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Direito Tributário
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Cyonil Borges
 Teoria atualizada em 27/08/2020 ● Atualizações relevantes

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Imunidades Tributárias
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1. Conceito
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As imunidades são limitações ao poder de tributar, ou seja, são normas que restringem a competência tributária das
pessoas políticas (lembre-se: aquelas que podem instituir tributos), afastando de seu alcance pessoas, situações e bens. É
aquilo que o Estado não pode tributar, pois foi excluído de seu “campo tributável”. Por isso que se fala em imunidade
como sendo uma regra negativa de competência tributária: a Constituição veda que certas pessoas ou base econômicas
sejam tributadas. Em síntese, é a denegação da competência tributária.

O texto constitucional revela-nos as limitações constitucionais ao poder de tributar. Entenda-as como sendo um
gênero, do qual decorrem as espécies princípios e imunidades. Os princípios podem ser considerados os vetores
fundamentais do Sistema Tributário Brasileiro. Destinam-se a guiar a ação do legislador ordinário no fazimento
das leis, bem como vincular a conduta dos administradores públicos no caso concreto. Já as imunidades
funcionam de forma mais concreta, mais incisiva, afinal são verdadeiros entraves encontrados, pelo
administrador, para sua ânsia na cobrança de tributos.

Por ser uma questão relativa à competência tributária, as imunidades apenas podem ser previstas na Constituição,
sendo por isto chamadas de “não incidência constitucionalmente qualificada”[1], pois impedem expressamente que
determinada pessoa ou fato sejam tributados.

O enunciado do inc. VI do art. 150 da CF/1988, ao afirmar que “é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos
Municípios instituir impostos sobre (...)”, cria norma direcionada as pessoas políticas desautorizando-as a criar
impostos nos casos previstos nas alíneas “a” a “e”.

Logo, a primeiro detalhe sobre o assunto é que as imunidades previstas no art. 150 da CF/1988 tratam exclusivamente de
impostos. Esta é a regra geral. Todavia, como será visto oportunamente, a CF/88 estabeleceu outras imunidades,
referentes a outras espécies tributárias[2].

É oportuno esclarecer que a Constituição Federal não utiliza a palavra imunidade e que as expressões usadas variam, não
havendo uniformidade. Ora a Constituição fala em normas que vedam a instituição de tributo, ora determina a gratuidade
de determinado serviço, ora usa o termo não incidência, e ora dispõe sobre uma isenção.

É o que o ocorre, por exemplo, no art. 195, § 7º, que fala que “são isentas de contribuição para a seguridade social as
entidades beneficentes de assistência social que atendam às exigências estabelecidas em lei”. Não há qualquer problema
quanto à inconsistência do texto constitucional no uso do termos, pois o que importa é que, em todas as situações, há
norma constitucional que impede a tributação, que é a essência do conceito de imunidade.

Por fim, além do conceito de imunidade como competência tributária negativa, é importante saber que o Supremo Tribunal
Federal também as enxerga por outra perspectiva: a de garantias constitucionais. Vale à pena transcrever parte do voto do
Ministro Celso de Mello, na ADI n° 939/DF:

Não se pode desconhecer, dentro desse contexto, que a imunidades tributárias de natureza política destinam-se a
conferir efetividade a determinados direitos e garantias fundamentais reconhecidos e assegurados às pessoas e às
instituições. Constituem, por isso mesmo, expressões significativas das garantias de ordem instrumental vocacionadas,
na especificidade dos fins a que se dirigem, a proteger o exercício da liberdade sindical, da liberdade de culto, da
liberdade de organização partidária, da liberdade de expressão intelectual e da liberdade de informação. A imunidade
tributária não constitui um fim em si mesma. 

Antes representa um poderoso fato de contensão do arbítrio do Estado na medida  em que esse postulado da
Constituição, inibindo o exercício da competência impositiva pelo Poder Público, prestigia, favorece e tutela o
espaço em que florescem aquelas liberdades públicas.

Cumpre não desconhecer, neste ponto, a grave advertência lançada pelo saudoso Min. Aliomar Baleeiro (‘Limitações
Constitucionais ao Poder de Tributar’, p. 191, 5ª Ed., 1977, Forense), para quem revela-se certo inquestionável o fato de
que ‘...o imposto pode ser meio eficiente de suprimir ou embaraçar a liberdade de manifestação do pensamento, a
crítica aos governos e homens públicos, enfim, de direitos que não são apenas individuais, mas indispensáveis à pureza
do regime democrático.

2. A diferença entre imunidade, não incidência, isenção e alíquota zero

As figuras da imunidade, não incidência, isenção e alíquota zero, parecem se misturarem num primeiro momento.
Contudo, são institutos jurídicos distintos.

A imunidade, como já explicado no tópico anterior, é a competência tributária negativa, ou, grosso modo, aquilo que a
Constituição exclui do mundo dos tributos. Assim, as pessoas, fatos ou operações imunizados estão fora do alcance do
poder de tributar, por força de uma norma constitucional que proíbe o legislador constitucional de tributar. Não há
qualquer possibilidade de o legislador infraconstitucional determinar a incidência tributária sobre situações imunes.

As imunidades estão sempre previstas na Constituição e obstam o exercício da atividade legislativa do ente estatal
(nega o poder de tributar).

O conceito de não incidência, por seu turno, refere-se a todas aquelas situações que a norma jurídica tributária deixou de
contemplar, isto é, a sua abrangência. Aquilo que não está abarcado pela norma tributária, mas poderia estar. São situações
que não são contempladas pelo conjunto de hipóteses tributáveis existentes, ficando fora do limite de tributação
autorizado aos entes federativos.

Então, por exemplo, não há uma norma tributária que permita a instituição de tributo sobre a utilização de redes sociais
(por mais absurdo que pudesse parecer, se houvesse previsão constitucional para tanto, poderia ser exigido um tributo
sobre tais fatos). Isso porque temos hipótese de não incidência.

Diversamente, a isenção pressupõe a incidência da norma tributária. O fato gerador ocorre, a obrigação nasce por força da
subsunção lógica da norma de tributação. No entanto, o crédito tributário é excluído (não pode ser cobrado). A norma
isentiva vem justamente para afastar a possibilidade de cobrança por motivos de política tributária. Perceba que a isenção
se encontra na esfera da competência tributária.

O legislador exerce sua competência, cria uma situação de incidência e, em seguida, cria uma norma para excluir o crédito.
A isenção se encontra dentro do poder de tributar e é sempre prevista em lei infraconstitucional (ordinária ou
complementar).

Por fim, a alíquota zero não se consubstancia em caso de exclusão do crédito tributário (isenção), nem em não incidência.
Na realidade, o fato gerador ocorre, mas seu elemento quantitativo, relativo à alíquota, é modulado de maneira que a
obrigação tributária não gere qualquer crédito. Geralmente, a alíquota zero é usada nos impostos com fim extrafiscal, nos
quais a fixação de alíquotas tem a função de regular o mercado, como acontece, por exemplo, no imposto de importação.

Em resumo, pode se dizer que a imunidade é norma constitucional que exclui do poder tributar algumas situações,
delimitando sua competência negativamente, que a não incidência importa na ausência de previsão (qualificação) de
determinado fato ou operação como hipótese de incidência, que a isenção é a exclusão do crédito tributário pela vontade
própria do ente tributante e que alíquota zero é o fato gerador que tem um crédito nulo ou sem valor econômico.

3. Classificações das imunidades tributárias

As classificações são efetuadas para sistematizar e teorizar o conhecimento, bem como para facilitar sua assimilação.
Considerando-se que as imunidades, como será explicado a seguir, são bastante amplas e objeto de muitos estudos, serão
apresentadas as principais classificações com seus critérios (toda classificação precisa de um critério), obviamente, focando
naquelas mais utilizadas em concursos públicos.

Pois bem, a primeira e mais popular classificação é aquela feita em função dos elementos da relação jurídico-tributária,
isto é, será a imunidade pessoal se recair sobre o elemento subjetivo ou será objetiva se recair sobre o objeto que compõe
o elemento material, ou ainda, será mista quando exigir que a combinação de ambos esteja presente para se configure a
imunidade.

Não se esqueça de que a doutrina tradicional divide os elementos constitutivos da obrigação tributária em dois grupos o
subjetivo e o objetivo. O subjetivo se refere aos sujeitos da relação jurídico-tributária (o sujeito ativo – o Estado – e o
sujeito passivo – que pode ser o contribuinte ou o responsável), enquanto que objetivo é representado pela situação de
fato, com seus elementos material, espacial, temporal e quantitativo. Para a classificação das imunidades, o importante é
conhecer o elemento material, o qual é a definição prevista em lei que descreve a conduta, fato ou operação que permite o
surgimento da obrigação tributária.

É a famosa hipótese de incidência, que sempre recairá sobre um bem ou um fato. Assim, o elemento material do IR é auferir
renda - a renda é objeto da tributação -, e do IPTU é ser dono de imóvel urbano - a propriedade como objeto da tributação -,
enquanto que o do ICMS é promover a circulação de mercadoria - a mercadoria como objeto da tributação - e assim por
diante.

Assim ter-se-á imunidade subjetiva quando seu estabelecimento de se deu em função da pessoa que, se não fosse a regra
imunizante, figuraria na relação jurídico tributária. Exemplo clássico é a regra prevista no art. 150, VI, “a”, que impede a
tributação do patrimônio, renda ou serviços dos entes políticos (imunidade recíproca).

Desta forma, se, eventualmente, um dos Estados aufere renda decorrente de aluguel de algum de seus imóveis ou mesmo
de arrecadação de seus tributos, não poderá a União tributar esta renda, pois este sujeito foi excluído da tributação. O
mesmo ocorre no caso de veículos pertencentes ao munícipio. Em tese, ele poderia ser considerado contribuinte do IPVA,
por ser proprietário de veículo automotor. Todavia, a Constituição impede a tributação. Da mesma forma, com base no
previsto no art. 150, VI, “b”, não pode a União cobrar IR das entidades religiosas, pois elas são alcançadas, como se verá
adiante, pela imunidade religiosa.

Note, assim, que se trata de imunidade em função da pessoa que estaria sendo tributada (um ente político ou um templo
religioso).

A imunidade objetiva, por sua vez, recai sobre um objeto (bem corpóreo o incorpóreo) que compõe a hipótese de
incidência. O exemplo mais citado refere-se ao disposto no art. 150, VI, “d”, segundo o qual é proibido instituir impostos
sobre livros, jornais, periódicos e o papel destinado à sua impressão. Note que não importa a pessoa que produz, vende,
revende ou compra livros, pois havendo um livro na transação, será ela imune. O mesmo ocorre com as receitas de
exportação que não se sujeitam à cobrança de contribuições sociais e de intervenção no domínio econômico, conforme
impõe o art. 149, § 2º, inc. I. Não importa quem aufira a receita de exportação, elas serão sempre imunes à tributação. 

Por fim, a imunidade mista é aquela que se configura quando presente os dois parâmetros, o objetivo e o subjetivo, ou
seja, apenas a presença de um deles não é suficiente para o reconhecimento da imunidade. Exemplo deste grupo de
imunidades é aquela prevista no art. 153, §4º da CF/88 que exonera do Imposto Territorial Rural as “não incidirá sobre
pequenas glebas rurais, definidas em lei, quando as explore o proprietário que não possua outro imóvel”. Nesse caso, para
que a imunidade se configure é preciso que haja uma “pequena gleba de terra rural” (aspecto objetivo) e que o proprietário
a explore e a possua como seu único imóvel (aspecto subjetivo).

As imunidades também são classificadas em face de serem ou não consequências necessárias de um princípio
constitucional[3]. Neste caso, elas são dividas em imunidades ontológicas e políticas.

As imunidades ontológicas são aquelas cuja existência independe de previsão expressa no texto constitucional, isto é,
ainda que fossem suprimidas, subsistiriam em virtude de estarem ligadas a princípios constitucionais considerados
relevantes, como por exemplo, o pacto federativo ou o princípio da capacidade contributiva. Assim, a doutrina classifica
como ontológicas as imunidades conferidas às instituições de educação e assistência social sem fins lucrativos (art. 150, VI,
“c”), ante sua falta de capacidade contributiva. Do mesmo modo, é considerada ontológica a imunidade recíproca entre os
entes políticos (art. 150, VI, “a”), por se configurar como cláusula pétrea do pacto federativo.

Por sua vez, as imunidades políticas contrapõem-se às ontológicas, por não serem consequências necessárias de um
princípio constitucional. Elas somente serão reconhecidas se estiverem expressamente previstas no texto constitucional,
mesmo que tenham por fim proteger outros princípios constitucionais. Enquadra-se neste conceito, por exemplo, a
imunidade referente aos livros, jornais, periódicos e ao papel destinado à sua impressão, prevista no art. 150, VI, “d”.

Não se pode deixar de apontar aqui a fragilidade do critério “decorrência necessária de princípio constitucional”. Nos dois
primeiros exemplos, entende-se que a imunidade é ontológica, pois decorreria dos princípios da capacidade contributiva e
do pacto federativo. No segundo exemplo, entende-se que, embora a imunidade de livros, jornais, periódicos e ao papel
destinado à sua impressão tenha por fim proteger a liberdade de expressão, de informação e de difusão do conhecimento,
todos direitos e garantias constitucionais erigidos à categoria de cláusula pétrea, ela não seria decorrência lógica dos
mencionados princípios. Ora, realmente não seria?

Não é possível ignorar a ausência de certeza no critério em comento e sua fragilidade, que permitem que a classificação se
dê mais em função da subjetividade de classificador do que do critério em si. Ademais, é preciso ter em mente que não há
no Direito brasileiro, ao menos até o momento, o reconhecimento por parte dos tribunais, de uma imunidade ontológica[4].

Outra classificação popular é aquela que divide as imunidades em condicionadas ou incondicionadas.

Imunidades incondicionadas são aquelas que prescindem da criação de norma infraconstitucional para que venham a
produzir seus efeitos. Em outras palavras, são as imunidades que geram efeitos de imediato, não demandando que seja
elaborada lei ordinária ou complementar que estabeleça as condições ou requisitos para sua fruição. É o que ocorre com as
imunidades dos entes políticos, prevista no art. 150, VI, “a”, da CF/1988.

Em oposição, as imunidades condicionadas ou não autoaplicáveis são aquelas que, embora previstas na Constituição
(como todas o são), dependem, para atingir sua plena eficácia, de complementação legislativa. É o que o ocorre, por
exemplo, com a imunidade prevista no art. 150, VI, “c”, que estabelece que é vedada a instituição de impostos  sobre o
“patrimônio, renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores,
das instituições de educação e de assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei”. Sob esta
perspectiva, a norma em comento teria eficácia limitada, ou seja, é aquela que não produz efeitos imediatamente por
necessitar de integração legislativa. Em suma, estão condicionadas à elaboração de legislação que estabeleçam os
requisitos para sua configuração.

Sobre este tema, é importante saber que boa parte da doutrina entende que todas as normas referentes às imunidades são
autoaplicáveis e que, portanto, teriam eficácia, ao menos contida - aquela norma que tem aplicabilidade direta e imediata,
mas é passível de restrição por normatividade infraconstitucional. Sob este prisma, tais imunidades são muitas vezes
denominadas de “condicionáveis”, no sentido de que a lei infraconstitucional que a regulará poderá, ao estabelecer os
requisitos, condicionar sua fruição, isto é, conter seus efeitos. Para esta corrente, caso haja omissão legislativa, a fruição do
beneficio não estará inviabilizada.

Todavia, cumpre esclarecer que o Supremo Tribunal Federal, quando instado a se manifestar sobre o extinto art. 153, § 2º, II,
da CF/1988, que tratava da vedação à incidência de imposto de renda, nos termos e limites fixados em lei, sobre
“rendimentos provenientes de aposentadoria e pensão, pagos pela previdência social da União, dos Estados, do Distrito
Federal e dos Municípios, a pessoa com idade superior a sessenta e cinco anos, cuja renda total seja constituída
exclusivamente, de rendimentos do trabalho”, apresentou entendimento divergente, decidindo pela eficácia limitada da
norma imunizante.

Embora a EC n° 20/98 tenha revogado o aludido dispositivo antes que lei infraconstitucional o regulasse e permitisse o seu
gozo, o STF pronunciou-se pela sua não autoaplicabilidade. Eis a ementa do acórdão:

EMENTA: IMPOSTO DE RENDA NA FONTE. PROVENTOS. BENEFICIÁRIOS COM IDADE SUPERIOR A SESSENTA E CINCO
ANOS. ART. 153, § 2º, INC. II, DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL. LEI Nº 7.713/88. O Supremo Tribunal Federal, no julgamento
do Mandado de Segurança 22.584 (Sessão do dia 17.04.97), proclamou entendimento no sentido de que o art. 153, §
2º, II, da Constituição Federal, ao estabelecer que o imposto de renda "não incidirá, nos termos e limites fixados
em lei, sobre rendimentos provenientes de aposentadoria e pensão, pagos pela previdência social da União, dos
Estados, do Distrito Federal e dos Municípios a pessoa com idade superior a sessenta e cinco anos, cuja renda
total seja constituída, exclusivamente, de rendimentos do trabalho", não é auto-aplicável, estando a depender de
lei que fixará os termos e os limites dessa não-incidência. E, até que advenha a lei regulamentando o exercício
desse direito, continuam válidos os limites e restrições fixados na Lei nº 7.713/88 com suas posteriores
alterações.

Recurso extraordinário conhecido, mas improvido. (RE 200485, Relator(a):  Min. ILMAR GALVÃO, Primeira Turma, julgado
em 09/12/1997, DJ 20-03-1998 PP-00011 EMENT VOL-01903-06 PP-01087)

Desta forma, ao menos até o momento, o STF considera que as imunidades são condicionadas (a norma que as prevê
demanda regulamentação infraconstitucional) e não condicionáveis (a norma que as prevê é autoaplicável, sendo efeitos
passíveis de restrição).

Por último, há ainda a classificação das imunidades em gerais e específicas.

As imunidades gerais ou genéricas são aquelas dirigidas indistintamente a todas as pessoas políticas, abrangendo vários
tributos. Encontram-se consagradas no art. 150, VI da Constituição Federal, que proíbe qualquer ente político de instituir
qualquer imposto sobre patrimônio, renda e serviços das inúmeras entidades previstas nas alíneas “a”, “b” e “c”. Tais
imunidades têm por fundamento de validade a proteção de valores constitucionais básicos, como a liberdade religiosa, por
exemplo.

As imunidades específicas (especiais ou tópicas), por sua vez, estão restritas a um único tributo e atendem a valores de
caráter mais limitado. Ademais, são dirigidas a uma pessoa política específica. Exemplo desta categoria são as imunidades
de IPTU e ICMS nas operações de exportações dispostas respectivamente, nos art. 153, § 3º, III e 155, § 2º, X, “a”.

4. Espécies das imunidades tributárias

4.1. Imunidade recíproca

Em seu art. 150, VI, “a”, a CF expressamente proibiu a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios de instituírem
impostos sobre o patrimônio, renda ou serviços uns dos outros. É importante saber que, embora a Constituição fale em
“impostos sobre o patrimônio, renda ou serviços”, o STF entende que a imunidade se refere a todos e qualquer imposto
que possa, de alguma maneira, comprometer o patrimônio, renda ou serviços dos entes federados (vide, por exemplo
RE 213059/SP).

Não se esqueça de que no julgamento da ADI 939-2/DF[5], já estudada, essa regra imunizante foi considerada pelo Supremo
Tribunal Federal cláusula pétrea por ser instrumento de proteção do pacto federativo. Outra observação importante é que
a dita imunidade apenas alcança os impostos, não se estendo aos demais tributos[6].

Vale, ainda, frisar que a imunidade recíproca entre os entes políticos refere-se apenas aos impostos em que o ente
federado figura como contribuinte de direito e não de fato. Explica-se.

Em alguns tributos, em especial nos impostos indiretos, apesar de o tributo ser cobrado de uma determinada pessoa, quem
arca com seu valor é um terceiro, não apontado pela lei como contribuinte. É o que ocorre comumente com ICMS cobrado
na conta de energia elétrica. Embora o contribuinte de direito seja a empresa concessionária de serviço público, quem arca
com o ônus econômico do tributo é o consumidor de energia elétrica.

Para a maioria da doutrina, a repercussão econômica dos impostos indiretos não é elemento jurídico capaz de alterar o
beneficiário da imunidade. Em outras palavras, se o ente imune (ente federado)  arcar com ônus econômico de um imposto
indireto (contribuinte de fato), não haverá a incidência da imunidade, pois apenas poderá se beneficiar da imunidade
quando for contribuinte de direito.

Sob este enfoque, a imunidade apenas surge quando o ente federado for o sujeito passivo da relação tributária, isto é,
aquele que legalmente deve recolher o tributo, pois ele é o sujeito que consta da relação jurídico tributária. Observe que 
este entendimento afasta a denominada interpretação econômica do direito tributário, uma vez que se apega ao aspecto
normativo, negando a extensão da imunidade para aquele que economicamente arca com o ônus tributário.

Nesse sentido, as palavras do professor Paulo Barros de Carvalho[7]:

Problema surge no instante em que se traz ao debate a aplicabilidade da regra que imuniza a impostos cujo encargo
econômico seja transferido a terceiros, como no IPI e no ICMS. 

Predomina a orientação no sentido de que tais fatos não seriam alcançados pela imunidade, uma vez que os
efeitos econômicos iriam beneficiar elementos estranhos ao Poder Público, refugindo ao espírito da providência
constitucional.

A relação jurídica se instala entre o sujeito pretensor e o sujeito devedor, sem que haja qualquer participação
integrativa dos terceiros beneficiados.

E a pessoa jurídica de direito constitucional interno não pode ocupar essa posição, no setor das exigências
tributárias.

A tese foi brilhantemente sustentada pelo saudoso Min. Bilac Pinto, em memoráveis acórdãos do Supremo Tribunal
Federal. E a formulação teórica não pode ficar conspurcada pela contingência de a entidade tributante, comparecendo
como contribuinte de fato, ter de arcar com o peso da exação, pois aquilo que desembolsa não é tributo, na lídima
expressão de seu perfil jurídico.

Ementa: TRIBUTÁRIO. ICMS. SERVIÇOS DE ENERGIA ELÉTRICA. MUNICÍPIO. CONTRIBUINTE DE FATO. IMUNIDADE
RECÍPROCA. ART. 150, VI, A, DA CONSTITUIÇÃO. INAPLICABILIDADE. AGRAVO IMPROVIDO.

I - A imunidade do art. 150, VI, a, da Constituição somente se aplica ao imposto incidente sobre serviço, patrimônio ou
renda do próprio ente beneficiado, na qualidade de contribuinte de direito. 

II - Como o Município não é contribuinte de direito do ICMS relativo a serviços de energia elétrica, não tem o
benefício da imunidade em questão, uma vez que esta não alcança o contribuinte de fato. Precedentes.

III - Agravo regimental improvido.

(ARE 663552 AgR, Relator(a):  Min. RICARDO LEWANDOWSKI, Segunda Turma, julgado em 28/02/2012, ACÓRDÃO
ELETRÔNICO DJe-051 DIVULG 09-03-2012 PUBLIC 12-03-2012)

Logo, quem deve ser considerado na hora de se aferir a imunidade é contribuinte de direito, ou seja, apenas quando for
contribuinte de jure poderá o ente federado invocar a imunidade. 

Em virtude do disposto no § 2º do art. 150 da CF/1988, a imunidade recíproca é também estendida ao patrimônio, à renda e
aos serviços das autarquias e das fundações instituídas ou mantidas pelo Poder Público, desde que tais eventos tributáveis
sejam vinculados a suas finalidades essenciais ou delas decorrentes. É de observar, todavia, que a imunidade estendida
para estes entes da administração indireta que exercem funções típica de Estado em regime de Direito Público não são tão
amplas como aquela outorgada aos entes políticos.

As autarquias e fundações públicas apenas gozam da imunidade nas situações em que seu patrimônio, renda e serviços
forem ligados a sua finalidades ou resultado delas, diferentemente dos entes federados, que gozam da imunidade em
qualquer situação. Assim, caso a União alugue um imóvel de sua propriedade, sua renda não poderá ser tributada.
Entretanto, se o imóvel for alugado pelo IBAMA, uma autarquia federal, a renda oriunda do aluguel poderá ser tributada
pelo IR, uma vez que a atividade de alugar imóveis não é finalidade da autarquia ambiental.

No julgamento do RE 259976/RS, o STF decidiu que “a imunidade tributária recíproca alcança apenas as finalidades
essenciais da entidade protegida. O reconhecimento da imunidade tributária às operações financeiras não impede a
autoridade fiscal de examinar a correção do procedimento adotado pela entidade imune. Constatado desvio de finalidade,
a autoridade fiscal tem o poder-dever de constituir o crédito tributário e de tomar as demais medidas legais cabíveis”.

Em suma, as autarquias e fundações apenas são beneficiadas pela imunidade quando suas atividades se relacionarem com
suas finalidades ou dela decorrerem e, mesmo assim, são sujeitas a controles pela autoridade fiscal.

Todavia, o STF também já decidiu em sentido contrário no RE 242827/PE, no qual estendeu a imunidade recíproca à
exploração ocasional de unidade agroindustrial pelo INCRA. Eis a ementa do julgado:

EMENTA Incra. Imunidade tributária. Exploração de unidade agroindustrial. Ausência de configuração de atividade
econômica capaz de impor o regime tributário próprio das empresas privadas. 

1. A atividade exercida pelo Incra, autarquia federal, não se enquadra entre aquelas sujeitas ao regime tributário
próprio das empresas privadas, considerando que a eventual exploração de unidade agroindustrial,
desapropriada, em área de conflito social, está no âmbito de sua destinação social em setor relevante para a vida
nacional.

2. A imunidade tributária só deixa de operar quando a natureza jurídica da entidade estatal é de exploração de
atividade econômica.

3. Recurso extraordinário conhecido e provido.

(RE 242827, Relator(a):  Min. MENEZES DIREITO, Primeira Turma, julgado em 02/09/2008, DJe-202 DIVULG 23-10-2008
PUBLIC 24-10-2008 EMENT VOL-02338-04 PP-00828 RTJ VOL-00207-03 PP-01195 RT v. 98, n. 879, 2009, p. 183-185 RF v.
104, n. 400, 2008, p. 349-351)

Então, qual seria a regra?

Em que pese a decisão do INCRA, acima transcrita, o STF tem reiteradamente decidido que a imunidade recíproca das
autarquias e fundações públicas só se faz presente quando seu patrimônio, renda e serviços estiverem ligadas a suas
finalidades. Agora, se o candidato se deparar com questão que se refira ao INCRA, deve ter em mente a exceção à regra.

E ou outros entes da administração indireta, como as sociedades de economia mista e empresas públicas?

O tema gerou bastante controvérsia na doutrina e na jurisprudência, mas hoje se encontra pacificado pelo STF.

Quanto à literalidade do texto constitucional, as imunidades previstas no § 2º - que estende a imunidade às autarquias e
fundações públicas - não se aplicam ao patrimônio, à renda e aos serviços, relacionados com exploração de atividades
econômicas regidas pelas normas aplicáveis a empreendimentos privados, ou em que haja contraprestação ou
pagamento de preços ou tarifas pelo usuário.

Assim, em regra, as empresas públicas e as sociedades de economia mista que exploram atividades econômicas não
fazem jus à imunidade recíproca, pois foram criadas para a exploração da atividade econômica em regime de
concorrência e cobram, na maioria das vezes, tarifa ou contraprestação, não podendo a elas, portanto, ser concedidos
privilégios fiscais não extensíveis às demais empresas privadas (art. 150, § 3º c/c art. 173 § 1°, inc. I e § 2°).

Em outras palavras, se o Estado entende necessário intervir na economia por meio da atividade econômica (em sentido
estrito), deve fazê-lo em condições de igualdade com os particulares, prevalecendo neste campo, os princípios da livre
iniciativa e da livre concorrência.

Contudo, toda regra tem sua exceção e em relação à imunidade recíproca não é diferente. O tema é um pouco complexo e
os primeiros julgados de impacto foram publicados em 2005.

Nesta época, passou a se entender que, embora as empresas estatais não tenham direito à imunidade recíproca, tal regra
pode ser afastada quando forem elas prestadoras de serviço público em regime de monopólio, ainda que atuem no
campo estrito da atividade econômica e cobrem tarifas pela prestação do serviço.

Com efeito, o STF reconheceu que, em situações excepcionais, nas quais a empresa pública tem como atividade principal a
prestação obrigatória e exclusiva de serviço público em regime de monopólio, a imunidade recíproca alcança tais
empresas, por não estar presente o exercício de uma atividade econômica típica. Com base neste entendimento, o STF
já reconheceu a aplicação da imunidade recíproca às empresas públicas, como os CORREIOS e a INFRAERO, conforme
julgados abaixo:

EMENTA: CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. EMPRESA BRASILEIRA DE CORREIOS E TELÉGRAFOS: IMUNIDADE TRIBUTÁRIA

RECÍPROCA: C.F., art. 150, VI, a. EMPRESA PÚBLICA QUE EXERCE ATIVIDADE ECONÔMICA E EMPRESA PÚBLICA
PRESTADORA DE SERVIÇO PÚBLICO: DISTINÇÃO.

I. - As empresas públicas prestadoras de serviço público distinguem-se das que exercem atividade econômica. A
Empresa Brasileira de Correios e Telégrafos é prestadora de serviço público de prestação obrigatória e exclusiva
do Estado, motivo por que está abrangida pela imunidade tributária recíproca: C.F., art. 150, VI, a. II. - R.E.
conhecido em parte e, nessa parte, provido.

(RE 407099, Relator(a):  Min. CARLOS VELLOSO, Segunda Turma, julgado em 22/06/2004, DJ 06-08-2004 PP-00062
EMENT VOL-02158-08 PP-01543 RJADCOAS v. 61, 2005, p. 55-60 LEXSTF v. 27, n. 314, 2005, p. 286-297)

EMENTA: INFRAERO - EMPRESA PÚBLICA FEDERAL VOCACIONADA A EXECUTAR, COMO ATIVIDADE-FIM, EM FUNÇÃO DE
SUA ESPECÍFICA DESTINAÇÃO INSTITUCIONAL, SERVIÇOS DE INFRA-ESTRUTURA AEROPORTUÁRIA - MATÉRIA SOB
RESERVA CONSTITUCIONAL DE MONOPÓLIO ESTATAL (CF, ART. 21, XII, "C") - POSSIBILIDADE DE A UNIÃO FEDERAL
OUTORGAR, POR LEI, A UMA EMPRESA GOVERNAMENTAL, O EXERCÍCIO DESSE ENCARGO, SEM QUE ESTE PERCA O
ATRIBUTO DE ESTATALIDADE QUE LHE É PRÓPRIO - OPÇÃO CONSTITUCIONALMENTE LEGÍTIMA - CRIAÇÃO DA INFRAERO
COMO INSTRUMENTALIDADE ADMINISTRATIVA DA UNIÃO FEDERAL, INCUMBIDA, NESSA CONDIÇÃO INSTITUCIONAL, DE
EXECUTAR TÍPICO SERVIÇO PÚBLICO (LEI Nº 5.862/1972) - CONSEQÜENTE EXTENSÃO, A ESSA EMPRESA PÚBLICA, EM
MATÉRIA DE IMPOSTOS, DA PROTEÇÃO CONSTITUCIONAL FUNDADA NA GARANTIA DA IMUNIDADE TRIBUTÁRIA
RECÍPROCA (CF, ART. 150, VI, "A") - O ALTO SIGNIFICADO POLÍTICO-JURÍDICO DESSA GARANTIA CONSTITUCIONAL, QUE
TRADUZ UMA DAS PROJEÇÕES CONCRETIZADORAS DO POSTULADO DA FEDERAÇÃO - IMUNIDADE TRIBUTÁRIA DA
INFRAERO, EM FACE DO ISS, QUANTO ÀS ATIVIDADES EXECUTADAS NO DESEMPENHO DO ENCARGO, QUE, A ELA
OUTORGADO, FOI DEFERIDO, CONSTITUCIONALMENTE, À UNIÃO FEDERAL - DOUTRINA - JURISPRUDÊNCIA -
PRECEDENTES DO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL - AGRAVO IMPROVIDO. - A INFRAERO, que é empresa pública,
executa, como atividade-fim, em regime de monopólio, serviços de infra-estrutura aeroportuária
constitucionalmente outorgados à União Federal, qualificando-se, em razão de sua específica destinação
institucional, como entidade delegatária dos serviços públicos a que se refere o art. 21, inciso XII, alínea "c", da Lei
Fundamental, o que exclui essa empresa governamental, em matéria de impostos, por efeito da imunidade tributária
recíproca (CF, art. 150, VI, "a"), do poder de tributar dos entes políticos em geral.

Conseqüente inexigibilidade, por parte do Município tributante, do ISS referente às atividades executadas pela
INFRAERO na prestação dos serviços públicos de infra-estrutura aeroportuária e daquelas necessárias à realização
dessa atividade-fim. O ALTO SIGNIFICADO POLÍTICO-JURÍDICO DA IMUNIDADE TRIBUTÁRIA RECÍPROCA, QUE
REPRESENTA VERDADEIRA GARANTIA INSTITUCIONAL DE PRESERVAÇÃO DO SISTEMA FEDERATIVO. DOUTRINA.
PRECEDENTES DO STF. INAPLICABILIDADE, À INFRAERO, DA REGRA INSCRITA NO ART. 150, § 3º, DA CONSTITUIÇÃO. - 

A submissão ao regime jurídico das empresas do setor privado, inclusive quanto aos direitos e obrigações
tributárias, somente se justifica, como consectário natural do postulado da livre concorrência (CF, art. 170, IV), se
e quando as empresas governamentais explorarem atividade econômica em sentido estrito, não se aplicando,
por isso mesmo, a disciplina prevista no art. 173, § 1º, da Constituição, às empresas públicas (caso da INFRAERO),
às sociedades de economia mista e às suas subsidiárias que se qualifiquem como delegatárias de serviços
públicos. 

(RE 363412 AgR, Relator(a):  Min. CELSO DE MELLO, Segunda Turma, julgado em 07/08/2007, DJe-177 DIVULG 18-09-
2008 PUBLIC 19-09-2008 EMENT VOL-02333-03 PP-00611 RTJ VOL-00206-01 PP-00407)

O mesmo entendimento foi estendido às sociedades de economia mista[8] no julgamento da AC n° 1550-2/RO, no qual a
CAERD – Companhia de Águas e Esgotos de Rondônia, uma sociedade de economia mista estadual, prestadora de serviço
público, buscava dotar seu recurso extraordinário contra decisão que lhe obrigava a pagar IPTU (imposto de competência
municipal) de efeito suspensivo. O efeito almejado foi deferido justamente com base nos julgamentos anteriores, que
decidiram que as empresas estatais (empresas públicas e sociedades de economia mista) quando prestadoras de serviço
público obrigatório em regime de monopólio têm direito ao benefício da imunidade recíproca.

Em agosto de 2010, no julgamento do RE 253472/SP, o STF consolidou sua jurisprudência, estabelecendo os critérios para
configuração da imunidade recíproca para as empresas estatais e esclarecendo a dúvida que pairava sobre as sociedades de
economia mista que tinham participação de particulares na composição de seu capital social e que visavam o lucro. Eis o
teor do julgado:

EMENTA: TRIBUTÁRIO. IMUNIDADE RECÍPROCA. SOCIEDADE DE ECONOMIA MISTA CONTROLADA POR ENTE FEDERADO.
CONDIÇÕES PARA APLICABILIDADE DA PROTEÇÃO CONSTITUCIONAL. ADMINISTRAÇÃO PORTUÁRIA. COMPANHIA DOCAS
DO ESTADO DE SÃO PAULO (CODESP). INSTRUMENTALIDADE ESTATAL. ARTS. 21, XII, f, 22, X, e 150, VI, a DA
CONSTITUIÇÃO. DECRETO FEDERAL 85.309/1980.

1. IMUNIDADE RECÍPROCA. CARACTERIZAÇÃO. Segundo teste proposto pelo ministro-relator, a aplicabilidade da

imunidade tributária recíproca (art. 150, VI, a da Constituição) deve passar por três estágios, sem prejuízo do
atendimento de outras normas constitucionais e legais:

1.1. A imunidade tributária recíproca se aplica à propriedade, bens e serviços utilizados na satisfação dos
objetivos institucionais imanentes do ente federado, cuja tributação poderia colocar em risco a respectiva
autonomia política. Em conseqüência, é incorreto ler a cláusula de imunização de modo a reduzi-la a mero
instrumento destinado a dar ao ente federado condições de contratar em circunstâncias mais vantajosas,
independentemente do contexto.

1.2. Atividades de exploração econômica, destinadas primordialmente a aumentar o patrimônio do Estado ou de

particulares, devem ser submetidas à tributação, por apresentarem-se como manifestações de riqueza e
deixarem a salvo a autonomia política.

1.3. A desoneração não deve ter como efeito colateral relevante a quebra dos princípios da livre-concorrência e
do exercício de atividade profissional ou econômica lícita. Em princípio, o sucesso ou a desventura empresarial
devem pautar-se por virtudes e vícios próprios do mercado e da administração, sem que a intervenção do Estado seja
favor preponderante.

2. SOCIEDADE DE ECONOMIA MISTA. EXPLORAÇÃO DE SERVIÇOS DE ADMINISTRAÇÃO PORTUÁRIA. CONTROLE

ACIONÁRIO MAJORITÁRIO DA UNIÃO. AUSÊNCIA DE INTUITO LUCRATIVO. FALTA DE RISCO AO EQUILÍBRIO
CONCORRENCIAL E À LIVRE-INICIATIVA. Segundo se depreende dos autos, a Codesp é instrumentalidade estatal,
pois:

2.1. Em uma série de precedentes, esta Corte reconheceu que a exploração dos portos marítimos, fluviais e
lacustres caracteriza-se como serviço público.

2.2. O controle acionário da Codesp pertence em sua quase totalidade à União (99,97%). Falta da indicação de
que a atividade da pessoa jurídica satisfaça primordialmente interesse de acúmulo patrimonial público ou
privado.

2.3. Não há indicação de risco de quebra do equilíbrio concorrencial ou de livre-iniciativa, eis que ausente
comprovação de que a Codesp concorra com outras entidades no campo de sua atuação.

3. Ressalva do ministro-relator, no sentido de que cabe à autoridade fiscal indicar com precisão se a destinação
concreta dada ao imóvel atende ao interesse público primário ou à geração de receita de interesse particular ou
privado?. Recurso conhecido parcialmente e ao qual se dá parcial provimento.

(RE 253472, Relator(a):  Min. MARCO AURÉLIO, Relator(a) p/ Acórdão:  Min. JOAQUIM BARBOSA, Tribunal Pleno, julgado
em 25/08/2010, DJe-020 DIVULG 31-01-2011 PUBLIC 01-02-2011 EMENT VOL-02454-04 PP-00803)

No julgado, o STF, por maioria, entendeu que a CODESP, uma sociedade de economia mista que prestava serviço público
portuário, e que embora tivesse participação mínima de particulares, era alcançada pela imunidade recíproca, pois exercia
uma atividade instrumental e tipicamente estatal, a qual não tinha por fim imediato o lucro (a participação em seu capital
social era insignificante), bem como não havia ofensa ou violação dos princípios da livre concorrência e da livre iniciativa,
uma vez que a mencionada sociedade de economia mista atua em área em que não há concorrência com outras empresas. 

Em resumo, tem-se que a imunidade recíproca no tocante às empresas estatais:

a) alcança somente a propriedade, os bens e os serviços utilizados na satisfação dos objetivos institucionais imanentes do
ente federado, cuja tributação poderia colocar por em risco a respectiva autonomia política;

b) não se aplica às atividades econômicas destinadas primordialmente a aumentar o patrimônio do Estado ou de

particulares;

c) não pode resultar na quebra dos princípios da livre-concorrência e do exercício de atividade profissional ou econômica
lícita;

Portanto, para o STF, a imunidade recíproca é extensível às empresas estatais quando elas prestarem um serviço público
(atividade típica ou própria do Estado) de prestação obrigatória (imposição da constituição) e exclusiva (em regime de
monopólio)[9], desde que a participação do Estado seja majoritária e a do particular seja ínfima ou insignificante.

Ocorre que dois julgamentos alteraram, ainda de que forma tímida, um pouco este quadro e o candidato deve estar atento
às questões mais complexas e ao ulterior desenvolvimento da jurisprudência do STF.

Em primeiro lugar, deve se atentar ao julgamento do RE 580264/RS, no qual o STF estendeu a imunidade recíproca às
sociedades de economia mista provedoras de serviço público não prestado em regime de exclusividade. Eis a ementa:

EMENTA: CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. RECURSO EXTRAORDINÁRIO. REPERCUSSÃO GERAL. IMUNIDADE TRIBUTÁRIA

RECÍPROCA. SOCIEDADE DE ECONOMIA MISTA. SERVIÇOS DE SAÚDE.

 1. A saúde é direito fundamental de todos e dever do Estado (arts. 6º e 196 da Constituição Federal). Dever que é
cumprido por meio de ações e serviços que, em face de sua prestação pelo Estado mesmo, se definem como de
natureza pública (art. 197 da Lei das leis).

2 . A prestação de ações e serviços de saúde por sociedades de economia mista corresponde à própria atuação do
Estado, desde que a empresa estatal não tenha por finalidade a obtenção de lucro.

3. As sociedades de economia mista prestadoras de ações e serviços de saúde, cujo capital social seja
majoritariamente estatal, gozam da imunidade tributária prevista na alínea “a” do inciso VI do art. 150 da
Constituição Federal.

4. Recurso extraordinário a que se dá provimento, com repercussão geral.

(RE 580264, Relator(a):  Min. JOAQUIM BARBOSA, Relator(a) p/ Acórdão:  Min. AYRES BRITTO, Tribunal Pleno, julgado em
16/12/2010, REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe-192 DIVULG 05-10-2011 PUBLIC 06-10-2011 EMENT VOL-02602-01 PP-
00078)

Assim, pode se dizer que o STF reconheceu que as sociedades de economia mista prestadoras de serviço público de saúde
(o qual também pode ser prestado pela iniciativa privada) fazem jus à imunidade recíproca, desde que elas não tenham por
fim intuito lucrativo. Desta forma, a exigência de monopólio/exclusividade parece ter sido relativizada.

Resumo do capítulo

- São limitações ao poder de tributar, ou seja, são normas que restringem a competência

tributária das pessoas políticas, afastando de seu alcance pessoas, situações e bens.

- Imunidade é regra negativa de competência tributária: a Constituição veda que certas

pessoas ou base econômicas sejam tributadas.

- Podem ser previstas na Constituição, sendo por isto chamadas de “não incidência

Conceito constitucionalmente qualificada”

- As imunidades previstas no art. 150 da CF/1988 tratam exclusivamente de impostos. Esta

é a regra geral.

“é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios

instituir impostos sobre (...)”

- Todavia, a CF/88 estabeleceu outras imunidades, referentes a outras espécies tributárias.

- Imunidade: competência tributária negativa, ou, grosso modo, aquilo que a

Constituição exclui do mundo dos tributos. Estão sempre previstas na Constituição e
obstam o exercício da atividade legislativa do ente estatal (nega o poder de tributar).
A diferença
entre - Não Incidência: refere-se a todas aquelas situações que a norma jurídica tributária deixou

imunidade, de contemplar, isto é, a sua abrangência.

não - Isenção:pressupõe a incidência da norma tributária. O fato gerador ocorre, a obrigação

incidência, nasce por força da subsunção lógica da norma de tributação. No entanto, o crédito
isenção e tributário é excluído (não pode ser cobrado). Se encontra dentro do poder de tributar e é
alíquota zero sempre prevista em lei infraconstitucional (ordinária ou complementar).

- Alíquota Zero: o fato gerador ocorre, mas seu elemento quantitativo, relativo à alíquota, é
modulado de maneira que a obrigação tributária não gere qualquer crédito.

Em função dos elementos da relação jurídico-tributária:

- Imunidade subjetiva - seu estabelecimento se dá em função da pessoa que, se não fosse

a regra imunizante, figuraria na relação jurídico tributária.

Exemplo: regra prevista no art. 150, VI, “a”, que impede a tributação do patrimônio, renda
ou serviços dos entes políticos (imunidade recíproca).

- Imunidade objetiva - recai sobre um objeto (bem corpóreo o incorpóreo) que compõe a
hipótese de incidência.

Exemplo: disposto no art. 150, VI, “d”, segundo o qual é proibido instituir impostos sobre
livros, jornais, periódicos e o papel destinado à sua impressão.

- Imunidade mista - se configura quando presente os dois parâmetros, o objetivo e o

subjetivo.

Exemplo: previsto no art. 153, §4º da CF/88 que exonera do Imposto Territorial Rural as
equenas glebas rurais, definidas em lei quando as explore o proprietário que não possua
outro imóvel.

Em face de serem ou não consequências necessárias de um princípio constitucional:

- Imunidades ontológicas - aquelas cuja existência independe de previsão expressa no

texto constitucional, isto é, ainda que fossem suprimidas, subsistiriam em virtude de
estarem ligadas a princípios constitucionais considerados relevantes.

Exemplo: o pacto federativo ou o princípio da capacidade contributiva.

- Imunidades políticas - somente serão reconhecidas se estiverem expressamente

previstas no texto constitucional, mesmo que tenham por fim proteger outros princípios
Classificações
constitucionais.
das
 
Imunidades
Tributárias Exemplo: a imunidade referente aos livros, jornais, periódicos e ao papel destinado à sua
impressão, prevista no art. 150, VI, “d”.

Outras Classificações:

- Imunidades incondicionadas - são aquelas que prescindem da criação de norma

infraconstitucional para que venham a produzir seus efeitos.

Exemplo: as imunidades dos entes políticos, prevista no art. 150, VI, “a”, da CF/1988.

- Imunidades condicionadas ou não autoaplicáveis - aquelas que, embora previstas na

Constituição (como todas o são), dependem, para atingir sua plena eficácia, de
complementação legislativa.

Exemplo: imunidade prevista no art. 150, VI, “c”, que estabelece que é vedada a instituição
de impostos  sobre o “patrimônio, renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas
fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições de educação e de
assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei”.

- Imunidades gerais ou genéricas - são aquelas dirigidas indistintamente a todas as

pessoas políticas, abrangendo vários tributos.

Exemplo:consagradas no art. 150, VI da Constituição Federal, que proíbe qualquer ente

político de instituir qualquer imposto sobre patrimônio, renda e serviços das inúmeras
entidades previstas nas alíneas “a”, “b” e “c”.

- Imunidades específicas (especiais ou tópicas) - estão restritas a um único tributo e

atendem a valores de caráter mais limitado. São dirigidas a uma pessoa política específica.

Exemplo: imunidades de IPTU e ICMS nas operações de exportações dispostas

respectivamente, nos art. 153, § 3º, III e 155, § 2º, X, “a”.

Imunidade recíproca:

- Em seu art. 150, VI, “a”, a CF expressamente proibiu a União, os Estados, o Distrito Federal
e os Municípios de instituírem impostos sobre o patrimônio, renda ou serviços uns dos
outros.

- O STF entende que a imunidade se refere a todos e qualquer imposto que possa, de
alguma maneira, comprometer o patrimônio, renda ou serviços dos entes federados.
A imunidade apenas alcança os impostos, não se estendo aos demais tributos. Refere-se
apenas aos impostos em que o ente federado figura como contribuinte de direito e não de
fato.

Autarquias e Fundações:

- É também estendida ao patrimônio, à renda e aos serviços, desde que tais eventos
tributáveis sejam vinculados a suas finalidades essenciais ou delas decorrentes. Assim,
são sujeitas a controles pela autoridade fiscal.

- Todavia, o STF também já decidiu em sentido contrário no RE 242827/PE, no qual

estendeu a imunidade recíproca à exploração ocasional de unidade agroindustrial pelo
INCRA.

EMENTA Incra. Imunidade tributária. Exploração de unidade agroindustrial. Ausência de

configuração de atividade econômica capaz de impor o regime tributário próprio das
empresas privadas. 1. A atividade exercida pelo Incra, autarquia federal, não se
enquadra entre aquelas sujeitas ao regime tributário próprio das empresas privadas,
considerando que a eventual exploração de unidade agroindustrial, desapropriada, em
área de conflito social, está no âmbito de sua destinação social em setor relevante para
a vida nacional. 2. A imunidade tributária só deixa de operar quando a natureza jurídica da
entidade estatal é de exploração de atividade econômica. 3. Recurso extraordinário
Imunidades conhecido e provido. (RE 242827, Relator(a):  Min. MENEZES DIREITO, Primeira Turma,
Tributárias julgado em 02/09/2008, DJe-202 DIVULG 23-10-2008 PUBLIC 24-10-2008 EMENT VOL-02338-
04 PP-00828 RTJ VOL-00207-03 PP-01195 RT v. 98, n. 879, 2009, p. 183-185 RF v. 104, n. 400,
2008, p. 349-351)

Sociedades de Economia Mista e Empresas Públicas:

- Em regra, as empresas públicas e as sociedades de economia mista que exploram

atividades econômicas não fazem jus à imunidade recíproca, pois foram criadas para a
exploração da atividade econômica em regime de concorrência e cobram, na maioria das
vezes, tarifa ou contraprestação, não podendo a elas, portanto, ser concedidos privilégios
fiscais não extensíveis às demais empresas privadas (art. 150, § 3º c/c art. 173 § 1°, inc. I e §
2°).

Exceções:

- O STF reconheceu que, em situações excepcionais, nas quais a empresa pública tem
como atividade principal a prestação obrigatória e exclusiva de serviço público em
regime de monopólio, a imunidade recíproca alcança tais empresas, por não estar
presente o exercício de uma atividade econômica típica. Com base neste entendimento,
o STF já reconheceu a aplicação da imunidade recíproca às empresas públicas, como os
CORREIOS e a INFRAERO.

- Em agosto de 2010, no julgamento do RE 253472/SP, o STF consolidou sua jurisprudência,

estabelecendo os critérios para configuração da imunidade recíproca para as empresas
estatais e esclarecendo a dúvida que pairava sobre as sociedades de economia mista que
tinham participação de particulares na composição de seu capital social e que visavam o
lucro. No julgado, o STF, por maioria, entendeu que a CODESP, uma sociedade de
economia mista que prestava serviço público portuário, e que embora tivesse participação
mínima de particulares, era alcançada pela imunidade recíproca, pois exercia uma
atividade instrumental e tipicamente estatal, a qual não tinha por fim imediato o lucro (a
participação em seu capital social era insignificante), bem como não havia ofensa ou
violação dos princípios da livre concorrência e da livre iniciativa, uma vez que a
mencionada sociedade de economia mista atua em área em que não há concorrência com
outras empresas. 

- Deve se atentar ao julgamento do RE 580264/RS, no qual o STF estendeu a imunidade

recíproca às sociedades de economia mista provedoras de serviço público não prestado
em regime de exclusividade. O STF reconheceu que as sociedades de economia mista
prestadoras de serviço público de saúde (o qual também pode ser prestado pela iniciativa
privada) fazem jus à imunidade recíproca, desde que elas não tenham por fim intuito
lucrativo.

Imunidade religiosa:

- Impede que o Estado se utilize do poder de tributar como meio de embaraçar o

funcionamento das entidades religiosas.

- É aplicável exclusivamente aos impostos.

Espécies das
Imunidades - A imunidade não é apenas do templo (prédio fisicamente considerado), mas também da
Tributárias entidade religiosa, com todas as atividades que lhe são inerentes.

- O Supremo Tribunal Federal entende que se um imóvel que pertença ao ente imune é
alugado, não deixa de estar vinculado às finalidades essenciais do ente, não perdendo a
imunidade.

- A imunidade dos templos de qualquer culto é aplicável aos cemitérios que funcionem

como extensões de entidades religiosas, não tenham fins lucrativos e se dediquem
exclusivamente à realização de serviços religiosos e funerários.

Imunidade tributária dos partidos políticos, sindicatos de trabalhadores e entidades

educacionais e assistenciais sem fins lucrativos:

- A imunidade tributária conferida aos partidos políticos e às fundações por eles

mantidas é corolário do Estado Democrático de Direito e assegura o pluralismo político.

Entidades Sindicais dos Trabalhadores:

- A proteção somente beneficia os sindicatos de trabalhadores, talvez por estes se

encontrarem no lado normalmente mais fraco da relação trabalhista.

Entidades Educacionais e Assistenciais Sem Fins Lucrativos:

- Estão protegidas, desde que atendam aos requisitos estipulados em lei, conforme
exigência expressa do final do art. 150, VI, c, da CF/1988.

Requisitos:

a) não distribuírem qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas rendas, a qualquer

título;

b) aplicarem integralmente no País os seus recursos na manutenção dos seus objetivos

institucionais;

c) manterem escrituração de suas receitas e despesas em livros revestidos de formalidades

capazes de assegurar sua exatidão.

- O fato de a entidade utilizar seu patrimônio em atividade que gere renda e, a rigor, não se
enquadrar nas suas finalidades essenciais, não afasta a imunidade, desde que os recursos
obtidos sejam destinados a tais finalidades essenciais.

Entidades Fechadas de Previdência Social Privada:

- A dúvida aparece no que concerne àquelas instituições costumeiramente denominadas de

“fundos de pensão”. Tais entidades fechadas de previdência privada não têm fins
lucrativos e, em sua maioria, conseguem cumprir os requisitos estipulados no já
mencionado art. 14 do Código Tributário Nacional.

- O STF entende que a imunidade só abrange as entidades de assistência social, e não as

previdenciárias.

Imunidade tributária cultural:

- No seu art. 150, VI, d, a CF/1988 proíbe os entes federados de instituir impostos sobre
livros, jornais, periódicos e o papel destinado a sua impressão.

- Das imunidades previstas no inciso VI do art. 150 da CF/1988, esta é a única puramente
objetiva. Entretanto, como o sujeito livraria não é imune, deve pagar IR pelos rendimentos
que obtém com a venda dos livros, bem como o IPTU com relação ao imóvel de que é
proprietária.

- Apostilas: estão protegidas pela imunidade (STF, 2ª Turma, RE 183403/SP, Rel. Min. Marco
Aurélio, j. 07.11.2000, DJ 04.05.2001, p. 35).

- Encartes: com exclusiva finalidade comercial, mesmo que inseridos dentro de jornais, não
estão protegidos pela imunidade (STF, lª Turma, RE 213094/ES, Rel. Min. limar Galvão, j.
22.06.1999, DJ 15.10.1999, p. 23).

- A presença de propaganda no corpo da própria publicação, sendo dela inseparável, não

lhe retira a imunidade, pois ajuda a financiar a empresa jornalística, diminuindo o preço da
publicação.

- Tinta, cola, linha, papel: destes insumos, o texto expresso do art. 150, VI, d, da CF/1988
somente protege o papel destinado à impressão das publicações, não se aplicando, por
exemplo, à “tinta para jornal” (STF, 2ª Turma, RE 273308/SP, Rel. Min. Moreira Alves, j.
22.08.2000, DJ 15.09.2000, p. 132).

Livros, jornais e periódicos publicados em meio eletrônico (CD-ROM, por exemplo):

- A maioria da doutrina e o STF entende que publicações em meio eletrônico, por também
difundirem cultura, estão abrangidas pela imunidade.

- Em se tratando de provas de concursos públicos, o que deve ser entendido é de que a

imunidade cultural é aplicável às publicações em meios eletrônicos.

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