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UNIVERSIDADE DE FRANCA
NÚCLEO DE EDUCAÇÃO A DISTANCIA
POLO BAUHAUS – RIBEIRÃO PRETO
CURSO EAD-ADMINISTRAÇÃO

PORTIFÓLIO DE GESTÃO ESTRATÉGICA DE CUSTOS I

PLÍNIO ALEXANDRE DOS SANTOS CAETANO

NOVEMBRO DE 2009

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 AUTO-AVALIAÇÃO
GESTÃO ESTRATÉGICA DE CUSTOS I

1. Proposta

A proposta do presente trabalho é avaliar dentre os sistemas de custeio ABC e de

absorção, qual é mais vantajoso para uma empresa de industrialização de móveis, tendo por
referencial: as formas de rateio entre ambos, alocação de recursos, diferença contábil em
valor e, por fim, desempenho.

2. Sistemas de Custeio

A seguir, serão definidos os sistemas de custeio, bem como suas característica

para, por fim ser efetuada uma conclusão e indicação de, qual das duas, seja de melhor
aplicação e portanto mais vantajosa para uma empresa de industrialização de móveis.

2.1 Custeio ABC

2.1.1 Definição de Custeio ABC

Conforme QUEIROZ e DELLA GIUSTINA, cuja referência sobre o assunto é

proveniente de Kaplan e Copler, o custeio ABC (Contabilidade por Atividades) consiste de
“um mapa econômico das despesas e da lucratividade da organização baseado nas
atividades organizacionais". Ou seja, este modelo faz uso da secção das unidades da
empresa em atividades, para que se realize o cálculo do custo por meio do consumo dos
recursos em cada uma delas, bem como com o propósito de compreender seu
comportamento, identificar as causas dos custos com os quais se relacionam e, permitir a
alocação destes custos aos procedimentos, produtos e serviços que a empresa oferece.

2.1.2 Formas de Rateio

ALPHEU TERSARIOL, em seu Minidicionário Brasileiro, define rateio com ato

ou efeito de ratear e, este verbo como:
“RATEAR, v.t. Dividir proporcionalmente”

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Ou seja, deste verto transitivo, pode-se intuir o sentido da palavra rateio como o de
distribuir, mas, não sem parâmetros e sim conforme algum referencial e ou referenciais.
OLIVEIRA E FERREIRA citam, conforme Mauad, que:
“a tarefa de se dividir os departamentos em de produção ou de serviço pode acarretar
problemas quanto a apropriação dos custos dos departamentos de serviços que não se envolvem
diretamente com os produtos. A solução encontrada para esta situação foi a hierarquização dos
departamentos, organizando-os de forma a não receber rateio de nenhum departamento de
produção procurando sempre a situação inversa direcionando o custos dos departamentos de
serviços para os de produção.”
Aqui, se faz possível diferenciar os sistemas ABC e absorção, a partir do rateio e
do rastreamento.
Mauda (OLIVEIRA E FERREIRA) critica o rateio uma vez que este, no sistemas
tradicionais de custeio faz tão somente a apropriação dos custos indiretos de produção aos
produtos, gerando distorções nos custos dos produtos e, acarretando erros de decisões, por
parte dos executivos das empresas. Tal situação pode ser evidenciada face à possível
variação dos custos em relação ao volume de produção e crescimento dos custos indiretos
de forma proporcional aos custos de mão-de-obra.
Ainda que o sistema ABC se aproprie em certas ocasiões deste rateio, ele
sumariamente valoriza o rastreamento do consumo dos recursos, em virtude de seu
propósito não ser o de acumulação de custos para fins contábeis.
Sua função é, basicamente, a de direcionar os custos para que se facilite a
identificação daqueles que agregam com relação aos que não agregam valores. Em termos
gerais, é uma forma mais qualitativa de observar os custos. Note que, mesmo que se
observe de modo qualitativo, todos os vales são utilizados de forma quantitativa.
A partir desta leitura qualitativa, permite a atribuição dos custos indiretos aos
produtos coerentemente à utilização de recursos consumidos para a execução das
necessárias atividades.

2.1.3 Alocação de Recursos

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Ainda que, a finalidade principal do sistema seja a alocação coerente dos gastos
indiretos aos bens e serviços produzidos, de forma a adequar o controle dos gastos e dar
suporte a decisões gerenciais, OLIVEIRA E FERREIRA apontam que, os procedimentos
de rateio com os propósitos estabelecidos no custeio ABC (Contabilidade por Atividades),
podem ser falhos e, acarretar erros na tomada de decisões ou, pior ainda, na devolutiva
equivalente a cada um dos setores seccionados inicialmente conforme proposta da forma de
custeio.
O custo por atividades registra o consumo dos recursos na execução de atividades,
visto que os produtos consomem atividades e materiais e distribui materiais e todas as
atividades são rastreáveis aos produtos com base no consumo de cada uma.
O alicerce do funcionamento do sistema de Custo ABC pode ser classificado em
duas categorias:
i. Primárias – Atividades relacionadas com o produto; e
ii. Secundárias – Atividades Relacionadas com a organização e sua gestão.
O produto de uma atividade deverá estar sempre ligado à satisfação de uma
necessidade de um cliente interno (outro setor da empresa) ou de um cliente externo
(consumidor final).
Vale ressaltar que são debitados diretamente dos produtos os custos com
Marketing, vendas, engenharia, dentre outros; uma vez que o foco é o custo total e não o
parcial, ainda que exista a secção.

2.1.4 Diferença Contábil em Valor

A principal diferença deste custeio (ABC) para com os outros está na maneira
como se “embute” os custos aos produtos. Tal apropriação ocorre à Driver
Cost1(PAMPLONA), ou seja, de forma que o fator que determine a ocorrência seja
diretamente a causa dela. Logo, o custo está embutido por estar associado ao processo de
produção.
Os direcionadores de custo no sistema de custeio ABC são classificados como
direcionadores de recursos ou direcionadores de primeiro estágio (relacionados à ocorrência
1
Condutores de custo, tradução literal.

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da atividade) e direcionadores de atividades ou de segundo estágio (relacionados a como os
produtos consomem as atividades ligadas à produção).

2.1.5 Desempenho

O sistema de custeio por Atividades Contábeis é sim uma forma inteligente de

gerenciar os custos e de manter a empresa de forma competitiva no mercado, contudo para
que seu funcionamento seja coerente e adequado, deve-se atentar para a quantidade de
recursos indiretos à produção e, diversificação de produtos produzidos e de clientes.
A desvantagem em si do processo é que, infelizmente face ao número excessivo de
informações gerencial exigidas para a aplicação mais detalhada, o processo se torna
inviável de aplicação (na forma detalhada). No entanto, vale ressaltar que, o custo da coleta
e manipulação detalhada pode justificar seu benefício.
Claro que, em sua forma mais simples, agrega os gastos em todos os recursos
destinados àquela atividade particular.
No que tange a grande precisão, sua desvantagem é o encarecimento da coleta de
dados.

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3.1 Custeio por Absorção

3.1.1 Definição de Custeio por Absorção

MOURA caracteriza o custeio por Absorção a partir da idéia de Koliver, conforme

segue:
“(...) o custeio por absorção se caracteriza pela apropriação de todos os custos do ciclo
operacional interno aos portadores finais dos custos. Noutras palavras, resulta da apropriação de
todos os custos das funções de fabricação, administração e vendas dos bens e serviçoes produzidos,
sejam eles diretos ou indiretos.”
Ou seja, tal como o sistema de custeio por atividades contábeis (ABC), este tipo de
sistema incorpora (e este é o conceito de custeio) valores ao valor final do produto. A
grande diferenciação é que neste sistema o que ocorre é o inventário dos custos diretos
(apontados de forma objetiva) e, indiretos (através do rateio).

3.1.2 Formas de Rateio

A classificação dos custos em diretos e indiretos no custeio por absorção são

essenciais, haja vista o fato de que, ao se considerar custos indiretos, despesas e buscar
quais critérios se adéqüem melhor a uma produção, é possível predizer o quão arriscado
(financeiramente) pode ser um dado processo.
Aqui, se faz necessário separar e definir custos e despesas. Despesas são lançadas
imediatamente contra o resultado do período, enquanto que os custos relativos aos produtos
vendidos não terão mesmo tratamento.
Os custos da área de fabricação são incorporados neste sistema de forma global e,
os indiretos são rateados. O sistema de custeio em si, resulta dos princípios contábeis
básicos do Brasil, bem como das legislações comercial e fiscal.

3.1.3 Alocação de Recursos

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Pode-se afirmar que, quanto maior a proporção dos custos comuns menos precisa
será a informação de custo, ou seja, são grandezas inversamente proporcionais. Tal fato
definiu a alocação como algo que prejudica o processo decisório, e impediu que as
informações geradas seja levadas em conta para fins gerenciais.
Ao contador, compete selecionar um critério de alocação de custo, no entanto
argumenta-se que o critério escolhido nem sempre guarda uma relação de causa e efeito
com o objeto.
Uma alternativa para esta subjetividade é empregar o total de horas de uso dos
recursos físicos para calcular o custo – e, esta é a forma como funciona o sistema de custos
por absorção. O custo final do produto absorve os gastos proporcionais ao tempo de uso de
uma dada máquina por exemplo, a fim de que seja mais objetivo o valor de incorporação ao
preço do produto. Este é o método empregado para tal sistema.
Porém, este modo de rateio com um grau de relação maior com o custo incorrido,
está sujeito a questionamento. Assim, existem muitos inconvenientes em se adotar o custeio
por absorção com a finalidade de tomada de decisão dentro de uma empresa.

3.1.4 Diferença Contábil em Valor

O que se observa no custeio por absorção é que existe uma divisão em duas
empresas: a fábrica e a de atividade comercial.
A atividade comercial atua como se adquirisse de uma fábrica estranha todos or
produtos e cobrisse com seus custos para gerar o valor.
No entanto, a totalidade destes custos de fabricação é atribuída a todos os produtos
e só será descarregada para despesas, afetando o resultado do período, quando forem
vendidos.
Deriva desta concepção, inclusive, a distinção entre custo e despesa na empresa
industrial.

3.1.5 Desempenho

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Infelizmente, como observado anteriormente, mesmo que se caracterize as
despesas de forma proporcional ao tempo de uso de equipamentos e que se tome outras
medidas visando a objetividade ao embutir ao produto final todos estes valores, ainda assim
o sistema de custeio por absorção pode ser ineficiente, mesmo sendo empregado em ampla
escala. No entanto, com relação ao sistema de custeio por Atividades Contábeis, ele pode
ser considerado bem mais objetivo.
Uma grande crítica ao sistema é que ele apenas enxerga os custos de manufatura.
Os gastos com desenvolvimento são considerados como uma despesa que é rateada para os
custos de manufatura geral.
As empresas que utilizam o sistema de custeio não conseguem visualizar
claramente o que a empresa deve produzir, quanto produzir e quando produzir certo
produto, a fim de maximizar os lucros e não somente obter a produção para vendas.

4. Conclusão

Conforme apontado por MOURA, obviamente compete à empresa escolher qual

método adotar e verificar qual lhe seja mais interessante dentre os dois ou procurar um
terceiro.
Contudo, já que o emprego destes sistemas tem auxiliado e muito aos gestores na
definição de estratégias e no gerenciamento dos custos incorridos nos processos e
atividades, o método mais indicado para uma empresa de industrialização de móveis, em
minha visão, deve ser o de custeio por absorção.
Tal escolha se justifica face ao grande uso de equipamentos e maquinarias em sua
produção, sendo que estas não são empregadas em apenas um móvel ou lote de, mas em
toda uma gama destes. Assim, como as máquinas necessitam de constante e periódica
revisão e manutenção, ao se ratear o seu custo e estes valores no preço final do móvel é
possível tentar suprir, ainda que de forma deficitiária os custos indiretos bem melhor do que
no sistema ABC.
No sistema ABC o fato se registraria tão somente no momento em que ocorresse e
o produto teria uma pequena parcela de variação de preço no momento da manutenção dos

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equipamentos. Já no sistema de custos por Absorção, estes valores já estariam em todos os
produtos, evitando variações bruscas no preço final.
Lembrando uma vez mais que, para a escolha, os gestores devem posicionar-se em
buscar um conjunto de normas, coordenados entre si, que atenda a empresa, seja funcional
e que respeite o principio da relação custo-benefício, pois de nada adianta implantar um
sistema de custeio muito detalhado em que as informações geradas não justificam os
valores gastos para produzi-las. E, se for o caso, se for analisado outro sistema e este se
encaixar melhor às necessidades da empresa – a opção deve partir dos objetivos e da
empregabilidade do sistema.

5. Referências Bibliográficas

MOURA, H. S. O custeio por absorção e o custeio variável: Qual seria o melhor método a
ser adotado pela empresa? Disponível em:
[http://www.uefs.br/sitientibus/pdf/32/o_custeio_por_absorcao_e_o_custeio_varia
vel.pdf]
OLIVEIRA, E. K.; FERREIRA, F. S. O Sistema de custeio ABC como ferramenta de
gestão empresarial: Um estudo de caso da Ouricar Veículos de Ourinhos/SP.
Disponível em: [http://www.faeso.edu.br/horusjr/artigos/Artigo11.pdf]
PAMPLONA, E. O. Avaliação Qualitativa de Cost Drivers pelo método AHP. Disponível
em: [http://www.iepg.unifei.edu.br/edson/download/Artavalahp.pdf]
QUEIROZ, A. D.; DELLA GIUSTINA, J. K. O custeio ABC como ferramenta para uma
resposta eficiente ao Consumidor. Disponível em:
[http://www.eps.ufsc.br/~diomario/arquivos/artigos/artigoABCECRJoelma.doc]
TERSARIOL, Alpheu. Minidicionário Brasileiro. Edelbra, 2ª Edição, São Paulo: 1996.