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XII SIMPÓSIO NACIONAL DE AUDITORIA DE OBRAS PÚBLICAS -Brasília-DF, 2008

ANÁLISE DA COMPOSIÇÃO DE PREÇOS DE OBRAS PÚBLICAS:


VERIFICAÇÃO DO PAGAMENTO DOS ENCARGOS SOCIAIS
Fábio Alves Pereira de Melo / Controladoria-Geral da União / fabio.melo@cgu.gov.br

RESUMO

Quando da comparação dos preços de serviços executados em obras públicas, os servidores


integrantes dos órgãos de controle interno e externo utilizam tabelas de referência, como aquelas
fornecidas pelo SINAPI, da Caixa Econômica Federal. Para fins da verificação da ocorrência de
sobrepreço, são comparados os valores de cada serviço contratado com aqueles correspondentes
das referidas tabelas.
Ocorre que, nos preços de referência, estão embutidos custos relativos à mão-de-obra, bem como
os devidos encargos sociais, os quais elevam em cerca de 120% o valor original. Contudo, a
experiência obtida em fiscalizações e auditorias de obras públicas demonstra que, em vários casos,
a obra e os respectivos trabalhadores aplicados nos serviços não foram regularizados junto à
Seguridade Social. Em outros casos, constatou-se a utilização de servidores da própria
Administração na execução dos serviços. Portanto, esses fatos evidenciam ganhos impróprios aos
contratados na utilização de recursos públicos.
Não é demais mencionar que já foram detectados diversos esquemas fraudulentos com o objetivo
de provocar dano ao Erário, sendo cabível supor que o procedimento de se apropriar
indevidamente dos valores referentes a encargos sociais está sendo utilizado com esse intuito.
O presente trabalho propõe a utilização de técnicas de auditoria que permitam evidenciar
ocorrência do não recolhimento dos valores devidos aos encargos sociais, bem como calcular o
montante desviado.
Para isto será apresentada uma revisão de trabalhos já apresentados sobre o assunto, bem como
dos aspectos legais que envolvem o tema. Também será detalhado estudo realizado no orçamento
de um contrato relativo à construção de casas populares, fiscalizado pela Controladoria-Geral da
União, onde será demonstrado o impacto dos encargos sociais no valor desta obra.
Destaca-se que, apenas com o não recolhimento dos valores referentes aos encargos sociais, pode
ocorrer uma redução de 30% do custo da obra.

Palavras-chave: Encargos sociais. Orçamento. Fraude.

1. INTRODUÇÃO

Nas auditorias de obras, quando são buscadas referências de preços, como o SINAPI, por
exemplo, comparam-se os valores dos serviços constantes da planilha da empresa contratada com
aqueles obtidos das composições de preço destas referências. Estas composições foram elaboradas a
partir de medições de tempo e quantidades de mão-de-obra, materiais e equipamentos utilizados
nesses serviços.
Importante notar nas tabelas de referência que, para os valores unitários da mão-de-obra, leva-se
em conta o piso da categoria, definido em convenção coletiva de trabalho, bem como os respectivos
encargos sociais. Essas são considerações que, apesar de serem legais e justas (todo trabalhador
deve receber no mínimo o piso da categoria e todos os direitos sociais e trabalhistas), chocam-se
com a realidade encontrada em pequenos municípios, quando das ações de fiscalização.
Segundo Fernandes et al.(2006), é necessário se atuar preventivamente com relação às fraudes
em processos licitatórios. Por outro lado, quando a atuação preventiva não se revelar suficiente, é
preciso evoluir a análise técnica da economicidade das obras públicas, para, caso se revele
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necessário, o eventual cálculo de danos seja feito de forma correta, efetiva e irrefutável. Desta
forma, destacam os autores, que se deve realizar o combate à sonegação dos encargos sociais, os
quais são incluídos nas planilhas orçamentárias das propostas de preços e deixam, em grande
volume, de serem efetivamente recolhidos durante a execução física das obras.
A seguir demonstram-se como são elaboradas as composições de preços, como são formados os
encargos sociais e qual o peso do valor da mão-de-obra e dos encargos sociais em uma obra de
construção de casas populares, fiscalizada pela Controladoria-Geral da União. Finalizando, são
tecidas considerações a respeito das providências que devem ser tomadas por equipes de auditoria e
fiscalização em relação a esse tema.

2. COMPOSIÇÕES DE INSUMOS

Toma-se como exemplo o serviço “Alvenaria de Elevação com Tijolos Cerâmicos Furados ½
Vez (esp.=10cm)”. A referência do SINAPI, para o estado de Pernambuco, encontra três fontes de
composição regional para este serviço: Emlurb, Cohab e Compesa. Contudo, somente nas duas
primeiras detalham-se as composições de forma analítica, com verificado a seguir:

Quantidade
Insumo Unidade
Emlurb Cohab
Areia Grossa m³ 0,02 0,03
Cimento Portland kg 4,10 3,49
Pedreiro H/H 1,0 1,30
Servente H/H 1,20 1,51
Tijolo Cerâmico Furado unid 42,00 45,00
Fonte: composições de preços do SINAPI – setembro/2005
Tabela 1 – Exemplo de composição de serviço

“A tabela de custos unitários deve representar uma situação de consumos, de perdas e de


produtividades média entre os diversos tipos de obra que esta tabela pretenda atingir” (CHIMARA
et al., 2006). Portanto, pode-se verificar, nessas composições, diferenças de quantitativos cuja
explicação venha a ser o tipo de obra que a composição foi medida, a eficiência da equipe ou até
mesmo a data de medição.
Nas composições também é possível analisar a participação da mão-de-obra, cujos quantitativos
multiplicados pelos valores horários resultam no custo da mão-de-obra para o serviço. Para tanto,
deve-se compreender como se obtém o valor horário da mão de obra.

3. CÁLCULO DO VALOR HORÁRIO DA MÃO-DE-OBRA

Como já dito anteriormente, no cálculo do valor horário da mão-de-obra estão incluídos o piso
da categoria e os encargos sociais. Para detalhar esse cálculo, deve-se inicialmente diferenciar a
forma como é apropriado seu custo: por mês ou por hora. Quando a apropriação é feita por mês
(mensalista), o cálculo de incidência dos encargos sociais é feito sobre o salário-base recebido no
período. Quando é feita for hora (horista), o cálculo de incidência dos encargos sociais recai sobre
as horas normais trabalhadas para um determinado serviço, adequando-se, de melhor forma, à
planilha de composição de preços.
De acordo com Freire(2003), a mão-de-obra na construção civil é usualmente apropriada por
hora e o ciclo dos encargos sociais é considerado anual. Por isto, os autores de tabelas de encargos
sociais buscam conhecer as horas efetivamente trabalhadas no ano, para sobre elas fazer incidir os
custos trabalhistas e previdenciários com que arca o empregador.
Para fins de demonstração das diferenças entre os valores considerados para “horistas” e
“mensalistas”, deve-se lembrar o contido no art. 7°, XIII, da Constituição Federal, o qual determina
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que a duração do trabalho não pode ser superior à 44h semanais, correspondendo a uma média de 7
1/3 horas/dia. No cálculo do valor por hora trabalhada de um “horista” é considerada a quantidade
de horas trabalhadas de 220 horas/mês (30 dias x 7 1/3 horas/dia). Já para o “mensalista” é
considerada a quantidade de 180 horas/mês. O fato das quantidades serem diferentes deve-se ao fato
de que no caso do “mensalista”, em seu valor, já estão computados o descanso semanal remunerado
e os feriados. Para o “horista”, este valor somente será computado quando da composição dos
encargos sociais.
Utilizando os salários definidos na Convenção Coletiva de Trabalho para o estado de
Pernambuco, referente ao exercício de 2004, têm-se os seguintes valores horários:

Trabalhador Não Qualificado


Trabalhador Qualificado
Descrição ou Semi-Qualificado
Horistas Mensalistas Horistas Mensalistas
Salário do Piso da Categoria 471,24 471,24 352,24 352,24
Quantidade de Horas Trabalhadas 220 180 220 180
Valor Unitário (R$/Hora) 2,14 2,62 1,60 1,95
Fonte: Convenção Coletiva de Trabalho da Indústria da Construção Civil de Pernambuco - 2003/2005
Tabela 2 – Composição do valor unitário da mão-de-obra

Na tabela anterior, considera-se Trabalhador Qualificado aquele especializado em alguma


atividade, como pedreiro, eletricista, carpinteiro, etc. Já o Trabalhador Não Qualificado ou Semi-
Qualificado é aquele que não é especializado, como o servente, ajudante de eletricista, ajudante de
carpinteiro, etc.

4. COMPOSIÇÃO DOS ENCARGOS SOCIAIS

Os encargos sociais correspondem a todos os benefícios sociais e trabalhistas aos quais o


trabalhador tem direito. Desta forma deve-se afastar um conceito que se tem sobre o tema, qual seja:
“Tudo que é pago a título de encargos sociais vai para o governo”.
Isto não é verdade. A tabela a seguir, por exemplo, detalha a composição dos encargos sociais
considerados pelo Departamento Nacional de Infra-Estrutura e Transportes – DNIT. Pode-se
verificar que, apesar de uma boa parcela tenha como endereço os cofres do governo, outra parcela
vai diretamente para o trabalhador:

Encargos Sociais
Grupo Descrição Base Legal/Técnica
Horistas (%)
A1 Previdência Social (INSS) 20,00 Lei 8.212/91, art. 22, I.
A2 FGTS 8,00 Lei 8.036, art. 15.
A3 Salário-Educação 2,50 Decreto 87.043/82, art. 3°.
A4 SESI 1,50 Decreto-Lei 9.403/46 e Lei 8.036, art. 30.
A5 SENAI 1,00 Decreto-Lei 4.048/42; Decreto-Lei 4.936/42 e
Decreto-Lei 6.246/44.
A6 SEBRAE 0,60 Lei 8.029/90, Lei 8.154/90 e Decreto 99.570/90
A7 INCRA 0,20 Decreto-Lei 1.146/70, art. 1°; Lei Complementar
11/71.
A8 Seguro Contra Acidente do 3,00 Lei 8.212/91, art. 22, II, “c”.
Trabalho
A Total dos Encargos Sociais 36,80
Básicos

B1 Repouso Remunerado 17,80 CLT, art. 67.


B2 Feriados e Dias Santificados 4,09 CLT, art. 70.
B3 Férias e 1/3 de Férias 14,87 Constituição Federal, art. 7°, inciso XVII.
B4 Auxílio-Doença 1,86 Lei 8.213/91, art. 59. Considera-se o afastamento
médio de cinco dias por ano, por empregado.
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Encargos Sociais
Grupo Descrição Base Legal/Técnica
Horistas (%)
B5 Auxílio-Acidente 0,17 Lei 8.213/91, art. 86. Considera-se que 3% dos
empregados utilizam o benefício.
B6 13° Salário 11,16 Lei 4.090/62.
B7 Licença Paternidade 0,10 Ato das Disposições Constitucionais Transitórias,
Art. 10, § 1°. Consideram-se que 1,5% dos
trabalhadores utilizem o benefício em dias de
trabalho.
B8 Faltas Justificadas 0,56 CLT, art. 473 e art. 822. Consideram-se, em
média, 1,5 dias de faltas justificadas por ano.
B Total dos Encargos Sociais que 50,61
Recebem a Incidência dos
Encargos Sociais Básicos

C1 Multa por Rescisão Contrato de 4,13 Ato das Disposições Constitucionais Transitórias,
Trabalho sem Justa Causa Art. 10, I. Considera-se o período médio de
permanência dos empregados de nove meses, e que
95% dos empregados são demitidos sem justa
causa.
C2 Indenização Adicional 1,67 Lei 7.238/84, art. 9°. Considera-se o período
médio de permanência dos empregados de nove
meses, e que 15% dos empregados são demitidos
trinta dias antes da data-base da correção salarial.
C3 Aviso Prévio Indenizado 14,13 CLT, art. 487. Considera-se o período médio de
permanência dos empregados de nove meses, e que
95% dos empregados são demitidos sem justa
causa.
C Total dos Encargos Sociais que 19,93
não Recebem a Incidência dos
Encargos Sociais Básicos

D1 Reincidência de A sobre B 18,62


D2 Incidência da Multa FGTS sobre 0,34
o 13° Salário
D Total das Taxas das 18,96
Reincidências

Percentagem Total 126,30


Fonte: Manual de Custos Rodoviários – Volume 1 – Metodologia e Conceitos(2003)
Tabela 3 – Exemplo de planilha de encargos sociais

Os itens que compõe o Grupo “A” – Encargos Sociais Básicos - correspondem àqueles previstos
em Lei e servem para financiar a Seguridade Social, o Fundo de Garantia do Tempo de Serviço -
FGTS e as entidades do serviço social. A retrocitada tabela não leva em consideração a vigência do
adicional de 0,5% incidente sobre a remuneração mensal dos empregados, no cálculo do percentual
de alíquota do FGTS, nos termos da Lei Complementar 110/2001.
Os itens que compõe o Grupo “B” - Encargos Sociais que Recebem a Incidência dos Encargos
Sociais Básicos - correspondem aos valores do tempo não produtivo, mas aos quais os trabalhadores
têm direito. Desta forma, para os “horistas”, devem-se adicionar os dias não trabalhados aos quais
estes tenham direito de receber. Uma vez que não se pode precisar, para as licenças e os dias
paralisados por chuvas, greves e outros; quais seriam os valores exatos, os mesmos são estimados a
partir de uma análise estatística de obras executadas.
Os itens que compõe o Grupo “C” - Encargos Sociais que não Recebem a Incidência dos
Encargos Sociais Básicos - são referentes aos valores que devem ser pagos ao trabalhador pela
rescisão sem justa causa. Neste caso, também não foi levado em consideração o percentual
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adicional de 10% sobre o montante de FGTS, para os casos de demissão sem justa causa, nos
termos da Lei Complementar 110/2001.
Os itens que compõe o Grupo “D” - Taxas das Reincidências - correspondem ao cálculo da
incidência dos encargos sociais básicos sobre a efetiva remuneração do trabalhador (item D1) e
sobre o FGTS no mês do Aviso Prévio Indenizado (item D2).
Deve-se destacar que parte dos valores apresentados na tabela não é absoluta, variando em
função dos encargos que são considerados, e da probalidade de ocorrência dos mesmos.
Freire(2003) aponta as discrepâncias observadas nessas tabelas, que dependem das considerações
adotadas por cada autor, e conclui que somente um rigoroso estudo das atividades da indústria da
construção, com a criação e a manutenção de indicadores confiáveis de desempenho e de custos,
pode consolidar o complexo sistema de orçamentação.
Em todos esses percentuais observa-se que, no caso do trabalhador cujo contrato de trabalho não
foi registrado, o mesmo não terá o direito a nenhum dos benefícios, bem como não serão recolhidas
quaisquer das contribuições sociais para o Estado e para as entidades do serviço social.

5. COMPROVAÇÃO DO EFETIVO PAGAMENTO DOS ENCARGOS SOCIAIS

Os encargos sociais descritos anteriormente, arrecadados em nome do Instituto Nacional da


Seguridade Social - INSS, assim como para as organizações sociais, têm suas normas gerais de
tributação estabelecidas pela Instrução Normativa MPS/SRP n° 3, de 14/07/05, e respectivas
alterações.
O normativo define que toda obra deve ter uma matrícula no Cadastro Específico do INSS
(CEI), separada por projeto, admitindo-se seu fracionamento quando a obra for executada por mais
de uma empresa. A matrícula, que deve ser feita no prazo de trinta dias, contados do início da
execução das obras, é realizada inscrevendo o nome do proprietário do imóvel, dono da obra ou
incorporador, assim como o nome da empresa contratada, no caso de empreitada total. No
cadastramento também é incluído o endereço da obra. Caso já exista outra obra no mesmo
endereço, será emitida uma nova matrícula CEI.
Quando do cumprimento das obrigações acessórias, a empresa, dentre outras obrigações, deverá
inscrever, no Regime Geral de Previdência Social – RGPS, os segurados empregados e os
contribuintes individuais a seu serviço, bem como emitir folha de pagamento mensal da
remuneração paga, devida ou creditada a todos os segurados, de forma coletiva, por obra de
construção civil. Na Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia por Tempo de Serviço e
Informações à Previdência Social – GFIP, também por obra de construção civil, deverá informar os
fatos geradores das contribuições sociais e outras informações de interesse do INSS.
A empresa somente fica dispensada de elaborar folha de pagamento e GFIP, com informações
distintas por obra de construção civil em que realizar tarefa ou prestar serviços, quando,
comprovadamente, utilizar os mesmos segurados para atender a várias empresas contratantes,
alternadamente, no mesmo período. Assim, como no caso de obras públicas sob o regime de
empreitada, usualmente os trabalhadores são empregados exclusivamente para uma determinada
obra, pois se não fosse assim, ocorreriam dificuldades para a manutenção da produção, não é
comum a ocorrência da sobredita exceção.
A base de cálculo das contribuições das empresas abrange tanto os segurados empregados,
quanto os contribuintes individuais que lhe prestam serviço. No caso de subcontratação, a empresa
originalmente contratada responde solidariamente pelas contribuições devidas, cabendo esta, por
nota fiscal, fatura ou recibo, obter os comprovantes de arrecadação dos valores retidos das
subcontratadas, bem como as GFIP, elaboradas pelas subcontratadas, referentes à obra executada.
Quando da emissão da nota fiscal, fatura ou recibo, a empresa contratada deve fazer a
vinculação destes documentos à obra, neles consignando a identificação do destinatário e,
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juntamente com a descrição dos serviços, a matrícula CEI e o endereço da obra na qual foram
prestados.
No tocante à retenção, na nota fiscal, dos valores devidos ao INSS, destaca-se que a redação
dada pela Instrução Normativa MPS/SRP n° 20, de 11/01/07, excluiu da responsabilidade solidária
as contribuições sociais previdenciárias decorrentes da contratação para execução de obra de
construção civil, reforma ou acréscimo, efetuadas por órgão público da administração direta, por
autarquia e por fundação de direito público. Esta alteração ocorreu devido ao atendimento ao
Parecer n° AC-055 da Advocacia Geral da União, que tendo sido aprovado pelo Presidente da
República, em 20/11/06, tornou-se obrigatório e vinculante para toda a Administração Pública
Federal. Sendo assim, não cabe à Administração Pública efetuar a retenção de 11%.
Desta forma, fica demonstrado que o normativo especifica mecanismos de controle da
arrecadação dos valores devidos, a título de encargos sociais, por obra executada. A partir da
matrícula CEI, são vinculados todos os trabalhadores empregados na obra contratada pela
Administração, bem como todos os encargos sociais arrecadados em nome do INSS e das entidades
do serviço social. Por conseqüência, caso o normativo esteja sendo observado, os encargos sociais
referentes a direitos dos trabalhadores, como no caso de demissão sem justa causa e dos dias não
trabalhados legalmente acobertados, também encontram evidências seguras de sua utilização. Esta
assertiva somente não encontra respaldo caso os trabalhadores tenham sido contratados como
contribuintes individuais, ou os direitos elencados lhes sejam negados.
Mesmo que a contratada não tenha procedido ao correto recolhimento das contribuições sociais,
o normativo ainda permite, no caso de edificações, a regularização da obra por aferição indireta
com base na área construída e no padrão de construção. Para isto, deve-se encaminhar a Declaração
e Informação Sobre Obra – DISO, que corresponde a um cadastro geral para regularização da obra,
onde nela também estará registrado o valor de mão-de-obra utilizado.
Junto com a DISO, também deve ser apresentada a Planilha de Prestadores de Serviço, que
registra todos os prestadores de serviço da contratada para aquela obra. As informações contidas
nesse documento são relevantes para saber se a contratada utilizou, além de empregados próprios,
outras pessoas e/ou empresas como prestadores de serviços.
A partir das informações prestadas, após a conferência dos dados e documentos apresentados, é
emitido o Aviso para Regularização da Obra - ARO. Portanto, com esse documento, recolhendo-se
os encargos sociais atrasados e eventuais multas, a obra passa a estar regularizada.
A tabela a seguir, traz a relação dos dispositivos relacionados aos documentos e procedimentos
informados:

Assunto Dispositivo
Matrícula CEI Art. 19, III; Título I, Capitulo II Seção IV, Subseção I; e Título V
Capitulo II Seção II.
Registro dos empregados junto à obra Título I, Capitulo III Seção I, Título II, Capítulo IX, Seção IX, e
Título V Capitulo II Seção II.
Base de Cálculo das Contribuições Título II, Capitulo II Seção IV
Previdenciárias
Subcontratação Art. 155, §2°, e Art. 165
DISO Título V, Capítulo IV, Seção I, Subseção I
ARO Título V, Capítulo IV, Seção I, Subseção II
Relação de Prestadores de Serviço Art. 475, II
Fonte: Instrução Normativa MPS/SRP n° 3, de 14/07/05
Tabela 4 – Dispositivos da Instrução Normativa MPS/SRP n° 20, de 11/01/07

No que diz respeito ao efetivo registro em carteira de trabalho dos trabalhadores, a Relação
Anual de Informações Sociais – RAIS, instituída pelo Decreto 76.900/75, traz a informação a
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respeito da quantidade de trabalhadores de uma determinada empresa, para o exercício referente à


execução da obra.

6. PESO DO VALOR DA MÃO-DE-OBRA E DOS ENCARGOS SOCIAIS EM UMA OBRA


DE CONSTRUÇÃO DE CASAS POPULARES

Em uma das fiscalizações realizadas pela Controladoria-Geral da União, foi analisado convênio
que tinha como objeto a construção de onze casas populares, com execução nos anos de 2003, 2004
e 2005. Foi constatado que os preços dos serviços estavam dentro da média de mercado. Para isto,
foi utilizado o SINAPI, referência oficial de preços de obras, obtendo-se o valor de R$ 14.360,79
(custo da obra sem BDI) para cada casa popular. Não obstante a verificação “in loco” não tenha
observado discrepâncias nos boletins de medição, no que tange aos quantitativos de serviços e
especificações dos materiais utilizados, foi verificada a emissão de notas fiscais inidôneas.
Mediante circularização realizada junto à instituição bancária que administrou a conta-corrente
vinculada ao convênio, identificou-se destinação de quase 30% do valor pago a uma empresa que
tinha como objetivo o de ser “representante comercial e agente do comércio de mercadorias em
geral”, sem nenhuma relação com a execução de obras, cujos sócios não eram os mesmos da
contratada.
Desta forma, fica a dúvida: como a contratada conseguiu executar as obras, uma vez que seus
preços estavam dentro da média de mercado e parcela significativa dos pagamentos não foi
destinada para ela?
Uma resposta possível seria justamente a composição do preço de referência. Como visto
anteriormente, no preço do serviço são considerados o piso da categoria e os encargos sociais. A
experiência das fiscalizações efetuadas pela Controladoria-Geral da União, no âmbito do Programa
de Fiscalização a Partir de Sorteios Públicos, demonstra ser pouco provável que a legislação
trabalhista e providenciaria venha sendo obedecida.
De acordo com Toscano Júnior(2004), o Tribunal de Contas dos Municípios do Estado do Ceará
assinala as muitas ocasiões nas quais as empresas contratadas não cumprem com as obrigações
sociais e outros encargos pertinentes à obra, justamente por utilizarem mão-de-obra contratada no
local da obra, ou por valem-se de empreitada por preço global com o mestre de obras, sem os
devidos recolhimentos legais.
Já Oliveira Filho(2007) destaca que os benefícios advindos de leis sociais e riscos do trabalho a
que todo trabalhador tem direito, e todo empregador tem obrigação de oferecer, não são
regularmente formalizados, sendo uma prática bastante comum o trabalhador e o empregador
acordarem entre si o não cumprimento dessas leis. Também informa que, em média, metade dos
trabalhadores da construção civil não tem registro em carteira de trabalho.
A obra em comento sofreu sucessivos atrasos que ultrapassaram dois anos. Esse fato onera de
forma substancial qualquer contratada, tendo em vista que a mesma teria que, ou manter os
trabalhadores, pagando mensalmente seus salários, sem a correspondente execução dos serviços, ou
demiti-los sem justa causa para depois recontratá-los, quando houvesse a retomada dos serviços.
Contudo, não houve qualquer pedido de reequilibro econômico-financeiro, o que evidencia a não
contratação dos trabalhadores pelos meios legais.
Na tabela a seguir, elaborada a partir das composições dos insumos para cada serviço da
retrocitada obra de construção de casas populares, pode-se verificar, para cada casa, a utilização
horária de mão-de-obra para Trabalhador Qualificado e Trabalhador Não Qualificado ou Semi-
Qualificado:
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Trabalhador Não
Trabalhador
Qualificado ou
Item Descrição Unidade Quantidade Qualificado
Semi-Qualificado
(H/H)
(H/H)
1.1 Limpeza manual do terreno m2 50,48 0,00 12,62
1.2 Locação da obra m2 39,68 3,17 11,90
2.1 Escavação manual de solo 1a m3 8,08 0,00 29,09
2.2 Reaterro apiloado em valas m3 2,78 0,00 9,73
2.3 Aterro incluindo espalhamento m3 5,95 0,00 23,80
3.1 Concreto magro em fundo de vala m3 1,15 5,75 20,70
3.2 Alvenaria 1a vez m2 20,77 47,77 56,08
4.1 Alvenaria de elevação 1/2 vez m2 115,04 149,55 173,71
4.2 Combogó para ventilação m2 1,24 1,24 1,44
5.1 Chapisco m2 230,08 46,02 46,02
5.2 Massa única m2 230,08 172,56 241,58
5.3 Caiação m2 230,08 46,02 0,00
6.1 Estrutura de coberta em madeira m2 50,48 73,20 47,96
6.2 Cobertura telha cerâmica m2 50,48 75,72 40,38
7.1 Ponto de esgoto pt 5,00 20,00 20,00
7.10 Fornecimento e assentamento de ralo und 1,00 1,00 0,00
sifonado
7.11 Caixa d´água de plástico capacidade und 1,00 1,50 1,00
300 lt
7.12 Fossa séptica com sumidouro und 1,00 14,45 37,27
7.13 Caixa de gordura 0,5x0,5x0,5 und 1,00 0,90 5,74
7.14 Caixa coletora de inspeção und 2,00 3,16 29,68
7.2 Ponto de água pt 5,00 20,00 20,00
7.3 Fornecimento e assentamento de bacia cj 1,00 3,40 3,00
7.4 Fornecimento e assentamento de cj 1,00 1,50 1,50
lavatório
7.6 Caixa de descarga plástica und 1,00 1,50 1,50
7.7 Pia de lavar pratos de cimento und 1,00 10,76 0,00
7.8 Tanque de lavar roupas de cimento und 1,00 7,99 9,03
7.9 Fornecimento e assentamento de und 1,00 0,40 0,00
chuveiro plástico
8.1 Ponto de luz pt 7,00 23,80 23,80
8.10 Porta de madeira tipo calha 0,8x2,10 und 2,00 4,00 0,00
8.11 Porta de madeira tipo calha 0,7x2,10 und 3,00 6,00 0,00
8.12 Janela de madeira tipo calha 1x1 und 4,00 8,48 0,00
8.2 Ponto de tomada pt 6,00 20,40 20,40
8.3 Ponto de Interruptor pt 5,00 17,00 17,00
8.4 Interruptor completo de 1a seção und 3,00 0,90 0,90
8.5 Interruptor completo de 2 seções und 2,00 0,80 0,80
8.6 Tomada Universal 2p + T und 7,00 2,10 2,10
8.7 Fornecimento e assentamento de und 7,00 4,20 4,20
luminária
9.1 Laje de contrapiso com aditivo m2 39,68 19,84 71,42
impermeabilizante
9.2 Piso cimentado queimado m2 39,68 43,65 43,65
9.3 Calçada em concreto com 7cm de m2 19,73 6,91 24,86
espessura

Total (H/H) = 865,63 1.052,86


Fonte: composições de preços da Cohab, constantes do SINAPI
Tabela 5 – Utilização horária da mão-de-obra para cada casa

Extraindo os valores consolidados da tabela anterior e aplicando os valores do piso da categoria


no ano de 2004, acrescidos dos encargos sociais considerados pelo SINAPI à época (122,54%),
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tem-se como resultado que a mão-de-obra correspondia a R$ 7.877,70 para cada casa popular, o que
representava quase 55% do custo da obra:

Trabalhador Não
Trabalhador
Descrição Qualificado ou
Qualificado
Semi-Qualificado
Valor Unitário (R$/Hora) 2,14 1,60
Encargos Sociais 122,54% 122,54%
Valor Unitário dos Encargos Sociais (R$/Hora) 2,62 1,96
Valor Final com Encargos Sociais (R$/Hora) 4,77 3,53
Homens Hora para Cada Casa Popular 865,63 1.052,86
Total Para Cada Tipo de Trabalhador (R$) 4.126,29 3.751,41
Total Para Todos os Trabalhadores (R$) 7.877,70
Tabela 6 – Cálculo do valor total de mão-de-obra para cada casa

Caso a Administração tivesse se valido de seus próprios servidores para a execução da obra,
esse valor seria o correspondente ao montante de recursos desviados. Deve-se ressaltar que são
constantemente identificadas fraudes em obras públicas, objeto de convênios com municípios, no
que se refere à utilização de mão-de-obra própria da prefeitura na execução dos serviços, ao invés
da mão-de-obra da empresa contratada.
Portanto, mais da metade do valor de uma casa popular correspondia a um item de dificultosa
verificação “in loco” pela equipe de fiscalização, principalmente porque essa verificação foi
realizada a posteriori. Embora ao valor da mão-de-obra esteja associado um serviço (alvenaria,
piso, telhado, etc.), não se podia identificar “in loco”, após a execução, a especificação da mão-de-
obra utilizada.
Os encargos sociais para esta obra correspondiam a 30% do valor da obra, como pode ser
observado na tabela a seguir. Desta forma, se tivessem pagado o piso da categoria aos
trabalhadores, mas sem que “assinassem a carteira” dos mesmos, os executores da obra teriam um
expressivo ganho extra, no valor de R$ 4.337,80, para cada casa:

Trabalhador Não
Trabalhador
Descrição Qualificado ou
Qualificado
Semi-Qualificado
Valor Unitário dos Encargos Sociais (R$/Hora) 2,71 2,03
Homens Hora para Cada Casa Popular 865,63 1.052,86
2.272,11 2.065,69
Total dos Encargos Sociais (R$)
4.337,80
Custo da Obra (R$) 14.360,79
Percentual de Participação dos Encargos 30,2%
Sociais no Custo da Obra
Tabela 7 – Cálculo da participação dos encargos sociais para cada casa

Outrossim, podia-se pensar que, na verdade, a execução dos serviços se deu no regime de
empreitada por preço global, e que não fora pago o valor estabelecido para o piso da categoria, além
dos encargos sociais. Considera-se, nesse caso, que o contratante tenha pagado apenas o salário
mínimo de R$ 260,00 vigente no ano de 2004, levando em conta a apropriação da remuneração dos
trabalhadores pelo mês trabalhado. Ou seja, dividi-se o salário mínimo por 180 horas, pois no custo
da obra incidiria apenas o valor pago a título de remuneração, para cada trabalhador, no período de
execução dos serviços. Também considerando que foram necessários quatro trabalhadores, no
período de dois meses, tem-se que a participação da mão-de-obra teria sido reduzida para apenas R$
2.771,15 por casa popular:
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Trabalhador Qualificado e
Descrição
Trabalhador Não Qualificado
Salário Mínimo 260,00
Valor Unitário (R$/Hora) = Salário Mínimo/180 horas 1,44
Encargos Sociais 0%
Valor Final com Encargos Sociais (R$/Hora) 1,44
Total de Homens Hora para Cada Casa Popular 1.918,49
Total de Mão-de-Obra(R$) 2.771,15
Custo da Obra Atualizado 9.254,24
Tabela 8 – Cálculo do valor de mão-de-obra considerando o pagamento mensal de um salário mínimo

Com esta hipótese, o montante referente à mão-de-obra e encargos sociais passaria a ser apenas
35% do valor original (R$ 7.877,70), orçado na tabela de referência. Percentual este idêntico ao da
redução no custo total da obra.

7. PROCEDIMENTOS A SEREM ADOTADOS PELA EQUIPE DE AUDITORIA

A análise da obra em comento identificou evidências do não cumprimento da legislação


previdenciária, no tocante ao pagamento dos encargos sociais. Portanto, conclui-se que, neste caso,
houve favorecimento à empresa contratada na utilização dos recursos públicos. Surge então a
pergunta: como identificar esse favorecimento e qual o montante desviado?
Como é dificultosa a verificação “in loco” da participação da mão-de-obra, a equipe de auditoria
deve ter em mente que as circularizações junto à Receita Federal do Brasil e ao Ministério do
Trabalho e Emprego são importantíssimas para os trabalhos de auditoria, não devendo ser
consideradas como um simples acessório aos mesmos. Junto a esses dois órgãos pode-se identificar
se a empresa registrou os empregados e se recolheu os encargos sociais. Caso a resposta seja
negativa para os dois casos, concluí-se no mínimo que a participação dos encargos sociais no
orçamento representa, além do descumprimento da legislação providenciaria e trabalhista, um
desvio de recursos. A experiência vem mostrando que parte das empresas que prestam serviços para
os municípios, além de serem de “fachada”, não registram seus empregados, sendo o resultado
destas circularizações um grande “achado de auditoria”.
Na circularização realizada junto à Receita Federal do Brasil, deve-se solicitar a matrícula CEI,
assim como a quantidade de trabalhadores vinculados, a relação de prestadores de serviço e dos
subcontratados. Como a obra pode ter sido regularizada posteriormente, deve ser solicitada a
Declaração e Informação Sobre Obra – DISO, bem como o Aviso para Regularização da Obra –
ARO. Para todas essas solicitações, é necessário informar o CNPJ e Razão Social da empresa
contratada e do contratante, o período de execução e o endereço da obra.
A circularização junto ao Ministério do Trabalho tem como objetivo obter os dados da Relação
Anual de Informações Sociais - RAIS. Nela deve-se solicitar os dados do número de empregados da
empresa contratada, mês a mês, no período de execução das obras. Esses empregados não
necessariamente estavam vinculados à obra auditada. Contudo, a experiência vem demonstrando
que as empresas executoras de pequenas obras não possuem nenhum empregado registrado. Vale
salientar que essas informações também podem ser obtidas junto à Caixa Econômica Federal, que
operacionaliza a entrega da RAIS.
No momento da fiscalização, se a obra estiver em andamento, pode-se questionar aos
trabalhadores encontrados seus nomes, bem como para qual empresa estariam trabalhando.
Caso o resultado das circularizações seja negativo, no que tange a qualquer registro de
trabalhadores, tanto junto à Receita Federal do Brasil, quanto ao Ministério do Trabalho, obtém-se
uma forte evidência que, no mínimo, os valores correspondentes aos encargos sociais não foram
dispendidos pela empresa contratada para a execução das obras. Somando-se a esse fato, se forem
coletadas evidências de que fora utilizada mão-de-obra da própria Administração para a execução
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dos serviços, ou trabalhadores remunerados com valores abaixo do piso da categoria, deve-se somar
o valor correspondente obtido das tabelas de preço, na quantificação do dano ao Erário.

8. CONCLUSÃO

A verificação do efetivo pagamento dos encargos sociais, bem como do registro em Carteira de
Trabalho dos profissionais envolvidos na execução de obras públicas, demonstra ser um
procedimento de auditoria interessante para a detecção de fraudes na utilização de recursos
públicos.
“A fraude nem sempre ocorre de forma isolada e normalmente conta com a ação de um
conjunto de pessoas e/ou grupos organizados e, em algumas ocasiões, envolve esquemas de
corrupção”(QUEIROZ, 2004). Portanto deve-se ter em mente que o não pagamento dos encargos
sociais, ou a falta de registro em Carteira de Trabalho, pode estar associado a outros tipos de
fraudes, como o direcionamento de procedimentos licitatórios, bem como conluio entre os
proponentes, que permitam a contratação de empresas de “fachada”, que tenham “laranjas” como
sócios.
Outrossim, deve-se ter em mente a necessidade de se criar uma sistematização, com o auxílio de
ferramentas de informática, do cálculo dos desvios ocorridos em cada obra, pelo não pagamento dos
encargos sociais, ou até pela não utilização de mão-de-obra contratada para a execução dos
serviços. Para isso, as citadas ferramentas devem demonstrar, em função da planilha orçamentária
de cada obra e das tabelas de referência de preços, os valores relativos à mão-de-obra e aos
encargos sociais nela embutidos.
Também se pode pensar na celebração de convênios, junto à Receita Federal do Brasil e ao
Ministério do Trabalho e Emprego, que facilitem a obtenção das informações necessárias para os
trabalhos de fiscalização.

REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS

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economicidade de obras públicas orçamento com custos reais. Em: XI Simpósio Nacional de Auditoria de Obras
Públicas - SINAOP, Foz do Iguaçu, 2006.
Convenção Coletiva de Trabalho da Indústria da Construção Civil de Pernambuco – Caruaru e Petrolina - 2003/2005:
Sinduscon/PE, 2003.
DEPARTAMENTO NACIONAL DE INFRA-ESTRUTURA E TRANSPORTES. Manual de Custos Rodoviários –
Volume 1 – Metodologia e Conceitos. Brasília, 2003.
FERNANDES, Maria Luciene Cartaxo; GONZAGA, Laécio da Silva. Identificação de estrutura organizada para
fraudar licitação pública. Em: XI Simpósio Nacional de Auditoria de Obras Públicas - SINAOP, Foz do Iguaçu, 2006.
FREIRE, André Escovedo. O impacto dos encargos sociais nos preços de referência de obras. Em: VIII Simpósio
Nacional de Auditoria de Obras Públicas - SINAOP, Gramado, 2006.
OLIVEIRA FILHO, Cid Alberto de C.; GOMES, Dimas Sousa. Relatório de Custos de Construção Regionalizado –
RCCR. Em: Encontro Nacional de Auditoria de Obras Públicas - ENAOP, Salvador, 2007.
QUEIROZ, Júnio Cesar Gonçalves. Auditoria de fraudes: detecção e apuração de fraudes nos convênios federais.
Monografia para obtenção do título de Especialista em Controle Externo, Tribunal de Contas da União, Brasília, 2004.
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obras públicas. Em: IX Simpósio Nacional de Auditoria de Obras Públicas - SINAOP, Rio de Janeiro, 2006.