Trabalho de Fiscalização – Processo

Administrativo e Judicial

Processo Administrativo Fiscal

Compensação para falta presencial

anotada na primeira aula do
Módulo Fiscalização – Processo
Administrativo e Judicial –
integrante do MBA em Gestão
Tributária da Faculdade Esuda, de
acordo com os objetivos pautados
pelo professor titular da cadeira,
Professor João Bosco de
Vasconcelos Leite Filho.

Pós-Graduação em Gestão Tributária - ESUDA

Wellington Carlos Prates - 99110335
 2

Sobre o Processo Administrativo Fiscal

Introdução
O presente texto tem por objetivo dissertar de forma sucinta sobre
assuntos específicos do Processo Administrativo Fiscal, através de uma visão geral
do Processo, sem se prender a um ente federativo específico e aos seus ritos
próprios. Pretende-se dessa maneira compensar a falta presencial anotada na
primeira aula do Módulo Fiscalização – Processo Administrativo e Judicial -
integrante do MBA em Gestão Tributária da Faculdade Esuda.
Os objetivos pautados pelo professor titular da cadeira, Professor
João Bosco de Vasconcelos Leite Filho, são os seguintes:
- elaboração de texto sobre a necessidade de esgotamento das vias
administrativas;
-a concomitância de processos administrativo e judicial;
-a jurisprudência do Supremo Tribunal Federal e o Superior Tribunal
de Justiça atual.

O enfoque sobre o Objeto

O modo de enquadramento de um fato modifica a comunicação do
mesmo. Ao observar determinados elementos de um fato, o autor da obra intelectual
interfere na realidade a ser exposta dando um determinado sentido à mesma. Assim
uma fotografia de um desfile de tanques de guerra pode ser mostrada como o
momento de comemoração de um povo ao vencer uma guerra, mas na verdade
pode significar a opressão de um ditador militarista dando um recado ao povo.
O enfoque do presente texto baseia-se no recorte em que a
realidade do Estado Brasileiro - senão do Estado Humano, na maioria da superfície
terrestre - que em todas as suas instâncias deixou de lado o verdadeiro interesse
público - razão máxima da existência do Estado - e passou a administrar os recursos
nacionais em benefício dos apenas dos detentores do poder.
Dessa forma, prerrogativas do Estado nas relações jurídicas de
direito público deixaram de fazer sentido para a população, pois o interesse público
 3

não é mais público.

Há um afastamento das necessidades de toda a população daquilo
que é visto e ouvido sendo debatido pelos governantes e esse afastamento
provocou uma ruptura tamanha na Teoria Geral do Estado que chegamos ao ponto
onde nos perguntamos o porquê de sustentarmos um Estado se este não nos
entrega as contrapartidas esperadas.
"Você entra em uma loja de bolos, pede um bolo de laranja de um
quilo, paga o tíquete no caixa e, ao voltar para o balcão recebe um bolinho de trigo
de 100 gramas. Ao reclamar que não foi por aquilo que você pagou, o atendente lhe
responde que só tem aquele bolo, naquele tamanho, naquele sabor e -
educadamente - pede para você ir embora e chama o próximo otário da fila que
também pagou por um bolo de um quilo e vai receber um bolinho de 50 gramas."
Sim, o bolinho de 100 gramas acabou.
É esta a situação a que somos expostos em qualquer cidade do país
hoje: o cidadão entregou suas armas ao Estado para que este controlasse a ordem
civil e recebeu em troca cidades onde não se pode transitar sem o risco de sofrer um
assalto, uma vez que ficou indefeso. Ao serem provocadas as autoridades sobre a
questão da segurança pública, dizem que fazem todo o possível e que faltam verbas
para uma efetiva segurança.
Tome-lhe bolinho de 50 gramas!
Pagam-se tributos a todo momento, a capacidade tributária passiva
só não é constatada nos mortos e nas coisas e mesmo assim não se tem hospitais e
médicos suficientes; não se tem escolas e professores suficientes, não se tem
satisfação nenhuma em fazer parte de uma população que não se vê representada
por seus representantes, os quais criam continuamente novos escândalos de
corrupção e se reelegem continuamente para cargos de altíssimo escalão.
Entendida nossa posição, vamos ao Processo Administrativo Fiscal.

O Processo Administrativo
O processo administrativo é uma sucessão contínua de vários atos
administrativos, os quais buscam por objetivo final uma conclusão definitiva sobre
 4

determinado assunto, segundo Celso Antônio Bandeira de Mello1. Entende-se dessa

forma que há necessidade de vários atos concatenados possuidores, cada um, de
validade funcional própria - a autonomia relativa.
Destarte, o processo administrativo fiscal (PAF) é também uma das
espécies do processo administrativo, sendo caracterizado por tratar de questões
relativas às atividades de tributação do Estado em suas instâncias federais,
estaduais e municipais, bem como do Distrito Federal e Territórios.
Se o fisco autuar uma empresa que está - em tese - cometendo
alguma irregularidade fiscal, seja em relação à obrigação principal ou em relação às
obrigações acessórias, um dos caminhos de proteção que o direito brasileiro coloca
à disposição de tal empresa é o processo administrativo fiscal.
Leandro Paulsen2 destaca que o processo administrativo fiscal não
é regulado por norma geral de direito tributário, uma vez que o Código tributário
Nacional explicita que os atos sejam documentados e que seja fixado prazo para o
exercício da fiscalização, não determinado os procedimentos específicos a serem
adotados. Assim o processo administrativo fiscal utiliza-se de todo o arcabouço
presente na legislação tributária de referência, incluindo desde a Constituição
Federal até a mais simples instrução normativa interna do órgão fiscal responsável.
A norma norteadora principal é, sem dúvida, o Decreto-Lei 70235/72,
conhecido como Lei do Processo Administrativo Fiscal, recepcionado como LEI
ORDINÁRIA pela CFB de 1988, complementado principalmente pela Lei 9430/96,
pelo Decreto 7574/11 e, finalmente, a lei 9784/99.
No Recife, a título de exemplo, o equivalente é a Lei 15563/91, o
Código Tributário do Município do Recife. A ordenação sobre o Processo
Administrativo Fiscal pode ser consultada a partir do Livro Nono, “Do Procedimento
Fiscal Administrativo”.

Características Formais
As características formais principais do processo Administrativo

1 Curso de direito administrativo / Celso Antônio Bandeira de Mello. 30 edição. – São Paulo:
Malheiros Editores, 2013.
2 Curso de direito tributário: completo / Leandro Paulsen. 4. ed. rev. atual. e ampl. – Porto Alegre:
Livraria do Advogado Editora, 2012.
 5

Fiscal são as seguintes:

1-Ser baseado em ordenação jurídica;
2-Formar-se a partir da sequência de atos concatenados e com
validades e ritos próprios;
3-Cada ato ter continuidade no próximo da cadeia de atos e todos
seguirem logicamente para uma conclusão;
4-Seguir fundamentos do Processo Judiciário, como montagem do
processo físico, numeração de páginas, juntada de documentos, etc.

Características materiais
1-Prazos definidos;
2-Definição restrita dos servidores responsáveis pela validade dos
atos;
3-Alto grau de detalhamento de cada ato;
4-Possibilidade de recursos externos ao fim do processo
administrativo por parte do contribuinte, através de via judicial.
Faz-se mister salientar que tais características são enunciadas na
teoria e que para as fazer valer, o reclamante precisa obter o suporte de um
profissional que conheça muito bem não só a legislação pertinente ao caso, mas
também os meandros administrativos e recursais de cada órgão. A questão dos
prazos definidos é algo absolutamente assustador: apesar de vários atos terem seus
interstícios temporais muito bem determinados pela legislação, no Brasil os prazos
reais parecem valer apenas para o reclamante cumprir e nunca para o Estado.
Apesar de a "Razoável Duração do Processo (art. 5º, LXXVIII da
CF/88) ser garantia constitucional e que outros regulamentos limitem - por exemplo -
o julgamento de questões na Secretaria da Receita Federal a 365 dias, o que se vê
na realidade são processos administrativos que se estendem por anos a fio:

..."Essa prática acabou se disseminando pela

demora da tramitação do processo administrativo
fiscal, que, embora seja mais rápido que a via
judicial, ainda assim apresenta-se moroso.
Estudos do Núcleo de Estudos Fiscais da Fundação
Getulio Vargas, coordenados pelo professor Eurico
Marcos Diniz de Santi, indicam que o tempo médio
de duração do processo administrativo fiscal federal
 6

é de cinco anos ou 60 meses. Constatando, da

mesma forma, que, quanto maior o valor do débito,
discutido maior a mora na tramitação, podendo
chegar a sete anos

Somando a média de duração do processo

administrativo federal (cinco anos) com a média de
tramitação do processo de execução fiscal na
Justiça Federal (oito anos, dois meses e nove dias)
chega-se a um tempo total de mais de 13 anos. Isso
sem registrar que, se o processo de execução fiscal
passar por todas as suas etapas, poderá durar 16
anos, que se somados ao tempo máximo de
tramitação do processo administrativo federal (sete
anos), resultará um tempo total de 23 anos..."3

Além disso, o julgamento administrativo tido como impessoal e

fundamentando na busca pela verdade material sofre interferências pessoais.
No Código Tributário de Teresina, por exemplo, o reclamante que
levar um recurso referente ao IPTU à segunda instância administrativa vai
"encontrar" o Art. 475, o qual define o Conselho de Contribuintes (órgão julgador do
PAF em segunda instância). Destaco os negritos:

Art. 475. O Conselho de Contribuintes do Município

de Teresina é o órgão administrativo de julgamento
em segunda instância, dos processos de natureza
tributária junto à Secretaria Municipal de Finanças,
sem subordinação hierárquica, com autonomia
administrativa e decisória, e rege-se por este
Código, pelo regulamento e pelo seu regimento
interno.

Entendemos, portando que a lei diz não haver subordinação

hierárquica, com autonomia administrativa e decisória: ou seja, deve se tratar de um
órgão independente. Continuemos na lei:

§ 1o O Conselho de Contribuintes em composição

3
http://www.conjur.com.br/2016-jul-16/processo-administrativo-fiscal-brasileiro-exige-mudancas;
acesso em 04/02/2017.
 7

plena é constituído por seu Presidente e de seis

Conselheiros, escolhidos dentre pessoas graduadas,
preferencialmente em Direito, com experiência em
matéria tributária, notória idoneidade moral e
reputação ilibada, sendo:

I – quatro representantes do Fisco Municipal, dentre

AFTM;
II – e três representantes das entidades definidas
neste Código.

São sete pessoas, sendo que quatro são Auditores Fiscais do

Munícipio, ou seja, 04 funcionários assalariados do Município. E eles têm autonomia
administrativa e descisória? Mas, continuemos:

§ 2o Cada representante, denominado Conselheiro,

terá, pelos mesmos critérios da titularidade, a
indicação de seu respectivo suplente.

§ 3o A representação dos interesses da Fazenda

Municipal junto ao Conselho será exercida por um
Procurador Municipal, indicado pelo Procurador-
Geral do Município, e nomeado pelo Chefe do Poder
Executivo Municipal, na forma do Regimento Interno
do Conselho de Contribuintes.

§ 4o Para executar os trabalhos do Conselho de

Contribuintes, este contará com uma secretaria
administrativa, chefiada por um secretário geral,
nomeado pelo Prefeito, cujas atribuições serão
fixadas em regimento interno do Conselho de
Contribuintes.

Art. 476. O Presidente do Conselho será escolhido

dentre os membros representantes do Fisco
Municipal, por voto direto e secreto dos conselheiros,
para mandato de dois anos, permitida uma
recondução.

Art. 477. Os Conselheiros, titulares e suplentes,

 8

representantes dos contribuintes, observados os

critérios de qualificação estabelecidos neste Código,
serão indicados, em cada vaga, pela:

I – Associação Industrial do Piauí;

II – Associação Comercial do Piauí; e

III – Conselho Regional de Corretores de Imóveis

do Piauí

Interessante: entidades envolvidas nas principais atividades

econômicas que interessam a um município e não são subordinados ao prefeito (o
chefe do executivo). Vamos mais um pouco:

§ 1o As entidades a que se referem os incisos I a III,

do caput, deste artigo, indicarão seus representantes
em lista tríplice, sendo escolhido e nomeado, dentre
a lista, o conselheiro titular e o respectivo suplente,
de cada entidade.

§ 2o Os representantes do Fisco Municipal serão

indicados, em cada vaga, mediante lista tríplice, pelo
Secretário Municipal de Finanças, dentre os Agentes
Fiscais em efetivo exercício de suas atividade,
observados os critérios de qualificação a que se
refere este Código.

§ 3o A escolha e nomeação de que tratam os §§

1o e 2o, deste artigo, compete ao Chefe do Poder
Executivo Municipal.

Isso é uma piada., claro. No caso dos Auditores Fiscais que já são
servidores do Executivo, ainda terão a sua escolha feita pelo prefeito, ou seja: não
basta ser subordinado, tem que ser preferido pelo Prefeito.
Em sequência, os representantes da sociedade TAMBÉM SÃO ESCOLHIDOS PELO
PREFEITO. E a lei vem falar em não haver subordinação hierárquica, com
 9

autonomia administrativa e decisória?

Não é sério. É óbvio que vai haver parcialidade a favor do município
em qualquer decisão, é óbvio que vai haver interferência política, é óbvio que a
sociedade não está bem representada e que os órgãos dos fiscos Estaduais e
Federal devem leis parecidas formulando sua instituição.
Isso desqualifica o Processo Administrativo Fiscal? Sim, desqualifica
e o torna mais difícil nas cidades menores do Brasil onde prefeitos agem como
donos da res publica e os fóruns se encontram com titularidades vacantes,
acumulando milhares de processos parados por longos anos.

Necessidade de esgotamento das vias administrativas

no processo administrativo fiscal
Não há previsão legal no sentido de compelir uma entidade a entrar
com uma impugnação administrativa e levar o procedimento aos trâmites finais
antes de entrar com uma ação judicial - aliás, ao entrar com uma ação judicial o
direito de entrar com a impugnação administrativa ou de dar prosseguimento a
procedimento já instaurado, preclui, obrigando a empresa a continuar sua lide
somente na via judicial.
O que existe – na verdade – são vantagens e desvantagens de se
escolher entre uma via ou outra, seja alternativamente ou sequencialmente, senão
vejamos:
-Custos: a opção por um processo administrativo é mais barata, pois
não há necessidade de se contratar um advogado e de pagar custas processuais
como na ação no judiciário, ao passo que a entrada no processo judicial implica
obrigatoriamente na contratação de um advogado e pagamento de custas, além de
sucumbência. Se não há necessidade de criar mais uma despesa ou uma
contingência para a entidade, porque se entrar de início com o processo judicial?
-Estratégia de tempo: a entrada da impugnação administrativa
suspende a exigibilidade de um eventual tributo ou sanção que se esteja discutindo
com o fisco. Ora, se bem embasadas as razões da entidade, porque não discutir o
assunto dentro de prazos administrativos limitados legalmente a 365 dias (na teoria)
e de fato levados (às últimas instâncias administrativas) a até 5 anos de discussão?
-Estratégia de combate: imagine uma disputa onde você sozinho
 10

deverá enfrentar 5 desafiantes ao mesmo tempo? Não seria interessante – tal como
nos velhos filmes de kung-fu – que cada um dos 5 desafiantes viesse te enfrentar
individualmente, enquanto os outros 4 esperariam a vez deles? Pois bem, ao entrar
com um recurso bem embasado a entidade pode terminar a contenda administrativa
vitoriosa em 3 das 5 disputas. Acontece que o Fisco NÃO pode acionar a justiça nos
pontos decididos a favor da entidade (é natural que “alguém” jurídico não recorra de
algo que ele mesmo considerou líquido e certo, porém a natureza humana de “já que
está recorrendo desses dois pontos, vamos rever tudo!” sempre nos assombra, por
isso é importante citar tal fato) e a entidade pode entrar judicialmente com uma ação,
disputando apenas os dois pontos que sobraram. Ora, a briga não ficou mais fácil ou
teria sido melhor enfrentar os cinco oponentes diretamente no judiciário?
Além disso, ao falar de estratégia é preciso pensar também na
questão da provocação ao fisco. Ao se falar de processo administrativo fiscal,
automaticamente pensamos no fisco autuando e a empresa impugnando. Mas é
possível também consultar o fisco – iniciando um processo – para saber se
determinados procedimentos seriam viáveis e autorizados.
É sabido que ao chamar para si a atenção do fisco, a entidade tem
suas contas verificadas. Tal fato não é uma retaliação do Estado por ter sido
provocado e sim uma atitude normal de quem tem um assunto trazido à baila para
discussão com um cara bem maior e mais forte que você: "vamos levantar todos os
dados possíveis para análise, nanico".
É normal. É esperado. É humano.
Assim, alternativamente, se determinado procedimento de elisão for
realizado de forma padronizada, mantendo-se planilhas, backups, jurisprudências
em toda a contabilização, sem nenhuma intenção de elusão ou evasão, a empresa
pode trabalhar continuamente sem dizer “venha, fisco, olhe o que eu estou
fazendo!”. Ao ser eventualmente fiscalizada, a entidade deverá apresentar seus
documentos e suas justificativas ao fiscalizador. Caso não haja o aceite dos
procedimentos da entidade, aí sim se parte para a o processo administrativo e
depois para o judicial, respectivamente. Ou seria melhor – na primeira dúvida –
entrar com um processo judicial extinguindo a possibilidade de via administrativa,
chamando o fisco para si e correndo o risco de custear tudo o que foi falado nos
parágrafos anteriores? Acho que não.
Ante o exposto, acreditamos que se devam esgotar todas as vias
 11

administrativas antes de se optar pela esfera judicial, nos casos onde se debata
valor a ser pago pelo contribuinte4, autuação de procedimento praticado ou método
de elisão praticado. Nos casos onde se discuta a devolução de numerário pelo
Estado deve-se imediatamente judicializar a questão a fim de diminuir os longos
prazos a que será - sem dúvida - submetido o requerente.

Concomitância de processos administrativo e judicial

“Nunca Mais, disse o corvo.” Parafraseando o ilustre escritor Edgar
Alan Poe, seria essa a frase dita pelo agourento pássaro se este fosse um
especialista em procedimentos administrativos fiscais, pois, conforme se pode extrair
do parecer normativo da Coordenação Geral de Tributação da Secretaria da Receita
Federal do Brasil, COSIT, de número 07, de 22 de agosto de 20145, “A propositura

4 Entenda-se aqui contribuinte na acepção mais comum do termo, agregando tanto o contribuinte
quanto o responsável tributário.
5 Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ementa: concomitância entre processo administrativo
fiscal e processo judicial com o mesmo objeto. Prevalência do processo judicial. Renúncia às
instâncias administrativas. Desistência do recurso acaso interposto. A propositura pelo
contribuinte de ação judicial de qualquer espécie contra a Fazenda Pública com o mesmo objeto
do processo administrativo fiscal implica renúncia às instâncias administrativas, ou desistência de
eventual recurso de qualquer espécie interposto. Quando contenha objeto mais abrangente do
que o judicial, o processo administrativo fiscal deve ter seguimento em relação à parte que não
esteja sendo discutida judicialmente. A decisão judicial transitada em julgado, ainda que posterior
ao término do contencioso administrativo, prevalece sobre a decisão administrativa, mesmo
quando aquela tenha sido desfavorável ao contribuinte e esta lhe tenha sido favorável. A renúncia
tácita às instâncias administrativas não impede que a Fazenda Pública dê prosseguimento normal
a seus procedimentos, devendo proferir decisão formal, declaratória da definitividade da exigência
discutida ou da decisão recorrida. É irrelevante que o processo judicial tenha sido extinto sem
resolução de mérito, na forma do art. 267 do CPC, pois a renúncia às instâncias administrativas,
em decorrência da opção pela via judicial, é insuscetível de retratação. A definitividade da
renúncia às instâncias administrativas independe de o recurso administrativo ter sido interposto
antes ou após o ajuizamento da ação. Dispositivos Legais: Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966
(CTN), art. 145, c/c art. 149, art. 151, incisos II, IV e V; Decreto-lei nº 147, de 3 de fevereiro de
1967, art. 20, § 3º; Decreto nº70.235, de 6 de março de 1972, arts. 16, 28 e 62; Lei nº 5.869, de
11 de janeiro de 1973 (CPC), arts. 219, 267, 268, 269 e 301, § 2º; Decreto-lei nº 1.737, de 20 de
dezembro de 1979, art. 1º; Lei nº 6.830, de 22 de setembro de 1980, art. 38; Constituição Federal,
art. 5º, inciso XXXV; Lei nº 9.784, de 29 de janeiro de 1999, art. 53; Lei nº 12.016, de 7 de agosto
 12

pelo contribuinte de ação judicial de qualquer espécie contra a Fazenda Pública com
o mesmo objeto do processo administrativo fiscal implica renúncia às instâncias
administrativas, ou desistência de eventual recurso de qualquer espécie interposto”.
Dessa maneira percebe-se que a discussão do mesmo tema em ambas as esferas
de julgamento é inviável.

A jurisprudência do Supremo Tribunal Federal e o

Superior Tribunal de Justiça atual

A jurisprudência sobre assuntos tributários é farta, tanto no STF

quanto no STJ, porém como nosso presente estudo tem como tema principal o
processo administrativo fiscal em si, destaco algumas decisões que tem aplicações
diretas sobre o tema:
1- O STJ o STJ reconhece a prescrição em processo administrativo
que fque três anos parado por causa da Administração Pública, decisão dada no
Recurso Especial Nº 1.401.371 - PE;
2- O STF considera inconstitucional a exigência de depósito prévio
como requisito de admissibilidade de ação judicial na qual se pretenda discutir a
exigibilidade de crédito tributário, decisão dada na SÚMULA VINCULANTE 28;
3- O STF considera inconstitucionais o parágrafo único do artigo 5º
do Decreto-Lei nº 1.569/1977 e os artigos 45 e 46 da Lei nº 8.212/1991, que tratam
de prescrição e decadência de crédito tributário, decisão dada na SÚMULA
VINCULANTE 8;
4- O STF considera inconstitucional a exigência de depósito ou
arrolamento prévios de dinheiro ou bens para admissibilidade de recurso
administrativo, decisão dada na SÚMULA VINCULANTE 21.
Devido à quantidade imensa de decisões prolatadas pelos Tribunais
Superiores, normalmente fazem-se as buscas por julgados de acordo com a questão
exposta a cada problema conforme a lide, percebendo-se que - infelizmente - muitas
vezes temos decisões que se contrariam com o passar dos anos, não havendo
nenhum fato novo público a justificar tais posicionamentos.

de 2009, art. 22; Portaria CARF nº 52, de 21 de dezembro de 2010; Portaria MF nº 341, de 12 de
julho de 2011, art. 2
 13

Como não poderia deixar de ser, a composição das cortes

superiores é baseada em critérios políticos - seja política interna do órgão ou política
"política", conhecida pela troca de favores e interesses (não públicos) nos altos
escalões de nossas instituições.
Àqueles que necessitarem das vias administrativas e judiciais para
resolverem suas questões tributárias, boa sorte.
Recife, aos 04 de fevereiro de 2017.

Wellington Prates
MBA em Gestão Tributária
Turma 05