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Comparaes entre Prticas Contbeis

Impostos Diferidos
IFRS US BR

IAS 12, SIC-21, SIC-25 SFAS 109, I27, muitas questes EITF NPC 25 do Ibracon,
Deliberao CVM 273/98
e Instruo CVM 371/02

Pontos-chave para comparar diferenas Diferenas Significativas


Ativos scais diferidos devem ser reconhecidos quando a Ativos scais diferidos so reconhecidos (isto , sem Semelhante ao IFRS, o montante dos ativos scais
recuperao for provvel. proviso para desvalorizao) na extenso que sua diferidos limitado quantia que provvel que possa ser
Quando ativos so vendidos intragrupo, o imposto diferido recuperao seja mais provvel do que no. utilizada ou recuperada contra lucros futuros tributveis;
calculado taxa de imposto aplicvel entidade Imposto de renda pago pelo vendedor sobre lucros todavia, a recuperao deve ser comprovada com estudo
compradora. intragrupo deve ser diferido. proibido o reconhecimento formal de projeo dos resultados tributveis.
O imposto diferido em relao a diferenas temporrias em de um ativo scal diferido relativo a qualquer diferena Para reconhecer o crdito a entidade deve comprovar a
associadas e em joint ventures no deve ser reconhecido temporria na jurisdio scal do comprador. existncia de lucratividade em trs anos dentro dos ltimos
em algumas circunstncias. Imposto diferido relativo a diferenas temporrias em cinco anos.
Imposto diferido deve ser provisionado em virtude da investimentos avaliados pelo mtodo da equivalncia O prazo de recuperao no pode superar um perodo de
reformulao das demonstraes nanceiras de uma patrimonial, que no sejam certas joint ventures dez anos.
subsidiria em economia hiperinacionria. estrangeiras, deve ser reconhecido integralmente. O valor registrado de imposto diferido ativo no pode
Imposto diferido sobre concesses governamentais no Imposto diferido no deve ser reconhecido quando se superar o valor presente do imposto devido nos lucros
deve ser contabilizado. referir remedio de ativos ou passivos na moeda de tributveis projetados.
O imposto diferido baseia-se nas taxas de imposto em vigor apresentao e resultar de variaes cambiais ou de O ativo e o passivo scais diferidos devem ser reconhecidos
ou, substancialmente, em vigor. indexao para ns scais. s alquotas aplicveis ao perodo em que o ativo ser
Impostos de renda adicionais incidentes sobre distribuies Geralmente, deve contabilizar o imposto diferido sobre realizado ou o passivo liquidado.
devem ser contabilizados por ocasio da distribuio concesses governamentais. A norma brasileira no especica quanto ou como a
relacionada. O imposto diferido deve se basear nas alquotas vigentes. entidade deve contabilizar os efeitos scais de dividendos;
Imposto diferido deve ser classicado como no circulante, O clculo de impostos diferidos de subsidirias O ativo ou passivo scal so classicados destacadamente
no balano. estrangeiras, quando diferentes alquotas forem aplicadas a no realizvel ou exigvel a longo prazo e transferidos para o
lucros distribudos e retidos depende de serem os impostos circulante no momento apropriado.
diferidos reconhecidos como ajustes em bases de fora No permitido que os passivos e ativos scais diferidos
com respeito quela subsidiria. sejam descontados a valor presente.
O imposto diferido segregado em componentes correntes Para as instituies nanceiras, o Banco Central
e no-correntes no balano. estabeleceu regras mais rigidas para o reconhecimento
do crdito scal diferido.

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Abordagem Geral

Aplicam-se os princpios gerais, a seguir descritos. Os princpios gerais so similares s IFRS, exceo do
Um passivo ou um ativo scal deve ser contabilizado para seguinte:
registrar o imposto a pagar ou a recuperar em relao a Atravs de uma proviso para desvalorizao, ativos scais
todos os perodos at o presente. diferidos devem ser reconhecidos na extenso em que a
Passivos e ativos scais diferidos devem ser contabilizados realizao seja mais provvel do que no.
pelo valor do efeito scal futuro de diferenas temporrias A mensurao de passivos e ativos scais correntes
(veja abaixo) e de prejuzos scais a compensar. Porm, baseia-se nas provises da legislao tributria em vigor;
o montante do ativo scal diferido limitado pela quantia os efeitos de mudanas futuras na legislao scal ou nas
que provvel que possa ser utilizada contra lucros futuros alquotas de imposto no devem ser antecipados.
tributveis.
A mensurao de passivos e ativos scais diferidos baseia-
se na legislao tributria em vigor, ou substancialmente
em vigor, que pode incluir mudanas futuras anunciadas;
se no forem anunciadas, os efeitos de mudanas futuras
na legislao tributria ou nas taxas no devem ser
antecipados.
Passivos e ativos scais diferidos no devem ser
descontados a valor presente.
Imposto de renda relativo a itens debitados ou creditados
diretamente ao patrimnio lquido deve (o prprio imposto)
ser debitado ou creditado diretamente ao patrimnio lquido.

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D i f e r e n a s Te m p o r r i a s

Uma diferena temporria a diferena entre a base scal de As diferenas temporrias so as mesmas das IFRS. Os princpios gerais so similares ao IFRS.
um ativo ou de um passivo e o valor pelo qual esse item aparece
nas demonstraes nanceiras, que resultar numa quantia
tributvel ou dedutvel em perodos futuros, quando a quantia
contabilizada for recuperada ou liquidada.

Reconhecimento do Passivo

As diferenas temporrias so as mesmas do IFRS.


Um passivo scal diferido deve ser reconhecido integralmente Tal como nas IFRS, um passivo scal diferido sobre todas
para todas as diferenas temporrias tributveis, as diferenas temporrias tributveis deve ser reconhecido
independentemente do quo improvvel seja sua ocorrncia, integralmente, com algumas poucas excees (p.ex., gio no
sujeito a uma exceo geral e a algumas excees especcas dedutvel e lucros de subsidirias estrangeiras no distribudos
(p.ex., gio no dedutvel e lucros no distribudos de veja a seguir).
subsidirias estrangeiras veja a seguir).

A exceo geral que nenhuma proviso feita em relao


a uma diferena temporria resultante do reconhecimento
inicial de um ativo ou passivo (exceto quando se tratar de uma
combinao de negcios) que no afete, nem o lucro contbil,
nem o lucro tributvel.

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Reconhecimento do Ativo

Igualmente, e sujeito s mesmas excees, ativos scais Um ativo scal diferido deve ser reconhecido com respeito
diferidos devem ser reconhecidos para reetir diferenas a diferenas temporrias que devem resultar em quantias Um passivo scal diferido reconhecido sobre as diferenas
temporrias, que resultaro em quantias dedutveis em dedutveis em anos futuros e a prejuzos scais a compensar. temporrias tributveis.
perodos futuros, e para reetir prejuzos scais a compensar. Porm, deve-se deduzir desse ativo uma proviso para
Porm, o montante do ativo registrvel limitado ao valor do desvalorizao se, baseado no peso de toda evidncia Aspecto especco para ns brasileiros a gura da reavaliao
provvel lucro tributvel contra o qual o ativo diferido poder ser disponvel, mais provvel que no que uma parte, ou todo o de ativos. A diferena entre o valor contbil de um ativo
recuperado. ativo scal diferido no ser realizado. reavaliado e sua base scal constitui uma diferena temporria e
d origem a uma obrigao scal diferida.
A norma no fornece orientao especca sobre o signicado Toda evidncia disponvel, positiva ou negativa, deve ser
de provvel, a no ser que no caso de prejuzos scais a considerada para determinar se tal proviso necessria.
compensar, geralmente, os prejuzos deveriam resultar de uma O peso dado ao efeito potencial de evidncias negativa e positiva
causa identicvel, cuja recorrncia seja improvvel. deve ser proporcional com at que ponto pode ser objetivamente
vericado. Quanto mais negativa seja a evidncia que existe, tanto
Uma entidade deve levar em conta oportunidades de mais evidncia positiva ser necessria e mais difcil ser para
planejamento scal, para avaliar a probabilidade de realizao sustentar uma concluso que no se faz necessria uma proviso.
do ativo scal diferido. Porm, quando se consideram
oportunidades de planejamento scal, o IFRS no se manifesta Semelhantemente s IFRS, uma entidade deve levar em
sobre a contabilizao de qualquer despesa ou prejuzo que conta imposto oportunidades de planejamento scal ao avaliar
poderia resultar do planejamento. se necessria uma proviso para desvalorizao. Porm,
diferentemente das IFRS, US GAAP prov que, quando se exploram
oportunidades de planejamento scal, quaisquer despesas ou
perdas atribuveis que seriam incorridas devem ser levadas em conta
na determinao de uma adequada proviso para desvalorizao.

O custo de estratgias de planejamento scal e perdas com


elas relacionadas devem ser lanados em despesa quando
incorridos e classicados na demonstrao de resultado
conforme sua natureza; no devem ser registradas como
componente de despesa de impostos.

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Questes Especficas de Reconhecimento

Quando se vendem estoques intragrupo, o imposto diferido O imposto de renda pago pelo vendedor sobre lucros intragrupo O ativo scal diferido reconhecido para diferenas temporrias
calculado alquota aplicvel entidade que compra e, realizados sobre ativos que permanecem dentro do grupo, e de prejuzos scais e base negativa de contribuio social
portanto, no se elimina na consolidao, a menos que as inclusive o efeito scal de qualquer reverso de diferenas sobre o lucro lquido medida que for provvel que no futuro
entidades vendedora e compradora estejam sujeitas mesma temporrias na jurisdio scal do vendedor, deve ser diferido. haver lucro tributvel suciente pra compensar estes prejuzos
alquota de imposto. Tambm, probe-se o reconhecimento de um ativo scal diferido, e que exista obrigao scal diferida em montante e em perodo
originado do excesso da nova base de tributao dos ativos na de realizao que possibilite a compensao do ativo scal
Numa combinao de negcios, as diferenas entre base de jurisdio scal do comprador sobre o valor contbil dos ativos diferido.
tributao e os valores justos dos ativos adquiridos (e passivos nas demonstraes nanceiras consolidadas.
assumidos) so diferenas temporrias em relao s quais A Instruo CVM n 371 estabeleceu condies essenciais
provisionou-se o imposto diferido. Porm, no se provisiona imposto Em relao a combinaes de entidades, as diferenas entre a para o reconhecimento do ativo scal diferidos em companhias
diferido sobre gio, a menos que seja dedutvel para ns scais. base scal e os valores justos dos ativos adquiridos devem ser abertas:
contabilizadas na mesma forma prescrita pelas IFRS. apresentar histrico de rentabilidade nos trs dos cinco
Se ativos scais diferidos de um negcio adquirido, ltimos exerccios sociais;
subseqentemente, forem recuperados por uma quantia superior Tal como disposto nas IFRS, se o benefcio scal de prejuzos apresentar expectativa de gerao de lucros tributveis
quela originalmente contabilizada por ocasio da aquisio, compensveis de uma entidade adquirida, for recuperado, futuros, fundamentada em estudo tcnico de viabilidade,
ento deve-se fazer um ajuste ao gio, indenidamente (veja subseqentemente, por uma quantia superior quela do ativo que permitam a realizao do ativo scal diferido em um
item sobre Combinaes de Entidades). Porm, nenhum scal diferido contabilizado por ocasio da aquisio, ento, prazo no superior a 10 anos; e
ajuste deve ser feito no gio se a variao no ativo scal diferido o gio deve ser ajustado (veja item sobre Combinaes de os lucros futuros devero ser trazidos a valor presente com
decorrer de uma mudana em alquotas do imposto. Entidades). base no prazo total estimado para sua realizao.

Diferenas temporrias tributveis relativas a investimentos Quando o valor contbil de um investimento numa subsidiria
em subsidirias e joint ventures no so provisionadas quando estrangeira, ou numa joint venture incorporada no exterior,
o investidor puder controlar o momento da reverso (p.ex., a exceder seu valor scal (um ajuste em bases de fora), talvez
poca da remessa de lucros) e for provvel que no se revertam por causa de lucros retidos no exterior, o imposto diferido
num futuro previsvel. Embora se aplique o mesmo princpio a deve ser provisionado em relao a esta diferena temporria,
associadas, o investidor no controla a associada e, portanto, a menos que no se reverta num futuro previsvel. No h
no pode controlar o momento da reverso, exceto na extenso nenhuma exceo semelhante para investimentos em outras
em que um acordo estipule que lucros no sero distribudos coligadas contabilizadas pela equivalncia patrimonial.
num futuro previsvel.

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Questes Especficas de Reconhecimento (cont.)

Uma diferena temporria surge quando um ativo no- Diferentemente das IFRS, US GAAP probe o reconhecimento Para ns da norma brasileira, o imposto de renda compreende
monetrio, expresso em moda estrangeira, for traduzido de passivo ou ativo scal diferido sobre diferenas relacionadas tanto o imposto do prprio Pas como os impostos de outros
para a moeda de medio a taxas histricas (veja item sobre a ativos ou passivos que so remensurados da moeda local para pases a que a entidade estiver sujeita, sempre que baseados
Converso de Moeda Estrangeira) porque variaes nas a moeda de apresentao (quando a moeda de apresentao em resultados tributveis.
taxas de cmbio alteram a base scal do ativo, da mesma forma a moeda funcional), usando taxas de cmbio histricas e que
como a indexao da base scal. A proviso para esta diferena resultem, ou de uma ou variaes nas taxas de cmbio, ou de O imposto de renda compreende tambm os impostos que, tal
temporria feita conforme as regras gerais acima para indexao para ns scais. como o imposto de renda retido na fonte, so recolhidos por
reconhecimento de ativos e passivos scais. uma controlada, coligada ou joint venture sobre as distribuies
Sob US GAAP, impostos diferidos relativos a concesses feitas para a entidade.
Normalmente, uma diferena temporria surge quando os ativos governamentais, geralmente, devem ser contabilizados da
so ajustados pelo poder aquisitivo atual da moeda, de acordo mesma forma que qualquer outra diferena entre o valor contbil A norma, todavia, no especica quanto ou como a entidade
com IAS 29 (veja item sobre Bases Contbeis e Converso de um ativo ou de um passivo e sua base scal. deve contabilizar os efeitos scais de dividendos.
de Moeda Estrangeira) porque o valor nas demonstraes
nanceiras aumenta, mas, freqentemente, o valor de imposto Imposto diferido sobre um arrendamento alavancado deve ser
permanece demonstrado pela unidade de mdia histrica. Esta contabilizado em conformidade com SFAS 13. Geralmente,
diferena deve ser provisionada integralmente. o imposto diferido atribuvel a diferenas entre a base scal
e o saldo do investimento, bem como o lucro contbil futuro
No se contabiliza nenhum ativo scal diferido com relao estimado e o imposto sobre o lucro, so registrados pelo
a concesses governamentais no amortizadas, seja como lquido, como parte do saldo de investimento de arrendamento
reduo do custo do ativo, seja como receita diferida, uma vez alavancado.
que a diferena temporria surgiu no reconhecimento inicial e
no afetou, nem o lucro contbil, nem o lucro tributvel.

No h nenhuma regra especial a respeito da proviso para


imposto diferido sobre arrendamentos.

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Mensurao e Apresentao

Passivos e ativos scais diferidos devem ser calculados na data Passivos ou ativos scais diferidos devem ser mensurados O ativo e o passivo scais diferidos devem ser reconhecidos s
do balano, com base na alquota que se espera estar em vigor, usando-se a(s) alquota(s) de imposto vigente(s) e que se espera alquotas aplicveis ao perodo em que o ativo ser realizado ou
ou substancialmente em vigor, e seja aplicvel por ocasio do seja(m) aplicada(s) ao lucro tributvel nos perodos em que o o passivo liquidado.
pagamento ou da recuperao (isto , em algumas jurisdies, o passivo ou ativo scal diferido deva ser quitado ou realizado.
anncio de que uma alquota ser alterada pelo governo, tem o Quando se aplicam diferentes alquotas s diversas faixas
efeito substantivo de vigncia efetiva). Diferentemente das IFRS, quando o montante de imposto a do lucro tributvel, o ativo e o passivo scais devem ser
pagar sobre o lucro tributvel de uma subsidiria pode depender reconhecidos s taxas mdias que se espera aplicar ao lucro
Alm disso, quando a alquota depende do modo de recuperao de ser, ou no, esse lucro distribudo aos acionistas, a alquota tributvel ou ao prejuzo scal dos perodos em que se prev a
(p.ex., como capital ou como receita) a alquota a ser usada pela qual o imposto diferido deve ser calculado, de acordo com reverso das diferenas temporrias.
aquela da maneira esperada de recuperao. No caso de US GAAP, depende de serem, ou no, os impostos diferidos
imobilizado no deprecivel, presume-se que a recuperao se reconhecidos nas demonstraes nanceiras consolidadas A entidade, periodicamente, deve reanalisar o ativo scal
dar por venda. No se permite descontar o imposto diferido. como um ajuste em bases de fora (veja acima). diferido no reconhecido e reconhec-los medida que se
tornar provvel que no futuro haver lucro tributvel capaz de
Quando o imposto de renda devido a alquotas mais altas ou Geralmente, se a matriz no reconheceu os impostos diferidos permitir a recuperao desse ativo.
mais baixas, conforme o lucro lquido ou lucros acumulados como um ajuste em bases de fora sob US GAAP, a subsidiria
sejam ou no distribudos (parcial ou integralmente), passivos e estrangeira deve usar a alquota de imposto aplicvel para lucros Da mesma forma, a entidade dever reduzi-lo ou extingui-lo
ativos scais diferidos (ou correntes) so baseados na alquota no distribudos para calcular seus impostos diferidos. medida que no for provvel que haver lucro tributvel
de imposto aplicvel a lucros no distribudos. suciente para permitir a utilizao total ou parcial do ativo scal
Geralmente, seria apropriado que a subsidiria estrangeira diferido. Essa reduo ou extino deve ser revertida medida
Imposto diferido reconhecido como parte de uma combinao usasse a alquota de imposto aplicvel a lucros distribudos no que se torne novamente provvel a disponibilidade de lucro
de negcios (veja acima) deve ser ajustado contra gio ou clculo de seus impostos diferidos quando: tributvel suciente.
desgio. Impostos correntes e diferidos devem ser reconhecidos a matriz tenha reconhecido impostos diferidos como um
na demonstrao do resultado, exceto quando se referirem a ajuste em bases de fora, na expectativa que os lucros sero O montante dos impostos diferidos deve ser reconhecido
itens debitados, no perodo corrente e em perodos anteriores, distribudos; e integralmente como despesa ou receita no resultado do
diretamente ao patrimnio lquido. impostos a pagar pela subsidiria estrangeira na jurisdio perodo, exceto em situaes especcas como a reavaliao do
scal estrangeira, historicamente, tm se baseado na imobilizado e ajustes de exerccios anteriores cujo efeito dever
alquota de imposto aplicvel a lucros distribudos (e a ser efetuado diretamente no patrimnio lquido.
administrao espera continuar a pagar impostos com base
na alquota de lucros distribudos).

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Mensurao e Apresentao (cont.)

Em geral, as conseqncias do pagamento de dividendo sobre No h nenhuma orientao nos US GAAP onde a prpria No balano patrimonial, o ativo e o passivo scais devem ser
o imposto de renda so reconhecidas no resultado do perodo matriz esteja sujeita a alquotas de imposto diferentes uma para apresentados separadamente de outros ativos e passivos, e
porque dividendos, normalmente, tm ligao com lucros lucros no distribudos e outra para lucros distribudos. o ativo e o passivo scais diferidos devem distinguir-se dos
passados. Porm, impostos retidos na fonte pagveis por conta correntes.
dos acionistas devem ser debitados ao patrimnio lquido. O reconhecimento do imposto diferido na demonstrao de
resultado, no patrimnio lquido e contra o gio, geralmente, O ativo ou passivo scal diferido deve ser classicado
Mudanas em impostos correntes e diferidos, causadas por o mesmo dado pelas IFRS. Porm, quando um ativo scal destacadamente no realizvel ou exigvel a longo prazo e
mudana na condio da entidade contribuinte ou de seus diferido for, inicialmente, reconhecido no patrimnio lquido transferido para o circulante no momento apropriado, mas
acionistas, geralmente, so reconhecidas na demonstrao do e, subseqentemente, no puder ser recuperado (por razes sempre evidenciando tratar-se de item scal diferido.
resultado. diversas), a proviso para desvalorizao exigida, geralmente,
deve ser lanada contra o resultado do perodo. A entidade s deve compensar ativo e passivo scais se, tendo
Alm disso, quando muda o montante do imposto (p.ex., direito legal para tanto, pretende quit-los em bases lquidas, ou
Passivos e ativos scais diferidos, excluda a proviso para
um ativo scal diferido torna-se irrecupervel) relativo a um simultaneamente realizar o ativo e liquidar a obrigao.
desvalorizao, devem ser classicados no balano como
item contabilizado no patrimnio lquido, o ajuste do imposto,
corrente ou no-corrente, de acordo com a classicao do ativo
tambm, deve ser feito no patrimnio lquido.
ou passivo a que se referem. A proviso para desvalorizao
deve ser, proporcionalmente, alocada contra os ativos corrente
Passivos e ativos scais diferidos devem sempre ser
e no-corrente. A poca esperada para reverso de impostos
classicados como no circulante.
diferidos no considerada na classicao dos saldos de
impostos diferidos, exceto em certas instncias quando um
Passivos e ativos scais diferidos devem se compensar dentro
saldo de imposto diferido no possa ser relacionado a um ativo
de cada jurisdio scal, na extenso em que pagamentos
ou a um passivo identicvel para ns de relatrio contbil.
e recebimentos de impostos correntes podem ser liquidados
pelo valor lquido e, ou os passivos e ativos scais diferidos se
O saldo lquido de ativos e passivos scais diferidos para
referem mesma entidade contribuinte no grupo, ou a diferentes
cada componente de imposto a pagar de uma entidade em
entidades, quando possam fazer o pagamento pelo lquido e
cada jurisdio tributria deve ser apresentado em duas
tencionam faz-lo.
classicaes: um ativo corrente ou um passivo corrente lquido,
e um ativo no-corrente ou um passivo no-corrente lquido.
No se permite a compensao de ativos e passivos scais
diferidos que se relacionem a diferentes jurisdies tributrias.

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