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Gesto de custos e a influncia dos rateios para a tomada de deciso

Fabiane Santos Erthal1


Taciana Mareth2
3
Jaciara Treter
Resumo.
O estudo foi realizado na empresa Tornitec, no ramo de usinagem industrial e teve
como objetivo uma anlise sobre os custos de produo, nos seus principais itens
procurando apresentar a influencia dos critrios de rateio dos custos indiretos na
formao do resultado e consequentemente nas decises baseadas na lucratividade.
Apuraram-se custos com mo de obra, matria prima e os custos fixos mensais da
empresa. Os custos indiretos, pelo mtodo de absoro, foram rateados de acordo com
os critrios de faturamento, minutos de mo de obra direta e matria prima. Este
trabalho contribuiu empresa, evidenciando que o produto apontado como o que
apresenta maior prejuzo pelo mtodo absoro o que possui maior margem de
contribuio pelo mtodo varivel e se revela, portanto, essencial lucratividade da
empresa. O estudo teve caractersticas de pesquisa aplicada, descritiva, documental,
bibliogrfico, estudo de caso e qualitativo, utilizando com tcnica de coleta de dados a
observao.
Palavras-chave: Gesto de custos. Critrios de rateio. Processo gerencial.
Abstract.
The study was conducted in Tornitec company, in the industrial business milling and
aimed to analysis on the production costs, in its main items trying to show the influence
of the criteria for apportionment of indirect costs in training and consequently result in
decisions based on profitability. Ascertained up labor costs, raw material and fixed
monthly costs of the company. Indirect costs, by absorption method, were apportioned
according to the criteria billing, minutes of direct labor and raw materials. This work
contributed to the company, showing that the product identified as the one with the
greatest injury by absorption method is the one with higher contribution margin method
and variable reveals, therefore, essential to the company's profitability. The study had
characteristics of applied and descriptive research, documentary, literature, case study
and qualitative, using data collection observation technique.

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Keywords: Cost managemen, Apportionment criteria, Management


process.
1

Bacharel em Cincias Contbeis pela Universidade de Cruz Alta.


Mestre em Desenvolvimento, Gesto e Cidadania pela Universidade Regional do Noroeste do Estado.
3
Possui graduao em Cincias Contbeis pela Universidade de Cruz Alta (2004) e mestrado em Cincias
Contbeis pela Universidade do Vale do Rio dos Sinos (2008). Doutoranda em Engenharia da Produo
pela PUCRJ (2011).
2

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VOL.1, N. 01, 2013.

Gesto de custos e a influncia dos rateios para a tomada de deciso

1 INTRODUO
O Rio Grande do Sul um dos Estados do Brasil que tem sua economia baseada
essencialmente no ramo agrcola. A partir dos anos 50, quando se deu o incio da
industrializao no pas, ocorreu grande dinamismo no setor. Surgindo, portanto,
diversos tipos de indstrias, principalmente no setor agrcola, aquelas voltadas
produo de mquinas e implementos.
Desde ento vrios agricultores procuraram se deslocar para as regies de maior
capacidade produtiva, primeiro a regio sul e sudeste, logo depois para o centro-oeste, e
agora tambm o norte e nordeste, sempre em busca de uma melhor demanda e oferta de
alimentos (sementes), buscando incessantemente uma maior rentabilidade e capital.
Com o passar dos anos, a competitividade vai sendo cada vez mais significativa,
gerando uma busca pela inovao e tornando as empresas mais competitivas entre si,
fazendo com que se desenvolvam maiores e novas tecnologias e alternativas para obter
maior produo. Este contexto, porm acaba por dificultar o gerenciamento de seus
custos.
Mas essas dificuldades ocorrem tambm nos demais setores, que dependem da
agricultura. O setor industrial, que produz as mquinas e os implementos agrcolas,
bastante afetado, principalmente as pequenas e mdias indstrias que realizam
beneficiamento e at mesmo venda de pequenas peas s empresas que produzem os
produtos maiores: mquinas e implementos.
Para tanto, imprescindvel que as empresas busquem maneiras de gesto
eficazes, para otimizar sua produo, com um baixo custo, buscando um equilbrio entre
as receitas e despesas, tendo em vista que estes so os determinantes para o sucesso de
qualquer empresa.
Isso acontece com a Empresa Tornitec, devido a grande competitividade que h,
ela est sujeita s determinaes e especificaes feitas pelo cliente, inclusive quelas
relativas : preo, qualidade, prazo de entrega, quantidades a produzir; isto devido
pelo fato de haver mais empresas no municpio que realizam o mesmo tipo de servio.
Ela necessita se manter ativa e produtiva, sempre buscando atender o cliente.

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Deste modo, a Tornitec tem buscado a todo o momento novas tecnologias e


inovaes para apresentar ao mercado. uma empresa voltada produo de peas (sob
encomenda) para empresas agrcolas, automotivas e eltricas, vai a busca de maior
produtividade com o menor custo possvel, procurando atender seus clientes com

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satisfao e assim permanecer no mercado. Ela conta com uma inovao no presente
momento: produo de um Kit de Plantio, direcionado s necessidades do agricultor,
sem descartar a possibilidade de empresas se interessarem no produto.
Ao buscar esta permanncia no mercado industrial e ser reconhecida pela sua
qualidade, sua gesto precisa se dedicar a uma produo econmica e lucrativa, dando
nfase gesto de custos, coletando, identificando, relatando e analisando todas as
informaes, procurando otimizao de seus custos.
neste contexto que a gesto de custos se apresenta como uma ferramenta
adequada para buscar informaes e auxiliar no processo de tomada de decises. Para
que isso acontea necessrio que os gestores tenham conhecimento dessa metodologia,
observando que ela influencia diretamente nos resultados.
O foco empresarial um s: empenhar-se ao mximo para obter lucratividade e
competitividade. Deste modo, gestores e organizaes acabam sendo forados a se
aprimorarem cada vez mais e a desenvolverem um bom controle gerencial para poder
alcanar os seus objetivos, e assim permanecerem no mercado. Isto acaba exigindo
vrias aes de melhorias que venham a contribuir no alcance das metas por elas
estipuladas. Neste contexto, busca-se por meio da gesto de custos auxiliar de forma
clara e objetiva nesta importante misso.
Esta pesquisa teve como objetivo analisar os mtodos de gesto de custos que
atendam as necessidades das empresas e auxiliem nas tarefas de controle e deciso,
facilitando todo o processo de gesto, atravs da demonstrao de que a utilizao de
diferentes critrios de rateio para apropriao dos custos fixos no sistema de custeio por
absoro, poder acarretar distores ao resultado para os diferentes produtos da
empresa.
Na mesma linha destas investigaes, tem-se os estudos de Careto et al (2006),
Pinto (2009) e Moura (2005). Em Carareto et al (2006) foram analisados os tipos usuais
de custeio, atravs da aplicao de um caso prtico utilizando o custeio por absoro e o
custeio varivel e chegou-se a um determinante de quais desses dois mtodos o mais
indicado na gerao de informaes para tomada de decises empresariais. Os autores

observou-se que mesmo sendo complementares em relao s necessidades das


corporaes, visto que o primeiro necessrio para o atendimento da legislao fiscal, o

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concluram que analisados separadamente, o custeio por absoro e o custeio varivel,

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custeio varivel o mtodo que oferece melhores subsdios para a tomada de deciso.
Sinalizou o custeio varivel como melhor mtodo a ser adotado na tomada de deciso.
Em Pinto (2009) foi realizado um estudo de caso a partir de pesquisa documental
na maior indstria de pes regional do Rio de Janeiro onde foi avaliado o mapeamento
dos custos e a aplicao do custeio por absoro e custeio varivel. O autor concluiu que
o controle da capacidade ociosa pode alternativamente ser includo no custeio por
absoro e que o custeio varivel pode ser adaptado para atender a legislao do
imposto de renda.
Por fim, o estudo de Moura (2005) procurou evidenciar as principais diferenas
entre o custeio por absoro e o custeio varivel, relatando as vantagens e desvantagens
de cada um para, enfim, refletir sobre qual seria o melhor mtodo a ser adotado por uma
empresa. Mediante a avaliao dos dois mtodos, o autor percebeu que no existe
melhor mtodo de custeio, pois cada um satisfaz necessidades empresariais diferentes e
importantes. As informaes geradas por eles seriam complementares para a satisfao
dessas necessidades.
No intuito de atender o objetivo descrito, o artigo est organizado como segue: na
Seo 2 apresenta-se a fundamentao terica que alicera o estudo; na Seo 3
descreve-se a metodologia; na Seo 4 apresentada a anlise dos resultados
destacando o clculo dos custos com base em diferentes critrios de rateio dos custos
indiretos pelo mtodo absoro e tambm mtodo varivel; na Seo 5 so feitas as
consideraes finais; e, na Seo 6 tm-se as referncias utilizadas como base terica.

2 GESTO DE CUSTOS E O PROBLEMA DOS RATEIOS


Os objetivos da gesto de custos so coletar, acumular, organizar e interpretar
dados e informaes para serem utilizados no momento da tomada de deciso em todos
os nveis gerenciais da empresa (LEONE, 1981). Alm de se ter o conhecimento e o
controle dos custos de produo, preciso saber identificar as possibilidades de
melhorias dos processos que resultam em identificao e eliminao dos desperdcios
que acabam por onerar o custo de produo e levam assim reduo da lucratividade.

ser considerado como definitivo, intocvel ou algo perfeito. O sistema de custos s pode
ser considerado adequado ou definitivo para uma determinada organizao quando ele

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Neste contexto, Leone (1981) ainda afirma que todo sistema de custos no pode

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oferecer condies de ser rapidamente ajustado s mudanas operacionais ou as


modificaes no processo produtivo da empresa.
Para se tomar decises mais corretas no presente e tambm no futuro, necessita-se
fazer uma reviso nos sistemas de avaliao dos custos que podem ser aplicados dentro
da gesto. A Contabilidade de Custos traz o objetivo de avaliao dos estoques e de
resultado, tratando da incorporao dos custos fixos e variveis aos produtos (Custeio
por Absoro).
Segundo Wernke (2004), o custeio por absoro e o mtodo mais tradicional de
custeio e empregado quando se deseja atribuir um valor de custos ao produto,
atribuindo-lhe tambm uma parte dos custos indiretos. Consiste na apropriao de todos
os custos de produo aos produtos, de forma direta ou indireta mediante a utilizao de
critrios de rateio.
Para o autor, o custeio por absoro atribui aos produtos todos os custos da rea
de fabricao, sejam esses definidos como custos diretos ou indiretos, ou como custos
fixos ou variveis. Assim, devem integrar os custos dos bens ou servios vendidos: a) O
custo de aquisio de matrias-primas e quaisquer outros bens ou servios aplicados ou
consumidos na produo; b) O custo de pessoal aplicado na produo, inclusive de
superviso direta, manuteno e guarda das instalaes de produo; c) Os custos de
locao, manuteno e reparo e os encargos de depreciao dos bens aplicados na
produo.
Como vantagens deste mtodo de custeio tm-se: atende aos Princpios de
Contabilidade e no considera as despesas integrantes dos estoques, mas todos os custos
aplicados em sua obteno; todos os custos de produo agregam o custo dos produtos
para fins de valorizao dos estoques. E, como desvantagens tm-se: apresenta poucas
informaes para fins gerenciais, existindo a necessidade de rateio dos custos indiretos
o que torna as informaes de custos deficientes nas anlises para as tomadas de
decises. Isto prejudica a formao do preo de venda e estudos comparativos de
compra versus produo (CARARETO et al, 2006).
de suma importncia conhecer essas vantagens e desvantagens para analisar os

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custos empresariais j que constituem um importante subsdio aos administradores,


reduzindo ou minimizando os riscos inerentes ao processo decisrio cotidiano
(WERNKE, 2004). Um dos maiores problemas na gesto do custeio por absoro,
conforme comentado, est na alocao dos custos indiretos (variveis ou fixos) aos

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produtos. Em alguns processos da tomada de deciso esses custos so rateados de forma


imprecisa resultando em tomadas decises inadequadas, por exemplo, o corte de
produtos lucrativos ou at mesmo o corte inadequado de produtos deficitrios (BRUNI
e FAM, 2003).
O rateio representa a alocao dos custos indiretos aos produtos da fabricao,
obedecendo a critrios racionais. Dada a dificuldade para obter sucesso na fixao dos
critrios, tais alocaes carregam consigo certo grau de arbitrariedade. A importncia do
critrio de rateio est intimamente ligada manuteno ou uniformidade em sua
aplicao. Deve-se lembrar de que a simples mudana de um critrio de rateio afeta o
curso de produo e consequentemente afetar o resultado da empresa.
Segundo Meireles (2012) a arbitrariedade e o subjetivismo sempre vo existir
nessas alocaes, quando se faz a apropriao dos custos dos departamentos aos
produtos, necessrio verificar quais so as bases mais adequadas para esta
distribuio.
Dentre os critrios de rateios, destacam-se os mais utilizados: rateio com base nas
horas mquinas de cada produto, com base na mo de obra direta, com base na matria
prima aplicada aos produtos e com base no custo direto total. Para saber qual o melhor
critrio a ser aplicado, necessrio analisar a composio dos custos indiretos; se a
maior parte dos componentes est relacionada s mquinas, o primeiro ser considerado
o melhor; se a maioria estiver relacionada mo de obra, o melhor critrio ser o
segundo; no entanto, se grande parte dos itens que compem os custos estiverem
relacionados matria prima ou a conservao, o melhor ser o terceiro.
importante proceder com a devida anlise dos componentes dos custos indiretos
e verificar quais os critrios que melhor relacionam os custos com os produtos. Para
minimizar erros durante a tomada de deciso, o controller, o diretor financeiro, o
administrador, devem conhecer detalhadamente o sistema de produo da empresa, pois
o desconhecimento da tecnologia de produo pode provocar aparecimento de
distores na apurao dos custos, ou seja, preciso analisar os itens que compem o
total dos CIF para uma tomada de deciso mais coerente e menos arbitrria (GOMES,

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2011).
A forma que se escolhe os critrios de rateios dos custos acarretam problemas que
influenciam os resultados, e consequentemente podem distorcer os processos de tomada
de deciso em finanas e gesto. Uma soluo para os problemas decorrentes destes

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rateios consistiriam em sua eliminao e, para tanto, tem-se o mtodo de custeio


varivel, muito utilizado para auxiliar na tomada de deciso.
O Custeio Varivel um mtodo que consiste em alocar aos produtos somente
custos e despesas variveis, quer sejam diretos ou indiretos. Segundo Wernke (2004), a
importncia bsica do custeio varivel (direto) a de que somente os custos que forem
claramente identificados com os produtos e servios vendidos (chamados de diretos ou
variveis) devem ser apropriados. Os demais custos necessrios para manter a
capacidade instalada da empresa (indiretos ou fixos) devem ser desconsiderados em
termos de custo de produto.
Para o autor este mtodo considera apenas os custos variveis de produo e de
comercializao do produto ou servio como: matria-prima, mo de obra direta,
servios de terceiros aplicados ao produto, tributos sobre vendas, comisses de vendas
etc. Os demais gastos no so apropriados aos produtos fabricados.
Santos (1994) atribuiu vantagens e desvantagens ao custeio varivel: a) Prioriza o
aspecto gerencial, enfatizando a rentabilidade de cada produto sem as distores
ocasionadas pelos rateios de custos fixos aos produtos; b) No aceita pela legislao
tributria para fins de avaliao de estoques; c) No envolve rateios e critrios de
distribuio de gastos, facilitando o clculo; d) Exige uma estrutura de classificao
rgida entre os gastos de natureza fixa e varivel.
Tanto o Custeio por Absoro como o Custeio Varivel utilizam as mesmas
informaes referentes produo e custos. Diferenciam-se no tratamento dado aos
custos fixos, sendo que o Custeio por Absoro aloca os custos fixos aos produtos,
enquanto que o Varivel no, considerando-os como sendo relativos ao perodo e no
aos produtos. Dessa forma, pelo Custeio Varivel, os produtos recebem somente custos
variveis, isso quando se tratar de valorizao de estoques. Porm, quando da
evidenciao gerencial do resultado, custos e despesas so considerados, sendo as
despesas variveis somadas aos custos variveis para conseguir a apurao da margem
de contribuio de cada produto fabricado.
evidente que as vantagens e desvantagens societrias ou gerenciais de cada

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mtodo de Custeio se refletiro no Sistema sob os quais sero utilizados. Por exemplo, o
Sistema de Custeio por Processo, se operado sob Custeio por Absoro, atender
diretamente aos preceitos societrios e de auditoria; j quando operado sob o Custeio
Varivel, ter caractersticas mais gerenciais, e assim minimizar as influencias que

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acarretam os resultados, sendo a forma de rateio uma maneira de buscar a lucratividade.


O fato de utilizar a anlise da lucratividade com base no Custeio por Absoro e
empregar critrios de rateio arbitrrios, causa grande distoro nas informaes obtidas,
e pode levar a concluses e atitudes equivocadas (BRUNI e FAM, 2003).
O modelo da margem de contribuio (custeio varivel) aquele que classifica os
custos entre variveis e fixos, segregando-os no demonstrativo de resultado de
exerccio, de modo a apresentar um primeiro resultado, chamado Margem de
Contribuio (Receita total custos e despesas variveis) ou lucro marginal. Esse
resultado o que efetivamente contribui para a cobertura dos custos e despesas fixos do
perodo e, a seguir, para a formao do lucro. O modelo permite que se distingam
claramente os fatores que influenciam na formao do resultado operacional da
empresa, possibilitando assim maior agilidade na tomada de deciso (GARRISON e
NOREEN, 2001).
A gesto de custos uma ferramenta que busca oferecer as empresas as devidas
informaes que lhes permitam se manter no mercado visando produtos de qualidade a
um custo menor que a concorrncia. Buscando este contexto, a anlise da relao de
custo/volume/lucro e tambm a aplicao de mecanismos, como a margem de
contribuio, ponto de equilbrio contbil e alavancagem operacional, so grandes
instrumentos que vem a contribuir no processo de tomada de deciso.

3 METODOLOGIA DA PESQUISA
Do ponto de vista da natureza, esta pesquisa classificada em pesquisa aplicada,
que tem por objetivo gerar conhecimento para a aplicao prtica, dirigidos soluo de
problemas especficos. Ela abrange estudos elaborados com o propsito de resolver os
problemas indicados no mbito das sociedades em que os pesquisadores esto (GIL,
2010).
Assim, a pesquisa elaborada caracteriza-se como pesquisa aplicada, pois foi
identificado o problema e buscou-se uma soluo, por meio da elaborao de um
sistema de clculos para auxiliar a gesto de custos da empresa em estudo.

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Do ponto de vista de seus objetivos, a pesquisa classificada como descritiva, que


tm como principal objetivo descrever caractersticas de determinada populao ou
fenmeno ou estabelecimento de relaes entre variveis. A padronizao da coleta de
dados sua caracterstica principal (BEUREN 2004 apud GIL 1999).

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Para Gil (2002 p. 42):

As pesquisas descritivas te como objetivo primordial a descrio das


caractersticas de determinada populao ou fenmeno ou, ento o
estabelecimento entre relaes variveis. So inmeros os estudos que podem
ser classificados sob este titulo e uma de suas caractersticas mais
significativas esta na utilizao de tcnicas padronizadas de coleta de dados,
tais como o questionrio e a observao sistemtica.

Portanto, a pesquisa realizada classifica-se como descritiva, pois se deu por meio
de levantamento documental realizado na empresa, com busca de informaes atravs
do processo fabril.
Do ponto de vista dos procedimentos tcnicos, trata-se de pesquisa documental,
bibliogrfica e estudo de caso.
A pesquisa documental vale-se de matrias que no recebem ainda um tratamento
analtico, ou que ainda podem se reelaborados de acordo com os objetos da pesquisa
(GIL 2002 p. 45).
Classifica-se tambm como estudo de caso, pois um estudo profundo e
exaustivo de um ou poucos objetos, de maneira que permita seu amplo e detalhado
conhecimento, tarefa praticamente impossvel mediante outros delineamentos (GIL
2002 p. 54).
Na viso de Beuren (2004 p. 84):

A pesquisa tipo estudo de caso caracteriza-se principalmente pelo estudo


concentrado de um nico caso. Este estudo preferido pelos pesquisadores
que desejam aprofundar seus conhecimentos respeito de determinado caso
especifico.

Trata-se de um estudo de caso, pois foi realizado em uma empresa especifica, com
um estudo profundo, a fim de desenvolver um sistema de gesto de custos, no
estendendo seus resultados s demais organizaes.
Do ponto de vista do plano de coleta de dados, foram utilizados os instrumentos

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de observao, pois o pesquisador esteve presente na organizao, analisando de perto


os dados para atingir plenamente o objetivo desejado.
Do ponto de vista da abordagem do problema h duas classificaes de pesquisa
que se pode citar que a de carter qualitativa e a quantitativa.

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Segundo Beuren (2004 apud RICHARDSON 1999) os estudos que empregam


uma metodologia qualitativa podem descrever a complexidade de determinado
problema, analisar a interao de certas variveis, compreender e classificar processos
dinmicos vividos por grupos sociais.
J a quantitativa caracteriza-se pelo emprego de instrumentos estatsticos, tanto na
coleta quanto no tratamento dos dados (BEUREN 2004 p. 92).
Assim, a pesquisa desenvolvida, foi a qualitativa, pois o pesquisador se baseou
nas informaes obtidas por meios de documentos, que foram analisados tendo em vista
o problema e buscando a soluo.
Segundo Lakatos e Marconi (2003, p.168) para proceder analise e interpretao
dos dados, devem se levar em conta dois aspectos:

Planejamento bem elaborado da pesquisa, para facilitar a analise e


interpretao;
Complexidade ou simplicidade das hipteses ou dos problemas, que
requerem abordagem adequada, mas diferente;; a primeira exige mais tempo,
mais esforo, sendo mais difcil a sua verificao; na segunda, ocorre o
contrario.

Portanto, o plano de anlise e interpretao de dados se deu pelas informaes que


foram buscadas durante a pesquisa contidas em documentos e observando o ambiente da
empresa. Partindo desses dados, foi elaborado um sistema de gesto de custos, baseado
nos mtodos de custeio varivel e absoro, visando auxiliar na gesto da empresa
estudada.

4 SNTESE DOS RESULTADOS


Nesta Seo descrita a apurao e anlise dos custos da indstria de usinagem.
Para tanto, os custos foram identificados atravs dos processos produtivos e, em
seguida, realizou-se a apurao e anlise dos mesmos.
A empresa Tornitec Indstria Servio e Manuteno LTDA, focada na
fabricao de produtos usinados de alta preciso. Utiliza processos automatizados

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visando a permanente qualidade total dos seus servios e produtos. Hoje a empresa,
possui certificado ISO 9001-2000, como forma de assegurar melhor confiabilidade e
garantir qualidade de seus produtos e servios.
Seu ramo de atividade a Usinagem de preciso, produo e venda de peas
usinadas para o ramo agrcola, automotivo e eltrico, e conta com um inovado sistema
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de Kit de plantio. Ela possui fabricao de todos os tipos de engrenagens: de dentes


retos e helicoidais, acoplamentos elsticos de todos os tamanhos, enfim peas usinadas
e componentes especiais de acordo com a especificao do cliente.
Seus servios de usinagem so realizados em mquinas convencionais e de
comando numrico computadorizado (CNC). A empresa tem como processo de
produo o por ordem: sua produo depende dos pedidos feitos pelos clientes, e em
relao ao KIT de Plantio, tambm possui este funcionamento, por pedidos d-se inicio
a produo.
No quadro abaixo se evidenciam os oito produtos em estudo (identificados por
cdigo), os processos produtivos e o tempo de fabricao de cada um.

Processo Produtivo/Produtos
260
376 32162 49153 29575 345 17893 42727
Cortar serra fita
0,733
1
0,73
1
Usinagem CNC
1,5
1
0,5
6,5
1,5
3,75
4,73
Usinar torno revolver
1
Furar
1,33
1
10
Escarear furadeira
0,33
Solda MIG
1
9
Montagem
20
Total
4,89
2,00
1,50
7,23
9,00
2,50
3,75
35,73
Quadro 01: Tempo (em minutos) utilizados na fabricao dos produtos
Fonte: Mareth et al. (2012, p. 130)

Analisando os tempos de fabricao de cada produto ainda no Quadro 01,


destacam-se os produtos 42727, 29575 e o 49153 com os maiores tempos, os quais
representaram 54%, 14% e 11% do tempo total, respectivamente. A capacidade de
trabalho da indstria em estudo de 218.887,20 minutos mensais ou 3.648,12 horas,
conforme dados coletados na prpria empresa.
Baseado no Quadro 01 e levando em conta os custos de mo de obra para cada
processo produtivo, foi calculado o valor da mo de obra direta para cada um dos
produtos, conforme o Quadro 02.

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Processo Produtivo
Cortar serra fita
Usinagem CNC
Usinar torno revolver
Furar
Escarear furadeira
Solda MIG
Montagem
Temperar*

Custo Total
MOD/min
0,08
0,1
0,13
0,06
0,06
0,1
0,09
-

260

376 32162 49153 29575 345 17893 42727

0,05864 0,08
0,15
0,1
0,13
0,0798
0,0198

0,05

0,059
0,65

0,15 0,375
0,06

0,1

0,08
0,473
0,6

0,9
1,8
2,89

1,8

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Zincagem*
0,71 0,65
Gerar dentes*
2,5
Pintura*
10
Total
0,41
0,18 0,15
0,71
3,79 0,92 5,33 12,95
*Servios terceirizados
Quadro 02: Custo com mo-de-obra direta (em R$) por unidade
Fonte: Mareth et al. (2012, p. 131)

No Quadro 02 evidenciado o custo total de mo de obra direta (MOD) para cada


um dos produtos e, apesar dos produtos 42727, 29575 e 49153 necessitarem de maior
tempo para fabricao, no so eles que detm a maior parcela desse custo. Os custos
mais relevantes com MOD so dos produtos 42727 e 17893, os quais representaram,
52,95% e 21,79%, respectivamente. Alm disso, a empresa tem custo mensal de R$
6.977,76 com mo de obra direta, considerando o valor dos salrios, da insalubridade,
das provises de 13 salrio e frias e do fundo de garantia por tempo de servio
(FGTS).
Outro custo direto a matria-prima, que foi identificada em cada produto
(Quadro 03).

Produtos
260
376
32162
49153
29575
345
17893
42727

Matria-prima
Total unitrio
Ao 30 mm
R$
2,40
Tubo trefilado
R$
5,50
Ao 1020 trefilado e engrenagem
R$
7,38
Ao laminado
R$
9,73
Ao trefilado e chapa
R$
17,76
Ao redondo trefilado
R$
2,90
Ao redondo laminado
R$
9,73
Ao redondo laminado, condutor adubo, ponteira kit, tampa tubo disco
de corte, suporte esquerdo e direito do disco, cubo disco de corte, disco
R$
241,70
de corte, retentor, rolamento, anel, parafuso, porca, arruela, graxeira,
anel elstico
Quadro 03: Custo com matria-prima por unidade
Fonte: Mareth et al. (2012, p. 131)

Os custos mais significantes com matria-prima (MP), conforme o Quadro 03, so


dos produtos 42727 e 29575, sendo que o produto 42727 tambm o que detm a maior
parcela de MOD. Alm disso, conforme dados da empresa, a demanda mnima de cada
produto de 50 unidades, exceto para o produto 42727 (em experimentao), ou seja, a

Aps a apurao de todos os custos de cada um dos produtos, foram elaborados


trs demonstrativos de resultado pelo mtodo de custeio por absoro, conforme os

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empresa tem um custo mnimo mensal de MP de R$ 2.770,00.

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Gesto de custos e a influncia dos rateios para a tomada de deciso

Quadros 04, 05 e 06. Evidencia-se que os preos de venda foram coletados na empresa
em estudo.

Itens/Produtos
260
376
32162 49153 29575
345
17893
42727
Preo de venda
6,02
11,85 22,87 24,65
54,6
8,18
28,11
673,98
Custo varivel
2,81
5,68
7,54
10,42
21,59
2,82
15,06
254,66
Custos e despesas fixos
2,25
4,09
16,24 11,90
29,99
5,51
5,81
151,97
Resultado operacional 0,96
2,08
(0,91)
2,33
3,02
(0,15)
7,24
267,35
Quadro 04: Demonstrativo de resultado pelo mtodo de custeio por absoro (rateio faturamento)
Fonte: Mareth et al. (2012, p. 132)

Itens/Produtos
260
376 32162 49153 29575
345
17893
42727
Preo de venda
6,02 11,85 22,87 24,65
54,6
8,18
28,11
673,98
Custo varivel
2,81 5,68
7,54
10,42 21,59
2,82
15,06
254,66
Custos e despesas fixos
1,84 1,76
3,66
9,23
22,52
3,44
1,36
679,35
Lucro
1,37 4,41 11,67
5,00
10,49
1,92
11,69
(260,03)
Quadro 05: Demonstrativo de resultado pelo mtodo de custeio por absoro (rateio MOD/min)
Fonte: Mareth et al. (2012, p. 132)

Itens/Produtos
260
376 32162 49153
29575
345
17893
42727
Preo de venda
6,02 11,85 22,87
24,65
54,6
8,18
28,11
673,98
Custo varivel
2,81 5,68
7,54
10,42
21,59
2,82
15,06
254,66
Custos e despesas fixos 0,20 1,08
4,03
2,78
9,96
0,90
0,79
1.030,27
Lucro
3,01 5,09 11,30
11,45
23,05
4,46
12,26
(610,95)
Quadro 06: Demonstrativo de resultado pelo mtodo de custeio por absoro (rateio MP)
Fonte: Mareth et al. (2012, p. 132)

Observa-se no Quadro 04 que o critrio de rateio utilizado foi o faturamento e que


dois produtos (32162 e 345) apresentaram resultado operacional negativo. Nos Quadros
05 e 06 os critrios foram os minutos de MOD apurados no Quadro 01 e MP e, em
ambos os casos, somente um produto (42727) apresentou resultado operacional
negativo.
Como o mtodo de custeio por absoro, apesar de ser o nico aceito pela
legislao, geralmente no utilizado na tomada de deciso, foi elaborado o
demonstrativo de resultado pelo mtodo de custeio varivel evidenciando a margem de

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167

contribuio unitria (Quadro 07).

Itens/Produtos
Preo de venda
Custo varivel
Margem de contribuio

260
376
32162 49153
29575
345
17893
42727
6,02
11,85 22,87 24,65
54,6
8,18
28,11
673,98
2,81
5,68
7,54
10,42
21,59
2,82
15,06
254,66
3,21
6,17
15,33 14,23
33,01
5,36
13,05
419,32
Quadro 07: Margem de contribuio unitria (R$)
Fonte: Mareth et al. (2012, p. 132)

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Gesto de custos e a influncia dos rateios para a tomada de deciso

No Quadro 07 evidencia-se a margem de contribuio unitria obtida por meio da


diferena entre os preos de venda praticados pela empresa e os custos variveis (MOD
e MP - Quadros 02 e 04). Conclui-se que os produtos que mais contribuem para o
pagamento dos custos e despesas fixas so o 42727, representando 82,27%, seguido dos
produtos 29575 e 32162, com 6,48% e 2%, respectivamente.
No intuito de comparar os resultados pelos diferentes mtodos de custeio e
critrios de rateio, elaborou-se o Quadro 08.

Rateios do CIF
Faturamento
MOD (min)
MP
R$
Classif.
R$
Classif.
R$
Classif.
R$
Classif.
260
R$
3,21
8
R$ 0,96
6
R$
1,37
7
R$
3,01
7
376
R$
6,17
6
R$ 2,08
5
R$
4,41
5
R$
5,09
5
32162
R$ 15,33
3
R$ (0,91)
8
R$ 11,67
2
R$ 11,30
4
49153
R$ 14,23
4
R$ 2,33
4
R$
5,00
4
R$ 11,45
3
29575
R$ 33,01
2
R$ 3,02
3
R$ 10,49
3
R$ 23,05
1
345
R$
5,36
7
R$ (0,15)
7
R$
1,92
6
R$
4,46
6
17893
R$ 13,05
5
R$ 7,24
2
R$ 11,69
1
R$ 12,26
2
42727
R$ 419,32
1
R$ 67,35
1
R$ (260,03)
8
R$ (610,95)
8
Quadro 08: Comparativo do custeio varivel e do custeio por absoro com base nos trs critrios de
rateio
Fonte: As autoras (2013)

Produto

MC

Observa-se que o produto 32162, pelo mtodo absoro, apresentou um prejuzo


operacional e, por outro lado, analisando o mtodo varivel, esse produto o terceiro
que mais contribui para o pagamento dos custos e despesas fixas, evidenciado atravs de
sua margem de contribuio. Neste contexto, conclui-se que a alocao de parcelas dos
custos e despesas fixas para o clculo do custo final do produto pode distorcer a anlise
por parte dos gestores, levando a uma deciso equivocada da situao.
J o produto 42727, pelo mtodo absoro, pelos critrios de rateio com base na
mo de obra e matria prima, apresenta o maior prejuzo, podendo conduzir concluso
de que deveria ser repensada sua continuidade no processo produtivo da empresa. No
entanto, pelo mtodo varivel, este mesmo produto que apresenta maior margem de
contribuio, ou seja, o que mais contribui para formao positiva do resultado da

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168

empresa como um todo, revelando que sua descontinuidade se revelaria numa deciso
ruim para a gesto da lucratividade.
Portanto, o que se pode concluir do estudo que embora o mtodo de custeio por
absoro seja necessrio para fins de clculo do custo unitrio dos produtos, at mesmo
por aceito para fins fiscais, imprescindvel para as empresas interessadas em uma
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melhor qualidade de gesto, que utilizem simultaneamente o mtodo de custeio varivel


em suas decises.

5 CONCLUSES
Em nosso Estado, h muitas empresas atuando no ramo de atividade industrial
deixando o mercado cada vez mais competitivo. Ao tentar se manter, as empresas a cada
dia se deparam com novas dificuldades, (tecnologicamente, financeiramente,
profissionalmente), que precisam ser tratadas com muita ateno. Um dos primeiros
passos a se tomar para que consiga a permanncia no mercado ter um bom controle e
gerenciamento dentro da organizao.
Este controle deve ocorrer nos custos e tambm na produo, para que sua
capacidade e qualidade produtiva sejam um ponto forte diante seus concorrentes. Toda a
organizao precisa ter bom gerenciamento, buscando diminuir significativamente seus
custos diretos e indiretos, com o intuito de alcanar a maximizao dos seus lucros.
A gesto de custos mostra a importncia da avaliao dos custos de forma geral
dentro das empresas; preocupa-se com o processo de tomada de deciso, tem seu
enfoque em vrias tcnicas e procedimentos contbeis empregados na Contabilidade
Financeira e de Custos, dentre elas a utilizao dos sistemas de custeio por absoro e
varivel.
Pela aplicao doo dois sistemas de custeio na empresa estudada, foi possvel
observar o quando a contabilidade de custos, ao mesmo passo em que auxilia
grandemente no processo gerencial, tambm pode conduzir a decises equivocadas se
mal compreendida.
No custeio por absoro, h necessidade de realizao de rateio dos custos
indiretos que aqui foram realizados conforme os seguintes critrios: faturamento, tempo
de mo de obra e matria prima. Conforme a adoo de cada critrio, os custos foram
apropriados diferentemente a cada produto revelando ora um ora outro como sendo o
mais lucrativo, o que torna a deciso baseada neste nico critrio eivada de
arbitrariedade e, portanto no se revelando a melhor para decidir por exemplo qual

Atravs da adoo do mtodo de custeio varivel, elimina-se o problema dos


rateios obtendo-se uma alternativa isenta de critrios arbitrrios e portanto mais justos

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produto manter na linha de produo.

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apontando quais os produtos que apresentam maior potencial de cobertura dos custos e
despesas fixas e consequentemente, maior possibilidade de lucro.

REFERNCIAS
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