Escolar Documentos
Profissional Documentos
Cultura Documentos
I. APRESENTAÇÃO ......................................................................................................... 7
II. SISTEMA CONSTITUCIONAL TRIBUTÁRIO ............................................................ 7
1. CONCEITO ............................................................................................................ 7
2. FUNÇÃO DA CF EM MATÉRIA TRIBUTÁRIA ....................................................... 7
2.1. Discriminação de competências tributárias ......................................................... 8
2.2. Classificação de tributos ..................................................................................... 8
2.3. Definição da regra matriz das espécies e subespécies tributárias ...................... 9
2.4. Limitação ao poder de tributar ............................................................................ 9
2.5. Delimitação da repartição das receitas tributárias ............................................... 9
2.5.1. Art. 157 da CF – Estados e DF ........................................................................ 9
2.5.2. Art. 158 da CF -Municípios ............................................................................... 9
2.5.3. Art. 159 da CF ................................................................................................ 10
2.5.4. Art. 160 da CF ................................................................................................ 12
2.5.5. Art. 161 da CF ................................................................................................ 12
2.5.6. Art. 162 da CF ................................................................................................ 12
3. LIMITAÇÕES CONSTITUCIONAIS AO PODER DE TRIBUTAR .......................... 13
3.1. Forma de regulamentação ................................................................................ 13
3.2. Conceito ........................................................................................................... 14
3.3. Divisão .............................................................................................................. 15
3.4. Cláusula pétrea ................................................................................................ 15
3.5. Objetivos .......................................................................................................... 15
III. PRINCÍPIOS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO .................................................. 15
1. PRINCÍPIO DA SEGURANÇA JURÍDICA NA TRIBUTAÇÃO ............................... 16
1.1. Conceito ........................................................................................................... 16
1.2. Conteúdo .......................................................................................................... 16
2. PRINCÍPIO DA ISONOMIA .................................................................................. 17
2.1. Conceito ........................................................................................................... 17
2.2. Entendimento jurisprudencial ............................................................................ 17
3. PRINCÍPIO DA CAPACIDADE CONTRIBUTIVA .................................................. 19
3.1. Previsão legal ................................................................................................... 19
3.2. Possibilidade de extensão ................................................................................ 19
1
cadernossistematizados@gmail.com
3.3. Conteúdo .......................................................................................................... 20
3.4. Aspectos ........................................................................................................... 20
3.5. Concretização ................................................................................................... 20
3.5.1. Imunidade ...................................................................................................... 20
3.5.2. Isenção .......................................................................................................... 20
3.5.3. Seletividade ................................................................................................... 21
3.5.4. Progressividade ............................................................................................. 21
4. PRINCÍPIO DA CAPACIDADE DE COLABORAÇÃO ........................................... 22
5. PRINCÍPIO DA PRATICABILIDADE DA TRIBUTAÇÃO ....................................... 22
IV. PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS TRIBUTÁRIOS .................................................. 23
1. PRINCÍPIO DA LEGALIDADE .............................................................................. 23
1.1. Nomenclatura ................................................................................................... 23
1.2. Origem.............................................................................................................. 23
1.3. Previsão ........................................................................................................... 23
1.4. Conteúdo .......................................................................................................... 23
1.5. Lei X Legislação Tributária ............................................................................... 25
1.6. Mitigações ao princípio da legalidade ............................................................... 25
1.7. Jurisprudência e pontos importantes ................................................................ 26
1.7.1. Norma tributária em branco ............................................................................ 26
1.7.2. Lei delegada (art. 68, da CF).......................................................................... 27
1.7.3. Decreto ou regulamento delegado ................................................................. 27
1.7.4. Medida provisória ........................................................................................... 27
1.7.5. Competência .................................................................................................. 28
1.7.6. Princípio da transcendência fiscal .................................................................. 28
1.7.7. Lei específica ................................................................................................. 28
1.7.8. Correção monetária ....................................................................................... 28
1.7.9. Forma de criação ........................................................................................... 30
2. PRINCÍPIO DA IRRETROATIVIDADE TRIBUTÁRIA ........................................... 31
2.1. Previsão legal ................................................................................................... 31
2.2. Retroatividade tributária .................................................................................... 31
2.3. Fato gerador complexivo, de formação sucessiva ou periódico ........................ 32
3. PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE ....................................................................... 34
3.1. Anterioridade anual, de exercício financeiro, geral ou comum .......................... 34
3.1.1. Previsão legal ................................................................................................ 34
2
cadernossistematizados@gmail.com
3.1.2. Conceito e considerações .............................................................................. 34
3.1.3. Cláusula Pétrea.............................................................................................. 34
3.1.4. Exceções ao princípio da anterioridade anual ................................................ 35
3.1.5. Revogação de isenção/redução de benefício fiscal ........................................ 36
3.2. Anterioridade mínima, de noventa dias, noventária, nonagesimal .................... 38
3.2.1. Previsão legal ................................................................................................ 38
3.2.2. Prorrogação de alíquota ................................................................................. 38
3.2.3. Exceções ....................................................................................................... 39
3.2.4. Contagem derivada de MP em matéria tributária ........................................... 39
3.3. Quadro esquemático ........................................................................................ 40
4. PRINCÍPIO DA VEDAÇÃO AO TRIBUTO CONFISCATÓRIO (OU
RAZOABILIDADE DA CARGA TRIBUTÁRIA) ........................................................................... 41
4.1. Previsão legal ................................................................................................... 41
4.2. Incidência ......................................................................................................... 41
4.3. Aferição ............................................................................................................ 41
4.4. Sanções políticas.............................................................................................. 42
5. PRINCÍPIO DA LIBERDADE DO TRÁFEGO DE PESSOAS OU BENS (OU DA
LIVRE CIRCULAÇÃO) .............................................................................................................. 43
5.1. Previsão legal e considerações ........................................................................ 43
5.2. Pedágio ............................................................................................................ 44
6. PRINCÍPIO DA UNIFORMIDADE GEOGRÁFICA DA TRIBUTAÇÃO .................. 44
6.1. Previsão legal e considerações ........................................................................ 44
7. PRINCÍPIO DA ISONOMIA DOS TÍTULOS DA DÍVIDA PÚBLICA DOS ENTES
FEDERADOS E DA TRIBUTAÇÃO DOS RENDIMENTOS DE SEUS SERVIDORES ............... 45
7.1. Previsão legal e considerações ........................................................................ 45
8. PRINCÍPIO DA VEDAÇÃO DE ISENÇÕES HETERÔNOMAS OU
HETEROTÓPICAS.................................................................................................................... 46
8.1. Previsão legal e considerações ........................................................................ 46
8.2. Taxas estaduais e INSS ................................................................................... 47
8.3. Tratados internacionais..................................................................................... 47
9. PRINCÍPIO DA NÃO-DISCRIMINAÇÃO TRIBUTÁRIA ......................................... 48
9.1. Previsão legal e considerações ........................................................................ 48
V. IMUNIDADES TRIBUTÁRIAS .................................................................................. 49
1. CONCEITO .......................................................................................................... 49
1.1. Norma constitucional ........................................................................................ 49
3
cadernossistematizados@gmail.com
1.2. Norma de exoneração ...................................................................................... 49
1.3. Norma de valores relevantes ............................................................................ 49
1.4. Norma de inibidora de competência impositiva ................................................. 50
1.5. Norma de não incomodação ............................................................................. 50
2. DISPOSITIVOS NA CF – “FALSAS ISENÇÕES” ................................................. 51
3. NORMAS IMUNIZANTES .................................................................................... 51
3.1. Art. 149, §2º, I da CF ........................................................................................ 51
3.2. Art. 156, §2º, I da CF ........................................................................................ 51
3.3. Art. 150, VI da CF ............................................................................................. 52
4. ESPÉCIES DE IMUNIDADES .............................................................................. 52
4.1. (a) patrimônio renda ou serviços uns dos outros............................................... 53
4.1.1. Impostos afastados ........................................................................................ 53
4.1.2. Extensão da imunidade recíproca .................................................................. 53
4.1.3. Responsabilidade por sucessão imobiliária .................................................... 54
4.1.4. Excluídos da imunidade recíproca ................................................................. 55
4.1.5. Observações finais......................................................................................... 55
4.2. (b) templos de qualquer culto ........................................................................... 55
4.2.1. Casos concretos importantes ......................................................................... 56
4.2.2. Observações finais......................................................................................... 56
4.3. (c) patrimônio, renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas fundações,
das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições de educação e de assistência social,
sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei .................................................................. 57
4.3.1. Conceito ......................................................................................................... 57
4.3.2. Pessoas abrangidas....................................................................................... 57
4.3.3. Espécie de lei ................................................................................................. 57
4.3.4. Finalidades institucionais ............................................................................... 58
4.3.5. Observações finais......................................................................................... 59
4.4. (d) livros, jornais, periódicos e o papel destinado a sua impressão ................... 59
4.4.1. Questões pertinentes ..................................................................................... 59
4.5. (e) fonogramas e videofonogramas musicais produzidos no Brasil contendo obras
musicais ou literomusicais de autores brasileiros e/ou obras em geral interpretadas por artistas
brasileiros bem como os suportes materiais ou arquivos digitais que os contenham, salvo na
etapa de replicação industrial de mídias ópticas de leitura a laser. ........................................ 60
VI. SISTEMA TRIBUTÁRIO NACIONAL ....................................................................... 61
1. CONCEITO DE TRIBUTO .................................................................................... 61
4
cadernossistematizados@gmail.com
1.1. Prestação pecuniária ........................................................................................ 61
1.2. Prestação compulsória ..................................................................................... 62
1.3. Diversa de multa ............................................................................................... 62
1.4. Instituída por lei ................................................................................................ 63
1.5. Cobrada por meio de lançamento ..................................................................... 63
2. ESPÉCIES TRIBUTÁRIAS ................................................................................... 63
3. EMPRÉSTIMO COMPULSÓRIO.......................................................................... 64
3.1. Considerações iniciais ...................................................................................... 64
3.2. Características .................................................................................................. 64
3.3. Fato gerador ..................................................................................................... 65
3.4. Pressupostos .................................................................................................... 65
3.4.1. Despesas extraordinárias (em virtude de calamidade pública ou de guerra
externa) 66
3.4.2. Investimento público de caráter urgente e relevante interesse social ............. 66
4. CONTRIBUIÇÃO DE MELHORIA ........................................................................ 66
4.1. Previsão: art. 145, III da CF .............................................................................. 66
4.2. Fato gerador ..................................................................................................... 66
4.3. Base de cálculo ................................................................................................ 67
4.4. Sujeito passivo ................................................................................................. 67
4.5. Observações finais ........................................................................................... 68
5. TAXAS ................................................................................................................. 69
5.1. Previsão legal: Art. 145, II da CF; art. 77 e seguintes do CTN. ......................... 69
5.2. Características .................................................................................................. 69
5.3. Competência tributária ...................................................................................... 69
5.4. Taxa de serviço público: requisitos ................................................................... 70
5.4.1. Exemplos ....................................................................................................... 70
5.4.2. Discussões: iluminação pública, lixo, água e esgoto e possibilidade de se
apropriar de elementos de impostos ...................................................................................... 70
5.5. Taxa de polícia ................................................................................................. 73
6. IMPOSTOS .......................................................................................................... 78
6.1. Regras gerais ................................................................................................... 78
6.2. Discriminação de competências ....................................................................... 80
7. CONTRIBUIÇÕES ESPECIAIS ............................................................................ 82
7.1. Considerações iniciais ...................................................................................... 82
5
cadernossistematizados@gmail.com
7.2. Características .................................................................................................. 82
7.2.1. Não se confundem com impostos .................................................................. 82
7.2.2. São espécies tributárias autônomas............................................................... 83
7.3. Modalidades ..................................................................................................... 83
7.3.1. Contribuições sociais ..................................................................................... 83
7.3.2. Contribuições de intervenção do domínio econômico (CIDE) ......................... 84
7.3.3. Contribuições de interesse de categorias profissionais ou econômicas
(contribuições corporativas). .................................................................................................. 85
7.3.4. COSIP: Contribuição para o custeio do serviço de iluminação pública ........... 85
7.4. Análise do art. 149 CF ...................................................................................... 85
7.4.1. “...observado o disposto nos arts. 146, III, e 150, I e III...” .............................. 86
7.4.2. “...observado o disposto nos arts. 146, III, e 150, I e III...” .............................. 86
7.4.3. “...e sem prejuízo do previsto no art. 195, § 6º, relativamente às contribuições a
que alude o dispositivo...” ...................................................................................................... 87
6
cadernossistematizados@gmail.com
I. APRESENTAÇÃO
Olá! Obrigado por adquirir nosso Caderno Sistematizado de Direito Tributário!
Na primeira parte, o caderno será composto de sete aulas, tratando do Direito Tributário na
Constituição Federal.
Quatro aulas serão ministradas pelo professor Eduardo Sabbag (imunidades e tributos) e
três aulas pelo professor Renato de Pretto (princípios), far-se-á referência ao professor que estará
abordando cada tema, para melhor didática e organização.
Não se esqueça da leitura de lei seca, tanto a CF quanto o CTN, além de súmulas e
informativos do STF e STJ.
Os principais artigos, informativos e súmulas estarão inseridos no caderno, mas não deixe
de realizar um estudo complementar, bem como de realizar questões (de preferência algum tempo
após o estudo, pois isso irá ajudá-lo a fixar melhor o conteúdo).
1. CONCEITO
Regras – possui uma grande densidade normativa, ou seja, é “mais palpável” do que os
princípios. Não há ponderação, é tudo ou nada.
O que a CF traz é uma estrutura sobre o direito tributário. Isto é, hipóteses de autorização
para de criação de tributos pela lei.
7
cadernossistematizados@gmail.com
2.1. Discriminação de competências tributárias
Competência tributária é a aptidão para criar tributos, coube à CF indicar os entes federados
(União, Estados, DF e Municípios) que podem criar determinado tributo.
De acordo com o STF, existem cinco espécies tributárias (Teoria Pentapartida), são elas:
a) Impostos
b) Taxas Art. 145 da CF (federais, estaduais, municipais).
c) Contribuição de melhoria
Divide-se em:
8
cadernossistematizados@gmail.com
Sociais: compreende: gerais (U) e de seguridade social*
De intervenção no domínio econômico (U) Art. 149, caput
De interesse de categorias profissionais/econômicas (U)
CIP/COSIP – art. 149-A
*A contribuição social de seguridade social para fins de previdência social poderá ser
instituída pela União, Estados, DF e Municípios.
Por exemplo, a regra matriz da taxa é um serviço público ou exercício do poder de polícia;
da contribuição de melhoria é uma obra pública.
Aparece entre os arts. 157 e 162 da CF, ler e reler tais artigos. Abaixo, breves comentários.
Ressalta-se, quando esta parte aparece em prova, geralmente, é a literalidade dos artigos.
Assim, ler e reler.
O art. 157 da CF trata da repartição direta das receitas pertencentes aos Estados e ao DF,
a primeira hipótese refere-se ao IR sobre os servidores (100% para o vai para o referido ente, que
retém na fonte) e a segunda hipótese refere-se aos impostos residuais (20% será destinado aos
Estados e ao DF).
O art. 158 da CF trata da repartição de receitas destinadas aos municípios, ficando com
100% do valor de IR retido dos seus servidores e dos servidores de suas autarquias. Destaca-se a
Súmula 447 do STJ, que se aplica aos municípios.
9
cadernossistematizados@gmail.com
Art. 158. Pertencem aos Municípios:
I - o produto da arrecadação do imposto da União sobre renda e proventos
de qualquer natureza, incidente na fonte, sobre rendimentos pagos, a
qualquer título, por eles, suas autarquias e pelas fundações que instituírem e
mantiverem;
II - cinquenta por cento do produto da arrecadação do imposto da União sobre
a propriedade territorial rural, relativamente aos imóveis neles situados,
cabendo a totalidade na hipótese da opção a que se refere o art. 153, § 4º,
III;
III - cinquenta por cento do produto da arrecadação do imposto do Estado
sobre a propriedade de veículos automotores licenciados em seus territórios;
IV - vinte e cinco por cento do produto da arrecadação do imposto do Estado
sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de
serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação.
Parágrafo único. As parcelas de receita pertencentes aos Municípios,
mencionadas no inciso IV, serão creditadas conforme os seguintes critérios:
Além disso, receberá, no mínimo, 50% do ITR dos imóveis localizados em seu território, bem
como 50% do valor arrecadado com IPVA licenciados em seu território. E, por fim, 25% do que for
obtido com ICMS.
10
cadernossistematizados@gmail.com
Art. 159. A União entregará:
I - do produto da arrecadação dos impostos sobre renda e proventos de
qualquer natureza e sobre produtos industrializados, 49% (quarenta e nove
por cento), na seguinte forma: (Redação dada pela Emenda Constitucional nº
84, de 2014)
a) vinte e um inteiros e cinco décimos por cento ao Fundo de Participação
dos Estados e do Distrito Federal;
b) vinte e dois inteiros e cinco décimos por cento ao Fundo de Participação
dos Municípios;
c) três por cento, para aplicação em programas de financiamento ao setor
produtivo das Regiões Norte, Nordeste e Centro-Oeste, através de suas
instituições financeiras de caráter regional, de acordo com os planos
regionais de desenvolvimento, ficando assegurada ao semiárido do Nordeste
a metade dos recursos destinados à Região, na forma que a lei estabelecer;
d) um por cento ao Fundo de Participação dos Municípios, que será entregue
no primeiro decêndio do mês de dezembro de cada ano;
e) 1% (um por cento) ao Fundo de Participação dos Municípios, que será
entregue no primeiro decêndio do mês de julho de cada ano; (Incluída pela
Emenda Constitucional nº 84, de 2014)
II - do produto da arrecadação do imposto sobre produtos industrializados,
dez por cento aos Estados e ao Distrito Federal, proporcionalmente ao valor
das respectivas exportações de produtos industrializados.
III - do produto da arrecadação da contribuição de intervenção no domínio
econômico prevista no art. 177, § 4º, 29% (vinte e nove por cento) para os
Estados e o Distrito Federal, distribuídos na forma da lei, observada a
destinação a que se refere o inciso II, c, do referido parágrafo.
§ 1º Para efeito de cálculo da entrega a ser efetuada de acordo com o previsto
no inciso I, excluir-se-á a parcela da arrecadação do imposto de renda e
proventos de qualquer natureza pertencente aos Estados, ao Distrito Federal
e aos Municípios, nos termos do disposto nos arts. 157, I, e 158, I.
§ 2º A nenhuma unidade federada poderá ser destinada parcela superior a
vinte por cento do montante a que se refere o inciso II, devendo o eventual
excedente ser distribuído entre os demais participantes, mantido, em relação
a esses, o critério de partilha nele estabelecido.
§ 3º Os Estados entregarão aos respectivos Municípios vinte e cinco por
cento dos recursos que receberem nos termos do inciso II, observados os
critérios estabelecidos no art. 158, parágrafo único, I e II.
§ 4º Do montante de recursos de que trata o inciso III que cabe a cada Estado,
vinte e cinco por cento serão destinados aos seus Municípios, na forma da lei
a que se refere o mencionado inciso.
11
cadernossistematizados@gmail.com
OBS.: atenção para a alinha “e” do inciso I, do art. 159 da CF, que prevê a destinação de
1% (um por cento) ao Fundo de Participação dos Municípios, que será entregue no primeiro
decêndio do mês de julho de cada ano.
12
cadernossistematizados@gmail.com
3. LIMITAÇÕES CONSTITUCIONAIS AO PODER DE TRIBUTAR
Portanto, percebe-se que lei complementar, no Direito Tributário, irá dispor sobre conflito de
competência em matéria tributária, entre os entes federados; regular as limitações ao poder de
tributar; traçar as normas gerais de legislação tributária e, por fim, para prevenir desequilíbrios da
concorrência.
Toda e qualquer lei ordinária que tratar dos assuntos acima, será inconstitucional.
13
cadernossistematizados@gmail.com
3.2. Conceito
A limitação constitucional ao poder de tributar é gênero, formado por duas espécies, quais
sejam: princípios constitucionais tributários e imunidades tributárias. Em regra, estão concentrados
no art. 150 da CF (rol exemplificativo). Mas, ao longo da CF, encontram-se outras limitações.
3.3. Divisão
O STF entende que algumas limitações constitucionais são cláusulas pétreas, pois
relacionadas ao direito fundamental dos contribuintes.
3.5. Objetivos
São eles:
1.1. Conceito
Segundo o STF, este princípio geral do Direito Tributário é um sobre princípio em matéria
tributária, ou seja, servirá de alicerce para todo o DT.
1.2. Conteúdo
a) Certeza do direito – busca evitar excessos, abusos. Assim, matéria que não é tributada,
por exemplo, não pode passar a ser do dia para noite. Tem-se os seguintes princípios,
decorrentes da certeza do direito, princípio da legalidade, princípio da anterioridade,
princípio da irretroatividade das leis tributárias.
b) Intangibilidade das posições jurídica – é o respeito ao ato jurídico perfeito, ao direito
adquirido. Por exemplo, ao assinar um parcelamento de débito tributário, não pode o
fisco querer cancelar, pois está abrangido por um ato jurídico perfeito.
c) Estabilidade das situações jurídicas – está ligada à prescrição, a decadência. Significa
que há tempo determinado para cobrar, para lançar, etc.
d) Confiança no tráfico jurídico – significa o respeito à boa-fé, à lealdade. O art. 100 do
CTN é um excelente exemplo deste conteúdo. Vejamos:
Art. 100. São normas complementares das leis, dos tratados e das
convenções internacionais e dos decretos:
I - os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas;
II - as decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição
administrativa, a que a lei atribua eficácia normativa;
III - as práticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas;
IV - os convênios que entre si celebrem a União, os Estados, o Distrito
Federal e os Municípios.
Parágrafo único. A observância das normas referidas neste artigo exclui a
imposição de penalidades, a cobrança de juros de mora e a atualização do
valor monetário da base de cálculo do tributo.
e) Devido processo legal – a tributação deve respeitar o devido processo legal, tanto em
seu enfoque formal quanto substantivo.
16
cadernossistematizados@gmail.com
2. PRINCÍPIO DA ISONOMIA
2.1. Conceito
O mesmo ocorre com a propriedade, quando não se dá a função social, será possível a
cobrança de IPTU progressivo, com a finalidade de desestimular o comportamento do proprietário
(fim extrafiscal).
O art. 146, III, b da CF permite tratamento diferente, por lei complementar, das micro e
pequenas empresas, exemplo do princípio da isonomia.
17
cadernossistematizados@gmail.com
Inconstitucionalidade de lei estadual que concedia isenção de IPVA aos proprietários
de veículos destinados a transporte escolar, devidamente regularizados perante uma
cooperativa municipal específica (ADIMC 1655/AP);
18
cadernossistematizados@gmail.com
É CONSTITUCIONAL a previsão legal de diferenciação de alíquotas em relação às
contribuições previdenciárias incidentes sobre a folha de salários de instituições
financeiras ou de entidades a elas legalmente equiparáveis, após a edição da EC
20/1998.
Segundo entendeu o STF, não houve a instituição de nova modalidade de
contribuição, mas apenas de majoração de alíquota. Em outras palavras, o § 1º do
art. 22 não criou uma nova contribuição ou fonte de custeio para a Previdência. Ele
apenas previu uma alíquota diferenciada para as instituições financeiras. Logo, não
há qualquer inconstitucionalidade sob o ponto de vista formal.
As instituições financeiras possuem maior capacidade produtiva, de forma que não
há qualquer inconstitucionalidade na exigência de uma alíquota maior para que estas
entidades contribuam para a manutenção do sistema de seguridade social. Dessa
forma, não houve violação ao princípio da igualdade nem aos seus dois
subprincípios: o da capacidade contributiva e o da equidade para manutenção do
sistema de seguridade social.
Art. 145, § 1º Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão
graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultado à
administração tributária, especialmente para conferir efetividade a esses
objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o
patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte.
No mesmo sentido, a Súmula 677 do STF, que prevê um limite para o pagamento da taxa
judiciária. Vejamos:
19
cadernossistematizados@gmail.com
3.3. Conteúdo
3.4. Aspectos
3.5. Concretização
3.5.1. Imunidade
3.5.2. Isenção
Por exemplo, lei que isenta a taxa de inscrição em concurso público para desempregados.
20
cadernossistematizados@gmail.com
3.5.3. Seletividade
Quanto mais essencial for o produto ou o serviço menor deverá ser a tributação.
Por isso, os produtos da cesta básica possuem tributação menor e o cigarro possui uma
tributação maior.
Art. 155, § 6º, II, CF. O imposto previsto no inciso III (IPVA): (...) II - poderá
ter alíquotas diferenciadas em função do tipo e utilização
Art. 156, § 1º, II, CF. § 1º Sem prejuízo da progressividade no tempo a que
se refere o artigo 182, § 4º, inciso II, o imposto previsto no inciso I (IPTU)
poderá: (...)
II - ter alíquotas diferentes de acordo com a localização e o uso do imóvel.
3.5.4. Progressividade
Quanto maior for a base de cálculo maior será a alíquota aplicada. É o que ocorre, por
exemplo, com o IR.
O STF, em sua posição tradicional, entendia que a progressividade era aplicada apenas
para impostos pessoais, não se aplicando aos impostos reais. Para que fosse possível sua
aplicação aos impostos reais, deveria haver a edição de lei. Nesse sentido, a Súmula 668 e 656 do
STF:
21
cadernossistematizados@gmail.com
S. 656, STF - É inconstitucional a lei que estabelece alíquotas progressivas
para o imposto de transmissão inter vivos de bens imóveis - ITBI, com base
no valor venal do imóvel.
A partir de 2013, informativo 694, em uma posição mais moderna, o STF passou a entender
que, como progressividade é uma forma de concretização do princípio da capacidade contributiva,
poderá incidir tanto sobre impostos reais quanto pessoais.
Em relação ao IR, entende o STF que não cabe ao Poder Judiciário impor correção
monetária da tabela progressiva, quando ausente previsão legal nesse sentido.
O contribuinte possui o dever fundamental de pagar tributos, até mesmo em razão do Estado
Democrático de Direito, a fim de que os entes federados desempenhem todas as tarefas públicas
previstas na CF.
Art. 128, CTN. Sem prejuízo do disposto neste Capítulo, a lei pode atribuir de
modo expresso a responsabilidade pelo crédito tributário a terceira pessoa,
vinculada ao fato gerador da respectiva obrigação, excluindo a
responsabilidade do contribuinte ou atribuindo-a a este em caráter supletivo
do cumprimento total ou parcial da referida obrigação.
Por fim, concretiza-se por presunções, ficções, padronizações, do ponto de vista prático, na
tributação. Por exemplo, substitutos tributários, pautas fiscais, substituição tributária para frente.
22
cadernossistematizados@gmail.com
IV. PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS TRIBUTÁRIOS
Prof. Renato de Pretto
1. PRINCÍPIO DA LEGALIDADE
1.1. Nomenclatura
1.2. Origem
Do ponto de vista histórico, possui sua origem na Magna Carta de João sem Terra, de 1215,
em que era vedada a tributação sem representação.
1.3. Previsão
1.4. Conteúdo
De acordo com o texto constitucional, há apenas dois verbos “exigir” e “aumentar”, mas o
conteúdo do princípio da legalidade não se restringe a estes, deve-se observar o disposto no art.
97 do CTN.
23
cadernossistematizados@gmail.com
*Para a instituição de obrigação tributária acessória (fazer, não fazer, suportar) não há
necessidade de lei.
Em suma: o princípio da legalidade tributária não se resume aos verbos do art. 150, I da CF,
mas se encontram no disposto do art. 97 do CTN (para STF é um rol taxativo). Contudo, lembrar do
art. 183 do CTN, que traz outras garantias previstas em lei.
24
cadernossistematizados@gmail.com
Art. 183. A enumeração das garantias atribuídas neste Capítulo ao crédito
tributário não exclui outras que sejam expressamente previstas em lei, em
função da natureza ou das características do tributo a que se refiram.
Parágrafo único. A natureza das garantias atribuídas ao crédito tributário não
altera a natureza deste nem a da obrigação tributária a que corresponda.
Por fim, não há necessidade de lei para a fixação do prazo de recolhimento de tributos.
Legislação tributária é um termo genérico, dentro do qual está a lei, tratados e convenções
internacionais, decretos e normas complementares, nos termos do art. 96 do CTN.
São hipóteses em que a alíquota do tributo não é fixada por lei (sempre dentro dos limites
máximos e mínimos, vejamos:
a) Art. 153, § 1º, CF: II, IE, IPI e IOF – impostos extrafiscais;
Por exemplo, a alíquota mínima e máxima do II é fixada por lei, mas dentro dos limites
mínimos e máximos, é possível que um ato do Poder Executivo altere a alíquota.
De acordo com o STF, é possível que o Chefe do Poder Executivo delegue a um órgão do
executivo federal a incumbência de alterar a alíquota dos quatro impostos vistos acima. A
partir da edição do Decreto n. 3.756/01 (art. 2º, XII), foi atribuída à CAMEX, criada pelo
Decreto n. 1.386/95, a fixação, dentro dos parâmetros legais, das alíquotas dos impostos de
importação e exportação, como um dos instrumentos de política de comércio exterior,
atribuição reafirmada pelos Decretos n. 3.981/01 (art. 2º, XIII e XIV) e 4.732/03 (art. 2º, XIII
e IV), não havendo que se falar em ofensa ao disposto nos arts. 153, § 1º; e 84, parágrafo
único, da Constituição da República, uma vez que a CAMEX integra o Poder Executivo e a
25
cadernossistematizados@gmail.com
alteração de alíquota do imposto de importação não se encontra entre as competências
indelegáveis do Presidente da República
b) Art. 155, § 4º, IV, c, CF: ICMS-combustíveis monofásico; - ICMS, como regra, é
plurifásico: produção, indústria e comércio;
Igualmente, a lei fixa as alíquotas mínimas e máximas, sendo possível ao Poder Executivo
reduzir ou restabelecer alíquotas, dentro da margem legal.
Possibilidade de a norma tributária ser complementada por ato infralegal. STF entendeu ser
cabível.
26
cadernossistematizados@gmail.com
complementação dos conceitos de "atividade preponderante" e "grau
de risco leve, médio e grave", não implica ofensa ao princípio da
legalidade genérica, C.F., art. 5º, II, e da legalidade tributária, C.F., art.
150, I. (STF; RE 343446; SC; Rel. Min. Carlos Velloso; Julg. 20/03/2003; DJU
04/04/2003; p. 00040).
Não é possível.
Possibilidade, salvo se matéria tributária reservada à lei complementar (art. 62, §1º, III, CF)
Art. 62, § 2º, CF. Medida provisória que implique instituição ou majoração de
impostos, exceto os previstos nos arts. 153, I, II, IV, V, e 154, II, só produzirá
efeitos no exercício financeiro seguinte se houver sido convertida em lei até
o último dia daquele em que foi editada
27
cadernossistematizados@gmail.com
*A MP nasce para virar lei ordinária, por isso não pode tratar de matéria reserva à LC.
1.7.5. Competência
Obs.: A competência privativa refere-se, unicamente, aos casos de territórios (art. 61, §1º,
II, b, da CF).
Art. 61, § 1º, CF. São de iniciativa privativa do Presidente da República as leis
que: (...)
II - disponham sobre: (...)
b) organização administrativa e judiciária, matéria tributária e orçamentária,
serviços públicos e pessoal da administração dos Territórios;
Art. 150, § 5º, CF. A lei determinará medidas para que os consumidores sejam
esclarecidos acerca dos impostos que incidam sobre mercadorias e serviços.
Atenção! Esta matéria foi regulamentada por lei ordinária, não violando o art. 146, II da CF.
Os benefícios fiscais, de maneira geral, devem ser concedidos por intermédio de lei
específica. Ou seja, lei que trata, justamente, do tributo que está sendo utilizada/dada determinada
benesse.
Uma lei que trata de IR irá conceder os seus benefícios. Não pode, de outra banda, uma lei
que discipline a matéria de licitação trazer benefícios relativos, por exemplo, ao imposto de
importação, conforme dispõe o art. 150, §6º da CF.
Art. 150, § 6º, CF. Qualquer subsídio ou isenção, redução de base de cálculo,
concessão de crédito presumido, anistia ou remissão, relativos a impostos,
taxas ou contribuições, só poderá ser concedido mediante lei específica,
federal, estadual ou municipal, que regule exclusivamente as matérias acima
enumeradas ou o correspondente tributo ou contribuição, sem prejuízo do
disposto no art. 155, § 2º, XII, g.
28
cadernossistematizados@gmail.com
A aplicação de índice de correção monetária, que, tecnicamente, aumenta o valor do tributo
não necessitará de lei, nos termos do art. 97, §2º do CTN.
Art. 97, § 2º, CTN. Não constitui majoração de tributo, para os fins do disposto
no inciso II deste artigo, a atualização do valor monetário da respectiva base
de cálculo
Havendo atualização da correção monetária que ultrapasse o índice oficial, será considerado
majoração do tributo, ferindo, consequentemente, o princípio da legalidade.
29
cadernossistematizados@gmail.com
1.7.9. Forma de criação
Os tributos, em regra, podem ser criados por lei ordinária. Contudo, tem-se quatro exceções,
as quais pressupõe lei complementar para a criação dos tributos, todos de competência da União.
Vejamos:
A diferença entre lei ordinária e lei complementar está no processo legislativo constitucional.
Por exemplo, o quórum de aprovação da lei ordinária é simples, basta a maioria dos presentes; já
a lei complementar exige quórum qualificado, maioria absoluta. Ademais, quando a CF faz
referência apenas à lei, trata-se de lei ordinária. As matérias reservadas à lei complementar trazem
a previsão expressa.
Não há hierarquia entre lei ordinária e lei complementar, conforme entendimento do STF.
(...) o Tribunal assentou não haver hierarquia entre lei complementar e lei
ordinária. Afirmou que, por subsumir ao texto constitucional, certas matérias
requereriam lei complementar, enquanto outras, lei ordinária. Assim, seria
possível que uma lei formalmente complementar, mas materialmente
ordinária, fosse revogada por lei ordinária. Ressaltou que isso teria ocorrido
no caso concreto. Dessa forma, reputou legítima a revogação da isenção
veiculada na LC 70/1991 pela Medida Provisória 1.859/1999, que
validamente operara derrogação da norma concessiva de isenção em matéria
da COFINS. RE 598085/RJ, rel. Min. Luiz Fux, 5 e 6.11.2014.
30
cadernossistematizados@gmail.com
Diante disso, o STJ cancelou a Súmula 276 e, posteriormente, editou a Súmula 508:
Súmula 508 STJ: a isenção da Cofins concedida pelo art. 6º, II, da LC
70/1991 às sociedades civis de prestação de serviços profissionais foi
revogada pelo art. 56 da Lei 9.430/1996.
Atenção! O princípio aplica-se a partir da vigência da lei tributária, não de sua publicação.
a) A lei que for meramente interpretativa, desde que não aplique penalidade;
b) Atos que não foram definitivamente julgados
Aqui, entende-se que se aplica aos processos administrativos tributário, bem como ao
processo judicial tributário.
Destaca-se que não é aplicação imediata como no direito penal. É necessário litígio,
processo administrativo ou judicial.
Por exemplo, “A” pagou uma multa que era 30%. Uma semana após, lei tributária nova
baixa para 10%, não poderá requerer a devolução dos 20%.
31
cadernossistematizados@gmail.com
No âmbito judicial, imagine que o “B” deixou de pagar determinado tributo, o fisco, em
razão disso, ajuíza execução fiscal cobrando o tributo e a multa no valor de 30%. Citado,
“B” não efetua o pagamento, não nomeia bens à penhora. Diante disso, a Fazenda
penhora um bem do devedor, que apresenta embargos à execução fiscal, o qual foi
rejeitado pelo juiz. “B” interpõe apelação, que é negada pelo TJ, ocorrendo, por fim, o
transito em julgado.
Neste caso, “B” até a arrematação, remição ou adjudicação poderá pleitear a aplicação
da lei mais benéfica, no caso a que reduziu a multa para 10%.
Tributário. Redução de Multa. Lei Estadual 9.399/96. Art. 106, II, "c", do CTN.
Retroatividade. 1.O artigo 106, II, "c", do CTN, admite que lei posterior por ser
mais benéfica se aplique a fatos pretéritos, desde que o ato não esteja
definitivamente julgado. 2. Tem-se entendido, para fins de interpreta- ção
dessa condição, que só se considera como encerrada a Execução Fiscal
após a arrematação, adjudicação e remição, sendo irrelevante a existência
ou não de Embargos à Execução, procedentes ou não. (STJ, REsp nº
191.530).
Como exemplo, cita-se o imposto de renda, o qual leva em conta para a sua tributação o
ano base (período de 01/01 até 31/12).
Imagine a seguinte situação hipotética, alíquota de 10% foi ampliada para 15%, no último
dia ano. Note que o aumento ocorreu apenas no último dia do ano, indaga-se abrangerá todo o ano
ou apenas o dia 31/12? R: todo o período, pois se trata de fato gerador pendente. Nesse sentindo,
a súmula 584 do STF. A doutrina chama de irretroatividade imprópria ou retrospectiva.
32
cadernossistematizados@gmail.com
TRIBUTÁRIO. IMPOSTO DE RENDA E CONTRIBUIÇÃO SOCIAL. MEDIDA
PROVISÓRIA Nº 812, DE 31.12.94, CONVERTIDA NA LEI Nº 8.981/95.
ARTIGOS 42 E 58, QUE REDUZIRAM A 30% A PARCELA DOS PREJUÍZOS
SOCIAIS, DE EXERCÍCIOS ANTERIORES, SUSCETÍVEL DE SER
DEDUZIDA NO LUCRO REAL, PARA APURAÇÃO DOS TRIBUTOS EM
REFERÊNCIA. ALEGAÇÃO DE OFENSA AOS PRINCÍPIOS DA
ANTERIORIDADE E DA IRRETROATIVIDADE. Diploma normativo que foi
editado em 31.12.94, a tempo, portanto, de incidir sobre o resultado do
exercício financeiro encerrado. Descabimento da alegação de ofensa
aos princípios da anterioridade e da irretroatividade, relativamente ao
Imposto de Renda, o mesmo não se dando no tocante à contribuição social,
sujeita que está à anterioridade nonagesimal prevista no art. 195, § 6º da CF,
que não foi observado. Recurso conhecido, em parte, e nela provido.(STF,
RE 232084, Relator(a): Min. ILMAR GALVÃO, Primeira Turma, julgado em
04/04/2000, DJ 16-06-2000 PP-00039 EMENT VOL- 01995-03 PP-00615).
Por fim, ressalta-se que a referida súmula não foi aplicada a determinado caso em que a
União estimulou o comportamento dos contribuintes (função extrafiscal do tributo), mas, ao final do
ano, mudou o entendimento, ferindo o princípio da confiança. Não houve o cancelamento da
súmula.
3. PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE
O conceito de exercício financeiro é dado por lei complementar, nos termos do art. 34 da Lei
4.320/64 (lei ordinária recebida como lei complementar), correspondente ao ano civil.
34
cadernossistematizados@gmail.com
No julgamento, o STF declarou a inconstitucionalidade de parte da EC 03/93, autorizando a
criação do IPMF pela União, mas devendo respeitar o princípio da anterioridade.
Obs.: importante diferenciar: o princípio da irretroatividade que se pauta pela vigência da lei. Ou
seja, só após a efetiva entrada em vigor da lei pensa-se no referido princípio. Do princípio da
anterioridade que se pauta na publicação da lei.
A regra é que uma lei tributária, ao criar ou aumentar um tributo, só passará a exercer seus
efeitos no ano seguinte. Contudo, a própria CF traz algumas exceções, vejamos:
Art. 150, §1º, A vedação do inciso III, b, não se aplica aos tributos previstos
nos arts. 148, I, 153, I, II, IV e V, e 154, II; e a vedação do inciso III, c, não se
aplica aos tributos previstos nos arts. 148, I, 153, I, II, III e V; e 154, II, nem à
fixação da base de cálculo dos impostos previstos nos arts. 155, III, e 156, I.
Art. 177, §4º, I, b)reduzida e restabelecida por ato do Poder Executivo, não
se lhe aplicando o disposto no art. 150,III, b;
Trata-se da CIDE-combustíveis.
Art. 195, § 6º, CF. As contribuições sociais de que trata este artigo só poderão
ser exigidas após decorridos noventa dias da data da publicação da lei que
as houver instituído ou modificado, não se lhes aplicando o disposto no art.
150, III, b.
RECAPITULANDO
35
cadernossistematizados@gmail.com
Cinco são as espécies tributárias:
* Impostos
* Empréstimos compulsórios
- CIP/COSIP
Destaca-se parte da emenda da ADI 2556, em que o STF, fez distinção entre as categorias
de contribuições especiais sociais gerais e de seguridade social:
Isenção está prevista no art. 175 do CTN, como uma causa de exclusão do crédito tributário.
Ou seja, é a dispensa legal de pagamento do tributo.
Imagine que, durante do ano de 2016, há lei garantindo a isenção. Mas em setembro de
2016, uma nova lei revoga o benefício fiscal. Neste caso, aplica-se o princípio da anterioridade
anual? R: De acordo com a antiga súmula 615 do STF (anterior a CF/88), que deve ser usada em
provas objetivas, tem-se que: o princípio da anterioridade não se aplica a revogação de isenção
(releitura).
36
cadernossistematizados@gmail.com
Mesmo à luz da CF/88, o STF em inúmeros precedentes (RE 344.994, RE 545.308, ADI
4.016, RE 204.062) utilizou-se da referida súmula, não houve o seu cancelamento.
Todavia, há precedente mais atual do STF, no sentindo de que nem toda revogação de
benefício fiscal terá incidência no mesmo ano. O caso concreto, analisava a redução da base de
cálculo do ICMS, prejudicial ao contribuinte, entendeu que seria exigido apenas no próximo ano
(obediência a anterioridade anual). Não está consolidado.
37
cadernossistematizados@gmail.com
Em relação ao IR, há norma específica vedando que a revogação de isenção seja exigida
no mesmo exercício financeiro (não se aplica a súmula 615 do STF), conforme disposto no art. 104,
III, do CTN.
Art. 104. Entram em vigor no primeiro dia do exercício seguinte (não tem
vacatio) àquele em que ocorra a sua publicação os dispositivos de lei,
referentes a impostos sobre o patrimônio ou a renda:
I - que instituem ou majoram tais impostos;
II - que definem novas hipóteses de incidência;
III - que extinguem ou reduzem isenções, salvo se a lei dispuser de maneira
mais favorável ao contribuinte, e observado o disposto no artigo 178
Foi inserida pelo EC 42/2003, tendo em vista que, muitas vezes, o tributo era criado ou
aumentado, no último trimestre do ano. Para evitar a surpresa, criou-se a regra dos 90 dias.
Não se aplica aos casos de mera prorrogação de alíquotas. Ou seja, caso em que se
aumenta a alíquota por um determinado período e, posteriormente, prorroga-se o aumento por mais
tempo.
3.2.3. Exceções
As exceções estão previstas, unicamente, no art. 150, §1º, segunda parte da CF.
Art. 150, § 1º, 2ª parte, CF: A vedação do inciso III, b, não se aplica aos
tributos previstos nos arts. 148, I, 153, I, II, IV e V; e 154, II; e a vedação do
inciso III, c, não se aplica aos tributos previstos nos arts. 148, I, 153, I, II,
III e V; e 154, II, nem à fixação da base de cálculo dos impostos previstos
nos arts. 155, III, e 156, I.
São elas:
Art. 62, § 2º, CF: Medida provisória que implique instituição ou majoração de
impostos, exceto os previstos nos arts. 153, I, II, IV, V, e 154, II, só produzirá
efeitos no exercício financeiro seguinte se houver sido convertida em lei até
o último dia daquele em que foi editada.
Para uma MP que trata de imposto produzir efeitos no exercício financeiro seguinte, deverá
ser convertida em lei até o último dia do ano.
39
cadernossistematizados@gmail.com
ANTERIORIDADE ANTERIORIDADE
MP ANUAL MÍNIMA
Imagine que uma MP tenha sido editada em novembro de 2016, se tratar de taxa, de
contribuição de melhoria ou de contribuição especial, satisfará a anterioridade anual em 1º de
janeiro de 2017, mas terá que esperar até fevereiro de 2017 (anterioridade mínima) para ser exigida.
Por outro lado, tratando-se uma MP de impostos, de novembro de 2016, conta-se 90 dias
de sua publicação para a anterioridade mínima. Em relação à anterioridade anual, deve-se observar
a data da conversão da MP em lei. Por exemplo, se for convertida em lei em janeiro de 2017 só
produzirá efeitos no ano de 2018 (exercício seguinte).
Exceção S S S S N N N S S N N N N N
legalidade SIM SIM SIM SIM NÃO NÃO NÃO SIM SIM NÃO NÃO NÃO NÃO NÃO
Exceção S S S S S N S S S N N N S N
anteriorid SIM SIM SIM SIM SIM NÃO SIM SIM SIM NÃO NÃO NÃO SIM NÃO
ade anual
Exceção S S N S S N S N N S S S N N
ant. 90 SIM SIM NÃO SIM SIM NÃO SIM NÃO NÃO SIM SIM SIM NÃO NÃO
Paga J J A J J D J A A 1 1 1 A D
quando? JÁ! JÁ APÓS JÁ! JÁ! Depend JÁ APÓS APÓS 1º/01 1º/01 1º/01 APÓS Depen
90d e, 1ºjan 90d 90d do do do 90d de,
+90d ano ano ano 1ºjan
seguin seguin seguin +90d
te te te
40
cadernossistematizados@gmail.com
Como? L L L L L L L L L L L L L L
LO, LO, MP, LO, MP, LO, MP, Lei, MP. LC LC LO, LO, Lei, Lei, Lei, Lei, Lei,
MP, Decreto Decreto Decreto MP, MP, MP. MP. MP. MP. MP.
Decreto (AL). (AL). (AL). Decret Convê
(alíquot o nio.
a). (AL). (AL).
4.2. Incidência
4.3. Aferição
No Brasil, não há objetividade de quando se tem efeito confiscatório. De acordo com o STF,
deve ser analisado a partir do caso concreto.
41
cadernossistematizados@gmail.com
tributária total e não apenas o aumento do tributo de forma isolada. Muitos servidores já pagavam
IR de 27,5% e, ainda, teriam que pagar 25% de contribuição previdenciária. Nota-se que mais de
50% da remuneração do servidor seria para o pagamento de carga tributária, tendo caráter
confiscatório.
Por meio deste princípio, veda-se, igualmente, a aplicação de sanções políticas ao devedor
tributário.
Neste tópico, pertinente a análise das súmulas 70, 323 e 547 todas do STF.
42
cadernossistematizados@gmail.com
Art. 1º, Lei nº 9.492/97: Protesto é o ato formal e solene pelo qual se prova a
inadimplência e o descumprimento de obrigação originada em títulos e outros
documentos de dívida.
Parágrafo único. Incluem-se entre os títulos sujeitos a protesto as certidões
de dívida ativa da União, dos Estados, do Distrito Federal, dos Municípios e
das respectivas autarquias e fundações públicas. (Parágrafo acrescentado
pela Lei nº 12.767, de 27.12.2012, DOU de 28.12.2012).
Há uma ADI (ainda pendente de julgamento), proposta pelo Conselho Federal da OAB,
alegando que tal dispositivo consiste em uma sanção política.
ATENÇÃO! Como a questão ainda não foi decidida, ficar, em provas objetivas, com a
literalidade do dispositivo legal.
43
cadernossistematizados@gmail.com
V - estabelecer limitações ao tráfego de pessoas ou bens, por meio de tributos
interestaduais ou intermunicipais, ressalvada a cobrança de pedágio pela
utilização de vias conservadas pelo Poder Público.
Possui como fundamento o direito de locomoção, direito de ir e vir, previsto no art. 5º, XV,
da CF.
5.2. Pedágio
Em relação ao pedágio, surge a dúvida acerca de sua natureza, se taxa (natureza tributária)
ou se preço público ou tarifa.
O STF, inicialmente, ao analisar o caso do selo pedágio determinou que possuía natureza
de taxa de serviço. Portanto, seriam aplicáveis os princípios tributários.
Em 2014, o STF declarou que pedágio não possui natureza jurídica de tributo, não é taxa.
Logo, ao pedágio não são aplicados os princípios constitucionais tributários, como da legalidade,
da anterioridade. Entendeu que possui natureza de preço público ou de tarifa, seria uma forma de
concessão ou permissão de serviço público, nos termos do art. 175, parágrafo único da CF (dispõe
sobre o sistema tarifário).
Outro argumento, é o art. 26, §2º da Lei 10.233/01 que trata do transporte terrestre, já
determinava que se tratava de tarifa.
A ideia é que o tributo deve ser o mesmo, uniforme, em todo o território brasileiro. Contudo,
poderá haver distinções justificadas para promover o equilíbrio do desenvolvimento socioeconômico
entre as diversas regiões do Brasil, como exemplo a Zona Franca de Manaus.
Ideia de igualdade na tributação dos títulos da dívida pública federal, estadual e municipal,
bem como na tributação dos servidores públicos dos entes federados.
Em relação ao IR, incide para evitar uma concorrência desleal entre os entes federados.
45
cadernossistematizados@gmail.com
Vejamos o que decidiu o STF, ao declarar a inconstitucionalidade dos dispositivos acima:
Significa que a toda e qualquer isenção deve ser autonômica, ou seja, quem cria o tributo é
o único que pode isentá-lo, visa consagrar o princípio federativo.
Assim, somente o município poderá conceder isenção de IPTU; somente o estado poderá
conceder isenção de IPVA.
46
cadernossistematizados@gmail.com
8.2. Taxas estaduais e INSS
Nos termos da Súmula 178 do STJ, o INSS (autarquia federal) não poderá gozar de isenção
do pagamento de custas e emolumentos da Justiça Estadual, tendo em vista que estas taxas são
instituídas pelos Estados, assim não poderia a União conceder isenção de um tributo que não é de
sua competência.
Evidentemente, que lei estadual poderá isentar o INSS do pagamento da taxa judiciária,
como ocorre no Estado de SP.
Um tratado internacional, celebrado pelo BR, pode conceder a isenção de tributos estaduais,
distrais e municipais?
Os entes afirmavam que não, pois a concessão era relativa a um tributo que não lhe
pertencia. Quando a questão chegou ao STF, foi decidido que poderia haver a concessão das
isenções, pois seria uma relação externa, não interna. Vejamos a decisão:
Por fim, destaca-se o art. 98 do CTN, que prevê a revogação da legislação interna por tratado
internacional.
Assim, a expressão ‘revogam’ não cuida, a rigor, de uma revogação, mas de uma suspensão
da eficácia da norma tributária nacional, que readquirirá a sua aptidão para produzir efeitos se e
quando o tratado internacional for denunciado - ESAF.
48
cadernossistematizados@gmail.com
Art. 152, CF. É vedado aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios
estabelecer diferença tributária entre bens e serviços, de qualquer natureza,
em razão de sua procedência ou destino.
Nota-se que está relaciona apenas aos Estados, DF e Municípios, não se aplica à União.
V. IMUNIDADES TRIBUTÁRIAS
Prof. Eduardo Sabbag
1. CONCEITO
A imunidade tributária é um instituto que precisa ser definido (prova objetiva, discursiva e
oral), cada autor conceitua de uma forma, por isso o que importa é perceber a abrangência do
conceito e não se apegar ao conceito do autor “A”, “B” ou “C”.
Significa que possui sede na própria constituição, diferente do que ocorre com as normas
de isenção (possui o mesmo efeito prático: não pagamento).
Por isso, pode-se dizer que a CF contém normas imunizantes, imunizadoras ou imunitórias,
espalhadas ao longo de seu texto. Por exemplo, quando afirma que não incide tributo em uma
situação determinada.
Significa que não haverá incidência do tributo ou que determinada pessoa não pagará o
tributo.
Significa que a não incidência será alicerçada em valores como: liberdade religiosa,
liberdade política, liberdade sindical, liberdade de expressão, etc.
49
cadernossistematizados@gmail.com
Percebe-se que estudar imunidade não é estudar Direito Tributário, mas sim estudar a CF,
eis que estamos diante uma matéria eminentemente constitucional.
Por exemplo, quando se vê a não incidência de IPTU sobre determinada Igreja, tem-se, na
realidade, a proteção à liberdade de culto, de crença. Da mesma forma, a não incidência de imposto
sobre sindicatos de empregados, haverá a proteção de direitos sindicais e, até mesmo, dos direitos
sociais.
É importante compreender o conceito, pois irá ajudá-lo em eventual prova discursiva e prova
oral.
Significa que nada e ninguém poderão contrariar os limites impostos pela norma de
imunidade tributária.
Assim, o Poder Executivo, por meio dos auditores-fiscais, nas autuações “não poderá” cobrar
tributos de pessoas imunes. Caso cobre, por entender não ser caso de imunidade, caberá ao
advogado tributarista promover a anulação. Da mesma forma, o Poder Legislativo, representante
do povo, não poderá editar leis ordinárias que desafiem a norma constitucional de imunidades, eis
que a norma de imunidade está prevista na CF. Por fim, não poderá o Poder Judiciário, através das
sentenças, deverá zelar pela norma constitucional.
Isto ocorre tendo em vista que o beneficiário dispõe de um direito subjetivo de não
incomodação perante os entes tributantes (União, Estados, Municípios e DF).
50
cadernossistematizados@gmail.com
2. DISPOSITIVOS NA CF – “FALSAS ISENÇÕES”
Há normas na CF que se referem a isenções, art. 195, §7º da CF e art. 184, §5º da CF, mas,
na realidade, tratam de imunidades, conforme STF, STJ e doutrina.
3. NORMAS IMUNIZANTES
A previsão da imunidade tributária não está restrita a um único artigo. Pelo contrário, as
normas que consagram imunidades encontram-se espalhadas ao longo do texto constitucional, não
se restringem a expressão “são/estão imunes”.
R: NÃO! Tendo em vista que a referida empresa é imune, não podendo ser “incomodada”
pela Receita Federal, nos termos do inciso I do art. 149, §2º da CF.
51
cadernossistematizados@gmail.com
locação de bens imóveis ou arrendamento mercantil – hipótese de
incidência (sublinhado)
Havendo transferência de bens imóveis, no caso de fusão de duas empresas, não haverá
incidência de ITBI, tendo em vista a norma imunizante. Contudo, não haverá imunidade quando a
atividade preponderante do adquirente for a compra e venda desses bens ou direitos, a locação de
bens imóveis ou o arrendamento mercantil.
R: SIM! Tendo em vista que se trata da ressalva prevista no art. 156, §2º, I da CF, com o
intuito de evitar fraudes.
Destaca-se que o referido artigo se refere a impostos, portanto, haverá a incidência de outros
tributos, tais como: taxas, contribuição de melhoria.
4. ESPÉCIES DE IMUNIDADES
52
cadernossistematizados@gmail.com
4.1. (a) patrimônio renda ou serviços uns dos outros
A União, os Estados, o DF e os Municípios não poderão cobrar impostos uns dos outros.
Esta alinha veda, por exemplo, que os Estados cobrem IPVA de veículos pertencentes a
Municípios; que estes cobrem IPTU relativo à propriedade de prédio pertencente à União.
Não poderá haver a cobrança de impostos que incidem sobre patrimônio (IPTU, IPVA), sobre
renda (IR) e serviços (ISS)
R: NÃO! A proteção deve ser ampla quanto aos demais tipos de impostos. Assim, por
exemplo, o imposto de importação (II) e o imposto sobre operação financeira (IOF) também
podem ser afastados, ainda que não se enquadrem no rol classificatório.
A proteção é extensiva às autarquias, fundações públicas, nos termos do §2º do art. 150 da
CF, desde que sejam vinculadas a suas finalidades ou às delas decorrentes.
Destaca-se que, aqui, a imunidade recíproca será vinculada. Ou seja, o objeto da tributação,
para ser imune, deve estar vinculado a finalidade das autarquias ou fundações públicas, havendo
verdadeiro condicionamento.
R: (Dizer o Direito) O art. 150, VI, “a”, da CF/88 prevê que a União, os Estados/DF e os
Municípios não poderão cobrar impostos uns dos outros. Essa imunidade também vale
para as autarquias e fundações instituídas e mantidas pelo Poder Público no que se
refere ao patrimônio, à renda e aos serviços, vinculados a suas finalidades essenciais
ou às delas decorrentes (art. 150, § 2º da CF/88). Existe uma presunção de que os bens
das autarquias e fundações são utilizados em suas finalidades essenciais. Assim, o ônus
de provar que determinado imóvel não está afetado à destinação compatível com os
objetivos e finalidades institucionais de entidade autárquica recai sobre o ente tributante
que pretenda, mediante afastamento da imunidade tributária prevista no § 2º do art. 150
da CF, cobrar o imposto sobre o referido imóvel. AgRg no AResp. 304.126/RJ
(informativo 527).
Art. 130. Os créditos tributários relativos a impostos cujo fato gerador seja a
propriedade, o domínio útil ou a posse de bens imóveis, e bem assim os
relativos a taxas pela prestação de serviços referentes a tais bens, ou a
contribuições de melhoria, subrogam-se na pessoa dos respectivos
adquirentes, salvo quando conste do título a prova de sua quitação.
Parágrafo único. No caso de arrematação em hasta pública, a sub-rogação
ocorre sobre o respectivo preço.
Importante destacar:
54
cadernossistematizados@gmail.com
Caso a União torne-se responsável tributário por sucessão imobiliária, os débitos
anteriores, estarão abrangidos pela imunidade recíproca? Haverá imunidade
superveniente?
R: (Dizer o Direito) O STF concluiu que a imunidade tributária recíproca não afasta a
responsabilidade tributária por sucessão, na hipótese em que o sujeito passivo era
contribuinte regular do tributo devido. A imunidade tributária prejudica, em certa medida, a
expectativa de arrecadação dos entes federados. Essa perda somente é tolerada pelos
entes para satisfazer a outros valores, tão ou mais relevantes, previstos na Constituição
(como o pacto federativo). O instituto da responsabilidade tributária dos sucessores (art.
130 do CTN) protege justamente o Fisco da inadimplência que poderia ocorrer em
decorrência do desaparecimento jurídico do contribuinte. Na sucessão, o sucessor fica
tanto com os eventuais créditos, como também com os débitos. Assim, deve arcar com as
dívidas tributárias, ainda que se trate de um ente federado.RE 599.176 (informativo 749).
Empresas Públicas e Sociedades de Economia Mista não estão, como regras, imunes a
incidência de impostos.
O STF garantiu a imunidade para certas empresas públicas e sociedades de economia mista
que desempenham serviços típicos de Estado. Cita-se como exemplo:
É vedado à União, aos Estados, ao DF e aos Municípios instituírem impostos sobre templos
de qualquer culto, visa consagrar a liberdade de religião.
55
cadernossistematizados@gmail.com
Assim, não haverá a incidência, por exemplo, de:
Imagine que o templo é proprietário de um imóvel, o qual é alugado, sendo a renda aplicada
integralmente no propósito eclesiástico, haverá a incidência de IPTU? Não! Pois o conceito de
templo é abrangente, não estando restrito ao local de realização do culto religioso, deve ser
considerado como uma entidade (Igreja em todas as suas manifestações, direta ou indiretamente
ligada aos propósitos eclesiásticos).
56
cadernossistematizados@gmail.com
Ressalta-se que lei municipal poderá conferir isenção.
b) Imagine que a Igreja contrate uma pessoa jurídica com o intuito de confeccionar jornal
por encomenda (serviço de composição gráfica). Haverá a incidência de ISS?
Sim, pois o serviço de composição gráfica não é realizado pela Igreja, mas sim por
terceiro, conforme entendimento do STF (AgR-RE 434.826/MG)
4.3. (c) patrimônio, renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas fundações,
das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições de educação e de
assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei
4.3.1. Conceito
A LC, em questão, trata-se do CTN. Ressalta-se que o CTN é lei ordinária, com status de lei
complementar.
57
cadernossistematizados@gmail.com
Assim, para que a imunidade seja aplicada, deve-se observar o seguinte:
a) Havendo lucro, não poderá ser distribuído para os mantenedores, mas sim totalmente
revertido para o propósito institucional. Destaca-se que não se proíbe o lucro, proíbe-se
a distribuição do lucro;
b) A receita obtida deve ser aplicada integralmente no país, não podem enviar para o
exterior;
c) Manter a contabilidade em dia.
Para que ocorra a não incidência de impostos (lembrar a interpretação ampliativa do STF),
o patrimônio, a renda e os serviços devem estar relacionados com as finalidades institucionais das
quatro pessoas jurídicas (partidos políticos, incluindo suas fundações; entidades sindicais de
empregados; instituições de educação; instituições de assistência social).
58
cadernossistematizados@gmail.com
4.3.5. Observações finais
Fundos de pensão são entidades fechadas de previdência social privada, alguns destas
entidades podem equivaler a uma entidade de assistência social. De modo que, em tese, gozariam
de imunidade tributária, desde que financiem integralmente as contribuições dos empregados.
Não se confundo com as hipóteses vistas acima, eis que afastam impostos de “pessoas”.
Aqui, ocorre a não incidência de imposto (ICMS, IPI e II) sobre coisas/bens (livros, jornais e
periódicos), bem como sobre insumo (papel).
Trata-se de uma imunidade objetiva, ao passo que as hipóteses anteriores são imunidades
subjetivas.
Obs.: não se protege a editora, mas sim o livro produzido por ela.
59
cadernossistematizados@gmail.com
respectivamente, RE 416.579/RJ, RE 282.387/RJ e AI 530.958/GO). Ocorre, porém, que
o Ministro Toffoli reconsiderou a sua decisão e manifestou pela existência da
repercussão geral da questão constitucional suscitada.
O Pleno do STF acatou a decisão em setembro de 2012. Até o presente momento,
aguarda-se o julgamento desse emblemático caso.
Parte da doutrina entende que deve haver incidência de imposto, pois o constituinte não
quis que alcance o conteúdo eletrônico, embora já existente à época da CF/88.
Outros, afirmam que deve incidir, buscando a efetividade da norma constitucional,
acompanhando a evolução da sociedade.
Foi inserida pela EC 75/2013, a qual foi resultado de uma movimentação popular e de cunho
profissional, com o intuito de baratear os produtos, evitando, assim, a pirataria.
Garante:
60
cadernossistematizados@gmail.com
a) Proteção para o som (fonograma) gravado e para a imagem/som (videofonograma)
gravados;
b) Proteção para os suportes materiais (CDs, DVDs, desde que contenham os fonogramas
ou videofonogramas)
c) Proteção para arquivos digitais.
Etapas abrangidas:
O conceito de tributo está previsto no art. 3º do CTN, sendo uma prestação pecuniária,
compulsória, diversa de multa, a qual é instituída mediante lei e cobrada por meio de lançamento.
A pecúnia é o modo pelo qual o tributo deve ser carreado ao Fisco. Portanto, paga-se o
tributo em dinheiro (Real). Além disso, o tributo poderá ser pago em CHEQUE (ler o art. 162, I,
CTN).
Quanto aos bens imóveis, a LC n. 104/2001 trouxe para o CTN o inciso XI do art. 156,
prevendo a DAÇÃO EM PAGAMENTO, exclusivamente para tais bens. Isso significa que o
expediente não era legítimo antes de 2001 e, após essa data, passou a ter a chancela do CTN
(Condições: só para bem imóvel e necessidade de lei autorizativa).
61
cadernossistematizados@gmail.com
XI – a dação em pagamento em bens imóveis, na forma e condições
estabelecidas em lei.
Atenção: o art. 146, III, “b”, CF condiciona o regramento do crédito tributário, avocando a
necessidade de lei complementar. Sabe-se que a dação em pagamento é causa extintiva do crédito
tributário, e tal instituto se adstringe a normas gerais constantes de uma lei complementar. Por isso
que se editou a LEI COMPLEMENTAR n. 104, a qual alterou o CTN
Não se admite o tributo “in natura”, ou seja, não se pode pagar o tributo com produtos
agrícolas, por exemplo, café, laranja etc.
Além disso, o comando quer significar outra coisa (em uma constatação mais sofisticada): a
compulsoriedade decorre do fenômeno da incidência tributária, ou seja, da subsunção tributária (a
hipótese de incidência encontrando o fato gerador, e vice-versa).
Exemplo:
A doutrina costuma ofertar duas modalidades de multa: a multa de mora (moratória), com
viés indenizatório, ressarcitório; e a multa punitiva, com viés sancionatório.
“MULTA É (...) prestação pecuniária, compulsória, diversa de tributo, instituída por lei (art.
97, V, CTN) e cobrada por lançamento (art. 142, caput, CTN).
62
cadernossistematizados@gmail.com
Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o
crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento
administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação
correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do
tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação
da penalidade cabível.
Isso resgata o princípio da legalidade tributária (art. 150, I, CF c/c art. 97, CTN) em sua
inteireza. Todos os tributos estarão submetidos a essa exigência, ressalvadas as hipóteses de
mitigação da legalidade: II, IE, IPI, IOF, CIDE-COMBUSTÍVEL e ICMS-COMBUSTÍVEL.
Por fim, se o lançamento tem feição documental, não se admite a exigibilidade do tributo
oralmente. Exemplo: um fiscal “diz” que fulano deve e exige o pagamento, sem o documento de
cobrança pertinente.
2. ESPÉCIES TRIBUTÁRIAS
O art. 146, III, “a”, CF indica que FGs, bases de cálculo, entre outros elementos, devem estar
em uma lei complementar, conforme visto acima, o CTN “faz as vezes de”.
63
cadernossistematizados@gmail.com
3. EMPRÉSTIMO COMPULSÓRIO
Não é um tributo comum. Existiu no Brasil na década de 80. Entretanto, o tema despenca
em provas de concurso.
3.2. Características
a) Restituibilidade: significa que o valor pago será restituído ao contribuinte pela União,
corrigido monetariamente.
STF: a restituição deve ser feita em dinheiro, não por meio de títulos.
Obs.: TODOS os tributos são restituíveis, havendo pagamento indevido ou a maior. Mas
o empréstimo compulsório já nasce com a cláusula de restituibilidade.
b) Tributo federal: compete à União instituir o empréstimo compulsório, nos termos do art.
148, caput, da CF.
É tributo, sim, sobretudo à luz da doutrina majoritária e da jurisprudência. No passado,
muito se discutiu sobre sua natureza, se tributária ou não, muito em razão do nome
“empréstimo” (voluntariedade).
64
cadernossistematizados@gmail.com
compulsórios são tributos de arrecadação vinculada (mas não são necessariamente
tributos vinculados).
Conforme a doutrina o fato gerador será o mesmo de um imposto federal. Ou seja, teremos
aqui a ocorrência de bis in idem (cobrança pela União de dois tributos diferentes sobre o mesmo
fato gerador).
Mesmo ente cobra dois tributos distintos Dois entes distintos cobram dois tributos
sobre o MESMO fato gerador. distintos sobre o mesmo fato gerador.
Art. 15. Somente a União, nos seguintes casos excepcionais, pode instituir
empréstimos compulsórios:
I - guerra externa, ou sua iminência;
II - calamidade pública que exija auxílio federal impossível de atender com os
recursos orçamentários disponíveis;
III - conjuntura que exija a absorção temporária de poder aquisitivo.
Parágrafo único. A lei fixará obrigatoriamente o prazo do empréstimo e as
condições de seu resgate, observando, no que for aplicável, o disposto nesta
Lei.
Como o inciso III é uma hipótese não prevista na CF, tem-se entendido que o referido
dispositivo não foi recepcionado pela Carta Magna.
3.4. Pressupostos
65
cadernossistematizados@gmail.com
3.4.1. Despesas extraordinárias (em virtude de calamidade pública ou de
guerra externa)
Despesa Extraordinária – é aquela que passa pelo completo esgotamento das forças
orçamentárias do Estado.
4. CONTRIBUIÇÃO DE MELHORIA
Tal como as taxas, é uma espécie de tributo vinculado a uma atuação estatal (tributo
retributivo). Essa atuação corresponde à valorização de imóvel decorrente de obras públicas. Não
é qualquer benefício ao dono do imóvel que autoriza a cobrança: a valorização do imóvel é
imprescindível.
66
cadernossistematizados@gmail.com
4.3. Base de cálculo
Essa BC é limitada ao custo da obra, vale dizer, mesmo que a valorização tenha sido de 1
milhão, se a obra custou apenas 500 mil, será esse último o valor da BC, para não acarretar num
enriquecimento sem causa da Administração.
Ou seja, a contribuição de melhoria sofre duas limitações: não pode ser superior ao valor da
valorização do imóvel (limite individual) e nem superior ao valor da obra (limite global).
Esses limites são previstos no art. 81 do CTN e art. 4º do Dec. Lei 195/67.
Art. 81. A contribuição de melhoria cobrada pela União, pelos Estados, pelo
Distrito Federal ou pelos Municípios, no âmbito de suas respectivas
atribuições, é instituída para fazer face ao custo de obras públicas de que
decorra valorização imobiliária, tendo como LIMITE TOTAL a despesa
realizada e como LIMITE INDIVIDUAL o acréscimo de valor que da obra
resultar para cada imóvel beneficiado.
Além disso, a cobrança da contribuição é limitada ao local onde ocorreu a valorização dos
imóveis.
A contribuição de melhoria só pode ser exigida ao fim da obra, que é o momento hábil para
verificar o montante de valorização imobiliária.
STF: Não se pode instituir taxa quando cabível a criação de contribuição de melhoria.
Quem vai pagar a contribuição de melhoria? É o proprietário do bem imóvel que receber os
efeitos positivos da valorização imobiliária (zona de influência).
Nunca será, por força de lei, o inquilino (apenas for força de contrato, ocasião em que será
válido tão somente para o Direito Civil, nos termos previsto no art. 123 do CTN).
Assim: a cobrança da Contribuição de Melhoria deverá ocorrer pelo Ente Federativo que
tiver realizado a obra (Sujeito Ativo) E será exigida no proprietário do imóvel (Sujeito Passivo).
Art. 130, caput, CTN: indica que o adquirente do bem imóvel, nos casos de responsabilidade
por sucessão imobiliária, será o responsável tributário pela contribuição de melhoria devida pelo
alienante.
67
cadernossistematizados@gmail.com
Art. 130, caput, CTN. Os créditos tributários relativos a impostos cujo fato
gerador seja a propriedade, o domínio útil ou a posse de bens imóveis, e bem
assim os relativos a taxas pela prestação de serviços referentes a tais bens,
ou a contribuições de melhoria, sub-rogam-se na pessoa dos respectivos
adquirentes, salvo quando conste do título a prova de sua quitação.
Parágrafo único. No caso de arrematação em hasta pública, a sub-rogação
ocorre sobre o respectivo preço.
Detalhe quanto à chamada zona de influência (ou área de benefício): obra feita na zona
norte do Rio de Janeiro não pode gerar o tributo para o proprietário de bem imóvel da Zona Sul.
Isso geraria vício quanto à sujeição passiva, o que, decorrencialmente, indica mácula à legalidade
(art. 97, III, parte final, CTN).
1. CONTR. MELHORIA x IPTU: será possível o pagamento dos dois tributos, com a seguinte
ressalva – o IPTU será pago todo ano (FG continuado), enquanto a Cont. Melhoria deverá ser paga
apenas uma vez (FG instantâneo). Por fim, frise-se que os fatos geradores dos dois tributos são
inconfundíveis (art. 4º, caput, CTN). Assim, é possível a incidência de ambos os tributos, os quais
terão fatos geradores diferentes e forma de pagamento também.
1º Contribuição de melhoria;
2º Taxa;
3º Imposto.
3. CONTR. DE MELHORIA x ISENÇÃO (ART. 177, I, CTN): em regra, a isenção não deve
servir para as taxas e cont. de melhoria, sendo adequada para os impostos. Com efeito, estes são
tributos unilaterais, “abrindo-se” para a norma isentiva. Por outro lado, as taxas e cont. de melhoria,
68
cadernossistematizados@gmail.com
sendo tributos bilaterais, tendem a ser refratárias à ocorrência da norma isentante, salvo se houver
disposição contrária na lei.
5. TAXAS
Diferentemente dos impostos, as taxas são tributos vinculados a uma ação estatal específica
(tributos retributivos ou contraprestacionais – contrário dos impostos: contributivos). Essa
atuação pode ser de dois tipos:
5.2. Características
A taxa será instituída de acordo com a competência de cada ente. Ex.: Município não pode
instituir uma taxa pela emissão de passaporte, uma vez que essa atividade é de competência
federal.
69
cadernossistematizados@gmail.com
Logo, a competência para a instituição das taxas está diretamente relacionada com as
competências constitucionais de cada ente.
Serviço público DIVISÍVEL: Deve ser possível mensurar o grau de utilização do serviço por
cada usuário.
Serviço público UTILIZADO pelo cidadão: Somente diante da utilização se torna possível
a cobrança de taxa. Essa utilização pode ser efetiva (de fato) ou potencial (serviço à disposição).
Quanto ao serviço potencial, a taxa só poderá ser cobrada se tratar de serviço de utilização
compulsória (obrigatória).
5.4.1. Exemplos
Taxa de coleta de lixo. É serviço específico e divisível. Pode ser cobrado tanto no uso efetivo
como no uso potencial, pois se trata de serviço de utilização obrigatória. Mesmo que o sujeito fique
seis meses sem aparecer na casa, deverá pagar o tributo, pois a rede de coleta de lixo está à
disposição do contribuinte. É um serviço de utilização obrigatória, por isso a cobrança é lícita.
Foi declarada INCONSTITUCIONAL pelo STF (Súmula 670 do STF), porquanto se trata de
serviço geral e indivisível, tal como o serviço de segurança pública. É um serviço geral, que alcança
toda a comunidade, sem ter como mensurar quem e quanto cada indivíduo usufrui dele.
Em 2015, o STF converteu a Súmula 670 em súmula vinculante, editou, assim, a SV 51.
70
cadernossistematizados@gmail.com
O serviço público de iluminação pública não é específico e divisível. Isso porque não é
possível mensurar (medir, quantificar) o quanto cada pessoa se beneficiou pelo fato de haver aquela
iluminação no poste.
Uma pessoa que anda muito à pé, à noite, se beneficia, em tese, muito mais do que o
indivíduo que quase não sai de casa, salvo durante o dia. Apesar de ser possível presumir que tais
pessoas se beneficiam de forma diferente, não há como se ter certeza e não existe um meio de se
controlar isso. Todo mundo (ou quase todo mundo) acaba pagando igual, independentemente do
quanto cada um usufruiu.
Perceba, assim, que o serviço de iluminação pública, em vez de ser específico e divisível, é,
na verdade, geral (beneficia todos) e indivisível (não é possível mensurar cada um dos seus
usuários).
“Nos serviços públicos gerais, também chamados universais (prestados uti universi), o
benefício abrange indistintamente toda a população, sem destinatários identificáveis. Tome-se, a
título de exemplo, o serviço de iluminação pública. Não há como identificar seus beneficiários (a
não ser na genérica expressão ‘coletividade’). Qualquer eleição de sujeito passivo pareceria
arbitrária. Todos os que viajam para Recife, sejam oriundos de São Paulo, do Paquistão ou de
qualquer outro lugar, utilizam-se do serviço de iluminação pública recifense, sendo impossível a
adoção de qualquer critério razoável de mensuração do grau de utilização individual do serviço.”
(Direito Tributário esquematizado. São Paulo: Método, 2013, p. 29).
COSIP
O modo escolhido foi criar uma contribuição tributária destinada ao custeio do serviço de
iluminação pública. Sendo uma contribuição, não havia mais a exigência de que o serviço público a
ser remunerado fosse específico e divisível. Logo, o problema anterior foi contornado.
Essa contribuição, chamada pela doutrina de COSIP, foi introduzida no art. 149-A da CF/88:
Dessa forma, o serviço de iluminação pública não pode ser remunerado mediante taxa (SV
41). No entanto, os Municípios poderão instituir contribuição para custeio desse serviço (art. 149-A
da CF/88).
71
cadernossistematizados@gmail.com
2) Taxa do lixo
Logo quando foi criada, houve discussão sobre a natureza específica e divisível do serviço.
O STF declarou a cobrança do tributo CONSTITUCIONAL, por entender que reúne os requisitos da
especificidade e divisibilidade (STF AgRg AI 636.528). Vide SV n. 19.
Em alguns municípios, entretanto, a taxa do lixo está vinculada a outros serviços de natureza
geral e INDIVISÍVEL, tal como o serviço de limpeza de logradouros públicos (gari). Nesses casos,
a cobrança da taxa é ilegal (STF AgRg AI 245.539), porquanto a limpeza pública é serviço universal
(“uti universe”), a exemplo da segurança pública.
3) TARIFA de água ou esgoto ou TAXA de água e esgoto? Súmula STJ 412 e 407.
Qual é a BC de uma taxa? Como todo tributo vinculado (retributivo), a BC deve estar ligada
ao valor da contraprestação estatal.
No estudo do art. 4º do CTN vimos que a definição da espécie tributária não depende apenas
do FG, mas também da BC (dispositivo parcialmente superado). A BC tem a função de confirmar
o fato gerador, de forma a dizer quanto vale o fato gerador (caso contrário há incongruência)
BC: Quantia capaz de medir o fato gerador, ou seja, o valor da renda. Se essa base de
cálculo fosse “valor de bem imóvel” algo estaria errado. Haveria incongruência entre a BC e o FG.
Como visto, nesse conflito prevalece a BC, ou seja, não estaríamos diante de IR, mas de IPTU.
72
cadernossistematizados@gmail.com
FG: Utilização potencial do serviço de coleta de lixo.
Se a BC for o valor venal do bem imóvel, não estaremos diante da taxa, mas sim do IPTU.
Essa BC não mede o FG da coleta do lixo, mas sim o fato gerador do IPTU, qual seja, possuir bem
imóvel.
Assim dispõe o art. 145, §2º da CF e o art. 77, parágrafo único do CTN:
CTN Art. 77 , Parágrafo único. A taxa não pode ter base de cálculo ou fato
gerador idênticos aos que correspondam a imposto nem ser calculada em
função do capital das empresas.
Ou seja, só não pode haver identidade total entre os elementos utilizados na definição da
BC com os elementos de definição da BC do imposto. O que temos são elementos compartilhados.
Esse entendimento se consolidou de tal forma que gerou a Súmula Vinculante nº 29.
É uma taxa cobrada por conta de fiscalização realizada pela Administração. O poder de
polícia é definido no art. 78 do CTN.
73
cadernossistematizados@gmail.com
Art. 78. Considera-se poder de polícia atividade da administração pública
que, limitando ou disciplinando direito, interesse ou liberdade, regula a prática
de ato ou abstenção de fato, em razão de interesse público concernente à
segurança, à higiene, à ordem, aos costumes, à disciplina da produção e do
mercado, ao exercício de atividades econômicas dependentes de concessão
ou autorização do Poder Público, à tranquilidade pública ou ao respeito à
propriedade e aos direitos individuais ou coletivos.
Trata-se uma limitação dos direitos dos particulares em benefício do interesse público. A
taxa só pode ser cobrada pelo exercício efetivo do poder de polícia, vale dizer, somente se houve,
efetivamente, a fiscalização.
As taxas não se confundem com os preços públicos. Primeiramente, importa referir que
“tarifa” é expressão sinônima de “preço público”, ambos não se relacionando com a espécie
tributária “taxa”. A grande diferenciação existente entre taxa e tarifa reside no fato de que aquela é
de natureza tributária, estando permeada por normas de direito público. A tarifa é regida pelo direito
privado, não se sujeitando às normas e princípio de natureza tributária. O preço público ou tarifa é
a contraprestação advinda de uma RELAÇÃO CONTRATUAL, ainda que realizada com o Estado.
Paga-se preço público, derivado de contrato e não pela imposição legal, havendo, portanto,
igualdade entre as partes e disposição do objeto do negócio. Ademais, é inerente a cobrança de
preço público àquelas atividades que, mesmo sendo prestada pelo ente estatal, estejam no campo
da exploração de atividade econômica de gênese privada. Um exemplo de cobrança de preço
público ou tarifa seria a decorrente da locação de um prédio público, quando pela contratação das
partes convencionam a avença, restando o pagamento do preço pela locação do imóvel.
Relação de subordinação Estado x Indivíduo (vertical). Relação de coordenação Indivíduo X Indivíduo (horizontal).
Prestação compulsória, ou seja, a taxa não é paga em Prestação “voluntária”, ou seja, decorre do exercício da
função de exercício de vontade, mas sim porque a lei assim autonomia do indivíduo.
determina.
74
cadernossistematizados@gmail.com
Receita Derivada (ato de império – imposição estado- Receita originária (atividades do estado como particular).
particular)
Sujeito ativo: Sempre PJ de DIREITO PÚBLICO. Sujeito ativo: Pode também ser PJ de DIREITO PRIVADO.
Exemplo: Taxa de lixo. Exemplo: Tarifa de telefonia (onde cabe à parte requerer o
serviço).
Não tenho opção. Diante do fato gerador não tenho autonomia, não tenho opção de escolha
de ingressar ou não na relação jurídica. Portanto, se eu particular não tiver outra forma de adquirir
e obter a comodidade que o serviço me garante, estou diante de uma taxa. O que existe é uma
imposição, e se o estado impõe alguma coisa, entre taxa e o preço público, trata-se de um tributo,
qual seja, taxa.
2) Pedágios
Em relação ao pedágio, surge a dúvida acerca de sua natureza, se taxa (natureza tributária)
ou se preço público ou tarifa.
O STF, inicialmente, ao analisar o caso do selo pedágio determinou que possuía natureza
de taxa de serviço. Portanto, seriam aplicáveis os princípios tributários.
Em 2014, o STF declarou que pedágio não possui natureza jurídica de tributo, não é taxa.
Logo, ao pedágio não são aplicados os princípios constitucionais tributários, como da legalidade,
da anterioridade. Entendeu que possui natureza de preço público ou de tarifa, seria uma forma de
concessão ou permissão de serviço público, nos termos do art. 175, parágrafo único da CF (dispõe
sobre o sistema tarifário).
STF (ADI 1145) entendeu que as custas, taxas judiciárias e emolumentos têm natureza
jurídica de taxa. Isto porque é serviço público específico e divisível exigido quando da sua efetiva
utilização, com o escopo de ressarcir o custo estatal no cumprimento de sua função judiciária, típica
função estatal.
Tratam-se das únicas taxas cuja arrecadação é vinculada (não confundir com “tributos
vinculados” – toda taxa é um tributo vinculado”), nos termos do art. 98, §2º da CF.
Arrecadação vinculada: Quando a receita obtida com o tributo deve obrigatoriamente ser
empregada em determinada atividade. Ex.: Além das taxas judiciárias, é o caso das contribuições
sociais para financiamento da seguridade social e dos empréstimos compulsórios.
Arrecadação não vinculada: Quando o Estado tem liberdade para aplicar as receitas
tributárias em qualquer despesa prevista no orçamento. Ex.: Impostos, contribuições de melhoria e
taxas (salvo as judiciárias).
Quanto às custas, o STF entende que podem utilizar como base de cálculo o valor da causa
ou condenação. Entretanto, se excessivamente altos esses valores, fica desfigurada a vinculação
da taxa com o serviço efetivamente prestado. Nesse particular, se não existir um teto máximo do
valor da taxa, a cobrança se torna ilegítima, sendo uma barreira ao livre acesso ao poder judiciário.
4) Serventias e o ISS
A LC 116/03 estabelece uma lista de serviços que podem ser tributados por ISS. Os
municípios, com base nesta lista, criam a Lei Ordinária para cobrança do tributo.
O serviço prestado pelas serventias é um serviço público sem fins lucrativos. Isso porque o
valor cobrado pelo serviço se classifica como taxa e sendo assim, a base de cálculo da taxa será o
custo. O objetivo é custear o serviço público que é prestado. Não haveria o cômputo de lucro.
76
cadernossistematizados@gmail.com
EMOLUMENTOS TAXA SERVIÇOS ISS
Remunera o custo (não há intuito de lucro) Remuneração reflete não só o custo, mas
também o lucro do prestador.
Conclusão: taxa, não devendo ser tributada Conclusão: temos uma prestação no âmbito do
pelo ISS direito privado e, portanto, tributável pelo ISS.
Já vimos acima que, de acordo com o STF, os emolumentos têm natureza de taxa. Os
cartórios passaram a defender a impossibilidade da incidência do ISS no seu serviço, isso pelo fato
de ser um serviço público, devendo ter natureza de taxa, assim como a inconstitucionalidade por
ofensa a imunidade recíproca, pois a tributação resulta na imposição de ônus sobre um serviço
público.
STF na ADI 3089 diz que a cobrança é CONSTITUCIONAL. O fundamento está no art. 150,
§3º da CRFB.
Paradoxo: STF diz que tem natureza de taxa, e, ainda assim, deve ser tributado por ISS.
6. IMPOSTOS
É um tributo não vinculado, ou seja, o fato gerador dos impostos não está vinculado a
nenhuma atuação estatal.
Art. 16. Imposto é tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação
independente de qualquer atividade estatal específica, relativa ao
contribuinte.
Não há no pagamento de impostos uma contraprestação específica estatal, vale dizer, não
se sabe, ao certo, qual a DESTINAÇÃO do dinheiro. Em virtude disso, as receitas dos impostos
também não serão vinculadas, ou seja, o dinheiro não custeará nenhuma despesa específica, mas
sim despesas gerais.
Exemplo: João se torna proprietário de um veículo automotor, ele paga o IPVA; Maria presta
determinado serviço – ela paga ISS; Nós nos tornamos proprietários de uma fazenda; nós pagamos
o ITR.
STF declarou uma lei paulista inconstitucional, pois previa destinação específica para a
receita advinda de imposto.
78
cadernossistematizados@gmail.com
Art. 167, IV CF: princípio da não afetação dos impostos. Todavia, há exceções, no mesmo
art. 167 – Direito Financeiro. Uma afirmação “os impostos NUNCA são vinculados”, estaria errada.
Por que, então, somos obrigados a pagar impostos? Porque realizamos condutas que
manifestam riqueza. O fato gerador do imposto é sempre uma manifestação de riqueza pelo sujeito
passivo (art. 145, §1º), sendo essa manifestação desvinculada de uma atuação do Estado. O
imposto tem caráter contributivo, baseado na ideia de solidariedade social. Quando o indivíduo
manifesta riqueza ele demonstra para o Estado que tem capacidade contributiva.
Os impostos são criados, em regra, por lei ordinária (competência tributária), mas apesar
disso, a CF, em seu art. 146, III, ‘a’ diz que os elementos gerais dos impostos devem ser definidos
em lei complementar (competência para legislar sobre direito tributário).
Exige-se lei complementar, pois essas leis têm a finalidade de regular diretamente os
dispositivos constitucionais.
OBS: ao ente encarregado de instituir o imposto, cabe apenas a criação da lei instituidora e a
definição da alíquota, porquanto os demais elementos já foram definidos em lei geral.
E o que acontece quando o imposto é criado sem que o CTN tenha regulamentado? É
o caso do IPVA. O STF (AI 167.777) decidiu que a situação de resolve pelo art. 24, §3º. Onde a
União é omissa nas normas gerais, o Estado pode suplementá-la (competência complementar
supletiva), exercendo a competência legislativa plena. Sobrevindo a norma federal, a norma
estadual deve ter sua eficácia suspensa, naquilo que for contrária à norma geral.
II ICMS ISS
IE ITCDM ITBI
IOF
80
cadernossistematizados@gmail.com
IR
ITR
IGF (LC)
Impostos residuais - -
IEG - -
Também é possível notar que quase todos os impostos acima (federais, estaduais e
municipais) já foram instituídos pela entidade estatal competente, excetuados os casos de Imposto
Extraordinário, Imposto sobre grandes fortunas e Imposto residual.
UNIÃO
ESTADOS/DF
MUNICÍPIOS
1. IPVA: Estado = 50% Município = 50%. Quanto maior for o número de licenciamentos de
veículos no Município tal, maior será a fatia que este terá do IPVA repartido.
* Esse percentual pode chegar a 100% para os municípios, desde que eles façam a
arrecadação e a fiscalização do imposto federal (art. 153, §4°, III, CF c/c art. 158, II, parte final, CF)
EC 42/2003
81
cadernossistematizados@gmail.com
7. CONTRIBUIÇÕES ESPECIAIS
Estão genericamente previstas no art. 149 da CF. A competência para a criação dessas
contribuições é exclusiva da União, ressalvado o §1º do art. 149.
As três espécies de contribuição devem ser criadas como forma de a União atuar nas
respectivas áreas sobre as quais a contribuição incide.
Contribuição previdenciária dos servidores públicos não federais: art. 149, §1º, CF
(competência dos Estados, Municípios e DF).
A receita tributária das contribuições é impactante, razão pela qual desponta a real
necessidade da boa e adequada aplicação de seus recursos.
7.2. Características
As contribuições são tributos de arrecadação vinculada, o que significa dizer que o dinheiro
proveniente delas é destinado a uma finalidade específica definida na lei que cria a contribuição. É
essa característica da vinculação que permite diferenciar contribuições dos impostos. O FG dos
impostos e das contribuições é uma manifestação de riqueza, a diferença entre os dois está no fato
de que, nas contribuições se sabe para onde vai o dinheiro enquanto os impostos servem para
82
cadernossistematizados@gmail.com
custear as despesas gerais (princípio da não afetação - 167 IV CF). Ver acima definição legal de
tributo.
7.3. Modalidades
Visam custear áreas bem relevantes de nossa sociedade, como a Seguridade Social, o
ensino público fundamental, entre outras. Daí serem subdivididas em Contribuições Sociais da
Seguridade Social e Contribuições Sociais Gerais.
Assim, tais fontes nominadas de custeio da Seguridade Social indicam quem são os
colaboradores do Estado na gestão da Seguridade Social do Brasil. Você notará que há origens
diversas para o custeio dessa área:
IV. Importador: desde 2003, os importadores vêm contribuindo com duas contribuições para
o custeio da Seguridade Social no Brasil (PIS – Importação e COFINS – Importação).
Não esqueça que os importadores já são sacrificados com vários outros tributos para
manterem suas atividades aduaneiras: II, ICMS, IPI, AFRMM, etc.
Art. 195
...
§ 4º - A lei poderá instituir outras fontes destinadas a garantir a manutenção
ou expansão da seguridade social, obedecido o disposto no art. 154, I.
Quando destinadas a algum outro tipo de atuação da União na área social (Sistema “S”,
“salário-educação”).
84
cadernossistematizados@gmail.com
Elas são, exclusivamente, tributos federais e devem ser criadas como instrumentos de
intervenção na economia.
De fato, esse tributo é um excelente mecanismo de intervenção, uma vez que pode fomentar
atividades por meio de sua fisionomia extrafiscal. A sigla recorrente para esse tributo é CIDE.
Por exemplo, temos a CIDE no caso de fomento da Marinha Mercante (AFRMM – Adicional
de Frete e Renovação da Marinha Mercante), do desenvolvimento tecnológico brasileiro (CIDE-
Royalties) e das atividades com Combustíveis (CIDE-Combustíveis).
b) Contribuição Sindical (art. 578 e seguintes CLT c/c art. 8º, IV, CF). Corresponde
monetariamente a um dia de trabalho no ano.
Observação: quanto às contribuições sindicais, memorize que elas NÃO se confundem com
a CONTRIBUIÇÃO CONFEDERATIVA. Esta não é tributo, é fruto de deliberação em Assembleia
Geral e será exigida tão somente dos filiados do Sindicato respectivo (Súmula Vinculante n. 40,
STF).
85
cadernossistematizados@gmail.com
dispositivo (somente a anterioridade nonagesimal para as contribuições para
seguridade social).
Art. 146, III: O regramento geral dos tributos deve ser feito por lei complementar (normas
gerais). É o dispositivo que visa à uniformização de elementos gerais de direito tributário. Entretanto,
não há previsão no CTN das contribuições especiais.
De acordo com o STF: Prevalece que criação das contribuições especiais não depende de
lei complementar (pode ser lei ordinária). Instituição do tributo (competência tributária) não se
confunde com regulamentação geral do tributo (competência para legislar sobre direito tributário),
que se refere à obrigação tributária, crédito tributário, prescrição etc., esta sim conferida
exclusivamente à União, por lei complementar. Assim como o fato gerador, sujeitos e base de
cálculo dos impostos (art. 146, III, ‘a’).
86
cadernossistematizados@gmail.com
...
III - estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária,
especialmente sobre:
OBS: algumas contribuições podem vir a ser criadas por LC, e o legislador fez isso no caso
da COFINS (LC 70/91), para ter certeza da constitucionalidade da lei que criou. Em 1998, veio a lei
ordinária 9.718/98, que alterou a LC 70/91, majorando sua alíquota. Os contribuintes disseram que
isso feria a hierarquia das leis, porém o STF assentou que não é necessária LC para alterar a LC
70/91, isso porque esta era formalmente LC, mas materialmente LO.
Então:
Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma
direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos
orçamentos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e
das seguintes contribuições sociais:
...
§ 4º - A lei poderá instituir outras fontes destinadas a garantir a manutenção
ou expansão da seguridade social, obedecido o disposto no art. 154, I.
Art. 195, §6º: A CF destaca uma área específica dentro das contribuições sociais, que é a
área da seguridade social (contribuições de seguridade social). Em relação a essa área, a CF (art.
195, §6º) já define um prazo de anterioridade específico (anterioridade nonagesimal).
Art. 195
§ 6º - As contribuições sociais de que trata este artigo (leia-se: para a
seguridade social) só poderão ser exigidas após decorridos noventa dias da
data da publicação da lei que as houver instituído ou modificado, não se lhes
aplicando o disposto no art. 150, III, "b" (não se aplica a anterioridade
comum).
87
cadernossistematizados@gmail.com