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A Corrupo em uma Abordagem EconmicoContbil e o Auxlio da Auditoria como Ferramenta
de Combate
Aline Moura Costa da Silva1
Eliane Cortes Braga 2
Luiz da Costa Laurencel 3
Artigo recebido em: 13.03.2008 Artigo aceito em: 20.02.2009 Segunda verso aceita em: 10.03.2009
Resumo
Nas duas ltimas dcadas, as notcias e denncias sobre casos de corrupo e, consequentemente, os estudos sobre este assunto, aumentaram consideravelmente. A corrupo,
embora, em grande parte, referir-se ao setor pblico, um fenmeno que no isenta o setor
privado e as organizaes no governamentais. A relevncia e a contemporaneidade do
presente assunto ocorrem devido aos reflexos nas mais diferentes esferas da sociedade,
visto que, a corrupo provoca diversos malefcios para uma nao, dificultando o seu
progresso. Este estudo buscou, por meio de uma reviso bibliogrfica, analisar o tema
corrupo. Para tal, inicialmente, procurou-se apresentar alguma interrelao entre as cincias
contbil e econmica, e, em seguida, uma anlise da corrupo sob os enfoques dessas duas
cincias. Foram destacados alguns dos esforos e dos projetos mundiais elaborados com o
propsito de reprimir a corrupo. Por fim, enfatizou-se o papel preponderante da Auditoria
como ferramenta til no combate corrupo; a Lei Sarbanes-Oxley e o desen-volvimento
de sistemas informatizados so exemplos de esforos da Auditoria no sentido de estar mais
bem preparada para atender a essas novas demandas. Com o presente estudo, chegou-se
concluso que uma aprofundada auditoria, contendo sofisticados observadores organizacionais, e no apenas auditores contbeis tradicionais, torna-se uma ferramenta eficaz e
necessria para o auxlio ao combate do supracitado fenmeno.
Palavras-chave: Corrupo; Abordagem Econmica; Abordagem Contbil; Auditoria.
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Nota: este artigo foi aceito pela Editora Cientfica Jacqueline Veneroso Alves Cunha e passou por uma
avaliao double blind review.
Revista Contabilidade Vista & Revista, ISSN 0103-734X, Universidade Federal de

Minas Gerais, Belo Horizonte, v. 20, n. 1, p. 95-117, jan./mar. 2009.
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SILVA, Aline Moura Costa da; BRAGA, Eliane Cortes; LAURENCEL, Luiz da Costa
The Corruption in an Economic-Accounting

Approach and Aids Audit as Tool for Restraint
Abstract
There have been countless news and reports about corruption cases in the last two decades
and, consequently, the studies on this subject increased considerably. Though, the most part
of corruption cases has been related to the public sector, it is a phenomenon that does not
exempt the private sector and non-governmental organizations. The relevance and
contemporaneousness of this issue occur due to the reflections in the most different society
sections once it is harmful to a nation, hampering its progress. This study, through a
literature review, analyzes the issue corruption. For that, initially, it is presented some
inter-relationship between accounting and economic sciences, and then an analysis of
corruption in these two approaches. Some world-wide efforts and projects prepared with the
objective of repressing corruption have been highlighted. Finally, it is emphasized the
superior role of Auditing as a useful tool in combating corruption. The Sarbanes-Oxley Act
and the systems development are examples of the efforts of Auditing to be better prepared
to serve these new demands. In the present study, it was concluded that a thorough auditing
with sophisticated organizational observers, and not just traditional accounting auditors, is
an effective and necessary tool to aid the combat of the above-mentioned phenomenon.
Keywords: Corruption; Economic Approach; Accounting Approach; Audit.
1 Introduo
A corrupo, a partir dos anos 1990, tornou-se um fenmeno de grande
interesse e ateno mundial. O aumento das notcias referentes s prticas
ilcitas, tanto no setor pblico como no privado, provocou uma maior evidncia
de estudos relacionados corrupo.
So vrias as definies do que venha a ser corrupo, cada uma delas
objetivando ressaltar um aspecto relevante sobre esta. Tanzi (1998, apud
Balbinotto Neto e Garcia, 2005, p. 2) ressalta que:
A corrupo tem sido definida de diferentes maneiras,
cada uma com um aspecto especfico. H alguns anos,
a questo da definio absorvia uma grande parte do
tempo com discusses em conferncias e reunies.
No entanto, (...) embora seja difcil descrever, geral-
96

A Corrupo em uma Abordagem Econmico-Contbil e o Auxlio da Auditoria como

Ferramenta de Combate
mente no difcil reconhecer quando ocorrida. (...)

Infelizmente, o comportamento muitas vezes difcil
de ser observado de forma direta, pois, geralmente, os
atos de corrupo no ocorrem em plena luz do dia.
Teixeira (2006, p. 39) cita que a corrupo empregada em distintos

sentidos, sendo utilizada quando h a identificao do uso dos bens pblicos
para interesses privados, ou como sinnimo de suborno, extorso, trfico de
influncia, nepotismo, fraude, propina, desvio de fundos pblicos, entre
outros. Apesar de ser mais relacionada aos setores pblicos, o mesmo autor
afirma que a corrupo tambm contamina o setor privado e as instituies
no governamentais.
Para Coutrim et al. (2005, p. 1), corrupo tem origem na palavra ruptura, que pode significar o rompimento ou desvio de um cdigo ou conduta moral
ou social e infelizmente se espalha por todos os pases. Ainda esses autores complementam que a corrupo vista como uma espcie de conduta atravs da
qual o agente, motivado por alguma vantagem, age desvirtuando as regras de
determinado objetivo, contrariando o que a sociedade considera justo e moral.
Corrupo um sintoma de que alguma coisa est
errada na administrao do Estado. Instituies desenhadas para governar as relaes entre os cidados e
o Estado estariam sendo utilizadas para buscar o
enriquecimento pessoal por meio dos benefcios do
suborno. (ROSE-ACKERMAN, 1999 apud CARRARO;
FOCHEZATTO; HILLBRECHT, 2006, p. 2).
Conforme exposto, existem vrias definies para corrupo, no entanto,

Garcia, em uma entrevista ao Contexto Econmico (2005, p. 7), afirma que
a definio mais utilizada pelos economistas a do Banco Mundial, que diz
que a corrupo o uso do poder pblico para a obteno de benefcios
privados.
A corrupo consiste em um fenmeno complexo que deve ser estudado
com um apropriado rigor. Sua abordagem pode ser analisada tanto no aspecto
contbil como no econmico, visto que a corrupo reflete, em sua maioria,
na contabilidade e na economia.

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2 Metodologia da pesquisa
O objetivo deste estudo consiste em analisar a corrupo focando os
dois aspectos contbil e econmico , alm de demonstrar os esforos
mundiais para o combate desse fenmeno e a viso da auditoria em relao
corrupo.
Para atingir tal objetivo, o presente artigo traz um estudo bibliogrfico
sobre os temas corrupo e auditoria. Segundo Cooper e Schindler (1988, p.
170) uma inspeo da literatura procura descrever, sintetizar, avaliar, esclarecer
e/ou integrar o contedo de relatrios bsicos, sendo estes tambm conhecidos
como os documentos escritos sobre o assunto pesquisado.
Quanto ao tipo de pesquisa, esta classificada como descritiva. Malhotra
(2006, p. 101) informa que o principal objetivo da pesquisa descritiva
descrever alguma coisa normalmente caractersticas (...).
No que tange ao processo de pesquisa, ela pode ser considerada como
qualitativa, pois ressalta os aspectos subjetivos da atividade humana salientando o significado de fenmenos sociais (COLLIS; HUSSEY, 2005, p.
59). Em relao ao resultado da pesquisa, pode-se classific-la como bsica.
A pesquisa bsica tambm chamada de pesquisa
fundamental ou pura. (...) Quando o problema da pesquisa de natureza menos especfica, e a pesquisa est
sendo conduzida basicamente para aumentar nosso
entendimento de questes gerais, sem nfase em sua
aplicao imediata (...). A pesquisa bsica considerada a forma mais acadmica de pesquisa, visto que o
principal objetivo fazer uma contribuio para o
conhecimento, em geral para o bem comum, em vez de
resolver um problema especfico para uma organizao.
Na seo seguinte, buscou-se demonstrar, de forma breve, a relao

existente entre as informaes contbeis e econmicas.
3 Relao entre as cincias contbil e econmica

A contabilidade tem como objetivo bsico a elaborao de informaes
teis que capacitem seus usurios na escolha das melhores decises. De
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acordo com Iudcibus (2004), o objetivo da contabilidade permanece praticamente inalterado atravs dos tempos, ou seja, quanto a prover informaes
teis aos usurios para a tomada de decises econmicas.
So diversos os usurios das informaes contbeis. Entre outros, destacam-se os administradores, os empregados em geral, as entidades governamentais, os emprestadores de recursos e os agentes econmicos.
medida que as informaes contbeis inserem-se nas escolhas dos agentes
econmicos, todas essas decises relativas poltica contbil tero resultados
na economia. Beaver (1981, p. 50) afirma que existem algumas relevantes
consequncias econmicas referentes s informaes contbeis, tais como:
1) A informao contbil pode afetar a distribuio de
riqueza entre investidores. Essa conseqncia decorre
do fato de que os investidores mais bem informados
podem aumentar a sua riqueza s custas de investidores menos informados;
2) A informao contbil pode afetar a percepo dos
coeficientes de risco e sua distribuio entre os agentes
econmicos;
3) A informao contbil pode afetar as taxas de
inves-timentos e consumo em toda a sociedade; e
4) A informao contbil pode afetar a forma pela
qual os investimentos so alocados entre as empresas.
Em resumo, os investidores comportam-se como se o resultado contbil

fornecesse informaes sobre o valor econmico da empresa. Por sua vez,
a contabilidade precisa estar ciente das consequncias de diferentes nveis de
atividade e mudanas na poltica econmica que afetam seu prprio ambiente
de deciso. Sem a compreenso do funcionamento do amplo ambiente econmico, por parte da contabilidade, torna-se difcil, para uma empresa, a
obteno de sucesso financeiro.
A contabilidade deve, ainda, atentar-se aos efeitos de uma poltica
monetria mais restritiva, capacidade de a empresa obter recursos e gerar
receitas, ou mesmo, ao conhecimento das vrias instituies financeiras,
alm da cincia sobre o modo como estas operam, objetivando avaliar os
canais potenciais de investimento e financiamento.

99
A gesto e a contabilidade devem, fundamentalmente, estar atentas para

as influncias exgenas. Acontecimentos externos ao patrimnio tm influncia
na diminuio ou aumento da riqueza. imprescindvel conhecer a ao das
foras que fazem mover as riquezas e que so provenientes do ambiente exterior
a elas, ou seja, de fatores ambientais (internos e externos) (S, p. 4, 2002).
Com base no que foi exposto, observa-se uma forte interrelao entre
a economia e a contabilidade. Logo, estas sofrero reflexos provocados
pelas fraudes, ou mesmo, pelas diferentes formas de corrupo. A seguir, a
corrupo ser analisada sob esses dois enfoques: o econmico e o contbil.
4 Corrupo
4.1 Abordagem contbil
A corrupo, conforme abordado anteriormente, consiste na utilizao,
por algum indivduo, de mtodos ilegais e imorais para o alcance de algum tipo
de benefcio. Em uma abordagem contbil, ela identificada quando acontecem
as manipulaes contbeis.
As manipulaes contbeis podem objetivar a apresentao, para os
usurios externos, de uma melhor situao financeira e patrimonial da empresa, ou podem ter como finalidade o desvio de recursos do caixa da empresa
para um caixa fora da empresa. No mbito contbil, muitos pesquisadores
caracterizam a ocorrncia da contabilidade criativa e do caixa-dois como
corrupo.
Na lngua espanhola, conhecida como Contabilidad Creativa, e na inglesa,
como Earnings Management (EM), a Contabilidade Criativa tem, a cada dia,
ganho uma expressiva presena na informao contbil das empresas. A Contabilidade Criativa um processo de enviesamento e manipulao dos relatrios
contbeis. De acordo com Murcia e Borba (2005, p. 1), este processo de gerenciamento da informao a ser evidenciada reduz a qualidade dos relatrios contbeis,
tornando suas informaes mais opacas em um processo tambm conhecido
como smoothing.
A contabilidade criativa o resultado da transformao
das cifras contbeis de aquilo que realmente so, para
100


aquilo que aqueles que a elaboram desejam que sejam,

aproveitando-se das facilidades que as normas existentes
proporcionam, ou mesmo ignorando-as (NASER,
2003, p. 46).
A contabilidade criativa consiste em uma maquiagem intencional, por

meio da manipulao dos dados contbeis, da realidade do patrimnio de uma
entidade, com fim de proporcionar o que os gestores da informao contbil
almejam, podendo causar srios problemas aos usurios externos dessa
informao.
Segundo Gunny (2005, p. 2), a contabilidade criativa pode ser classificada
em trs categorias: contabilidade fraudulenta, acumulaes de resultados e
contabilidade criativa real. A contabilidade fraudulenta envolve escolhas que
infringem os princpios contbeis geralmente aceitos. As acumulaes de
resultados incidem quando, dentro princpios contbeis geralmente aceitos,
h a busca de tentativas que visam obscurecer ou mascarar o real desempenho
econmico. J a contabilidade criativa real identificada quando os gerentes
no adotam as melhores e aceitveis prticas com objetivo de aumentar o
verdadeiro ganho.
Muitos estudiosos afirmam que h um limite aceitvel para o gerenciamento de resultados na contabilidade criativa. No entanto, qual seria esse
limite plausvel? Jones apud Stolowy e Bretton (2000, p. 8) ressalta que:
O primeiro problema determinar qual parte da manipulao est normalmente relacionada com o nvel de
atividade (no discricionria) e qual parte est aberta a
manipulao (discricionria). Estudos anteriores
concentraram-se em acumulaes especficas como
sendo mais propensas a serem consideradas como EM.
As acumulaes no discricionrias correspondem quelas desempenhadas de acordo com a realidade do negcio, sendo essas aceitveis. Por
outro lado, as acumulaes discricionrias so as artificiais e possuem como
nico fim o gerenciamento do resultado contbil, no sendo aceitveis.
As acumulaes discricionrias (discretionary
accruals) so uma proxy do gerenciamento de resultados contbeis. O desafio de trabalhos na rea de

101
gerenciamento dos resultados contbeis estimar o

valor das acumulaes discricionrias (AD). As AD
podem ser positivas ou negativas, representando, respectivamente, que a empresa est gerenciando seus resultados para melhor-los ou pior-los (MARTINEZ,
2004, p. 3).
Existem diferentes maneiras para a definio de acumulaes discricionrias. Stolowy e Bretton (2000, p. 9) demonstram na Tabela 1, um resumo
das medidas para a identificao de acumulaes discricionrias adotadas por
alguns estudiosos.
Tabela 1: Medidas para a identificao de acumulaes discricionrias
Medidas para a identificao de acumulaes discricionrias
As acumulaes no discricionrias so estimadas por um
valor mdio durante um determinado perodo
DeAngelo [1986]
Acumulaes totais
Dechow e Sloan [1991]
As acumulaes no discricionrias so medidas atravs do
setor industrial
As acumulaes no discricionrias levam em considerao o
Jones [1991]
crescimento nas receitas e em ativos fixos padronizados pelo
total de ativos inicialmente
Modelo de DeAngelo total dos recursos no incio
Freidlan [1994]
estandardizado por vendas
Proviso de perda de emprstimo
Robb [1998]
Francis, Maydew e Sparks [1999] Acumulaes discricionrias mdias: diferena entre
acumulaes totais e acumulaes no discricionrias estimadas
Acumulaes totais
Navissi [1999]
Autores
Healy [1985]
Fonte: Stolowy e Bretton (2000, p. 9).
Apesar de algumas crticas, muitos estudiosos afirmam que o modelo

de Jones o mais indicado para a identificao de acumulaes discricionrias, pois, segundo Martinez (2001, p. 46) apenas com o modelo de JONES
(1991), foi introduzida a abordagem de regresses para controlar as acumulaes
no discricionrias (NAD) e, a partir da, estimar indiretamente o valor das
acumulaes discricionrias (AD). Ainda o mesmo autor afirma que:
O modelo de JONES supe que as Acumulaes No
Discricionrias (NAD) dependem da variao nos
nveis de receitas e dos valores dos Ativos Imobilizados. A idia que os volumes das acumulaes
102


correntes que sero necessrias dependem da receita,

e as acumulaes no correntes (depreciao) dependem do montante do ativo imobilizado. Portanto,
uma vez que o modelo seja implementado, executado
uma regresso mltipla (por sries temporais ou
entrecruzadas cross-sectional), o pesquisador
utilizar os coeficientes estimados para calcular as
Acumulaes no Discricionrias (NAD) e, a partir
da, a diferena em relao s Acumulaes Totais se
computar s Acumulaes Discricionrias (AD).
Outra manipulao contbil existente denominada de caixa dois.

Este se caracteriza pela manuteno de um sistema paralelo de contabilidade,
ou pela movimentao de recursos no registrados na escriturao. Segundo
Sandroni (2001, p. 72), a contabilidade paralela ou caixa dois jargo
utilizado nos meios empresariais para designar as despesas e receitas de
uma empresa que no so registradas oficialmente.
Para Fleischer (1997, p. 6) caixa dois normalmente utilizado para
esconder lucros excessivos de tributao, mas tambm utilizado para
pagamentos ilegais, como as campanhas de contribuio normalmente
feitas em dinheiro local (moeda local ou dlares). O caixa-dois, por no
registrar, de forma oficial, todas as transaes ocorridas na empresa, pode
apresent-las sem o respectivo pagamento de imposto, ocasionando o crime
de sonegao fiscal.
A utilizao de modalidade escritural, capaz de esconder
a realidade da movimentao de recursos de uma
empresa, realidade essa que importa a caracterizao
de fatos geradores de tributos, logicamente frustra o
controle formal da situao tributria, ensejando a
garantia da reduo ou da supresso do pagamento da
tributao. A fiscalizao no tem acesso aos dados
reais, que revelariam os fatos imponveis e, inexistindo o lanamento, opera-se a decadncia ou a prescrio, extinguindo-se o crdito tributrio. A tutela,
pois, da integridade do errio, indiretamente, e
diretamente do poder fiscalizatrio regular da Fazenda Pblica (ROSA, 2005, p. 23).

103
O produto, ao perpetrar o caixa-dois, adquirido por determinado valor

e contabilizado por um valor menor. Logo, o crime de sonegao fiscal,
qualificado pelo caixa-dois, proporciona dano ao controle fiscal e probidade do errio, contribuindo para falhas no pagamento do real tributo. A
concorrncia no leal, da mesma forma, uma consequncia da utilizao
de caixa-dois. Torna-se rdua a competio com uma empresa, por exemplo,
que possui um custo barateado de seus produtos pela sonegao fiscal,
quando os juros dos bancos, para capital de giro, esto em condies muito
elevadas. Para o sonegador, as perspectivas de sucesso so maiores.
Estudiosos afirmam que a auditoria consiste em uma ferramenta essencial para o combate das fraudes contbeis. Logo, o aperfeioamento dessa
tcnica torna-se fundamental.
4.2 Abordagem econmica
Muitos pesquisadores que analisam a corrupo afirmam que esta um
fenmeno fundamentalmente econmico, possuindo suas causas nas polticas
econmicas e suas consequncias sobre o crescimento econmico do pas.
Algumas variveis provocam a incidncia da corrupo. A excessiva
regulamentao, que no se destina a aprimorar os ambientes econmico e
poltico, o poder discricionrio dos agentes pblicos, a alocao poltica dos
recursos, a ausncia de um ambiente competitivo, o poder centralizado, a
captura do Estado por interesses privados, facilitam o aparecimento do processo de corrupo.
O presente fenmeno analisado provoca gastos muito altos para os pases.
Embora ocorra um benefcio para determinados indivduos, em longo prazo,
a corrupo ocasiona um alto custo para a sociedade, para o setor privado e
para o governo, afetando de forma negativa o crescimento do pas.
A corrupo suscita em desvio de recursos que poderiam ser direcionados produo de bens e servios, pblicos e privados. No setor pblico,
esses recursos poderiam contribuir para o oramento do governo, por exemplo.
Para Tanzi e Davoodi (1997) e Mauro (1998, apud Balbinotto Neto e
Garcia, 2005, p. 2), a corrupo est diretamente relacionada aos grandes
projetos de obras pblicas e s dificuldades de monitoramento das mesmas.
104


Em muitos casos, os projetos de investimento pblico oportunizam subornos

para as autoridades governamentais, logo, as autoridades que desejarem
beneficiar-se ilegalmente com esses investimentos romovero muitos desses
projetos. Em sua maioria, os projetos anteriormente citado no so concludos
pelo desaparecimento dos recursos.
Outro efeito negativo relaciona-se aos nveis de investimentos nacionais e internacionais. Os investidores iro desviar-se de ambientes em que
h um alto ndice de corrupo, pois, alm desta provocar uma elevao do
custo do investimento, existe a incerteza quanto ao seu sucesso.
Em um ambiente corrupto, muitas empresas veem-se obrigadas a
ingressar na economia informal, pela impossibilidade de concorrncia e pela
no aceitao de pagamento, por exemplo, de propinas. Esta impossibilidade
de concorrncia pode gerar uma menor eficincia na fabricao de produtos
e servios, alm da reduo da existncia de pequenas empresas, prejudicando a taxa de crescimento da economia, visto que, na maioria das economias, as pequenas empresas consistem no motor do crescimento. De acordo
com Rose-Ackerman (1978), Shleifer e Vishny (1993, apud Carraro, Fochezatto
e Hillbrecht, 2006, p. 2), a corrupo tratada como um problema de estrutura
de mercado monopolizada, sendo a concorrncia, a poltica desejada para
controlar o fenmeno da corrupo no setor pblico.
A economia informal, supracitada, provoca o aumento da evaso fiscal,
pois as empresas, inseridas nesse tipo de economia, no declaram seus lucros,
por conseguinte, no pagam impostos. Os impostos no pagos, que deveriam
contribuir para o oramento pblico, so perdidos. Essa reduo, de recursos
no oramento, limita o acesso de recursos fundamentais para o atendimento
sade e educao, por exemplo. Outra consequncia do setor informal o
aumento dos custos das atividades comerciais, que provocam reduo no
nvel de emprego do setor privado pela menor perspectiva de crescimento e
expanso. Ao diminuir as oportunidades no setor privado, a corrupo enfraquece o potencial dos indivduos com baixa renda.
O Estado de Direito, em um ambiente corrupto, corrodo. Em sua
maioria, nesse ambiente, as autoridades governamentais, principalmente,
no so fortemente responsabilizadas pelos seus atos, logo, as leis e os regulamentos no so cumpridos eficazmente. Nos sistemas corruptos, o desen-

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volvimento de instituies solidificadas e bem projetadas, que permitam a

aplicao das leis e garantam um procedimento claro e inclusivo de formulao de polticas, torna-se trabalho penoso. De acordo com Sheeran em
uma entrevista coletiva no Departamento de Estado, em Washington,
publicada do EJournal USA (2006, p. 9):
A corrupo de altos funcionrios pblicos em grande escala cleptocracia uma ameaa em especial
para a democracia e o Estado de Direito nos pases
em desenvolvimento. Esse tipo de corrupo afeta
de maneira adversa a prestao de contas, desestimula os investimentos estrangeiros, prejudica o
desempenho econmico e reduz a confiana nos
sistemas legal e jurdico.
A corrupo, com base no que foi exposto, independentemente da
abordagem econmica ou contbil, um fenmeno que provoca muitos
malefcios para uma nao. Esta destri o Estado de Direito e a transparncia
do governo, dificultando o progresso de um pas, alm de gerar instabilidade
poltica e econmica. Neste contexto, tornam-se, a cada dia, mais expressivos
os empenhos, em mbitos mundiais, para o combate deste pernicioso fenmeno.
5. Combate corrupo
Antigamente, a corrupo era designada como uma tarefa de cada nao,
ou seja, um problema estritamente interno. Nos dias de hoje, com seu aumento
exacerbado, a ao contra a corrupo um trabalho da comunidade internacional, que se associa para o complemento e assessoramento da luta dos
governos nacionais.
A corrupo consiste em um fenmeno que se dissemina facilmente,
logo, o seu extermnio era considerado tarefa praticamente impossvel. No
entanto, Brandolino e Luna (2006, p. 5), em uma matria no EJournal USA,
afirmam que nos ltimos 15 anos, a comunidade internacional acompanha
uma mudana marcante e positiva na luta mundial contra a corrupo. Ainda
os mesmos autores citam que hoje em dia, uma infinidade de encontros,
conferncia e mecanismos multilaterais tratam especificamente do problema
da corrupo.
106


Entre muitas naes, a partir de 1996, foram elaborados acordos, que

congregaram alguns princpios, objetivando o combate corrupo. Esses
acordos, que recentemente foram incorporados Conveno das Naes
Unidas contra a Corrupo (Unac), so conhecidos mundialmente e melindram
a promessa de sua implementao por parte dos governos. Entre outras,
algumas das aes dos acordos multilaterais visam aplicao da lei, a
preveno no setor pblico, a preveno no setor privado e mecanismos de
acompanhamento.
5.1 Aes mundiais contra a corrupo
O acordo mais abrangente e empregvel mundialmente, citado em uma
matria no EJournal USA por Brandolino e Luna (2006, p. 6), desenvolveuse sob os pressgios das Naes Unidas, em que mais de 130 pases participaram durante dois anos da negociao da Conveno da ONU contra a
Corrupo, que entrou em vigor em dezembro de 2005.
A Conveno das Organizaes das Naes Unidas contra a Corrupo
(Unac) considerada um momento histrico para a tentativa de extermnio da
corrupo. Esta conveno escolhe alguns tpicos de outras convenes, por
exemplo, os ajusta e os transforma em um conjunto abrangente de compromissos.
Em diversos pases foram desenvolvidos tratados, acordos, convenes,
propostas e princpios visando implementao da Conveno das Organizaes das Naes Unidas contra a Corrupo (Unac).
Na Unio Europeia, com objetivo de auxiliar extino da corrupo,
o Conselho da Europa (COE) criou duas convenes, a Conveno do COE de
1997 sobre Legislao Penal contra a Corrupo e a Conveno do COE sobre
Legislao Civil contra a Corrupo, e, da mesma forma, criou os princpios,
denominados Vinte Princpios Norteadores do COE para Combate Corrupo. Foram criados vrios documentos, objetivando a orientao dos
membros dos acordos. Em 2000, foi desenvolvido o Pacto de Estabilidade,
tambm com intuito de combater a corrupo.
Na Amrica Latina foi criada em 1996 a Conveno Interamericana
Contra a Corrupo (CICC). Ela foi desenvolvida de acordo com os prognsticos da Organizao dos Estados Americanos (OEA). Esta conveno
tem como finalidade gerar, em todo Estado Parte, a ampliao de mtodos

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que concedam a anlise, a precauo e a penalidade para cada tipo de crime,

objetivando erradicar a corrupo, alm da adoo de atos que garantam a
colaborao para o bom desempenho destes mtodos. Para Azevedo (2006,
apud Soares e La Veja, 2006, p. 1):
A CICC representa um avano fundamental na
cooperao entre os pases do hemisfrio na luta contra a corrupo. Uma das suas maiores contribuies
estabelecer bases comuns no sentido de promover e
fortalecer o desenvolvimento, por cada um dos pases,
dos mecanismos necessrios para prevenir, detectar,
punir e erradicar a corrupo.
Em 2006, realizou-se o Seminrio Brasil-Europa de Preveno da

Corrupo, por meio da parceria da Controladoria - Geral da Unio (CGU)
com o Projeto EuroBrasil, do Ministrio do Planejamento, Oramento e Gesto.
No presente seminrio, foram apresentadas, por especialistas brasileiros e
europeus, boas prticas que se relacionam gesto da tica, ao acesso da
transparncia pblica, ao controle social, integridade pblica, alm de
experincias para a preveno da corrupo.
Em 1999, na frica, a Coalizo Global pela frica (GCA) instituiu
princpios no obrigatrios para o combate da corrupo. Em 2003, foi adotada
a Conveno da Unio Africana sobre Preveno e Combate Corrupo.
O Plano de Ao do ADB/OCDE consiste em um pacto no obrigatrio
criado para o combate da corrupo na sia-Pacfico. Este foi desenvolvido
com o auxlio do Banco Asitico de Desenvolvimento da Organizao para a
Cooperao e o Desenvolvimento Econmico e obteve a participao de 25 pases.
Em 2004, foi aprovada a Proposta de Ao de Combate Corrupo da Apec.
Os Estados rabes, no Oriente Mdio, tm implantado a Iniciativa Boa
Governana para o Desenvolvimento (GfD), objetivando o desenvolvimento
econmico e social da sua regio. O principal ponto desta iniciativa consiste no
combate corrupo. Em uma matria publicada no EJournal USA, segundo
Brandolino e Luna (2006, p. 7):
Os acordos internacionais de combate corrupo
continuam a desempenhar importante papel no crescente repdio internacional corrupo. Esses instru-
108


mentos foram os governos a agir e ajudam a facilitar

a cooperao e a assistncia tcnica internacionais.
Com objetivo de combater a corrupo de alto escalo, denominada de

cleptocracia, abordada anteriormente, foi implantada em 2006, nos Estados
Unidos, a Estratgia Nacional para Internacionalizao dos Esforos Contra
a Cleptocracia. Esta visa o desenvolvimento de prticas mais eficientes com
intuito de descobrir e apreender fundos roubados, elevar o compartilhamento
de informaes e garantir mais clareza no amparo ao desenvolvimento.
Os dois aspectos cruciais da luta contra a cleptocracia, citados pela
Sheeran em uma entrevista coletiva no Departamento de Estado, em Washington,
publicada do EJournal USA (2006, p. 9) so a negao de asilo a autoridades
corruptas e a recuperao e devoluo do produto de atos corruptos. Para
a recuperao de ativos, outros pases contam com o auxlio dos Estados
Unidos por meio de investigao policial e instrumentos de confisco.
Contra as fraudes contbeis, a Comisso Europeia (2007, p. 147) menciona
uma recomendao elaborada em 1997, pelo Conselho de Combate ao Suborno
em Transaes Comerciais Internacionais, a qual cita que os pases-membros
adotem as medidas desejveis, de modo que as leis, regras e prticas referentes a requisitos contbeis, auditoria externa e controles internos das empresas encontram-se em consonncia com os princpios abaixo demonstrados
e sejam utilizadas em sua totalidade para precaver e detectar o suborno pago
a funcionrios pblicos estrangeiros em transaes comerciais internacionais:
A. Requisitos Contbeis Adequados:
i) Os pases-membros devem exigir s empresas que
mantenham registros adequados dos valores recebidos
e pagos por elas, identificando os pontos aos quais os
recibos e os gastos se referem. As empresas devem
ser proibidas de fazer transaes fora dos livros de
caixa ou manter contas fora dos livros de caixa.
ii) Os pases-membros devem exigir que as empresas
demonstrem em seus balanos financeiros a totalidade de dbitos contingentes materiais.
iii) Os pases-membros devem adequadamente sancionar omisses, falsificaes e fraudes contbeis.

109
B. Auditoria Externa Independente

i) Os pases-membros devem considerar se os requisitos a serem submetidos auditoria externa so
adequados.
ii)Os pases-membros e as associaes profissionais
devem manter padres adequados para assegurar a
independncia dos auditores externos, o que os permitir apresentar uma avaliao objetiva das contas,
balanos financeiros e controles internos das
empresas.
iii) Os pases-membros devem exigir que o auditor que
se deparar com indicaes de possvel ato ilegal de suborno reporte esta descoberta ao responsvel pelo gerenciamento da empresa e, conforme apropriado, aos rgos
de classe encarregados de supervisionar a empresa.
iv) Os pases-membros devem exigir que os auditores
reportem as indicaes de um possvel ato ilegal de
suborno s autoridades competentes.
C. Controles Internos das Empresas
i) Os pases-membros devem fomentar o desenvolvimento e a adoo de controles internos nas empresas,
incluindo padres de conduta.
ii)Os pases-membros devem estimular os diretores
das empresas a declararem em seus relatrios anuais
os seus mecanismos de controle interno, incluindo
aqueles que contribuem para prevenir o suborno.
iii) Os pases-membros devem fomentar a criao de
rgos de superviso, independentes dos responsveis
pelo gerenciamento, tais como os comits de auditoria das mesas diretoras e das mesas supervisoras.
iv) Os pases-membros devem estimular as empresas
a oferecer canais de comunicao e proteo para as
pessoas que no desejam violar os padres ticos ou
profissionais sob instruo ou presso de superiores
hierrquicos.
110


Cabe ressaltar que todos os acordos e instrumentos utilizados para o

combate da corrupo so extremamente valiosos, no entanto, o anseio e
determinao para transformar esses acordos e instrumentos em aes so
cruciais para o bom desempenho destes.
Alguns estudiosos, sobre a corrupo, garantem que os pases que no
apresentam uma auditoria eficiente so muito vulnerveis a ao de
corruptores, tornando-se, dessa forma, facilmente corruptveis. Logo, para
o combate de fraudes, principalmente contbeis, torna-se necessrio um
competente treinamento da auditoria, visando seu aperfeioamento para sua
maior e melhor utilizao.
6. O papel da auditoria no combate corrupo

A Auditoria consiste em uma tcnica contbil que tem como objetivo
avaliar a fidedignidade das transaes e demonstraes contbeis. A principal
responsabilidade do auditor consiste em manifestar uma opinio independente, em relao fidelidade dos dados econmicos apresentados sob a forma
de demonstraes contbeis, tendo como referncia para a sua apreciao
os princpios da contabilidade.
A auditoria funo administrativa de teste e emisso
de opinio quanto aos resultados dos testes apurados
em nvel dos processos e resultados integrantes a todas
as linhas de negcios e reas organizacionais, segundo
as tecnologias aplicadas para funcionamento desses
mesmos ambientes empresariais (GIL, 1999, p. 154).
Dentre os tipos de auditorias, existe a auditoria independente, tambm

conhecida como auditoria externa, e a auditoria interna, sendo esta uma
extenso daquela.
A evoluo, no mbito mundial, de casos envolvendo fraudes contbeis,
principalmente os mais famosos, como por exemplo, os que envolveram as
empresas Enron e WordCom, acenderam uma significativa reflexo sobre a
finalidade e a misso da auditoria, alm de reforar a importncia desta na
deteco das fraudes. A sociedade em geral tem demandado um papel mais
interventor da auditoria ao diagnosticar situaes em que corrupes e fraudes
estejam envolvidas.

111
A auditoria, mesmo diante das crticas mais inusitadas,

ganha importncia capital entre as formas de atuao
no combate a fraudes e corrupo. Isso porque, de
forma geral, a auditoria possui a natureza primria da
independncia da execuo. A partir dos casos de
fraudes com acesso pblico foi gerada a demanda por
um servio em especial, em funo das expectativas
em auditoria de investidores, polticos e da sociedade
em geral: a deteco de fraudes (BASTOS, 2007, p. 90).
Com objetivo de diminuir a corrupo no pas, alm de proporcionar

uma maior credibilidade tanto da contabilidade, como da auditoria algumas
medidas foram adotadas.
Para conter a difuso da corrupo no pas, a Contralora General de
la Repblica - CGR da Colmbia lanou, em 1995, o projeto Institutional
Change and Strengthening of the Colombian National Audit Office com o
propsito de introduzir novas prticas de auditoria no Estado. O projeto adotou
um novo conceito de controle nas prticas dirias individuais e das instituies.
Controle muito mais do que detectar anomalias no
funcionamento de algumas instituies. O controle
para atingir desejveis bens sociais que garantam o
seu bom desempenho. Controle emerge das relaes
que criam uma organizao. Inspees desempenham
apenas um papel neste minuto. Todas as nossas relaes
so em si regulativas (ESPEJO; BULA; ZARAMA,
2001, p. 147).
Da mesma forma, um novo feitio de auditoria foi designado, chamado

second-order auditing ou auditing of the auditing in public institutions.
Posteriormente, esta se tornou parte do sistema integrado de auditoria
(integrated systemic auditing).
() auditoria inspeciona a qualidade dos meios polticos, regulatrios e processos de produo da instituio auditada e sugere melhorias para os mesmos.
Esta auditoria substitui, como o primeiro passo do
processo de auditoria, a inspeo financeira e cumprimento legal. A idia que controles de processos
112


institucionais e organizacionais ineficazes so mais

susceptveis a favorecer a corrupo (ESPEJO; BULA;
ZARAMA, 2001, p. 150).
Estes novos enfoques de controle e auditoria exigiram auditores com

a habilidade de analisar as organizaes como um todo e no somente
detalhes financeiros e econmicos e processos legais. Sendo assim, foram
desenvolvidos guias de auditoria e foi implementado um programa de
treinamento com a finalidade de transformar auditores tradicionais em
sofisticados observadores organizacionais.
A implementao dessas duas tarefas provocou estruturais mudanas
no Escritrio Nacional de Auditoria. Essas transformaes afetaram no
somente a CGR, mas tambm o Estado como um todo. Espejo, Bula e
Zarama (2001, p. 155) consideram tais medidas como uma forma de ajudar
a conter a corrupo:
Nossa opinio que o combate corrupo requer
um sistema til para o Estado. Temos argumentado
que (...) a auditoria deve ajudar neste processo. Para
esta proposta, temos oferecido mtodos e ferramentas
para diagnosticar e conceder sistemas organizacionais.
O aspecto mais significativo desta auditoria est em
dar foco para contrariar relaes insalubres baseadas
na desconfiana e falta de respeito pelos outros.
Nos Estados Unidos da Amrica, em 2002, o presidente George W. Bush

assinou a Lei Sarbanes-Oxley e a exps cincia dos lderes empresariais e
funcionrios do governo, de forma coletiva, em todo o mundo. Nesta lei constam
diversas exigncias que visam proporcionar uma maior evidncia aos controles
internos, responsabilidade dos executivos, alm de uma maior garantia aos
usurios, especialmente aos investidores, em relao verdadeira situao
da empresa.
Atualmente utilizam-se sistemas informatizados que auxiliam a auditoria
na deteco de fraudes e corrupo. (...) novas tecnologias permitem o controle
das variaes excessivas na folha de pessoal, sob o pagamento individualizado
de funcionrios, mediante uso de sistemas de auditoria na folha de pessoal
(BASTOS, 2007, p. 102).

113
Existe, ainda, a lei Newcomb-Benford, que, atravs de clculos estatsticos, ajuda auditoria ao apontar as reas que necessitam de maiores realizaes de testes. Bastos (2007, p. 102) afirma que a tendncia que tais
ferramentas tecnolgicas sejam cada vez mais utilizadas, at mesmo na preveno das fraudes por meio de um setor de auditoria interna bem atuante.
Com base no que foi exposto, a auditoria tem buscado o desenvolvimento e
o aprimoramento de seus instrumentos com o objetivo de detectar fraudes e
proporcionar aos usurios das informaes contbeis uma maior segurana
e credibilidade.
7. Consideraes finais
A corrupo tornou-se um objeto de apreciao de muitos estudiosos,
nos ltimos anos. O elevado interesse sobre este fenmeno ocorreu como
conseqncia do significativo aumento de atos corruptos em setores pblicos,
privados e instituies no governamentais. Conforme abordado anteriormente,
a corrupo apresenta seus reflexos, em sua maioria, nas seguintes cincias:
contbil e econmica. Por isso, o presente artigo objetivou analisar este
fenmeno, atravs de uma reviso bibliogrfica, focalizando as duas cincias
citadas, alm da demonstrao de algumas relaes existentes entre ambas e
da citao de determinados esforos mundiais para o combate da corrupo.
A corrupo consiste em um fenmeno que provoca muitos danos
para uma nao. Em ambientes corruptos, as informaes, relacionadas a
este feito, tm suas informaes fidedignas comprometidas e suas interpretaes manipuladas de forma a tornarem-se equivocadas. Em sntese, a
corrupo omite a transparncia do governo, comprometendo o progresso de
um pas e gera a inconstncia poltica, econmica e social.
Muitos foram os acordos e esforos, citados no presente estudo, para
o combate da corrupo. Estes focaram a necessidade de um maior controle e
de prticas, visando a preveno, deteco, punio e extino deste fenmeno. Nesse sentido, a auditoria tem se destacado como uma ferramenta
til e muito recomendada para o alcance de tal objetivo. Porm, conforme visto
neste trabalho, torna-se necessrio o desenvolvimento e a utilizao de uma
auditoria mais bem aprimorada e ampliada a fim de que esteja em condies
de atender a essas novas demandas.
114


De acordo com Bastos (2007), a auditoria passa a exigir um modelo

desenvolvido especificamente para atuao no combate s fraudes e corrupo
e, dentro deste modelo, prticas e tcnicas de auditoria direcionadas para a
apurao dos fatos.
Com base no presente estudo, pode-se entender que a incluso de uma
auditoria mais aprofundada, com sofisticados auditores, buscando uma anlise
das organizaes como um todo e no apenas em mbito contbil, torna-se
um eficiente instrumento para o auxlio batalha contra a corrupo. Por fim,
destaca-se a necessidade de transformar os acordos e instrumentos, anteriormente citados, em aes, visto que o fenmeno analisado provoca muitos
prejuzos nos ambientes em que est inserido.
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