UNIFMU CENTRO UNIVERSITRIO

CURSO DE DIREITO
DISCIPLINA: DIREITO TRIBUTRIO II
PROF. FLVIO GALVO
A) APRESENTAO DO PROFESSOR
B) PERSPECTIVA DIDTICA
C) SISTEMA DE AVALIAO
D) BIBLIOGRAFIA BSICA

ATALIBA, Geraldo. Hiptese de Incidncia Tributria. So Paulo: Malheiros.

CARRAZZA, Roque Antonio. Curso de Direito Constitucional Tributrio. So Paulo,
Malheiros.
SABAG, Eduardo. Manual de Direito Tributrio. So Paulo: Saraiva.

E) BIBLIOGRAFIA COMPLEMENTAR

CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributrio. So Paulo: Saraiva.

MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributrio. So Paulo: Malheiros.
MELO, Jos Eduardo Soares de. Curso de Direito Tributrio. So Paulo: Dialtica.

F) FREQUNCIA
PROGRAMA DE AULAS
QUADRO SINTICO
10) Imunidades Tributrias
10.1. Conceito

Norma constitucional demarcatria da competncia tributria. a impossibilidade da tributao de

pessoas, bens situaes jurdicas resultantes da vontade da Constituio Federal.
Constitui-se a Imunidade como Direito Pblico Subjetivo do sujeito de direito beneficiado pela norma
constitucional exonerativa.

A imunidade tributria significa a incompetncia dos entes polticos no intuito de estabelecer a

obrigao tributria dos sujeitos de direito ou relaes jurdicas imunes.

A imunidade tributria uma forma qualificada na Carta Magna de no-incidncia por supresso do
Poder de Tributar dos entes federativos.

A imunidade tributria impede a incidncia da lei ordinria sobre tributao em face dos sujeitos de
direito imunes.

10.2. Classificao das Imunidades

Quanto aos valores constitucionais consagrados e protegidos pela Carta Magna: Genricas e
Especficas. Imunidades genricas so aquelas previstas no Inciso VI, do art. 150 da CF e atingem
todas as pessoas polticas que compem a federao brasileira em face dos valores constitucionais
bsicos, tais como a liberdade religiosa; o direito a informao. As imunidades especficas so

aquelas restritas a um nico tributo e servem a valores mais limitados e convenincias especiais,
tais como aquela prevista ao IPI ns operaes com produtos industrializados destinados ao exterior.

Imunidades Objetivas e Subjetivas. Imunidades objetivas so aquelas concedidas em funo de

determinados fatos, bens ou situaes jurdicas. claro que as relaes jurdicas envolvem sempre
sujeitos de direitos, mas, as imunidades objetivas no so outorgadas na Constituio em funo do
interesse e em prol da pessoa humana. Atingem diretamente o bem jurdico. o caso da imunidade
dos livros, jornais e peridicos e os papis destinados a sua impresso. As imunidades subjetivas so
aquelas previstas em razo da condio de determinadas pessoas e de sua natureza jurdica, tais
como, a imunidade veiculada nos 2 e 4 do art. 150 da CF.

Imunidades ontolgicas e polticas. As imunidades ontolgicas so aquelas decorrentes de princpios

constitucionais tributrios e que no podem ser suprimidas do texto da Constituio pelo legislador
constituinte derivado. Os exemplos dessa imunidade so a imunidade recproca, decorrncia lgica do
princpio federativo e da autonomia dos entes polticos, como tambm da sua inerente falta de
capacidade contributiva, assim como, tambm, as entidades de educao e de assistncia social sem
fins lucrativos. As imunidades polticas, a seu turno, derivam de um valor constitucionalmente
consagrado e decorrem da expressa manifestao do legislador constituinte de desonerar pessoas ou
relaes jurdicas do dever de cumprir com a obrigao tributria, podendo, inclusive, serem
suprimidas do texto da Carta Magna, conforme o interesse do Constituinte Derivado, por Emendas
Constituio. Os exemplos so as imunidades de partidos polticos, das entidades sindicais dos
trabalhadores, a imunidade dos livros, jornais, peridicos e do papel destinado a sua impresso.

10.3. Diferenas entre Imunidade e Iseno

A imunidade decorre do texto da Constituio. As isenes so decorrentes de previso legal.

Na imunidade no h o que se falar de existncia de relao jurdica tributria, vez que a norma que
imuniza impede o nascimento da obrigao tributria e o exerccio da competncia tributria. As
isenes retiram um dos elementos da regra-matriz de incidncia tributria, definindo os contornos da
obrigao tributria no plano legal.

As imunidades so interpretadas de maneira ampla e as isenes so interpretadas literalmente,

conforme o inciso I, do art. 111 do CTN.

10.4. A Imunidade e as Espcies Tributrias

A imunidade tributria atinge as taxas, conforme o art.5., incisos XXXIV; LXXIII; LXXIV; LXXVI e
LXXVII, da CF. Art. 208 I, da CF. Art. 226, 1. Art. 230, 2.:

XXXIV - so a todos assegurados, independentemente do pagamento de taxas:

a) o direito de petio aos Poderes Pblicos em defesa de direitos ou contra ilegalidade ou abuso de
poder;
b) a obteno de certides em reparties pblicas, para defesa de direitos e esclarecimento de situaes
de interesse pessoal;
LXXIII qualquer cidado parte legtima para propor ao popular que vise anular ato lesivo ao
patrimnio pblico ou de entidade que o Estado participe, moralidade administrativa, ao meio ambiente e
ao patrimnio histrico e cultural, ficando o autor, salvo comprovada m-f, isendo de custas judiciais e do
nus da sucumbncia.
LXXIV o Estado prestar assistncia jurdica integral e gratuita aos que comprovarem insufincia de
recursos.

LXXVI so gratuitos, para os reconhecidamente pobres, na forma da lei: a) o registro civil de nascimento;
b) a certido de bito.
LXXVII so gratuitas as aes de hbeas corpus e hbeas data e, na forma da lei, os atos necessrios
ao exerccio da cidadania.

Art. 208. O dever do Estado com a educao ser efetivado mediante a garantia de:
I ensino fundamental obrigatrio e gratuito, assegurada, inclusive, sua oferta gratuita para todos os que a
ele no tiverem acesso na idade prpria.

Art. 226. A famlia, base da sociedade, tem especial proteo do Estado.

1. O casamento civil e gratuita a celebrao.

Art. 230. A famlia, a sociedade e o Estado tm o dever de amparar as pessoas idosas, assegurando a sua
participao na comunidade, defendendo sua dignidade e bem-estar e garantindo-lhes o direito vida.
2. Aos maiores de sessenta e cinco anos garantida a gratuidade dos transportes coletivos urbanos

As imunidades so aplicveis as Contribuies Sociais: Art. 195, II; art. 195, 7.

As imunidades de contribuio social e de interveno no domnio econmico no incidiro sobre as

receitas decorrentes de exportao: Art. 149, 2., Inciso I, da CF.

10.5. Imunidade recproca: art. 150, VI, a, da CF

Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado Unio, aos
Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios:
VI - instituir impostos sobre:
a) patrimnio, renda ou servios, uns dos outros;

Respeito aos Princpios Federativos e da Autonomia das Pessoas Polticas.

Ausncia de capacidade contributivas das pessoas polticas de direito pblico, eis
que os recursos obtidos so exclusivamente destinados a prestao de servios
pblicos que lhes incubem por expressa dico da lei.

As taxas, contribuies de melhoria e contribuies sociais no sofrem bices de

incidncia em face da imunidade recproca.

A imunidade recproca alcana o IGF; o ITR; o ITCMD; o IPVA; o IPTU; o ITBI;

o IR; o ISS.

A imunidade das entidades polticas que compem a federao brasileira alcana

tambm o Imposto de Importao, o Imposto de Exportao, o ICMS na
Importao, o IPI na Importao e o IOF.

Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado

Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios:
2 - A vedao do inciso VI, "a", extensiva s autarquias e s fundaes
institudas e mantidas pelo Poder Pblico, no que se refere ao patrimnio, renda e
aos servios, vinculados a suas finalidades essenciais ou s delas decorrentes.

Extenso: 2 do art. 150, da CF. Autarquias so pessoas jurdicas de direito

pblico, criadas por lei, com capacidade de autoadministrao, para o
desempenho de servio pblico descentralizado, mediante controle administrativo
exercido nos limites da lei. As fundaes pblicas so pessoas jurdicas de direito
pblico, integrantes da Administrao Pblica Indireta criada pelo Estado para a
prestao de certos servios pblicos tpicos, consistente num patrimnio pblico
personalizado e regido por normas de direito pblico, afetado consecuo de um
determinado fim pblico.

Nesta seara temos a incluso das autarquias de regime especial: agncia

executiva; agncia reguladora e associao pblica.

Agncia executiva uma autarquia ou fundao pblica que celebra contrato de

gesto com o respectivo ministrio supervisor com a finalidade de cumprir certos
objetivos e metas no desempenho de atividades estatais (Lei no. 9.649, de 27 de
maio de 1998).

Agncia reguladora entidade de direito administrativo com alto grau de

especializao tcnica, integrante da Administrao Pblica, com a finalidade de
regular um setor especfico da atividade econmica. Exemplos: Agncia Nacional
das guas; Anatel; ANP; Agncia Nacional de Aviao Civil; Agncia Nacional
de Energia Eltrica; ANTT; Agncia Nacional de Sade; Agncia Nacional de
Vigilncia Sanitria.

Associao Pblica o consrcio pblico, como uma associao pblica, com

personalidade de direito pblico, conforme a previso da legislao civil (Cdigo
Civil).

A parte final do pargrafo segundo deixa evidente que o patrimnio, renda e

servios imunes das autarquias e fundaes mantidas pelo poder pblico devem
estar vinculados a sua finalidade essencial ou s delas decorrentes.

Neste sentido, no se presta o patrimnio de uma autarquia, por exemplo, que no

estando vinculado s finalidades essenciais da mesma, possa estar alcanado pela
imunidade. Caso concreto da jurisprudncia ns temos com o no alcance da
imunidade aos terrenos baldios das autarquias. (STF)

A imunidade recproca no se aplica nos casos das entidades mencionadas

efetuarem a aquisio de bens sujeitos ao ICMS e ao IPI. As entidades imunes
iro se sujeitar ao ICMS e ao IPI incidentes nas compras de mercadorias e

produtos, eis que atuam na condio de consumidoras finais arcando com os

tributos incidentes no preos dos respectivos bens.

Vigora na interpretao do STF sobre o assunto a interpretao de cunho formal,

que no privilegia o fenmeno da interpretao econmica, ficando sem valia a
figura do contribuinte de fato na relao jurdico-tributria do ICMS e do IPI.

Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte,

vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios:
2 - A vedao do inciso VI, "a", extensiva s autarquias e s fundaes
institudas e mantidas pelo Poder Pblico, no que se refere ao patrimnio,
renda e aos servios, vinculados a suas finalidades essenciais ou s delas
decorrentes.

Excluso: 3 do art. 150, da CF

Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte,

vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios:
3 - As vedaes do inciso VI, "a", e do pargrafo anterior no se aplicam
ao patrimnio, renda e aos servios, relacionados com explorao de
atividades econmicas regidas pelas normas aplicveis a empreendimentos
privados, ou em que haja contraprestao ou pagamento de preos ou tarifas
pelo usurio, nem exonera o promitente comprador da obrigao de pagar
imposto relativamente ao bem imvel

Empresas pblicas e sociedades de economia mista.

Tomar cuidado com determinadas empresas pblicas que exercem funes tpicas
de estado ou prestam servios pblicos de carter obrigatrio e exclusivos do
Estado.

Estas ltimas esto imunes e temos como exemplo na jurisprudncia do STF a

Empresa de Correios e Telgrafos (ECT), que desempenha atividade estatal,
enquanto servio prprio da Unio, em regime de exclusividade, bem como o seu
patrimnio.

As concessionrias do servio pblico.

O promitente comprador de bem imvel pblico no estar alcanado pela

imunidade recproca.

Imunidade tributria dos cartrios e tabelionatos: agentes privados delegatrios de

servios pblicos, visando o lucro e so remunerados pelo Estado no exerccio das
suas funes em plena relao de mercado pelos servios que prestam. No esto
abrangidos pela Imunidade. Posio majoritria do STF. (ADIn n 3.089).

10.6. Imunidades dos templos de qualquer culto: art. 150, VI, b, da CF

Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado

Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios:
VI - instituir impostos sobre;
b) templos de qualquer culto;

Conceitos. O Estado brasileiro laico e nesse sentido protege o exerccio de

manifestao de credos religiosos como nsita caracterstica do liberalismo
poltico e preservao do Estado de Direito.

Imunidade de Impostos, o que no afeta a obrigatoriedade de pagamento de outros

tributos.

O culto significa o prestgio a realizao de valores trancendentais do ser humano

de carter pacfico e realando os bons costumes, restando vedada a imunidade de
cultos de inspirao e instigao a violncia fsica de qualquer natureza, inclusive,
psquica ou moral.

Est inserido a o culto da f crist apostlica romana; o culto das igrejas

pentecostais; o budismo; o xintosmo; o espiritismo; a umbanda; o candombl; a
maonaria.

Limites: 4 do art. 150, da CF

Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte,

vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios:
4 - As vedaes expressas no inciso VI, alneas "b" e "c",
compreendem somente o patrimnio, a renda e os servios, relacionados
com as finalidades essenciais das entidades nelas mencionadas.

No deve existir a incidncia dos seguintes impostos:

IPTU: sobre o prdio onde realizado o culto; sobre a residncia de propriedade

do culto onde os membros do culto residem; sobre o local que se destina ao
aprendizado da liturgia;

IPVA: sobre os veculos do culto utilizados no trabalho eclesistico;

ITBI: incidente na aquisio pelo culto de imveis destinados ao templo;

IR: incidente sobre a receita auferida dos dzimos e doaes dos fiis ou sobre as
aplicaes financeiras do templo;

IOF: incidente sobre as operaes financeiras dos templos, que estejam ligadas s
suas atividades essenciais;

ISS: incidente sobre todos os servios religiosos;

O intrprete da imunidade deve tomar cuidado com a possibilidade de

desonerao tributria no momento em que os cultos exercem atividades ou so
proprietrios de bens, que no estejam diretamente vinculados as suas
finalidades essenciais, mas, que indiretamente permitem a obteno de
recursos para a manuteno de suas atividades.

Vigora nesse caso a interpretao ampliativa que leva em considerao o exerccio

de atividades correlatas das entidades culto, que permite a reverso de recursos
para a manuteno de suas atividades.

Desse modo, dois critrios so relevantes. O primeiro, implica na absoro de

todos os recursos das atividades correlatas na manuteno das atividades do
culto. O segundo critrio, implica na inexistncia do exerccio a livre
concorrncia.

Portanto, esto imunes ao IPTU os imveis, ainda, que alugados a terceiros, dos
templos de qualquer culto, desde que os recursos dos alugueres estejam
absorvidos nas atividades essncias dos mesmos. Smula 724 do STF.

Esto imunes do mesmo modo o exerccio de atividades mercantis, relacionados

com o prprio culto, como por exemplo, a loja de venda de santinhos, imagens ou
de todos os materiais necessrios a realizao do culto. Estando nesse caso
aplicada a imunidade do ICMS e IPI.

Como tambm a renda e o imvel imunes ao IR e ao IPTU do estacionamento

alugado a empresa terceirizada, explora a atividade econmica de estacionamento
de veculos.

No tocante a imunidade de ICMS e IPI na condio de consumidor final, ocorre a

incidncia dos referidos impostos, eis que no importa a repercusso econmica
dos mesmos e por conta do culto no ser submetido a incidncia do ICMS e do
IPI na condio de contribuinte do imposto.

10.7. Imunidade do art. 150, VI, c, da CF

Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado Unio, aos
Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios:
VI - instituir impostos sobre:
c) patrimnio, renda ou servios dos partidos polticos, inclusive suas fundaes, das entidades
sindicais dos trabalhadores, das instituies de educao e de assistncia social, sem fins
lucrativos, atendidos os requisitos da lei;

Limites: 3, do art. 150, da CF

Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte,

vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios:

3 - As vedaes do inciso VI, "a", e do pargrafo anterior no se aplicam

ao patrimnio, renda e aos servios, relacionados com explorao de
atividades econmicas regidas pelas normas aplicveis a empreendimentos
privados, ou em que haja contraprestao ou pagamento de preos ou
tarifas pelo usurio, nem exonera o promitente comprador da obrigao de
pagar imposto relativamente ao bem imvel

Limites do art. 14 do CTN

Art. 14. O disposto na alnea c do inciso IV do artigo 9 subordinado observncia dos seguintes
requisitos pelas entidades nele referidas:
I no distriburem qualquer parcela de seu patrimnio ou de suas rendas, a qualquer ttulo;
(Redao dada pela Lcp n 104, de 10.1.2001)
II - aplicarem integralmente, no Pas, os seus recursos na manuteno dos seus objetivos
institucionais;
III - manterem escriturao de suas receitas e despesas em livros revestidos de formalidades
capazes de assegurar sua exatido.
1 Na falta de cumprimento do disposto neste artigo, ou no 1 do artigo
9, a autoridade competente pode suspender a aplicao do benefcio.
2 Os servios a que se refere a alnea c do inciso IV do artigo 9 so
exclusivamente, os diretamente relacionados com os objetivos institucionais
das entidades de que trata este artigo, previstos nos respectivos estatutos ou
atos constitutivos.

Smula 724 do STF

Ainda quando alugado a terceiros, permanece imune ao IPTU o imvel
pertencente a qualquer das entidades referidas pelo art. 150,VI, c, da
Constituio, desde que o valor dos aluguis seja aplicado nas
atividades essenciais de tais entidades.

10.8. Imunidades dos livros, jornais, peridicos e do papel destinado a sua impresso

Conceitos
Extenso: maquinrios e tintas
Smula 657 do STF

A imunidade prevista no art. 150,VI, d, da CF abrange os filmes e

papis fotogrficos necessrios publicao de jornais e
peridicos.

10.9. Imunidade do inciso III, do 3, do art. 153

Art. 153. Compete Unio instituir impostos sobre:

3 - O imposto previsto no inciso IV:
III - no incidir sobre produtos industrializados destinados ao exterior.

10.10. Imunidade do inciso II, do 4, do art. 153

Art. 153. Compete Unio instituir impostos sobre:

4 O imposto previsto no inciso VI do caput:(Redao dada pela Emenda Constitucional
n 42, de 19.12.2003)
II - no incidir sobre pequenas glebas rurais, definidas em lei, quando as explore o
proprietrio que no possua outro imvel; (Includo pela Emenda Constitucional n 42, de
19.12.2003)

10.11. Imunidade do inciso X, a, b, c e d, do art. 155

Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre: (Redao dada pela
Emenda Constitucional n 3, de 1993)
X - no incidir:
a) sobre operaes que destinem mercadorias para o exterior, nem sobre servios prestados a
destinatrios no exterior, assegurada a manuteno e o aproveitamento do montante do imposto cobrado
nas operaes e prestaes anteriores; (Redao dada pela Emenda Constitucional n 42, de 19.12.2003)
b) sobre operaes que destinem a outros Estados petrleo, inclusive lubrificantes, combustveis lquidos
e gasosos dele derivados, e energia eltrica;
c) sobre o ouro, nas hipteses definidas no art. 153, 5;
d) nas prestaes de servio de comunicao nas modalidades de radiodifuso
sonora e de sons e imagens de recepo livre e gratuita; (Includo pela Emenda
Constitucional n 42, de 19.12.2003

10.12. Imunidade do inciso I, do 2, do art. 156

Art. 156. Compete aos Municpios instituir impostos sobre:

2 - O imposto previsto no inciso II:
I - no incide sobre a transmisso de bens ou direitos incorporados ao patrimnio de pessoa
jurdica em realizao de capital, nem sobre a transmisso de bens ou direitos decorrente de
fuso, incorporao, ciso ou extino de pessoa jurdica, salvo se, nesses casos, a atividade
preponderante do adquirente for a compra e venda desses bens ou direitos, locao de bens
imveis ou arrendamento mercantil;

11) Fontes do Direito Tributrio

11.1. Conceito
a. Significa estudar se determinada norma jurdica, introduzida no ordenamento jurdico brasileiro
possui legitimidade quanto ao rgo que a produziu. Ou seja, quais so as normas jurdicas que tm
legitimidade para estabelecer obrigao tributria. A LEI descreve todos os elementos da regra matriz
de incidncia. Estudar as fontes do D. Tributrio procurar, verificar, no ordenamento jurdico
brasileiro quais os atos normativos que tm o condo de estabelecer a obrigao tributria.
11.2. Atos Normativos Primrios e Secundrios.
b. A Constituio federal define a hierarquia das leis. Atos Normativos Primrios: A Constituio
Federal, as Leis Ordinrias e as Leis Complementares. Somente estes tm o condo de inovar no
ordenamento jurdico, em carter geral e abstrato, impondo direitos e obrigaes a todos. Atos
Normativos Secundrios: so aqueles que vo dar fiel cumprimento a lei. JAMAIS, inovam no
ordenamento jurdico.
11.3 Atos Normativos Primrios
11.3.1. A Constituio Federal
c. A CF no cria tributo, pois, a CF ela estabelece os princpios constitucionais; as limitaes
constitucionais do poder de tributar e estabelecer as hipteses de incidncia e base de clculo
possveis dos tributos. Na questo da competncia tributria, a CF estabelece todo o sistema de
competncia tributria. Os entes: a Unio, Estados-membros, DF e Municpios recebem da CF o
poder para criar tributos, dentro do molde j estabelecido pela CF (ex: art 153). Estabelece tambm,
todos os princpios constitucionais e, por ltimo, a CF estabelece, tambm as imunidades, ou seja,
pessoas ou coisas que no podem sofrer a incidncia da Lei Tributria.
11.3.2. A Lei Complementar
d. A Lei Complementar no D. Tributrio Brasileiro vai solucionar os conflitos de competncia; regular
limitaes constitucionais ao poder de tributar (princpios e imunidades tributrias); e, por ltimo, a
Lei Complementar trata de normas gerais de D. Tributrio. O CTN um diploma normativo, alado
na categoria de Lei Complementar. Somente a Lei Complementar pode tornar mais evidente, mais
claro, tornar mais explcito os comandos constitucionais.
11.3.3. A Lei Ordinria
e. Criao do Tributo. Cuidado: A lei complementar cria tributo em relao ao emprstimo compulsrio,
imposto de competncia residual e impostos sobre grandes fortunas.

10

11.3.4. A Medida Provisria: art. 62 da CF.

Art. 62. Em caso de relevncia e urgncia, o Presidente da Repblica
poder adotar medidas provisrias, com fora de lei, devendo submetlas de imediato ao Congresso Nacional. (Redao dada pela Emenda
Constitucional n 32, de 2001)

11.3.5. Tratados e Convenes Internacionais

f.

Este artigo apresenta os tratados e convenes internacionais, como atos normativos primrios, desde
que ratificados por Decreto Legislativo. Tratado e Conveno Internacional no qual o Estado
Brasileiro deve ser signatrio, que reformam ou modificam a legislao tributria, somente produz
efeitos jurdicos, com fora de lei ordinria, por meio de Decreto Legislativo. A Emenda
constitucional 45/2004 provocou alterao na CF no que tange ao artigo 5, Inciso XXVIII, 3,
passando este a regular a eficcia do processo legislativo desses tratados, tendo esses que serem
ratificados por meio de Decreto Legislativo, vigorando ento com fora de Lei Ordinria.
Art. 98 do CTN.

Art. 98. Os tratados e as convenes internacionais revogam ou

modificam a legislao tributria interna, e sero observados
pela que lhes sobrevenha.

11.4. Atos Normativos Secundrios

11.4.1. Decreto Regulamentar
g. Seu processo de criao apenas do chefe do poder executivo. uma norma jurdica que no tem
processo legislativo, pois elaborada apenas pelo chefe do executivo, para dar fiel cumprimento lei.
Art. 99 do CTN

Art. 99. O contedo e o alcance dos decretos restringem-se aos das

leis em funo das quais sejam expedidos, determinados com
observncia das regras de interpretao estabelecidas nesta Lei.

11.4.2. Instrues Ministeriais

h. Tambm chamadas de Instrues Normativas. Atos normativos regulados pela administrao
fazendria: art. 100, I do CTN.

Art. 100. So normas complementares das leis, dos tratados e das

convenes internacionais e dos decretos:
I - os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas;

11

11.4.3. Circulares
i.

Atos normativos regulados pela administrao fazendria: art. 100, I do CTN.

11.4.4. Portarias

j.

Atos normativos regulados pela administrao fazendria: art. 100, I do CTN.

11.4.5. Ordens de servios

k. Atos normativos regulados pela administrao fazendria: art. 100, I do CTN.

11.4.6. Pareceres normativos
l.

Atos normativos regulados pela administrao fazendria: art. 100, III do CTN. Desde que no
estabeleam e nem criem tributos, pois esses somente podem ser institudos por meio de lei,
obedecendo aos elementos da regra matriz de incidncia tributria.

Art. 100. So normas complementares das leis, dos tratados e das

convenes internacionais e dos decretos:

III - as prticas reiteradamente observadas pelas autoridades

administrativas;

11.4.7. Decises Singulares dos rgos Administrativos

m. (TIT, Conselho de Contribuinte). O contribuinte paga o seu tributo, vinculado ao lanamento por
homologao, estando obrigado a realizar toda a operao de clculo, apurao, determinao do
valor do tributo, e, posteriormente, o fisco verifica se o contribuinte cumpriu rigorosamente a
legislao tributria durante todo o processo do lanamento por homologao, e em caso positivo,
homologa o pagamento efetuado pelo contribuinte. Mas, se um fiscal de ICMS detectar um erro, ele
no homologa o pagamento e lana o tributo de ofcio por meio de Auto de Infrao e Imposio de
Multa (AIIM).
* Feito isso, para o contribuinte restam 2 opes:
1) pagar o valor lanado de ofcio;
2) discutir o valor lanado no auto de infrao. Nesta opo comea a fase contenciosa administrativa
entre o fisco e o contribuinte, o contribuinte ir impugnar o AIIM. So exatamente esses rgos
singulares e coletivos de jurisdio administrativa que iro julgar a explicao oferecida na defesa
pelo contribuinte. Em um primeiro momento o processo ir para um superior hierrquico do fiscal que
realizou o lanamento de ofcio, na seqncia temos a fase recursal, com o Tribunal de Impostos e
Taxas - TIT , rgo colegiado de julgamento. Essas decises proferidas por esses rgos singulares
ou coletivos, so normas secundrias em legislao tributria (art. 100, II, CTN).
11.4.8. Prtica reiterada das Autoridades Administrativas: art. 100, III do CTN.

12

n. Desde que no estabeleam e nem criem tributos, pois esses somente podem ser institudos por meio
de lei, obedecendo aos elementos da regra matriz de incidncia tributria.
11.4.9. Convnios celebrados pelas entidades federativas
o. So acordos entre a administrao Fazendria estadual e Municipal para dar conta da aplicao dos 2
impostos de maneira uniforme. So estabelecidas normas secundrias da legislao tributria para a
aplicao desses 2 impostos. Convenio ato normativo secundrio, mas para ter eficcia como
norma jurdica ele tem que ser ratificado por Decreto Legislativo estadual ou Municipal.
OBS: CUIDADO: Decreto Legislativo. A sua funo introduzir no ordenamento jurdico brasileiro
os convnios internacionais e no mbito tributrio ratificar os convnios entre os entes polticos
(Estados, Municpios). Carter de Lei Ordinria. Ato Normativo Primrio. Art. 62 da CF.
OBS: CUIDADO: As Resolues (art. 155, IV e V da CF). um mecanismo, estabelecido pela
Constituio Federal, para dispor sobre matria tributria de competncia do Senado federal (dispor
sobre Alquotas). , ento, um ato normativo primrio. O ITCMD ter sua alquota mxima fixada
pelo senado Federal por meio de resoluo. O ITCMD tem a alquota mxima fixada pela Resoluo
9/92 diz que de 8% . Outro exemplo em relao ao ICMS, o Senado poder estabelecer alquotas
mnimas internas e mximas de mbito interestadual.
OBS: CUIDADO: Lei Delegada. Lei Delegada no pode dispor sobre obrigao tributria que
matria de competncia EXCLUSIVA DO LEGISLATIVO, seja no mbito federal, estadual ou
municipal. S a lei, fruto de atividade precpua e especfica do Poder Legislativo pode dispor sobre
obrigao tributria. Art. 68 da CF/88.

Art. 68. As leis delegadas sero elaboradas pelo Presidente da Repblica,

que dever solicitar a delegao ao Congresso Nacional.

11.5. O art. 96 do CTN apresenta as Fontes do D. Tributrio.

Art. 96. A expresso "legislao tributria" compreende as leis, os tratados e as

convenes internacionais, os decretos e as normas complementares que versem, no todo
ou em parte, sobre tributos e relaes jurdicas a eles pertinentes.

11.6. O Art. 97 se refere ao Princpio da Legalidade.

p. Somente a Lei pode estabelecer a instituio de tributo ou sua extino. Quem cria, majora e extingue
o tributo a Lei.
q. A fixao da alquota do tributo e sua base de clculo so alguns dos elementos da regra matriz de
incidncia que devem estar contidos na lei.
r. O inciso V diz que s a Lei estabelece infrao tributria; a conduta tpica que induz a ocorrncia da
infrao legislao e a pena correlata.
s. No Inciso VI estabelece que somente a Lei pode ditar as hipteses de excluso, suspenso e extino
de crdito tributrio ou de dispensa ou reduo de penalidades. O CTN chama a ateno para o fato de
que todas as hipteses de excluso, suspenso e extino do crdito tributrio, devem estar na lei. Por
exemplo: Iseno e anistia so causas de excluso de crdito. A suspenso se d no art. 151; ex. a
moratria. J a extino o art. 156.
t. Art. 97 1: equipara-se majorao do tributo. Quando o ajuste da base de clculo do valor do
tributo torn-lo mais oneroso dever ser feito por lei. Ex: a lei municipal em vigor em So Paulo e
publicada no governo de Marta Suplicy. A base de clculo dos imveis foi majorada de acordo com o

13

plano diretor da cidade e tornou-o mais oneroso evidentemente, para ajustar o valor venal do m do
imvel s condies do mercado. A outra fonte de majorao da base de clculo a majorao
acima dos limites da inflao medida no perodo. Toda vez que a Administrao resolver majorar a
base de clculo acima dos limites da inflao medida, somente poder ser feita por lei. Se a inflao
medida no perodo de 2003 foi de 12%, o Poder Pblico, s poder majorar acima desse ndice por
meio de lei.
u. 2 do 97 do CTN - No constitui majorao, que deve ser veiculado por lei a atualizao do valor
monetrio da respectiva base de clculo. s a correo: Ex: a tabela do IPVA que baixada por
decreto em outubro.
11) Vigncia. Aplicao. Interpretao e Integrao da Lei Tributria
11.1. Vigncia da Legislao Tributria

Conceito: o estudo do aspecto espacial e temporal da regra matriz de incidncia

tributaria, limites territoriais da aplicao da legislao tributria e delimitao no
tempo da ocorrncia da hiptese de incidncia. Art. 101 do CTN
Como regra geral de vigncia das leis tributrias, que instituem ou majorem
tributos devem respeitar o princpio constitucional da anterioridade.

Art. 101. A vigncia, no espao e no tempo, da legislao tributria rege-se pelas

disposies legais aplicveis s normas jurdicas em geral, ressalvado o previsto
neste Captulo.

Princpio da Extraterritorialidade Tributria: art. 102 do CTN

Art. 102. A legislao tributria dos Estados, do Distrito Federal e dos Municpios
vigora, no Pas, fora dos respectivos territrios, nos limites em que lhe reconheam
extraterritorialidade os convnios de que participem, ou do que disponham esta ou
outras leis de normas gerais expedidas pela Unio.

A lei tributria aplicada e vigente nos limites territoriais do ente pblico

competente para instituir o tributo. Porm a lei federal pode viger fora do
territrio brasileiro, desde que o Brasil seja signatrio de acordos ou tratados
internacionais sobre tributao. As leis estaduais e municipais podem viger fora
de seus territrios por meio de convnios.

Vigncia dos atos normativos secundrios. Art. 103 do CTN

Art. 103. Salvo disposio em contrrio, entram em vigor:

I - os atos administrativos a que se refere o inciso I do artigo 100, na data da sua
publicao;
II - as decises a que se refere o inciso II do artigo 100, quanto a seus efeitos
normativos, 30 (trinta) dias aps a data da sua publicao;

14

III - os convnios a que se refere o inciso IV do artigo 100, na data neles prevista.

Aplicao do Art. 104 do CTN: Regime Jurdico. Atinente aos impostos sobre a
renda e ao patrimnio

Art. 104. Entram em vigor no primeiro dia do exerccio seguinte quele em que
ocorra a sua publicao os dispositivos de lei, referentes a impostos sobre o
patrimnio ou a renda:
I - que instituem ou majoram tais impostos;
II - que definem novas hipteses de incidncia;
III - que extinguem ou reduzem isenes, salvo se a lei dispuser de maneira mais
favorvel ao contribuinte, e observado o disposto no artigo 178.

11.2. Aplicao da Lei Tributria

Art. 105 do CTN.

Art. 105. A legislao tributria aplica-se imediatamente aos fatos geradores futuros e aos
pendentes, assim entendidos aqueles cuja ocorrncia tenha tido incio mas no esteja
completa nos termos do artigo 116.

Refere-se ao fenmeno da incidncia da lei tributria.

O contribuinte estar obrigado a pagar o tributo quando estiver realizando o fato
imponvel descrito na hiptese de incidncia da lei tributria.
Ou seja, o sujeito de direito paga o tributo na exata medida que realiza o
comportamento previsto na hiptese de incidncia da lei tributria.
No existe meio termo. O contribuinte se enquadra na h.i. ou no. Aufere renda e
paga imposto de renda ou no aufere renda e no paga.
Art. 106 do CTN. A lei poder ser aplicada a ato ou fato pretrito.

Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretrito:

I - em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa, excluda a aplicao de
penalidade infrao dos dispositivos interpretados;
II - tratando-se de ato no definitivamente julgado:
a) quando deixe de defini-lo como infrao;
b) quando deixe de trat-lo como contrrio a qualquer exigncia de ao ou omisso,

15

desde que no tenha sido fraudulento e no tenha implicado em falta de pagamento de

tributo;
c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo da
sua prtica.

A lei tributria no tempo retroage quando mais benfica para o contribuinte e

desde que no atinja a coisa julgada, tanto na esfera administrativa, quanto na
esfera judicial.
As relaes jurdicas decorrentes atingidas pela retroao da lei tributria so as
seguintes:
1)

Quando deixar de considerar a ao ou o ato praticado pelo contribuinte

como sendo infrao;

2)

Quando a ao ou ato ou ainda a omisso praticada pelo contribuinte deixar

de ser contrria a lei tributria, desde que a ao ou ato ou a omisso no
tenha sido fraudulenta e nem tenha implicado em falta de recolhimento do
tributo; (trata-se de erro de direito ou de fato na aplicao da legislao
tributria).

3)

Quando a lei prev penalidades menos severas que a lei previa ao tempo de
sua prtica.

4)

Quando a lei tributria retroagir no tempo quando for meramente

interpretativa (natureza declaratria)

Entendimentos jurisprudenciais
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTRIO. EMBARGOS EXECUO
FISCAL. MULTA.RETROATIVIDADE DA LEI MAIS BENFICA.
POSSIBILIDADE.1. O art. 106 do Cdigo Tributrio Nacional faculta ao
contribuinte a incidncia da Lei posterior mais benfica a fatos pretritos,desde
que a demanda no tenha sido definitivamente julgada.Precedentes do
STJ.106Cdigo Tributrio Nacional2. Agravo Regimental no provido. (1223123
PR 2010/0217670-9, Relator: Ministro HERMAN BENJAMIN, Data de
Julgamento: 07/04/2011, T2 - SEGUNDA TURMA, Data de Publicao: DJe
25/04/2011)
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTRIO. RECURSO ESPECIAL. MULTA
MORATRIA.REDUO. POSSIBILIDADE. RETROATIVIDADE DA LEI
MAIS BENFICA. ART. 106, II, C, DO CDIGO TRIBUTRIO
NACIONAL.106IICDIGO TRIBUTRIO NACIONAL1. Esta Corte entende
que so aplicveis os efeitos retroativos de lei mais benfica, quando ainda no
definitivamente julgado o ato.2. "A expresso 'ato no definitivamente julgado'
constante do artigo 106, II, letra 'c', do Cdigo Tributrio Nacional alcana o
mbito administrativo e tambm o judicial; constitui, portanto, ato no
definitivamente julgado o lanamento fiscal impugnado por meio de embargos do
devedor em execuo fiscal" (EDREsp 181.878-RS, Rel.Min. Ari Pargendler,
DJU de 22.03.99).Cdigo Tributrio Nacional3. Recurso especial provido.
(613688 SP 2003/0227184-0, Relator: Ministro CASTRO MEIRA, Data de
Julgamento: 17/06/2004, T2 - SEGUNDA TURMA, Data de Publicao: DJ
16/08/2004 p. 238).

16

OAB-GO (12.2004) De acordo com o disposto no art. 104 do CTN, entram em vigor no primeiro dia do exerccio
seguinte quele em que ocorra a sua publicao os dispositivos de lei, referentes aos impostos sobre patrimnio ou
renda:
a
)

Que conferem nova denominao a tais impostos;

b
)

Que definem novas hipteses de incidncia e de lanamento;

c
)

Que extinguem ou reduzem isenes, salvo se a lei dispuser de maneira mais favorvel ao contribuinte, e no
se tratar de benefcio concedido por prazo certo.

d
)

Caso a sua vigncia imediata no esteja nela expressa

GABARITO C
11.3. Interpretao da Legislao Tributria
11.3.1. Arts. 107 e 108 do CTN

Art. 107. A legislao tributria ser interpretada conforme o disposto neste Captulo.
Art. 108. Na ausncia de disposio expressa, a autoridade competente para aplicar a
legislao tributria utilizar sucessivamente, na ordem indicada:
I - a analogia;
II - os princpios gerais de direito tributrio;
III - os princpios gerais de direito pblico;
IV - a eqidade.
1 O emprego da analogia no poder resultar na exigncia de tributo no previsto em lei.
2 O emprego da eqidade no poder resultar na dispensa do pagamento de tributo
devido.

a interpretao da lei tributria em sentido amplo. a interpretao das fontes

primrias e secundrias do Direito Tributrio
A interpretao da lei tributria pode ser classificada conforme: as fontes, os
meios adequados ou dos seus resultados
Quanto s fontes, a interpretao pode ser: autntica, jurisprudencial ou
doutrinria
Quanto aos meios adequados, a lei tributria poder se interpretada de forma
gramatical, lgica, histrica, teleolgica e sistemtica
Quanto aos seus resultados a interpretao poder ser declarativa, extensiva ou
restritiva
So casos de preenchimento da lacuna de lei tributria. A integrao da legislao
tributria est prevista na lei no que tange criao e a extino dos tributos

17

A analogia como mtodo de interpretao e integrao da legislao tributria no

pode criar tributo porque isso compete somente lei tributria, o princpio da
legalidade
O intrprete informa que a eqidade no pode jamais prever casos de iseno e
isso tambm prerrogativa da lei. S a lei pode prever causas de iseno

11.3.2. Art. 109 do CTN

Art. 109. Os princpios gerais de direito privado utilizam-se para pesquisa da definio, do
contedo e do alcance de seus institutos, conceitos e formas, mas no para definio dos
respectivos efeitos tributrios.

Art. 109 do CTN. O direito tributrio se informa dos conceitos de outros institutos
jurdicos, de outros ramos do direito. Quando por exemplo a CF/88 e a lei
ordinria municipal estabelecem que o IPTU ter como hiptese de incidncia a
propriedade, obviamente est se alimentando do contedo jurdico estabelecido no
direito civil a respeito do conceito de propriedade, a propriedade do direito civil
Quando o direito tributrio encampa a noo de propriedade, ele o faz obviamente
voltado para dar efeito tributrio, dar tratamento tributrio noo conceitual do
direito de propriedade que est estabelecido no direito civil
Os conceitos de direito privado s vo prevalecer na exata medida em que eles
estiverem submetidos aos efeitos tributrios decorrentes das relaes jurdicas
tributrias

O que o efeito jurdico no direito? a conduta estabelecida na norma jurdica

que deve ser obedecida por aquele que se submete tendo como conseqncia
alguma punio pelo descumprimento.

O efeito jurdico de uma norma jurdica est justamente na conduta que ela
provoca como critrio objetivo de obedincia pelos modais proibidos, permitidos
e obrigatrios, o correlato conseqente das normas de cumprimento

Quando voc identifica o objeto da relao jurdica tutelada voc imediatamente

sabe a natureza jurdica das relaes estabelecidas. Qual o objeto da relao
jurdica tributria? o pagamento do tributo, logo se voc identificar o conceito
de tributo vai estar diante de uma obrigao tributria e a est a natureza jurdica
dessa relao

Que regime jurdico? o conjunto de normas que se aplica a determinados

institutos jurdicos
O regime jurdico tributrio distinto do regime jurdico das relaes jurdicas
oriundas do Direito do Trabalho, do Direito Comercial, do Direito Civil, etc. At
mesmo no prprio Direito Tributrio temos regimes jurdicos distintos em relao
aos impostos, taxas e contribuies

Porque os regimes jurdicos so distintos? Porque so objetos jurdicos de efeitos

jurdicos distintos. As normas jurdicas que se aplicam a cada compartimento de
cada ramo do direito so distintos, de cada espcie tributria so distintas. Ento,
temos sempre regimes jurdicos, um conjunto de normas jurdicas a disciplinar
determinada relao jurdica

18

Com base nesse raciocnio volta-se para o art. 109, e entende-se que os conceitos,
as noes dos institutos jurdicos do direito tributrio, devem ser sempre
analisados, devem ser sempre entendidos de acordo com os efeitos jurdicos
tributrios estabelecidos pelo regime jurdico tributrio
Portanto, os conceitos do direito privado no podem ser usados na definio dos
efeitos tributrios.

Propriedade um conceito de direito civil que o direito tributrio encampa,

porm, se no direito civil eu tenho propriedade e posse como institutos jurdicos
distintos ou efeitos jurdicos distintos, o direito tributrio no IPTU alcana no s
o proprietrio conforme definio do Cdigo Civil, mas alcana tambm a posse,
o possuidor sujeito passivo da obrigao tributria

E, ainda, no direito tributrio a posse que est encartada na hiptese de incidncia

constitucional do art. 156, conforme a lei ordinria municipal ser somente aquela
que gera a propriedade, ou seja a posse que gera a propriedade pelo instituto do
usucapio. Vejam que o direito tributrio pegou a noo de direito civil, o instituto
jurdico de direito civil e deu tratamento tributrio relao jurdica de direito
privado

O art. 109 determina que os princpios gerais de direito privado utilizam-se para a
pesquisa de definio do contedo de alcance de seus institutos, conceitos e
formas, mas no para definir os respectivos efeitos tributrios

A posse e a propriedade so institutos jurdicos tratados exaustivamente no direito

civil, e no momento em que a legislao tributria alcana esses institutos e lhes
d efeitos jurdicos tributrios, o intrprete deve se valer da legislao tributria
para compreend-lo

O art. 109 apresenta mecanismos de interpretao, ao exegeta tributrio no

momento de entender institutos jurdicos de direito privado, aplicados legislao
tributria

11.3.3. Art. 110 do CTN

Art. 110. A lei tributria no pode alterar a definio, o contedo e o alcance de institutos,
conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente, pela
Constituio Federal, pelas Constituies dos Estados, ou pelas Leis Orgnicas do Distrito
Federal ou dos Municpios, para definir ou limitar competncias tributrias.

Art. 110. A lei tributria no pode alterar a definio, o contedo e o alcance de

institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou
implicitamente, pela Constituio Federal, pelas Constituies dos Estados, ou
pelas Leis Orgnicas do Distrito Federal ou dos Municpios, para definir ou
limitar competncias tributrias

Trata-se de uma premissa na interpretao da legislao do direito tributrio

quando se tratar de institutos jurdicos de direito privado. A lei tributria no pode
alterar a definio, o contedo e o alcance de institutos, conceitos e formas de
direito privado, por exemplo, previstas na CF/88

19

No art. 109, a regra geral clara: os institutos privados devem ser interpretados de
acordo com seus efeitos tributrios, ditados pela legislao tributria e o art. 110,
logo em seguida uma exceo regra geral

Se no momento de interpretar a legislao tributria, o jurista enxerga o contedo

de institutos jurdicos de direito privado, deve se valer to somente dos efeitos
tributrios a ela designados, porm, quando esses institutos jurdicos de direito
privado estiverem contidos na Constituio Federal, Estadual ou Municipal, eles
no podem ser alterados sendo considerados verdadeiros limites de interpretao a
legislao ordinria ou complementar

Regra geral: a Legislao Tributria em relao a institutos jurdicos de direito

privado deve ser entendida de acordo com os efeitos tributrios dados pela norma
jurdica

Exceo: Quando os institutos jurdicos de direito privado estiverem encartados

Constituio Federal, Estadual ou Municipal, no podem ser alterados pela
legislao tributria ordinria ou complementar

O direito tributrio alcana os institutos jurdicos de direito privado, pois no

uma disciplina autnoma que sobreviva de per si

O conceito de renda, por exemplo. um conceito que vem do direito do trabalho,

no tocante a pessoa fsica. O contedo do conceito de renda no direito comercial,
em relao s pessoas jurdicas, advm do faturamento, conceito de direito
comercial, e a comea toda uma srie de elucidao desse contedo

O direito tributrio encampa e traduz esses conceitos jurdicos lhe dando efeitos
jurdicos tributrios. No poderia o Direito Tributrio jamais dar tratamento de
efeito jurdico trabalhista. O Direito Tributrio assimila a norma jurdica do
direito do trabalho para alcanar o intento da sua prpria norma jurdica, que o
pagamento do tributo, que a relao jurdica tributria

Do ponto de vista da lei ordinria, quando voc vai interpret-la, voc no pode
pegar ipse literis a noo privada e jogar para dentro do direito tributrio como
se no tivesse nenhuma importncia dos efeitos jurdicos decorrentes da relao
jurdica tributria

Contudo, quando os institutos jurdicos de outros ramos do direito estiverem

encartados na CF, por exemplo, jamais o Direito Tributrio, por meio de sua lei
ordinria ou complementar , poder alterar seu significado, alterando o seu regime
jurdico original

Exemplo: o faturamento e/ou receita bruta so conceitos jurdicos intimamente

ligados com a atividade mercantil da empresa, sendo o fruto desta atividade. A
receita de alugueres no fruto de atividade mercantil. O termo receita teve seu
conceito alterado por lei ordinria no ano de 1998

Essa lei ordinria mexeu com o conceito de direito comercial estabelecido na

CF/88. Se o instituto jurdico de direito privado est contido na CF/88, o direito
tributrio no pode alterar, essa a ressalva

11.3.4. Art. 111 do CTN

20

Art. 111. Interpreta-se literalmente a legislao tributria que disponha sobre:

I - suspenso ou excluso do crdito tributrio;
II - outorga de iseno;
III - dispensa do cumprimento de obrigaes tributrias acessrias.

Interpreta-se literalmente a legislao tributria que disponha sobre: I - suspenso

ou excluso do crdito tributrio; II - outorga de iseno; III - dispensa do
cumprimento de obrigaes tributrias acessrias.

11.3.5. Art. 112 do CTN

Art. 112. A lei tributria que define infraes, ou lhe comina penalidades, interpreta-se da
maneira mais favorvel ao acusado, em caso de dvida quanto:
I - capitulao legal do fato;
II - natureza ou s circunstncias materiais do fato, ou natureza ou extenso dos seus
efeitos;
III - autoria, imputabilidade, ou punibilidade;
IV - natureza da penalidade aplicvel, ou sua graduao.

Art. 112. A lei tributria que define infraes, ou lhe comina penalidades,
interpreta-se da maneira mais favorvel ao acusado, em caso de dvida quanto: I capitulao legal do fato; II - natureza ou s circunstncias materiais do fato,
ou natureza ou extenso dos seus efeitos; III - autoria, imputabilidade, ou
punibilidade; IV - natureza da penalidade aplicvel, ou sua graduao.

No caso do inciso I, o aplicador da norma tributria no tem certeza se o

dispositivo normativo que impe a infrao ou a penalidade se aplica ao fato
posto sob o seu crivo de apreciao.

No caso do inciso II, o aplicador da norma tributria tem dvida de subsuno do

fato regra que impe a infrao ou penalidade.

No caso do inciso III, o aplicador da norma tem dvida sobre a penalidade que
deve ser aplicada, inclusive na sua gradao diante do caso concreto que revela a
conduta infracional.

O art. 112 apresentado pelo CTN d conta da aplicao de lei mais favorvel ao
contribuinte, tal qual o direito penal tem o in dbio pro ru, aqui in dbio pro
contribuinte, desde que exista a dvida no caso da aplicao da lei penal
tributria, ou seja, tudo que estiver relacionado com infrao da legislao
tributria e as penalidades tributrias, tanto em relao ao crdito tributrio,
quanto em relao ao tipo penal tributrio.

12) Obrigao Tributria

21

12.1. Obrigao Tributria Principal e Acessria

Art. 113. A obrigao tributria principal ou acessria.

1 A obrigao principal surge com a ocorrncia do fato gerador, tem por objeto o pagamento de
tributo ou penalidade pecuniria e extingue-se juntamente com o crdito dela decorrente.
2 A obrigao acessria decorre da legislao tributria e tem por objeto as prestaes, positivas ou
negativas, nela previstas no interesse da arrecadao ou da fiscalizao dos tributos.
3 A obrigao acessria, pelo simples fato da sua inobservncia, converte-se em obrigao principal
relativamente penalidade pecuniria.

Art. 113 do CTN

O CTN est apresentando uma diferena clssica entre obrigao tributria

principal (hiptese de incidncia) e secundria (acessria)

A obrigao principal consiste na ocorrncia da hiptese de incidncia, o

contribuinte preenchendo a hiptese de incidncia prevista na lei faz nascer
obrigao tributria principal. Exemplo: o fato do proprietrio de imvel, ter
renda, etc

A obrigao acessria tem a ver com a obrigao de fazer ou no fazer no

interesse da fiscalizao dos tributos com a respectiva escriturao fiscal das
atividades dos contribuintes. Um exemplo no caso do ICMS que gera uma srie
de obrigaes acessrias para o contribuinte como a obrigao de escriturao de
livros fiscais de entrada e sada, de apurao, de estoque, etc. O FISCO impe
uma srie de obrigaes de fazer e no fazer para que o contribuinte possa dar
conta do cumprimento correto da legislao tributria

Se o contribuinte no cumprir com a obrigao acessria, o FISCO estabelece a

multa, essa multa precisa se converter em obrigao principal para ser cobrada. A
obrigao acessria tem contedo jurdico diferente da obrigao principal. No
existe aquela idia da acessria seguir a principal no direito civil, porque a
obrigao acessria de fazer ou no fazer em prol da legislao tributria no
tributo

12.2. Fato Gerador da Obrigao Tributria Principal

Art. 114. Fato gerador da obrigao principal a situao definida em lei como
necessria e suficiente sua ocorrncia.
Art. 115. Fato gerador da obrigao acessria qualquer situao que, na forma
da legislao aplicvel, impe a prtica ou a absteno de ato que no configure
obrigao principal.

22

A hiptese de incidncia do tributo da obrigao principal situao definida em

lei como necessria para sua ocorrncia. ao ou estado em que o contribuinte
se encontra, que se e quando acontecido, previsto na lei tributria faz nascer o
dever de recolher o tributo.

12.3. Fato Gerador da Obrigao Acessria

Art. 115. Fato gerador da obrigao acessria qualquer situao que, na forma
da legislao aplicvel, impe a prtica ou a absteno de ato que no configure
obrigao principal.

Art. 116. Salvo disposio de lei em contrrio, considera-se ocorrido o fato gerador e
existentes os seus efeitos:
I - tratando-se de situao de fato, desde o momento em que o se verifiquem as
circunstncias materiais necessrias a que produza os efeitos que normalmente lhe so
prprios;
II - tratando-se de situao jurdica, desde o momento em que esteja definitivamente
constituda, nos termos de direito aplicvel.
Pargrafo nico. A autoridade administrativa poder desconsiderar atos ou
negcios jurdicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrncia do fato
gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigao
tributria, observados os procedimentos a serem estabelecidos em lei ordinria.
(Includo pela Lcp n 104, de 10.1.2001)
Art. 117. Para os efeitos do inciso II do artigo anterior e salvo disposio de lei em
contrrio, os atos ou negcios jurdicos condicionais reputam-se perfeitos e acabados:
I - sendo suspensiva a condio, desde o momento de seu implemento;
II - sendo resolutria a condio, desde o momento da prtica do ato ou da celebrao
do negcio.
Art. 118. A definio legal do fato gerador interpretada abstraindo-se:
I - da validade jurdica dos atos efetivamente praticados pelos contribuintes,
responsveis, ou terceiros, bem como da natureza do seu objeto ou dos seus efeitos;
II - dos efeitos dos fatos efetivamente ocorridos.

12.4. Sujeito Ativo e Passivo da Obrigao Tributria

Sujeito ativo

O artigo 119 apresenta o conceito de sujeito ativo, que est no estudo dos
elementos da regra matriz de incidncia tributria. Sujeito ativo aquele que tem

23

competncia para criar tributos, notoriamente, os Estados Membros, Distrito

Federal, Unio e Municpios. Estes so os sujeitos ativos DIRETOS.

Entretanto, o legislador no contemplou neste dispositivo o sujeito ativo

reconhecido pela doutrina. So os chamados sujeitos ativos INDIRETOS, ou seja,
as pessoas jurdicas de DIREITO PBLICO por delegao. So os entes
parafiscais. Detentores da capacidade tributria ativa, do poder de arrecadao e
fiscalizao do tributo. So, por exemplo, o CREA e CRM.

Art. 119. Sujeito ativo da obrigao a pessoa jurdica de direito pblico, titular da competncia para exigir o
seu cumprimento.

Art. 120 do CTN. Quando o Estado de Tocantins se formou, na verdade o estado

de Tocantins um desmembramento do Estado de Gois. O Estado de Tocantins
subrrogou a legislao de Gois para cobrar o ICMS. O artigo 120 est querendo
justamente dizer que em caso de desmembramento territorial de uma Pessoa
Jurdica de Direito Pblico, a nova Pessoa Jurdica de Direito Pblico pode
subrrogar-se dos direitos da outra.
Isso vale para o Estado Membro como para os Municpios. O Municpio que se
desmembra do outro pode subrrogar-se da legislao do outro Municpio, da
Pessoa Jurdica de Direito Pblico desmembrada.

Art. 120. Salvo disposio de lei em contrrio, a pessoa jurdica de direito pblico, que se constituir pelo
desmembramento territorial de outra, sub-roga-se nos direitos desta, cuja legislao tributria aplicar at que entre
em vigor a sua prpria.

Sujeito passivo

O sujeito passivo da obrigao tributria principal aquela pessoa designada

na lei para cumprir a obrigao de pagar tributo.

H duas modalidades de sujeito passivo:

1 O prprio contribuinte que realiza a hiptese de incidncia.

Sujeito Passivo Direto. O prprio contribuinte - aquele que tem uma relao
pessoal e direta com o fato gerador. Exemplo: aquele que aufere a renda;
aquele que proprietrio de veculo automotor; aquele que proprietrio de
imvel predial em territrio urbano, em fim, aquele que realiza a hiptese de
incidncia.
2 Sujeito Passivo Indireto. O responsvel aquele que indiretamente participa
da relao jurdica tributria como terceiro designado e especificado pela Lei. Este
sujeito no realiza o fato gerador.
o caso tpico, por exemplo, do empregador.

24

O empregador o responsvel pelo recolhimento do tributo relativo ao imposto de

renda na fonte do trabalhador. Todo trabalhador assalariado recebe sua
remunerao e descontado o imposto de renda retido na fonte pelo empregador.
Ento, responsvel aquele terceiro que no realiza a hiptese de incidncia,
mas, chamado para dar conta do pagamento do tributo, como consta na lei,
ele est indiretamente envolvido com a relao jurdica. Essa a figura do
responsvel.

Art. 121. Sujeito passivo da obrigao principal a pessoa obrigada ao pagamento de tributo ou penalidade
pecuniria.
Pargrafo nico. O sujeito passivo da obrigao principal diz-se:
I - contribuinte, quando tenha relao pessoal e direta com a situao que constitua o respectivo fato gerador;
II - responsvel, quando, sem revestir a condio de contribuinte, sua obrigao decorra de disposio expressa de
lei.

Noo de sujeito passivo relativas s obrigaes acessrias, ou seja, quem

que realiza as obrigaes de fazer ou no fazer em relao a fiscalizao e
arrecadao de tributos.

Art. 122. Sujeito passivo da obrigao acessria a pessoa obrigada s prestaes que constituam o seu objeto.

Art. 123. Salvo disposies de lei em contrrio, as convenes particulares, relativas responsabilidade pelo
pagamento de tributos, no podem ser opostas Fazenda Pblica, para modificar a definio legal do sujeito passivo
das obrigaes tributrias correspondentes.

As convenes particulares relativas responsabilidade pelo pagamento do tributo

NO podem ser opostas Fazenda Pblica, salvo disposio em contrrio.
As convenes podem ser feitas, e so juridicamente vlidas, entre as partes
contratantes, na rbita do Direito Privado, mas no produzem nenhum efeito
contra a Fazenda Pblica.
Nenhuma conveno particular pode alterar a sujeio passiva tributria.
Conveno particular e nem nada pode alterar a sujeio passiva tributria, pois,
todos os elementos da hiptese de incidncia devem estar contidas na legislao
tributria, logo, nenhuma conveno particular poder dispor sobre isso.
O CTN, no artigo 123, traz eventos tpicos ocorridos na prtica. Exemplo: A
clssica relao jurdica entre o locador e o locatrio. O locatrio no contrato de
locao fica responsvel pelo pagamento dos tributos que recaem sobre o imvel,
mas, se ele deixar de recolher os tributos, de cumprir com essa obrigao o fisco
cobrar do proprietrio.
Essa conveno particular no pode ser oposta pelo proprietrio em relao ao
fisco. O fisco jamais ir para cima do locatrio de jeito algum.
Outra situao muito tpica desse artigo a compra e venda, fuso, incorporao,
ciso de pessoas jurdicas. Muitas vezes quem compra, fusiona, incorpora e
cessiona estabelece em contrato que no ser responsvel pelo pagamento dos
tributos devidos at a data da celebrao do ato. Exemplo: eu vou comprar a sua
empresa e celebro um contrato de compra e venda e consigno neste contrato que
os tributos que voc deve eu no vou pagar.

25

Se algum compra a empresa, acarreta todos os passivos tributrios inerentes e a

responsabilidade para dar conta do pagamento tributrio.
muito comum isso acontecer e com relao ao fisco essa situao no pode ser
oposta.

(OAB/FGV-2011.2) A obrigao tributria principal tem por objeto

a)

a escriturao de livros contbeis.

b)

o pagamento de tributo ou penalidade pecuniria.

c)

a prestao de informaes tributrias perante a autoridade fiscal competente.

d)

a inscrio da pessoa jurdica junto ao Cadastro Nacional de Pessoa Jurdica GABARITO B

(OAB-RS 2006.3) Assinale a assertiva incorreta.

a)

O sujeito passivo da obrigao principal qualquer pessoa obrigada ao pagamento de tributo ou

penalidade pecuniria.

b
)

O sujeito passivo da obrigao acessria a pessoa obrigada s prestaes que constituam o seu
objeto.

c)

O sujeito passivo denominado responsvel quando tenha relao pessoal e direta com a situao
que constitua o fato gerador.

d
)

As pessoas que tenham interesse comum na situao que constitua o fato gerador da obrigao
principal so solidariamente obrigadas.

GABARITO C

12.5. Capacidade Tributria

Art. 126.. A capacidade tributria passiva independe:

I - da capacidade civil das pessoas naturais;

26

II - de achar-se a pessoa natural sujeita a medidas que importem privao ou limitao do exerccio de
atividades civis, comerciais ou profissionais, ou da administrao direta de seus bens ou negcios;
III - de estar a pessoa jurdica regularmente constituda, bastando que configure uma unidade econmica ou
profissional.

Para ser sujeito passivo dos tributos, basta que se realize a hiptese de incidncia.

O CTN no se importa se o sujeito menor ou se doido, ou silvcola.

Tal entendimento decorre da interpretao objetiva do fato gerador (o princpio do

non olet).
sujeito passivo quando realiza a ao que se encontra prevista na hiptese de
incidncia. Todas as restries a prtica que se referem as pessoas naturais ou
jurdicas do direito civil, no, so oponveis aos fisco.
Idem para os casos em que a pessoa fsica est privada pelo direito civil a exercer
atos de comrcio ou praticar atos de mercancia, mas, suponha que ele tenha uma
empresa comercial. Tem dbito de ICMS e ele alega que no vai pagar, pois, por
proibio da lei nem podia exercer essa atividade. O fisco no vai nem querer
saber dessa histria. Ento, quem tem restrio prtica de atos civis, atos de
mercancia ou profissionais, no so oponveis ao fisco para elidir a sua
capacidade tributria.
Ser que a pessoa jurdica para realizar a hiptese de incidncia tem que estar
inscrita na Junta Comercial? Ser que para eu pagar o meu ISS com relao
advocacia eu tenho que estar inscrito na OAB? De jeito nenhum, basta que eu
configure uma unidade econmica ou profissional , ou seja, sociedade de fato para
estar sujeito a obrigao tributria .
Portanto, no se leva em conta as caractersticas subjetivas do contribuinte, basta
que este pratique o fato gerador para tornar-se sujeito passivo.

12.6. Domiclio Tributrio

Art. 127 - Na falta de eleio, pelo contribuinte ou responsvel, de domiclio tributrio, na forma da legislao
aplicvel, considera-se como tal:
I - quanto s pessoas naturais, a sua residncia habitual, ou, sendo esta incerta ou desconhecida, o centro habitual de
sua atividade;
II - quanto s pessoas jurdicas de direito privado ou s firmas individuais, o lugar da sua sede, ou, em relao aos
atos ou fatos que derem origem obrigao, o de cada estabelecimento;
III - quanto s pessoas jurdicas de direito pblico, qualquer de suas reparties no territrio da entidade tributante.
1 - Quando no couber a aplicao das regras fixadas em qualquer dos incisos deste artigo, considerar-se- como
domiclio tributrio do contribuinte ou responsvel o lugar da situao dos bens ou da ocorrncia dos atos ou fatos
que deram origem obrigao.
2 - A autoridade administrativa pode recusar o domiclio eleito, quando impossibilite ou dificulte a arrecadao ou
a fiscalizao do tributo, aplicando-se ento a regra do pargrafo anterior.

O CTN est apresentando as regras que devero ser aplicadas para determinao
do domiclio tributrio do contribuinte.

Regra geral 1 Regra o contribuinte escolhe/elege seu domiclio tributrio.

27

2 Regra que excepciona a 1, no caso de falta de eleio pelo contribuinte do

domiclio tributrio, ou no interesse da fiscalizao e arrecadao dos tributos, a
Fazenda Pblica determinar o domiclio do contribuinte.

Por ltimo, a autoridade fazendria poder recusar o domiclio eleito pelo

contribuinte quando este dificulte ou impossibilite o cumprimento das obrigaes
tributrias.

Inciso I a regra geral o contribuinte escolher. Na falta dele e sendo pessoa

fsica, sua residncia habitual ou sendo ela desconhecida, o centro habitual de sua
atividade.

Inciso II Regra excepcional no caso das pessoas jurdicas, na falta de eleio

de seu domiclio tributrio, ser seu domiclio o lugar de sua sede ou lugar de seu
estabelecimento.

Inciso III Que pessoas jurdicas de direito pblico so essas? So as sociedades

de economia mista, e empresas pblicas, pois autarquias e fundaes so imunes.
1 - mais uma vez a Fazenda Pblica no seu prprio interesse determinar se eu
no conseguir estabelecer o domiclio tributrio do contribuinte por fora dos 3
incisos, eu vou aplicar o 1. Se eu no conseguir localizar o contribuinte
conforme as regras, o fisco aplica o 1.

No 2 - se a Fazenda Pblica recusa o domiclio do contribuinte, aplica o 1.

Esta recusa tem que ser fundamentada.

TRIBUTRIO. DOMICLIO FISCAL. DIFICULDADE DE ARRECADAO E/OU LOCALIZAO.

POSSIBILIDADE DE ELEIO OU REVISO PELO FISCO. ART. 127, 2, DO CTN.127 2CTN1. O sujeito
ativo tributante, enfrentando dificuldades para arrecadar ou localizar o domiclio tributrio do contribuinte, poder
fix-lo nos limites estabelecidos por lei (art. 127, 2, do CTN).127 2CTN2. Esse princpio no afeta direito
subjetivo do contribuinte.3. Inexistncia de prova de mudana de domiclio do contribuinte para outro Municpio que
no o eleito pelo Fisco, cidade na qual se localiza a sua residncia, a sede da pessoa jurdica da qual scio, e
praticamente a quase totalidade de seu patrimnio, no tendo outra conotao, a eleio de outro domiclio para fins
de arrecadao tributria, que a de criar embarao fiscalizao. No mandado de segurana, a prova prconstituda.4. Recurso no provido (437383 MG 2002/0067827-9, Relator: Ministro JOS DELGADO, Data de
Julgamento: 26/08/2002, T1 - PRIMEIRA TURMA, Data de Publicao: DJ 21.10.2002 p. 301RDDT vol. 87 p. 157)
EMBARGOS EXECUO FISCAL - ISSNQ - SERVIOS DE ATIVIDADE INTELECTUAL DOMICLIO
TRIBUTRIO - LOCAL ONDE SE REALIZOU O FATO GERADOR. RECURSOS DE OFCIO E VOLUNTRIO
IMPROVIDOS. (9179522632002826 SP 9179522-63.2002.8.26.0000, Relator: Joo Negrini Filho, Data de
Julgamento: 30/08/2011, 16 Cmara de Direito Pblico, Data de Publicao: 14/09/2011)

28