Regimes de Tributao. Qual a melhor opo? Enio Velani Jnior I.

Introduo Optar acertadamente por um dos regimes de tributao previstos na legislao tributria poder implicar inmeras conseqncias ao contribuinte, dentre as quais destacamos a reduo na carga tributria suportada durante o ano-calendrio da eleio. Por essa razo, torna-se imprescindvel a anlise de todos os aspectos pertinentes a cada sistema tributrio de apurao e recolhimento, garantindo ao contribuinte a certeza da aplicao das respectivas normas jurdicas e a previsibilidade dos efeitos de sua conduta. II. Os Regimes de Tributao Destacam-se 04 (quatro) regimes tributrios: a) Simples Nacional; b) Lucro Presumido; c) Lucro Real, que se subdivide em: c.1) Lucro Real Trimestral; c.2) Lucro Real Estimado; d) Lucro Arbitrado Ressalvas devem ser feitas em relao a esse ltimo regime, que poder ser eleito pelo contribuinte ou aplicvel pela autoridade fazendria quando presente uma das hipteses do artigo 530 do RIR/99 (Regulamento do Imposto de Renda). Dessa forma, com base na situao hipottica condicional do dever-ser (H C), que resulta na construo da norma jurdica tributria correspondente, insta apresentar, exemplificativamente, a hiptese prevista no inciso I, do artigo supracitado: Art. 530. O imposto devido trimestralmente, no decorrer do ano-calendrio, ser determinado com base nos critrios do lucro arbitrado, quando: I o contribuinte, obrigado tributao com base no lucro real, no mantiver escriturao na forma das leis comerciais ou fiscais, ou deixar de elaborar as demonstraes financeiras exigidas pela legislao fiscal. Portanto, dado o fato do contribuinte, obrigado tributao com base no lucro real, no manter escriturao ou deixar de elaborar as demonstraes financeiras exigidas pela legislao vigente dever-ser o imposto devido trimestralmente imputado com base nos critrios do lucro arbitrado. O artigo 530 do Regulamento do Imposto de Renda ainda traz outras duas hipteses em que ser imputado ao contribuinte o regime do lucro arbitrado, sendo que ambas prevem condutas relacionadas a no entrega, ou entrega com indcios de fraudes, vcios, erros ou deficincias, de deveres instrumentais legais. III. A Anlise dos Regimes Tributrios

Cada um dos quatro regimes citados no tpico anterior apresenta legislaes regentes prprias e inmeras peculiaridades que, se no observadas com ateno, podem, por conseqncia, resultar na elevao da carga tributria a ser suportada pelo contribuinte no respectivo exerccio financeiro. A anlise proposta recair, inicialmente, sobre os principais aspectos do regime tributrio simplificado, sendo fixado em 31 de janeiro do respectivo ano-calendrio o termo final para o contribuinte efetuar sua opo. III 1 Simples Nacional Em respeito ao disposto no artigo 179, caput, da Constituio Federal, que erige condio de princpio geral da atividade econmica (artigo 170, IX) o tratamento favorecido para as empresas de pequeno porte constitudas sob as leis brasileiras e que tenham sua sede e administrao no pas, a Lei Complementar n. 126/06, observandose, por oportuno, o artigo 146, III, d, e seu pargrafo nico, do Texto Maior, instituiu o regime simplificado e favorecido de tributao das microempresas e empresas de pequeno porte, denominado de Simples Nacional. Muito embora seja reconhecido por se tratar de um regime simplificado e favorecido, o Simples Nacional se afasta dessas adjetivaes, na medida em que o sistema de apurao dos tributos devidos extremamente complexo para algumas atividades, exigindo do contribuinte ateno no momento de sua aferio, e, por conseguinte, em alguns casos, no favorece o seu optante, no s em razo do aumento da carga tributria se comparado com os outros regimes, mas tambm por imputar, como exemplo, aos scios e administradores da pessoa jurdica a responsabilidade solidria pelo simples no pagamento do montante devido pela pessoa jurdica de direito privado a ttulo de tributos (artigo 78, 3 e 4), ou, ainda, excluir da sistemtica em questo a empresa que tiver, durante o ano-calendrio, o valor das despesas pagas superiores a 20% do valor dos ingressos de recursos no mesmo perodo, bem como se for constatado que o valor das aquisies de mercadorias para comercializao ou industrializao for superior a 80% dos ingressos de recursos no mesmo perodo. Por essas razes, pode-se afirmar que nem sempre ser o regime simplificado a melhor opo para o contribuinte. Compete-nos, por oportuno, discorrer sobre o mtodo de apurao diferenciado, sem se afastar, contudo, de outras disposies conceituais constantes na legislao complementar em anlise. O artigo 3 da lei ora em comento define como microempresa o empresrio, a pessoa jurdica ou a ela equiparada, que aufira, em cada ano-calendrio, receita bruta igual ou inferior a R$ 240.000,00; e, empresa de pequeno porte, o empresrio, a pessoa jurdica ou a ela equiparada que ultrapasse esse ltimo valor at o limite de R$ 2.400.000,00. Para essas empresas, apura-se, mensalmente, o Imposto de Renda da Pessoa Jurdica (IRPJ), o Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), a Contribuio Social sobre o Lucro Lquido (CSLL), a Contribuio para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS), a Contribuio para o PIS/PASEP, a Contribuio para a Seguridade Social, a cargo da pessoa jurdica, nos moldes do artigo 22 da Lei 8.212/1991, salvo para

algumas atividades de prestao de servios, o Imposto sobre Circulao de Mercadorias e Servios e sobre Servios de Transporte Interestadual e Intermunicipal (ICMS) e, por fim, o Imposto sobre Servios de Qualquer Natureza (ISS), multiplicando-se a receita bruta auferida no ms por uma das alquotas previstas nas tabelas constantes dos anexos I, II, III, IV ou V, da Lei Geral, observando-se, para tanto, a sua receita bruta acumulada nos 12 (doze) meses anteriores ao perodo de apurao, salvo para determinadas prestadoras de servios, as quais devero, ainda, atentar-se para a folha de pagamentos de salrios acumulada nesse mesmo perodo. O resultado dessa multiplicao recolhido mediante documento nico de arrecadao (DAS Documento de Arrecadao do Simples) e deveria ser menor que a soma dos valores eventualmente apurados no caso de no-adoo da sistemtica, o que no ocorre na prtica e ser demonstrado em tpico futuro. Como exemplo, suponhamos uma empresa comercial que fature, no ms de fevereiro de 2008, R$ 10.000,00 referentes a receitas decorrentes da revenda de mercadorias no mercado interno no sujeitas substituio tributria, tendo uma receita bruta acumulada nos 12 (doze) meses anteriores de R$ 100.000,00. Analisando os anexos da legislao complementar, depreende-se que a empresa aplicar sobre sua receita mensal a alquota de 4,00%, nos moldes da tabela I, do anexo I, da referida lei, devendo recolher, por meio de um documento nico de arrecadao denominado de DAS (Documento de Arrecadao do Simples), o valor de R$ 400,00. No entanto, nem sempre ser to simples assim, pois, em alguns casos, a empresa desenvolve simultaneamente outras atividades, auferindo receitas diversas, que ora se originam, por exemplo, da prestao de um servio, ora da venda de um determinado bem. Para esses casos, a apurao do montante pecunirio devido torna-se dificultosa, pois as receitas devero ser segregadas para a conseqente determinao das alquotas aplicveis, de acordo, obviamente, com uma das 52 tabelas constantes em um dos 5 anexos da Lei Complementar n. 123/06 para cada tipo de receita. Como se no bastasse, ainda h, para algumas atividades, especificamente previstas nos incisos XIX a XXVII, do artigo 17, da Lei Geral, a imposio da anlise da folha de pagamentos acumulada nos 12 (doze) meses anteriores para que seja possvel encontrar um fator ( r ), aps se efetuar a diviso da respectiva folha acumulada pela receita bruta acumulada no mesmo perodo. A depender do resultado, que poder variar de menos 0,30 a mais 0,40, o contribuinte se valer de uma das tabelas previstas no anexo V, sendo pertinente destacar, ainda, que o enquadramento nesse referido anexo tambm impor o recolhimento da contribuio para a seguridade social a cargo da pessoa jurdica, cuja alquota perfaz 20%, de forma separada, ou seja, esse tributo no estar, nesse caso, includo, no recolhimento unificado, o que, certamente, elevar a carga tributria suportada pela empresa. Portanto, consoante os breves comentrios acima expostos, infere-se que o Simples Nacional no ser, em alguns casos, a melhor escolha de regime de tributao. III 2 Lucro Presumido

Trata-se de um regime optativo de apurao do Imposto de Renda, em que se tem a aplicao de percentuais legais sobre a receita bruta global para se determinar a base de clculo do referido imposto. Encontra seu fundamento nos artigos 516 e seguintes do Regulamento do Imposto de Renda, e sua opo resta configurada com o recolhimento da primeira quota do imposto devido referente ao primeiro trimestre de apurao. Vale dizer, por oportuno, que os demais tributos federais, como o caso da Contribuio Social sobre o Lucro Lquido (CSLL), PIS e COFINS, tambm sero apurados com base nessa sistemtica, conforme previso legal especfica. No que tange o ICMS, a pessoa jurdica calcular o valor devido de acordo com o sistema de crditos e dbitos, ou seja, para todas as entradas (compras) ter direito a crditos, que sero, posteriormente, contrapostos com o valor do imposto estadual devido em razo das sadas (vendas). Os contribuintes optantes desse regime, aplicaro sobre a receita bruta global as alquotas previstas nos incisos do 1, artigo 519, do Regulamento do Imposto de Renda, que assim dispe: a) Para o IRPJ: I 1,6% sobre a receita bruta auferida na revenda, para consumo, de combustvel derivado do petrleo, lcool etlico carburante e gs natural; II 8% sobre a receita bruta auferida na prestao de servios hospitalares, de transporte de carga, loteamento de terrenos, incorporao imobiliria e venda de imveis construdos ou adquiridos para revenda, comrcio e indstria; III 16% sobre a receita bruta auferida na prestao dos demais servios de transporte e nas atividades desenvolvidas por bancos comerciais, bancos de investimentos, bancos de desenvolvimento, caixas econmicas, sociedades de corretoras de ttulos, valores mobilirios e cmbio, distribuidoras de ttulos e valores mobilirios, empresas de arrendamento mercantil, cooperativas de crdito, empresas de seguros privados e capitalizao e entidades de previdncia privada aberta; IV 32% sobre a receita bruta auferida com as atividades de: a) prestao de servios em geral, exceto a de servios hospitalares; b) intermediao de negcios/representao comercial; c) administrao, locao ou cesso de bens imveis, mveis e direitos de qualquer natureza; d) construo por administrao ou por empreitada unicamente de mo-de-obra; e) prestao cumulativa e contnua de servios de assessoria creditcia, mercadolgica, gesto de crdito, seleo de riscos, administrao de contas a pagar e a receber, compra de direitos creditrios resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestao de servios (factoring); f) prestao de qualquer outra espcie de servio no mencionada nas alienas anteriores. * as pessoas jurdicas exclusivamente prestadoras de servios em geral mencionadas nas alneas b e f, cuja receita bruta anual seja de at R$ 120.000,00, podero utilizar o percentual de 16%.

b) Para a CSLL: I 12 % sobre a receita bruta em geral, exceto as sujeitas ao percentual de 32%; II 32% sobre: a) prestao de servios em geral, exceto a de servios hospitalares e de transporte; b) intermediao de negcios; c) administrao, locao ou cesso de bens, imveis, mveis e direitos de qualquer natureza; d) prestao cumulativa e contnua de servios de assessoria creditcia, mercadolgica, gesto de crdito, seleo de riscos, administrao de contas a pagar e a receber, compra de direitos creditrios resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestao de servios (factoring). Os percentuais supracitados so aplicados sobre a receita bruta global. Por conseguinte, o resultado dessa operao sofrer a incidncia das alquotas de 15% do IRPJ. Salientase, apenas, que as alquotas de PIS e COFINS, correspondem, respectivamente, a 0,65% e 3%, e sero aplicadas diretamente sobre a receita bruta global. Algumas observaes devem ser feitas. A primeira delas, e talvez a mais importante, que enseja certo desconforto entre os contribuintes, a impossibilidade de deduzir da base de clculo dos tributos devidos as despesas e os custos contrados pela empresa. Significa dizer que os tributos federais dispostos linhas acima sero calculados com base nos percentuais presumidos impostos pela legislao, independentemente da empresa ter auferido receita suficiente para cobrir o seu custo e as suas despesas. A segunda observao, por conseqente, permite-nos concluir que, sendo inexpressivo o custo e as despesas, ser o regime do lucro presumido de apurao a melhor opo para a empresa. III 3 Lucro Real Diferentemente do anterior, o regime ora em debate prioriza o resultado (lucro ou prejuzo) do perodo de apurao, ajustado pelas adies, excluses ou compensaes prescritas na legislao do imposto de renda. ANTNIO LOPES DE S, com a maestria que lhe peculiar, leciona que o lucro real o lucro verdadeiro. Lucro que serve de base para ser tributado . Vislumbram-se, no entanto, duas formas de apurao do lucro real: III 3.1 Lucro Real Trimestral Nesse sistema, a apurao do IRPJ e da CSLL ser feita por 4 (quatro) trimestres, com as seguinte datas para o levantamento do balano: 31 de maro, 30 de junho, 30 de setembro e 31 de dezembro.

A cada trimestre, o contribuinte dever elaborar o LALUR (Livro de Apurao do Lucro Real), em que constaro as adies, excluses e compensaes referentes ao trimestre. As adies agregar-se-o ao lucro lquido do perodo de apurao, podendo citar como exemplos a CSLL, brindes, alimentao de scios e administradores, dentre outras, enquanto as excluses serviro para reduzi-lo, como o caso dos lucros ou dividendos recebidos, de investimento avaliado pelo custo de aquisio, a reverso de provises no dedutveis etc. Por seu turno, as compensaes autorizam o abatimento do imposto a ser pago em perodos subseqentes quele em se constata prejuzo fiscal, desde que respeitado o limite de 30% do lucro ajustado. Salienta-se que as alquotas de PIS e COFINS, nessa modalidade, correspondero, respectivamente, a 1,65% e 7,60%, incidentes sobre a receita bruta mensal, respeitandose o regime no-cumulativo (crditos e dbitos), consoante as Leis n. 10.637/02 e 10.833/03. III 3.2 Lucro Real Estimado Fundamento legal: art. 230 do RIR/99. A pessoa jurdica no lucro real estimado se obriga a efetuar antecipaes mensais, ficando vinculada a um ajuste anual ou peridico. Poder, por conseguinte, suspender ou reduzir o pagamento dos tributos. A opo ser manifestada com o pagamento do imposto correspondente ao ms de janeiro ou de incio de atividade. A base de clculo definida, aplicando-se determinado percentual (conforme a atividade econmica) sobre a receita bruta mensal. Os percentuais de presuno so os seguintes: a) Para o IRPJ: I 1,6% sobre a receita bruta auferida na revenda, para consumo, de combustvel derivado do petrleo, lcool etlico carburante e gs natural; II 8% sobre a receita bruta auferida na prestao de servios hospitalares, de transporte de carga, loteamento de terrenos, incorporao imobiliria e venda de imveis construdos ou adquiridos para revenda, comrcio e indstria; III 16% sobre a receita bruta auferida na prestao dos demais servios de transporte e nas atividades desenvolvidas por bancos comerciais, bancos de investimentos, bancos de desenvolvimento, caixas econmicas, sociedades de corretoras de ttulos, valores mobilirios e cmbio, distribuidoras de ttulos e valores mobilirios, empresas de arrendamento mercantil, cooperativas de crdito, empresas de seguros privados e capitalizao e entidades de previdncia privada aberta;

IV 32% sobre a receita bruta auferida com as atividades de: g) prestao de servios em geral, exceto a de servios hospitalares; h) intermediao de negcios/representao comercial; i) administrao, locao ou cesso de bens imveis, mveis e direitos de qualquer natureza; j) construo por administrao ou por empreitada unicamente de mo-de-obra; k) prestao cumulativa e contnua de servios de assessoria creditcia, mercadolgica, gesto de crdito, seleo de riscos, administrao de contas a pagar e a receber, compra de direitos creditrios resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestao de servios (factoring); l) prestao de qualquer outra espcie de servio no mencionada nas alienas anteriores. * as pessoas jurdicas exclusivamente prestadoras de servios em geral mencionadas nas alneas b e f, cuja receita bruta anual seja de at R$ 120.000,00, podero utilizar o percentual de 16%. b) Para a CSLL: I 12 % sobre a receita bruta em geral, exceto as sujeitas ao percentual de 32%; II 32% sobre: e) prestao de servios em geral, exceto a de servios hospitalares e de transporte; f) intermediao de negcios; g) administrao, locao ou cesso de bens, imveis, mveis e direitos de qualquer natureza; h) prestao cumulativa e contnua de servios de assessoria creditcia, mercadolgica, gesto de crdito, seleo de riscos, administrao de contas a pagar e a receber, compra de direitos creditrios resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestao de servios (factoring). Podem ocorrer duas situaes nessa modalidade: 1. SUSPENSO: IRPJ (e CSLL) pago antecipadamente na forma estimada inferior ao apurado pelo lucro real a pessoa jurdica dever pagar essa diferena apontada a menor, em quota nica, at o ltimo dia til do ms de maro do ano-calendrio seguinte; 2. REDUO: IRPJ (e CSLL) pago antecipadamente na forma estimada superior ao apurado pelo lucro real a pessoa jurdica poder compensar a diferena apontada a maior, com o IRPJ a ser pago, j em janeiro do ano-calendrio seguinte. Dessa forma, a principal vantagem do lucro real estimado a possibilidade da empresa recolher, de forma antecipada, o menor valor apurado, compensando, posteriormente, o montante j pago com a eventual diferena a maior apurada no respectivo encerramento do perodo. IV. Consideraes Finais Ante o exposto, conclui-se que, a opo por um dos regimes de tributao tratados no presente trabalho, depender de uma anlise criteriosa das atividades desenvolvidas pela empresa, bem como suas receitas, custos e despesas, evitando surpresas negativas, dentre as quais, o aumento da sua carga tributria.

V. Bibliografia ALEXANDRE, Ricardo. Direito Tributrio Esquematizado. So Paulo: Mtodo, 2007. YOUNG, Lcia Helena Briski. Lucro Real. 3 ed. Curitiba: Juru: 2006. NEVES, Silvrio das; VICECONTI, Paulo Eduardo. Curso Prtico de Imposto de Renda Pessoa Jurdica. 13 ed. So Paulo: Frase Editora, 2007. Contabilidade Bsica. 8. ed. So Paulo: Frase Editora, 2000. Contabilidade Avanada. 10 ed. So Paulo: Frase Editora, 2001. Regulamento do Imposto de Renda 2006: anotado e comentado. Jos Ribamar Penha. So Paulo: MP Ed. 2006. Notas: LOPES DE S, Antnio; LOPES DE S, Ana M. Dicionrio de Contabilidade. 9 ed. rev. e ampl. So Paulo: Atlas, 1994, p. 30. Autor: Enio Velani Jnior - Advogado, contabilista e ps-graduando em Direito Tributrio pelo IBET Fonte: Portal classecontabil