orcamento ptiblico CONCEITOS INTRODUTORIOS alla 8 DEFINICAO DE ORCAMENTO PUBLICO Ainda nfo se chegou @ uma definigéo de orcamento que fosse livre de critica @ aceita pacificamente pela maioria dos eutores. Di vergem as opinides e, assim, 8 questic continua aberta & discussao. Ha, sobre @ matéria, ts teotias. A primeira, tendo a frente o Geonomista aleméo Hoennel, declara que o orgamento é sempre uma lel. A segunda, comandada pelo constitucionalista francés Léon Du. guilt. sustenta que 0 orgemento ¢, em algumas de sues partes, um simples ato administrativo, &s vezes simplesmente contabil e, em Sutras partes, ele ¢ lei. A’ terceira teoria, mais difundida, liderada pelo financista Gaston Jéze, entende que o orcemento possui epenas 2 aparéncia de lei, mas sua substéncia néo ¢ a de uma lel Da premissa de que o orcamento & uma lei, surgiram as locugdes singnimas: lei orcamentéria, lei anual, lei Snue.” lei de meios ete Para nés, 0 orcamento nao ¢ essencialmente uma lei, mas um Programa de trabelho do Poder Executivo. Programa que contém ple. nos de custeio dos servigos piblicos, planos de investimentos, de TOs meno nominate eBca por Clete 40 Eas Perpeve oe aa invers6es ¢, ainda, planos de obtencéo de recursos, A exacugéo desse programa de trabalho exige autorizagéo previa do orgao. de Tepresentacéo popular; © a forma material de esse drgao expressar sue autorizagao 6 a lel, Por isso entendemos que o orgamento é um programa de custelos, investimentos. inversées, transferéncias e receitas, proposto pelo Po. der Executive para um periodo financeiro, ¢ aprovado pelo Poder Le gislativo, Em outras palavras: orcamento publico é um planejamento de aplicegéo dos recursos esperados, em programas de custeios, inves timentos, invers6es e,transferéncias durante um periodo financeira Essas so definigées do orgamento examinado sob o angulo fi nanceiro; porgm, analisando 0 aspecto econdmico, acompanhamos s definigéo do Professor Alberto Deodato: © orcamento &. na sua mals gxata expresstio, 0 quadro organico da economia publica. ¢ 0 espelho da vida do Estado , pelas cifras, se conhecem os detalhes de seu Processo, de sua cultura © de sua civilizacao ESTIMATIVA DA RECEITA © sélculo ga receita a ser errecadada no exercicio seguinte cons {itul um trabalho relevente @ de responsebilidade, pois a receita ora mentérla representa uma importente fonte de recursos para a reali. zaedo dos programas de trabalho — stividades e projetos — tracados pelo chefe do Poder Executive, ‘A tarefa néo ¢ facil. Os procedimentos adotados na estimacao da receita evoluiram, mas ainda no existem normas concretas ¢ defi nitivas que conduzam @ uma avaliaglo exata da receite © método de tomar por base a receita arrecadada no pentiltimo ita abandonado. Outro procedimento adatado A oscilagao dos precos, 0 crescimento vegetativo, 0 aumento de- ‘mogralice, 0 incramento dos centros de produgéo, 2 poi 8 reviséo da Planta de Valores, as alteracdes de aliquotea, a eficién: Cla na cobrenga dos: contribuintes faltosos e a intensificagao da fis. Calizagdo sao, entre outros, alguns fatores de influéncia direte na estimetiva de recelta 1%Ww we f4eyinse4 O88] pny “|eossed sje = s/2|29}2W ‘soqOW edinbe ‘sowaweyjoiede ‘sagbeleisui Siew 'sianqwi Siew sojesseo “au opias ‘somI|gnd sod|ules Sop seQdeyjdule se Japusie eved "3 ‘ogdeyjduie oguib}xe enb seuoies so sienb ‘elougpeoaue ees -sod9u @ WO 'WesedsyyOD ap ul} w ‘SO13NO @ eoIUIgUODS OPON|OAS ep ‘eoypiBowap ogsuedxa ep salopejenai saoipuy sop sagdailoso 8@ SoIUe}e ogJs2 jejuoweLseNOS OiUaWIeloue|d Op SoRBID SO s05|u1as snas opuez|ueBio0 & sagdejersul sens opueouide no opuslidwe ‘sowawedinbs snes sop ogdeziuiapou e © dgdenouas e opusnowo.d ‘sopeleysul #f sadimues so owuaweuojoun; oveld Wo JowUeU oBjoaid ¢ ‘elUOUIOIUENWoDUOD jeuoi6e1 no je00) ceSz00n ep opnues o Wand ‘28 onb sajanb_ epepliold opuyp ‘sonrinpo1d sostue0 $0 Jen|qUBOu) “ogdaojunuico =p sojeui so sei0wide ‘seuequn selA @ sepernso sfeu sequewined © duuge ap gis) ‘ooIWQUOIe oWeWIAlonUsep O Bed “3 ‘00/589 CLUsWieELeS ep sodIAIOs SO JeI|dwle 2 eng ep o1UaWjOaUI04 0 Jequeuune ‘sejoose slew ‘epnes ep soisod e sieudsoy sieu se|J0 @ opesliqo 9 Ous8A0g 0 epuBWiap ep o\UeWNe oF JepUaIe BLE “epeypoljos SIeW ZEA epeo 9 [2108 BIOUsISISSe Y “sejosa se @ apnes ap so) -sod 50 ‘s|e3/d804 60 weinooad seossad sleyy “we0se:0 oAod op sep -eplese0au Se 8, e5-aAjonuesap apepiove ‘ejvaune oxdeindod y TWANVIUATA ONVTE enue oluawedio wn 3 voniesisiujupe owewedi0 owlos opjooyuos Usquied ¢ ojaisno ep OIueWedio Q “od,es epeD ap arsn9 0 ex & eoyituend ‘eoyijenb ‘soyloedse 913 ‘ojeisn2 9p owewiedso o wiorgh, -8U0D '19] Wa SOpIoalaqelse saguped opundes sepeziewslsis 2 sep -eoylseei9 ‘sepeuapso aiuawepinap ‘soisno ep sogsiraid seseq (gt "u8 op 's} §) eisinesd epuew 8p @ Jepuele e1ed solugssa0eu soueuNy 2 SjeuieyeW sosinoe: so wieynaje9 “aquindes 0/0j9/0x9 ov sopeinoexe wosos ¢ sod\iqnd sodin 88 Sop 08nd SOP ORSIneid EWN WeIogule seodiueded sep soluab IP $0 “equowlenuy “sopeuo|oueW soa}jqnd sodiAes sop ogdusinu 2ui @ SOpeUNSAP S01s86 so oj078N9 op sesedsep as-weUIWOUEG sootand 05)0488 $0 sopos sp ‘oquewjendy ‘wensynsn eioquid “sInguauod' @ weBoys owsew wou ‘oojw9U0ds.01098 oupenb ou odeDo|0a ens ejed S0pide/0ne SoueW ‘sozINHY ‘soAIND enb seicleW sejeosed WOO Weng 41400 Sup] ‘Sessod sens aul4OjuoD seoqiqnd sesedsep seu edjoqued ayuinglsjueo epeo ‘sepepiaye sens @ sapepalidosd sens ‘eepuel sens copundes epe|nojeo "ejonb ewn woo inglsquco oBpeplo wpeQ “sosino “1 sassa We08UdE) anb ‘ogsisodsip ens @ sojsod sodinies sojed sopejoijeueq 'sogpepid $0 vs “soijsoUeUl sosinoe: ep exissedeu do||qnd sepod 0 soiseB sasse seyueyus eieg “OWN ojad sobed oes sopeye.qu0o, sou@uiny sosinge go 8 sopyinbpe sucq Ss ‘oy sjed_iq sesopeyjeqen ‘oedeztjeied 2 9p sjenlu aeuesoyip op seaxi|Ixn@ ‘seiopesindsed ‘seis)qual9 ‘jeu ‘issijoud oZdecjijenb ap snei6 Sole ep soa|uasi ‘si9nouI! 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O ‘ORewixoide exaWilad eUNY ‘a\ULyS ep ‘Sogbipuoo pier “OgIepeDaWe Osssd0:d OU sopIAjonue ‘oRdeNIs|UIWPE ep sog6i0 so.yno ode eusIngin ogdenis|ujWipe ejed ‘apepriiqezuco ed "eos osigepe9 ojed opey|/xne ‘ojuauleduo ap je.auan OZ549 ©2 conseqiientemente, mais recursos finenceiros seréo deefemades. ‘Os orgaos. de planejamento elaboram esses estudos definem os novos investimentos, estabelecem seus graus de priori- dade; fazem os projetos, orgam os custos, tragam os Ccronogramas fisicos e financeiros e prevéem as épocas de inicio de cada pro- grame, Esse pleno plurianual da ampliagao dos servigos ptblices devi damente ordenado, classificado e sistemetizado segundo os graus de prioridade, constitui o que se chama de Piano plurianual de in vestimentos. Ele especifica, qualifica, quantitica e orga o custo de cada projeto (arts, 165+, § 1.°, 188, 186-1, 166-IX, § 1° da Constituigao de 1988) ORGAMENTO TRADICIONAL DE RECEITAS E DESPESAS Denominamos orcamento tradicional aquele que se elaborava antes do advento do orcamentoprograma. Tratavase de um simples relacionamento das receitas @ arrecader e das despesas de custeio. Era a reuniGo, num sé dccumento, das duas demonstragbes anal que descrevemos nos titulos anteriores: Se 0 total das receitas fosse superior eo das despesas, a di- ferenca positiva seria aplicada na criagéo de novos servicos ou na empliago e aprimoramento de servigos ja em funcionamento: Dessa forma @ ampliagao dos servigos publicos ficava & mercé da existéncia de saldo positivo entre a receita ¢ @ despesa, Néo erem planejados os Investimentos, os quais, por nao serem especificadas quantificados a priori, ficavam ao sabor das circunsténclas. © orgamento ortodoxo nada mais eta do que um extenso rol, profun damente analitico, das receltas e das despesas do exercicio. Nao tinha o cunho de planejamento, Os melhoramentos dos servicos publices ocorriam somente em razSo do superdvit, e os graus de prioridade eram sujeitos as injungGes politicas e ao interesse dos governantes, ORGAMENTO-PROGRAMA Vimos que 0 orcamento tradicional era a pega na qual @ adn nistragéo anslisava em primelro lugar os recursos disporiveis: em soguida, definia @ distribuiggo desses recursos na manutengao de rede de servigos publicos existentes. Néo passava, em verdade, de um simples programa administrativo. Nao oriava, néo ampliave, 1&0 mostrava, praviamente, se havia objetivos a serem atingides dentro do exercicio-tinancblrs. Ocorgamento tradicional ere elaborado pelos 6rgios de contabilidade sem participagéo efetiva de alta adminis trag2o. Os autores costumavam definir o orgamento como um sirm: ples ato contendo @ eprovacao prévia das receltas © das despeses publicas, Alguns tratadistas, mals ergutos, j4 ad as. sues definigdes de orcamento, a idéia de planejamento, embore de foto eles nao 0 fossem, Preocupavase 0 orcamento comum com as mefos * no com os fins das fungdes governementais. © orgamento-programa, por sua vez, poe em desteque es metas, 9s objetivos @ as intengdes do Governo, Consolida um grupo de Programas que o Governo se propde a realizar durante um periodo Os planas s8o expressos em unidades mensuravels ¢ seus custos definidos. € um programa de trabalho e constitui, portanto, um inst mento de planejemento. Enquanto 0 orcamento tradicional mostrava o que se pretendia gastar ou comprar, © orgamentorprograma realoa 0 que se pretends realizar. & um programa de trabalho definindo objetivos a serem alcangados, seus custos e as fontes dos recursos. O orcamento comum rastringe os gastos e as compras ao montante da receita es timada, enquanto 0 orgamento-programa néo limita as metas governa- menteis aos recursos orgamentérios previstos. © orgemento-programa constitui modalidade de orgamento quel a previséo dos recursos financeiros e sua destinaco decorre! da elaboragéo de um plano completo. Distingue-se do orcamento Comum porque este parte da previsdo de recursos para a execucao de atividades instituidas, enquento no orcamento-programa a previs. s4o de recursos é & etapa final do planejamento A slaboragio do orgamento:programa abrange quatro etapes: plangjamento: ¢ a definigéo dos objetivos a atingir; progremaéo: 6 a definicgo des atividades necesséries & consecucao dos obletivos: projeto: ¢ a estimago cos recursos de trabalho necessdrios * ree. lizegio das atividades; orpamentacgo: € a estimacéo dos recursos financeiros para pagar a utilizacéo dos recursos de trabalho © prever 28 fontes dos recursos. No orgamento-programa, as metas governamentais s&o classi cades em fungdes de governo e estas divididas em orogramas, sub. Programas, projstos e atividedes. © Anexo n? 5, da Lei n? 4300/64, Padroniza a estrutura e a codifica¢ao da classificaggo funcional-pro- gramética, RECURSOS PARA EXECUCAO DO ORGAMENTO-PROGRAMA Elaborado o planejamento, faz-se necessdrio definir as fontes de recursos financeiros que deverao sustentar e assegurar 0 desen | WIHISTERIG DAS FINANCAS orga provaer da eprette Msi de neice any | CENTAD fie ATcyMAeNTAreg |9% -yoine souppio ap sagdeiedo ep se anisnjouy ‘opsys3 op sezjeoes se sepo} © sesedsep se sepc} eiapussidulos oueuuesio op 127 y “eyaoed op opdedjaeque sod so} 1p9io ep segdeiodo Jezyjees eved © savejuauie|dns soupei0 a1uge eed onrunoexg 48pog 02 opbezuorne 2990 Bup\UsUIEtAD 19] © epod “(9881 ep opbiny ‘S94 “Ue) eulaliso1g OBd Inugsueg BU opeiBesuon “ope; © woo aauoweysse suojoejer as OpU enb o\uNsEe eaqos saodeip Ogu BlapuaWsio Jo] & anb eolylUBIS oss) ‘oUeWEE40 OF ByUaNSD ‘l4p}eU! 49yu09 epod Ogu el4pIUAWUESI0 eHaCe e enoide anb fol Y VINVLNBWVSYO 137 vd OaNaLNOS ‘onsnoexg 4ap0g op s00]UD9} Sog6io sop opdenoide @ awiexa sode ‘oysi09p 40d Sepencide © sepel -ogele sej2 10d ogs seinbieiny sep selipiuewesio szsodold sy (Ze “We) elsgwoweduo esodosd © onanoaxg op seqaces ogu ‘{euoIony|2 8u09 064d ou ‘es wSOUoid OWOD alUeBIA ayuUed.O O plbJeplcUOD — [edjojunus no jenpeisa ‘Jesspey — onpyeisise7 0 ‘zon une sod “osino Wa oja}o10xa op spIUOWEdIO [07 & ‘ayUInBes OUP o ered ‘gansisqns ‘onne|si6e7 sepog ojed opsyales 40} ciafoid 0 9g “seuepuodso1ioo sjenpeyse sao5imsuoo sejed sopioajeq 8180 098 sozeid so soidjojunW sonnoedse: © sopeise SON “(99 “Lie} woo opefjnuoid gues ‘ogdues eied Jonjorep 0 ogu dsse/Buoy © ‘oujeousuly o1o}o4exe Op cyYeUleiss0Ue OP soIUS Seip EULA pre ‘ag ‘aluinBas oujeoueuy ofojosexe op ojojul op seque sasou ‘o.enb 4B ‘evse0 senp sep ewnluoo ogseioA e1ed ‘JeuDIoeN osseibUOD oF ‘eoujqndey ep siwopiserq o[ed epe;aue gies siiequsuiedio eisodoid B "Jelope4 e19}60 eu ceyundsip Jojieque ozdimifsuog y “oWUeUIEB10 op opdenoude ap osssdoid 0 eied sozeid op ogdexy e JeqUalUa|dWoD ie] @ eyowor BBG) ep oRdIMUSsUOD BP 1 ‘eg § ‘Gol OBIE O sozeid 80g ‘se10pee48A ep sBieWigD sBjad ‘soidjotuNyy SON ‘seywspuodse1i0D sen HeIsI607 Seig|quiessy sejed sepencida o sepeuluiexa ore sos0do1d 88 oybelepel ep sopepluN seN “(ea6) op oF: “ua) sopeindep © seiopeues ep eisitu opes|woo euln Jod” jeuojoan ossei8uog Ou speujWeXe § oFIUN Bp eUPWUoUIESI0 eISodo.d y Onivisiog1 Yadod O13d VINVLNAWVYSYO visodod Va BWYXa ISMjoxe Bp oldiouud 0 3 “oyUewiedIO - (e1upuawedio ogdnoaxs) asadsop up 9 e316084 op opdeziiees ap sapepinnie se (elJeUawied.0 esod oid) esadsep ep opdexly ep 2 a31001 ep ogdeuinss op sepepiane Sep “oRIUe “as-e8seq ‘SoUR|d snes sop ogdnoaK= @ O1DIUI Jep giEpod onrsno@xg Jepeq OP eY94O 0 ‘19| BP OBdEDI|gnd e aode UElUOg coygnd ojuewesio we ss-ewioyeue Bupiuewiedsio Bisodoid @ ‘onjejsi607 ojed ‘ogdencide w wos eueruew 200 e1sodo1d es-sujwiousp ‘eane|sife1 e929 & sope|nue ‘ollienoD op soueld so opussjsuowsp ‘soonijeue 9 Soonpiuis ‘soqouncop ‘|p _ounluoo Q ‘opseAode 8 epusllia ‘oxssnosip ‘awex e1ed OA) +1687 Jepog 08 opeyujwecua 9 oy9[d\Woo ouoWelouR|d o “wissy (91 9 99) "sHe wequie, 19h — Bee) ep oFbIN} sHSU09 Bp ‘il ‘By “He) OAiINDBxG 4epod OP SoIUaWLseAU| ep 8 o1aIsNo 8p sove[g So ‘siuawWenuB ‘uence © sepuewe ‘uRNosIP “seUIWexe OBse46U0D Op sagsingle sp ewN {n,suOD ‘entE|s{Be7 4epog oP opdenoide elgid @ Was eoneid ws orsod 488 epod ogy Oued nas O Sey) “oiepueW! nes o syueinp sue elssep owenoD o enb sajaw se Bjouesgnsuos oARNoexy doped Op oiveulefaued 0 enb soulA OdIIsod OLNAMVSHO 3 VINVLNAWYdHO Visodoud 'e01190¢ epiajp ep soinyj2 sp ogssiwe no szioUeU sag ~e1sdo 9p o|@ul 40d sopiigo 128 wepod “sieBe| @ sjeqey sosinass ops sozeid oBuo] & & olpau & ‘ouina B sownsgidwe Go ‘oqUOW|oULS sleweweuieno8 seow $2 owes wog 8 dene] eied sosinoes ep eqUo) ewisBe| Wequiey imyisucd “sozeid oypui @ @ oyna e ‘opeoiide jerided op OWsoie) 9 wayueseb ond ‘slongingut ‘eojsy) exmnnyse-eyuy ap seigo ep owewe/oueuy O “sequingrauoo ep sodinu® sopeujuuerep equswayexpul wiejoyeuieq enb seago seqse0 ep o3sno © seiednoe, 93|ul ied enb elioujeu ap ogdinqujuoo @ 9 sosinoal ap evo} BAIN soplyjooe4 ogu somngisy sop jeloipni = jeapB|we ebueiqoo ep sonnensiuiuipe © sje8e| sojew so vezijente © Jeojyisusiuy !824[1e1 sep © setonbi|e sop soyvewesnle so ‘salo|eA op soug|d se equewenue iene e:ueuodwi 3 “y)gey oduley wa aidwos 83/-18|1409 © oUsing oBIp9 op SagSuo}sip se oqueVe 4891; jenpsued sipul yas oeSepeoaie ep oye slew cold ‘ous e ove ‘uiGune vs sod owien0g Op soUidoid sosinoss sop auinjon o anb ep Wis ¥ soynguy sop sequeluenoid ‘sed oid seyje08s se O88 sosinges ep seqUo} siediouud 9 sesjeulud sy owseno5 op sonyelqo sop ojuew|Sune 0 2 oRbe ep oUeld OP cyuaLsinion vezadas em lei, com excegao das operagdes de créditos por entecipa gio de receita, das emissées de papelmoeda e outres entradas compensatorias no ativo @ no passive financeiros; é 0 principio da universalidade (arts, 3° © 4, PREVISAO E REALIZACAO DA RECEITA A receita que se espera arrecadar, conforme ja estudamos, se denomina recelta previste ou receita estimada ou, ainda, raceite orcada. As trés expressbes séo equivalentes. Elas figuram no orga. mento publica devidamente discriminadas © codificades segundo as 18 econémicas, fontes, subfontes e rubricas estatuidas pelo 12 3, da Lei Federal n° 4320/64, 0 qual 6 estudado no capitulo Receita Publica. A efetiva arrecadacao dos valores estimados em cada rut denomina-se receita realizade, No final do exercicio, a receita reali- zada numa rubrica poderd ser igual, maior ou menor que a estimada, Queda de arrecadacio Denomina-se queda de errecadecao a diferenga negative entre as receitas prevista e realizade. Suponha-se, por exemplo, que a receita do Imposto Territorial Rural foi estimada em $ 100.000,00. Mas a efetiva realizacdo stingiu apenas $ 85.000,00. Houve uma queda de arrecadacio, nessa rubrica, da ordem de $ 15.000,00. Excesso de arrecadacdo A diferenga positiva entre a recelta prevista e a realizada cons- titui excesso de errecadacio. Retomando o exemplo enterior, se a realizagdo tivesse alcancado a cifra de $ 120.000,00 teria ocorrido um excesso de arrecadapao, naquela rubrica, da ordem de $ 20,000.00. ‘A Contabilidade Analitica registra em contas individuels, rubrica por rubrica, debitando cada uma pelo valor da receita prevista. Di Fiamente, cada conta é creditada pela receita reglizada, diminuindo 45 0 saldo devedor. No encerramento do exercicio, os saldos devedores Fepresentam queda de arrecadagéio © os saldos credoras acusam excesso de arrecedagao. Eventualmente, alguma conta paderé apre- sentar saldo zero, 0 que significaré uma realizagdo de receita exata mente Igual 8 previsdo, A contabilidade sintética registra @ p © & realizageo das receitas a fontes ‘vel de fi Comparagdes No final da execucdo orgementéria umas tentas rubrices de re. csita terdo alcancado excesso de arrecadagao, enquanto cutras mos ‘rari uma queda de arrecadagéo: ¢ algumas, eventual mente, poderic mostrar uma realizagao igual 8 previséo. A endlise da receita prevista com a receita realizada, rubrica por rubrica, ¢ uma operacéo deno inada comparapdo, O resultado dessa analise é transcrito para o Anexo n2 10, da Lel n* 4.20/64. Esse anexo, juntamente com outros acompanhard os belengos gereis do exercicio, O trabalho de com paracdo serviré de subsidio as atividades de estimativa da receita futura, conforme jd estudamos. A soma algébrice das diferencas posi- tivas © negativas das rubricas representaré o resultado da arreceda- G80 da receita orgamentéria do exercicio, isto é, 0 valor global da queda, ou do excesso da arrecadacéo, XAGAO E REALIZACAO DA DESPESA Ao contrério da receita — que 6 estimada — a despesa é fixade pela Lei Orgamentiria. Assim, a realizegio da receita pode ultrapas 3ar Sua pravisao, mas a realizacéo da despesa encontra seu limite no valor fixade. Os valores constantes no orcamento, referentes as despesas orgamentérias, costumam ser denominados: despesa. fixada, despese previste, despesa eutorizeda, dotacdo, verba, autorizagdo de despesa, recurso orgementério, crédito orgamentério ou simplesmente crédito Todas essas expresses sao equivalentes e serio usadas nesta obra, indiferentemente, sempre que nos referirmos a uma autorizagao ls: gislativa para aplicar determinado valor em um objetivo definido ne orgamento publico. Os créditos figuram no orgamento devidamente discriminados e codificados segundo as categorias econémicas, elementos, subele- mentos € rubricas estabelecidos pelo Anexo n.° 4 da Lei n° 4320/64, que € estudado no capitulo Despesa Publica. A cfetiva aplicaco dos recursos orgamentirios — os pagem tos — denomina-se, na contabilidade orcamentéria, despesa reali: zada ¢ na escrituragéo financeira despesa paga. 2ez so14Puy ZzunKe soupe10 @ sie/00d80 soxips19 ‘eostwewodes soups ste Sewsoiiese[o ‘sopepifeuy sens opunbes ‘sievoiaipe soupgie so (886) 9P O8SIMIASUOD ep “HHA o> IN *A~“ZgF ObRI8 9 (4p “Ue) cope Seup49 soponuon oes ogu sod Tosca se! 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Sua vigéncla acompanha a da do- {ago suplementada, ou sels, expira em 31 de dezembro. Séo auto. wados por lel ¢ abartos por decreto. A finalidade dessa processue- tica € a de permitir ao chefe do Poder Executive @ abertura dos créditos suplementares até 0 limite concedido, aos poucos, na me- dida exata de suas necessidades, Esse € espirito da Lei. Todavia, na prétice néo se odservam esses procedimentos. So publicados Concomitantemente, até na mesmo die, Lei e Decreto, este abrindo desde logo a totalidade do crédito eutorizedo. A Lei diz: Fica 0 Poder Executivo autorizado 2 abrir... enquento 0 Decreto € assim redigido: De acorda com a lel n? ... fica aberto um crédito... A lel que autoriza a abertura de um crédito adicional ¢ ums 36, mas pode existir mais de um decreto abrindo, parcelademente, 0 crédito autorizado. {A fim de evitar freqiientes pedidos de suplementagdes, cuja tra- titago normal pelo Legislative exige alum tempo, strasando os cronogramas fisicos ¢ financeiros, e para dar um certo dinamismo execugéo orgamentéria, a legislago financelra permite que a pré- pria Let Orgamentérle autorize o Poder Executivo a realuster as dote goes orgamentérias suplementando e reduzindo dentro de um limite percentual estabelecido (art. 7°, 1, da Lei n.° 4.320/64 e art. 165, da Constituigto de 1988). Créditos espe: Os créditos especiais destinamse @ amparar programas novos que néo figuram no orcamento. Geralmente a autorizegao para aber tura de um crédito especial consta da propria lel que autoriza a incluso no orcamenta de um novo programa. © termo final de sua vigéncia € igual ao do orgamento, mas se for aberto dentro dos ultimos quatro meses. do ano, sua vigencia poderi estenderse até © final do exercfclo seguinte. Também 840 autorizados por lei e aber- tos por decreto @ exigem indicecao de recursos (art. 167, § 2°, da Constituigéo de 1988). Créditos extraordinérios A tercelra modalidade de crédito adicional é a de créditos ex: traordinérios. Destinam-se a atender despesas improvisiveis © urgan tes como 5 decorrentes de guerra, subversdo interna ou calamidade Ublica," S80 abertos por Decreto do Poder Executive independente- mente de prévia autorizacéo legislative. Aberto um crédito extreordi- nério, 0 chefe do Poder Executive informers imediatamente 0 Legis: lativo, justificando as causes determinentes do ato (art, 44). A vigan. cia do orédito extreordinério expire no final do exercicio, exceto se for. aberto nos Ultimos quatro mesas do ano; neste caso sua vigéncia poderd estender-se até 31 de dezembro do exercicio seguinte, ou ter- minar entes, se cessarem as causas que determinaram sua abertura Contal agho Os créditos adicionais sf contabilizados de modo adequada. em contas orgamentérias e finenosiras, tanto na Contabilidade Anelf tica como na Contabilidade Sintética, conforme se mostra no Capi- tulo 3. ALTERACOES DO ORCAMENTO DURANTE SUA EXECUGAO * Aprovado por lei, 0 orcamento publico néo pode ser alterado sendo por outra lel, No tocante & receita so Incomuns as alteracdas orgamentérias. Elas se fazem presentes nos créditos orgamentarios. Qcorrem com freqi&nela casos de dotacbes que se esgctam antes do término do exercicio financeiro. A’ insuficiéncla de dotagées deve-se 2 falta de previso adequada e mostra, sobretudo, euséncis de planejamento, Era acontecimento comum a até considerado normal & época dos orgementos tradiclonais de receita © despesa. © oramento-programa, se elaborado com tode a téonica que sua filosofia sugere, nao deveria sofrer durante o exercicio financeiro qualquer alteracao, Hé, sim, alteracdes estratégices geradas por corregdo de desvios no planejamento global, Elas s80 aceitaveis, previstas © necesséries. Nao ha que se criticer também as alteragdes destinades @ reajus- tamentos de custos de programas em razéo de oscllacdes de precos que stingiram limites imprevisiveis & época da oreamentacéo dos custos, Mas para estes cesos, 0 proprio orcamento pode dispor de uma reserva de contingéncla. Estas alteragdes so atcitaveis semprs que n&o alterem os programas, projetos e atividades perfeltamente definidos. © que néo se pode admitir, por exemplo, é reduzir a dotecdo “A” para suplementar @ dotagdo’’8". Depois, reduzir a dotacéo “C para supiementar a“A". Mais tarde eliming-se um projeto para reste belacer a dotacéo "C", E estas transposicdes de dotagdes prosse- quem desregradamente pelo exercicio inteiro. £ um procedimento TO Decrease 3 Soom ene S30 taee “epeuojoues 9 elsequowiedi0 Isl @ enb we ogiseoo eu eisixeid opbennis oun ep eeeio.) “OpEsG IMbe oluawesio wn no ‘o3siAaud yinpvecins win ‘ojsineud slowep WN 94, enb 282ip ‘ebuersyip.opulsixauno ‘esedsep ep o-elever ep soulee ‘se enue eouo.9}1p ep ezaimjeu e opundas ‘wissy “esadsep ep [eon 0 erodns epewnsa gleo01 & enb We ajanbe ouieyimeiodne owsuedie 8 Jepeziio\ne esedsep @ Jouesu) 9 epsio mileded 2 anb wa cueUl “2010 © ‘o1s9tIoYep ‘epexy) esedsep ep [e101 0 woo aplouloo exsinesd 118904 ep [BIO 0 and we oyowes.o 0 opesqi|inoe ee-BsapicueN, wapiedns © Wouep ‘ouunba SOIWVINAWYSYO Oaviinssy a OYSIAgud jeude0 ep Ouiore1 wenaid op seodeaiide se opuend ayuawedjousd ‘soupa.o 6D sagdeiedo sep soisno sop sosojoiuiad soyjajo 60 JezjujuNlU eied sey =n188 9 oiueWipscoud oss3 ‘soupsseoeU syusWee4 Wie49z\5 08 01/90 “¥8Ul} Sosinoed 80 enb epipeul e ‘soonod soe sepezijzes is ogsopad Bouppl0 9p segSesado ee onb seiquis| 98 ep 9 ops] ONO seq “susGiquensep no suatieiuen egos 4831600 8s nb oy wie aserodiy ewiny #i8eN “eal|gnd epepiwiejzo op oseo © asiepistoo anb wequies gy fool\gnd o1uqUiIsjed O& no oBéeindod y sozjnfeid 801198 Jeinee1 wessod enb © slanpipsu) © sequatan sosey 28P 48128 88 a5 NO “|2Ide0 ep OUI0Ie1 woUO!ouodo1d ond eagéeai|de le osinodi eisep ogdope & eojjasn! os aquewog -ooljand oluQWLE 2d 0 Jepinipue op wile ‘oupgio ap oxseiedo up eeadsep & equsuine “epule 'e epelueweldns apéeyop @ eiuepuodse.ioo wsedsep & eIUSLnY Wwied oginoss wn 9 sig “soxppio ep segderedg — Aj “sepupinne @ sojefosd 80 exed sapepuiolid op vjvose Buin ‘euauiey09 ‘se}xe ‘yeqo|8 ojuoweloue|d ernoy og -sope.nstu sluupe 0p 01493140 & pivots 068] JBjnue no sjznpou enep es enb BUIeIB void © jonb 3 Lsoprenpar weio) sosinoas solno euieiBod 0 Ogu © $189) WON “o1sNe sp Jone) ie euseABo1d opeujuueiep suoLu]elD 420 e|nus pod sopensiuupe © owo ‘ewaweciios: cove ojed “s2puseudutoo apod es ou sey ‘owny/Be| 9 osunoe: Q “seyipulewesio S895e}0p ep jei0) 0 jejosed opSeinue 9p saweynsou sO — 11 “ous op sesew 9.3 no siop sosjewjid Sou 9884 woo ‘ojd4o1ex8 op oBbepedeiie ep Osse0xe ep oNaIg0 0 lwiog ouios setjeoe oped as ogu ‘ose) wy “axysowes opLnBes op sued ® ‘eiusuieol4003 souaus ojed ‘segdeiuouleidne e1ed osunde4 oWOd ‘od BPBOSLIC 8p Osss0xs We Jesued epod as suoWoS ‘WIssy “jelly Opel sei o 9488 opeluyxo.de stew ‘eeeq sod sopewos saselu sp OleWunu 0 {ole ciwenb ‘eiuewielngo “seu e Seu sopeinde sosseoKe: sau aseq tice ole]o4axe op opdepeoeue ap osseaxe 0 as-ajtiojeg ‘epez||eal Bs SisiAald opbepeoaue © exque eniisod ebuedeyp 2 9 ‘S0UIA g| ‘oRdep -eoeu8 9p OSSa0x9 O ‘eilawie\ssUOY sopeOpe a¢ soUNly/S9) sosinosd ORS wipquEL ‘oRSepeoese ep Osse0xe Op soqueuarord 60 — J) Iagiadns 0p eyuIy] © pe Woq 9 osnos4 CO “SBIOLSIUE sojDIoLeXe wo ‘esedsep 2 enb Jojeui © epezijeei e319001 ap equajuencid ‘janjuodsip "exe a Oue4UIp BOYIUBIS oWJeoUeU 2[ApIOdNg ~J0Bja We o\UeWleS0 OU sesedsep sep ojuewine o ieiedue eied svsando1 sowin\6e] slew sop lin imgsuoo “Yeanoy es ‘oBinoss e163 “osjsoueUL) yAEVedng — { (eh § ‘cep ue) win 2 win soweseuow 00 wide nb @ soiosep 9 ‘sopenbepe sosindea Jod sepesueduios weles sagdejuoweldns se enb o6)xo 10] 2 end oBlied oss0 103100 ead 3 “wuyyoljap ozdnoexe ewn senaid opueze) ‘o\UeWedJ0 OU 114 sinbebep va0no1d 0384 9883 “931998 op ojueUNe eiuEpuodse.l09 Un iss esadsap © guejuowne opSeiop ep ogSeuswe|dns sonbjeng ssepews -eiBo1d seodeotjde se sepo} i1iduno eed sequeioyns sosinoss ‘sco Ignd se4joo sou ogiessai6uy ‘siueuteoti02 souaW ojad ‘and oInqo 9 ‘eylooe1 ep suo} upeo ep opseuinsagns ep eaipul cuandad wn iesn @p o1184U9 0 Jejope eidwes opuzingo1d ‘epeplioculs ep opueKiesgo ‘opepino ol4gsseqeu 0 woo epewi\se eyede1 wns one = ele001 @ Jen6) wsedsep — opeiqijnbe cquewedio wn 3g ‘segonped seu opepino SeQdeIOp SENS JOYJEUs wieiaNojEo & 1eje1d se B],€6190 O88] “eplznpas gf ogde,op ew seyuoW|dns ep ogbiqioad ® opucdull cyuewi|psooid asse Jzenbo\g e1apod 187 y “[euj6140 oqwowedio 0 eyewear opues Bysep ‘soy ueWesio sczIpe.0 |p seaeequesep sagdnpe1 © ¢09d -syuaue|dns ep eimyiey eu ese o7e; ascop enoud y “oxopouo ows bio Op ogsndexe eu eideulebfue soperope soeLs|pedoid sowsou so ‘seunjajaag seuenbad seu ‘epuje ‘enfes elipueWedio ogdnooxe 8 ‘spapsan BN “Jeyouseid & sepeBliqo ogs seimiejeig se sjanb so “sopezivoaped siejaij0 sojepow sop e5io4 Jod ojueweleue|d weyuaieds sojuawed.0 80 'seiueB.euls sepeplssegau sap 0qes OF as-oAjonuosap. eupjuewedso Ogsnoexe Y ‘opewlelBold Fise Epeu ‘olo!304 9 opneyucD Nos sejy “ewledGoud-oqUswiEs10 ap eeDesUILIXE seONISI830eI80 se ‘i9] ep 8510} Jod ‘wanssod seisepou seinyejoid sep sexvewadio sO oqueuefou 1d 9p eres ejad scrsepou! 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No quadro seguinte mostra- mos as possibilidades de resultados finals, apés @ execugo orga mentéria, partindo da previséo inicial Previstio cial EQUILIBRIO PREVISTO SUPERAVIT PREVISTO DEFICIT PREVISTO . 2) Détict maior que © previsto 0) Détict igual a0 previsto =. ¢} Déficit menor que o previsto ) Equilibrio ©) Superivit 0s fatores que modificam a situago prevista, responsévels por- tanto pelos resultados finais diferentes, podem ser classificados em dois grupos: fatores negativos e fatores positives. Como fatores negativos arrolamos: queda da arrecedacéo, auséncia de economia orgamentéria, abertura de créditos. adicionals com recursos prove- lentes de cperagées de crédito. Como fatores positives: excesso de arrecadagao, economia e auséncla de créditos adicionals susten- tados por operagées de oréditos. Assim, a soma elgébrica do resultado previsto no inicio do exercicio, com os fatoras positives @ negatives, seré Igual ao resul tado finanosito do exercicio. FINANGAS POBLICAS © atendimento das necessidades piiblices € obtido através de imensa rede de servigos mentida pelo Estado; no desempenho dessas atividades, 0 Governo tem de valer-se do trabalho do homem, ope- rando nas mais diferentes especializagées, ¢ tem de adqulrir mate- tiais de consumo @ bens permanentes. O Governo paga pele obten- Ho desses recursos. Portanto, precisa procurar'e obter a quantidade necesséria de numerério para efetuar os pagamentos. Essa atividade exercida pelo Governo, obtengio de recursos 34 (receitas orcamentérias, financtamentos © empréstimos], @ sua oj cago (despesa piblica) denomina-se atividade financeire. E a atividade finnceira do Governo que Ihe possibilita realizar todas es demais atividades, tals como Seguranga, Satide, Educecao, Justica, Transpor. tes, Comunicagdes etc, Estudar o fendmeno financeiro, estabelecer 03 principios bésicos qué devem nortear @ atividadé financaira em toda sua complexidade, & 0 objeto da disciplina denominada Ciéncia das Finanges ou Financas Pablicas Segundo 0 Professor Aliomer Balesiro, na sua obra “Uma Intro dug8o & Cléncia das Finances e a Politice Fiscal”, Finengas Piblicas ou Cigncia des Finangas € a disciplina que, pela investigagzo dos fetos, procure explicar o3 Fendmenos ligadas & obtengo e ao dispén- dio do dinheiro necessério ao funcionamento dos servicos a cargo do Estado, ou de outras pessoas de direlto piblico, assim como os outros efeltos resultantes dessa atividade governamental. “Pelo concsito jé exposto, a Ciénoia das Financas observa ¢ descreve fatos e instituigdes ou investiga causas ¢ efeitos e, quendo meios para alcangar determinado fim no campo da ceira do Estado ou de outras pessoas de direito p provimento dos cofres piblicos, quer pera intervengao governamental na sociedade, isto 6, sua utilizagao extrafiscal DIREITO FINANCEIRO 0 governs absolutiste exerce a atividede financeira a seu te lente, livremente, sem restrigdes; € protegido pelo direlto da force, Mas nos Estados de Dirsito, em que os governantes se curvam & forga do Direito, a atividade financeira é controlada, é exercida dentro de determinadas limitagSes; a lei estabelece es restricdes: 820 28 normas constitucionals, so as normas ordingries, 820 os re: gulamentos, ates, porterias, ordens de servigo etc. que constituem © complexa disciplinador da atividade financeirs, Esse conjunto de normas que regulam a atividade financeira constitui 0 Direito Fi- nanceiro, ito Financeiro é, pois, o conjunto de leis que regulam a ati- Vidade financeira do Estado; esta é a definigao mois aceite entre os escritores de Finangas Publicas e de Direlto Financeiro. DIREITO TRIBUTARIO OU DIREITO FISCAL © Direito Financeiro compreende 0 conjunto das normas sobre todas as instituigdes finenceires — receitas, despesas, orgamento ¢ crédito — 20 passo que 0 Direito Fiscal, sindnimo de Direito Tribu trio, aplice-se contemporaneamente, e a despelto de qualquer contra:i“ londepsos.ve ep ossvoxe sod opusqua 28 and — 2 ve 40 0 Wee eUpyBW eXIn0 ewNBye e1G0s JodsIp eUpIuaLN gseinbueyne sep sowuewietio 60 “a pew doaun ep iewesBoidowsu ‘sbi0 Op opbnoexe e1ed sopeiope 188 wapod anb sosinods 80 OFS slong — 1) Loxoperio cwvewetso op ewesossoquow 2961 9p obvew op 1) op “very su ioxeyseig cujeousuly eseaugnd ‘sesadsop 9 ceis001 9p jeu esowwownsanuy op enue; oiuewisd.o 9 egos 1944036109 — 9 Bolg Op angalga o jen — 20 owoweuoyouny we sooyand sodas Sop opdusinuow @ sepeunsep sesediop 2 weuluicuep es dug — 1p OldyNoIsano Heu0s4 9p “sue cu repoie:90g ovdv7sio31 {£96 "seouipuocg enpuao ‘sry soueng Sealand SezUeUY OUBIA ‘ONYSTVA 6 ‘Sued teSpng 07 puey "Huns “VLBL "puerEy ep eia006 tp ewe.5oxowewet9 op oxderoces op aruen ore ves ‘3861 “Nos 940ver 39 oy sreUeUEpUN, sevRIWeWEtIC sages -euE9 voNaN ‘OLE AYE “eampeeg camaro svpunibeuto & eeueonySeieN9 eo BUNINS UN'DNO gp oid 8809 Sep cBSeo weieuedeg "Sepiun secon, ¥£6 ‘Seay fones OFS ‘seoIANE SeSvEULY sop euOeL "y pre ‘SAYYOSAN eo 40-11 90 ‘zu la39 optim [peI8g Op eurenoD op sewresbars J08 eILBUIREID op OpsemeNTy "965 eTeunaU Sop weIeL-OMed OFS HOSEA /edUnIY ENE 084 ‘ADs IP CaVHOWN 99 "23h ‘9.¥ onéeopana oysouRU aYaG ep oH s}EEIE om “HO! 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HOA MoN uRSBing MOUND "eEE—P "OVENS ‘OPOb MM MBIOOHSU0A ON “SQVEUL Nar 'D DALI “USTHSNE “2964 ‘SPRY sojned OBS ‘6vaviy © execu cysyg "soning OHA VOISHTY © @OUBIEAY 69 'D ‘SSCVNLAS U6 YeuEouewy ‘ovaUEr op oy ‘screlaxy ep oRdeiogE @ cueWEleuEy —— ToHover ep ows TRdloUNA CHEWED Op BoRPIY © SHoeL ~wHOKAL PKOI euseoues "8351 ‘oHsUer ep of earony OpseneUUIpY p oFeneaRL) ZOUNH “d OLYAY viaveoonala 20814 @ oUPINGUL SORE 80 wep ou 3 “eile08s ep WeBs.uedue es and 06 $0 ‘osdaziuiebuo © "20814 1383 68 enb oxjsoueuly 0: sepeploine sep sagoun, © “elas @ epnise o} : 3 Op sou 18303 Colpunf oyueweuspio 0 3 ca1:9u06 9 ANOp oyueUiyn| Bueseide enb oweoueuls criesig op owelgns o 0 “onIssed oya[ns owas “ewuingijuaD 0 2 sagdeja: se etuewendioaid ‘oli9sindwoa 1239489 9p Gells9e1 sep oyiso1 odweD oF ‘eojBojoWNs oBsecipUy.38 24 — A dotacdo de um determinado programa pode ultrapssser o valor que the do no orgamento? Ex resposta adicional no seré concedido se 0 Poder Executive demar de oferecer os recursos adequados. Por qué? 26 — Qusle sfo es oxprecstes sinénimas de orédito orgamentétio? 27 — 0 que significa economia orcamentéris? 28 — Qusis so os "periodos do atividades” do orgamento pdblico? 29 — Discorrer sobre a definigio de orgamento piblico. 30 — Discorrer sob rados habels para a abertura de um crédito 33 — Quais séo os recursos consi adicional? 4 diferenga entre um crédito euplementar e um erécito especial? 38 — Quando se abre um crédito extraordingrio? 36 — Qusis os prognésticas pars um orpamento equiitrede? 37 — Quais 08 provavels resultados finsie para um orgemento Inicislmente. sue ‘que podem levar um orgamento defi do final superavitrio?| 39 — 0 crédito extraordindrio depende da autorizagéo legal? 40 — Que providéncia deve ser tomada pelo chefe do Poder Executive logo ands 2 abertura de um crédito extraordinério? ial a diferenca fundamental entre a¢ disciplinas: Finangas Publicas © Oi: ito Financeiro? 42 — Dé, com suas prépriss palavras, yma definigde de rgamento pibblieo. PRINCIPIOS ORCAMENTARIOS CONCEITO © orgamento piblico surgiu para atuar como instrumento de controle das atividades finenogiras do Governo. Através da autor zagdo prévia, pode 0 érgéo de representagao popular exercer sua cao fiscelizadora sobre @ arrecadacao e a aplicacdo realizadas pelo Poder Executivo. Entretanto, para real eficécia desse controle, fazse ter que a constituiedo organica do orcamento se vincule a deter- inadas regras ou principios orgamentarios. Em torno dessa necessidade movimenteram-se 08 autores clés: sicos, oferecendo um rol de regras @ serem observadas, tanto na elaboragéo e apresentacao do orcamento, como na sua voiacio pelo Congresso. Divergem os escritores na fixagao dos principios e, em conse- torna-se extenga a relagéo que apresentam, Entre os princi- pios mais salientados pelos tratadistas, destacam-se os seguintes: anualidade, autorizagéo prévia, clareza, especificacdo, exatidao, exo sividade, natureza contabil, n&o afetacho das receitas, orcamento bruto, periodicidade, precedéncia da despesa sobre a receita, pub idade, sinceridade, unidade de caixa, unidade orcementéria, univer- lade ete. Dos intimeros principios expostos sobressaem-se alguns que ja se confirmaram na doutrina pela consténcia com que séo defendidos pela maioria dos financistas: anualidade, especificagio, exclusivide- de, unidade e universalidade. Somente sobre estes principios faremos breve comentério, levando-se em conta o fato de que eles foram consagrados pelo nosso Direito Financeiro PRINCIPIO DA ANUALIDADE De conformidade com 0 principio da anualidade, também deno- minado princfpio da periodicidade, as previsdes de receita e despesa devem referirse, sempre, @ um perfado limitedo de tempo; esta regra obriga 0 Poder Executivo a pedir, periodicamente, nova autorizagso pera cobrar tributos ¢ aplicar produto da arrecadagao, O periodo de doze meses tem sido considerado ideal, em quase todos os pafses; assim, 0 orgamento vigora durante um’ ano, que poderd cu n&o com 0 ano © principio da anualidade, de orige’ dos principios bésicos do orcamento pul inglesa, constitui hoje um co; € importante notar quely sop opdourinjée ewn eisinsnsuoo oxuewedio 0 jenb 0 opuntes ‘ey pUaWleSs0 apepileio) |p o|djourud o :sesoqne sundje wegdosd owos “oino 40d epepiun ep jdioulsd 0 aimsqns ap @ 9 elougpuoL y (8861 2p ogdininsuog ep ‘ve § ‘r91 ue) s[ejoadse sol edueUl) sewi\J91 9 SieIDedse SOpUNS ‘esjaoueUl eIuOUEINE ap Sope; “0p s0g610 asopuelio ‘sieiuewewsaros sopepinne sep ogden! “s@p ap apepiseanau ejad ‘sojajesed soqveuledio sop cwuel opgjoin stuawerwanbas; 9 epepiun ep oidjounid 0 “opeisy op -snpul 9 Sleloieuoo sepepinie sep OgsUEdxe ep eiouauovep wy jand sopuns sop sagdeusep 8 sus6 110 $2 e1gos onj3¢|81607 s9pog o8 [1995 seus aj0:1U09 sedIIIq)S90d 8 saB31 ep onizalgo © ‘Ouleyuip 9p eples © 9 epanue e 'eojun ejvoD ewn 2p sgneae “apepiligewuoo eu sous ojed ‘uedniGe wa aysisuco exiea 2p speplun y ssuBen\ “y © keg uo] Wisse wepusiuD ‘sesedsep 58 sepoi ep cwuaweBed wied oslauuip 0 419s sieAep Jap 9 vo|UD exied PWN Wa s2AUo Wonep serjese se Sepor ‘9 OIS! ‘exI20 op apeplun 2 @6-249484 Opeplun Bp ay/sou09 o “o\UeTesIUE “eqUaL409 eNO Bed ‘SO1INO 8 YOIYOREIIN Waris ‘ezep uoisep owicd ‘seuomne sunBj@ 40d opipuojap *jeuLi0; oyedse 0 OS spepiun ep o320u99 0 9 ase] "y9y9P No ples ‘oUgl|iNds ey os ‘seulos senp sep cwUoyUOD ojad ‘seSUOWIaP & opow ap ‘oj9!oI0K8 op sesadsep se seila0e: se opuepusaiduloo ‘eded 9s ewin aimn -Suoa @Asp oqwauiedio 0 ‘apeplun ep oidjouud 0 woo opioze oq 3QVGINN va OldIONIud #8 § ‘S91 oBlue nes we ‘oldjouud 9886 ‘woquies ‘ninjoul eB6l ep lexeped oBDInaAsUOD y uo 7 Seils|tseig segdimyjsueg seuniny seu ‘epiznposdes ‘eae. ep eb40} lod ‘9261 9p jeuoionIsuog eWuoyey ejad opeui 4 SRG O ‘sIUEUEUUad JeVe1eg ap seuPUEWEDIC seo -|sodsip sep ogdepljosuoy euin Jea\jgnd g OuisnoD 0 OWSeW NoB\igo ‘owualuedio op eaquuos @ epeion ‘ogSe|siBa| exouodsep 9 excen euIl) ‘eunbsap 2p Ope ep osseg0id 0 “el/piUawieduo Ja] eu opinjau! onjisod SIP 9p OV od “ueie}j2 @ 9s-n0Be49 “elipiuaWed.0 eusiew e SOY “E880 elueweuleqU) SOAiIsodsip ep ‘esadsap ep @ exie09) ep 19} ule epluediq ogiue ‘sojew 9p ia] eu ‘ogduosul ep sepneo sessa We[09 “sp ‘esoqieg ny 9p OBd|ULEP eosaioLld eu *, soSuojiqes,, souaWIediO soe 4e6nj opueg “eoljgndey surewWug ep “sejipuowedio sepneD,, sesowes se epeblj equswewnL! gs2 sou aiiua cUMsiy ens 2 0119) \S21q OlupjUOWeDIO O4Jeu1P OU opdEdIJ1UBIS epue.H ew WO) epEpIA IsnyOxe ep e604 yy, :0 BAIS @ euUy,tUBs Op OBNsEqag "jo1y O “O1/xe UlsEsei6O| Ogu ZeNIe senbes ogdejiuey ule anb sepipewi ‘sepepiyioej: woo ‘wosenoide OF tied ‘oyeins isa anb e sjeiej Sozeid Sop apnuin wie ‘opide! 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