balano de
ttulos corporativos de alta qualidade. Se no houver mercado ativo para tais ttulos,
a entidade deve utilizar os rendimentos do mercado (na data do balano) dos ttulos
do governo. A moeda e o prazo dos ttulos corporativos ou dos ttulos do governo
devem ser consistentes com a moeda e o prazo estimados dos pagamentos futuros.
Mtodo de avaliao atuarial
28.18 Se a entidade for capaz, sem custo ou esforo excessivo, de utilizar o mtodo de crdito unitrio projetado para mensurar sua obrigao de beneficio definido e as despesas relacionadas, ela deve utiliz-lo. Se os benefcios definidos forem baseados
nos salrios futuros, o mtodo de crdito unitrio projetado exige que a entidade
mensure suas obrigaes de beneficio definido em uma base que reflita os aumentos de salrios futuros estimados. Adicionalmente, o mtodo de crdito unitrio
projetado exige que a entidade adote vrias premissas atuariais ao mensurar a obrigao de beneficio definido, incluindo taxas de desconto, taxas de retorno esperado
sobre os ativos do plano, taxas esperadas de aumentos de salrio, rotatividade de
167

empregados, mortalidade e (para os planos mdicos de benefcio definido) taxas de

tendncia de custos mdicos.
28.19 Se a entidade no for capaz, sem custo ou esforo indevido, de utilizar o mtodo
de crdito unitrio projetado para mensurar sua obrigao e seu custo sob planos
de beneficio definido, a entidade est autorizada a fazer as seguintes simplificaes
na mensurao de sua obrigao de benefcio definido com respeito aos empregados atuais:
(a)
(b)
(c)
ignorar os aumentos de salrios futuros estimados (isto , assumir que os

salrios atuais se mantero at a data em que se espera que os empregados
atuais comecem a receber os benefcios ps-emprego);
ignorar os servios futuros dos empregados atuais (isto , assumir o fechamento do plano para os empregados existentes bem como para quaisquer
novos empregados); e
ignorar possveis mortalidades durante o perodo de servio de empregados
atuais entre a data do balano e a data em que se espera que os empregados
comecem a receber os benefcios ps-emprego (isto , assumir que todos os
empregados atuais iro receber os benefcios ps-emprego). Entretanto, a
mortalidade depois do perodo de servio (isto , a expectativa de vida) ainda
precisar ser considerada.
A entidade que se aproveitar das simplificaes de mensurao antecedentes precisa, apesar de tudo, incluir os benefcios adquiridos e os ainda no legalmente
adquiridos na mensurao de sua obrigao de benefcio definido.
28.20 Esta Norma no exige que a entidade contrate os servios de aturio independente
para realizar as avaliaes atuariais abrangentes necessrias para o clculo de sua
obrigao de benefcio definido. Esta Norma tampouco exige que uma avaliao
atuarial abrangente seja feita anualmente. Nos perodos entre avaliaes atuariais
abrangentes, se as principais premissas atuariais no mudarem significativamente,
a obrigao de beneficio definido pode ser mensurada por meio do ajuste na mensurao do perodo anterior em razo das alteraes nos dados demogrficos dos
empregados, tais como nmero de empregados e nveis de salrio.
Introdues, alteraes, redues e liquidaes de planos
28.21 Caso um plano de benefcio definido tenha sido introduzido ou alterado durante
o perodo corrente, a entidade deve aumentar ou diminuir seu passivo com planos
de benefcios definidos para refletir a alterao, e deve reconhecer o aumento (diminuio) como despesa (receita) ao mensurar o resultado do perodo corrente. De
modo oposto, caso um plano tenha sido reduzido (isto , os benefcios ou o grupo
de empregados coberto foram reduzidos) ou liquidado (a obrigao do empregador foi completamente liberada), a obrigao com planos de benefcios definidos
deve ser diminuda ou eliminada, e a entidade deve reconhecer o ganho ou a perda
proveniente no resultado do perodo corrente.
168

Ativo de plano de beneficio definido

28.22 Se o valor presente da obrigao com benefcios definidos na data de divulgao
(data do balano) for menor que o valor justo dos ativos do plano nessa mesma
data, o plano tem excedente positivo. A entidade deve reconhecer o excedente
positivo do plano como ativo de plano de benefcio definido apenas na extenso
em que for capaz de recuperar esse excedente positivo por meio de contribuies
reduzidas no futuro ou por meio de reembolso pelo plano.
Custo de um plano de benefcio definido
28.23 A entidade deve reconhecer a alterao lquida no seu passivo com planos de benefcios definidos durante o perodo, exceto a alterao atribuvel aos benefcios pagos aos empregados durante o perodo ou s contribuies do empregador, como
custo de seu plano de benefcio definido durante o perodo. Esse custo reconhecido no resultado como despesa ou como item de outros resultados abrangentes (ver
item 28.24), a no ser que outra seo desta Norma exija que o custo seja reconhecido com parte do custo de ativo, tais como estoques ou ativo imobilizado.
Reconhecimento escolha de prtica contbil
28.24 Exige-se que a entidade reconhea todos os ganhos e as perdas atuariais no perodo em que eles ocorrem. A entidade deve:
(a)
(b)
reconhecer todos os ganhos e as perdas atuariais no resultado; ou

reconhecer todos os ganhos e as perdas atuariais no resultado abrangente
como uma escolha de poltica contbil. A entidade deve aplicar sua poltica
contbil escolhida de maneira consistente para todos os seus planos de benefcio definido e todos os seus ganhos e perdas atuariais. Os ganhos e as
perdas atuariais reconhecidos no resultado abrangente devem ser apresentados na demonstrao do resultado abrangente.
28.25 A alterao lquida no passivo com planos de benefcios definidos que reconhecida como custo de plano de beneficio definido inclui:
(a)
(b)
(c)
(d)
(e)
(f)
alterao no passivo com planos de benefcios definidos proveniente dos servios prestados pelo empregado durante o perodo contbil;
juros sobre as obrigaes de benefcio definido durante o perodo contbil
(perodo abrangido pela demonstrao do resultado);
retornos sobre quaisquer ativos do plano e a alterao lquida no valor justo dos
direitos de reembolso reconhecidos (ver item 28.28) durante o perodo contbil;
ganhos e perdas atuariais obtidos no perodo de divulgao;
aumentos ou diminuies no passivo com planos de benefcios definidos resultantes da introduo de novo plano ou da alterao de plano existente no
perodo contbil (ver item 28.21);
diminuies no passivo com planos de benefcios definidos resultantes de redues ou liquidaes de plano existente no perodo contbil (ver item 28.21).
169

28.26 O servio do empregado d origem a uma obrigao sob o plano de benefcio

definido, mesmo se os benefcios estiverem condicionados ao emprego futuro (em
outras palavras, os direitos a eles ainda no foram legalmente adquiridos). O servio
do empregado, antes da data de aquisio do direito, d origem a uma obrigao
no formalizada porque, ao final de cada data de balano, o total de servios futuros que o empregado ter de prestar antes de adquirir o direito reduzido. Ao
mensurar sua obrigao de benefcio definido, a entidade deve considerar a probabilidade de que alguns empregados possam no satisfazer aos requisitos de aquisio do direito. De maneira similar, embora alguns benefcios ps-emprego (como
por exemplo, benefcios mdicos ps-emprego) tornem-se exigveis apenas caso
evento especfico ocorra no momento em que o empregado j tenha se desligado
(como por exemplo, doena), a obrigao criada quando o empregado presta
servios que proporcionem o direito ao benefcio caso o evento especfico ocorra.
A probabilidade de que o evento especfico venha a ocorrer afeta a mensurao da
obrigao, mas no determina se a obrigao existe ou no.
28.27 Caso os benefcios definidos sejam reduzidos por valores que sero pagos aos empregados sob planos patrocinados pelo governo, a entidade deve mensurar suas
obrigaes de beneficio definido em base que reflita os benefcios a serem pagos
de acordo com planos governamentais, mas apenas se:
(a)
(b)
esses planos forem tornados mandatrios antes da datado balano; ou

o histrico, ou outra evidncia confivel, indicar que esses benefcios do poder
pblico iro se alterar de algum modo previsvel, como, por exemplo, em linha
com alteraes futuras nos nveis gerais de preos ou nveis gerais de salrio.
Reembolso
28.28 Se a entidade est praticamente certa de que outra parte reembolsar parte ou a totalidade dos gastos necessrios para liquidar uma obrigao de benefcio definido, a
entidade deve reconhecer seu direito ao reembolso como ativo separado. A entidade
deve mensurar o ativo pelo valor justo. Na demonstrao do resultado ou na demonstrao do resultado abrangente, a despesa relacionada a um plano de benefcio
definido pode ser apresentada lquida do valor reconhecido por reembolso.
Outros benefcios de longo prazo a empregados
28.29 Outros benefcios de longo prazo a empregados incluem, por exemplo:
(a)
(b)
(c)
(d)
(e)
170
licenas remuneradas de longo prazo;

benefcios por longo tempo de servio (licenas prmio);
benefcios de longo prazo por invalidez;
participao nos lucros e bnus a serem pagos depois de doze meses ou mais
do final do perodo no qual os empregados prestaram o respectivo servio;
remuneraes diferidas pagas depois de doze meses ou mais do final do
perodo no qual foram obtidas.

28.30 A entidade deve reconhecer um passivo para outros benefcios de longo prazo a
empregados, mensurado pelo total lquido dos seguintes valores:
(a)
(b)

valor presente da obrigao de benefcio definido na data do balano; menos

valor justo dos ativos do plano (se houver), na data do balano, utilizados
para liquidao direta das obrigaes.
A entidade deve reconhecer as alteraes no passivo de acordo com o item 28.23.
Benefcios por desligamento

28.31 A entidade pode estar comprometida, pela legislao, por acordos contratuais ou
outros acordos com empregados ou com seus representantes, ou por obrigao
no formalizada baseada na prtica de negcios, costumes ou desejo de agir com
equidade, a fazer pagamentos (ou proporcionar outros benefcios) aos empregados quando do trmino do vnculo empregatcio. Tais pagamentos so benefcios
por desligamento.
Reconhecimento
28.32 Em razo dos benefcios por desligamento no conferirem benefcios econmicos futuros entidade, esta deve reconhec-los como despesa no resultado imediatamente.
28.33 Quando a entidade reconhece os benefcios por desligamento, esta pode tambm
ter que contabilizar uma reduo nos benefcios de aposentadoria ou em outros
benefcios a empregados.
28.34 A entidade deve reconhecer os benefcios por desligamento como passivo e despesa somente quando a entidade estiver formalmente comprometida a:
(a)
(b)
cessar o vnculo empregatcio do empregado ou de grupo de empregados

antes da data normal de aposentadoria; ou
fornecer benefcios por desligamento como resultado de uma oferta feita
para encorajar a sada voluntria.
28.35 A entidade est formalmente comprometida com o desligamento apenas quando a

entidade tem um plano formal detalhado de desligamento e no existe a possibilidade real de cancelamento do plano.
Mensurao
28.36 A entidade deve mensurar os benefcios por desligamento pela melhor estimativa
dos gastos que seriam requeridos para liquidar a obrigao na data do balano. No
caso de oferta feita para encorajar a demisso voluntria, a mensurao dos benefcios por desligamento deve ser baseada no nmero de empregados que supostamente aceitaro a oferta.
171

28.37 Quando os benefcios por desligamentos vencerem em data superior a doze meses
do encerramento do perodo de divulgao, eles devem ser mensurados pelo valor
presente descontado.
Planos de grupo
28.38 Se a entidade controladora conceder benefcios aos empregados de uma ou mais controladas em grupo, e a controladora apresentar demonstraes contbeis consolidadas
utilizando a Norma Contabilidade para PMEs ou o conjunto completo das normas do
CFC, tais controladas so autorizadas a reconhecer e mensurar a despesa de benefcios
a empregados com base na alocao razovel da despesa reconhecida pelo grupo.
Divulgao
Divulgao sobre benefcios a empregados de curto prazo
28.39 Esta Seo no exige divulgaes especficas sobre benefcios a empregados de
curto prazo.
Divulgao sobre planos de contribuio definida
28.40 A entidade deve divulgar o valor reconhecido no resultado como despesa para os
planos de contribuio definida. Caso a entidade trate um plano de beneficio definido multiempregador como plano de contribuio definida em razo da indisponibilidade de informaes suficientes para utilizar o tratamento contbil de benefcio
definido (ver item 28.11), a entidade deve divulgar o fato de que esse um plano de
benefcio definido e os motivos pelos quais est sendo contabilizado como plano
de contribuio definida, juntamente com quaisquer informaes disponveis sobre
o supervit ou dficit do plano e as implicaes, se houver, para a entidade.
Divulgao sobre planos de benefcio definido
28.41 A entidade deve divulgar as seguintes informaes sobre os planos de beneficio
definido (exceto para quaisquer planos de beneficio definido multiempregador que
sejam contabilizados como planos de contribuio definida em conformidade com
o item 28.11, para os quais as divulgaes do item 28.40 se aplicam, ao invs das divulgaes exigidas neste item). Se a entidade possui mais de um plano de benefcio
definido, estas divulgaes podem ser feitas em totais, separadamente para cada
plano, ou utilizando certos agrupamentos considerados mais teis:
(a)
(b)
(c)
172
uma descrio geral das caractersticas do plano, incluindo a poltica de

financiamento;
a poltica contbil da entidade para reconhecimento de ganhos e perdas atuariais (no resultado ou como item de outros resultados abrangentes) e o valor
dos ganhos e perdas atuariais reconhecidos durante o perodo;
uma explanao narrativa caso a entidade utilize quaisquer simplificaes mencionadas no item 28.19, ao mensurar sua obrigao de beneficio definido;

(d)
(e)
(f)
a data da avaliao atuarial abrangente mais recente e, caso no tenha sido

na data de divulgao, uma descrio dos ajustes que foram feitos para mensurar a obrigao de benefcio definido na data de divulgao;
a conciliao dos saldos de abertura e de fechamento da obrigao de benefcio definido demonstrando, separadamente, os benefcios pagos e todas as
outras alteraes;
a conciliao dos saldos de abertura e de fechamento dos valores justos dos ativos
do plano e dos saldos de abertura e de fechamento de qualquer direito de reembolso reconhecido como ativo, demonstrando separadamente, se aplicvel:
(i) contribuies;
(ii) benefcios pagos; e
(iii) outras alteraes nos ativos do plano;
(g)
o custo total relativo aos planos de benefcio definido para o perodo, divulgando separadamente os valores:
(i)
(ii)
(h)
para cada classe principal de ativos do plano, que deve incluir, mas no se limita a ttulos patrimoniais, instrumentos de dvida, imveis e todos os outros
ativos, percentagem ou valor que cada classe principal representa do valor
justo do total de ativos do plano na data de divulgao;
(i)
os valores includos no valor justo dos ativos do plano para:

(i)
(ii)
( j)
(k)
cada classe de instrumentos financeiros da prpria entidade; e

qualquer propriedade ocupada pela entidade ou outros ativos utilizados pela mesma;
taxa real de retorno dos ativos do plano;

as principais premissas atuariais utilizadas, incluindo, quando aplicvel:
(i)
(ii)
(iii)
(iv)
(v)
reconhecidos no resultado como despesa; e

includos no custo de ativo;
as taxas de desconto;
as taxas de retorno esperadas sobre quaisquer dos ativos do plano
para os perodos apresentados nas demonstraes contbeis;
as taxas esperadas de aumentos de salrio;
taxas de tendncia dos custos mdicos; e
quaisquer outras premissas atuariais significativas utilizadas.
As conciliaes em (e) e (f) acima no precisam ser apresentadas para os perodos

anteriores. A controlada que reconhece e mensura a despesa de benefcios a empregados com um critrio de alocao razovel com base nas despesas reconhecidas pelo grupo (ver item 28.38) deve, nas suas demonstraes contbeis separadas,
descrever sua poltica de alocao e deve fazer as divulgaes em (a) a (k) acima,
para o plano como um todo.
173

Divulgao sobre outros benefcios de longo prazo

28.42 Para cada categoria de outros benefcios de longo prazo que a entidade fornecer
aos seus empregados, a entidade deve divulgar a natureza do benefcio, o valor de
sua obrigao e a extenso das contribuies (funding) na data do balano.
Divulgao sobre benefcios por desligamento
28.43 Para cada categoria de benefcios por desligamento que a entidade fornecer aos seus
empregados, a entidade deve divulgar a natureza do benefcio, sua poltica contbil, o
valor de sua obrigao e a extenso das contribuies (funding) na data do balano.
28.44 Quando existir incerteza sobre o nmero de empregados que iro aceitar uma oferta de benefcios de desligamento, existe um passivo contingente. A Seo 21 Provises, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes exige que a entidade divulgue
informaes sobre seus passivos contingentes, a no ser que a possibilidade de
sada de recursos na liquidao seja remota.
Seo
29
Seo 29
Tributos sobre o Lucro
Alcance desta Seo
29.1 Para os objetivos desta Norma, os tributos sobre o lucro incluem todos os tributos
nacionais e estrangeiros que so baseados nos lucros tributveis. Os tributos sobre
o lucro tambm incluem tributos, tais como os retidos na fonte, que so devidos por
controlada, coligada ou empreendimento controlado em conjunto nas distribuies
para a entidade que divulga as demonstraes contbeis.
29.2 Esta Seo abrange a contabilizao dos tributos sobre o lucro. requerido que a
entidade reconhea os efeitos fiscais atuais e futuros de transaes e outros eventos
que tenham sido reconhecidos nas demonstraes contbeis. Esses valores fiscais
reconhecidos compreendem o tributo corrente e o tributo diferido. Tributo corrente
o tributo a ser pago (recupervel) referente ao lucro tributvel (prejuzo fiscal) para
o perodo corrente ou perodos passados. Tributo diferido o tributo a ser pago ou
recupervel em perodos futuros, geralmente como resultado de a entidade recuperar ou quitar seus ativos e passivos pelos seus valores contbeis correntes, e o efeito
fiscal da postergao, para compensao ou dbito a resultados em perodos posteriores, de crditos fiscais e prejuzos fiscais no utilizados no perodo corrente.
Contabilizao dos tributos sobre o lucro
29.3 A entidade deve contabilizar os tributos sobre o lucro seguindo os passos (a) a
(i) abaixo:
174

(a)
(b)
(c)
reconhecer o tributo corrente, mensurado pelo valor que inclua o efeito de

possveis resultados da reviso pelas autoridades fiscais (itens 29.4 a 29.8);
identificar quais ativos e passivos poderiam vir a afetar os lucros tributveis
se tais ativos fossem recuperados ou se tais passivos fossem liquidados pelos
seus valores contbeis correntes (itens 29.9 e 29.10);
determinar as bases fiscais dos seguintes itens, na data do balano:
(i)
(ii)
(d)
(e)
(f)
(g)
(h)
(i)
os ativos e passivos em (b). A base fiscal de ativos e passivos determinada pelo resultado da venda dos ativos ou liquidao dos passivos
pelos seus valores contbeis correntes (itens 29.11 e 29.12);
outros itens que tenham base fiscal, embora eles no sejam reconhecidos como ativos ou passivos, isto , itens reconhecidos como receita
ou despesa que se tornaro tributveis ou dedutveis em perodos futuros (item 29.13);
calcular quaisquer diferenas temporrias, prejuzos fiscais no utilizados e

crditos fiscais no utilizados (item 29.14);
reconhecer ativos fiscais diferidos e passivos fiscais diferidos provenientes
das diferenas temporrias, de prejuzos fiscais no utilizados e de crditos
fiscais no utilizados (itens 29.15 a 29.17);
mensurar ativos fiscais diferidos e passivos fiscais diferidos pelo valor que
inclua o efeito de possveis resultados da reviso pelas autoridades fiscais,
utilizando alquotas que, baseadas em leis fiscais aprovadas ou substantivamente aprovadas na data do balano, se espera aplicar no momento em
que os ativos fiscais diferidos forem realizados e os passivos fiscais diferidos
forem liquidados (itens 29.18 a 29.25);
reconhecer uma conta redutora dos ativos fiscais diferidos de maneira que o valor
lquido iguale o maior valor que seja mais do provvel do que no de ser realizado,
com base nos lucros tributveis correntes ou futuros (itens 29.21 e 29.22);
alocar o tributo corrente e diferido para os respectivos componentes do resultado, dos outros resultados abrangentes e do patrimnio lquido (item 29.27);
apresentar e divulgar as informaes exigidas (itens 29.28 a 29.32).
Reconhecimento e mensurao de tributo corrente

29.4 A entidade deve reconhecer um passivo fiscal corrente pelo tributo devido sobre
os lucros tributveis para o perodo corrente e perodos anteriores. Se o valor pago
para o perodo corrente e perodos anteriores exceder o valor devido para esses
perodos, a entidade deve reconhecer o excesso como ativo fiscal corrente.
29.5 A entidade deve reconhecer um ativo fiscal decorrente para o beneficio de prejuzo
fiscal que possa ser compensado para recuperar o tributo pago em perodo anterior.
29.6 A entidade deve mensurar um passivo (ativo) fiscal corrente pelo valor que espera pagar (recuperar), utilizando alquotas e leis que tenham sido aprovadas ou substantivamente aprovadas na data do balano. A entidade deve considerar as alquotas como
substancialmente aprovadas quando os eventos futuros exigidos pelo processo de tal
175

aprovao, historicamente, no afetaram o resultado e improvvel que o afetem. Os

itens 29.23 a 29.25 fornecem direcionamentos de mensurao adicionais.
29.7 A entidade deve reconhecer as alteraes no passivo ou no ativo fiscal corrente como
despesa tributria no resultado, exceto por alguma alterao atribuvel a um item de
receita ou despesa reconhecida, de acordo com esta Norma, como outro resultado
abrangente, quando tambm deve ser reconhecida como outro resultado abrangente.
29.8 A entidade deve incluir nos valores reconhecidos, de acordo com os itens 29.4 e
29.5, os efeitos de possveis resultados da reviso pelas autoridades fiscais, mensuradas de acordo com o item 29.24.
Reconhecimento de tributo diferido
Princpio geral de reconhecimento
29.9 A entidade deve reconhecer um ativo ou um passivo diferido pelo tributo recupervel ou devido em perodos futuros como efeito de transaes ou eventos passados. Tais tributos surgem das diferenas entre os valores reconhecidos para ativos
e passivos da entidade no balano patrimonial e o reconhecimento desses ativos e
passivos pelas autoridades fiscais, e a compensao para datas futuras de crditos
fiscais e prejuzos fiscais correntes no utilizados.
Ativos e passivos cuja recuperao ou liquidao no afeta os lucros tributveis
29.10 Se a entidade espera recuperar o valor contbil de ativo ou liquidar o valor contbil
de passivo sem afetar os lucros tributveis, nenhum tributo diferido surge com relao a esse ativo ou passivo. Portanto, os itens 29.11 a 29.17 se aplicam apenas para
ativos e passivos para os quais a entidade espera que a recuperao ou a liquidao
dos valores contbeis afete os lucros tributveis e para os outros itens que tenham
base fiscal.
Base fiscal
29.11 A entidade deve determinar a base fiscal de ativo, passivo ou outro item em conformidade com lei aprovada ou substancialmente aprovada. Se a entidade preencher
uma declarao de tributos consolidada, a base fiscal determinada pela lei fiscal
aplicvel a declarao de tributos consolidada. Se a entidade preencher declaraes
de tributos separadas para suas diferentes operaes, a base fiscal determinada
pelas leis fiscais aplicveis a cada declarao.
29.12 A base fiscal determina os valores que sero includos nos lucros tributveis referentes
recuperao ou liquidao do valor contbil de ativo ou passivo. Especificamente:
(a)
176
a base fiscal de um ativo igual ao valor que seria dedutvel no cmputo

de lucros tributveis caso o valor contbil do ativo tivesse sido recuperado
pela venda ao final do perodo de divulgao. Se a recuperao do ativo

(b)
pela venda no originar lucros tributveis, a base fiscal deve ser considerada
igual ao valor contbil;
a base fiscal de um passivo igual ao seu valor contbil, menos quaisquer
valores dedutveis na determinao do lucro tributvel (ou mais quaisquer
valores includos no lucro tributvel) que teriam surgido caso um passivo
tivesse sido liquidado pelo seu valor contbil ao final do perodo de divulgao (data do balano). No caso da receita diferida, a base fiscal do passivo
resultante o seu valor contbil, menos qualquer valor da receita que no
ser tributvel em perodos futuros.
29.13 Alguns itens tm base fiscal, mas no so reconhecidos como ativos e passivos. Por
exemplo, os gastos com pesquisa so reconhecidos como despesa quando eles so
incorridos, mas podem no ter a dedutibilidade permitida na determinao do lucro
tributvel at um perodo futuro. Portanto, o valor contbil dos gastos com pesquisa
no balano zero e a base fiscal o valor que ser dedutvel em perodos futuros.
Um ttulo patrimonial emitido pela entidade tambm pode originar dedues em
perodo futuro. No existe ativo ou passivo no balano patrimonial, mas a base fiscal
o valor das dedues futuras.
Diferenas temporrias
29.14 As diferenas temporrias surgem:
(a)
(b)
(c)
quando existe uma diferena entre os valores contbeis e as bases fiscais

no reconhecimento inicial de ativos e passivos, ou no momento em que
uma base fiscal criada para aqueles itens que tem base fiscal, mas no so
reconhecidos como ativos e passivos;
quando uma diferena entre os valores contbeis e as bases fiscais surge
aps o reconhecimento inicial em razo da receita ou despesa ser reconhecida no resultado abrangente ou patrimnio lquido em determinado perodo, mas reconhecida nos lucros tributveis em um perodo diferente;
quando a base fiscal de ativo ou passivo muda, e a mudana no ser reconhecida no valor contbil do ativo ou passivo em qualquer perodo.
Ativos fiscais diferidos e passivos fiscais diferidos

29.15 Exceto conforme exigido pelo item 29.16, a entidade deve reconhecer:
(a)
(b)
(c)
um passivo fiscal diferido para todas as diferenas temporrias para o qual

se espera que haja aumento nos lucros tributveis no futuro;
um ativo fiscal diferido para todas as diferenas temporrias para o qual se
espera que haja reduo nos lucros tributveis no futuro;
um ativo fiscal diferido para os crditos fiscais e prejuzos fiscais no utilizados e transportados para uma data futura.
29.16 Os seguintes casos so excees para as exigncias do item 29.15:
177

(a)
(b)
a entidade no deve reconhecer ativo ou passivo fiscal diferido por diferenas temporrias associadas aos lucros no remetidos de subsidirias, filiais,
coligadas e empreendimentos conjuntos estrangeiros na extenso em que
o investimento seja essencialmente de durao (carter) permanente, a no
ser que seja aparente que as diferenas temporrias sero revertidas em
futuro previsto;
a entidade no deve reconhecer um passivo fiscal diferido pela diferena
temporria associada com o reconhecimento inicial de gio.
29.17 A entidade deve reconhecer as alteraes no passivo fiscal diferido ou ativo fiscal
diferido como despesa tributria no resultado, exceto se uma alterao atribuvel a
um item de receita ou despesa reconhecida, de acordo com esta Norma, como outro resultado abrangente, que tambm deve ser reconhecida como outro resultado
abrangente.
Mensurao de tributo diferido
Alquotas fiscais
29.18 A entidade deve mensurar o passivo (ativo) fiscal diferido utilizando alquotas e leis
que tenham sido aprovadas ou substancialmente aprovadas na data do balano. A
entidade deve considerar as alquotas como substancialmente aprovadas quando
os eventos futuros exigidos pelo processo de aprovao, historicamente, no afetaram o resultado e improvvel que o afetem.
29.19 Quando alquotas diferentes se aplicarem a diferentes nveis de lucros tributveis, a
entidade deve mensurar a despesa (receita) tributria diferida e o respectivo passivo
(ativo) fiscal diferido, utilizando as alquotas mdias aprovadas ou substancialmente
aprovadas que se espera serem aplicveis aos lucros tributveis (prejuzos fiscais)
dos perodos nos quais a entidade espera que o ativo fiscal diferido seja realizado
ou o passivo fiscal diferido seja liquidado.
29.20 A mensurao dos passivos fiscais diferidos e dos ativos fiscais diferidos deve refletir
os efeitos fiscais que adviriam da forma pela qual a entidade espera, na data do
balano, recuperar ou liquidar o valor contbil dos ativos e passivos relacionados.
Por exemplo, se a diferena temporria surge de item de receita que se supe que
seja tributado como ganho de capital em um perodo futuro, a despesa tributria
diferida mensurada utilizando a alquota aplicvel a ganhos de capital.
Proviso para realizao
29.21 A entidade deve reconhecer uma proviso de reduo dos ativos fiscais diferidos de
maneira que o valor contbil lquido iguale o maior valor que seja mais provvel do
que no de ser recuperado, com base no lucro tributvel corrente ou futuro.
29.22 A entidade deve revisar o valor contbil lquido de ativo fiscal diferido em cada balano e deve ajustar a proviso para realizao para refletir a expectativa atual dos
178

lucros tributveis futuros. Tal ajuste deve ser reconhecido no resultado, exceto um
ajuste atribuvel a um item de receita ou despesa reconhecido, de acordo com esta
Norma, como outro resultado abrangente, que tambm deve ser reconhecido como
outro resultado abrangente.
Mensurao do tributo corrente e do tributo diferido
29.23 A entidade no deve descontar a valor presente os ativos fiscais correntes ou diferidos e os passivos fiscais correntes ou diferidos.
29.24 A incerteza decorrente de as autoridades fiscais aceitarem ou no os valores que foram reportados pela entidade afeta o valor do tributo corrente e do tributo diferido.
A entidade deve mensurar os ativos fiscais correntes e diferidos e os passivos fiscais
correntes e diferidos utilizando o valor mdio da probabilidade ponderada de todos
os possveis resultados, assumindo que as autoridades fiscais iro revisar os valores
reportados e possuem total conhecimento de todas as informaes relevantes. As
alteraes no valor mdio da probabilidade ponderada de todos os possveis resultados devem ser baseadas em novas informaes, e no em nova interpretao pela
entidade das informaes previamente disponveis.
29.25 Em algumas situaes, o tributo sobre o lucro pode vir a ser devido a uma alquota
maior ou menor se parte ou todo o lucro lquido ou os lucros retidos forem pagos
como dividendos ou outras formas de distribuio aos acionistas ou scios da entidade. Em outras situaes, o tributo sobre o lucro pode ser restituvel ou devido
se parte ou todo o lucro lquido ou os lucros retidos forem pagos como dividendos
ou de outra forma distribudos aos acionistas ou scios da entidade. Em ambas
as circunstncias, a entidade deve mensurar os tributos correntes e diferidos pela
alquota de tributo aplicvel a lucros no distribudos at a entidade reconhecer
um passivo para distribuir os lucros. Quando a entidade reconhecer o passivo para
pagar os dividendos ou outras distribuies do lucro, ela deve reconhecer o passivo
(ativo) fiscal corrente ou diferido, e a despesa (receita) de tributo relacionada.
Tributo retido na fonte sobre dividendos ou outras distribuies do lucro
29.26 Quando a entidade paga dividendos ou distribui lucros aos seus acionistas ou
scios, o pagamento de parcela dos lucros distribudos s autoridades fiscais em
nome dos acionistas ou scios como reteno pode ser exigido. Esse valor pago ou
a ser pago s autoridades fiscais debitado no patrimnio lquido como parte dos
dividendos ou lucros distribudos.
Apresentao
Alocao na demonstrao do resultado e no patrimnio lquido
29.27 A entidade deve reconhecer a despesa tributria no mesmo componente em que a
transao ou outro evento que resultou na despesa tributria foi reconhecida (por
exemplo: dentro das operaes continuadas ou das operaes descontinuadas no
179

resultado ou nos outros resultados abrangentes ou diretamente no patrimnio lquido por outro motivo).
Circulante e no circulante
29.28 Quando a entidade apresenta os ativos circulantes e no circulantes, e os passivos
circulantes e no circulantes, como grupos separados no seu balano patrimonial,
ela no deve classificar quaisquer ativos (passivos) fiscais diferidos como ativos
(passivos) circulantes.
Compensao de saldos
29.29 A entidade deve compensar os ativos e os passivos fiscais correntes, ou compensar
os ativos e os passivos fiscais diferidos, apenas quando tiver o direito legalmente
exigvel para compensar tais valores e pretende liquidar ambos pelo valor lquido ou
realizar o ativo e liquidar o passivo simultaneamente.
Divulgao
29.30 A entidade deve divulgar informaes que permitam que os usurios de suas
demonstraes contbeis avaliem a natureza e o efeito financeiro das consequncias correntes e diferidas da tributao referentes a transaes reconhecidas e
outros eventos.
29.31 A entidade deve divulgar separadamente os componentes principais da despesa
(receita) tributria. Tais componentes de despesa (receita) tributria podem incluir:
(a)
(b)
(c)
(d)
(e)
(f)
(g)
(h)
despesa (receita) tributria corrente;

quaisquer ajustes reconhecidos no perodo para o tributo corrente de perodos anteriores;
o valor da despesa (receita) de tributo diferido relacionado com a origem e
a reverso de diferenas temporrias;
o valor da despesa (receita) de tributo diferido relacionado com as mudanas de alquotas de tributos ou com o surgimento de novos tributos;
o efeito sobre a despesa diferida de tributos proveniente de alterao no
efeito das possveis resultados de reviso pelas autoridades fiscais (ver item
29.24);
ajustes na despesa diferida de tributos proveniente de mudana no regime
de tributao da entidade ou de seus proprietrios;
quaisquer mudanas na proviso para realizao de tributos diferidos (ver
itens 29.21 e 29.22);
o valor da despesa (receita) tributria relacionado s mudanas nas polticas
e nos erros contbeis (ver Seo 10 Polticas Contbeis, Mudana de Estimativa e Retificao de Erro).
29.32 A entidade deve divulgar as seguintes informaes separadamente:
180

(b)
(c)
(d)
o tributo corrente e diferido agregados relacionados com os itens que so

reconhecidos como itens do resultado abrangente;
explicao das diferenas significativas entre os valores apresentados nas
demonstraes do resultado e do resultado abrangente e os valores reportados s autoridades fiscais;
explicao sobre as alteraes na alquota aplicvel comparadas com os
perodos de divulgao anteriores;
para cada tipo de diferena temporria e para cada tipo de prejuzos fiscais
e crditos fiscais no utilizados:
(i)
(ii)
(e)
(f)
o valor dos passivos fiscais diferidos, ativos fiscais diferidos e provises (de reduo de ativos diferidos) ao final do perodo de divulgao (data do balano); e
uma anlise da alterao nos passivos fiscais diferidos, ativos fiscais
diferidos e provises durante o perodo;
a data de expirao, caso exista, de diferenas temporrias, prejuzos fiscais

no utilizados e crditos fiscais no utilizados;
nas circunstncias descritas no item 29.25, uma explicao da natureza dos
potenciais efeitos do tributo sobre os lucros que resultariam do pagamento
de dividendos ou distribuio de lucros aos seus acionistas ou scios.
Seo 30
Efeitos das Mudanas nas Taxas de Cmbio e Converso
de Demonstraes Contbeis
Seo
30
(a)
Alcance desta Seo

30.1 A entidade pode operar atividades no exterior de duas maneiras. Ela pode ter
transaes em moeda estrangeira ou pode ter operaes no exterior. Adicionalmente, a entidade pode apresentar suas demonstraes contbeis em moeda estrangeira. Esta Seo determina como incluir as transaes em moeda estrangeira
e as operaes no exterior nas demonstraes contbeis da entidade e como converter as demonstraes contbeis para moeda de apresentao. O tratamento
contbil para os instrumentos financeiros denominados em moeda estrangeira e
a contabilidade de operaes de hedge de itens em moeda estrangeira constam
da Seo 11 Instrumentos Financeiros Bsicos e na Seo 12 Outros Tpicos sobre
Instrumentos Financeiros.
Moeda funcional
30.2 Cada entidade deve identificar sua moeda funcional. A moeda funcional da entidade a moeda do ambiente econmico principal no qual a entidade opera.
181

30.3 O ambiente econmico principal no qual a entidade opera normalmente aquele em

que ela fundamentalmente gera e desembolsa caixa. Portanto, os seguintes fatores so
os principais fatores que a entidade considera na determinao de sua moeda funcional:
(a)
a moeda:
(i)
(ii)
(b)
que mais influencia os preos de bens e servios (esta frequentemente a moeda na qual o preo de venda de seus produtos e servios
est expresso e liquidado); e
do pas cujas foras competitivas e regulamentos mais influenciam na
determinao do preo de venda de seus produtos e servios;
a moeda que mais influencia a mo-de-obra, o material e outros custos

para o fornecimento de produtos ou servios (esta frequentemente a moeda na qual tais custos esto expressos e so liquidados).
30.4 Os seguintes fatores tambm podem fornecer evidncias da moeda funcional da entidade:
(a)
(b)
a moeda na qual os recursos de atividades financeiras (emisso de

instrumentos de dvida e ttulos patrimoniais) so obtidos;
a moeda na qual os recebimentos de atividades operacionais so normalmente acumulados.
30.5 Os seguintes fatores adicionais so considerados na determinao da moeda funcional

de operao no exterior, e se a moeda funcional dessa operao a mesma que a da
entidade que divulga as demonstraes contbeis (a entidade que divulga as demonstraes contbeis, nesse contexto, a entidade que possui a operao no exterior como
suas controladas, filiais, coligadas ou empreendimentos controlados em conjunto):
(a)
(b)
(c)
(d)
182
se as atividades da operao no exterior so desenvolvidas como extenso

da entidade que divulga as demonstraes contbeis, ao invs de serem
desenvolvidas com grau significativo de autonomia. Um exemplo disso
quando uma operao no exterior vende somente produtos importados
da entidade que divulga as demonstraes contbeis e remete os valores
para esta. Um exemplo de autonomia quando a operao no exterior
acumula caixa e outros itens monetrios, incorre em despesas, gera receitas e obtm emprstimos, todos substancialmente na sua moeda local;
se as transaes com a entidade que divulga as demonstraes contbeis so em proporo alta ou baixa em relao s atividades da
operao no exterior;
se os fluxos de caixa das atividades da operao no exterior afetam diretamente os fluxos de caixa da entidade que divulga as demonstraes
contbeis e se esto prontamente disponveis para remessa para esta;
se os fluxos de caixa das atividades da operao no exterior so suficientes para cobrir os servios existentes e as obrigaes de dvida
esperadas normalmente sem a necessidade de aporte de recursos pela
entidade que divulga as demonstraes contbeis.

Divulgao de transaes em moeda estrangeira na moeda funcional

30.6 Transao em moeda estrangeira uma transao que feita ou que exige liquidao em moeda estrangeira, incluindo transaes que surgem quando a entidade:
(a)
(b)
(c)
compra ou vende produtos ou servios, cujo preo estabelecido em moeda estrangeira;

empresta ou concede recursos, quando os valores a pagar ou a receber so
estabelecidos em moeda estrangeira;
de alguma outra forma adquire ou aliena ativos, ou incorre ou liquida passivos estabelecidos em moeda estrangeira.
30.7 A entidade deve contabilizar uma transao em moeda estrangeira, no seu reconhecimento inicial na moeda funcional, por meio da aplicao, na importncia em
moeda estrangeira, da taxa de cmbio vista entre a moeda funcional e a moeda
estrangeira na data da transao.
30.8 A data da transao a data na qual a transao inicialmente se qualifica para o
reconhecimento de acordo com esta Norma. Por motivos prticos, a taxa que se
aproxima da taxa real na data da transao normalmente utilizada como, por
exemplo, a taxa mdia de uma semana ou de um ms que pode ser utilizada para
todas as transaes, em cada moeda estrangeira, ocorridas durante esse perodo.
Entretanto, caso as taxas de cmbio flutuem significativamente, o uso da taxa mdia
para um perodo inapropriado.
Divulgao ao final dos perodos de divulgao subsequentes
30.9 Ao final de cada perodo de divulgao, a entidade deve:
(a)
(b)
(c)
converter os itens monetrios em moeda estrangeira utilizando a taxa de

fechamento;
converter os itens no monetrios que so mensurados pelo custo histrico
em moeda estrangeira utilizando a taxa de cmbio da data da transao; e
converter os itens no monetrios que so mensurados pelo valor justo em
moeda estrangeira utilizando as taxas de cmbio da data em que o valor justo
foi determinado.
30.10 A entidade deve reconhecer, no resultado, no perodo em que ocorrerem, as variaes cambiais provenientes da liquidao de itens monetrios ou provenientes
da converso de itens monetrios por taxas diferentes daquelas pelas quais foram
inicialmente convertidas durante o perodo, ou em perodos anteriores, exceto conforme descrito no item 30.13.
30.11 Quando outra seo desta Norma exigir que o ganho ou a perda proveniente de item no
monetrio seja reconhecido como outro resultado abrangente, diretamente no patrim183

nio lquido, a entidade deve reconhecer qualquer componente cambial desse ganho ou
perda tambm como outro resultado abrangente. De modo oposto, quando o ganho ou
a perda proveniente de item no monetrio reconhecido no resultado, a entidade deve
reconhecer qualquer componente cambial desse ganho ou perda no resultado.
Investimento lquido em uma operao no exterior
30.12 A entidade pode ter item monetrio recebvel ou a ser pago junto a uma entidade ou operao no exterior. Um item para o qual a liquidao no planejada e nem provvel que
ocorra em futuro previsvel , substancialmente, parte do investimento lquido da entidade
naquela operao ou entidade no exterior, e deve ser contabilizado em conformidade com
o item 30.13. Tais itens monetrios podem incluir recebveis ou emprstimos de longo
prazo, mas no incluem os recebveis ou as contas a pagar de transaes comerciais.
30.13 As variaes cambiais resultantes de itens monetrios que fazem parte de investimento
lquido da entidade que divulga as demonstraes contbeis em operao ou entidade
no exterior devem ser reconhecidas no resultado no caso das demonstraes contbeis
separadas da entidade que divulga as demonstraes contbeis ou nas demonstraes contbeis individuais da operao ou entidade no exterior que no avaliem os
investimentos nessa operao ou entidade no exterior pela equivalncia patrimonial (se
permitido legalmente), conforme apropriado. Nas demonstraes contbeis individuais
da entidade que divulga as demonstraes contbeis com investimento na operao
ou entidade no exterior avaliado pela equivalncia patrimonial e nas demonstraes
contbeis consolidadas, quando a entidade no exterior uma controlada, tais variaes cambiais devem ser reconhecidas inicialmente como outro resultado abrangente
e apresentadas como componente do patrimnio lquido. Essas variaes cambiais no
devem ser reconhecidas novamente no resultado na ocasio da alienao do investimento lquido se j tiverem sido reconhecidas anteriormente no resultado. Caso contrrio, devem ser reconhecidas no resultado quando da alienao do investimento.
Mudana na moeda funcional
30.14 Quando houver mudana na moeda funcional da entidade, a entidade deve aplicar
os procedimentos de converso aplicveis nova moeda funcional prospectivamente a partir da data da mudana.
30.15 Conforme visto nos itens 30.2 a 30.5, a moeda funcional da entidade reflete as transaes, os eventos e as condies subjacentes que so relevantes para a entidade.
Portanto, uma vez determinada a moeda funcional, ela somente poder ser trocada
se houver mudana nessas transaes, nesses eventos e condies subjacentes. Por
exemplo, a mudana na moeda que mais influencia os preos de venda de bens e
servios pode causar a mudana na moeda funcional da entidade.
30.16 O efeito da mudana na moeda funcional contabilizado prospectivamente. Em
outras palavras, a entidade converte todos os itens para a nova moeda funcional
utilizando a taxa de cmbio da data da mudana. Os valores convertidos resultantes
para os itens no monetrios so tratados como se fossem seus custos histricos.
184

Utilizao de moeda de apresentao que no a moeda funcional

Converso para a moeda de apresentao
30.17 A entidade pode apresentar suas demonstraes contbeis em qualquer moeda (ou
moedas). Se a moeda de apresentao divergir da moeda funcional da entidade,
esta deve converter seus itens de receita, despesa e do balano patrimonial para a
moeda de apresentao. Por exemplo, quando um grupo econmico possui entidades individuais com diferentes moedas funcionais, os itens de receita, despesa e do
balano patrimonial de cada entidade sero expressos em uma moeda comum para
que as demonstraes contbeis consolidadas possam ser apresentadas.
30.18 A entidade cuja moeda funcional no a moeda de economia hiperinflacionria
deve converter seus resultados e sua posio financeira e patrimonial para uma
moeda de apresentao diferente utilizando os seguintes procedimentos:
(a)
(b)
(c)
ativos e passivos para cada balano patrimonial apresentado (isto , incluindo

os comparativos) devem ser convertidos pela taxa de fechamento da data do
respectivo balano;
receitas e despesas para cada demonstrao do resultado e demonstrao do
resultado abrangente (isto , incluindo as comparativas) devem ser convertidas pela taxas de cmbio das datas das transaes; e
todas as variaes cambiais resultantes devem ser reconhecidas como outro
resultado abrangente, diretamente no patrimnio lquido.
30.19 Por razes prticas, a entidade pode utilizar uma taxa que se aproxime das taxas de
cmbio das datas das transaes, como por exemplo, a taxa mdia para o perodo,
para converter os itens de receita e despesa. Entretanto, se as taxas de cmbio flutuarem significativamente, o uso da taxa mdia para perodo inapropriado.
30.20 As variaes cambiais referidas no item 30.18(c) resultam de:
(a)
(b)

converso de receitas e despesas pelas taxas de cmbio das datas das transaes e a converso de ativos e passivos pela taxa de fechamento; e
converso dos ativos lquidos iniciais pela taxa atual de fechamento que diverge da taxa de fechamento anterior.
Quando as variaes cambiais so relacionadas a uma operao no exterior que

consolidada, mas que no subsidiria integral, as variaes cambiais acumuladas
resultantes da converso e atribuveis a participaes de no controladores so alocadas para a, e reconhecidas como parte de, participao de no controladores no
balano patrimonial consolidado.
30.21 A entidade cuja moeda funcional a moeda de economia hiperinflacionria deve

converter seus resultados e sua posio financeira e patrimonial para uma moeda de
apresentao diferente, utilizando a metodologia da correo integral de balanos.
185

Converso de operao no exterior para a moeda de apresentao do investidor

30.22 Ao incorporar ativos, passivos, receitas e despesas de operao no exterior com
aqueles da entidade que divulga as demonstraes contbeis, a entidade deve seguir os procedimentos normais de consolidao, tais como a eliminao de saldos
dentro do grupo e transaes dentro do grupo da controlada (ver Seo 9 Demonstraes Consolidadas e Separadas). Entretanto, um ativo (ou passivo) monetrio dentro do grupo, seja ele de curto ou longo prazo, no pode ser eliminado
contra o passivo (ou ativo) dentro do grupo correspondente sem a apresentao
do resultado das flutuaes da moeda nas demonstraes contbeis consolidadas.
Isso ocorre porque o item monetrio representa um compromisso de converter uma
moeda em outra e expe a entidade que divulga as demonstraes contbeis a um
ganho ou perda pelas flutuaes da moeda. Portanto, nas demonstraes consolidadas, a entidade que divulga as demonstraes contbeis continua a reconhecer
tal variao cambial no resultado ou, se proveniente das circunstncias descritas no
item 30.13, a entidade deve classific-la como patrimnio lquido.
30.23 Qualquer gio por expectativa de rentabilidade futura (goodwill) proveniente de
aquisio de operao no exterior e quaisquer ajustes de valor justo nos valores
contbeis de ativos e passivos decorrentes da aquisio de operao no exterior
devem ser tratados como ativo e passivo da operao no exterior. Portanto, eles
devem ser expressos na moeda funcional da operao no exterior e devem ser convertidos pela taxa de fechamento, de acordo com o item 30.18.
Divulgao
30.24 Nos itens 30.26 e 30.27, as referncias moeda funcional se aplicam, no caso de
grupo econmico, moeda funcional da controladora.
30.25 A entidade deve divulgar:
(a)
(b)
os valores das variaes cambiais reconhecidas no resultado durante o perodo, exceto aquelas provenientes de instrumentos financeiros mensurados pelo
valor justo por meio do resultado em conformidade com as Sees 11 e 12;
os valores das variaes cambiais ocorridas no perodo e classificadas em
grupo separado do patrimnio lquido ao final do perodo.
30.26 A entidade deve divulgar a moeda na qual as demonstraes contbeis so apresentadas. Quando a moeda de apresentao for diferente da moeda funcional, a entidade deve declarar tal fato e deve divulgar a moeda funcional e a razo de utilizar
uma moeda de apresentao diferente.
30.27 Quando houver mudana da moeda funcional da entidade que divulga as demonstraes contbeis ou de operao no exterior significante, a entidade deve divulgar
tal fato e a razo para a mudana da moeda funcional.
186
Seo 31
Hiperinflao
31.1 a 31.15 Eliminados.
Seo 32
Evento Subsequente
Seo
32
Seo
31

Alcance desta Seo

32.1 Esta Seo define os eventos subsequentes ao perodo contbil a que se referem as
demonstraes contbeis e dispe sobre os princpios para reconhecimento, mensurao e divulgao desses eventos.
Evento subsequente ao perodo contbil a que se referem as demonstraes contbeis
32.2 Eventos subsequentes ao perodo contbil a que se referem as demonstraes contbeis so aqueles eventos, favorveis ou desfavorveis, que ocorrem entre a data
do balano e a data na qual autorizada a emisso dessas demonstraes. Existem
dois tipos de eventos:
(a)
(b)
aqueles que evidenciam condies que j existiam na data de encerramento do

perodo (eventos que geram ajustes aps o encerramento desse perodo); e
aqueles que so indicadores de condies que surgiram aps o encerramento do perodo (eventos que no geram ajustes aps o encerramento
desse perodo).
32.3 Os eventos subsequentes ao perodo contbil a que se referem as demonstraes

contbeis incluem todos os eventos at a data em que as demonstraes contbeis
so autorizadas para emisso, mesmo que esses eventos ocorram aps o anncio
pblico de lucros ou de outra informao financeira.
Eventos que geram ajuste aps o encerramento do perodo contbil
32.4 A entidade deve ajustar os valores reconhecidos em suas demonstraes contbeis,
incluindo as respectivas divulgaes, para refletir os eventos que geram ajuste aps o
encerramento do perodo contbil a que se referem as demonstraes contbeis.
32.5 Os eventos a seguir so exemplos de eventos que geram ajustes aps o encerramento do perodo contbil a que se referem as demonstraes contbeis e que
exigem que a entidade ajuste os valores reconhecidos nas suas demonstraes contbeis ou reconhea itens que no tenham sido previamente reconhecidos:
187

(a)
(b)
deciso ou pagamento de processo judicial, aps o encerramento do perodo,

confirmando que a entidade j tinha uma obrigao presente ao final daquele
perodo. A entidade deve ajustar qualquer proviso previamente reconhecida
relacionada ao processo, de acordo com a Seo 21 Provises, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes, ou reconhecer uma nova proviso. A entidade
no divulga um passivo meramente contingente, mas uma deciso judicial fornece evidncias adicionais a serem consideradas na determinao da proviso
que seria reconhecida ao final do perodo de acordo com a Seo 21;
obteno de informao, aps o encerramento do perodo, indicando que
um ativo estava desvalorizado ao final daquele perodo ou que o montante
da perda por desvalorizao previamente reconhecida para aquele ativo precisa ser ajustada. Por exemplo:
(i)
(ii)
(c)
(d)
(e)
a falncia de cliente que ocorre aps o encerramento do perodo normalmente confirma que a perda em conta a receber j existia ao final
daquele perodo, e que a entidade precisa ajustar o valor contbil da
conta a receber; e
a venda de estoques aps o encerramento do perodo pode proporcionar evidncias sobre seus preos de venda ao final daquele perodo
para propsitos de avaliao de desvalorizao na data do balano;
a determinao, aps o encerramento do perodo, do custo de ativos comprados ou de valores de ativos recebidos pelos ativos vendidos antes do final
daquele perodo;
a determinao, aps o encerramento do perodo, do valor referente ao pagamento de participao nos lucros ou referente a ttulos, se a entidade tiver,
ao final daquele perodo, obrigao presente ou obrigao no formalizada
(obrigao construtiva) de fazer tais pagamentos em decorrncia de eventos
ocorridos antes daquela data (ver Seo 38 Benefcios a Empregados);
a descoberta de fraude ou erros que demonstrem que as demonstraes
contbeis estavam incorretas.
Eventos que no geram ajuste aps o encerramento do perodo contbil

32.6 A entidade no deve ajustar os valores reconhecidos nas suas demonstraes contbeis para refletir os eventos que no geram ajustes aps o encerramento do perodo contbil a que se referem as demonstraes contbeis.
32.7 Exemplos de eventos que no geram ajuste aps o encerramento do perodo contbil a que se referem as demonstraes contbeis incluem:
(a)
188
declnio no valor de mercado de investimentos ocorridos no perodo compreendido entre o final do perodo e a data de autorizao de emisso das
demonstraes contbeis. O declnio no valor de mercado normalmente no
se relaciona condio dos investimentos no final do perodo, mas reflete
as circunstncias que surgiram subsequentemente. Portanto, a entidade no
ajusta os valores reconhecidos para os investimentos nas suas demonstra-

(b)
es contbeis. Igualmente, a entidade no atualiza os valores divulgados

para os investimentos no encerramento do perodo, embora a entidade possa fornecer divulgao adicional conforme o item 32.10;
valor que se torna recebvel como resultado de julgamento favorvel ou de
deciso de processo judicial aps a data do balano, mas antes das demonstraes contbeis serem emitidas. Esse seria um ativo contingente na data
do balano (ver item 21.13), e a divulgao pode ser exigida pelo item 21.16.
Entretanto, o acordo sobre o valor de indenizao para um julgamento que
tenha sido determinado antes da data do balano, mas que no foi previamente reconhecido em razo do valor no poder ser mensurado de forma
confivel, pode se constituir em evento que gera ajuste.
Distribuio de lucros
32.8 Se a entidade declarar dividendos ou outra forma de distribuio de lucros aos
detentores dos seus ttulos patrimoniais aps o encerramento do perodo contbil
a que se referem as demonstraes contbeis, a entidade no deve reconhecer
esses dividendos ou distribuies de lucro como passivo ao final daquele perodo.
Os valores dos dividendos ou distribuies do lucro podem ser apresentados como
componente separado dos lucros ou prejuzos acumulados ao final desse perodo.
Divulgao
Data de autorizao para emisso
32.9 A entidade deve divulgar a data em que foi concedida a autorizao para emisso
das demonstraes contbeis e quem forneceu tal autorizao. Se os proprietrios
da entidade ou outras partes tiverem o poder de alterar as demonstraes contbeis aps a emisso, a entidade deve divulgar esse fato.
Eventos que no geram ajuste aps o encerramento do perodo contbil
32.10 A entidade deve divulgar as seguintes informaes para cada categoria de evento
que no gera ajuste aps o encerramento do perodo:
(a)
(b)
a natureza do evento; e
estimativa de seu efeito financeiro ou declarao de que tal estimativa no
pode ser feita.
32.11 Os seguintes eventos so exemplos de eventos que no geram ajustes aps o encerramento do perodo contbil a que se referem as demonstraes contbeis e que
normalmente resultariam em divulgao; as divulgaes iro refletir as informaes
que se tornaram conhecidas aps o encerramento desse perodo, mas antes das
demonstraes contbeis serem autorizadas para emisso:
(a)
(b)
combinao de negcios importante ou alienao de controlada importante;

anncio de plano para descontinuar uma operao;
189

(c)
(d)
(e)
(f)
(g)
(h)
(i)
( j)
aquisies importantes de ativos, alienaes ou planos para alienar ativos, ou

desapropriaes de ativos importantes pelo governo;
destruio por incndio de instalao de produo importante;
anncio ou incio da implementao de reestruturao importante;
emisses ou recompras de instrumentos de dvida ou ttulos patrimoniais
da entidade;
alteraes extraordinariamente grandes nos preos dos ativos ou nas taxas
de cmbio;
alteraes nas alquotas de tributos ou na legislao fiscal, promulgadas ou
anunciadas que tenham efeito significativo sobre os ativos fiscais correntes e
diferidos e sobre os passivos fiscais correntes e diferidos;
assuno de compromissos relevantes ou de contingncias passivas, como
por exemplo, por meio da concesso de garantias significativas;
incio de litgio importante proveniente exclusivamente de eventos que ocorreram aps o encerramento do perodo.
Seo
33
Seo 33
Divulgao sobre Partes Relacionadas
Alcance desta Seo
33.1 Esta Seo exige que a entidade inclua nas suas demonstraes contbeis as divulgaes necessrias para evidenciar a possibilidade de que sua posio financeira e patrimonial (seu balano patrimonial) e seu resultado tenham sido afetados pela existncia
de partes relacionadas e de transaes e saldos existentes com tais partes.
Definio de parte relacionada
33.2 Parte relacionada a pessoa ou a entidade que relacionada com a entidade que
est elaborando suas demonstraes contbeis (a entidade que divulga as demonstraes contbeis):
(a)
pessoa ou membro prximo da famlia dessa pessoa parte relacionada

entidade que divulga as demonstraes contbeis se essa pessoa:
(i)
(ii)
(iii)
190
for membro-chave da administrao da entidade que divulga as demonstraes contbeis ou da controladora da entidade que divulga as
demonstraes contbeis;
possuir controle sobre a entidade que divulga as demonstraes contbeis; ou
possuir controle conjunto ou influncia significativa sobre a entidade
que divulga as demonstraes contbeis ou poder de voto significativo nessa entidade;

(b)
a entidade parte relacionada entidade que divulga as demonstraes contbeis se quaisquer das seguintes condies se aplicarem:
(i)
a entidade e a entidade que divulga as demonstraes contbeis pertencem ao mesmo grupo econmico (o que significa que cada controladora, controlada e entidade sob controle comum parte relacionada
uma das outras);
(ii) qualquer uma das entidades uma coligada ou um empreendimento
controlado em conjunto da outra entidade (ou de membro de grupo
econmico em que a outra entidade membro);
(iii) ambas as entidades so empreendimentos controlados em conjunto
de uma terceira entidade;
(iv) qualquer uma das entidades um empreendimento controlado em
conjunto de uma terceira entidade e a outra entidade uma coligada
dessa terceira entidade;
(v) a entidade um plano de benefcios ps-emprego para o benefcio
dos empregados da entidade que divulga as demonstraes contbeis
ou da entidade que parte relacionada da entidade que divulga as demonstraes contbeis. Se a entidade que divulga as demonstraes
contbeis for ela mesma o tal plano de benefcios, os empregadores
patrocinadores tambm so partes relacionadas do plano;
(vi) a entidade controlada ou controlada conjuntamente por uma pessoa
identificada em (a);
(vii) uma pessoa identificada em (a)(i) possui poder de voto significativo
na entidade;
(viii) uma pessoa identificada em (a)(ii) possui influncia significativa sobre
a entidade ou poder de voto significativo nela;
(ix) pessoa ou membro prximo da famlia dessa pessoa possui tanto influncia significativa sobre a entidade ou poder de voto significativo
nela como tambm o controle conjunto sobre a entidade que divulga
as demonstraes contbeis;
(x) membro-chave da administrao da entidade ou de a controladora
da entidade, ou membro prximo da famlia dessa pessoa, possui o
controle ou o controle conjunto sobre a entidade que divulga as demonstraes contbeis ou possui poder de voto significativo nela.
33.3 Ao considerar cada possvel relao de parte relacionada, a entidade deve avaliar a
essncia da relao e no meramente a forma legal.
33.4 No contexto desta Norma, as seguintes partes no so necessariamente partes
relacionadas:
(a)
(b)
(c)
duas entidades que simplesmente possuem um administrador ou outro

membro-chave da administrao em comum;
dois empreendedores que simplesmente partilham o controle conjunto de
empreendimento controlado em conjunto;
qualquer uma das seguintes entidades, simplesmente em virtude dos seus
191

negcios normais com a entidade (embora elas possam afetar a liberdade de

ao da entidade ou participar do seu processo de tomada de deciso):
(i)
entidades que proporcionam financiamentos;
(ii) sindicatos;
(iii) entidades de servios pblicos;
(iv) departamentos e agncias governamentais;
(d)
cliente, fornecedor, franqueador, distribuidor ou agente geral com quem a

entidade mantm volume significativo de negcios, meramente em virtude
da dependncia econmica resultante.
Divulgao
Divulgao do relacionamento entre controladora e controladas
33.5 Os relacionamentos entre controladora e suas controladas devem ser divulgados independentemente de ter havido ou no transaes entre essas partes relacionadas.
A entidade deve divulgar o nome de sua controladora direta e, se for diferente, da
parte controladora final. Se a entidade controladora direta e a parte controladora final
no elaborarem demonstraes contbeis disponveis para uso pblico, o nome da
controladora do nvel seguinte que o faz (se houver) tambm deve ser divulgado.
Divulgao sobre a remunerao dos administradores-chave
33.6 Os administradores-chave so aquelas pessoas que tm autoridade e responsabilidade pelo planejamento, direo e controle das atividades da entidade, direta ou
indiretamente, incluindo qualquer administrador (executivo ou outro) dessa entidade. A remunerao inclui todos os benefcios a empregados (conforme definido
na Seo 28 Benefcios a Empregados) incluindo aquelas formas de pagamento
baseado em aes (ver Seo 26 Pagamento Baseado em Aes). Os benefcios a
empregados incluem todas as formas de importncias pagas, devidas ou fornecidas
pela entidade, ou em nome da entidade (por exemplo, pela sua controladora ou por
um scio), em troca dos servios prestados entidade. Esses benefcios tambm
incluem as importncias pagas em nome da controladora da entidade relativas aos
bens ou servios fornecidos para a entidade.
33.7 A entidade deve divulgar o total de remunerao dos administradores-chave.
Divulgao de transaes com partes relacionadas
33.8 Transao com partes relacionadas a transferncia de recursos, servios ou obrigaes entre a entidade que divulga as demonstraes contbeis e a parte relacionada, independentemente de haver ou no valor alocado transao. Exemplos
de transaes com parte relacionadas que so comuns s entidades de mdio e
pequeno porte incluem, mas no se limitam a:
192

(a)
(b)
(c)
transaes entre a entidade e seu principal proprietrio (ou seus principais

proprietrios);
transaes entre duas entidades quando ambas as entidades esto sob o
controle comum de uma nica entidade ou pessoa;
transaes nas quais a entidade ou pessoa que controla a entidade que divulga as
demonstraes contbeis incorre diretamente em despesas que, de outra maneira, teriam sido incorridas pela entidade que divulga as demonstraes contbeis.
33.9 Se a entidade tiver realizado transaes com partes relacionadas, ela deve divulgar a natureza do relacionamento com as partes relacionadas, assim como as informaes sobre as
transaes, saldos existentes e compromissos que sejam necessrios para a compreenso
do efeito potencial desse relacionamento nas demonstraes contbeis. Esses requisitos
de divulgao so adicionais aos requisitos referidos no item 33.7 de divulgar a remunerao de administradores-chave. No mnimo, as divulgaes devem incluir:
(a)
(b)
os valores das transaes;

os valores dos saldos existentes e:
(i)
(ii)
(c)
(d)

seus termos e condies, incluindo se eles esto ou no assegurados,

a natureza da importncia a ser fornecida em troca da liquidao; e
detalhes de quaisquer garantias dadas ou recebidas;
provises para crditos de liquidao duvidosa relacionadas com os valores

dos saldos existentes;
a despesa reconhecida durante o perodo a respeito de dvidas incobrveis
ou de liquidao duvidosa de partes relacionadas.
Tais transaes podem incluir compras, vendas ou transferncia de bens ou servios;

arrendamentos mercantis; garantias; e liquidaes pela entidade em nome da parte
relacionada ou vice-versa.
33.10 A entidade deve fazer as divulgaes exigidas pelo item 33.9 separadamente para
cada uma das seguintes categorias:
(a)
(b)
(c)
(d)
entidades com controle, controle conjunto ou influncia significativa sobre

a entidade;
entidades sobre as quais a entidade tenha controle, controle conjunto ou
influncia significativa;
administradores-chave da entidade ou de sua controladora (de forma
agregada);
outras partes relacionadas.
33.11 A entidade est isenta das exigncias de divulgao do item 33.9 com relao a:
(a)
entidade governamental (governo local, regional ou nacional) que tenha controle, controle conjunto ou influncia significativa sobre a entidade que divulga as demonstraes contbeis; e
193

(b)
outra entidade que seja parte relacionada porque a mesma entidade governamental tem controle, controle conjunto ou influncia significativa sobre a entidade que divulga as demonstraes contbeis e tambm sobre a outra entidade.
Entretanto, a entidade ainda precisa divulgar o relacionamento de controladoracontrolada conforme requerido pelo item 33.5.
33.12 As seguintes transaes so exemplos de transaes que devem ser divulgadas,
caso elas sejam realizadas com parte relacionada:
(a)
(b)
(c)
(d)
(e)
(f)
(g)
(h)
(i)
( j)
compras ou vendas de produtos (acabados ou inacabados);

compras ou vendas de imveis e outros ativos;
prestao ou recebimento de servios;
arrendamentos mercantis;
transferncias de pesquisa e desenvolvimento;
transferncias sob acordos de licenciamento;
transferncias sob acordos financeiros (incluindo emprstimos e contribuies patrimoniais em dinheiro ou na forma de bens ou servios);
provises de garantias ou cauo;
liquidao de passivos em nome da entidade ou pela entidade no nome de
outra entidade;
participao por controladora ou controlada em plano de beneficio definido
que divide o risco entre um grupo de entidades.
33.13 A entidade no deve declarar que as transaes com partes relacionadas foram
realizadas em termos equivalentes aos que prevalecem nas transaes comutativas
com partes independentes, a no ser que tais termos possam ser comprovados.
33.14 A entidade pode divulgar os itens de natureza semelhante de forma agregada, exceto quando a divulgao separada for necessria para a compreenso dos efeitos
das transaes com partes relacionadas nas demonstraes contbeis da entidade.
Seo
34
Seo 34
Atividades Especializadas
Alcance desta Seo
34.1 Esta Seo fornece direcionamento sobre a divulgao contbil pelas entidades de
pequeno e mdio porte no tocante a trs tipos de atividades especializadas agricultura, atividades de extrao e concesso de servios.
Agricultura
34.2 A entidade que utiliza esta Norma e estiver envolvida em atividades agrcolas deve
determinar sua prtica contbil para cada classe de seus ativos biolgicos da seguinte maneira:
194

(a)
(b)
a entidade deve utilizar o mtodo do valor justo dos itens 34.4 a 34.7 para
aqueles ativos biolgicos para os quais o valor justo prontamente determinvel sem custo ou esforo excessivo;
a entidade deve utilizar o mtodo do custo dos itens 34.8 a 34.10 para todos
os outros ativos biolgicos.
Reconhecimento
34.3 A entidade deve reconhecer um ativo biolgico ou um produto agrcola quando, e
apenas quando:
(a)
(b)
(c)
a entidade controlar o ativo como resultado de eventos passados;

for provvel que benefcios econmicos futuros associados com o ativo fluiro para a entidade; e
o valor justo ou custo do ativo puder ser mensurado de maneira confivel
sem custo ou esforo excessivo.
Mensurao mtodo do valor justo

34.4 A entidade deve mensurar o ativo biolgico, no reconhecimento inicial e em cada
balano, pelo valor justo menos as despesas de venda. As alteraes no valor justo
menos as despesas de venda devem ser reconhecidos no resultado.
34.5 A produo agrcola colhida proveniente dos ativos biolgicos da entidade deve ser
mensurada pelo seu valor justo menos as despesas de venda no momento da colheita. Tal mensurao o custo na data, ao se aplicar a Seo 13 Estoques ou outra
seo aplicvel desta Norma.
34.6 Na determinao do valor justo, a entidade deve considerar o seguinte:
(a)
(b)
se existir mercado ativo para o ativo biolgico ou produto agrcola na sua condio
e localizao atuais, o preo cotado naquele mercado a base apropriada para
determinao do seu valor justo. Se a entidade tiver acesso a diferentes mercados
ativos, ela deve usar o preo existente do mercado que espera utilizar;
se no existir mercado ativo, a entidade deve utilizar, quando disponvel, uma
ou mais das seguintes alternativas para determinao do valor justo:
(i)
(ii)
(iii)
(c)
o preo da transao de mercado mais recente, considerando que no

tenha havido mudana significativa nas circunstncias econmicas entre a data da transao e a data de encerramento do balano;
preos de mercado de ativos similares com ajustes para refletir diferenas; e
padres do setor, tais como o valor de um pomar expresso pelo valor
de continer de exportao, alqueires ou hectares, e o valor do gado
expresso por quilograma ou arroba de carne;
em alguns casos, as fontes de informaes mencionadas em (a) ou (b) podem sugerir diferentes concluses sobre o valor justo de ativo biolgico ou produto agrcola.
195

(d)
A entidade deve considerar as razes dessas diferenas para obter a estimativa mais
confivel do valor justo dentro de um conjunto restrito de estimativas razoveis;
em algumas circunstncias, o valor justo pode ser mais prontamente determinvel sem custo ou esforo excessivo, embora os preos ou valores determinados pelo mercado no estejam disponveis para um ativo biolgico nas
suas condies atuais. A entidade deve considerar se o valor presente dos
fluxos de caixa lquidos esperados do ativo, descontados a uma taxa corrente
de mercado determinada, geram uma medida confivel do valor justo.
Divulgao mtodo do valor justo

34.7 A entidade deve divulgar as seguintes informaes referentes aos seus ativos biolgicos mensurados pelo valor justo:
(a)
(b)
(c)
descrio dos ativos biolgicos;

mtodos e premissas relevantes aplicadas na determinao do valor justo de
cada categoria de produo agrcola no ponto de colheita e cada categoria
de ativos biolgicos;
conciliao das alteraes nos valores contbeis dos ativos biolgicos entre o
incio e o final do perodo corrente. A conciliao deve incluir:
(i)
(ii)
(iii)
(iv)
(v)
(vi)
ganhos ou perdas provenientes das alteraes no valor justo menos

despesas de venda;
aumentos resultantes de aquisies;
diminuies resultantes de colheitas;
aumentos resultantes de combinao de negcios;
variaes cambiais provenientes da converso de demonstraes
contbeis para moeda de apresentao diferente e da converso de
operao no exterior para a moeda de apresentao da entidade que
divulga as demonstraes contbeis;
outras alteraes.
Mensurao mtodo do custo

34.8 A entidade deve mensurar, pelo custo menos depreciao e quaisquer perdas acumuladas por reduo ao valor recupervel, aqueles ativos biolgicos cujo valor justo
no prontamente determinvel sem custo ou esforo excessivo.
34.9 A entidade deve mensurar a produo agrcola colhida de seus ativos biolgicos pelo
valor justo menos custos estimados para venda no momento da colheita. Tal mensurao o custo na data, ao se aplicar a Seo 13 ou outras sees desta Norma.
Divulgaes mtodo do custo
34.10 A entidade deve divulgar as seguintes informaes referentes aos seus ativos biolgicos mensurados pelo mtodo do custo:
196

(a)
(b)
(c)
(d)
(e)
descrio dos ativos biolgicos;

explicao das razes do valor justo no poder ser mensurado de maneira confivel;
o mtodo de depreciao utilizado;
vidas teis ou taxas de depreciao utilizadas;
valor contbil bruto e a depreciao acumulada ( juntamente com as perdas
acumuladas por reduo ao valor recupervel) no incio e no final do perodo.
Atividades de extrao
34.11 A entidade que utiliza esta Norma e que esteja envolvida em explorao, avaliao ou
extrao de recursos minerais (atividades de extrao) deve contabilizar os gastos na
aquisio ou no desenvolvimento de ativos tangveis e intangveis para uso em atividades de extrao por meio da aplicao da Seo 17 Ativo Imobilizado e da Seo 18
Ativo Intangvel Exceto gio por Expectativa de Rentabilidade Futura (Goodwill), respectivamente. Quando a entidade tiver obrigao de desmontar ou remover um item, ou
recuperar o local utilizado, deve contabilizar tais obrigaes e custos de acordo com a
Seo 17 e com a Seo 21 Provises, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes.
Acordos de concesso de servios
34.12 Acordo de concesso de servios um contrato onde o governo ou outro rgo do
setor pblico (concedente) contrata uma entidade operadora privada para desenvolver (ou aperfeioar), operar ou manter ativos de infraestrutura do concedente, tais
como rodovias, pontes, tneis, aeroportos, redes de distribuio de energia, hidroeltricas, penitencirias ou hospitais. Nesses acordos, o concedente controla ou regula os
servios os quais a entidade operadora necessita fornecer por meio da utilizao dos
ativos, para quem, e por qual preo, e tambm controla alguma participao residual
significante dos ativos ao final do perodo do acordo de concesso.
34.13 Existem duas categorias principais de acordos de concesso de servios:
(a)
(b)
Na primeira, a entidade operadora recebe um ativo financeiro um direito contratual incondicional de receber um valor em dinheiro ou outro ativo financeiro
especificado ou determinvel do governo, em troca da construo ou aperfeioamento do ativo do setor pblico, e posterior operao e manuteno do
ativo por um perodo especificado de tempo. Essa categoria inclui garantias do
governo de pagar por quaisquer insuficincias entre os valores recebidos dos
usurios do servio pblico e os valores especificados ou determinveis.
Na outra, a entidade operadora recebe um ativo intangvel um direito de cobrar
pelo uso do ativo do setor pblico que construir ou aperfeioar e em seguida
operar e manter por um perodo especfico de tempo. Um direito de cobrar os
usurios no um direito incondicional de receber dinheiro porque os valores
esto condicionados extenso na qual a populao utilizar o servio.
Algumas vezes, um nico contrato pode conter os dois tipos: na extenso em que
o governo concede uma garantia incondicional de pagamento pela construo do
ativo do setor pblico, a entidade operadora possui um ativo financeiro; na exten197

so em que a entidade operadora conta com a populao utilizando o servio para

obter o pagamento, a entidade operadora possui um ativo intangvel.
Tratamento contbil categoria de ativo financeiro
34.14 A entidade operadora deve reconhecer um ativo financeiro na extenso em que tiver um direito contratual incondicional de receber dinheiro ou outro ativo financeiro
do concedente ou receber em nome do concedente pelos servios de construo.
A entidade deve mensurar o ativo financeiro pelo valor justo. Assim, ela deve seguir
a Seo 11 Instrumentos Financeiros Bsicos e a Seo 12 Outros Tpicos sobre
Instrumentos Financeiros para a contabilizao do ativo financeiro.
Tratamento contbil categoria de ativo intangvel
34.15 A entidade operadora deve reconhecer um ativo intangvel na extenso em que
receber um direito (licena) de cobrar dos usurios pelo servio pblico. A entidade
operadora deve inicialmente mensurar o ativo intangvel pelo seu valor justo. Assim,
ela deve seguir a Seo 18 na contabilizao do ativo intangvel.
Receita operacional
34.16 A entidade operadora de acordo de concesso de servios deve reconhecer, mensurar
e divulgar a receita de acordo com a Seo 23 Receitas para os servios que realizar.
Seo
35
Seo 35
Adoo Inicial desta Norma
Alcance desta Seo
35.1 Esta Seo se aplica s entidades que adotarem pela primeira vez esta NBC TG 1000
Contabilidade para Pequenas e Mdias Empresas, independentemente das polticas
e prticas contbeis anteriormente adotadas.
35.2 A entidade pode fazer a adoo pela primeira vez desta Norma apenas uma nica
vez. Caso a entidade utilize esta Norma e deixe de utiliz-la durante um ou mais
exerccios sociais e em seguida seja exigida ou opte em utiliz-la novamente em
perodo contbil posterior, as isenes especiais, simplificaes e outras exigncias
desta Seo no se aplicam para a readoo.
Adoo inicial
35.3 A entidade que adotar pela primeira vez esta Norma deve aplicar esta Seo na
elaborao de suas primeiras demonstraes contbeis que se adequarem pela primeira vez a esta Norma.
198

35.4 As primeiras demonstraes contbeis da entidade elaboradas em conformidade

com esta Norma devem conter uma declarao, explcita e no reservada, de conformidade com esta NBC TG 1000 Contabilidade para Pequenas e Mdias Empresas. As demonstraes contbeis elaboradas em conformidade com esta Norma so
as primeiras demonstraes da entidade se, por exemplo, a entidade:
(a)
(b)
(c)
no apresentou demonstraes contbeis para os perodos anteriores;

apresentou suas demonstraes contbeis anteriores mais recentes de acordo com outras exigncias que no so consistentes com esta Norma em todos os aspectos; ou
apresentou suas demonstraes contbeis anteriores mais recentes em conformidade com o conjunto completo das normas do CFC.
35.5 O item 3.17 desta Norma define o conjunto completo de demonstraes contbeis.
35.6 O item 3.14 desta Norma exige que a entidade divulgue, no conjunto completo
de demonstraes contbeis, informaes comparativas com relao aos perodos comparveis anteriores para todos os valores monetrios apresentados nas
demonstraes contbeis e tambm para as informaes descritivas e narrativas
especificadas. A entidade pode apresentar informaes comparativas para mais de
um perodo anterior comparvel. Portanto, a data de transio para esta Norma da
entidade o incio do perodo mais antigo para o qual a entidade apresentar todas
as informaes comparativas em conformidade com esta Norma nas suas primeiras
demonstraes contbeis que se adequarem a esta Norma.
Procedimentos para elaborao de demonstraes contbeis na data de transio
35.7 Exceto pelo evidenciado nos itens 35.9 a 35.11, a entidade deve, no seu balano
patrimonial de abertura, sendo essa sua data de transio para esta Norma (isto ,
o incio do perodo apresentado mais antigo):
(a)
(b)
(c)
(d)
reconhecer todos os ativos e passivos cujos reconhecimentos so exigidos

por esta Norma;
no reconhecer itens como ativos ou passivos se esta Norma no permitir tais
reconhecimentos;
reclassificar itens que reconheceu, de acordo com seu arcabouo contbil
anterior, como certo tipo de ativo, passivo ou componente de patrimnio
lquido, mas que seja um tipo distinto de ativo, passivo ou componente de
patrimnio lquido de acordo com esta Norma; e
aplicar esta Norma na mensurao de todos os ativos e passivos reconhecidos.
35.8 As polticas contbeis que a entidade utiliza em seu balano patrimonial de abertura
sob esta Norma podem divergir daquelas que a entidade utilizou na mesma data
usando as prticas contbeis anteriores. Os ajustes resultantes derivam de transaes, outros eventos ou condies antes da data de transio para esta Norma. Portanto, a entidade deve reconhecer esses ajustes diretamente em lucros ou prejuzos
acumulados (ou, caso apropriado e determinado por esta Norma, em outro grupo
do patrimnio lquido) na data de transio para esta Norma.
199

35.9 Na adoo inicial desta Norma, a entidade no deve alterar retrospectivamente o

tratamento contbil que seguiu sob a prtica contbil anterior, para quaisquer das
seguintes transaes:
(a)
(b)
(c)
(d)
(e)
desreconhecimento (baixa) de ativos e passivos financeiros. Os ativos

financeiros e passivos financeiros desreconhecidos (baixados) de acordo
com a prtica contbil anterior da entidade antes da data de transio
no devem ser reconhecidos no momento da adoo desta Norma. Por
outro lado, os ativos e passivos financeiros que teriam sido desreconhecidos sob esta Norma em transao que tenha ocorrido antes da data de
transio, mas que no foram desreconhecidos de acordo com a prtica
anterior da entidade, a entidade pode optar por (a) desreconhec-los no
momento da adoo desta Norma ou (b) continuar reconhecendo-os at
a alienao ou liquidao;
contabilidade para operaes de hedge. A entidade no deve alterar sua
contabilidade para operaes de hedge antes da data de transio para
esta Norma para as operaes de hedge que no existem mais na data
de transio. Para as operaes de hedge que existirem na data de transio, a entidade deve seguir as exigncias da contabilidade para operaes de hedge da Seo 12 Outros Tpicos sobre Instrumentos Financeiros, incluindo as exigncias de descontinuidade da contabilidade para
operaes de hedge para as operaes de hedge que no atenderem as
condies da Seo 12;
estimativas contbeis;
operaes descontinuadas;
mensurao da participao dos no controladores. As exigncias do item 5.6
para se alocar o resultado e os outros resultados abrangentes entre a participao dos no controladores e os proprietrios da entidade controladora
devem ser aplicadas prospectivamente a partir da data de transio desta
Norma (ou a partir de data anterior conforme esta Norma seja aplicada para
correo de combinao de negcios ver item 35.10).
35.10 A entidade pode usar uma ou mais das seguintes isenes na elaborao de suas
primeiras demonstraes contbeis que se adequarem a esta Norma:
200
Combinao de negcios. A entidade, que adotar pela primeira vez a esta Norma,
no deve aplicar a Seo 19 Combinao de Negcios e gio por Expectativa de
Rentabilidade Futura (Goodwill) para as combinaes de negcios que foram efetivadas antes da data de transio para esta Norma.
Transaes de pagamento baseadas em aes. A entidade que adotar pela primeira vez esta Norma no necessita aplicar a Seo 26 Pagamento Baseado
em Aes para os ttulos patrimoniais que foram concedidos antes da data de
transio para esta Norma, ou para os passivos provenientes de transaes de
pagamento baseadas em aes que foram liquidados antes da data de transio
para esta Norma.

Custo atribudo. A entidade que adotar esta Norma pela primeira vez pode optar
por mensurar o ativo imobilizado ou a propriedade para investimento, na data de
transio para esta Norma, pelo seu valor justo e utilizar esse valor justo como
seu custo atribudo nessa data. Para isso a entidade deve observar a Interpretao
Tcnica ITG 10 Interpretao sobre a Aplicao Inicial ao Ativo Imobilizado e
Propriedade para Investimento.
Reavaliao como custo atribudo. A entidade pode usar reavaliao efetuada quando permitida legalmente para fins de custo atribudo.
Variaes de converso cumulativas. A Seo 30 Efeitos das Mudanas nas Taxas de

Cmbio e Converso de Demonstraes Contbeis exige que a entidade classifique
as variaes de converso como componente separado do patrimnio lquido. A
entidade que adotar pela primeira vez pode optar em considerar todas as variaes
de converso cumulativas de todas as operaes no exterior como sendo zero na
data de transio para a esta Norma.
Demonstraes contbeis separadas. Quando a entidade elabora demonstraes

contbeis separadas, o item 9.26 exige que ela contabilize todos os seus investimentos em controladas, coligadas, e entidades controladas em conjunto:
(i)
(ii)
pelo custo menos desvalorizao; ou

pelo valor justo, com as alteraes no valor justo reconhecidas no
resultado.
Se a entidade que adotar pela primeira vez mensurar um investimento pelo custo, ela
deve mensurar esse investimento por um dos seguintes valores nas suas demonstraes contbeis separadas de abertura, elaboradas em conformidade com esta Norma:
(i)
(ii)
custo, determinado de acordo com a Seo 9 Demonstraes Consolidadas e Separadas; ou

custo atribudo, que deve ser o valor remensurado na data de transio para a esta Norma ou o valor contbil nessa data de acordo com
a prtica contbil anterior.
Instrumentos financeiros compostos. O item 22.13 exige que a entidade separe um

instrumento financeiro composto em seus componentes de passivo e de patrimnio
lquido na data de emisso. A entidade no precisa, na adoo inicial, separar esses
dois componentes se o componente de passivo no estiver em aberto na data de
transio para esta Norma.
Tributos diferidos sobre o lucro. A entidade no necessita reconhecer, na data de

transio para esta Norma, ativos fiscais diferidos ou passivos fiscais diferidos relacionados com as diferenas entre as bases fiscais e os valores contbeis de quaisquer ativos ou passivos para os quais o reconhecimento desses ativos ou passivos
fiscais diferidos envolveria custo ou esforo excessivo.
201

Acordos de concesso de servios. A entidade que adotar pela primeira vez no necessita aplicar os itens 34.12 a 34.16 para os acordos de concesso de servios
iniciados antes da data de transio para esta Norma.
Atividades de extrao. A entidade que adotar pela primeira vez esta Norma e que
utiliza o tratamento contbil do custo total, de acordo com as prticas contbeis
anteriores, pode optar por mensurar os ativos de petrleo e gs (aqueles utilizados
na explorao, avaliao, desenvolvimento ou produo de petrleo e gs), na data
de transio para esta Norma pelo valor determinado de acordo com as prticas
contbeis anteriores da entidade. A entidade deve testar esses ativos para desvalorizao por reduo ao valor recupervel, na data de transio para esta Norma, em
conformidade com a Seo 27 Reduo ao Valor Recupervel de Ativos.
Contratos que contm arrendamento mercantil. A entidade pode optar em analisar

se um contrato existente na data de transio para esta Norma contm arrendamento mercantil (ver item 20.3) com base nos fatos e circunstncias existentes nessa
data, ao invs da data em que o acordo se iniciou.
Passivos por desativao includos no custo do ativo imobilizado. O item 17.10(c)

menciona que o custo de item do ativo imobilizado inclui a estimativa inicial dos
custos de desmontagem e remoo do item e de restaurao da rea na qual o item
est localizado, bem como a obrigao em que a entidade incorre quando o item
adquirido ou como consequncia de ter utilizado o bem durante determinado
perodo para finalidades que no a produo de estoques durante esse perodo.
A entidade que adota pela primeira vez esta Norma pode optar em mensurar este
componente do custo do ativo imobilizado na data de transio para esta Norma,
ao invs da data em que a obrigao inicialmente se originou.
35.11 Caso seja impraticvel para a entidade realizar, no seu balano patrimonial de abertura na data de transio, um ou mais ajustes exigidos pelo item 35.7, a entidade deve
aplicar os itens 35.7 a 35.10 para tais ajustes nos perodos mais antigos para os quais
isso seja praticvel, e deve identificar as informaes apresentadas para os perodos
anteriores que no sejam comparveis com as informaes do perodo para o qual ela
elabora suas primeiras demonstraes contbeis em conformidade com esta Norma.

Caso seja impraticvel para a entidade fornecer quaisquer divulgaes exigidas por
esta Norma para qualquer perodo anterior ao perodo para o qual a entidade elaborar suas primeiras demonstraes contbeis em conformidade com esta Norma,
a omisso deve ser divulgada.
Divulgao
Explicao da transio para esta Norma
35.12 A entidade deve explicar como a transio de suas polticas e prticas contbeis
anteriores para esta Norma afetou seu balano patrimonial, suas demonstraes
do resultado, do resultado abrangente e dos fluxos de caixa divulgados.
202

Conciliao
35.13 Para se adequar ao item 35.12, as primeiras demonstraes contbeis da entidade
que utilizar esta Norma devem incluir:
(a)
(b)
descrio da natureza de cada mudana de prtica contbil;

conciliaes do seu patrimnio lquido determinado de acordo com a prtica
contbil anterior para o seu patrimnio lquido determinado de acordo com
esta Norma para ambas as seguintes datas:
(i)
(ii)
(c)
data de transio para esta Norma; e

data de encerramento do perodo mais recente apresentado nas demonstraes contbeis anuais mais recentes da entidade, determinadas de acordo com a prtica contbil anterior;
conciliao do resultado apurado de acordo com a prtica contbil anterior

para o perodo mais recente nas demonstraes contbeis anuais mais recentes da entidade com o resultado determinado de acordo com esta Norma.
35.14 Se a entidade tornar-se consciente de erros cometidos de acordo com a prtica

contbil anterior, as conciliaes exigidas pelos itens 35.13(a) e (b) devem distinguir a correo desses erros das mudanas de prticas contbeis.
35.15 Se a entidade no apresentou demonstraes contbeis para perodos anteriores,
ela deve divulgar esse fato nas suas primeiras demonstraes contbeis que estiverem em conformidade com esta Norma.
203

RESOLUO CFC N. 1.285/10

Inclui o Apndice Glossrio de Termos NBC TG 1000
Contabilidade para Pequenas e Mdias Empresas.
O CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, no exerccio de suas atribuies legais

e regimentais, e com fundamento no disposto na alnea f do art. 6 do Decreto-Lei n.
9.295/46, alterado pela Lei n. 12.249/10,
RESOLVE:
Art. 1 Incluir, na NBC TG 1000 Contabilidade para Pequenas e Mdias Empresas,
aprovada pela Resoluo CFC n. 1.255/09, o Apndice Glossrio de Termos.
Art. 2 Esta Resoluo entra em vigor na data de sua publicao.
Braslia, 18 de junho de 2010.
Contador Juarez Domingues Carneiro

Presidente
Ata CFC n. 938
204
APNDICE GLOSSRIO DE TERMOS DA NBC TG 1000 CONTABILIDADE

PARA PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS
Glossrio

(Este Apndice parte integrante da NBC TG 1000)
Aes (ou quotas) em tesouraria: Instrumentos patrimoniais (de capital), como

aes ou quotas, da prpria entidade, possudos pela entidade ou outros membros do grupo consolidado.
Adoo inicial da Contabilidade para PMEs: Situao em que a entidade apresenta,

pela primeira vez, suas demonstraes contbeis anuais de acordo com a NBC TG 1000
Contabilidade para Pequenas e Mdias Empresas, independentemente de ter sido o
seu arcabouo contbil anterior o IFRS completo ou outra prtica contbil.
gio por expectativa de rentabilidade futura (fundo de comrcio ou goodwill):

Benefcios econmicos futuros decorrentes de ativos que no so passveis de serem individualmente identificados nem separadamente reconhecidos.
Altamente provvel: Significativamente mais do que provvel.
Amortizao: Alocao sistemtica do valor amortizvel de ativo ao longo de sua

vida til.
Aplicao prospectiva (aplicao de mudana em poltica contbil): Aplicao

de nova poltica contbil para transaes, outros eventos e condies que ocorram
aps a data em que a poltica foi alterada.
Aplicao retrospectiva (aplicao de mudana em poltica contbil): Aplicao

de nova poltica contbil para transaes, outros eventos e condies como se essa
poltica tivesse sempre sido aplicada.
Apresentao adequada: Representao confivel dos efeitos das transaes, de

outros eventos e condies de acordo com as definies e critrios de reconhecimento para ativos, passivos, receitas e despesas.
Arrendamento mercantil: Acordo por meio do qual o arrendador transfere ao

arrendatrio, em troca de pagamento, ou srie de pagamentos, o direito de uso
de ativo por um perodo de tempo acordado entre as partes. Tambm conhecido
como leasing.
Arrendamento mercantil financeiro: Arrendamento que transfere substancialmente todos os riscos e benefcios inerentes propriedade do ativo. O ttulo de
propriedade pode ou no ser futuramente transferido. O arrendamento que no
arrendamento financeiro arrendamento operacional.
205

Arrendamento mercantil operacional: Arrendamento que no transfere substancialmente todos os riscos e benefcios inerentes propriedade do ativo. Arrendamento que no arrendamento operacional arrendamento financeiro.
Atividade agrcola: Gerenciamento da transformao biolgica e da colheita de

ativos biolgicos para venda, ou para converso em produtos agrcolas ou em ativos biolgicos adicionais da entidade.
Atividade de financiamento: Atividade que resulta em alteraes no tamanho e na

composio do patrimnio integralizado e dos emprstimos da entidade.
Atividade de investimento: Aquisio e alienao de ativos de longo prazo e de

outros investimentos no includos em equivalentes de caixa.
Atividade operacional: As principais atividades geradoras de receita da entidade e

de outras atividades que no sejam atividades de investimento ou de financiamento.

Ativo: Recurso controlado pela entidade como resultado de eventos passados do
qual se esperam benefcios econmicos futuros para a entidade.

Ativo biolgico: Animal ou planta vivos.
Ativo contingente: Ativo possvel, que resulta de acontecimentos passados e cuja

realizao ser confirmada apenas pela ocorrncia, ou no, de um ou mais acontecimentos futuros incertos, no totalmente sob controle da entidade.
Ativo de plano (de benefcio a empregado):

(a)
(b)
ativos possudos por fundo de benefcio a empregado de longo prazo; e

aplices de seguro qualificadas.
Ativo financeiro: Qualquer ativo que seja:

(a)
(b)
(c)
dinheiro;
instrumento patrimonial de outra entidade;
direito contratual:
(i)
(ii)
(d)
contrato que ser ou que poder vir a ser liquidado pelos instrumentos patrimoniais (como aes) da prpria entidade e que:
(i)
(ii)
206
de receber dinheiro ou outro ativo financeiro de outra entidade; ou

de trocar ativos ou passivos financeiros com outra entidade sob condies que so potencialmente favorveis entidade; ou
pelo qual a entidade ou pode ser obrigada a receber um nmero

varivel de instrumentos patrimoniais da prpria entidade; ou
ser ou poder vir a ser liquidado exceto pela troca de uma quantia fixa

de dinheiro ou outro ativo financeiro por um nmero fixo de instrumentos patrimoniais da prpria entidade. Para esse fim, os instrumentos patrimoniais da prpria entidade no incluem instrumentos que
sejam eles mesmos contratos para recebimento futuro ou transmisso
futura dos instrumentos patrimoniais da prpria entidade.

Ativo fiscal diferido: Tributo recupervel em perodos futuros, referente a:

(a)
(b)
(c)
Ativo imobilizado: Ativos tangveis que:

(a)
(b)
diferenas temporrias;
compensao de prejuzos fiscais no utilizados; e
compensao de crditos fiscais no utilizados.
so disponibilizados para uso na produo ou fornecimento de bens ou servios,

ou para locao por outros, para investimento, ou para fins administrativos; e
espera-se que sejam usados por mais de um perodo contbil.
Ativo intangvel: Ativo identificvel no monetrio sem substncia fsica. Tal ativo
identificvel quando:
(a)
(b)
separvel, isto , capaz de ser separado ou dividido da entidade e vendido,

transferido, licenciado, alugado ou trocado, tanto individualmente ou junto
com contrato, ativo ou passivo relacionados; ou
origina direitos contratuais ou outros direitos legais, independentemente de
esses direitos serem transferidos ou separveis da entidade ou de outros direitos e obrigaes.
Balano patrimonial: Demonstrao que apresenta a relao de ativos, passivos e

patrimnio lquido de uma entidade em data especfica.
Base fiscal: A mensurao, conforme lei fiscal aplicvel, de ativo, passivo ou instrumento patrimonial.
Benefcio a empregado: Todas as formas de retribuio dada pela entidade em

troca dos servios prestados pelo empregado.
Benefcio adquirido (direito a benefcio adquirido): Benefcio cujo direito, sob as

condies de plano de benefcio de aposentadoria, no condicional relao de
emprego continuada.
Benefcio por desligamento: Benefcio a ttulo de indenizao por encerramento

do contrato com empregados em virtude de:
(a)
(b)
deciso de a entidade terminar o vnculo empregatcio do empregado antes

da data normal de aposentadoria; ou
deciso do empregado de aderir a demisso voluntria em troca desse benefcio.
207

Benefcio ps-emprego: Benefcio a empregado (exceto benefcio por desligamento) que ser pago aps o perodo de emprego.
Caixa: Dinheiro em caixa e depsitos vista.

Classe de ativos: Grupo de ativos de natureza e uso similares nas operaes

da entidade.
Coligada: Entidade, incluindo aquela no constituda na forma de sociedade, sobre

a qual o investidor tem influncia significativa e que no nem controlada nem
participao em empreendimento controlado em conjunto (joint venture).

Combinao de negcios: Unio de entidades ou negcios separados produzindo

demonstraes contbeis de uma nica entidade que reporta. Operao ou outro
evento por meio do qual um adquirente obtm o controle de um ou mais negcios,
independentemente da forma jurdica da operao.
Componente de entidade: Operaes e fluxos de caixa que podem ser claramente

distinguidos, operacionalmente e para fins de demonstraes contbeis, das demais operaes da entidade.
Compreensibilidade: A qualidade da informao de modo a torn-la compreensvel

por usurios que tm conhecimento razovel de negcios e atividades econmicas, bem
como de contabilidade, e a disposio de estudar a informao com razovel diligncia.

Compromisso firme: Contrato fechado de compra ou venda para a troca de uma

quantidade determinada de recursos a um preo determinado em uma ou mais
datas futuras determinadas.
Confiabilidade: Qualidade da informao que a torna livre de erro material e vis

e representa adequadamente aquilo que tem a pretenso de representar ou seria
razovel que representasse.
Continuidade: A entidade est em continuidade operacional a menos que a administrao pretenda liquid-la ou interromper suas atividades, ou no tenha alternativa realista a no ser encerr-las.
208
Contrato de concesso de servio: Contrato por meio do qual o governo ou outro

rgo do setor pblico contrata com operadora privada para desenvolver (ou aprimorar), operar e manter os ativos de infraestrutura do concedente, tais como ruas,
pontes, tneis, aeroportos, empresas de gerao, transmisso ou distribuio de
energia, prises, hospitais, etc.
Contrato de construo: Contrato especificamente negociado para a construo

de ativo ou de combinao de ativos que estejam intimamente interrelacionados
ou interdependentes em termos da sua concepo, tecnologia e funo ou do seu
propsito ou utilizao.

Contrato de seguro: Contrato pelo qual uma parte (segurador) aceita um risco de seguro significativo de outra parte (segurado), aceitando indenizar o segurado no caso de
evento especfico, futuro e incerto (evento segurado) afetar adversamente o segurado.
Contrato oneroso: Contrato em que os custos inevitveis de atender s obrigaes

do contrato excedem os benefcios econmicos que se espera receber com ele.
Controlada: Entidade, incluindo aquela sem personalidade jurdica, tal como uma
associao, controlada por outra entidade (conhecida como controladora).
Controladora: Entidade que possui uma ou mais controladas.

Controle conjunto (joint venture): Controle compartilhado ajustado em contrato

sobre uma atividade econmica. Ele existe apenas quando as decises financeiras e
operacionais estratgicas relacionadas atividade exigem o consentimento unnime das partes que partilham do controle (empreendedores).
Controle (de entidade): Poder de governar as polticas operacionais e financeiras
da entidade de modo a obter benefcios de suas atividades.
Custo amortizado de ativo financeiro ou passivo financeiro: Montante pelo qual o

ativo financeiro ou o passivo financeiro mensurado pelo valor de seu reconhecimento
inicial, mais os juros acumulados com base no mtodo da taxa efetiva de juros, menos
as amortizaes de principal, menos qualquer reduo (direta ou por meio de conta de
retificao) por ajuste ao valor recupervel ou impossibilidade de recebimento.
Custo atribudo (deemed cost): O valor justo remensurado de ativo na data da

transio para a NBC TG 1000 Contabilidade para Pequenas ou Mdias Empresas.
Custos de emprstimo: Juros e outros custos incorridos pela entidade com emprstimo de recursos.
Data de concesso: A data em que a entidade e outra parte (incluindo um empregado) entram em acordo quanto a um acerto de pagamento baseado em aes,
sendo a data em que as partes chegam a uma compreenso mtua dos termos e
condies do contrato. data de concesso, a entidade confere contraparte o
direito ao dinheiro, a outros ativos ou a instrumentos patrimoniais, desde que as
condies de concesso especificadas (se houver) sejam atendidas. Se o acordo
estiver sujeito a um processo de aprovao (por exemplo, dos acionistas) a data de
concesso aquela em que a aprovao obtida.
Data de transio para esta Norma: Comeo do primeiro perodo contbil para o qual
a entidade apresenta informaes comparativas completas de acordo com esta Norma
para PMEs em suas primeiras demonstraes contbeis que observem esta Norma.
Demonstraes contbeis: Representao estruturada da posio patrimonial e

financeira, do desempenho financeiro e dos fluxos de caixa da entidade.
209

Demonstraes contbeis combinadas: Demonstraes contbeis de duas ou

mais entidades controladas por um nico investidor.
Demonstraes contbeis consolidadas: Demonstraes contbeis da controladora e suas controladas apresentadas como se fossem uma nica entidade.
Demonstraes contbeis intermedirias: Demonstrao contbil que contm

um conjunto completo de demonstraes contbeis ou um conjunto de demonstraes contbeis condensadas para um perodo intermedirio.
Demonstraes contbeis para fins gerais: Demonstraes contbeis direcionadas s necessidades gerais de informao financeira de vasta gama de usurios que
no esto em posio de exigir demonstraes feitas sob medida para atender suas
necessidades particulares de informao.
Demonstrao das mutaes do patrimnio lquido: Demonstraes que apresentam lucro ou prejuzo do perodo, itens de receita e despesa reconhecidos diretamente no patrimnio lquido do perodo, os efeitos das alteraes na poltica
contbil e correo de erros reconhecidos no perodo, e as quantias das transaes
com scios em sua condio de scios durante o perodo.
Demonstrao de lucros ou prejuzos acumulados: Demonstrao contbil que

apresenta as alteraes em lucros ou prejuzos acumulados para um perodo.
Demonstrao do resultado: Demonstrao contbil que apresenta todos os itens

de receita e despesa reconhecidos no perodo, excluindo os itens de outros resultados abrangentes.
Demonstrao do resultado abrangente: Demonstrao que comea com lucro

ou prejuzo do perodo e a seguir mostra os itens de outros resultados abrangentes
do perodo.
Demonstrao dos fluxos de caixa: Demonstrao que oferece informaes sobre

as alteraes em caixa e equivalentes de caixa da entidade por um perodo, mostrando alteraes separadamente durante o perodo em atividades operacionais, de
investimento e de financiamento.
Demonstraes separadas: Aquelas apresentadas por uma controladora, um investidor em um scio com investimento em entidade controlada em conjunto, nas
quais os investimentos so contabilizados com base na participao societria direta ao invs de se basear nos resultados declarados e nos ativos lquidos contbeis
das entidades investidas.
Depreciao: Alocao sistemtica do valor deprecivel de ativo durante a sua vida til.

Desempenho: Relao das receitas e das despesas da entidade na forma em que
esto divulgadas na demonstrao do resultado e do resultado abrangente.
210

Desenvolvimento: Aplicao de resultados de pesquisa ou de outro conhecimento

ao planejamento ou ao projeto para a produo de materiais, dispositivos, produtos, processos, sistemas ou servios, novos ou substancialmente melhorados, antes
do incio de sua produo comercial ou uso.
Despesa: Reduo de benefcios econmicos durante o perodo contbil, na forma de sadas ou reduo de ativos ou incluso de passivos que resultam em redues no patrimnio
lquido, com exceo daqueles relativos a distribuies de capital ou lucros a proprietrios.

Despesa tributria: Valor total includo na demonstrao do resultado para o perodo contbil referente aos tributos sobre o lucro corrente e diferido.
Desreconhecimento: Retirada (baixa na maior parte das vezes) de ativo ou passivo

reconhecido anteriormente do balano patrimonial da entidade.

Diferenas temporrias: Diferenas entre o valor contbil de ativo, passivo ou outro item nas demonstraes contbeis e sua base de clculo fiscal que a entidade
espera que v afetar o lucro tributvel quando o valor contbil do ativo ou passivo
for recuperado ou liquidado (ou, no caso de itens que no sejam ativos ou passivos,
que afetaro o lucro tributvel no futuro).
Direito de aquisio: Na transao de pagamento baseada em aes, o direito

da contraparte de receber dinheiro, outros ativos ou instrumentos patrimoniais da
entidade quando o direito da contraparte no for mais condicionado satisfao de
quaisquer condies de aquisio.
Eficcia de um hedge: Grau em que alteraes no valor justo ou nos fluxos de caixa
do item protegido que so atribuveis a um risco coberto so compensadas por
alteraes no valor justo, ou fluxos de caixa, do instrumento de hedge.
Empreendedor: Investidor em uma joint venture que tem controle conjunto sobre
essa joint venture.

Empreendimento controlado em conjunto (joint venture): Acordo contratual por

meio do qual duas ou mais partes empreendem uma atividade econmica que est
sujeita ao controle conjunto. Empreendimentos conjuntos podem assumir a forma
de operaes controladas conjuntamente, ativos controlados conjuntamente ou entidades controladas conjuntamente.
Emprstimo a pagar: Passivos financeiros que no obrigaes comerciais de curto

prazo a pagar em condies de crdito normais.
Entidade controlada em conjunto: Empreendimento conjunto que envolve o estabelecimento de corporao, sociedade ou outra entidade na qual cada empreendedor tem interesse. A entidade opera da mesma forma que outros tipos de entidade,
com a exceo de que um acordo contratual entre os empreendedores (venturers)
estabelece o controle conjunto sobre a atividade econmica da entidade.
211

Entidade governamental: Entidade do governo federal, estadual ou municipal,

agncias governamentais e rgos semelhantes, sejam locais, nacionais ou internacionais.
Equivalente de caixa: Investimentos de curto prazo, altamente lquidos, que so

prontamente conversveis em dinheiro, e que sujeitos a risco insignificante de alteraes no seu valor at sua efetiva converso em caixa.
Erros: Omisses e inexatides nas demonstraes contbeis da entidade para um

ou mais perodos passados, decorrentes de falha em usar ou de mau uso de informaes confiveis que:
(a)
(b)
estavam disponveis quando as demonstraes contbeis daqueles exerccios

foram autorizadas para emisso; e
poderiam razoavelmente ter sido obtidas e levadas em considerao na elaborao e apresentao dessas demonstraes contbeis.
Estoques: Ativos mantidos:

(a)
(b)
(c)
para a venda no curso normal dos negcios;

no processo de produo para venda; ou
na forma de materiais ou suprimentos a serem consumidos no processo de
produo ou na prestao de servios.
Financiamento (funding) (de benefcios de aposentadoria): Contribuies feitas

por entidade, e algumas vezes por seus empregados, a outra entidade, ou fundo,
que legalmente separada da entidade que apresenta as demonstraes contbeis
com a finalidade de cobrir o pagamento dos benefcios dos empregados.
Fluxos de caixa: Entradas e sadas de caixa e equivalentes de caixa.
Ganhos: Aumentos em benefcios econmicos e, como tais, no so diferentes em

sua natureza das receitas.

Grupo econmico: Controladora e todas as suas controladas.
Impraticvel: impraticvel aplicar uma exigncia quando a entidade no pode

aplic-la aps empregar todos os esforos razoveis para realiz-la.

Instrumento de hedge: Para o propsito da Seo 12, para fins de contabilizao

de hedge para PMEs, um instrumento de cobertura (hedging) um instrumento
financeiro que atende a todos os termos e condies abaixo:
(a)
212
ser swap de taxa de juros, swap de moeda estrangeira, contrato de cmbio

a termo ou contrato de mercadoria a termo, no qual se espera que seja altamente efetivo em termos de compensao de risco identificado no item
12.17, o qual considerado como sendo risco coberto;

(b)
(c)
(d)
envolve uma parte externa entidade apresentando as demonstraes contbeis (por exemplo, externa ao grupo, segmento ou entidade individual que
est apresentando as demonstraes contbeis);
seu valor de referncia igual ao valor designado do principal ou valor referencial do item coberto;
tem prazo de resgate especfico no posterior:
(i)
(ii)
(iii)
(e)
ao vencimento do instrumento financeiro sendo coberto;

liquidez esperada do compromisso de compra ou venda da mercadoria; ou
ocorrncia de previso cambial altamente improvvel ou da transao de mercadoria sendo coberta;
no tem caractersticas de pagamento antecipado, resciso antecipada ou de

prorrogao.
A entidade que escolher aplicar a NBC TG 38 na contabilizao de instrumentos

financeiros deve aplicar a definio de instrumento de hedging daquela norma ao
invs de usar esta definio.
Instrumento financeiro: Contrato que origina um ativo financeiro de uma entidade

e um passivo financeiro ou instrumento patrimonial de outra entidade.
Instrumento financeiro composto: Instrumento financeiro que, do ponto de vista

do emissor, inclui um componente de dvida e um componente patrimonial.
Instrumento financeiro negociado em mercado organizado: Instrumentos negociados, ou em processo de emisso para negociao em mercado de aes (em
bolsa de valores nacional ou estrangeira ou em mercado de balco, incluindo mercados locais ou regionais).
Investimento bruto no arrendamento mercantil: Total da soma:
(a)
(b)
das contraprestaes mnimas recebveis pelo arrendador sob arrendamento

financeiro; e
de qualquer valor residual no garantido pertencente ao arrendador.
Investimento lquido no arrendamento mercantil: Investimento bruto em arrendamento descontado taxa de juros implcita no arrendamento.
Itens monetrios: Unidades monetrias disponveis e ativos e passivos a serem

recebidos ou pagos em valor fixo ou determinvel de unidades monetrias.
Licena remunerada acumulvel: Ausncias remuneradas que sero compensadas em

perodos futuros, quando no totalmente compensadas no perodo corrente (como frias).
Lucro tributvel (prejuzo fiscal): O lucro (prejuzo) para um perodo contbil sobre o qual tributos sobre o lucro so pagveis ou recuperveis, determinados de
213

acordo com as regras estabelecidas pelas autoridades tributrias. Lucro tributvel

igual receita tributvel menos quantias dedutveis da receita tributvel.

Material, Materialidade: Omisses ou declaraes inexatas de itens so materiais

se elas puderem, individual ou coletivamente, influenciar as decises econmicas de
usurios tomadas com base nas demonstraes contbeis. A materialidade depende do tamanho e da natureza da omisso ou impreciso julgada nas circunstncias
que a envolvem. O tamanho e natureza do item, ou a combinao de ambos, poderia ser o fator determinante.
Mensurao: Processo de determinao de quantias monetrias com que os elementos das demonstraes contbeis devem ser reconhecidos e apresentados no
balano patrimonial, na demonstrao do resultado e na demonstrao do resultado abrangente.

Mtodo da taxa efetiva de juros: Mtodo de clculo do custo amortizado de ativo ou

passivo financeiro (ou grupo de ativos ou passivos financeiros) e de alocao da receita
ou da despesa de juros sobre o perodo pertinente (mtodo do juro composto).
Mtodo de crdito unitrio projetado: Mtodo de avaliao atuarial que percebe

cada perodo como originando uma unidade adicional de direito ao benefcio e
mede cada unidade separadamente para constituir a obrigao final (o que algumas
vezes chamado de mtodo de benefcio acumulado proporcional ao tempo de
servio ou como mtodo de anos/benefcio de servio).
Moeda de apresentao: Moeda em que as demonstraes contbeis so apresentadas.
Moeda funcional: Moeda do ambiente econmico principal em que a entidade opera.
Mudana em estimativa contbil: Ajuste do valor contbil de ativo ou passivo,

ou a quantia da baixa peridica de ativo, que resulte da estimativa da situao de
ativos e passivos, bem como de benefcios futuros esperados e obrigaes a eles
relacionadas. Mudanas nas estimativas contbeis resultam de novas informaes
ou novos desdobramentos e, por isso, no so correo de erros.
Negcio: Conjunto integrado de atividades e ativos conduzidos e administrados

com o propsito de oferecer:
(a)
(b)

214
retorno aos investidores; ou

custos mais baixos ou outros benefcios econmicos direta e proporcionalmente aos scios ou participantes.
Um negcio geralmente consiste de entradas, processos aplicados a essas entradas

e sadas resultantes que so, ou sero, utilizadas para gerar receitas. Se no conjunto
transferido de atividades e ativos existir fundo de comrcio (goodwill), o conjunto
transferido ser considerado como um negcio.

Normas Internacionais de Contabilidade: Normas e Interpretaes adotadas pela

Junta Internacional de Normas Contbeis (IASB). Elas englobam:
(a)
(b)
(c)
Normas Internacionais de Relatrios Financeiros (IFRS);

Normas Internacionais de Contabilidade (IAS); e
Interpretaes desenvolvidas pelo Comit de Interpretaes das Normas Internacionais de Relatrios Financeiros (IFRIC) ou pelo antigo Comit Permanente de Interpretaes (SIC).
Notas explicativas (para demonstraes contbeis): Notas explicativas contm

informaes alm daquelas apresentadas no balano patrimonial, na demonstrao do resultado abrangente, na demonstrao do resultado, nas demonstraes
dos lucros ou prejuzos acumulados e do valor adicionado (se apresentadas), na
demonstrao das mutaes do patrimnio lquido e na demonstrao dos fluxos
de caixa. As notas explicativas oferecem descries narrativas ou composio de
valores apresentados nessas demonstraes e informaes sobre itens que no se
qualificam para o reconhecimento nessas demonstraes.
Objetivo das demonstraes contbeis: Oferecer informao sobre a posio patrimonial e financeira, o desempenho e os fluxos de caixa da entidade, que seja til para a
tomada de deciso por vasta gama de usurios que no est em posio de exigir relatrios feitos sob medida para atender suas necessidades particulares de informao.
Objeto de hedge: Para o propsito da Seo 12 desta Norma, para fins especficos de
contabilizao de hedge de pequenas e mdias empresas, um item protegido :
(a)
(b)
(c)
(d)
Obrigao construtiva (obrigao no formalizada): Obrigao que decorre das

aes da entidade em que:
(a)
(b)
o risco de taxa de juros de instrumento de dbito avaliado pelo custo

amortizado;
o risco cambial ou taxa de juros em compromisso firme ou com transao
prevista altamente provvel;
o risco de preo de commodity da qual titular ou em compromisso firme ou transao prevista altamente provvel para comprar ou vender uma commodity; ou
o risco cambial em investimento lquido em operao no exterior.
a entidade tenha indicado a outras partes que aceitar certas responsabilidades, com base em prticas passadas, em polticas contbeis publicadas ou em
declarao recente suficientemente especfica; e
em consequncia disso, a entidade tenha criado expectativa vlida nas outras
partes de que cumprir com essas responsabilidades.
Obrigao de benefcio definido (valor presente da): Valor presente, sem deduo de quaisquer ativos do plano, de pagamentos futuros esperados, necessrios
para liquidar a obrigao resultante do servio do empregado nos perodos corrente e anteriores.
215

Obrigao pblica de prestao de contas (accountability): Obrigao de prestao de contas aos fornecedores de recursos presentes e potenciais e outros externos entidade que tomam decises econmicas, mas no esto em posio de
exigir relatrios feitos sob medida para atender suas necessidades particulares de
informao. A entidade tem responsabilidade pblica se:
(a)
(b)
seus instrumentos de dvida ou patrimoniais so trocados em mercado de

aes ou estiver no processo de emisso de tais instrumentas para troca em
mercado de aes (em bolsa de valores nacional ou estrangeira ou em mercado de balco, incluindo mercados locais ou regionais); ou
possuir ativos em condio fiduciria perante grupo amplo de terceiros como
um de seus principais negcios. Esse o caso tpico de bancos, cooperativas
de crdito, companhias de seguro, corretoras de seguro, fundos mtuos, bancos de investimento, etc.
Operao descontinuada: Componente da entidade que foi alienado ou detido

para venda, e
(a)
(b)
(c)
representa um ramo separado de negcios importante, ou rea geogrfica de

operaes;
parte de um plano coordenado nico para liquidar um ramo separado de
negcios importante, ou rea geogrfica de operaes; ou
uma controlada adquirida exclusivamente com vistas revenda.
Outros resultados abrangentes: Itens de receita e despesa (incluindo ajustes de

reclassificao de receita) que no so reconhecidos como resultado, conforme exigido ou permitido por esta Norma.
Parte relacionada: Pessoa ou entidade que est relacionada com a entidade que
est elaborando suas demonstraes contbeis (entidade divulgadora), sendo que:
(a)
pessoa ou membro prximo da famlia dessa pessoa relacionado com a

entidade divulgadora se essa pessoa:
(i)
membro do pessoal chave de gesto da entidade ou entidade divulgadora ou de controladora da entidade divulgadora;
(ii) tem controle sobre a entidade divulgadora; ou
(iii) tem controle conjunto ou influncia significativa sobre a entidade divulgadora ou que tenha poder de voto significativo na mesma;
(b) a entidade est relacionada com a entidade divulgadora se alguma das seguintes condies se aplicar:
(i)
(ii)
216
a entidade e a entidade divulgadora so membros do mesmo grupo

econmico (o que significa que cada controladora, controlada e entidade sob controle comum parte relacionada com as outras);
qualquer uma das entidades uma coligada ou empreendimento con-

(iii)
(iv)
(v)
(vi)
(vii)
(viii)
(ix)
(x)
trolado em conjunto de outra entidade (ou de membro de grupo econmico do qual a outra entidade membro);
ambas as entidades so empreendimentos controlados em conjunto
de uma terceira entidade;
qualquer das entidades um empreendimento controlado em conjunto de uma terceira entidade e a outra entidade uma coligada da
terceira entidade;
a entidade tem plano de benefcio ps-emprego para benefcio dos
empregados de qualquer entidade, seja a entidade divulgadora ou a
entidade relacionada com a entidade divulgadora. Se a entidade em
si um plano desses, os empregadores patrocinadores tambm so relacionados com o plano;
a entidade controlada ou controlada conjuntamente por pessoa
identificada em (a);
uma pessoa identificada em (a)(i) tem poder de voto significativo na
entidade;
uma pessoa identificada em (a)(ii) tem influncia significativa sobre a
entidade ou poder de voto significativo na mesma;
uma pessoa, ou um membro prximo da famlia da pessoa, tem influncia significativa sobre a entidade ou poder de voto significativo nela
e controle conjunto sobre a entidade divulgadora; e
um membro do pessoal chave de gesto da entidade ou da controladora da entidade, ou membro prximo da famlia desse membro, tem
o controle ou controle conjunto sobre a entidade divulgadora ou tem
poder de voto significativo na mesma.
Participao de no controladores: Parte do patrimnio lquido da controlada no

atribuvel, direta ou indiretamente, controladora (comumente conhecida como
participao de minoritrios).
Passivo: Obrigao presente da entidade, derivada de eventos j ocorridos,,

cuja liquidao se espera resulte em sada de recursos capazes de gerar benefcios econmicos.

Passivo contingente:
(a)
(b)
obrigao possvel que resulta de acontecimentos passados e cuja existncia

ser confirmada apenas pela ocorrncia ou no de um ou mais acontecimentos futuros incertos no totalmente sob controle da entidade; ou
obrigao presente que resulta de acontecimentos passados, mas que no
reconhecida porque:
(i)
no provvel que desembolso de recurso que incorpora benefcios

econmicos seja exigido para liquidar a obrigao; ou
(ii) o valor da obrigao no pode ser mensurado de maneira suficientemente confivel.
217

Passivo de benefcio definido (valor presente): Valor presente da obrigao de

benefcio definido no final do perodo contbil, deduzido do valor justo nesse mesmo perodo de quaisquer ativos do plano (se houver), dos quais as obrigaes devem ser liquidadas diretamente.
Passivo financeiro: Qualquer passivo que seja:

(a)
obrigao contratual:
(i)
(ii)
(b)
contrato que ser ou poder vir a ser liquidado por meio de instrumentos
patrimoniais da prpria entidade e:
(i)
(ii)
pelo qual a entidade ou pode ser obrigada a receber um nmero

varivel de instrumentos patrimoniais da prpria entidade; ou
ser ou poder vir a ser liquidado exceto pela troca de quantia fixa de
dinheiro ou outro ativo financeiro por um nmero fixo de instrumentos
patrimoniais da prpria entidade. Para esse fim, os instrumentos patrimoniais da prpria entidade no incluem instrumentos que sejam eles
mesmos contratos para recebimento futuro ou transmisso futura dos
instrumentos patrimoniais da prpria entidade.
Passivo fiscal diferido: Tributo a pagar ou a compensar em perodos contbeis

futuros, referente a diferenas temporrias.
Patrimnio lquido o valor residual dos ativos da entidade aps a deduo de

todos os seus passivos.
Pequenas e mdias empresas: Entidades que:

(a)
(b)
no tm responsabilidade de prestao pblica de contas; mas

elaboram demonstraes contbeis para fins gerais para usurios externos
(credores, processos licitatrios, agncias de avaliao de rating, etc.).
A entidade tem responsabilidade pblica se:

(a)
(b)
218
de entregar dinheiro ou outro ativo financeiro para outra entidade; ou

de trocar ativos ou passivos financeiros com outra entidade sob condies que so potencialmente desfavorveis entidade; ou
submeter, ou estiver no processo de submeter, suas demonstraes contbeis

para comisso de valores mobilirios ou outro rgo regulador com o propsito de emitir qualquer classe de instrumento em mercado de aes; ou
possuir ativos em condio fiduciria perante um grupo amplo de terceiros
como um de seus principais negcios. Esse o caso tpico de bancos, cooperativas de crdito, companhias de seguro, corretoras de seguro, fundos
mtuos, bancos de investimento, etc.

Perdas por desvalorizao (impairment): Valor contbil do ativo que excede (a) no caso
de estoques, seu preo de venda menos o custo para complet-lo e despesa de vend-lo
ou (b) no caso de outros ativos, seu valor justo menos a despesa para a venda.
Perodo de divulgao: Perodo coberto pelas demonstraes contbeis ou por

demonstrao contbil intermediria.
Perodo intermedirio: Perodo de prestao de contas menor que um exerccio

social completo.
Pesquisa: Investigao original e planejada empreendida com o objetivo de ganhar

novo conhecimento e compreenso cientfica ou tcnica.

Plano (de benefcio de empregado) de previdncia social: Planos de benefcio

de empregado estabelecidos por legislao para cobrir todas as entidades (ou todas as entidades em determinada categoria, por exemplo, determinado setor) e
operados pelo governo nacional ou local ou por outro rgo (por exemplo, agncia
autnoma criada especificamente para esse fim) que no est sujeita ao controle ou
influncia da entidade que divulga.
Plano de benefcio ps-emprego: Acordo formal ou informal pelo qual a entidade

compromete-se a proporcionar benefcios ps-emprego para um ou mais empregados.
Plano de contribuio definida: Planos de benefcio ps-emprego pelos quais a

entidade paga contribuies fixas para uma entidade separada (fundo), no tendo
a obrigao legal ou construtiva de pagar contribuies adicionais, ou de realizar
pagamentos de benefcio direto a empregados, se o fundo no possuir ativos suficientes para pagar todos os benefcios do empregado referentes ao servio do
empregado nos perodos corrente e passados.
Plano multiempregadores: Plano de contribuio definida ou de benefcio definido (exceto plano da previdncia social) que:
(a)
(b)
possui ativos formados por contribuies de vrias entidades patrocinadoras

que no esto sob o mesmo controle acionrio; e
utiliza aqueles ativos para fornecer benefcios a empregados a mais de uma
entidade patrocinadora, de modo que os nveis de contribuio e benefcio
sejam determinados sem identificar a entidade patrocinadora que emprega
os empregados em questo.
Poltica contbil: Princpios, bases, convenes, regras e prticas especficos aplicados pela entidade na elaborao e apresentao das demonstraes contbeis.
Posio financeira: Relao de ativos, passivos e patrimnio da entidade na forma

em que esto divulgados no balano patrimonial.
219

Produo agrcola: Produto colhido dos ativos biolgicos da entidade.
Propriedade para investimento: Imvel (terreno ou construo, ou parte de construo,

ou ambos) mantido pelo proprietrio ou arrendatrio sob arrendamento para receber
pagamento de aluguel ou para valorizao de capital, ou ambos, que no seja para:
(a) uso na produo ou fornecimento de bens ou servios ou para fins administrativos; ou
(b) venda no curso normal dos negcios.
Proprietrios: Possuidores de instrumentos classificados como patrimoniais.

Provvel: Possibilidade de ocorrer um evento maior do que a de no ocorrer.
Proviso: Acrscimo de exigibilidade cujo valor e/ou prazo de pagamento ainda
no est totalmente definido.
Prudncia: A incluso de grau de cuidado no exerccio de julgamentos necessrios para realizar estimativas exigidas de acordo com as condies de incerteza, de
modo que ativos ou receitas no sejam superavaliados e passivos ou despesas no
sejam subavaliados.
Receita: Aumento de benefcios econmicos durante o perodo contbil na forma
de entradas ou aumentos de ativos ou redues de passivos que resultam em aumento no patrimnio lquido, com exceo daqueles relativos a contribuies de
capital feitas por proprietrios.
Reconhecimento: O processo de incorporao ao balano patrimonial ou demonstrao do resultado e do resultado abrangente de item que atende definio
de elemento e satisfaz aos seguintes critrios:
(a)
(b)

provvel que benefcio econmico futuro associado com o item flua para ou
da entidade; e
o item tem custo ou valor que pode ser mensurado com confiana.
Regime de competncia: Efeitos das operaes e de outros eventos so reconhecidos quando ocorrem (e no quando so recebidos ou pagos como caixa ou equivalente de caixa) e so registrados na contabilidade e divulgados nas demonstraes
contbeis dos perodos aos quais se referem.
Relevncia: Importncia da informao que permite influenciar as decises econmicas de usurios, ajudando-os a avaliar acontecimentos passados, presentes e
futuros ou confirmando, ou corrigindo, suas avaliaes passadas.

220
Resultado abrangente: Mutao no patrimnio lquido durante um perodo resultante de transaes e outros eventos, exceto mutaes resultantes de transaes de
capital com proprietrios e em sua condio de proprietrios (igual soma do lucro
ou prejuzo lquido do perodo com os outros resultados abrangentes).

Resultado do perodo: Total das receitas menos as despesas, excluindo os itens de

outros resultados abrangentes.
Substancialmente aprovada: Alquotas devem ser consideradas como substancialmente aprovadas quando eventos futuros necessrios ao processo de entrada em
vigor da lei fiscal no alterarem o resultado.
Subveno governamental: Assistncia dada pelo governo na forma de transferncias de recursos a uma entidade em troca do cumprimento de certas condies
relacionadas s suas atividades operacionais.
Taxa de juros implcita no arrendamento mercantil: Taxa de desconto que, no

incio do arrendamento, faz com que a soma do valor atual (a) dos pagamentos mnimos do arrendamento e (b) do valor residual no garantido seja igual
soma (i) do valor justo do ativo arrendado e (ii) de quaisquer custos iniciais
diretos do arrendador.
Taxa de juros imputada: a mais claramente determinvel entre:

(a)
(b)
a taxa prevalecente para um instrumento similar de emissor com classificao

de crdito similar; ou
a taxa de juros que desconta o valor nominal do instrumento para o preo
atual de venda dos produtos ou servios.
Taxa de juros incremental de financiamento do arrendatrio: Taxa de juros que

o arrendatrio teria de pagar em arrendamento similar ou, se isso no for determinvel, a taxa a que, no incio do arrendamento, o arrendatrio ficaria sujeito a tomar
emprestado, por prazo similar e com segurana similar, os recursos necessrios para a
compra do ativo.
Taxa efetiva de juros: Taxa que desconta os pagamentos ou recebimentos futuros de caixa estimados, durante a vida esperada do instrumento financeiro ou,
quando apropriado, por um perodo mais curto, ao valor contbil lquido do ativo
ou passivo financeiro.
Tempestividade: Oferecer a informao nas demonstraes contbeis dentro do

perodo adequado para a deciso.

Transao com partes relacionadas: Transferncia de recursos, servios ou obrigaes entre partes relacionadas, independentemente do preo cobrado.
Transao de pagamento baseada em aes: Uma transao na qual a entidade

recebe bens ou servios (incluindo servios de empregado) como compensao
por instrumentos patrimoniais da entidade (incluindo aes ou opes de ao),
ou adquire bens ou servios contraindo passivos com o fornecedor desses bens ou
221

servios por valores que so baseados no preo das aes da entidade ou outros
instrumentos patrimoniais da entidade.
222
Transao de pagamento baseada em aes liquidada em dinheiro: Transao

cujo pagamento baseado em aes pela qual a entidade adquire bens ou servios
contraindo um passivo para transferir dinheiro ou outros ativos ao fornecedor desses bens ou servios por valores que so baseados no preo (ou valor) das aes ou
outro instrumento patrimonial da entidade.
Transao de pagamento baseada em aes liquidada pela entrega de instrumentos patrimoniais: Transao de pagamento baseada em aes na qual a entidade recebe bens ou servios como contraprestao de instrumentos patrimoniais
da entidade (incluindo aes ou opes de ao).
Transao prevista: Transao futura no comprometida, mas prevista.
Tributo corrente: Tributo a pagar (recupervel) referente ao lucro tributvel (prejuzo fiscal) para o perodo contbil corrente e perodos passados.
Tributo diferido: Tributo a pagar (recupervel), referente ao lucro tributvel (prejuzo fiscal) para perodos de declarao futuros, em decorrncia de transaes ou
eventos passados.
Tributos sobre o lucro: Todos os impostos nacionais e estrangeiros que tm como

base lucros tributveis. Imposto de renda tambm inclui impostos tais como impostos retidos na fonte, que so pagos por controlada, coligada ou empreendimento
controlado em conjunto em distribuies de resultado para a entidade.
Unidade geradora de caixa: Menor grupo de ativos identificveis que gera entradas de caixa que so, em grande parte, independentes de entradas de caixa de
outros ativos ou grupos de ativos.
Valor contbil: Valor em que um ativo ou passivo reconhecido no balano patrimonial.
Valor deprecivel: custo do ativo, ou outra quantia substituta do custo (nas demonstraes contbeis), menos o seu valor residual.
Valor em uso: Valor presente de fluxos de caixa futuros que se espera venha a ser
gerado com um ativo ou uma unidade geradora de caixa.
Valor intrnseco: A diferena entre o valor justo das aes pelo qual a contraparte
tem direito (condicional ou incondicional) de subscrever, ou o direito de receber, e
o preo (se existir) que a contraparte tem que pagar por essas aes. Por exemplo,
uma opo de ao tem um preo de exerccio de $ 15, e a ao tem um valor justo
de $ 20; o valor intrnseco, ento, de $ 5.

Valor justo: Valor pela qual um ativo pode ser trocado, um passivo liquidado, ou
um instrumento patrimonial concedido, entre partes conhecedoras e dispostas a
isso, em uma transao em que no haja relao de privilgio entre elas.
Valor justo menos despesa para vender: Valor que pode ser obtido com a
venda de ativo ou unidade geradora de caixa, em uma transao entre as partes,
isentas de interesse, que devem ser conhecedoras e dispostas a isso, menos as
despesas da venda.
Valor nocional: Valor de unidades de moeda, aes, bushels, libras ou outras unidades especificadas em contrato de instrumento financeiro.
Valor presente: Estimativa do valor presente descontado de fluxos de caixa lquidos no curso normal dos negcios.
Valor recupervel: O maior valor entre o valor justo diminudo das despesas de
venda de um ativo e seu valor em uso.
Valor residual de ativo: Valor estimado que a entidade obteria no presente com
a alienao do ativo, aps deduzir as despesas estimadas da alienao, se o ativo j
estivesse com a idade e com a condio esperada no fim de sua vida til.
Vida til: Perodo ao longo do qual se espera que um ativo esteja disponvel para
uso pela entidade, ou o nmero de unidades de produo ou de unidades similares
que se espera obter do ativo pela entidade.
223

Diretoria do Conselho Federal de Contabilidade

Mandato de 2012/ 2013
Contador JUAREZ DOMINGUES CARNEIRO

Presidente
CMARA TCNICA
CONTADORA VERNICA CUNHA DE SOUTO MAIOR
Coordenadora da Cmara
CONTADOR LUIZ CARLOS DE SOUZA
Coordenador-Adjunto da Cmara de Projetos Tcnicos
CONSELHEIROS EFETIVOS
Contadora Regina Clia Nascimento Vilanova
Contadora Gardnia Maria Braga de Carvalho
Contador Srgio Prado de Mello
CONSELHEIROS SUPLENTES
Contador Rivoldo Costa Sarmento
Contador Pedro Jorge de Abreu Braga
Contadora Maria Clara Cavalcante Bugarim
Contador Paulo Cesar Gonalves de Almeida
Contador Jdson Gonalves Ricarte
CMARA DE CONTROLE INTERNO

CONTADORA LUCILENE FLORNCIO VIANA

CONTADOR JOO ALTAIR CAETANO DOS SANTOS
Coordenador-Adjunto da Cmara de Controle Interno
Contador Luiz Henrique de Souza
TC Edvaldo Paulo de Arajo
Contador Jlio Ramon Marchiore Teixeira

Contador Luiz Carlos de Souza
Contador Francisco Fernandes de Oliveira
Contadora Maria do Rosrio de Oliveira
CMARA DE REGISTRO
CONTADOR ANTNIO MIGUEL FERNANDES
Coordenador da Cmara
CONTADORA LUCI MELITA VAZ
Coordenadora-Adjunta da Cmara de Registro
Contador Jos Wagner Rabelo Mesquita
TC Juliana Aparecida Soares Martins
TC Jos Carlos Fernandes
Contadora Regina Clia Nascimento Vilanova
Contador Paulo Vieira Pinto
Contador Jlio Ramon Marchiore Teixeira
TC Jos Augusto Costa Sobrinho
TC Vivaldo Barbosa de Arajo Filho
CMARA DE DESENVOLVIMENTO OPERACIONAL

CONTADOR ENORY LUIZ SPINELLI
CONTADOR JOS EUSTQUIO GEOVANINI
Coordenador-Adjunto da Cmara de Desenvolvimento
Operacional
Contadora Lucilene Florncio Viana
TC Edvaldo Paulo de Arajo
Contador Jos Carlos Oliveira de Carvalho
Contador Francisco Fernandes de Oliveira
Contador Rivoldo Costa Sarmento
TC Jucimei Geraldo da Costa

CMARA DE ASSUNTOS ADMINISTRATIVOS

CONTADOR LUIZ HENRIQUE DE SOUZA
CONTADORA SILVIA MARA LEITE CAVALCANTE
Coordenadora-Adjunta da Cmara de Assuntos Administrativos
Contadora Gardnia Maria Braga de Carvalho
TC Juliana Aparecida Soares Martins
Contador Joo de Oliveira e Silva
TC Maria das Graas Santana
Contador Enory Luiz Spinelli
TC Miguel ngelo Martins Lara
CMARA DE DESENVOLVIMENTO PROFISSIONAL E INSTITUCIONAL
CONTADORA MARIA CLARA CAVALCANTE BUGARIM
CONTADOR PAULO VIEIRA PINTO
Coordenador-Adjunto da Cmara de Desenvolvimento
Profissional
Contador Joo Altair Caetano dos Santos
Contador Pedro Jorge de Abreu Braga
TC Jos Cleber da Silva Fontineles
Contadora Slvia Mara Leite Cavalcante
Contadora Maza de Barros Bumlai
Contador Flvio Azevedo Pinto
Contadora Ana Trcia Rodrigues
Contador Joaquim de Alencar Bezerra Filho
TC Osvaldo Rodrigues da Cruz
Contador Jos Nilton Junckes
CMARA DE FISCALIZAO, TICA E DISCIPLINA

CONTADOR SERGIO PRADO DE MELLO
TC JOS CLEBER DA SILVA FONTINELES
Coordenador-Adjunto da Cmara de Fiscalizao, tica e
Disciplina
Contador Jos Eustquio Geovanini
TC Bernardo Rodrigues de Souza
TC Paulo Viana Nunes
Contadora Luci Melita Vaz
Contador Antonio Miguel Fernandes
TC Jos Augusto Costa Sobrinho
TC Vivaldo Barbosa de Arajo Filho
Contador Jos Wagner Rabelo Mesquita
TC Miguel ngelo Martins Lara
Contadora Vernica Cunha de Souto Maior
Contador Luiz Antonio Balaminut
TC Auridan Jos de Lima
TC Paulo Luiz Pacheco
Contador Joo Eloi Olenike
TC Jos Carlos Fernandes
Contador Edson Franco de Morais
Contador Alcyr Moreira Fernandes
TC Cludio de Holanda Castro
TC Severino Vicente da Silva
TC Antonio Roberto de Souza
TC Pedro Miranda
Contador Flvio Azevedo Pinto

Conselhos Regionais de Contabilidade

CRC - ACRE
Presidente MARCELO DO NASCIMENTO FRANA
Estrada Dias Martins, 438 - Residencial Mariana
Rio Branco - AC - CEP 69912-470
Telefone: (68) 3227.8038
Fax: (68) 3227.8038
E-mail: crcac@brturbo.com.br / presidencia@brturbo.com.br
CRC - ESPIRITO SANTO

Presidente CRISTINA AMLIA FONTES LANGONI
Rua Amlia da Cunha Ornelas, 30 Bento Ferreira
Vitria - ES - CEP 29050-620
Telefone: (27) 3232.1617 / 3232.1624 (presidncia)
Fax: (27) 3232.1621
E-mail: crces@crc-es.org.br
CRC - ALAGOAS
Presidente CARLOS HENRIQUE DO NASCIMENTO
Rua Tereza de Azevedo, 1526 - Pinheiro
Macei - AL - CEP 57057-570
Telefax: (82) 3338.9444
E-mail: crcal@crcal.org.br / diretoria@crcal.org.br /
presidencia@crcal.org.br
CRC - GOIS
Presidente HENRIQUE RICARDO BATISTA
Rua 107, n. 151 - Setor Sul
Goinia - GO - CEP 74085-060
Telefone: (62) 3240.2211
Fax: 3240.2270
E-mail: crcgo@crcgo.org.br / secretaria@crcgo.org.br /
presidncia@crcgo.org.br
CRC - AMAZONAS
Presidente JEANNE CARMEN RAMOS LUZEIRO FIGUEIRA
Rua dos Japoneses, 27 Parque 10
Manaus - AM - CEP 69054-650
Telefax: (92) 3236-8952 /3236- 8117 / 3236 - 8319/
3236 - 8718
E-mail: crcam@crcam.org.br
CRC - MARANHO
Presidente HERALDO DE JESUS CAMPELO
Rua das Sucupiras, Quadra 44, Casa 32 Jardim Renascena I
So Luiz - MA - CEP 65075-400
Telefone: (98) 3214-5300
E-mail: crcma@crcma.org.br / diretoria@crcma.org.br
CRC - AMAP
Presidente MRCIO LLIO DA PAIXO NASCIMENTO
Rua Hamilton Silva, 1.180 - Central
Macap - AP - CEP 68900-068
Telefone: (96) 3223.9503 / 3223.2697
Fax: 3223.9504 / 3223.9506 (presidncia)
E-mail: crcap@crcap.org.br / diretoria@crcap.org.br
CRC - MINAS GERAIS

Presidente WALTER ROOSEVELT COUTINHO
Rua Cludio Manoel, 639 - Funcionrios
Belo Horizonte - MG - CEP 30140-100
Telefone: (31) 3269.8400
Fax: (31) 3269.8405
E-mail: diretoria@crcmg.org.br/ gabinete@crcmg.org.br
CRC - BAHIA
Presidente WELLINGTON DO CARMO CRUZ
Rua do Salete, 320 - Barris
Salvador - BA - CEP 40070-200
Telefone: (71) 2109.4000 / 3328.2515
Fax: 2109.4009
E-mail: crcba@crc-ba.org.br / presidencia@crc-ba.org.br /
secretaria@crc-ba.org.br
CRC - MATO GROSSO DO SUL

Presidente CARLOS RUBENS DE OLIVEIRA
Rua Euclides da Cunha, 994 - Jardim dos Estados
Campo Grande - MS - CEP 79020-230
Telefax: (67) 3326.0750
E-mail: crcms@crcms.org.br / presidencia@crcms.org.br /
diretoria@crcms.org.br / secretaria@crcms.org.br
CRC - CEAR
Presidente CASSIUS REGIS ANTUNES COELHO
Av. da Universidade, 3.057 - Benfica
Fortaleza - CE - CEP 60020-181
Telefone: (85) 3455.2900 / 3455.2929 (presidencia)
Fax: 3455.2913 (secretaria)
E-mail: conselho@crc-ce.org.br / presidencia@crc-ce.org.br
/ secretaria@crc-ce.org.br
CRC - DISTRITO FEDERAL
Presidente ADRIANO DE ANDRADE MARROCOS
SCRS 503, Bl. B, Lojas 31/33
Braslia - DF
CEP 70331-520
Telefone: (61) 3321.1757 / 3321.7105
Fax: (61) 3321.1747
E-mail: crcdf@crcdf.org.br / diretoria@crcdf.org.br
CRC - MATO GROSSO

Presidente IVAN ECHEVERRIA
Rua 05, Qd. 13, lote 02 - Centro Poltico Administrativo
Cuiab - MT - CEP 78049-916
Telefone: (65) 3648.2800
Fax: (65) 3648.2828
Celular: (65) 9981.5936 (presidente)
E-mail: crcmt@crcmt.org.br / presidncia@crcmt.org..br
CRC - PAR
Presidente ELOI PRATA ALVES
R. Avertano Rocha 392, entre So Pedro e Pe. Eutiqueo
Belm - PA - CEP 66023-120
Telefone: (91) 3202.4150
Celular: (91) 8111-1311
E-mail: crcpa@crcpa.org.br / presidencia@crcpa.org.br

CRC - PARABA
Presidente GILSANDRO COSTA DE MACEDO
Rua Rodrigues de Aquino 208 - Centro
Joo Pessoa - PB - CEP 58013-030
Telefone: (83) 3044.1313
Fax: 3221.3714
E-mail: diretoria@crcpb.org.br / secretaria@crcpb.org.br
CRC - PERNAMBUCO
Presidente JOSE ERALDO LUCIO DE OLIVEIRA
Rua do Sossego, 693 - Santo Amaro
Recife - PE - CEP 50100-150
Telefax: (81) 2122.6011
E-mail: crcpe@crcpe.org.br / presidencia@crcpe.org.br
CRC - PIAU
Presidente ELIAS DIB CADDAH NETO
Av. Pedro Freitas, 1000 - Vermelha
Teresina - PI - CEP 64018-000
Telefone: (86) 3221.7531
Fax: 3221.7161
E-mail: crcpi@crcpi.com.br / coordenador@crcpi.com.br /
eventos@crcpi.org.br
CRC - PARAN
Presidente LUCLIA LECHETA
Rua XV de Novembro, 2987 - Alto da XV
Curitiba - PR - CEP 80050-000
Telefone: (41) 3360.4700
E-mail: crcpr@crcpr.org.br / presidente@crcpr.org.br /
diretor@crcpr.org.br
CRC - RIO DE JANEIRO
Presidente DIVA MARIA DE OLIVEIRA GESUALDI
R. 1 de Maro, 33 e Ouvidor, 50 Centro
Rio de Janeiro - RJ - CEP 20010-000
Telefone: (21) 2216.9595
Fax: 2216.9619
E-mail: crcrj@crcrj.org.br / presidencia@crcrj.org.br
CRC - RIO GRANDE DO NORTE
Presidente EVERILDO BENTO DA SILVA
Av. Bernardo Vieira, 4545 - Tirol Natal - RN - CEP 59015-450
Telefone: (84) 3211.2558 / 3211.8505 / 3211.8512
E-mail: crcrn@crcrn.org.br / presidencia@crcrn.org.br
CRC - RONDNIA
Presidente ANTNIO ROCHA DE SOUZA
Avenida Presidente Dutra 2374 - Centro
Porto Velho - RO - CEP 78916-100
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Fax: (69) 3211.7901
E-mail: crcro@crcro.org.br / suporte@crcro.org.br /
direx@crcro.org.br
CRC - RORAIMA
Presidente CLAUDIO BARBOSA DE OLIVEIRA
R. Major Manoel Correia, 372 - So Francisco
Boa Vista - RR - CEP 69305-100
Telefone: (95) 3624.4880 / 3624.4505
E-mail: diretoria@crcrr.org.br
CRC - RIO GRANDE DO SUL
Presidente ZULMIR IVNIO BREDA
Rua Baronesa do Gravata, 471 - Cidade Baixa
Porto Alegre - RS - 90160-070
Telefax: (51) 3254-9400
E-mail: crcrs@crcrs.org.br / presidente@crcrs.org.br
CRC - SANTA CATARINA
Presidente ADILSON CORDEIRO
Av Osvaldo Rodrigues Cabral, 1900 Centro
Florianpolis - SC - 88015-710
Telefone: (48) 3027.7000
Fax: (48) 3027.7008
E-mail: crcsc@crcsc.org.br / presidencia@crcsc.org.br /
administracao@crcsc.org.br
CRC - SERGIPE
Presidente ACIO PRADO DANTAS JNIOR
Av. Mrio Jorge Menezes Vieira, 3.140 Coroa do Meio
Aracaju - SE - 49035-660
Telefone: (79) 3301-6808
E-mail: crcse@crcse.org.br / diretoria@crcse.org.br
CRC - SO PAULO
Presidente LUIZ FERNANDO NBREGA
Rua Rosa e Silva, n. 60 - Higienpolis
So Paulo - SP - 01230-909
Telefone: (11) 3824.5400
Fax: (11) 3662.0035 / 3826.8752
E-mail: crcsp@crcsp.org.br/ superintendencia@crcsp.org.br
CRC - TOCANTINS
Presidente VNIA LABRES DA SILVA
Av. Theotnio Segurado, 601 Sul, Conj, 01 Lote 19,
Plano Diretor Sul
Palmas - TO - 77016-330
Telefone: (63) 3219-5600
Fax: (63) 3219-5601
E-mail: crcto@crcto.org.br

Nota

Nota

Nota

Nota
CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS - NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE - 2012

SAS - Quadra 5 - Bloco J - Ed. CFC
CEP: 70070-920 - Braslia - DF
www.cfc.org.br
CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E

MDIAS EMPRESAS
2012

Contabilidade Voltada para Empresas Pequenas

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CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS - NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE - 2012

SAS - Quadra 5 - Bloco J - Ed. CFC

CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E

CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS

Normas Brasileiras de Contabilidade

Publicao do Conselho Federal de Contabilidade

Conselho Federal de Contabilidade

NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE

O Conselho Federal de Contabilidade (CFC) apresenta, na ntegra, a Norma Brasileira

Juarez Domingues Carneiro

NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE

RESOLUO CFC N. 1.255/09

O CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, no exerccio de suas atribuies legais

Contadora Maria Clara Cavalcante Bugarim

Ata CFC n. 932

NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE

Pequenas e Mdias Empresas...................................................................................................................11

Conceitos e Princpios Gerais.....................................................................................................................13

Apresentao das Demonstraes Contbeis.....................................................................................23

Demonstrao do Resultado e Demonstrao do Resultado Abrangente ............................31

Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido e

Demonstrao dos Fluxos de Caixa........................................................................................................36

Notas Explicativas s Demonstraes Contbeis...............................................................................41

Demonstraes Consolidadas e Separadas.........................................................................................43

Seo 10 Polticas Contbeis, Mudana de Estimativa e Retificao de Erro.............................................49

Instrumentos Financeiros Bsicos............................................................................................................54

Outros Tpicos sobre Instrumentos Financeiros................................................................................69

Investimento em Controlada e em Coligada.......................................................................................80

Investimento em Empreendimento Controlado em Conjunto (Joint Venture).......................84

Propriedade para Investimento................................................................................................................88

Ativo Intangvel Exceto gio por Expectativa de Rentabilidade Futura (Goodwill)...............97

Combinao de Negcios e gio por Expectativa de

Operaes de Arrendamento Mercantil ............................................................................................ 108

Provises, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes............................................................ 116

Apdice da Seo 21 - Guia sobre reconhecimento e mensurao de proviso....................................... 120

Passivo e Patrimnio Lquido.................................................................................................................. 125

Apndice da Seo 22 - Exemplos de tratamento contbil para

Seo 23 Receitas........................................................................................................................................................... 132

Apndice da Seo 23 Exemplos de reconhecimento de receita..................................................................... 140

Subveno Governamental...................................................................................................................... 146

Seo 25 Custos de Emprstimos............................................................................................................................ 147

Reduo ao Valor Recupervel de Ativos........................................................................................... 154

Seo 28 Benefcios a Empregados......................................................................................................................... 162

Tributos sobre o Lucro............................................................................................................................... 174

Efeitos das Mudanas nas Taxas de Cmbio e

Evento Subsequente................................................................................................................................... 187

Divulgao sobre Partes Relacionadas............................................................................................... 190

Atividades Especializadas......................................................................................................................... 194

Adoo Inicial desta Norma.................................................................................................................... 198

Glossrio de Termos da NBC TG 1000 ........................................................................................................................ 205

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