Bianca Mizuki Dias Dos Santos

PONTIFCIA UNIVERSIDADE CATLICA DE SO PAULO
PUC-SP
Bianca Mizuki Dias dos Santos
Segurana jurdica, princpio da legalidade tributria e jurisprudncia
MESTRADO EM DIREITO
SO PAULO
2009
PONTIFCIA UNIVERSIDADE CATLICA DE SO PAULO

PUC-SP
Bianca Mizuki Dias dos Santos
Segurana jurdica, princpio da legalidade tributria e jurisprudncia
Dissertao
apresentada
banca
examinadora da Pontifcia Universidade
Catlica de So Paulo, como exigncia
parcial para obteno do ttulo de Mestre
em Direito Tributrio, sob orientao da
Professora Doutora Clarice Von Oertzen
de Arajo.
SO PAULO
2009
BANCA EXAMINADORA
__________________________
__________________________
__________________________
Dedico este trabalho minha filha querida, Julia.
AGRADECIMENTOS
Em primeiro lugar, a Deus, pela beleza da vida!

Aos meus pais, Jos Raymundo e Keiko, pelo amor incondicional. Devo tudo
que sou a vocs.
minha irm Karina e ao meu irmo Roberto, por serem meus melhores
amigos.
Ao meu marido Marcelo e nossa pequena e adorvel Julia, pelos momentos
mais felizes da minha vida.
Aos meus avs, Roberto e Emlia, exemplos vivos de que famlia o bem mais
precioso do mundo, resistente aos obstculos de espao e tempo.
Ao Professor Paulo de Barros Carvalho, pelas inestimveis lies e por ter me
dado a oportunidade de ingressar no curso de Mestrado da PUC/SP.
Professora Clarice de Arajo, pelos imprescindveis momentos de orientao
e dedicao.
Coordenao de Aperfeioamento de Pessoal de Nvel Superior (CAPES),
pelo apoio cientfico e financeiro que me ofertou a possibilidade de dedicao exclusiva ao
curso de Mestrado.
Pontifcia Universidade Catlica de So Paulo, pela acolhida e oportunidade
mpar de ser aluna de admirveis mestres.
Aos meus colegas professores da COGEAE/PUC, por compartilharem
conhecimento e colaborarem com meu crescimento intelectual e pessoal.
Aos meus colegas e amigos do curso de Mestrado, pelas teorizaes e
companheirismo.
Aos Professores Jos Artur Lima Gonalves, Antnio Carlos da Ponte e Roque
Antonio Carrazza, pelo convvio acadmico durante esses dois anos de Mestrado.
Tathiane Piscitelli, pelo apoio intelectual e pela amizade, desde a poca em
que fui sua aluna no IBET.
A Tcio Lacerda Gama, Eurico Marcos Diniz de Santi, Fabiana Del Padre
Tom, Maria Rita Ferragut, Robson Maia Lins e Rubya Floriani, pelo estmulo reflexo e
por todas as oportunidades que me foram dadas.
Sempre em nossa casa. Um dia, tendo alcanado

o nosso fim, falaremos com orgulho das longas
peregrinaes que fomos obrigados a fazer. Mas,
na realidade, no tnhamos percebido esta
viagem. Se chegamos to longe foi porque em
todos os lugares nos sentamos em nossa casa.
(Friedrich Nietzsche)
RESUMO
O presente trabalho tem como objetivo analisar a definio do conceito de

segurana jurdica na Constituio Federal de 1988, em especial no tocante atividade
estatal de tributao. A segurana jurdica no aparece isolada no ordenamento jurdico,
pois existem outros valores que se relacionam com a segurana jurdica, como a justia e a
igualdade. Embora sejam valores diversos, no h antinomia ou conflito entre eles, j que
so considerados valores fundamentais no Estado Democrtico de Direito Brasileiro.
Como valor, a segurana jurdica precisa ganhar objetividade, ou seja, necessita realizar-se
em um suporte que possa ser portador desse valor, j que os valores s existem com
referncia a um suporte e ao homem (o valor no existe per si). Nesse sentido, o suporte
eleito para a realizao da segurana jurdica no mbito tributrio o princpio da
legalidade tributria. Este princpio o que melhor informa o estado de segurana jurdica
no ordenamento jurdico brasileiro, j que garante que a liberdade patrimonial dos
particulares s pode ser limitada por meio de lei. Pragmaticamente, sero analisados alguns
casos paradigmticos com vistas a verificar se o Supremo Tribunal Federal tem
reconhecido o relevante papel do princpio da legalidade tributria na realizao da
segurana jurdica.
Palavras-chave
Segurana Jurdica, Legalidade Tributria, Princpio, Valor, Jurisprudncia
ABSTRACT
The subject matter of this work is the analysis of the concept of legal security in the
Brazilian Federal Constitution of 1988, especially with regard to the activity of taxation by
the state. Legal security is not isolated in the normative context, because there are other
values related to legal security, such as justice and equality. Although they are different
values, there is no antinomy or conflict between them, because they are considered to be
fundamental values of the Brazilian Democratic State that abides by the Rule of Law. As a
value, legal security needs to gain objectivity, that is, there must be a support to hold this
value, because values only exist with reference to a support and to man (the value is
nonexistent per se). In this regard, the support chosen to fulfill legal security in the context
of taxation is the principle of tax legality. This principle is the best underpinning of legal
security in the Brazilian legal system, because it guarantees that individual freedom to own
property may only be limited by law. Pragmatically, some significant cases will be
analyzed in order to verify if the Brazilian Supreme Court acknowledge the relevant
function of the principle of tax legality to achieve Legal security.
Key words
Legal Security, Tax Legality, Principle, Value, Precedents
SUMRIO
INTRODUO.......................................................................................................... 13
CAPTULO
I
PREMISSAS
EPISTEMOLGICO-JURDICAS:
LINGUAGEM, LGICA DENTICA E LGICA ALTICA .......................... 17
1.1. Linguagem como forma de manifestao do direito............................................
17
1.2. Funes das linguagens do direito positivo e da Cincia do Direito.................... 20

1.3. Linguagem, lgica dentica e lgica altica: alguns conceitos importantes........
21
1.4. Tipos das linguagens do direito positivo e da Cincia do Direito........................
28
CAPTULO II SISTEMAS DO DIREITO POSITIVO E DA CINCIA DO

DIREITO.................................................................................................................... 31
2.1. Noo de sistema..................................................................................................
31
2.2. Dualidade: sistema do direito positivo e sistema da Cincia do Direito..............
32
2.3. Sistema constitucional e subsistema constitucional tributrio.............................. 36

2.4. Princpios constitucionais gerais........................................................................... 39
2.4.1. Princpio da justia.........................................................................................
39
2.4.2. Princpio da certeza do direito........................................................................
39
2.4.3. Princpio da igualdade....................................................................................
40
2.4.4. Princpio da liberdade.....................................................................................
40
2.5. Definio do conceito de norma jurdica.............................................................. 41

2.6. Ainda sobre a norma jurdica: propostas de classificao....................................
44
2.6.1. Norma geral, norma abstrata, norma concreta e norma individual................. 45

2.6.2. Norma de conduta e norma de estrutura.........................................................
46
2.6.3. Norma primria e norma secundria............................................................... 46
CAPTULO III COMPOSIO E FUNCIONALIDADE DO

ORDENAMENTO JURDICO ............................................................................... 48
3.1. Categorias do sistema de direito positivo: regras e princpios ............................
49
3.2. Definio dos conceitos das categorias normativas.............................................. 50

3.3. Diferenas e semelhanas entre regras e princpios.............................................
52
3.4. Classificaes dos princpios................................................................................ 57

3.5. Sobreprincpio da segurana jurdica no mbito tributrio................................... 61
CAPTULO IV NOES FUNDAMENTAIS SOBRE O VALOR..................
63
4.1. A Cultura e o valor...............................................................................................
63
4.2. Ordem do ser e ordem do valor............................................................................
66
4.3. O valor no tempo..................................................................................................
67
4.4. Breve histrico da teoria dos valores..................................................................
69
4.5. Teorias sobre o valor............................................................................................
70
4.5.1. Teoria sociolgica dos valores........................................................................ 71

4.5.2. Teoria do ontologismo axiolgico..................................................................
71
4.5.3. Teoria histrico-cultural dos valores..............................................................
72
4.6 Definio do conceito............................................................................................
73
4.7 Os valores e o dever ser......................................................................................... 78

4.8. Caractersticas do valor......................................................................................... 78
4.9. Classificao dos valores...................................................................................... 80
4.10. Hierarquia dos valores........................................................................................
84
4.11. Valor-raiz e valor implcito................................................................................
88
CAPTULO V VALORES ESSENCIAIS: ORDEM, CERTEZA,

IGUALDADE, JUSTIA E ASSOCIAES IDIA DE SEGURANA
JURDICA.................................................................................................................. 90
5.1. Direito e valores.................................................................................................... 90
5.2. Ordem ..................................................................................................................
93
5.3. Teoria institucionalista: Estado e direito..............................................................
95
5.4. O valor justia....................................................................................................... 98

5.5. A concepo de Hans Kelsen sobre a justia........................................................ 101
5.6. Jean-Jacques Rousseau e a segurana .................................................................. 106
5.7. Segurana segundo Thomas Hobbes....................................................................
5.8. Algumas consideraes sobre a segurana a partir das teorias de Rousseau e
109
Hobbes.........................................................................................................................
111
5.9. Uma abordagem filosfica sobre a certeza e a verdade........................................ 113

5.10. Segurana e certeza............................................................................................. 116
5.11. Segurana e igualdade........................................................................................
118
5.12. Segurana e justia.............................................................................................
123
CAPTULO VI PRINCPIO DA LEGALIDADE TRIBUTRIA E

CORRELAO COM A SEGURANA JURDICA........................................... 127
6.1. Segurana jurdica como condio de existncia de um Estado Democrtico de
Direito..........................................................................................................................
127
6.2. Princpio da legalidade tributria.......................................................................... 133

6.3. Princpio da anterioridade..................................................................................... 140
6.4. Princpio da irretroatividade.................................................................................
145
6.5. Deveres instrumentais: sujeio ao princpio da legalidade.................................
147
6.6. Princpio da reserva de lei formal......................................................................... 150

6.7. Princpio da tipicidade tributria..........................................................................
151
6.8. O papel das leis ordinria e complementar no mbito tributrio.......................... 153

6.9. Medida provisria em matria tributria..............................................................
159
6.10. Faculdade regulamentar do Poder Executivo.....................................................
165
6.11. Leis delegadas..................................................................................................... 168

6.12. Aparente exceo ao princpio da legalidade tributria ..................................... 169
6.13. Realizao da segurana jurdica por meio do princpio da legalidade
tributria.......................................................................................................................
172
CAPTULO VII ANLISE DE CASOS PARADIGMTICOS

RELACIONADOS SEGURANA JURDICA E AO PRINCPIO DA
LEGALIDADE
TRIBUTRIA............................................................................................................ 179
7.1. O caso da contribuio ao SAT (Seguro de Acidente do Trabalho) e a
definio, pelo Poder Executivo, dos conceitos de atividade econmica
preponderante e grau de risco acidentrio leve, mdio e grave para
quantificao da alquota.............................................................................................
7.2. O crdito-prmio de IPI (imposto sobre produtos industrializados): possvel a
182
delegao ao Poder Executivo de matria reservada lei?...................................... 187

7.3. Artigo 153, 1 da Constituio Federal: modificao das alquotas do
imposto de importao por meio de decreto e definio do veculo legislativo apto
a estabelecer os limites e as condies a serem observadas pelo Poder
Executivo.....................................................................................................................
196
7.3.1. Alterao das alquotas do imposto de importao pelo Poder Executivo..... 196
7.3.2. Definio da espcie de lei mencionada no artigo 153, 1 da Constituio
Federal......................................................................................................................
198
CONCLUSES.......................................................................................................... 215
REFERNCIAS BIBLIOGRFICAS....................................................................
227
INTRODUO
O direito positivo, como todo objeto cultural, tem um valor em determinado

momento histrico e lugar. Assim tambm com a segurana jurdica, como no podia
deixar de ser, j que tambm um fenmeno cultural. Nesse sentido, h lugares em que a
segurana jurdica condio de existncia, em outros considerada um desvalor (como
nos Estados autoritrios). O momento histrico tambm um elemento que deve ser
delimitado quando se pretende estudar o tema da segurana jurdica, na medida em que o
que considerado como um estado de segurana jurdica nos dias atuais, pode no ter sido
no passado. Alm disso, o prprio significado da expresso segurana jurdica no
unvoco, pois ora a segurana confundida com a idia de justia, ora vista como
sinnimo de certeza do direito.
Considerando que a metodologia de qualquer discurso cientfico tem como

ponto de partida a delimitao do objeto a ser estudado, esta dissertao props alguns
cortes epistemolgicos. Assim, a segurana jurdica ser analisada tomando-se como
referncia o Estado Democrtico de Direito Brasileiro e o momento histrico o vigente
desde a promulgao da Constituio Federal de 1988. Mas no s isso, pois mesmo com
a delimitao do espao e do tempo, ainda assim, o objeto se perderia de vista, j que a
expresso segurana jurdica plurissignificativa.
Desse modo, partindo-se da idia de que a segurana jurdica um valor e,

como todo valor, no existe per si, j que necessita de um suporte para se realizar,
elegeu-se o princpio da legalidade como o suporte para sua objetivao. Esta dissertao,
portanto, analisou o valor segurana jurdica juntamente com o princpio da legalidade,
particularmente, o princpio da legalidade tributria. importante ressaltar que a escolha
desse princpio no foi aleatria, mas deveu-se a dois motivos: i) a lei o pressuposto
constitutivo de qualquer Estado Democrtico de Direito (como o Brasil), na medida em
que a expresso da vontade geral, e ii) o princpio da legalidade um limite objetivo, ou
seja, no um valor em si mesmo, mas serve como suporte para realizao de um valor.
Assim, no objetivo deste trabalho estudar a segurana jurdica pura e

simplesmente, mas sim correlacionar seu sentido e alcance com o limite objetivo da
legalidade tributria. Pragmaticamente isso significa que a segurana jurdica se realizar
no mbito tributrio sempre que o princpio da legalidade for respeitado, ou seja, sempre
que tributo for institudo ou majorado por meio de lei.
O objetivo do captulo I fixar as premissas epistemolgico-jurdicas com

vistas a oferecer noes bsicas de Teoria Geral do Direito, como o papel exercido pela
linguagem no direito; as distines entre os sistemas do direito positivo e da Cincia do
Direito, bem como as particularidades das lgicas que se ocupam das linguagens do direito
positivo e da Cincia do Direito: dentica e altica, respectivamente. O direito manifesta-se
por meio da linguagem, mas no qualquer linguagem. A expresso linguagem jurdica
ambgua, pois pode significar dois nveis de linguagem: a do direito positivo e da Cincia
do Direito. neste ponto que entram os conceitos de linguagem-objeto e de
metalinguagem. A linguagem do direito positivo linguagem-objeto em relao
metalinguagem da Cincia do Direito, ou seja, a linguagem da Cincia do Direito descreve
a linguagem prescritiva do direito positivo (funo metalingstica).
Como o estudo de qualquer realidade, seja ela natural ou cultural, requer a

compreenso e definio do conceito de sistema, no captulo II objetivou-se analisar no
s a definio do conceito, mas tambm a dualidade dos sistemas de direito positivo e da
Cincia do Direito, inclusive, os elementos e as relaes totais e parciais com o todo. Ou
seja, quando se estuda um dado sistema, deve-se analisar alm dos seus elementos, suas
funes, um em relao s funes dos outros e todos harmonicamente em relao ao todo.
Em relao ao sistema de direito positivo brasileiro, buscou-se estudar o conceito, as
classificaes e as caractersticas lgicas da estrutura dual das normas jurdicas (norma
primria e norma secundria), que so os elementos pertencentes a esse sistema. Com isso,
pretendeu-se definir conceitos para compreenso das especificidades das categorias
normativas: as regras e os princpios.
Estabelecer os conceitos, semelhanas e diferenas entre regras e princpios foi o

objetivo do captulo III, intitulado Composio e funcionalidade do ordenamento
jurdico. Tambm foi objeto deste captulo a classificao dos princpios em valores ou
14
limites objetivos, proposta classificatria utilssima, na medida em que a hiptese

postulada nesta dissertao baseia-se justamente na realizao de um valor (segurana
jurdica) sobre um limite objetivo (princpio da legalidade tributria), que serve como
suporte.
Como no possvel dissociar o direito dos valores, j que o direito um

fenmeno cultural, o captulo IV tem como objetivo analisar os principais aspectos
relativos aos valores, como conceito, teorias, classificaes e hierarquia. O valor a
melhor representao da dimenso do esprito humano, na medida em que o homem o
nico ser dotado de esprito e racionalidade para valorar o mundo sua volta. Assim, como
nico ser com capacidade de sntese, o homem atribuir maior importncia a determinado
valor em detrimento de outros. Este trabalho adotou a premissa de que assim como as
normas jurdicas, os valores tambm podem ser graduados em uma escala hierrquica e,
nesse sentido, a segurana jurdica considerada o valor mais alto do ordenamento
jurdico brasileiro na atualidade.
Sem embargo de sua posio hierrquica, a segurana jurdica no aparece

isolada no contexto normativo. H outros valores que se correlacionam com a segurana
jurdica, j que todos valores se implicam pelo menos de forma mediata, conforme o
princpio de solidariedade axiolgica. Diz-se pelo menos de forma mediata porque h
valores que se implicam imediatamente, como o caso da certeza e da ordem, da justia e
da igualdade. Assentadas essas premissas, o captulo V tem como objetivo analisar os
valores fundamentais do Estado Democrtico de Direito Brasileiro (ordem, certeza,
igualdade e justia) e como esses valores se correlacionam com a segurana jurdica.
De fato, no se pode compreender a realidade jurdica prescindindo um desses

valores, pois a justia no se estabelece sem uma ordem e uma das formas de garantia da
certeza e da segurana jurdica a realizao da justia. Assim, embora sejam valores
diversos, no h antinomia ou conflito, pois so valores que se complementam. E mais:
diante da pluralidade de perspectivas histricas, a dade justia-ordem pode ocupar a
posio de valor-fim em relao dade certeza-segurana, que a partir desse ponto de
vista, seria um valor-meio.
15
A classificao de um valor como valor-fim ou valor-meio no esttica e

definitiva, tendo em vista o carter dialtico da realidade histrica, j que no s as
relaes humanas se modificam, mas tambm os juzos de valorao. Ademais,
considerando a necessidade de cortes epistemolgicos, esta dissertao pretende
demonstrar que a segurana jurdica , nos dias atuais, um valor-fim, pois garante a
objetivao dos direitos fundamentais dos cidados por meio da certeza do direito, bem
como inibe a prtica de arbitrariedades e abusos por parte do Estado. Os valores correlatos
(ordem, certeza, justia e igualdade) devem ser analisados conjuntamente com a segurana
jurdica, na medida em que servem como meios para sua realizao, na condio de valorfim.
O captulo VI tem como objetivo demonstrar que a realizao da segurana

jurdica, por meio do princpio da legalidade tributria, pode ocorrer de diversas maneiras,
alm da regra geral, segundo a qual tributo s pode ser criado ou majorado por meio de lei
(em sentido formal e material). Assim, realiza-se tambm a segurana jurdica no mbito
tributrio nas seguintes situaes: i) quando respeitados os princpios funcionais da
legalidade tributria, quais sejam, a anterioridade e a irretroatividade; ii) quando os deveres
formais tributrios so criados por meio de lei; iii) quando a lei que cria o tributo define de
forma taxativa todos os critrios da Regra Matriz de Incidncia Tributria, segundo o
princpio da tipicidade fechada, que no um princpio autnomo da legalidade tributria;
iv) quando respeitada a regra de proibio de criao ou majorao de tributo por meio
de medidas provisrias ou leis delegadas etc.
Por fim, no captulo VII buscou-se verificar, por meio da anlise de trs casos
paradigmticos relacionados segurana jurdica e ao princpio da legalidade tributria, se
as teorias propostas no decorrer do trabalho so corroboradas na prtica. Portanto, o
objetivo deste captulo verificar se a hiptese postulada nesta dissertao vem sendo
confirmada ou infirmada no plano pragmtico, ou seja, se o Plenrio do Supremo Tribunal
Federal tem reconhecido o relevante papel do princpio da legalidade tributria na
objetivao da segurana jurdica. Como ltimo objetivo, pretendeu-se fornecer dados
analticos para a soluo de problemas prticos relacionados aplicao do princpio da
legalidade tributria na realizao da segurana jurdica.
16
CAPTULO I - PREMISSAS EPISTEMOLGICO-JURDICAS: LINGUAGEM,

LGICA DENTICA E LGICA ALTICA
1.1. Linguagem como forma de manifestao do direito
O direito um fato comunicacional que manifesta-se por meio de linguagem1.

O processo de comunicao consiste basicamente na transmisso de informao de um
sujeito para outro. Segundo ROMAN JAKOBSON, o ato de comunicao constitudo por
seis fatores: remetente, mensagem, destinatrio, contexto, cdigo e contacto (canal)2. O
remetente o sujeito que emite a mensagem; a mensagem a informao transmitida; o
destinatrio a pessoa que recebe a mensagem; contexto a que se refere a mensagem
(pode ser verbal ou suscetvel de verbalizao); o cdigo o conjunto de signos e regras de
um sistema de sinais utilizado por um grupo de indivduos e o contacto ou canal o
suporte fsico pelo qual os sinais da mensagem so transmitidos.
Esses fatores se relacionam da seguinte forma: o remetente envia uma

mensagem ao destinatrio. A mensagem requer um contexto a que se refere, apreensvel
pelo destinatrio e um cdigo, que deve ser total ou parcialmente comum ao remetente e ao
destinatrio e por fim um contacto que o canal pelo qual deve a mensagem ser
transmitida e que permite a comunicao entre o remetente e o destinatrio.
De acordo com ROMAN JAKOBSON 3 embora distingamos seis aspectos
bsicos da linguagem, dificilmente lograramos, contudo, encontrar mensagens verbais que
1
Alm da linguagem, existem mais dois elementos que fazem parte do contexto comunicacional que so a
lngua e a fala. A respeito dessas categorias, ROLAND BARTHES assevera que lngua e fala esto,
portanto, numa relao de compreenso recproca; de um lado, a Lngua o tesouro depositado pela prtica
da Fala nos indivduos pertencentes a uma mesma comunidade, e, por ser uma soma coletiva de marcas
individuais, ela s pode ser incompleta no nvel de cada indivduo isolado; a Lngua existe perfeitamente
apenas na massa falante. Elementos de Semiologia. Trad. de Izidoro Blikstein. 5. ed. So Paulo: Cultrix, p.
19.
2
JAKOBSON, Roman. Lingstica e comunicao. Trad. de Izidoro Blikstein e Jos Paulo Paes. 9. ed. So
Paulo: Cultrix, p. 123.
3
Paulo: Cultrix, p. 123 e ss.
17
preenchessem uma nica funo. Isto significa que cada um desses fatores determina uma
funo de linguagem predominante, pois em toda manifestao verbal h sempre mais de
uma funo de linguagem, mas com a predominncia de uma delas. Assim, em cada um
dos seis aspectos que constituem o ato de comunicao possvel identificar a funo de
linguagem preponderante.
Nesse sentido, ROMAN JAKOBSON4 salienta que no discurso que focaliza o
cdigo, por exemplo, h predominncia da funo metalingstica, ou seja, quando os
sujeitos postos no ato de comunicao tm necessidade de verificar se esto utilizando o
mesmo cdigo e nesse sentido, o destinatrio da mensagem pode pedir esclarecimentos:
no o estou compreendendo - que quer dizer? e o remetente pode antecipar outras
perguntas indagando: entende o que quero dizer?.
Para o que se pretende desenvolver neste item, basta o exemplo da funo

metalingstica da linguagem. que a funo metalingstica, tal como salientada por
ROMAN JAKOBSON, pressupe um nico cdigo. Entretanto, o termo metalingstica
(ou metalinguagem) ambguo, pois pode significar tanto a situao descrita acima
quanto a situao de dois nveis de linguagem em que uma linguagem (metalinguagem)
fala de outra linguagem (linguagem-objeto).
Conforme visto, o direito manifesta-se por meio de linguagem, mas a expresso

linguagem jurdica no unvoca, pois pode significar dois nveis de linguagem: a do
direito positivo e da Cincia do Direito. particularmente neste ponto que so relevantes
as definies dos conceitos de linguagem-objeto e de metalinguagem, tendo em vista que a
linguagem do direito positivo linguagem-objeto em relao metalinguagem da Cincia
do Direito, ou seja, a linguagem da Cincia do Direito descreve a linguagem prescritiva do
direito positivo (funo metalingstica).
A respeito das relaes estabelecidas entre linguagem-objeto e metalinguagem

no direito, CLARICE DE ARAJO5 salienta que
Paulo: Cultrix, p. 127.
5
ARAJO, Clarice Von Oertzen de. Semitica do direito. So Paulo: Quartier Latin, 2005, p. 22.
18
Assim, ainda que demonstrada a existncia desses dois substratos

lingsticos diversos, caracterizados pela superposio de dois
sistemas, quais sejam, o sistema de Direito Positivo e o sistema da
Cincia
do
Direito,
refletindo
relao
linguagem-
objeto/metalinguagem como um fenmeno intersistmico, verifica-se

ainda a relao linguagem-objeto/metalinguagem na forma intrasistmica, no interior do sistema do Direito Positivo, que trabalha com
a organizao hierrquica dos preceitos normativos e com critrios de
interpretao para a soluo e/ou eliminao de contradies no
interior da linguagem prescritiva.
O direito positivo manifesta-se por meio da linguagem dos modais denticos

que probem, permitem ou obrigam as condutas humanas (no existe um quarto modal em
virtude do princpio do quarto excludo6). Assim, o direito positivo no linguagem, mas
manifesta-se por meio da linguagem. Portanto, a linguagem o instrumento utilizado pelo
direito para tornar jurdico o dado social, ou seja, s existe fato jurdico objetivado em
linguagem.
importante ressaltar, entretanto, que no qualquer linguagem que constitui

um fato ocorrido na realidade social em fato jurdico, pois preciso que seja a linguagem
reconhecida pelo direito positivo como apta a constituir a realidade jurdica. Assim, a
linguagem descritiva da Cincia do Direito no tem aptido para tornar jurdico um fato
cortado da realidade social. Apenas a linguagem prescritiva do direito positivo
credenciada para descrever fatos jurdicos e prescrever relaes jurdicas.
Alis, mesmo nas situaes em que enunciados do texto normativo descrevem

alguns conceitos, certo que, por pertencerem ao sistema de direito positivo so
enunciados prescritivos e no meramente descritivos. o caso, por exemplo, do artigo 3
do Cdigo Tributrio Nacional7 que define o conceito de tributo. Embora tenha forma
6
Segundo LOURVAL VILANOVA sob o ponto de vista sinttico e semntico do sistema de proposies
normativas do Direito, a conduta que no estiver proibida, ou no for obrigatria, permitida. Quarta
possibilidade no se d. As estruturas lgicas e o sistema de direito positivo. So Paulo: Noeses, 2005, p.
201.
7
Art. 3. Tributo toda prestao pecuniria compulsria, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir,
que no constitua sano de ato ilcito, instituda em lei e cobrada mediante atividade administrao
plenamente vinculada.
19
descritiva, um enunciado prescritivo, pois pertence ao sistema de direito positivo,

devendo, portanto, ser considerado vlido ou no-vlido e no verdadeiro ou falso, como
ser abordado nos prximos itens.
1.2. Funes das linguagens do direito positivo e da Cincia do Direito
Tanto o direito positivo como a cincia que o estuda manifestam-se por meio de
linguagem, porm so funes e tipos diferentes de linguagem (na verdade, prevalecem de
forma diferente, j que toda manifestao lingstica composta por uma hierarquia de
tipos e funes de linguagem).
A cincia compreendida como uma sistematizao de informaes relativa a um

determinado objeto, se ocupa do estudo e da pesquisa do objeto. O objeto da Cincia do
Direito o direito positivo, considerado como um sistema de normas jurdicas vlidas em
um territrio em determinado momento histrico, criadas para disciplinar as relaes
intersubjetivas. E justamente por regular as relaes entre as pessoas que a linguagem do
direito positivo se expressa na funo prescritiva, ou seja, aquela que d comandos, ordens.
Para o direito positivo interessa apenas as condutas intersubjetivas, que so aquelas
condutas em que um sujeito est obrigado a fazer ou deixar de fazer algo perante outro
sujeito. Os comportamentos intra-subjetivos no so objeto de regulao pelo direito.
Os comandos da funo prescritiva da linguagem do direito positivo so

submetidos aos valores da lgica dentica, ou seja, os comandos so vlidos ou novlidos. A lgica dentica estuda a sintaxe da linguagem do direito positivo (a sintaxe
ocupa-se das relaes dos signos entre si). No plano semntico, que consiste na relao
entre os signos e as coisas, a linguagem prescritiva dirige-se exclusivamente aos fatos e
condutas possveis de ocorrerem no mundo, ignorando as condutas necessrias ou
impossveis, que so objeto da lgica altica.
20
De outro lado, predomina no discurso da Cincia do Direito a linguagem na sua

funo descritiva, j que funo dessa cincia descrever as normas jurdicas do direito
positivo. A linguagem descritiva tambm chamada de referencial ou declarativa e seus
enunciados so submetidos aos valores verdade e falsidade, motivo pelo qual sua sintaxe
objeto da lgica altica. No plano semntico, seus enunciados sero verdadeiros se os fatos
descritos realmente acontecerem e falsos se os fatos no forem verificados empiricamente.
Sobre as lgicas dentica e altica que estudam as proposies do direito

positivo e da Cincia do Direito respectivamente, BARROS CARVALHO8 salienta:
entre outros traos que separam as duas estruturas de linguagem pode

ser salientada a circunstncia de que a cada qual corresponde uma
lgica especfica: ao direito positivo, a lgica dentica (lgica do
dever-ser, lgica das normas); Cincia do Direito, a lgica apofntica
(lgica das cincias, lgica altica ou lgica clssica). Em funo disso,
as valncias compatveis com a linguagem das normas jurdicas so
diversas das aplicveis s proposies cientficas. Das primeiras,
dizemos que so vlidas ou no-vlidas; quanto aos enunciados da
cincia, usamos os valores verdade e falsidade.
1.3. Linguagem, lgica dentica e lgica altica: alguns conceitos importantes
O ponto de partida das estruturas lgicas a linguagem. O enunciado a

frase ou orao com formao sinttica vlida. J a proposio o significado construdo a
partir da leitura de um enunciado. Considerando que a proposio o sentido do enunciado,
a proposio ser descritiva quando construda a partir de um enunciado descritivo e
prescritiva quando construda a partir de um enunciado prescritivo9.
8
CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributrio. 18. ed. So Paulo: Saraiva, 2007, p. 3-4.
A distino entre enunciado e proposio importante, pois a Lgica est voltada para a forma das
proposies e no dos enunciados. Obviamente que as proposies no tm existncia autnoma, j que so
necessrios alm do enunciado, o sujeito que construir o significado ou sentido do enunciado. Assim, diante
de um enunciado, qualquer que seja a funo nele refletida, ser sempre possvel construir o seu sentido
(proposio).
9
21
Sobre a distino entre enunciado e proposio, RICARDO GUIBOURG10 et

alli salientam que
Una proposicin es, pues, el significado de un enunciado declarativo

o descriptivo. No es el enunciado mismo, que est compuesto por
palabras de algn idioma determinado, ordenadas segn certas reglas
gramaticales: es el contenido del enunciado, que es comn a las
diversas maneras de decir lo mismo.
Os valores a que esto submetidas as proposies descritivas da Cincia do

Direito e prescritivas do direito positivo so diferentes. Como o discurso prescritivo noapofntico, suas proposies no so suscetveis aos valores verdadeiro e falso da lgica
altica ou apofntica, mas sim aos valores da lgica dentica: vlido ou no-vlido.
As proposies da lgica altica manifestam-se pela linguagem formalizada na

qual as palavras da linguagem natural so substitudas por smbolos, representados por
variveis (categoremas) e constantes (sincategoremas) que possuem funes especficas
nas formas lgicas. As variveis esto no lugar das proposies (aqui no sentido de posio
sinttica e no na acepo de significao de enunciado) e as constantes so termos fixos
que tm a importante funo de ligar as variveis.
RICARDO GUIBOURG 11 et alli definem a linguagem formalizada como
aquela que
se han eliminado los trminos del lenguaje ordinrio y se emplean

unicamente smbolos arbitrarios, de cuyo significado se prescinde para
dirigir la atencin exclusivamente sobre las relaciones entre dichos
smbolos, expresadas em frmulas, tal como en el lgebra o en la
lgica formal.
Para ter validade, a proposio deve conter categoremas e sincategoremas

10
11
GUIBOURG, Ricardo A. et al. Lgica, proposicin y norma. Buenos Aires: Astrea, 1995, p. 36-37.
GUIBOURG, Ricardo A. et al. Introduccin al conocimiento cientfico. Buenos Aires: Eudeba, 1985, p. 22.
22
organizados de forma sinttica vlida. Por exemplo, o enunciado Joo trabalhou muito e
est cansado pode ser simbolizado assim: p . q, onde p equivale a Joo trabalhou
muito e q equivale a est cansado. O smbolo . representa a conjuno e. As
proposies p e q so as variveis e o smbolo . a constante que une as variveis. A
proposio (significao) construda a partir do enunciado Joo trabalhou muito e est
cansado pode ser verdadeira ou falsa (lgica altica), ou seja, uma vez verificada
empiricamente, a proposio ser verdadeira, caso contrrio, ser falsa.
Quando a proposio uma combinao de duas proposies (aqui no sentido

de posio sinttica) que a compem, como o caso de p . q, os casos possveis so
apenas quatro: que ambas proposies so verdadeiras, que a primeira falsa e a segunda
verdadeira, que a primeira verdadeira e a segunda falsa e por ltimo, que as duas so
falsas. Isto porque o nmero de casos possveis 2n , onde n o nmero de variveis
proposicionais presentes em uma frmula e a base 2 representa a lgica binria: verdadeiro
ou falso. Assim, a uma varivel correspondem dois casos possveis, a duas variveis
correspondem quatro, a trs variveis correspondem oito etc.
importante salientar que o valor lgico da estrutura formal depender no

somente dos valores (verdadeiro ou falso) atribudos s variveis que compem a forma
lgica, mas tambm do tipo de constante que liga as variveis (por esse motivo que as
constantes lgicas so tambm chamadas de conectivos extensionais). Assim, no
exemplo citado acima, o valor lgico da proposio Joo trabalhou muito e est cansado
(simbolizado por p . q), ser verdadeira se ambas proposies p e q forem
verdadeiras, e falsa em qualquer outro caso.
No caso das proposies descritivas, a conjuno . s verdadeira se ambas

as proposies que a constituem forem verdadeiras. A situao no se altera em relao s
proposies prescritivas. Considerando a norma primria (p q) e norma secundria
(no-q r) que formam a norma jurdica completa, a conexo entre essas normas
tambm pode ser feita pela conjuno ., que exige apenas que ambas proposies sejam
vlidas para que a norma jurdica seja vlida (conforme visto, as valncias da lgica das
normas jurdicas so vlido e no-vlido).
23
Assim, a combinao lgica para que o valor da norma jurdica completa seja
vlido anlogo ao das proposies descritivas: ambas proposies normativas devem ser
vlidas, pois basta uma proposio ser no-vlida para que o valor do conectivo tenha
valncia negativa.
As normas primria e secundria so ligadas por constantes lgicas, ou seja, a

ligao entre essas normas no uma questo de tempo, mas de ordem lgico-formal.
Conforme visto, se a constante que liga as normas primria e secundria o conjuntor .
para que a norma jurdica (completa) seja vlida, ambas normas devem ser vlidas.
Segundo LOURIVAL VILANOVA, alm da conjuno, outros conectivos lgicos podem
fazer a conexo entre norma primria e norma secundria, porm o valor lgico depender
do conectivo que liga essas proposies12.
Na lgica, h outros conectivos, como o disjuntor includente que pode ser

simbolizado assim: v e o disjuntor excludente que pode ser simbolizado assim: 13. No
disjuntor includente v, pelo menos uma das proposies tem que ser verdadeira ou
ambas podem ser verdadeiras para a valncia da forma lgica ser verdadeira. No campo
das proposies normativas, pelo menos uma das proposies tem que ser vlida ou ambas
podem ser vlidas para que a norma jurdica seja vlida.
O disjuntor excludente no ligar as normas primria e secundria se ambas

as proposies forem vlidas ou no-vlidas ao mesmo tempo, ou seja, para que a norma
jurdica (completa) seja vlida, ambas proposies no podem ter a mesma valncia.
Outro conectivo lgico a implicao que conecta proposies

condicionais formadas por uma proposio antecedente e uma proposio conseqente. A
implicao est presente na estrutura lgica de qualquer norma jurdica, pois tanto
liga as normas primrias e secundrias da norma jurdica completa, simbolicamente (p
q) (no-q r), como internamente conecta as hipteses e conseqncias de cada uma
das referidas normas, simbolicamente: norma primria (p q) e norma secundria
12
VILANOVA, Lourival. As estruturas lgicas e o sistema de direito positivo. So Paulo: Noeses, 2005, p.
117 e ss.
13
Todos os smbolos de conectivos utilizados pertencem ao sistema de notao ingls.
24
(no-q r). O conectivo ser no-vlido se o antecedente for vlido e o conseqente for
no-vlido. O mesmo para as proposies descritivas: a relao implicacional ser falsa, se
o antecedente for verdadeiro e o conseqente for falso. As demais combinaes sero
vlidas ou verdadeiras, respectivamente.
Diante do exposto e considerando apenas a possibilidade de
as normas
primria e secundria serem vlidas na norma jurdica completa, ento s possvel unilas pelos conectivos conjuntor ., disjuntor includente v e implicao . No caso do
conjuntor, para que a norma completa seja vlida preciso que ambas proposies sejam
vlidas, pois se uma das normas for no-vlida, ento o resultado ser no-vlido. No caso
do disjuntor includente, ser a hiptese em que ambas podem ser vlidas ( que neste tipo
de conectivo, a validade tambm pode ser verificada quando pelo menos uma das
proposies vlida) e por fim, no caso da implicao, se ambas so vlidas, ento o
resultado ser vlido (apenas na possibilidade de a norma primria ser vlida e a norma
secundria ser no-vlida que o resultado ser no-vlido).
Entretanto, somente o disjuntor excludente no aplicvel ao caso proposto,

pois para o resultado ser vlido, as normas primria e secundria no podem ter a mesma
valncia, ou seja, no podem ser vlidas ao mesmo tempo. Isto significa que para obter um
resultado lgico vlido, uma tem que ser vlida e a outra no-vlida (e o caso proposto
que ambas normas so vlidas).
Sobre as possibilidades de conexo entre as normas primria e secundria,

LOURIVAL VILANOVA14 salienta:
em sntese: dado o fato de, numa proposio jurdica completa, tanto

a norma primria quanto a norma secundria serem ambas vlidas,
possvel relacionar as duas normas-partes com os seguintes conectivos:
e, ou-(ou-includente), se...,ento (em smbolo, , v, ).
Exclui-se, como vimos acima, ou-disjuntivo, pois este conectivo
exclui a verdade ou a validade simultnea dos dois membros.
14
120. VILANOVA denomina proposio descritiva as proposies oriundas de enunciados descritivos e
proposio jurdica as normas jurdicas advindas de enunciados prescritivos.
25
Para os lgicos, predicado de primeiro nvel o da descrio de um estado de

coisas e predicado de segundo nvel quando se diz algo sobre aquela descrio, ou seja,
quando uma proposio funciona como sujeito de uma proposio maior. De acordo com
RICARDO GUIBOURG15 et alli
Esto es lo que los lgicos llaman un predicado de segundo nvel: el

primer nvel es el de la descripcin de un estado de cosas, y el segundo
aparece cuando decimos algo sobre aquella descripcin.
Assim, ainda considerando a proposio Joo trabalhou muito simbolizado

por p, pode-se predicar a varivel p para construir novas proposies: possivelmente,
Joo trabalhou muito ou necessariamente, Joo trabalhou muito (predicados de segundo
nvel). Em linguagem formalizada fica assim: Mp e Np, em que M equivale a
possivelmente e N a necessariamente. As categorias modais possvel e
necessrio pertencem lgica altica. Desse modo, pode-se predicar enunciados
descritivos por meio dos modais alticos possvel e necessrio. O modal impossvel
pode ser obtido com uso do conectivo negador -16 no modal possvel, formalizando: M.
J os modais da lgica dentica so diversos. Foi VON WRIGHT quem

adaptou os conhecimentos da lgica altica e os aplicou lgica dentica do direito
positivo. De acordo com VON WRIGHT, trs so as categorias denticas: obrigatrio O,
proibido V e permitido P17.
A frmula lgica de qualquer norma jurdica composta por uma hiptese

(antecedente) que implica uma tese (conseqente). A hiptese e a tese so
proposies: a primeira em funo de descritor, pois descreve um fato de possvel
ocorrncia no mundo e a segunda em funo de prescritor, j que prescreve a relao
15
GUIBOURG, Ricardo A. et al. Lgica, proposicin y norma. Buenos Aires: Astrea, 1995, p. 109.
O conectivo negador possui vrias funes sintticas, dentre elas, um conectivo veritativo que modifica a
valncia da varivel qual vem prefixo, ou seja, se Mp equivale a possivelmente, Joo trabalhou muito,
- Mp equivale a impossivelmente, Joo trabalhou muito.
17
VON WRIGHT, Georg Enrik. Ensayo de lgica modal. Buenos Aires: Rueda, 1970, p. 16
16
26
jurdica advinda da ocorrncia do fato pela imputao. Assim, a norma jurdica pode ser
simbolizada da seguinte forma: D [(F R)], que se l: Dado o fato F, deve ser a relao R.
H na estrutura da norma jurdica um dever ser interproposicional que liga a

proposio-antecedente proposio-conseqente e um dever ser intraproposicional
localizado no conseqente normativo que vincula os sujeitos da relao jurdica R (SRS)
em torno de uma conduta deonticamente modalizada. O R o relacional dentico que
aparece em um dos modais do dever ser: obrigatrio O, proibido V ou permitido P.
Os modais denticos so irredutveis, mas interdefinveis, ou seja, utilizando o

conectivo negador -, pode-se definir um pelo outro. Por exemplo, se a proposio p
equivale a usar cinto de segurana, a frmula Op equivale a obrigatrio usar cinto
de segurana. Utilizando o negador, a frmula -P-p equivale a no permitido no
usar cinto de segurana. Isto significa que Op -P-p, ou seja, dizer que uma conduta
p obrigatria equivale a afirmar que no permitido omiti-la.
Sobre essa caracterstica dos modais denticos, LOURIVAL VILANOVA 18
salienta que sintaticamente, os modais denticos so irredutveis, mas interdefinveis,
mobilizando-se o operador da negao. Assim, o proibido equivalente ao obrigatrio nofazer, ou ao no-permitido fazer: em smbolos, V (p) O (no-p) no-P (p).
importante salientar que as frmulas denticas no so extensionais, ou seja,

a verdade da afirmao de que uma conduta permitida, obrigatria ou proibida no
depende da realizao ou omisso da conduta assim qualificada. Isto quer dizer que o
cumprimento ou no das condutas prescritas nas normas jurdicas um dado extralgico,
que no pertence ao campo da lgica dentica.
Nesse sentido, RICARDO GUIBOURG19 et alli ressaltam que
las frmulas denticas no se refieren al real comportamiento, sino a la

calificacin normativa de las conductas, com independencia de que en
18
201.
19
GUIBOURG, Ricardo A. et al. Lgica, proposicin y norma. Buenos Aires: Astrea, 1995, p. 137-138.
27
los hechos stas se realicen o no. As, la verdade de la afirmacin P (p

v q) no depende de la verdade de p v q; como veremos ms tarde, la
existencia de ciertas normas no permite inferir lgicamente nada cerca
del comportamiento real de los individuos a quienes tales normas
estn dirigidas.
1.4. Tipos das linguagens do direito positivo e da Cincia do Direito
No s as funes de linguagem preponderantes nos discursos do direito

positivo e da Cincia do Direito so diferentes, mas tambm os tipos de linguagem. Assim,
predomina na linguagem da Cincia do Direito o tipo de linguagem cientfica, considerada
uma linguagem artificial, pois embora tenha como base a linguagem natural (que a
linguagem do cotidiano, espontaneamente desenvolvida) as palavras do discurso cientfico
so unvocas (semntica). Esse tipo de linguagem reveste-se de boa formao sinttica das
oraes e s considerada enfraquecida no plano pragmtico, j que o que interessa
linguagem do tipo cientfica a validade sinttica de seus enunciados e a univocidade das
palavras para afastar vaguezas e ambigidades que podem comprometer o discurso
cientfico20.
Nesse sentido, SCAR CORREAS21 salienta que
Em ltima instncia, apenas o discurso que artificialmente se prope

a si mesmo, e com muito cuidado, somente descrever fenmenos um
discurso descritivo. Este o discurso que se autoqualifica de cientfico.
O discurso cientifico um discurso que se diferencia de todos os
demais porque mantm uma determinada coerncia entre seus
20
Embora a vagueza e a ambigidade das palavras possam causar rudos comunicativos, nem sempre isso
acontece, motivo pelo qual afirmou-se que podem e no que comprometem o discurso cientfico. que
muitas vezes o contexto trata de eliminar a vagueza ou ambigidade, como nos seguintes exemplos: a
manga da camisa de Joo est manchada e Joo tomou suco de manga.
21
CORREAS, SCAR. Crtica da ideologia jurdica. Trad. de Roberto Bueno. Porto Alegre: Srgio Antonio
Fabris Editor, 1995, p. 53.
28
enunciados conforme regras que o emissor estabeleceu (ou aceitou) e

que se denominam em conjunto mtodo cientfico.
J no direito positivo prevalece a linguagem do tipo tcnica que um misto de

linguagem natural com linguagem cientfica. A linguagem do legislador eminentemente
tcnica e esse tipo de linguagem justifica as constantes impropriedades lingsticas
contidas nos textos normativos, o que demanda do intrprete atos de interpretao para
compreenso e construo do sentido das normas jurdicas. Enquanto a linguagem tcnica
do direito positivo prescritiva de condutas intersubjetivas, a linguagem cientfica prestase para descrever objetos (o objeto precisa ser bem delimitado antes mesmo que seja
traduzido em linguagem).
Sem embargo do tipo tcnico da sua linguagem, o direito positivo cria a sua
prpria realidade para disciplinar as relaes intersubjetivas. que a linguagem prescritiva
do direito positivo incide sobre a linguagem da realidade social para qualificar como
jurdicos fatos e relaes cortados da realidade social. o legislador quem seleciona, por
atos de valorao, as hipteses e as conseqncias que devem se realizar,
independentemente de dados lgicos.
Assim, considerando que o direito positivo que impe a relao de implicao

entre a hiptese e o conseqente, a seleo dos fatos descritos na hiptese e das
conseqncias advindas da realizao desses fatos no feita livremente, mas com base em
critrios axiolgicos, j que o direito positivo um bem cultural, portanto, impregnado de
valores.
Tanto assim que nem todos os fatos e nem todas as relaes constitutivos da
realidade social so considerados juridicamente relevantes para compor, respectivamente, a
posio de antecedente e conseqente de uma norma jurdica. Somente os fatos e as
relaes reputados como valiosos para a sociedade ocupam posies sintticas na estrutura
da norma e mesmo a partir dessa perspectiva, em face da complexidade da realidade social,
o legislador no pode prever todos os fatos que devem ser normativamente qualificados.
29
Nesse sentido, o sistema do direito positivo considerado incompleto, porm a

incompletude do sistema no impede a aplicao do direito. Por exemplo, se no h
previso de uma sano (norma secundria) em virtude do descumprimento de uma
conduta normativamente descrita (norma primria), cabe ao julgador interpretar
sistematicamente a linguagem do direito positivo para construir uma norma sancionatria
aplicvel ao caso concreto.
Conforme visto, a linguagem do direito positivo no coincide com a linguagem

da realidade social, mas incide sobre esta para juridicizar22 fatos e relaes, ou seja, a
linguagem do direito constitui a realidade jurdica. BARROS CARVALHO23 ressalta que
h trs dimenses da linguagem na fenomenologia de atuao do direito: a dimenso da
linguagem do direito positivo Ldp, a dimenso da linguagem da realidade social Lrs e
a dimenso da linguagem da facticidade jurdica Lfj, que a regio de interseco entre
a linguagem do direito positivo e a linguagem da realidade social:
Em smbolos formais (Ldp Lrs) Lfj. Interpretando-se: a
linguagem do direito positivo (Ldp) incidindo sobre ( - smbolo da
interseco de classes) a linguagem da realidade social (Lrs) produz
( - smbolo da implicao) a linguagem da facticidade jurdica (Lfj).
A partir desse ponto de vista, apenas o que estiver contido na regio da

facticidade jurdica sero os fatos e condutas juridicizados pela linguagem do direito
positivo. O que pertencer ao conjunto da linguagem da realidade social, mas que no est
includo na regio de interseco a linguagem dos fatos e das condutas que no foram
selecionados pelo direito positivo. J o que pertencer classe da linguagem do direito
positivo, mas que no est includo na regio da facticidade jurdica a linguagem do
direito posto que no operou sobre nenhum fato da realidade social.
Isto confirma a idia de que nem todos os fatos e condutas da realidade social
sofrem a juridicizao da linguagem do direito positivo para tornarem-se jurdicos, seja
porque o legislador no pode prever todos os fatos e condutas possveis de ocorrer no
22
Juridicizar significa tornar jurdico.

CARVALHO, Paulo de Barros. Direito tributrio: fundamentos jurdicos da incidncia. 3. ed. So Paulo:
Saraiva, 2004, p. 14.
23
30
plano da realidade social, seja porque mesmo tendo conhecimento de alguns eventos que se
realizam nesse plano, tais acontecimentos no so reputados como valiosos para sofrerem a
incidncia da linguagem normativa.
CAPTULO II SISTEMAS DO DIREITO POSITIVO E DA CINCIA DO

DIREITO
2.1. Noo de sistema
O estudo de qualquer realidade, seja ela natural ou cultural, requer a

compreenso e definio do conceito de sistema. A dificuldade de se definir o conceito
de sistema est no fato de que o termo plurissignificativo, ou seja, possui vrios
significados. Entretanto, esse vcio lingstico no impede a investigao do significado de
base do vocbulo.
Na verdade, todas as palavras possuem um significado de base e um ou mais

significados contextuais24. O significado de base de uma palavra aquele que possui a
significao mais geral e mais aceita pelas pessoas em um determinado lapso temporal. J
os significados contextuais so as significaes que so menos conhecidas ou usadas
quando se pensa em uma determinada palavra, mas que no deixam de representar o objeto
nos contextos mais diversos. Assim, a palavra casa, por exemplo, tem como significado
de base moradia. Entretanto, a palavra casa pode ser utilizada tambm em outro
contexto, como o caso em que o emissor da mensagem quer se referir abertura na
camisa por onde se passa o boto.
Sem embargo das vrias significaes que comportam o termo sistema,

sempre que este trabalho se referir a esse vocbulo, estar usando o seu significado de base,
24
WARAT, Luiz Alberto. O direito e sua linguagem. Porto Alegre: Srgio A. Fabris Editor, 1984, p. 65.
31
ou seja, sistema o conjunto de elementos que se relacionam entre si, perante uma
referncia determinada. essa referncia que determina os elementos que pertencero ao
conjunto e como esses elementos se relacionam entre si.
O significado de sistema eleito aproxima-se muito da idia de conjunto ou

classe e tal escolha foi intencional, j que o sistema de direito positivo um conjunto ou
uma classe que tem como elementos as normas jurdicas que se relacionam entre si perante
uma referncia determinada. Sobre o significado do termo sistema LOURIVAL
VILANOVA25 salienta que:
Falamos de sistema onde se encontrem elementos e relaes e uma

forma dentro de cujo mbito, elementos e relaes se verifiquem. O
conceito formal de todo (no sentido husserliano) corresponde ao
sistema. Sistema implica ordem, isto , uma ordenao das partes
constituintes, relaes entre as partes ou elementos.
Ao definir o conceito de sistema, FERRAZ JR.26 preferiu chamar de repertrio

ao conjunto de objetos e seus atributos e de estrutura ao complexo das relaes
estabelecidas entre esses objetos. Nesse sentido, um sistema formado por um repertrio e
as relaes entre os objetos (estrutura) do coeso ao sistema.
2.2. Dualidade: sistema do direito positivo e sistema da Cincia do Direito
Como as classificaes em classes e subclasses podem ser infinitas, tendo em

vista que o ato de classificar livre, deve o sujeito apenas se deter boa formao sinttica
e s regras lgicas de separao em classes e subclasses. Nesse sentido, pode-se dizer ainda
que os sistemas at ento mencionados (sistema constitucional e sistema constitucional
tributrio) so classes includas em uma classe ainda maior: o sistema de direito positivo.
25
162.
26
FERRAZ JR., Trcio Sampaio. Teoria da norma jurdica. 4. ed. Rio de Janeiro: Forense, 2006, p. 140.
32
O sistema de direito positivo o conjunto de normas jurdicas vlidas em um

determinado territrio, organizadas sob uma perspectiva unitria. Aqui o corte muito
mais amplo, pois no se est considerando somente essa ou aquela norma jurdica, mas o
todo, ou seja, toda e qualquer norma jurdica vlida27.
Assim, o sistema do direito positivo formado por subsistemas que se

relacionam entre si e que tem na Constituio Federal o fundamento ltimo de validade.
Tambm a Constituio Federal compe um subsistema, fonte maior de regras de estrutura
do que regras de comportamento 28 . da Constituio que emanam as linhas gerais de
organizao do Estado, bem como os preceitos e princpios dos sistemas nacional, federal,
estaduais e municipais.
Toda cincia requer um corte metodolgico e um mtodo de investigao para

estudar o seu objeto. A Cincia do Direito estuda o direito positivo nos seus aspectos
esttico e dinmico, considerando as normas jurdicas vlidas, ou seja, as normas que
pertencem ao conjunto e desprezando as que no mais fazem parte do sistema ou as que
ainda no foram inseridas ao conjunto. Assim, as normas jurdicas pertencentes ao sistema
do direito positivo no se confundem com as proposies descritivas do sistema da Cincia
do Direito.
De acordo com a classificao proposta por MARCELO NEVES, os sistemas

podem ser reais (ou empricos) ou proposicionais29. Os sistemas reais so compostos por
objetos do mundo fsico e social, enquanto os proposicionais so formados por proposies
(linguagem). Os sistemas proposicionais podem ser ainda nomolgicos ou nomoempricos.
Os primeiros so meramente formais, compostos por entidades ideais, como na Lgica e na
27
A validade est sendo empregada como a relao de pertinncia entre norma e sistema, de modo que
afirmar que uma norma N vlida significa dizer que a norma N pertence ao sistema S. Para pertencer a
determinado sistema preciso que a norma seja inserida conforme as regras do prprio sistema. De acordo
com KELSEN, a norma vlida se produzida pelo rgo competente e de acordo com o procedimento
regular, pressupostos previstos no prprio sistema.
28
As regras de comportamento so aquelas voltadas imediatamente para as condutas humanas, ou seja, so as
regras carregadas de valor dentico, proibindo, permitindo ou obrigando condutas. J as regras de estrutura
tambm so voltadas para as relaes intersubjetivas, porm esse direcionamento mediato, pois as regras de
estrutura versam imediatamente sobre outras normas.
29
NEVES, Marcelo. Teoria da inconstitucionalidade das leis. So Paulo: Saraiva, 1988.
33
Matemtica. J os nomoempricos so constitudos por proposies descritivas ou

proposies prescritivas.
Diante dessa classificao, BARROS CARVALHO salienta que classificar os

sistemas reais como aqueles formados por objetos do mundo seria uma impropriedade, j
que tambm esses sistemas deveriam ser representados por linguagem (que o instrumento
apto a proporcionar a compreenso dos objetos e do mundo) e afirma, ao final, que
tambm os sistemas reais so formados por proposies, portanto, linguagem30.
Assim, possvel afirmar que o sistema da Cincia do Direito um sistema

nomoemprico descritivo, j que a Cincia do Direito, compreendida como um corpo de
linguagem, descreve as normas jurdicas. J o sistema do direito positivo um sistema
nomoemprico prescritivo, na medida em que seus elementos (normas jurdicas)
prescrevem condutas. Desse modo, enquanto as proposies prescritivas expressam um
comando normativo, as proposies descritivas (como a prpria terminologia sugere)
descrevem o objeto.
A estrutura e o complexo das relaes estabelecidas entre os elementos

pertencentes aos sistemas do direito positivo e da Cincia do Direito so diversos, o que
refora a idia de que so sistemas diferentes31. O sistema do direito positivo se apresenta
organizado numa estrutura escalonada, no qual os seus elementos (normas jurdicas)
convergem para um s ponto: a norma fundamental.
Sobre o sistema do direito positivo, BARROS CARVALHO32 salienta que:
o sistema do direito oferece uma particularidade digna de registro:

suas normas esto dispostas numa estrutura hierarquizada, regida pela
fundamentao ou derivao, que se opera tanto no aspecto material
quanto no formal ou processual, o que lhe imprime possibilidade
dinmica, regulando, ele prprio, sua criao e suas transformaes.
30
A expresso sistema jurdico comumente usada para designar tanto o sistema do direito positivo como
o sistema descritivo da Cincia do Direito. CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributrio. 18. ed.
So Paulo: Saraiva, 2007, p. 12.
32
CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributrio. 18. ed. So Paulo: Saraiva, 2007, p. 143.
31
34
De outro lado, o sistema nomoemprico descritivo da Cincia do Direito no se

apresenta dessa forma, pois como a Cincia do Direito metalinguagem em relao ao
direito positivo, ou seja, uma linguagem que fala de outra linguagem, o sistema da
Cincia do Direito contm proposies que descrevem o direito positivo. Todavia, para se
evitar que o discurso cientfico seja infinito, necessrio que o cientista delimite o objeto a
ser investigado e eleja um axioma que sirva de fundamento ltimo para suas teorias.
De acordo com as premissas fixadas, no caso do sistema da Cincia do Direito,

o axioma eleito a norma fundamental de KELSEN. Se o direito positivo comea e
termina na norma fundamental, no h como o cientista do direito ignorar tal postulado,
considerado como o pressuposto gnosiolgico do conhecimento cientfico e que no
sujeito a verificaes empricas.
A respeito de a Cincia do Direito precisar de um axioma, BARROS

CARVALHO33 salienta:
como sistema nomoemprico teortico que , a Cincia do Direito tem

de ter uma hiptese-limite, sobre a qual possa construir suas estruturas.
Do mesmo modo que as outras cincias, v-se o estudioso do direito
na contingncia de fixar um axioma que sirva de base ltima para o
desenvolvimento do seu discurso descritivo, evitando assim o
regressus ad infinitum.
A Cincia do Direito, portanto, metalinguagem em relao ao direito positivo,

considerado linguagem-objeto. metalinguagem porque linguagem que reconstri outra
linguagem, ou seja, ao descrever o direito positivo, as proposies descritivas da Cincia
do Direito reconstroem o objeto. Isto no significa que o cientista do direito cria normas
jurdicas, mas ao emitir proposies que descrevem o direito positivo, o cientista est
construindo sentido, pois toda anlise cientfica produtora de sentido.
33
35
Em um ciclo de linguagens-objeto e metalinguagens, a metalinguagem da

Cincia do Direito em relao linguagem-objeto do direito positivo pode ser ela mesma
linguagem-objeto de outra metalinguagem. Nesse sentido, LOURIVAL VILANOVA 34
ressalta que
Retomando o que afirmamos, se a linguagem do direito positivo

linguagem-objeto L, ento a linguagem da cincia que fala sobre essa
linguagem primeira metalinguagem, M (L). possvel linguagem
lgica, que relativamente a M (L), M (M(L)). Ou seja, uma
metametalinguagem. A linguagem da cincia jurdica metalinguagem
material. Metalinguagem formal somente o a lgica.
As proposies descritivas da Cincia do Direito no pertencem ao direito

positivo, ou seja, no so recepcionadas pelo sistema positivo, pois no preenchem o
critrio de pertinncia desse conjunto. Na verdade, os critrios de recepo, criao,
modificao e extino dos elementos que pertencem ao sistema positivo so estabelecidos
pelo prprio sistema e o cientista do direito no credenciado pelo sistema de direito
positivo para inserir normas jurdicas no ordenamento jurdico35.
2.3. Sistema constitucional e subsistema constitucional tributrio
A hiptese deste trabalho a realizao do valor segurana jurdica por meio do

princpio da legalidade tributria, ou seja, a realizao de um valor por meio de um limite
objetivo, ambos proclamados pela Constituio Federal. O princpio da legalidade
tributria est enunciado expressamente no subsistema constitucional tributrio (artigo 150,
inciso I), enquanto o valor segurana jurdica est proclamado em um sistema maior, no
34
VILANOVA, LOURIVAL. As estruturas lgicas e o sistema do direito positivo. So Paulo: Noeses, 2005,
p. 76.
35
Para alguns autores, sistema de direito positivo no se confunde com ordenamento jurdico. O
ordenamento jurdico seria uma seqncia temporal de conjuntos de sistemas de direito positivo (viso
dinmica), j o sistema seria um conjunto de normas e que qualquer mudana nesse conjunto nos levaria a
outro sistema diferente (viso esttica). Entretanto, este trabalho considera ambas expresses como
sinnimos.
36
qual aquele se insere, ou seja, no sistema constitucional brasileiro, compreendido como

conjunto de normas constitucionais36.
Denomina-se subsistema constitucional tributrio, pois est includo em um

sistema maior que o engloba, no caso, o sistema maior o sistema constitucional brasileiro.
possvel, portanto, identificar um sistema parcial e estud-lo de forma cientfica e
sistemtica com o sistema no qual est inserido, pois o subsistema se conjuga com o todo.
No poderia ser diferente, tendo em vista a relao estabelecida entre o valor segurana
jurdica, como elemento do sistema constitucional brasileiro e o princpio da legalidade
tributria, previsto no artigo 150, inciso I, constitutivo do subsistema constitucional
tributrio37.
Considerando que a relao de subsistema (ou subclasse) o sistema que est

includo em outro, ou seja, todos seus elementos so tambm elementos de outro sistema, o
qual lhe engloba, ento possvel dizer tambm que o princpio da legalidade tributria
como elemento pertencente ao subsistema constitucional tributrio elemento constitutivo
tambm do sistema que engloba esse subsistema, ou seja, o princpio da legalidade
tributria faz parte tambm do sistema constitucional.
Um estudo cientfico deve fixar alm do mtodo e do objeto, o sistema no qual

o objeto est inserido, bem como seus contornos, os elementos que o compem e as
relaes totais e parciais com o todo. As relaes so estabelecidas por um princpio
unitrio sob o qual esto os elementos do sistema. Os elementos pertencentes ao sistema
no podem ser vistos apenas como partes integrantes de um todo, mas, sobretudo, suas
funes, um em relao s funes dos outros e todos harmonicamente em relao ao todo.
36
O valor segurana (jurdica) est enunciado no prembulo e no caput do artigo 5 da Constituio Federal.
Embora o Supremo Tribunal Federal tenha se posicionado no sentido de que o prembulo constitucional no
possui fora normativa, esta dissertao adota idia diversa, pois se o prembulo texto enunciado na
Constituio Federal no h como ignor-lo como suporte fsico na construo de sentido das normas
jurdicas.
37
O princpio da legalidade tem existncia genrica na Constituio Federal, no artigo 5, inciso II que
prescreve que ningum ser obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa seno em virtude de lei. Para
o Direito Tributrio, o princpio da legalidade tem existncia especfica no artigo 150, inciso I da
Constituio Federal, que prev que sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado
Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios: I exigir ou aumentar tributo sem lei que o
estabelea.
37
Para compreender o subsistema constitucional tributrio (que uma parte de

um todo) preciso, antes de qualquer coisa, conhecer o sistema no qual se encontra
compreendido, ou seja, sua sistemtica, seus princpios gerais etc. O subsistema
constitucional tributrio no pode ser estudado de forma individual, pois se subsistema,
porque est includo em um sistema maior, que no caso, o sistema fundamental.
O subsistema constitucional tributrio o conjunto de princpios e normas

constitucionais organizados sob uma referncia unitria. Esse sistema organiza a estrutura
do Estado, dispondo sobre os poderes dos seus setores, tambm no campo da tributao,
alm das medidas que devem assegurar os direitos individuais das pessoas.
GERALDO ATALIBA38 define o sistema constitucional tributrio como
o conjunto de princpios constitucionais que informam o quadro

orgnico de normas fundamentais e gerais do direito tributrio,
vigentes em determinado pas. Se sistema um conjunto ordenado de
elementos segundo uma perspectiva unitria o sistema constitucional
tributrio brasileiro o conjunto ordenado das normas constitucionais
que tratam da matria tributria, matria esta tomada como princpio
de relao que as unifica.
As Constituies no se limitam mais apenas a discriminar os rgos do poder,

suas funes e como deve funcionar a estrutura jurdico-poltica do Estado. Na
Constituio Federal brasileira esto enunciados verdadeiros princpios que visam atingir o
valor supremo da segurana jurdica nas relaes entre Estado e cidados. A Constituio
Federal farta quanto aos enunciados prescritivos e princpios que devem ser observados
tanto pelos sujeitos ativos como pelos sujeitos passivos das relaes jurdicas tributrias.
Assim, sem o objetivo de esgotar o contedo de todos os princpios contidos no

sistema constitucional brasileiro, cumpre mencionar pelo menos quatro princpios, que
alm de serem princpios constitucionais gerais, so vetores que se irradiam especialmente
38
ATALIBA, Geraldo. Sistema constitucional tributrio brasileiro. So Paulo: Revista dos Tribunais, 1968,
p. 8.
38
nas relaes jurdicas tributrias, a fim de inibir a prtica de abusos e garantir a realizao
da segurana jurdica39. So eles:
2.4. Princpios constitucionais gerais
2.4.1. Princpio da justia
O princpio da justia considerado um princpio explcito, na medida em que

est enunciado no prembulo da Constituio40, juntamente com outros valores supremos
da sociedade brasileira que o Estado deve assegurar na condio de Estado Democrtico de
Direito. Tendo em vista sua importncia na implementao de outros princpios no
ordenamento jurdico brasileiro, o princpio da justia considerado um sobreprincpio. A
justia ser objetivada no caso concreto sempre que for dado a cada um o que lhe de
direito.
2.4.2. Princpio da certeza do direito
A certeza do direito tambm um sobreprincpio, tendo em vista que se irradia

nos vrios subsistemas do sistema constitucional brasileiro. Ao contrrio da justia, que
um princpio explcito, j que est enunciado no prembulo constitucional, o princpio da
39
Esses princpios sero estudados de forma mais detalhada no captulo V, inclusive sero objeto de anlise
juntamente com a idia de segurana jurdica, que a hiptese postulada nesta dissertao.
40
Embora o Supremo Tribunal Federal j tenha fixado entendimento de que o prembulo da Constituio
Federal no possui fora normativa, esta no a interpretao adotada neste trabalho. Isto porque se o
prembulo texto enunciado na Constituio Federal, ento suporte fsico para construo do sentido das
normas jurdicas, ainda mais que no prembulo esto enunciados valores que servem de fundamento basilar
do Estado Democrtico de Direito Brasileiro. No mesmo sentido, BARROS CARVALHO: a despeito de seu
carter moral e poltico, o texto do prembulo texto de lei, no interior do qual se encontram normas
jurdicas vinculantes. Nelas, esto disciplinados valores dos quais se retiram direitos e deveres subjetivos
constitucionalmente garantidos. Direito tributrio, linguagem e mtodo. 2. ed. So Paulo: Noeses, 2008, p.
262.
39
certeza implcito. Entretanto, o fato de no estar expressamente previsto no diminui sua

dimenso axiolgica no contexto normativo, at porque a certeza do direito est no
contedo do prprio dever ser. Pode at soar um paradoxo, mas a relao da certeza com
o direito ambgua. Ou seja, a certeza jurdica pode ter dois significados: i) previsibilidade,
ou seja, o cidado tem conhecimento antecipado das conseqncias advindas da prtica de
determinados atos, e ii) exatido das condutas deonticamente modalizadas, ou seja, o
direito positivo deve solucionar as questes postas ao seu exame, sem o uso do modal
possvel.
2.4.3. Princpio da igualdade
Assim como a justia e a certeza do direito, a igualdade um sobreprincpio.

Est, inclusive, expressamente estabelecido no caput do artigo 5 da Constituio Federal.
O princpio da igualdade consiste na idia de que o igual deve ser tratado de forma igual e
o diferente de modo proporcionalmente diferente. Segundo HUMBERTO VILA 41 ,
igualdade relao entre dois ou mais sujeitos, com base numa medida de comparao,
aferida por meio de um elemento indicativo, que serve de instrumento para a realizao de
uma determinada finalidade.
importante salientar que os elementos que compem a definio do conceito

de igualdade devem sempre corresponder aos preceitos constitucionais. Assim, por
exemplo, a lei no pode eleger critrios de discriminao que sejam contraditrios aos
valores proclamados pelo sistema de direito positivo, tendo em vista a necessidade de
correlao entre os valores e as normas gerais e abstratas, ou individuais e concretas
emitidas pelos sujeitos competentes.
2.4.4. Princpio da liberdade
41
VILA, Humberto. Teoria da igualdade tributria. So Paulo: Malheiros, 2008, p. 192.
40
A liberdade uma garantia inerente ao homem. Porm, em qualquer Estado

com um mnimo de organizao, a liberdade das pessoas no total. A ordem em uma
coletividade s pode ser estabelecida quando a liberdade dos indivduos condicionada ou
restrita. Quando o Estado surge como uma ordem poltica capaz de obrigar certas condutas
dos particulares, a liberdade sofre restries. Entretanto, as condies e os limites
liberdade das pessoas dependem do regime a que esto submetidas. Em um regime
democrtico, como o caso do Estado Democrtico de Direito Brasileiro, o Estado no
goza de plena liberdade de atuao, pois se de um lado o Estado limita a liberdade
individual para garantir a ordem e a paz social, de outro, sujeita-se ele prprio ao imprio
da lei.
A liberdade, portanto, est constituda como um sobreprincpio, pois atua em

todos os subsistemas do direito positivo brasileiro. Alm disso, tambm um direito
fundamental, j que expressamente propugnado na Constituio Federal.
2.5. Definio do conceito de norma jurdica
Conforme visto, o direito positivo um conjunto de normas jurdicas vlidas

em um territrio em dado momento histrico. Mas qual a definio do conceito de norma
jurdica? Norma jurdica o texto normativo, o enunciado prescritivo dos textos
normativos ou a significao construda a partir dos enunciados prescritivos dos textos
normativos?
BARROS CARVALHO diferencia essas trs categorias (texto normativo,

enunciado prescritivo e norma jurdica) ao tratar do percurso gerador de sentido. Nesse
percurso, o intrprete transita por quatro subsistemas (S1, S2, S3 e S4), nos quais o sujeito
estabelece contato com as categorias mencionadas at a compreenso do sentido das
normas jurdicas de forma sistmica42.
42
CARVALHO. Paulo de Barros. Direito tributrio: fundamentos jurdicos da incidncia. 3. ed. So Paulo:
Saraiva, 2004, p. 76 e ss.
41
Considerando o percurso gerador, a construo do sentido das normas jurdicas

inicia-se com o contato do intrprete com o plano das expresses, ou seja, o suporte fsico
dos textos de lei. o chamado subsistema S1.
Em seguida, o intrprete transita para o subsistema S2, que o plano dos
enunciados prescritivos. Os enunciados prescritivos so o produto das enunciaes, ou seja,
so frases dotadas de sentido, construdas de acordo com as regras idiomticas, mas que
no possuem estrutura lgico-condicional. No subsistema S2, o sujeito tem contato com os
enunciados de forma isolada.
Aps o contato com o subsistema S2, o intrprete passa a compor unidades

lgicas ao unir enunciados prescritivos atravs do operador da implicao . Alguns
enunciados ocuparo a posio do antecedente e outros do conseqente. As significaes
lgicas construdas a partir dos enunciados prescritivos pertencem ao subsistema S3, que
o plano do contedo ou plano das normas jurdicas.
As normas jurdicas so, portanto, juzos lgico-sintticos de significao. O

antecedente a parte da norma jurdica que enuncia dado um fato F e o conseqente a
que prescreve a relao jurdica SRS. O operador lgico que liga o antecedente ao
conseqente da norma jurdica a implicao . Em termos simblicos, a estrutura
lgica da norma jurdica pode ser assim representada: D [(f SRS)], que se interpreta:
dado o fato f, ento deve ser a relao jurdica R entre os sujeitos S e S43.
O antecedente da norma descreve um fato de possvel ocorrncia no mundo

enquanto o conseqente prescreve a relao jurdica modalizada como obrigatria,
permitida ou proibida entre dois sujeitos de direito. A seleo do fato no antecedente e da
relao jurdica no conseqente uma questo extralgica, ou seja, feita pelo legislador
por atos de valorao que devem corresponder aos valores albergados na Constituio
Federal.
43
S e S so os sujeitos de direito e R o relacional dentico que aparece em um dos trs modais denticos:
proibido (V), permitido (P) ou obrigatrio (O). O dever ser o functor que incide sobre a relao de
implicao.
42
At aqui, o intrprete percorreu trs subsistemas: S1 subsistema do suporte

fsico dos enunciados prescritivos; S2 subsistema de significaes dos enunciados
prescritivos de forma isolada e S3 subsistema das normas jurdicas, como unidades
portadoras de sentido dentico, construdas a partir das significaes dos enunciados
prescritivos ligados pelo operador da implicao.
Entretanto, as normas jurdicas no ficam soltas. O subsistema S4 o

subsistema das normas jurdicas dentro de um contexto de coordenao e subordinao,
compondo um sistema de regras jurdicas, onde norma de hierarquia superior fundamento
de validade de norma de inferior hierarquia.
Diante do exposto, a norma jurdica no se confunde com o texto normativo,

tampouco com os enunciados prescritivos. A norma jurdica uma estrutura lgicosinttica de significao dentica construda a partir de enunciados prescritivos por atos de
interpretao. O percurso gerativo de sentido, portanto, uma trajetria de interpretao
para construo do sentido das normas jurdicas, tendo em vista que o texto de lei se
apresenta para o sujeito como um dado bruto, carente de sentido per si.
Ou seja, os enunciados prescritivos constitutivos dos textos normativos (suporte

fsico - S1) no interferem nas relaes intersubjetivas para modalizar condutas, embora
tais enunciados faam parte do sistema de direito positivo. Somente as normas jurdicas
regulam condutas. Entretanto, para se construir o sentido e alcance da norma jurdica,
invariavelmente o sujeito ter que passar por S2, que o subsistema de significaes dos
enunciados prescritivos.
RICCARDO GUASTINI 44 salienta que o uso do termo norma como
enunciado legislativo (o que este trabalho denomina enunciado prescritivo) e como
significado desse enunciado resultado de sua interpretao deve ser distinto, pois so
objetos diferentes:
44
GUASTINI, Riccardo. Distinguiendo: Estudios de teora y metateora del derecho. Barcelona: Gedisa,
1999, p. 100.
43
Cuando se habla de interpretacin de normas, el vocablo norma

designa um enunciado del discurso legislativo, ya que la interpretacin
es una actividad que se realiza sobre los textos. En cambio, cuando se
habla de aplicacin de normas, el mismo vocablo norma se refiere al
contenido de significado de un enunciado legislativo determinado
precisamente mediante interpretacin, desde el momento en que
ningn texto normativo puede ser aplicado sino despus de haberblo
interpretado.
funo do intrprete construir o sentido das normas jurdicas, pois o que o

texto normativo apresenta a priori um emaranhado de enunciados prescritivos, ou seja,
frases dotadas de sentido segundo as regras do idioma, mas destitudas de carter lgicodentico. As significaes dos enunciados prescritivos so produto de atos de interpretao
e quem atribui sentido ao texto o intrprete por meio da linguagem. Portanto, linguagem,
interpretao e construo de sentido so indissociveis, pois antes da interpretao no h
sentido nem norma jurdica.
Nesse sentido, BARROS CARVALHO45 salienta que tudo isso, porm, no
nos impede de declarar que conhecer o direito , em ltima anlise, compreend-lo,
interpret-lo, construindo o contedo, sentido e alcance da comunicao legislada.
2.6. Ainda sobre a norma jurdica: propostas de classificao
A homogeneidade das regras do sistema positivo est na normatividade, ou seja,

so normas que prescrevem um comando. Entretanto, as normas jurdicas, como unidades
normativas que constituem o sistema de direito positivo no so idnticas entre si e no
possuem todas as mesmas funes dentro do contexto jurdico. Diante das dessemelhanas,
possvel classificar as normas jurdicas em: norma geral, norma abstrata, norma concreta
45
Saraiva, 2004, p. 62.
44
e norma individual; norma de conduta e norma de estrutura; norma primria e norma

secundria.
2.6.1. Norma geral, norma abstrata, norma concreta e norma individual
Segundo BARROS CARVALHO, a classificao das normas em geral ou

individual relaciona-se ao conseqente normativo, mais precisamente aos seus
destinatrios46. A norma geral quando se dirige a sujeitos indeterminados e individual
quando aponta para um ou mais sujeitos determinados. J a classificao das normas em
abstrata ou concreta leva em conta o antecedente da norma, ou seja, o fato jurdico.
abstrata quando o antecedente indicar a classe de notas (conotao) que um evento deve ter
para ser considerado fato jurdico. A norma concreta quando o antecedente contiver um
enunciado denotativo construdo pela reduo unidade das classes de notas do
antecedente da norma abstrata.
Considerando a combinao entre as classificaes, uma norma geral e abstrata

ter no antecedente e no conseqente enunciados conotativos, j que so enunciados que
definem as caractersticas que o acontecimento deve ter para ser considerado um fato
jurdico (antecedente), bem como as caractersticas que a relao deve conter para ser
considerada uma relao jurdica (conseqente). J uma norma individual e concreta
conter no antecedente e no conseqente enunciados denotativos, pois definem no mais as
caractersticas (classes), mas os elementos do fato jurdico (antecedente) e da relao
jurdica (conseqente).
Sobre o termo norma ser usado unicamente para fazer referncia s

prescries gerais e/ou abstratas, RICCARDO GUASTINI 47 salienta que tambm as
prescries individuais e concretas, contidas nas sentenas, atos administrativos e clusulas
contratuais podem ser tambm chamadas de normas:
46
Saraiva, 2004, p. 133.
47
GUASTINI, Riccardo. Distinguiendo: Estudios de teora y metateora del derecho. Barcelona: Gedisa,
1999, p. 95.
45
Este modo de expresarse que se puede reconducir em la Teoria

Pura del Derecho est estrechamente vinculado a la tesis segn la
cual el derecho no slo est constitudo, precisamente, por normas
generales y/o abstractas, como las establecidas por los jueces mediante
las sentencias, por la administracin pblica mediante actos
administrativos o por las personas privadas mediante actos de
autonoma.
2.6.2. Norma de conduta e norma de estrutura
A norma de conduta tem como objetivo interferir nas relaes jurdicas para
modalizar deonticamente a conduta como proibida, permitida ou proibida. Os destinatrios
imediatos das regras de conduta so os sujeitos da relao jurdica. J a norma de estrutura
tambm tem como objetivo a interferncia nas relaes jurdicas, mas essa interferncia
mediata, pois a finalidade imediata de uma norma de estrutura a criao de outras normas,
incidindo indiretamente nas relaes intersubjetivas. Assim, o destinatrio imediato da
norma de estrutura o ente competente para elaborar a norma de conduta.
2.6.3. Norma primria e norma secundria
Conforme visto, a norma jurdica uma estrutura sinttica condicional de

significao dentica, construda a partir dos enunciados prescritivos. Segundo
LOURIVAL VILANOVA48, a norma jurdica tem estrutural dual:
seguimos a teoria da estrutura dual da norma jurdica: consta de duas

partes, que se denominam norma primria e norma secundria.
Naquela, estatuem-se as relaes denticas direitos/deveres, como
48
VILANOVA, LOURIVAL. As estruturas lgicas e o sistema do direito positivo. So Paulo: Noeses, 2005,
p. 105.
46
conseqncia da verificao de pressupostos, fixados na proposio

descritiva de situaes fcticas ou situaes j juridicamente
qualificadas; nesta, preceituam-se as conseqncias sancionadoras, no
pressuposto do no-cumprimento do estatudo na norma determinante
da conduta juridicamente devida.
Assim, tanto a norma primria quanto a norma secundria so formadas por um

antecedente (hiptese) que implica um conseqente (tese), ou seja, a construo sinttica
de ambas normas idntica [D (p q)], que se l: dado p, deve ser q49. Entretanto, no
plano semntico no h identidade, pois enquanto a norma primria prev na sua hiptese
um fato e no seu conseqente a relao jurdica que surge entre dois sujeitos de direito (em
linguagem formalizada: p q), na norma secundria, a hiptese prev o no
cumprimento de um dever, ou seja, um fato antijurdico e o conseqente uma relao
jurdica de direito processual, pois participa da relao o Estado-juiz, detentor do poder de
sancionar o inadimplemento. Em sntese de linguagem formalizada: no-q r50.
Na norma primria, a proposio q simboliza a relao linear entre dois

sujeitos de direito. J na norma secundria, a proposio r simboliza uma relao angular
formada pelos sujeitos de direito do conseqente da norma primria e o Estado-juiz. Assim,
a natureza da relao na norma primria de direito material (substantivo), enquanto na
norma secundria a natureza de direito processual (adjetivo).
Nesse sentido, no pode haver norma secundria sem norma primria, pois sem
a norma primria, a norma secundria apenas um instrumento, um adjetivo sem suporte
do substantivo, ou seja, existiria a previso de uma sano, mas sem a conduta que deveria
ser observada 51 . Todavia, a priori pode haver norma primria sem norma secundria,
porm sem a previso de sano no caso de descumprimento de uma norma primria, o
49
LOURIVAL VILANOVA salienta que as denominaes adjetivas primria e secundria no exprimem

relaes de ordem temporal ou causal, mas de antecedente lgico para conseqente lgico. As estruturas
lgicas e o sistema do direito positivo. So Paulo: Noeses, 2005, p. 105-106.
50
Na norma primria, p o antecedente (fato) e q o conseqente (relao jurdica entre dois sujeitos). Na
norma secundria, no-q simboliza o no cumprimento da conduta prevista na hiptese da norma primria
e r a relao jurdica angular formada pelos sujeitos do conseqente da norma primria e o Estado-juiz. A
relao implicacional que aparece em ambas normas deonticamente modalizada.
51
RICCARDO GUASTINI ressalta que segundo um determinado ponto de vista, a formulao de normas de
conduta (normas primrias) seria redundante, pois essas normas estariam logicamente implcitas nas normas
sancionatrias. Distinguiendo: Estudios de teora y metateora del derecho. Barcelona: Gedisa, 1999, p. 106.
47
direito positivo no alcanaria sua finalidade, pois no bastaria apenas prescrever as

condutas que devem ser cumpridas sem as sanes correspondentes no caso de
descumprimento52.
Mas, se as normas primria e secundria formam a completude da estrutura da

norma jurdica, como essas normas aparecem unidas? Ou melhor, do ponto de vista lgico,
quais os conectivos lgicos que podem ser utilizados para a conexo das normas?
No direito positivo para que a norma jurdica (completa) seja vlida, ambas
proposies primria e secundria devem ser tambm vlidas. Assim, se a norma primria
P (p q) e a norma secundria S (no-q r) so vlidas, ambas podem ser unidas
pelos seguintes conectivos lgicos: disjuntor includente v, conjuntor . e implicacional
.
No caso do disjuntor includente, ser a hiptese em que ambas normas P e S

so vlidas ( que neste tipo de conectivo, a validade ser comprovada quando pelo menos
uma das proposies seja vlida). No caso do conjuntor, para que o resultado seja vlido,
preciso que ambas proposies sejam vlidas, que o caso (qualquer outra combinao
resultar em um resultado de valncia negativo). E por fim, na hiptese do implicacional,
se ambas so vlidas, ento o resultado ser vlido (apenas na possibilidade de P ser vlido
e S no-vlido que o resultado ser no-vlido)53.
CAPTULO III COMPOSIO E FUNCIONALIDADE DO ORDENAMENTO

JURDICO
52
Nesse sentido, BARROS CARVALHO salienta que inexistem regras jurdicas sem as correspondentes
sanes, isto , normas sancionatrias. Direito tributrio: fundamentos jurdicos da incidncia. 3. ed. So
Paulo: Saraiva, 2004, p. 34.
53
Os mesmos critrios podem ser utilizados para as proposies descritivas substituindo-se apenas as
valncias vlidas / no vlidas da lgica dentica pelos valores verdadeiro / falso (lgica altica).
48
3.1. Categorias do sistema de direito positivo: regras e princpios
Conforme visto, o sistema de direito positivo um conjunto de normas jurdicas

vlidas em um determinado espao de tempo e lugar que objetivam disciplinar as relaes
intersubjetivas. As normas jurdicas esto organizadas segundo um princpio unificador,
que determina tambm a hierarquia de seus elementos. A hierarquia das normas prescinde
estar expressamente enunciada, pois um axioma de todo e qualquer sistema de direito
positivo. evidente que a hierarquia pode variar de sistema para sistema, j que
construo dos legisladores, porm um axioma que sempre estar presente em qualquer
ordenamento jurdico.
No sistema de direito positivo brasileiro, as normas de menor hierarquia

buscam seu fundamento de validade em normas de superior hierarquia. Essas relaes de
subordinao conferem ao ordenamento jurdico uma organizao escalonada de seus
elementos (normas jurdicas), entretanto, essa dinmica no infinita, pois tudo acaba (ou
comea) na Constituio Federal, o pice da pirmide54. Alm das diferenas de hierarquia,
na medida em que h normas subordinadas a outras que lhes servem de fundamento de
validade, as normas jurdicas tambm se diferenciam no tocante s finalidades que devem
cumprir no sistema de direito positivo. Nesse sentido, as normas jurdicas podem ser
classificadas em regras ou princpios55.
importante ressaltar que qualquer que seja a espcie normativa, regra ou

princpio, o seu sentido (significado) s poder ser construdo por atos de interpretao, j
que o texto de lei apresenta apenas um mnimo de contedo semntico. Assim, para
compreender as mensagens contidas no texto, faz-se necessrio adjudicar significaes aos
vocbulos, ou seja, definir conceitos. Obviamente que a interpretao deve levar em conta
os requisitos do prprio sistema de direito positivo, inclusive os axiomas que permitem
54
Para esclarecer a unidade de um sistema de normas, LOURIVAL VILANOVA assevera que a unidade de
um sistema de normas decorrente de um superior fundamento-de-validade desse sistema a Constituio
positiva, ou, em nvel epistemolgico, a Constituio em sentido lgico-jurdico, ou seja, a norma
fundamental. Estruturas lgicas e o sistema de direito positivo. So Paulo: Noeses, 2002, p. 168.
55
A hierarquia (ou no) entre regras e princpios no objeto desta dissertao. O que se pretende
apresentar noes fundamentais dessas categorias normativas dentro do contexto do ordenamento jurdico
brasileiro, tendo em vista que um dos cortes epistemolgicos deste trabalho a anlise do princpio da
legalidade tributria.
49
compreender o ordenamento jurdico como um todo, a fim de se evitar interpretaes

teratolgicas.
3.2. Definio dos conceitos das categorias normativas
Conforme visto, o texto de lei per si um emaranhado de enunciados prescritivos

marcados no papel. Os enunciados prescritivos so frases bem estruturadas sintaticamente
e que possuem um mnimo de contedo semntico. A construo do sentido e do alcance
das normas jurdicas feita por atos de interpretao, pois no se extrai do texto o sentido
da norma jurdica, mas se constri o sentido por meio da interpretao56.
Ademais, como no existe texto sem contexto, no momento da interpretao

para construo de sentido, o intrprete considerar o contexto histrico no qual se
encontra imerso. Por ser um produto da cultura, o intrprete sofre influncias do marco
histrico para construo do sentido da norma jurdica. Outro limite o uso da lngua, pois
a interpretao no pode ser totalmente livre e arbitrria. Portanto, as regras de uso dos
vocbulos no podem ser ignoradas, devendo o intrprete partir das acepes de base das
palavras para, se for o caso, usar as acepes contextuais. Esses cuidados so importantes
no momento da interpretao, pois evitam, por exemplo, que se chame de renda bruta o
que na verdade faturamento.
Alm de atribuir significaes s palavras, no caso dos textos de lei, o intrprete

deve tambm ligar duas proposies com vistas a formar uma estrutura lgico-dentica.
Ou seja, cabe ao intrprete do direito construir a estrutura da norma jurdica, ligando uma
proposio antecedente a uma proposio conseqente atravs do dever ser,
simbolicamente representado pelo conectivo de implicao . Porm, isso no deve ser
feito aleatoriamente, pois, conforme relatado, a norma jurdica tem uma estrutura prpria,
56
Nesse sentido, HUMBERTO VILA: normas no so textos nem o conjunto deles, mas os sentidos
construdos a partir da interpretao sistemtica de textos normativos. Da se afirmar que os dispositivos se
constituem no objeto da interpretao; e as normas, no seu resultado. Teoria dos princpios: da definio
aplicao dos princpios jurdicos. 7. ed. So Paulo: Malheiros, 2007, p. 30.
50
qual seja: uma proposio antecedente, que deve descrever um fato de possvel ocorrncia
no mundo e uma proposio conseqente, que deve prescrever a conseqncia advinda da
ocorrncia do fato. O antecedente deve ser ligado ao conseqente pela causalidade jurdica,
ou seja, uma vez ocorrendo o fato descrito no antecedente, infalivelmente surgir a relao
jurdica prevista no seu conseqente (Fj Rj).
A respeito da definio do conceito de norma jurdica, BARROS

CARVALHO57 salienta que
a norma jurdica a significao que obtemos a partir da leitura dos

textos do direito positivo. Trata-se de algo que se produz em nossa
mente, como resultado da percepo do mundo exterior, captado pelos
sentidos. Vejo os smbolos lingsticos marcados no papel, bem como
ouo a mensagem sonora que me dirigida pelo emissor da ordem.
Esse ato de apreenso sensorial propicia outro, no qual associo idias
ou noes para formar um juzo, que se apresenta, finalmente, como
proposio.
As categorias normativas so classificas em regras e princpios. As regras so

normas jurdicas que descrevem imediatamente comportamentos proibidos, permitidos ou
obrigatrios. As regras, portanto, indicam as condutas que devem ser praticadas pelos
indivduos, caso certos fatos hipoteticamente previstos se realizem. J os princpios
tambm so normas jurdicas, mas diferentemente das regras, estabelecem de forma
imediata um estado de coisas (fim) para cuja realizao preciso praticar determinados
comportamentos. Assim, os princpios, apenas de forma mediata, indicam os
comportamentos que devem ser praticados pelas pessoas, j que o seu papel dentro do
ordenamento jurdico principalmente finalstico.
Sobre a definio do conceito de princpio, BARROS CARVALHO58 salienta
que
57
CARVALHO, Paulo de Barros Direito tributrio, linguagem e mtodo. 2. ed. So Paulo: Noeses, 2008, p.
257.
58
51
[...] os princpios aparecem como linhas diretivas que iluminam a

compreenso de setores normativos, imprimindo-lhes carter de
unidade relativa e servindo de fator de agregao num dado feixe de
normas. Exercem eles uma reao centrpeta, atraindo em torno de si
regras jurdicas que caem sob seu raio de influncia e manifestam a
fora de sua presena.
Assim, pode-se dizer que no que se refere s finalidades, as regras e os

princpios se complementam, na medida em que o princpio indica imediatamente o estado
de coisas, ou seja, o fim a ser atingido e a regra determina de forma imediata o
comportamento que deve ser praticado para se alcanar o fim.
3.3. Diferenas e semelhanas entre regras e princpios
Os princpios e as regras so espcies do gnero norma jurdica, elementos que

compem o sistema de direito positivo e que possuem funes diversas dentro do contexto
normativo59. Sobre as diferenas entre regras e princpios, a doutrina costuma apontar para
o critrio hipottico-condicional: as regras se manifestam por meio de uma estrutura
lgico-sinttica, enquanto os princpios apenas indicariam o fundamento para a escolha da
regra a ser aplicada ao caso concreto, sem manifestar estrutura lgica.
59
HUMBERTO VILA entende que alm das regras e dos princpios, h tambm os postulados, que so
normas de segundo grau. Ressalta que os postulados tm dimenso imediatamente metdica e estabelecem
diretrizes para aplicao das normas e, como exemplo, cita o postulado da hierarquia das normas, que
permite compreender o ordenamento jurdico segundo uma estrutura escalonada de normas. Analisando a
legalidade tributria a partir de uma concepo tridimensional, salienta que o prprio dispositivo segundo o
qual exigida a lei em sentido formal para a instituio ou aumento de tributos ilustra essa
tridimensionalidade. Ele pode ser examinado como regra, como princpio e como postulado. Como regra,
porque condiciona a validade da criao ou aumento de tributos observncia de um procedimento
determinado que culmine com a aprovao de uma fonte normativa especfica a lei. Como princpio,
porque estabelece como devida a realizao dos valores de liberdade e de segurana jurdica, sem prescrever
comportamentos especficos que provoquem efeitos que contribuam para a realizao desse ideal. E como
postulado, porque vincula a interpretao e a aplicao lei e ao Direito, pr-excluindo a utilizao de
parmetros alheios ao ordenamento jurdico. Legalidade tributria multidimensional. In: FERRAZ, Roberto
Catalano Botelho (coord.). Princpios e limites da tributao. So Paulo: Quartier Latin, 2005, p.281-282.
52
Entretanto, de acordo com a premissa segundo a qual o direito um fato

comunicacional, o critrio hipottico-condicional no pode ser considerado um
diferenciador entre regras e princpios, pois se so categorias normativas, manifestam-se
por meio de linguagem. Assim, se o texto normativo no se confunde com a norma jurdica,
ao se deparar com um enunciado prescritivo, o intrprete pode construir a estrutura lgica
seja de uma regra, seja de um princpio, ou at mesmo de mais de uma regra ou mais de
um princpio. A respeito disso, HUMBERTO VILA60 ressalta que
De um lado, qualquer norma pode ser reformulada de modo a possuir

uma hiptese de incidncia seguida de uma conseqncia. De outro
lado, em qualquer norma, mesmo havendo uma hiptese seguida de
uma conseqncia, h referncias a fins. Enfim, o qualificativo de
princpio ou de regra depende do uso argumentativo, e no da estrutura
hipottica.
Assim, por exemplo, ao se deparar com o enunciado do artigo 150, inciso I da

Constituio (princpio da legalidade tributria) que estabelece que a instituio ou
majorao de tributos s pode ser feita por meio de lei, pode o intrprete construir a
seguinte estrutura lgica: dado o fato de o tributo ser institudo por lei, deve ser o
surgimento da obrigao tributria. Ou ainda, dado o fato de o tributo ser institudo por
lei, deve ser o pagamento deste. So vrias as possibilidades de construo de normas
jurdicas a partir da leitura de um nico enunciado, dependendo da intensidade e dos
valores que o intrprete pretende adjudicar ao dispositivo. O mesmo vale para os princpios
implcitos, que embora no se encontrem expressamente enunciados, podem ser
construdos a partir dos princpios explcitos61.
Obviamente que a construo do sentido de uma regra ou de um princpio deve

ser feita de forma coerente com o sistema de direito positivo, ou seja, nos limites textuais e
contextuais postos pelo ordenamento jurdico para que no se desvirtue a finalidade da
60
VILA, Humberto. Teoria dos princpios: da definio aplicao dos princpios jurdicos. 7. ed. So
Paulo: Malheiros, 2007, p. 43.
61
o caso, por exemplo, do princpio da segurana jurdica, que no se encontra expressamente enunciado
no ordenamento jurdico, mas cujo sentido pode ser construdo por meio de atos de interpretao a partir de
outros princpios explcitos, como o caso do princpio da legalidade tributria.
53
norma. Portanto, ao construir uma regra ou um princpio, o intrprete deve levar em conta
os preceitos e valores que fazem parte do sistema e que so aplicveis ao caso.
O contedo e alcance de uma regra ou princpio sero determinados de acordo

com a valorao atribuda pelo intrprete na composio da norma, tendo em vista que
cabe ao intrprete medir e especificar os fins e os valores que devem ser adjudicados ao
enunciado prescritivo para construo de uma regra ou princpio (o texto normativo possui
apenas um mnimo de contedo semntico). Assim, como o direito positivo um objeto
cultural, ao imputar certa dimenso de peso para construo de uma regra ou de um
princpio, deve o intrprete adotar critrios de decidibilidade a fim de atribuir norma
certos valores em detrimento de outros.
Desse modo, possvel dizer que os princpios no so os nicos elementos a

ostentar uma carga axiolgica no ordenamento, pois as regras, como normas jurdicas que
so, tambm guardam uma dimenso de peso, j que resultam de atos de interpretao, o
que por si s j evidencia o seu aspecto axiolgico.
A respeito de a dimenso de peso no ser atributo exclusivo dos princpios,

HUMBERTO VILA62 ressalta que:
a dimenso axiolgica no privativa dos princpios, mas elemento

integrante de qualquer norma jurdica, como comprovam os mtodos
de aplicao que relacionam, ampliam ou restringem o sentido das
regras em funo dos valores e fins que elas visam a resguardar.
Portanto, a dimenso axiolgica e a estrutura hipottica no so critrios de

diferenciao entre regras e princpios. Na verdade, ambas categorias normativas devem
realizar o contedo do dever ser. Assim, a distino que pode ser apontada entre regras e
princpios refere-se prescrio de conduta resultante da interpretao: os princpios no
estabelecem diretamente a conduta que deve ser praticada, mas to-somente os fins
normativamente relevantes, j as regras estabelecem imediatamente a conduta a ser
adotada.
62
54
Ou seja, o critrio da natureza do comportamento prescrito revela que os

princpios so normas imediatamente finalsticas, pois estabelecem um estado de coisas
(fim) para cuja realizao preciso praticar determinados comportamentos. Enquanto as
regras so normas mediatamente finalsticas, pois estabelecem de forma direta as condutas
que devem ser praticadas e de forma indireta os fins que sero alcanados.
Isto significa que a distino entre regras e princpios pode ser vista segundo a
relao imediata ou mediata com os fins e as condutas que devem ser praticadas pelos
sujeitos. Tanto os princpios como as regras fazem referncia a condutas e fins: os
princpios determinam os fins cuja realizao depende de dadas condutas, enquanto as
regras determinam as condutas que servem para realizar fins devidos63.
Assim, segundo a premissa de que a norma jurdica a significao lgicodentica construda por meio de atos de interpretao a partir dos textos normativos,
possvel construir, a partir de um mesmo enunciado prescritivo, uma regra ou princpio.
Afasta-se, desse modo, a aplicao de alternativas exclusivas, j que estas s admitem a
existncia de uma nica categoria normativa a partir do mesmo enunciado e prope-se a
aplicao de alternativas inclusivas, ou seja, um mesmo enunciado prescritivo pode gerar
mais de uma espcie normativa (o que determina a espcie justamente a relao mediata
ou imediata com os fins e as condutas).
O enunciado prescritivo que estabelece que os tributos s podem ser institudos

ou aumentados por lei, por exemplo, pode ser visto como regra, na medida em que o
procedimento parlamentar o comportamento diretamente prescrito. Entretanto, a partir de
outro ponto de vista, possvel determinar o significado finalstico (princpio) a ser
alcanado com a prtica deste comportamento, que a garantia da segurana jurdica, ou
seja, os contribuintes s sero obrigados a pagar tributo, desde que institudo ou aumentado
por meio de procedimento parlamentar vlido.
63
55
Associando a idia de alternativa inclusiva com o juzo de valor atribudo pelo

aplicador, HUMBERTO VILA64 salienta que
o dispositivo constitucional segundo o qual se houver instituio ou

aumento de tributo, ento a instituio ou aumento deve ser veiculado
por lei, aplicado como regra se o aplicador, visualizando o aspecto
imediatamente comportamental, entend-lo como mera exigncia de
lei em sentido formal para a validade da criao ou aumento de
tributos; da mesma forma, pode ser aplicado como princpio se o
aplicador, desvinculando-se do comportamento a ser seguido no
processo legislativo, enfocar o aspecto teleolgico, e concretiz-lo
como instrumento de realizao do valor liberdade para permitir o
planejamento tributrio e para proibir a tributao por meio de
analogia, e como meio de realizao do valor segurana, para garantir
a previsibilidade pela determinao legal dos elementos da obrigao
tributria e proibir a edio de regulamentos que ultrapassem os
limites legalmente traados.
Realmente, o juzo de valor sempre atribudo pelo intrprete. Diante de um

caso concreto, o intrprete autntico65, que o sujeito competente para aplicar o direito,
atribuir um juzo de valor s normas aplicveis ao caso. Poder, por exemplo, afastar a
obedincia a uma regra em prol da aplicao de um princpio quando o juzo de valor feito
pelo julgador assim sinalizar. A deciso de aplicar uma regra ou um princpio depende do
juzo valorativo do intrprete, ou seja, depende de uma atividade de ponderao por parte
do sujeito credenciado pelo sistema para aplicar o direito66.
64
65
O sentido aqui empregado aquele proposto por HANS KELSEN, de que a interpretao autntica
aquela realizada pelos sujeitos que tm competncia para aplicar a norma jurdica, ao contrrio da
interpretao no autntica, realizada pela Cincia do Direito e pelas pessoas em geral. Teoria pura do direito.
Trad. de Joo Baptista Machado. So Paulo: Martins Fontes, 1996, p. 387 e ss.
66
RONALD DWORKIN que distingue princpios de regras, cita um precedente da Court of Appeals de Nova
Iorque de 1889 que explica a possibilidade da aplicao de um princpio em detrimento de uma regra: um
sujeito assassina o prprio av para receber a herana, sendo que era herdeiro no testamento. Uma regra
estabelecia a sucesso testamentria, no havendo previso legal para a situao especfica do herdeiro matar
o prprio legador. Pela regra, aps o cumprimento da pena, o assassino teria direito sua parte da herana. A
Corte, entretanto, construiu um princpio pelo qual ningum pode se locupletar atravs de fraude, crime ou
iniqidade e, aplicando tal princpio em detrimento da regra, o assassino no recebeu a herana. Taking rights
seriously, 16. ed. Cambridge: Harvard University Press, 1997, p. 23.
56
3.4. Classificaes dos princpios
Conforme visto, os princpios so normas jurdicas imediatamente finalsticas

que denotam valores e tm como funo precpua direcionar a auto-formao do sistema,
estabelecendo um estado de coisas a ser atingido por meio da prtica de determinados
comportamentos. BARROS CARVALHO 67 salienta quatro usos distintos do vocbulo
princpio:
a) como norma jurdica de posio privilegiada e portadora de valor

expressivo; b) como norma jurdica de posio privilegiada que
estipula limites objetivos; c) como os valores insertos em regras
jurdicas
de
posio
privilegiada,
mas
considerados
independentemente das estruturas normativas; e d) como o limite

objetivo estipulado em regra de forte hierarquia, tomado, porm sem
levar em conta a estrutura da norma.
Assim, segundo BARROS CARVALHO, nos dois primeiros, princpio

denota norma jurdica e nos dois ltimos, princpio compreendido como valor ou
como limite objetivo. 68 . Para um princpio ser considerado um valor, devem estar
presentes as seguintes caractersticas lgico-sintticas:
A bipolaridade uma caracterstica nsita ao valor, j que a todo valor se

contrape um desvalor. Assim, o belo se contrape ao feio, o bom se contrape ao mau, em
uma relao de valores positivos e negativos que se implicam. Diferentemente, a
bipolaridade no se faz presente nos objetos ideais (como o caso de um tringulo, por
exemplo, que no se contrape a nada).
67
68
CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributrio. 18. ed. So Paulo: Saraiva, 2007, p. 151 e ss.
57
Outra caracterstica a referibilidade, j que o valor sempre implica a tomada

de posio pelo homem em referncia a algo. Por causa da referibilidade, os valores podem
ser encarados como entidades vetoriais que apontam para uma direo.
O valor tem tambm como atributo a preferibilidade, pois se o valor

considerado como uma entidade vetorial, sempre ter como conseqncia um fim.
Entre os valores existe tambm uma graduao hierrquica, embora os valores

sejam incomensurveis, ou seja, no so passveis de medio. Assim, dentro de um
sistema de referncia, possvel ordenar os valores segundo uma escala de hierarquia. De
acordo com a hiptese postulada no presente trabalho e tomando como referncia o Estado
Democrtico de Direito brasileiro, o valor mais alto do ordenamento o valor segurana
jurdica, como ser abordado nos captulos seguintes.
importante ressaltar que a organizao dos valores em uma graduao

hierrquica no absoluta, pois o homem e os valores fazem parte de um processo cultural,
no qual o que valioso nos dias de hoje pode no ser mais em um outro momento histrico.
Assim, a ordenao hierrquica dos valores depende tambm do contexto histrico-cultural
tomado como referncia. Desse modo que a historicidade tambm da essncia do valor.
O valor na verdade o produto de uma construo histrica. No existe valor sem a
referncia do homem e como o homem um ser histrico, inserido no domnio da cultura,
sua viso sobre o mundo no imutvel.
Outra nota do valor a objetividade. O ser no se confunde com o valor: o

objeto pertence classe ontolgica, enquanto o valor est contido na classe axiolgica.
Entretanto, o valor s se revela, ou seja, s adquire objetividade com referncia a algo.
Sem um objeto no qual possa se apoiar, o valor no se realiza, no se objetiva.
O valor tem tambm como caracterstica a inexauribilidade, j que o valor no

se esgota em um nico objeto, ou seja, o valor quando atribudo a determinada coisa no
fica preso a essa coisa sem a possibilidade de se manifestar em outros objetos. A
inexauribilidade permite que o valor exceda aos objetos nos quais se realiza.
58
De outro lado, a identificao de um princpio como limite objetivo menos

subjetivo: deve-se verificar se o mandamento constitucional foi respeitado no caso
concreto, como o caso, por exemplo, do princpio da legalidade tributria, previsto no
artigo 150, inciso I da Constituio Federal, que estabelece que tributo s pode ser
institudo ou majorado por meio de lei. Assim, basta verificar se no caso concreto o veculo
introdutor da norma tributria que criou ou aumentou tributo a lei. Na verdade, os limites
objetivos no so valores em si mesmos, mas so postos para atingir certos fins (valores),
ou seja, se o limite objetivo observado no caso concreto, ento o valor que lhe correlato
se objetivar.
Sobre as diferenas entre princpios valores e limites objetivos, TCIO

LACERDA GAMA69 salienta que
Enquanto os princpios valores fazem referncia direta aos valores

positivados, a referncia dos limites objetivos a tais valores indireta.
No primeiro caso, prescreve-se o valor propriamente dito igualdade,
capacidade contributiva, propriedade -; no segundo, prescreve-se uma
estratgia, uma tcnica que torne vivel atingir o valor anterioridade,
irretroatividade e progressividade.
Os princpios podem ser ainda classificados como implcitos ou explcitos. Os

princpios explcitos so de fcil verificao, pois expressamente enunciados nos textos
normativos. J os implcitos so aqueles que identificamos por meio dos princpios
explcitos, como o caso do princpio da segurana jurdica que pode ser identificado por
meio do princpio da legalidade. No h hierarquia entre os princpios implcitos e
explcitos70, pois todos so aptos a produzir efeitos jurdicos a fim de direcionar a autoformao do sistema e todos tm o mesmo fundamento de validade: a Constituio Federal.
Nesse sentido, SOUTO MAIOR BORGES71:
69
GAMA, Tcio Lacerda. Contribuio de interveno no domnio econmico. So Paulo: Quartier Latin,
2003, p. 143.
70
BARROS CARVALHO tambm adota a mesma premissa. Curso de direito tributrio. 18. ed. So Paulo:
Saraiva, 2007, p. 156.
71
SOUTO MAIOR BORGES, Jos. Princpio da segurana jurdica na criao e aplicao do tributo.
Revista de Direito Tributrio n. 63. So Paulo: Malheiros, p. 207.
59
O princpio implcito no difere seno formalmente do expresso. Tm

ambos o mesmo grau de positividade. No h uma positividade forte
(a expressa) e outra fraca (a implcita). Um princpio implcito pode
muito bem ter eficcia (= produzir efeitos) muito mais acentuada do
que um princpio explcito.
Realmente, no existe hierarquia entre os princpios implcitos e explcitos.

Entretanto, considerando que este trabalho adota a idia de graduao hierrquica entre os
princpios, importante ressaltar que a superioridade de um princpio em detrimento de
outros determinada pela ideologia do intrprete, no sendo relevante estar o princpio
expressamente enunciado no texto normativo. A respeito disso, BARROS CARVALHO72
salienta
o prprio saber se ua norma explcita ou implcita consubstancia um

princpio uma deciso inteiramente subjetiva, de cunho ideolgico e
no que concerne ao conjunto dos princpios existentes em dado
conjunto dos princpios existentes em dado sistema, a distribuio
hierrquica funo da estrutura axiolgica daquele que interpreta,
equivale a reconhecer, funo de sua ideologia.
Alis, a noo de graduao hierrquica entre os princpios que possibilita

classific-los em princpios e sobreprincpios, pois, embora todos os princpios do
ordenamento jurdico possuam forte conotao axiolgica, h princpios que se realizam
pela atuao de outros princpios e que esto acima deles em razo do valor que objetivam.
Os princpios considerados superiores na escala hierrquica so chamados de
sobreprincpios.
Ademais, os sobreprincpios podem ser implcitos ou explcitos, o que

corrobora a idia de que os princpios explcitos no so necessariamente mais importantes
ou superiores aos princpios implcitos. A certeza jurdica, por exemplo, um
72
CARVALHO, Paulo de Barros. O princpio da segurana jurdica em matria tributria. Revista de

Direito Tributrio n. 61. So Paulo: Malheiros, p. 81.
60
sobreprincpio implcito. Segundo BARROS CARVALHO 73 , a certeza jurdica um

sobreprincpio que sempre estar presente onde existir um sistema de direito positivo:
eis outro sobreprincpio, mas de feio independente, pois querendo

ou no querendo o legislador, havendo ou no havendo justia,
segurana ou qualquer valor jurdico que se colha para a experincia,
as normas do sistema ho de consagr-lo para poder aspirar ao sentido
dentico.
importante ressaltar que nesse trecho, a certeza jurdica mencionada no

como garantia de previsibilidade da regulao da conduta (que, alis, um dos significados
da certeza), mas como o fundamento do dever ser. Isto porque o sentido dentico da
certeza sempre existir no ordenamento jurdico, no sendo possvel, por exemplo, que
uma sentena judicial declare que o indivduo A possivelmente deve reparar o dano
causado por ato ilcito seu ao indivduo B, ou seja, o sobreprincpio da certeza jurdica no
permite a aplicao do modal possvel no conflito de condutas.
Alm do sobreprincpio da certeza jurdica, h outros sobreprincpios que

compem o ordenamento jurdico, como o caso do sobreprincpio da segurana jurdica,
eleito por este trabalho como o princpio mais alto do ordenamento jurdico.
3.5. Sobreprincpio da segurana jurdica no mbito tributrio
De acordo com as premissas estabelecidas, a segurana jurdica considerada

um sobreprincpio, pois est acima dos demais princpios pertencentes ao ordenamento
jurdico. importante lembrar que a eleio do princpio de superior hierarquia feita com
base na ideologia do intrprete, podendo, portanto, variar de pessoa para pessoa.
73

61
Para o que se prope nesta dissertao, o sobreprincpio da segurana jurdica,

compreendido como um valor, ser analisado juntamente com o princpio da legalidade
tributria, classificado como um limite objetivo. Essa associao faz-se necessria, tendo
em vista que o valor no existe per si, precisa de um suporte para se objetivar. Portanto,
no h segurana jurdica pura e simplesmente sem um suporte, ou seja, sem um limite
objetivo no qual a segurana possa se realizar, pois, conforme visto, o limite objetivo no
um valor em si mesmo, mas serve como suporte para objetivao de um valor.
Sobre a correlao entre o limite objetivo da legalidade tributria e a segurana

jurdica, BARROS CARVALHO74 ressalta que
O princpio da legalidade limite objetivo que se presta, ao mesmo

tempo, para oferecer segurana jurdica aos cidados, na certeza de
que no sero compelidos a praticar aes diversas daquelas prescritas
por representantes legislativos, e para assegurar observncia ao
primado da tripartio dos poderes.
Assim, o sobreprincpio da segurana jurdica, como princpio valor que , deve

ser analisado juntamente com o princpio da legalidade, considerado um princpio limite
objetivo. Desse modo, possvel verificar a realizao da segurana jurdica por meio do
princpio da legalidade no mbito tributrio da seguinte forma: se o tributo for institudo ou
majorado por lei, a pretenso estatal tributria ser compulsria e legtima e,
conseqentemente, o valor segurana jurdica se realizar. De outro lado, se o Estado
cobrar dos contribuintes um tributo no institudo ou aumentado por lei, ento no haver
segurana jurdica.
Da universalidade da lei decorre no nosso sistema a supremacia da lei e a

exclusividade da lei, ou seja, s a lei pode obrigar determinados comportamentos, impor
nus, deveres e obrigaes. A palavra obrigado no seu sentido mais amplo refere-se a
qualquer ato exigvel do Estado, ou seja, qualquer obrigao, nus ou encargo s pode ser
estabelecido por meio de lei. Por essa razo, elegeu-se o princpio da legalidade tributria
como o suporte portador da segurana jurdica, na medida em que referido princpio
74
CARVALHO, Paulo de Barros. Direito tributrio, linguagem e mtodo. 2. ed. So Paulo: Noeses, 2008, p.
282-283.
62
estabelece que a obrigao de pagar tributo s surgir desde que institudo ou majorado por
meio de lei.
CAPTULO IV NOES FUNDAMENTAIS SOBRE O VALOR
4.1. A Cultura e o valor
Segundo a premissa adotada neste trabalho, o ordenamento jurdico est repleto

de valores, j que o direito um objeto cultural criado para regular as condutas
intersubjetivas na prtica social, ou seja, no h direito destitudo de valor. Nesse sentido,
RADBRUCH75 ressalva que o direito s pode ser compreendido no mbito da atitude
referida ao valor. O direito uma manifestao cultural, isto , um fato relacionado a um
valor.
Toda norma jurdica, como elemento que pertence a um universo cultural,

invariavelmente impregnada de valores, que so imputados pelos intrpretes na construo
do sentido e alcance das normas jurdicas. O fator determinante do contedo de uma regra
ou princpio do ordenamento jurdico ser a valorao adjudicada pelo intrprete na
aplicao da norma.
Alm dos julgadores, tambm os legisladores adjudicam valores ao emitir

normas gerais e abstratas no sistema de direito positivo. Isto porque ao produzir uma
norma geral e abstrata, o legislador est emitindo juzos de valor, ou seja, permitindo ou
obrigando condutas consideradas valiosas e proibindo condutas desvaliosas. Os agentes do
Poder Executivo tambm emitem juzos de valor ao editar decretos, por exemplo.
75
RADBRUCH, Gustav. Filosofia do direito. Trad. de Marlene Holzhausen. So Paulo: Martins Fontes,
2004, p. 11.
63
evidente que apenas os participantes do sistema de direito positivo imputam

valores no ordenamento. Entretanto, o direito positivo objeto da Cincia do Direito e,
portanto, ao interpretarem o direito positivo, os cientistas do direito (ou intrpretes noautnticos) no podem prescindir dos seus valores, j que o homem um ser cultural,
portador de valores76.
Embora a funo do cientista do direito seja descrever como se apresenta o

direito positivo, no h como o cientista se despir da sua condio de ser cultural para
emitir proposies descritivas a respeito do objeto sob anlise. Ou seja, a cincia no
axiologicamente neutra. Nesse sentido, TREK MOUSSALLEM77 salienta:
Tambm a cincia (do direito) efetua atos de valoraes, desde a

escolha do mtodo e do objeto at a emisso das proposies
cientficas conclusivas. Eis o valor como elemento essencial dos
objetos culturais. Alis, com Hilton Japiassu, pode-se afirmar que a
neutralidade cientfica (como cincia pura) no passa de um mito, uma
vez que no h cincia isenta de juzos de valor.
verdade que a dimenso axiolgica de cada sujeito depende de suas vivncias,

suas experincias, mas todo homem detentor de valores. As proposies emitidas pelo
cientista do direito, embora impregnada de valores, no pertencem ao ordenamento
jurdico, pois Cincia do Direito cabe apenas descrever como o direito positivo , sem
qualquer interferncia na estrutura ou funcionalidade do sistema.
Enquanto as proposies prescritivas emitidas pelos sujeitos legitimados pelo

prprio sistema para interferir nas relaes intersubjetivas ou para ditar como outras
normas devem ser criadas, modificadas ou extintas fazem parte do sistema de direito
positivo, as proposies descritivas produzidas pelos cientistas do direito nada mais fazem
do que descrever o ordenamento jurdico, ou seja, descrever como o sistema positivo e
no como deve ser. importante salientar que, embora sejam proposies de tipos e
funes diferentes, ambas so impregnadas por valores, pois enunciadas pelo homem.
76
De acordo com KELSEN na sua teoria pura do direito, a pureza da Cincia do Direito decorre do corte
epistemolgico do objeto e da neutralidade do corte axiolgico.
77
MOUSSALEM, Trek Moyss. Revogao em matria tributria. So Paulo: Noeses, 2005, p. 52.
64
Assim, sem embargo da separao dos sistemas do direito positivo e da Cincia

do Direito, o valor est sempre presente, pois o homem, como ser cultural, tambm se faz
presente em ambos sistemas. No sistema de direito positivo, o valor aparece imbricado nas
normas jurdicas que compem o ordenamento, enquanto que no sistema da Cincia do
Direito, o valor se faz presente nas proposies que descrevem o direito positivo.
Este um ponto importante, especialmente porque a segurana jurdica o

valor que fundamenta qualquer Estado Democrtico de Direito (como o caso do Estado
Democrtico de Direito Brasileiro). verdade que em um outro contexto jurdico-poltico,
como em um Estado autoritrio, por exemplo, a segurana jurdica no seria considerada
um bem valioso. A necessidade ou no da objetivao do valor segurana jurdica depende,
portanto, do momento histrico e do contexto poltico vivido.
Desse modo, no h como dissociar o valor da cultura, entendida como

resultado histrico da manifestao humana. O valor dimenso do esprito humano, pois
o homem o nico ser dotado de esprito e racionalidade para valorar o mundo sua volta,
ou seja, o nico ser com capacidade de sntese e o ato de atribuir valores decorre de todo
um processo histrico, de trocas de experincias e vivncias do homem em comunidade.
A Histria mutvel e tambm so mutveis as perspectivas do homem em

relao ao meio em que vive. Alis, o homem quem modifica o meio sua volta de
acordo com suas necessidades e desejos. Por esse motivo que o valor segurana jurdica
deve ser estudado de acordo com um sistema de referncia, que abrange no somente um
determinado intervalo de tempo, mas tambm os dados culturais, polticos, econmicos etc.
Neste trabalho, o sistema de referncia o Estado Democrtico de Direito

Brasileiro e o corte epistemolgico a realizao da segurana jurdica por meio do
princpio da legalidade tributria. Ressalte-se que como valor, a segurana jurdica
prescinde estar expressamente enunciada em um texto normativo, basta que ganhe
objetividade, ou seja, que se realize em um suporte que possa ser portador desse valor.
Nesse sentido, o suporte eleito para a realizao da segurana jurdica no mbito tributrio
do Estado Democrtico de Direito Brasileiro o princpio da legalidade.
65
Obviamente que outros princpios so pressupostos de um Estado Democrtico

de Direito e, portanto, poderiam servir como suporte de objetivao do valor segurana
jurdica. Entretanto, dentre os princpios, elegeu-se o princpio da legalidade tributria, que
aquele que melhor informa o estado de segurana jurdica, considerada como condio de
existncia de um Estado Democrtico de Direito.
4.2. Ordem do ser e ordem do valor
Os valores no existem como objetos ideais em si e de per si, mas sempre com
referncia ao homem, que o nico ser dotado de espiritualidade e conscincia para
valorar objetos e situaes. Assim, o valor vem acompanhado da referncia a um sujeito,
mas no s isso: outra caracterstica dos valores a objetividade, ou seja, os valores
necessitam de um suporte, um objeto para se realizarem. O valor e o objeto valorado no se
confundem, pois pertencem a ordens diversas. Enquanto o objeto pertence ordem
ontolgica, o valor faz parte da ordem axiolgica. Ao tratar da diferena entre ordem
ontolgica e ordem axiolgica, HESSEN78 salienta que:
[...] devemos agora acentuar, com toda firmeza, a fundamental

diversidade que se d entre ser e valor, entre ordem ontolgica e
ordem axiolgica. Por outras palavras: devemos esforar-nos por
mostrar com a mxima evidncia que a ordem do valioso uma ordem
parte, bem distinta da do ser, ou que existe uma esfera autnoma de
valores.
A existncia do ser no depende do valor. O ser existe no mundo

independentemente do valor que lhe pode ser atribudo. Entretanto, o valor s se realiza no
ser, na coisa ou objeto, pois o valor no um ser em si mesmo, mas vinculado a uma coisa
78
HESSEN, Johannes. Filosofia dos valores. Trad. de L. Cabral de Moncada. Coimbra: Almedina, 2001, p.
57.
66
ou situao, ou seja, os valores no possuem uma realidade ontolgica, mas sim

relacionada a coisas ou atos e com referncia ao homem, que um ser cultural.
Os valores so atribudos ao ser pelo homem, ou seja, o objeto o suporte no

qual o valor se realiza, o portador do valor. A condio ontolgica dos valores de se
realizarem sobre um objeto chamada de objetividade, que uma das caractersticas dos
valores. Entretanto, o fato de se deixar de atribuir um determinado valor (seja esttico,
econmico etc.) a um certo objeto no faz o objeto desaparecer, pois sua existncia
independe de juzos de valor a seu respeito. Os objetos existem no mundo
independentemente dos valores que lhes podem ser atribudos pelo sujeito.
De outro lado, o valor s se torna existencial ou s adquire objetividade quando

se reveste como qualidade ou atribuio de um ser, pois o valor no um ser em si mesmo,
no pertencendo a uma ordem meramente ontolgica. Nesse sentido, HESSEN79 ressalva
que assim, por exemplo, um valor esttico converte-se em existencial no quadro do pintor;
o valor tico, na aco do homem virtuoso. O quadro do pintor passa ento a chamar-se
belo; a aco do homem, a chamar-se boa.
Pode-se dizer ento que o princpio da legalidade tributria (artigo 150, inciso I
da Constituio Federal) estabelecido como o suporte do valor segurana jurdica, existe
independentemente de qualquer valor que lhe possa ser atribudo (por ser um limite
objetivo, o princpio da legalidade tributria no um valor em si). Entretanto, o valor
segurana jurdica para se realizar, depende que o princpio da legalidade tributria seja
respeitado no caso concreto, pois, caso contrrio, sem o suporte, o valor segurana
jurdica no se objetiva.
4.3. O valor no tempo
79
56.
67
O tempo causa efeitos diversos no mundo do ser e no mundo axiolgico.

Conforme visto no item anterior, os objetos so os portadores dos valores, na medida em
que figuram como os suportes nos quais os valores se realizam. Entretanto, o dado
temporal age de forma diversa em relao ao ser e ao valor, ou pelo menos, o ser e o valor
sofrem diferentes influncias do tempo.
O objeto pode sofrer modificaes com o tempo. o caso, por exemplo, de

uma obra de arte, a qual se atribui o valor do belo. Supondo que essa obra no seja bem
cuidada e que sofra diversos tipos de deteriorao, como exposio excessiva luz ou
umidade, a falta de cuidado pode resultar na modificao do seu valor esttico. Entretanto,
isso no significa que o valor do belo deixa de existir, mas em relao quela obra de arte,
pode-se dizer que houve uma alterao do valor (do belo para o feio, por exemplo).
HESSEN80 salienta que os valores estticos do belo, do sublime, do gracioso
etc. perdurariam, ainda que fossem destrudos todos os objetos de arte atravs dos quais se
tornam visveis. Ou seja, h certos valores que so permanentes. So as denominadas
invariantes axiolgicas ou constantes axiolgicas, que no deixam de existir, mesmo
que os objetos nos quais se realizam desapaream. No campo do direito, h valores
considerados fundamentais e que so verdadeiras constantes axiolgicas, pois eternos. o
caso, por exemplo, do direito vida, liberdade etc.
O valor considerado como uma dimenso do esprito humano sofre influncias

do tempo, j que o prprio homem um ser cultural que ao longo da vida vai construindo
sua histria a partir de experincias trocadas com outros sujeitos. A troca de experincias,
idias e sentimentos possibilitam ao homem ver as coisas e situaes de forma diversa. Os
objetos do mundo so mutveis e passveis de alteraes, assim como o prprio direito, que
para acompanhar as evolues sociais tambm sofre modificaes, sob pena de no
alcanar a finalidade para a qual foi criado: disciplinar as condutas intersubjetivas.
Assim, para atingir sua finalidade, o direito deve acompanhar as mudanas

ocorridas no domnio social. O valor intrnseco evoluo social e a aplicabilidade do
80
57-58.
68
direito depender sempre da forma como o homem valora certas situaes ou coisas.
Considerando a segurana jurdica como valor, certo que o que pode ser considerado
como segurana jurdica hoje, pode no representar a mesma coisa no futuro (ou no
representou no passado).
Nesse sentido, o contexto histrico representa os contornos pelos quais o

julgador dever se valer para aplicar o valor segurana jurdica sobre o suporte do princpio
da legalidade tributria. Alis, nem poderia ser diferente, j que o homem um ser
histrico, fortemente influenciado pelos dados culturais que compem sua histria.
Entretanto, para entender no apenas a definio do conceito de valor, mas

tambm a sua importncia na estrutura e funcionalidade do ordenamento jurdico para
realizao da segurana jurdica, preciso percorrer, mesmo que brevemente, as mais
antigas e as mais recentes teorias sobre o valor.
4.4. Breve histrico da teoria dos valores
A expresso Teoria dos valores ou Filosofia dos valores tem como

expoentes da antiguidade clssica os filsofos SCRATES, PLATO e ARISTTELES.
Enquanto PLATO constitui sua filosofia na Teoria das idias, consideradas

essencialmente idias de valores que culminam na idia do Bem, do valor tico e esttico
mximo, o estudo de SCRATES pode ser resumido como a luta pela objetividade dos
valores ticos e o combate ao relativismo e subjetivismo dos Sofistas81.
Com ARISTTELES surge o Cosmos das Formas em vez de um Cosmos das

Idias. Assim, a idia de Bem passa a ter uma imanncia csmica, na qual o valioso
assume um expressivo carter csmico.
81
34 e ss.
69
KANT tambm contribuiu para a Filosofia moderna, ao defender, ao contrrio

do pensamento de ARISTTELES, que o valor no est no domnio dos Cosmos, mas sim
no domnio pessoal da conscincia:
A Metafsica moral de KANT, tal como se acha formulada na sua

doutrina acerca dos postulados da razo prtica, assenta na convico
de que a realidade se move, em ltima anlise, em torno dos valores da
nossa conscincia moral, e de que o ser, na sua ntima essncia, e o
bem, afinal coincidem.82
Mas cabe a LOTZE o ttulo de verdadeiro pai da moderna filosofia dos valores.
Foi esse filsofo quem inseriu nos estudos da filosofia dos valores os conceitos de valor
e de valer, ou seja, distingue o valor do ser. Para LOTZE, do valor se pode dizer
apenas que vale, da mesma forma que se diz que ser o que . H, portanto, um mundo
dos valores e um mundo do ser.
BRENTANO tambm contribuiu fortemente para o desenvolvimento da

filosofia dos valores ao reconhecer no valor um phaenomenon sui generis. Para
BRENTANO, das classes dos fenmenos psquicos (representaes, juzos e sentimentos),
apenas os sentimentos (amar e odiar, gostar e no gostar) tornam os valores perceptveis.
4.5. Teorias sobre o valor
Nota-se que nos dias atuais, dentre as inmeras teorias sobre o valor,
predominam as vertentes da teoria objetivista em detrimento das interpretaes
subjetivistas. Dentre as ltimas, destacam-se duas teorias: a teoria hedonista, na qual o
valioso o que agrada ou o que d prazer e a teoria voluntarista, a qual prega que o valor
est ligado ao que desejamos ou pretendemos.
82
35-36.
70
Como no objetivo deste trabalho esgotar o estudo de todas as teses e

interpretaes relativas ao valor, elegeu-se para anlise trs teorias objetivistas: a
sociolgica, a ontolgica e a histrico-cultural, como ser visto no item seguinte.
4.5.1. Teoria sociolgica dos valores
Segundo a teoria sociolgica, o valor no resultado de um nico indivduo,

mas deve ser considerado como o produto dos desejos e das crenas de toda uma sociedade.
O valor estudado como a expresso de uma conscincia coletiva acerca do que seja ideal
e no apenas s inclinaes de um nico indivduo. Embora a teoria sociolgica explique
como surgem os valores (o valor produto de uma conscincia coletiva e, portanto, no
pode ser medido por um nico sujeito), no explica a validade intrnseca dos valores, ou
seja, no responde por que os valores obrigam.
Nesse sentido, REALE83 salienta que
qualquer explicao puramente sociolgica dos valores coloca-nos,

porm, diante de uma dificuldade de ordem filosfica, dificuldade esta
que surge toda vez que se quer buscar uma explicao meramente
emprica e causal para o mundo axiolgico, ou mais particularmente,
para o mundo real.
4.5.2. Teoria do ontologismo axiolgico
MAX SCHELER e NICOLAI HARTMANN so os expoentes da doutrina

conhecida como ontologismo axiolgico. Para SCHELER e HARTMANN e ao contrrio
83
REALE, Miguel. Filosofia do direito. 19 ed. So Paulo: Saraiva, 2002, p. 200.
71
do quanto defendido por correntes da teoria subjetivista e pela teoria sociolgica, os

valores so expresses ontolgicas, com consistncia prpria e que, portanto, representam
um ideal em si e de per si. Ou seja, os valores no so resultado de um processo histrico,
ao contrrio, os valores surgem antes mesmo da Histria. como se existisse um mundo
dos valores apartado da Histria e o homem s teria acesso ao mundo dos valores por meio
da intuio, do esprito.
Sobre a separao do mundo dos valores e o mundo histrico, HARTMANN

chega a defender que os valores no se comunicam uns com os outros e que o mundo dos
valores possui todas as caractersticas de uma realidade ontolgica, fechado em si mesmo84.
4.5.3. Teoria histrico-cultural dos valores
A doutrina histrico-cultural pode ser considerada, em certa medida, como o

contraponto da base terica do ontologismo axiolgico, j que enquanto o ontologismo
axiolgico renega a Histria como dado caracterstico do valor, a doutrina histricocultural parte justamente da idia de que a realizao do valor tem como base o processo
histrico.
Para essa teoria, o meio circundante transitrio e as mudanas ocorridas no

tempo decorrem de atos praticados pelo homem, que transforma a natureza segundo suas
necessidades e crenas. Realmente, a natureza apresentada nos dias de hoje no a mesma
de anos atrs, pois o homem no cessa a criao e transformao do meio no qual se
encontra inserido.
Todas as mudanas ocorridas na Natureza e no prprio homem formam a

Histria, dado essencial para compreenso do valor. Os objetos, como partes integrantes da
natureza tambm sofrem modificaes e o contedo dos valores que neles se apiam
tambm se alteram. Por essa razo que, por exemplo, os corpos das mulheres da poca do
Renascimento eram considerados como modelos de beleza feminina, enquanto nos dias
84
72
atuais, o valor esttico do belo atribudo para corpos que nada lembram os padres
renascentistas.
Sobre a impossibilidade de se compreender o valor sem referncias da Histria,

REALE85 ressalva que
Os valores no so, por conseguinte, objetos ideais, modelos estticos

segundo os quais iriam se desenvolvendo, de maneira reflexa, as
nossas valoraes, mas se inserem antes em nossa experincia
histrica, irmanando-se com ela. Entre valor e realidade no h, por
conseguinte, um abismo; e isto porque entre ambos existe um nexo de
polaridade e implicao, de tal modo que a Histria no tem sentido
sem o valor: um dado ao qual no fosse atribudo nenhum valor, seria
como que inexistente; um valor que jamais convertesse em momento
da realidade, seria algo de abstrato ou de quimrico.
4.6. Definio do conceito
A Filosofia dos valores ou Teoria dos valores tem como objeto de estudo o
valor. Mas qual a definio do conceito de valor? possvel definir o seu conceito?
Existe uma nica definio correta?
O conceito do termo valor no de fcil definio. Conforme visto nas

teorias expostas no item anterior, para alguns, o valor no consiste em algo, apenas vale.
Para outros, uma relao existente entre um objeto e um sujeito que atribui ao objeto
qualidades. E ainda tem aqueles que acreditam que o valioso o que nos agrada, o que d
prazer.
Essa ltima definio defendida pela teoria do psicologismo axiolgico, na

qual as coisas valem em funo de algo que por ns desejado ou que capaz de causar
85
73
prazer. Para essa teoria, os valores nada mais so do que resultado do fenmeno psquico
em buscar o desejvel, o prazer86. Ao contrrio, este trabalho segue a tese histrico-cultural,
que considera o valor como resultado de um processo histrico, ou seja, no h como
conceber o valor fora do mbito da Histria.
Quanto definio do conceito de valor e interpretando LOTZE, MIGUEL

REALE87 ressalva que:
Nesse sentido, legtimo que fosse o propsito de uma definio

rigorosa, diramos com Lotze que do valor se pode dizer apenas que
vale. O seu ser o valer. Da mesma forma que dizemos que ser
o que , temos que dizer que o valor o que vale. Por que isto?
Porque ser e valer so duas categorias fundamentais, duas proposies
primordiais do esprito perante a realidade.
Ainda segundo REALE 88 ou vemos as coisas como elas so ou as vemos

enquanto valem; e porque valem, devem ser. Para este autor, no existe uma terceira
possibilidade e qualquer outra colocao sempre possvel reduzir a uma dessas duas
possibilidades.
De acordo com HESSEN, a palavra valor pode ter trs significados: i)

vivncia de um valor, ii) qualidade de valor de uma coisa, ou iii) a prpria idia de valor89.
A vivncia est relacionada ao ato psicolgico de valorar, pelo qual atribumos

na nossa conscincia uma qualidade ao objeto. A vivncia est, portanto, ligada
Psicologia ou psicologismo, ou seja, ao domnio da conscincia. A qualidade refere-se ao
86
Segundo REALE, cabe tese do psicologismo axiolgico de que os valores representam uma ordem de
preferncias pelo prazer o mrito de ter posto em realce um dos elementos do valor j por ns considerado, a
preferibilidade. De outro lado, ressalva que se ficamos apegados s valoraes individuais, em si mesmas
plenas e intransferveis, ficaro sem explicao plausvel as preferncias estimativas de um grupo ou de uma
coletividade, surgindo problemas irredutveis a meras explicaes subjetivas. Filosofia do direito. 19. ed.
87
REALE, Miguel. Filosofia do direito. 19. ed. So Paulo: Saraiva, 2002, p. 187-188.
88
REALE, Miguel. Filosofia do direito. 19. ed. So Paulo: Saraiva, 2002, p. 188.
89
43.
74
domnio do Naturalismo, no qual o valor somente uma qualidade real dos objetos.
Entender o valor como idia seria o mesmo que coisificar os valores.
Essas definies no so exclusivistas, pois no h como definir o valor

utilizando apenas uma ou duas dessas concepes, j que o valor um fenmeno que se
manifesta simultaneamente como uma vivncia, uma qualidade e uma idia.
A vivncia com os valores um fato pelo qual todos ns experimentamos, ao

apreciar uma bela paisagem, uma obra de arte etc. evidente que essa vivncia no
linear, ou seja, cada um experimenta certas situaes de forma diferente e, portanto, os
valores tambm so vivenciados de forma distinta, pois os homens no so iguais, so
sujeitos com experincias e idias diferentes que podem sofrer alteraes com o passar do
tempo.
Mas no s a vivncia que caracteriza o valor. No bastaria apenas

experimentar certas vivncias sem as qualidades valiosas que atribumos s pessoas, coisas,
situaes. Ao viver um momento de apreciao de uma paisagem, por exemplo, atribumos
a essa paisagem uma qualidade, que pode ser positiva ou negativa.
E ainda tem a prpria idia de valor, que conforme salienta HESSEN consiste
no conceito do gnero sob o qual subsumimos o contedo de todas as nossas vivncias da
mesma espcie.90
Alm das concepes do termo, preciso definir tambm o ato de valorar, que
nada mais do que o ato de atribuir a determinado objeto, coisa ou situao uma qualidade.
Faz parte da essncia do homem emitir juzos de valor a respeito de algo ou algum e a
qualidade que se atribui a determinado objeto depende das necessidades ou desejos que o
objeto desperta na pessoa:
90
44.
75
todos ns valoramos e no podemos deixar de valorar. No possvel

a vida sem proferir constantemente juzos de valor. da essncia do
ser humano conhecer e querer, tanto como valorar.91
HESSEN 92 salienta que a Filosofia dos valores parte da separao de duas

cincias: a cincia da realidade e a cincia dos valores. A cincia da realidade se ocupa do
ser, ou seja, das coisas que so objeto de atos de valorao. O estudo dessa cincia no vai
alm do prprio objeto a ser valorado, razo pela qual so emitidos juzos de existncia
(Seinsurteil). A cincia da realidade, portanto, no toma qualquer posio ou valorao,
limita-se ao objeto. De outro lado, a cincia dos valores tem como objeto o estudo dos
valores atribudos a uma determinada coisa, se um valor positivo ou negativo e nesse
sentido so emitidos juzos de valor (Werturteil).
importante salientar que entre o objeto e o valor h sempre um sujeito. O

valor uma qualidade atribuda a um objeto por um sujeito, ou seja, o valor sempre um
valor para algum. No existe simplesmente um objeto valioso, h que existir
obrigatoriamente a presena de um sujeito dotado de conscincia para atribuir ao objeto
uma qualidade, um valor. A referncia a um sujeito faz parte da essncia do valor.
A proposio o quadro belo nunca vem s, ou seja, no apenas o objeto

(quadro) e o valor (belo). Dizer que algo belo emitir um juzo de valor e por trs desse
juzo h sempre um sujeito. No possvel falar em valor sem a referncia de um sujeito.
Assim, poderia se dizer tambm que o quadro belo para Joo. porque algo sempre
tem valor para algum, para algum sujeito que pode ser o mesmo sujeito emissor do juzo
de valor ou no. Fato que a relao entre objeto e valor tem sempre como referncia o
sujeito, mesmo que implicitamente.
Pensar o contrrio, ou seja, que possvel o valor em si mesmo, sem a relao

com um sujeito , como ressalva HESSEN93, coisificar o valor:
91
45.
92
47-48.
93
50.
76
O valor no , como pretende N. HARTMANN (que aqui representa

um estreito Ontologismo, em contradio com o seu primitivo ponto
de vista, de um subjectivismo e funcionalismo neokantianos), algo em
si existente (an sich seiendes), mas algo existente para algum (fr
jemand seiendes).
Embora os juzos de valor, em relao a um mesmo objeto, possa no coincidir

para todos os sujeitos, para a hiptese proposta por este trabalho, que parte da idia
segundo a qual a segurana jurdica um valor que deve ser realizado pelo ordenamento
jurdico, muito importante fixar que a expresso referncia a um sujeito, empregada
muitas vezes at ento, significa no o sujeito individual, mas o sujeito em geral.
Isto porque no possvel dizer que a segurana jurdica pode ser uma para um
julgador e outra para os demais julgadores. A segurana jurdica, como valor, no pode ser
medida por apenas um nico sujeito, um nico julgador, pois a segurana jurdica deve
valer para todos e no para apenas um nico sujeito.
A essncia do valor no est na conscincia de um nico sujeito, mas deve estar

presente na conscincia de toda a coletividade, na medida em que um nico indivduo no
e no pode ser a medida dos valores. Aceitar que o valor segurana jurdica s vale para
um ou outro sujeito cair na teoria do subjetivismo axiolgico, a qual defende que os
valores ou juzos de valor s valem para aqueles que tm a percepo deles e no para os
demais.
A segurana jurdica no pode ser considerada um valor para quem tem a

percepo dela e como um desvalor para quem no tem. Se a segurana jurdica um valor,
um valor para todos, sem exceo. E o mais importante: a segurana jurdica no deve
valer para este ou aquele julgador, mas para todos.
certo que o valor sempre valor para algum. certo tambm que no se
pode falar em valor em si mesmo, mas sempre com referncia a um sujeito. O que no
aceito (pelo menos neste trabalho) considerar o sujeito individual como caracterstica
77
prpria do valor, pois um sujeito no a medida dos valores, mas o que faz a medida de
um valor a totalidade dos indivduos.
Por esse motivo, que dentro de um mesmo sistema de referncia histricopoltico, inaceitvel que o valor segurana jurdica fique merc das mais variadas
interpretaes pelos julgadores. Ora, se um valor, vale para todos (julgadores e
contribuintes) de igual forma, na mesma medida.
4.7. Os valores e o dever ser
Para MAX SCHELER existem dois tipos de dever ser: um dever ser ideal e
outro normativo94. O dever ser ideal aquele que se baseia em um valor contemplado na
realidade, que aparece, por exemplo, na proposio: o mal no deve existir. J o dever
ser normativo funda-se em outro tipo de relao, que estabelece um contedo e um querer
para realizao desse contedo. Nesse sentido, o dever ser ideal citado pode transformar-se
em um dever ser normativo da seguinte forma: no deves praticar o mal.
Ainda a esse respeito, HESSEN95 ressalva que para SCHELER , portanto, de
opinio que o dever-ser ideal pertence essncia dos valores, quando contemplados estes
no aspecto da sua relao com uma possvel realidade. Ou seja, que o fundamento do
dever ser ideal est na relao entre o valor e a realidade.
4.8. Caractersticas do valor
94
76.
95
76.
78
Para MIGUEL REALE96, o valor possui caractersticas prprias, apresentadas a

seguir:
A bipolaridade uma caracterstica nsita ao valor, j que a todo valor se

contrape um desvalor. Assim, o belo se contrape ao feio, o bom se contrape ao mau, em
uma relao de valores positivos e negativos que se implicam. Diferentemente, a
bipolaridade no se faz presente nos objetos ideais (como o caso de um tringulo, que
no se contrape a nada).
No direito, a bipolaridade tambm pode ser verificada, basta lembrar que uma
das finalidades precpuas do direito realizar certos valores, considerados como positivos
para o convvio social, afastando os valores negativos. A segurana jurdica, por exemplo,
considerada um valor positivo que deve ser objetivado, enquanto seu contraponto a
insegurana jurdica.
Outra caracterstica do valor a referibilidade, j que o valor sempre implica a

tomada de posio pelo homem em referncia a algo. Por causa da referibilidade, os
valores podem ser encarados como entidades vetoriais que apontam para uma direo.
O valor tem tambm como atributo a preferibilidade, pois se o valor

considerado como uma entidade vetorial, sempre ter como conseqncia um fim.
Entre os valores existe tambm uma graduao hierrquica, embora os valores

sejam incomensurveis, ou seja, no so passveis de medio. Assim, dentro de um
sistema de referncia, possvel ordenar os valores segundo uma escala de hierarquia.
Obviamente que a organizao dos valores em uma graduao hierrquica no absoluta,
pois o homem e os valores fazem parte de um processo cultural, no qual o que valioso
nos dias de hoje pode no ser mais em um outro momento histrico. Assim, a ordenao
hierrquica dos valores depende tambm do contexto histrico-cultural tomado como
referncia.
96
REALE, Miguel. Filosofia do direito. 19. ed. So Paulo: Saraiva, 2002, p. 188.
79
Desse modo que a historicidade tambm da essncia do valor. O valor na

verdade o produto de uma construo histrica. No existe valor sem a referncia do
homem e como o homem um ser histrico, inserido no domnio da cultura, sua viso
sobre o mundo no imutvel. O homem atribui valor a um determinado objeto mediante
suas experincias, sua concepo histrica. E importante destacar ainda que o valor ,
portanto, mutvel no tempo. Ora, se a histria transitria, os valores tambm o so.
Sobre a mutabilidade do contedo dos valores no tempo, TATHIANE

PISCITELLI97 ressalta que uma obra de arte hoje considerada bela poderia no s-lo h
trs sculos, e, no mesmo sentido, o ideal de uma mulher bela hoje no se confunde com os
padres do Renascimento.
Outra nota do valor a objetividade, j mencionada. O ser no se confunde com

o valor, na medida em que o objeto pertence classe ontolgica, enquanto o valor est
contido na classe axiolgica. Entretanto, o valor s se revela, ou em outros temos, s
adquire objetividade com referncia a algo. Sem um objeto no qual possa se apoiar, o valor
no se realiza, no se objetiva.
O valor tem tambm como caracterstica a inexauribilidade, j que o valor no

se esgota em um nico objeto, ou seja, o valor quando atribudo a determinada coisa no
fica preso a essa coisa sem a possibilidade de se manifestar em outros objetos. A
inexauribilidade permite que o valor exceda aos objetos nos quais se realiza.
4.9. Classificao dos valores
J foi visto que os valores fazem parte da vida das pessoas e que a todo
momento valoramos as coisas, as situaes, outras pessoas, muitas vezes sem nem mesmo
ter conscincia disso. Fixou-se tambm o entendimento de que o direito um objeto
97
PISCITELLI, Tathiane dos Santos. Os limites interpretao das normas tributrias. So Paulo: Quartier
Latin, 2007, p. 110.
80
cultural e, portanto, impregnado de valores. Entretanto, os valores no existem per si, h

que existir sempre a figura do homem para atribuir qualidades aos objetos.
Vrios autores j propuseram uma classificao para os valores. A prpria idia

de classificar j sugere a existncia de mais de um elemento ou espcie de valor (com
exceo do conjunto vazio que no contm nenhum elemento). Ser visto que possvel
admitir vrias espcies de valores e o predicado sob a qual recai a classe que define se
determinado valor se encaixa em uma ou outra classe.
Classificar nada mais do que agrupar elementos que correspondem a um

critrio unificador. Assim, classe um conjunto de elementos que se encontram reunidos
em grupos, em razo de uma relao de pertinncia entre o elemento (ou elementos) e a
classe a qual o elemento faz parte. A parte da lgica que analisa o conceito de classe e suas
propriedades gerais a teoria das classes ou teoria dos conjuntos.
Diante da dificuldade de definir o conceito de conjunto, CEZAR

MORTARI 98 salienta que a idia bsica de que conjuntos so colees de objetos
(outros termos usados so classe, agregado e totalidade). Mais adiante complementa:
Essa idia intuitiva, contudo, deixa claro que conjuntos so formados

por objetos, os quais designamos pela expresso elementos. Entre
esses elementos, podemos ter tambm outros conjuntos. Para indicar
que um objeto um elemento de um conjunto, vamos utilizar o
smbolo . Assim, se a letra F designa o conjunto dos filsofos, e a
letra s denota Scrates, podemos representar a sentena Scrates um
filsofo da seguinte forma: s F.
Classes de primeira ordem so classes formadas por indivduos, considerados

objetos individuais. Classes de segunda ordem so classes constitudas de classes de
primeira ordem. E assim possvel considerar classes de terceira, quarta ordem etc.
98
MORTARI, Cezar. Introduo lgica. So Paulo: COMPED: INEP: Imprensa Oficial: UNESP, 2001, p.
43.
81
H tambm a classe universal que a classe que contm todos os indivduos

como elementos e a classe vazia (ou nula) que aquela que no contm nenhum elemento.
A classe unitria formada por apenas um elemento. Subclasse a classe que est includa
em outra, ou seja, todos seus elementos so tambm elementos de outra classe, a qual lhe
engloba. O conjunto vazio, portanto, subconjunto de todos os conjuntos.
Entre duas classes quaisquer podem existir diversas relaes. Assim, se todo
elementos da classe K ao mesmo tempo elemento da classe L, ento a classe K uma
subclasse da classe L, ou est includa na classe L, ou ainda tem relao de incluso com a
classe L. A incluso relao entre classes e no entre elemento e classe, que relao de
pertinncia.
A relao de subclasse indica a contingncia de todos os elementos de uma

classe pertencerem tambm outra. So dois os tipos de subclasse: identidade e subclasse
prpria (ou incluso). Na identidade, a relao de incluso recproca, ou seja, todos os
elementos da classe K so elementos da classe L. J na subclasse prpria tal no ocorre,
pois todos os elementos da classe K so elementos da classe L, mas nem todo elemento da
classe L elemento da classe K.
H interseco quando duas classes tm pelo menos um elemento em comum e

ao mesmo tempo, cada classe contiver elementos no contidos na outra. Duas classes no
vazias que no se interseccionam so disjuntas ou mutuamente excludentes.
Sobre a classificao dos valores, HESSEN parte fundamentalmente de dois

pontos de vista: um formal e outro material99. Do ponto de vista formal, os valores so
classificados em positivos ou negativos. O valor positivo aquele designado simplesmente
como valor. O contraponto do valor positivo o valor negativo, ou simplesmente
desvalor. Segundo as premissas estabelecidas, a segurana jurdica seria um valor
positivo ou simplesmente um valor.
99
88 e ss.
82
Ainda seguindo a classificao de HESSEN, a classe dos valores formais tem

como subclasses valores das pessoas e das coisas, ou valores pessoais e reais. Os valores
das pessoas ou pessoais so aqueles que, como o prprio nome sugere s podem pertencer
s pessoas, como o caso dos valores ticos. J os valores reais so aqueles que podem ser
atribudos a coisas ou objetos.
Os valores formais so classificados tambm como valores em si mesmos ou

autnomos e valores derivados de outros ou dependentes. Os valores em si mesmos so
aqueles que no dependem de outros valores, ou seja, no so meios para eles, pois so
independentes de outros valores. Os valores derivados, de outro lado, so aqueles que so
referidos a outros valores, estes ltimos considerados como valores em si mesmos. Os
derivados so considerados como os valores meio para um fim valioso.
Considerando o ponto de vista formal de classificao, a segurana jurdica no

um valor derivado de outros valores, pois no um meio para um fim valioso. A
segurana jurdica o prprio fim, portanto, nesse sentido, pode ser considerado como um
valor em si mesmo ou autnomo. Salienta-se apenas que essa autonomia relativa, pois
conforme visto, o valor no prescinde de um objeto para se realizar.
Do ponto de vista material, a classificao propriamente das espcies dos

valores e no dos valores em si mesmos e leva em considerao a figura do homem (todos
os valores se acham referidos a um sujeito). A classe que se refere ao homem enquanto ser
da Natureza tem como subclasses: valores sensveis, valores vitais e valores de utilidade.
Dentro da subclasse dos valores sensveis esto os valores do agradvel e do

prazer, ou seja, pertencem a esse conjunto tudo aquilo que pode proporcionar satisfao ou
prazer (comida, bebida etc.). Pertencem classe dos valores vitais todos os valores que se
referem vida, como a fora, sade, etc. Os valores de utilidade coincidem com os valores
econmicos (vesturio, habitao etc.)100.
100
Segundo SCHELER, dentre os valores essenciais, o valor vital prefervel ao valor da utilidade.
Entretanto, ressalva que os valores de primeira linha s so vivenciveis quando valores de segunda linha
esto presentes: um valor de utilidade qualquer um valor para uma essncia vital. Da reviravolta dos
valores. Trad. de Marco Antnio dos Santos Casa Nova. Petrpolis: Vozes, 1994, p. 159.
83
Pertencem classe dos valores espirituais, os valores lgicos, os valores ticos

e os valores estticos101.
Os valores espirituais se diferenciam dos valores sensveis no apenas pela

imaterialidade, mas pela validade condicional. Quanto aos valores lgicos, suas
proposies so submetidas s valncias verdadeiro ou falso, logo se a proposio for
verdadeira, ento os valores lgicos so positivos, mas se a proposio for falsa, ento os
valores lgicos so negativos. Os valores ticos ou do bem moral tm, dentre outras
caractersticas, s serem portadores as pessoas, ou seja, s os seres espirituais podem
realizar valores morais. Por ltimo, os valores estticos ou do Belo, que ao contrrio dos
valores ticos, o belo no atribudo apenas a pessoas, mas tambm a coisas. Assim, no
apenas os seres espirituais podem realizar o valor esttico, mas qualquer objeto.
4.10. Hierarquia dos valores
A partir da idia de ordenamento jurdico como um sistema, preciso

estabelecer como o sistema se organiza, pois todo sistema tem uma forma de organizao.
O que determina como o sistema deve funcionar o seu princpio unificador, ou seja, a
referncia que determina a organizao e a estrutura do sistema. Considerando que o termo
sistema plurissignificativo, elegeu-se o significado de base do termo, ou seja, sistema
o conjunto de elementos que se relacionam entre si, perante uma referncia determinada.
No caso do sistema do direito positivo, existe tambm uma organizao prpria

no qual os seus elementos (normas jurdicas) encontram-se organizadas em uma escala
hierrquica. A homogeneidade das normas jurdicas est na normatividade, ou seja, rege o
princpio da imputao, portanto, a relao de dever ser.
101
92 e ss.
84
Quando a relao de causa e efeito, ento o princpio de causalidade. Os

fenmenos naturais so regidos por esse princpio, em que no h qualquer influncia da
vontade do legislador, como acontece com as proposies regidas pelo princpio da
imputao, em que o legislador quem imputa determinadas conseqncias aos fatos
selecionados do campo social.
A normatividade , portanto, uma caracterstica comum a todas as normas

jurdicas, mas isso no significa que as normas jurdicas ocupam todas o mesmo nvel
hierrquico e nem que possuem as mesmas funes dentro do sistema. O prprio ponto de
partida do sistema no permitiria pensar dessa forma. Sendo a proposio bsica a norma
fundamental, j se pode pensar em nveis diferentes de organizao. At aqui, seriam pelo
menos dois: a norma eleita como axioma e as demais normas que tm como fundamento a
norma fundamental.
Para esclarecer a unidade de um sistema de normas, LOURIVAL

VILANOVA 102 assevera que a unidade de um sistema de normas decorrente de um
superior fundamento-de-validade desse sistema a Constituio positiva, ou, em nvel
epistemolgico, a Constituio em sentido lgico-jurdico, ou seja, a norma fundamental.
A unidade do sistema pressupe que tudo que est contido nesse conjunto so
normas jurdicas que compem categorias normativas diferentes, com propriedades,
funes e destinatrios diversos. Assim, se os princpios e as regras jurdicas so elementos
que pertencem a esse conjunto, ento os princpios e as regras jurdicas tambm so
normas jurdicas, mas no se confundem103.
Considerando a existncia de uma hierarquia entre as normas jurdicas, em

razo das variadas propriedades e funes dentro do ordenamento e, ainda, que os valores
esto imbricados nas normas, possvel pensar em uma hierarquia dos valores? Ou os
valores possuem todos a mesma carga axiolgica?
102
168.
103
Ver item Diferenas e semelhanas entre regras e princpios
85
SCHELER props uma escala hierrquica dos valores, na qual h valores mais
altos e valores mais baixos e estabeleceu cinco critrios para determinar a graduao
axiolgica dos valores, os quais sero apresentados a seguir104.
O primeiro critrio o da durabilidade dos valores. Quanto maior a durao do

valor no tempo, mais alto ser considerado o valor e quanto mais transitrio, mais baixo o
valor. Este critrio leva em considerao a transitoriedade ou no de um valor baseado no
prprio valor em si mesmo e na vivncia.
O segundo critrio proposto o da divisibilidade dos valores. Quanto menos

divisveis, mais alto o valor. O valor esttico ou valor do Belo, por exemplo, pode ser
realizado por vrias pessoas ao mesmo tempo, como o caso da apreciao de uma obra de
arte, sem sofrerem diviso, ao contrrio do que acontece com os bens materiais, que so
divisveis.
O terceiro critrio proposto por SCHELER o do fundamento, ou seja, dentro

de uma escala hierrquica, os valores que servem de fundamento para outros valores lhes
hierarquicamente superior.
O quarto critrio leva em considerao a satisfao que a realizao do valor

causa na pessoa. Quanto maior a satisfao que o valor provoca no sujeito, mais alto o
valor.
Por fim, o quinto critrio que o grau da relatividade do valor. O valor do

agradvel relativo s aos seres dotados de sensibilidade sensorial, como os valores vitais
s so relativos aos seres vivos.105
Diante da organizao do sistema de direito positivo atravs de uma hierarquia

de normas jurdicas, possvel admitir tambm uma hierarquia de valores. Entretanto, o
104
99 e ss.
105
100.
86
modo de aferir a escala hierrquica das normas jurdicas diferente da forma de aferir os
valores altos e os valores baixos do sistema.
Isto porque a graduao hierrquica das normas jurdicas tem um nico ponto
de partida: a norma fundamental kelseniana 106 . Essa proposio bsica um corte
gnosiolgico que d fundamento de validade constituio positiva. A partir dela pode-se
estudar a hierarquia das normas jurdicas pela fundamentao ou derivao. Assim,
analisando o sistema de baixo para cima, ou seja, da base da pirmide para o pice, cada
norma encontra-se fundada em normas superiores. Invertendo-se o ponto de vista, as
normas superiores derivam de normas de inferior hierarquia. Todas as normas jurdicas
convergem para a norma fundamental.
A respeito de a norma fundamental ser uma proposio axiomtica que no se

prova, BARROS CARVALHO107 salienta:
Ela d legitimidade Constituio, no cabendo cogitaes de fatos

que a antecedem. Com ela se inicia o processo derivativo e nela se
esgota o procedimento de fundamentao. fruto de um artifcio do
pensamento humano, e a Filosofia do Direito a tem como pressuposto
gnosiolgico do conhecimento cientfico.
No caso dos valores, no existe um ponto de partida para que o cientista possa
iniciar o estudo da escala hierrquica, ou seja, no h um corte j definido, um axioma no
qual o estudioso possa se debruar para dar incio composio hierrquica dos valores,
como acontece com a graduao hierrquica das normas jurdicas. Apesar de vlidos os
critrios pensados por SCHELER para determinar a graduao axiolgica dos valores, este
trabalho no segue essa linha.
106
Nesse sentido, VILANOVA ressalta que se a norma fundamental a proposio bsica, logicamente
um postulado. Comea o sistema proposicional normativo com ela. No antes. a proposio-limite. Antes,
est o meramente factual (fsico ou social), que ainda no se juridicizou. Sobre ela, esto possveis valores
que podem ser realizados atravs das formas jurdicas. Estruturas lgicas e sistema de direito positivo. So
Paulo: Noeses, 2005, p. 153.
107
87
O valor considerado mais alto aquele resultado da conscincia histrica do

sujeito, pois no h como pensar em valores sem referncia ao sujeito. Obviamente, essa
conscincia coletiva, no a conscincia de um ou dois indivduos, pois um nico
indivduo no pode ser a medida dos valores. histrica porque o homem um ser
histrico que vivencia e altera o ambiente sua volta conforme suas necessidades. Alm
disso, o homem o nico ser capaz de valorar, ou seja, de atribuir qualidades s coisas.
Nesse sentido, plenamente possvel pensar em uma graduao dos valores em

um dado sistema positivo, mas a indicao do valor mais alto depende do momento
histrico vivido pelos sujeitos que esto obrigados a respeitar as normas jurdicas que
compem o direito positivo, pois o contedo dos valores contingente, depende do
contexto histrico. Assim, ser considerado um sobre-valor aquele que em um determinado
ponto da histria, a sociedade julgue como algo valioso que deve ser realizado para o bem
da vida em comum.
Este trabalho elegeu como o valor mais alto do ordenamento jurdico brasileiro,
a segurana jurdica, em especial, a segurana jurdica no mbito tributrio, considerando o
contexto histrico atual e a necessidade premente de segurana nas relaes jurdicas
tributrias. No se nega a existncia de outros valores no ordenamento, mas diante da
necessidade de um corte epistemolgico para a delimitao do objeto, esta dissertao se
limitar anlise da realizao da segurana jurdica no mbito tributrio.
4.11. Valor-raiz e valor implcito
Os valores no existem soltos no ordenamento jurdico, pois h sempre a

presena de um sujeito que imputa valor s coisas, situaes etc. Os textos normativos per
si so dados brutos, com um mnimo de contedo semntico. Os valores passam a fazer
parte do direito positivo no momento da criao e aplicao das normas jurdicas,
compreendidas como a significao construda a partir dos enunciados prescritivos dos
textos de lei.
88
O texto normativo se apresenta como um emaranhado de enunciados

prescritivos. A norma jurdica a significao lgico-dentica, cuja estrutura composta
por uma proposio antecedente ligada uma proposio conseqente pela implicao. Em
termos simblicos: D [(f SRS)], que se interpreta assim: dado o fato f ento deve ser a
relao jurdica R entre os sujeitos S e S. A respeito da definio do conceito de norma
jurdica, BARROS CARVALHO108:
Se pensarmos que a norma um juzo hipottico-condicional (se

ocorrer o fato X, ento deve ser a prestao Y), formado por vrias
noes, fcil concluir que nem sempre um s texto (de lei, p. ex.)
ser suficiente para transmitir a integridade existencial de uma norma
jurdica.
Enquanto o antecedente ou hiptese descritiva de um fato de possvel

ocorrncia no mundo, o conseqente que est ligado hiptese pelo modal dentico dever
ser prescreve uma relao jurdica entre dois (ou mais) sujeitos unidos pelo dever ser
intraproposicional prescritivo (S R S) 109 . Ou seja, h na estrutura lgica da norma
jurdica um dever ser interproposicional, que neutro, pois no aparece modalizado e liga
a hiptese ao conseqente. H tambm o dever ser intraproposicional, presente no
conseqente da norma e que modalizado em um dos trs operadores denticos: proibido
(V), permitido (P) ou obrigatrio (O).
O valor-raiz da norma jurdica o modal dever ser intraproposicional (de

acordo com o princpio do quarto excludo, so apenas trs os modais denticos: proibido
permitido ou obrigatrio). Ou seja, ou a conduta proibida, ou permitida, ou
obrigatria, no existindo uma quarta possibilidade. O valor-raiz no se apresenta
expressamente no texto positivo, pois produto de atos de interpretao, assim como a
construo do sentido da norma jurdica.
108
S e S so os sujeitos de direito e R o relacional dentico que aparece em um dos trs modais denticos:
proibido (V), permitido (P) ou obrigatrio (O).
109
89
O valor implcito, por sua vez, o valor que revela a finalidade da norma
jurdica. Toda norma jurdica possui um ou mais valores-raiz e um ou mais valores
implcitos. Entretanto, a verificao dos valores imbricados na norma jurdica depende da
interpretao realizada pelo sujeito, pois nem o valor-raiz nem o valor implcito
encontram-se expressamente enunciados nos textos normativos.
No caso do princpio da legalidade tributria (artigo 150, inciso I da

Constituio) que estabelece que o tributo s pode ser institudo ou majorado por meio de
lei, o valor-raiz o proibido ( proibida a instituio ou majorao de tributo por qualquer
veculo que no seja a lei) ou o obrigatrio (o tributo deve ser criado ou majorado por
meio de lei). O valor implcito a segurana jurdica, ou seja, somente possvel a criao
ou aumento de tributo por meio de lei, veculo introdutor de normas jurdicas resultante de
aprovao pelos representantes do povo, eleitos de forma democrtica110.
CAPTULO V VALORES ESSENCIAIS: ORDEM, CERTEZA, IGUALDADE,

JUSTIA E ASSOCIAES IDIA DE SEGURANA JURDICA
5.1. Direito e valores
A certeza no direito est diretamente ligada previso dos comportamentos

possveis a serem adotados pelas pessoas em comunidade. O homem no vive isolado, mas
inserido em um crculo social, no qual as condutas so compartilhadas e a ordem, certeza e
segurana so considerados valores essenciais vida em coletividade. Esses valores so
indissociveis do direito. Alis, a razo de ser do direito est na exigncia de segurana e
certeza nas relaes estabelecidas em sociedade. O direito existe para garantir a realizao
desses valores, considerados fundamentais para garantir a paz social.
110
Latin, 2007, p. 149.
90
Entretanto, para alcanar a segurana no ambiente social, o direito limita a

liberdade individual em prol da liberdade coletiva e isso feito por meio da linguagem
prescritiva do direito, que a linguagem dos comandos, das ordens. O direito manifesta-se
por meio de linguagem na sua funo prescritiva para emitir comandos que devem ser
respeitados. Assim, a vida social experimenta a regulao das atividades humanas por meio
das normas jurdicas, que impem um determinado comportamento por parte dos sujeitos.
Considerando a interseco existente entre a realidade social e a realidade

jurdica, possvel dizer que a ordem proporciona as condies mnimas para o convvio
social. A necessidade de uma ordem surge antes mesmo da necessidade de uma certeza,
pois para que exista o direcionamento da prtica de um determinado ato, preciso que haja
previamente uma ordem nesse sentido, ou seja, que exista uma organizao das relaes
jurdicas. Portanto, antes da tipicidade dos comportamentos possveis, preciso uma ordem
que possibilite a consecuo da certeza.
No direito, uma das formas de manifestao da certeza aquela relativa

previso normativa do acontecimento de uma conduta e a realizao dos seus efeitos. o
chamado princpio da imputao. Segundo PONTES DE MIRANDA111
como se trata de apreciao pratica podemos notar: a superioridade da

segurana jurdica, porque associa a conscincia no processo de
adaptao do homem a vida social torna mais perceptveis os erros
(verificao dos mesmos effeitos dos mesmos casos de applicao) e
permitte variar com mais efficacia e discernimento. A actividade
humana encontraria empecilhos e desalentos se no soubesse que do
acto A surgiriam os factos a, b e c, que so os effeitos jurdicos delle
no mundo das relaes sociaes.
A certeza que implica segurana jurdica pode ser vista como uma operao
lgica de incluso de classes: as classes das condutas humanas devem corresponder
classe das normas. Uma conduta que no corresponde a nenhuma norma previamente
111
MIRANDA, Pontes de. Systema de sciencia positiva do direito. Rio de Janeiro: Jacintho Ribeiro dos
Santos Editor, II, 1922, p. 480.
91
descrita, j manifesta uma certa insegurana na ordem jurdica, pois se no existe previso
dos direitos e obrigaes advindos da prtica de um determinado comportamento, o que
sobra a incerteza das conseqncias jurdicas decorrentes da conduta.
No que o ordenamento jurdico seja infalvel no sentido de prever todas as

condutas possveis de serem realizadas pelo homem. Na verdade, no isso que se espera
de uma ordem jurdica. Na falta de previso normativa, se espera que prevalea a
segurana jurdica, para o fim de manuteno da ordem, ou seja, o que se almeja com a
realizao da segurana jurdica manter a ordem e certeza nas relaes jurdicas.
O homem cria o direito com vistas a regular as condutas perante outros homens
dentro de um contexto social. Ressalte-se que a tarefa do direito no meramente
disciplinar as relaes intersubjetivas, pois sendo um objeto da cultura, o direito deve
prever comportamentos para atingir um fim: os valores considerados como caros pela
sociedade. Ao prescrever condutas, direitos e obrigaes, o direito busca realizar os valores
implantados pela sociedade.
Desse modo, so dois os aspectos que se referem tipificao de determinadas

condutas para a manuteno ou busca de certos valores: um objetivo, relativo espcie
normativa e o preenchimento dos critrios de validade dentro do sistema de direito positivo
e outro subjetivo, pertinente carga axiolgica imputada pelo homem espcie normativa.
Portanto, possvel verificar que os valores ora mencionados (certeza,

segurana e ordem) encontram-se correlacionados no ordenamento jurdico, num processo
de dialtica de complementaridade. Essa forma de interao dos valores regida pelo
princpio de solidariedade axiolgica, estudado por NICOLAI HARTMANN. Segundo o
princpio de solidariedade axiolgica, todos os valores se implicam no mnimo de forma
mediata, mas h valores que se complementam imediatamente, como o caso da certeza e
segurana. Alm desses valores, h outros que tambm se implicam imediatamente, como
o caso da justia e da ordem112.
112
REALE, Miguel. Teoria tridimensional do direito. So Paulo: Saraiva, 1968, p. 104.
92
Embora a certeza, a segurana, a ordem e a justia sejam valores que se

complementam, seja de forma imediata, seja de forma mediata, preciso indicar suas
principais caractersticas e a posio que ocupam dentro da escala hierrquica do contexto
normativo, premissa adotada nesta dissertao.
5.2. Ordem
A ordem um valor fundamental para a organizao em sociedade. um dado

essencial no s para o universo coletivo, mas tambm para a vida individual, porm
interessa abordar apenas as circunstncias das relaes intersubjetivas, ou seja, das
relaes travadas entre as pessoas. Em prol da ordem, a vida coletiva demanda a prtica de
certos comportamentos estabelecidos por normas gerais que permitem que os indivduos
saibam previamente a conduta que devem exercer ou omitir perante outros indivduos. A
ordem pressupe a prtica de atitudes individuais segundo normas gerais.
A ordem social representa o mnimo indispensvel para a existncia em

comunidade. O homem tende naturalmente a uma ordem, uma organizao da vida em
sociedade e para atingir esse fim, o homem altera o meio natural que vive conforme suas
necessidades e seus desejos. Isto porque o homem o nico ser dotado do poder de sntese,
ou seja, o nico ser capaz de se impor natureza e servir-se dela para a consecuo de
seus prprios fins.
Nesse sentido, THEOPHILO CAVALCANTI FILHO113 salienta que
O homem utiliza-se da natureza para realizar os seus objetivos. Mas

para tanto transforma-a, acrescenta-lhe alguma coisa, submete-a enfim
aos seus desgnios. Atravs de sua ao, o que natural adquire
significao. E assim o que antes era totalmente desprovido de
113
CAVALCANTI FILHO, Theophilo. O problema da segurana no direito. So Paulo: Revista dos

Tribunais, 1964, p. 27.
93
qualquer objetivo, e desprovido de qualquer carter valorativo, assume,

de repente, feio significativa.
Assim, a ordem um dado da essncia do homem que modifica o meio em que

vive para organiz-lo conforme suas crenas e necessidades. A ordem no um fato
externo, mas sim uma caracterstica da natureza humana, manifestada na vida privada e na
vida em comunidade. Todavia, a ordem natural no se confunde com a ordem social.
A ordem natural estritamente considerada regida puramente pelo princpio da

causalidade natural e as leis naturais so regidas pelo ser, no h a participao do homem
interferindo nos fenmenos naturais. J a ordem social sofre incidncia dos princpios da
causalidade e da imputao, tendo em vista que a ordem social formada por normas
jurdicas. J a ordem jurdica regida apenas pela imputao, a qual determina que dado o
fato F, deve ser a relao R.
No escopo desta dissertao tratar da ordem social a partir de uma

perspectiva sociolgica, mas a partir do ponto de vista jurdico, ou seja, considerar a ordem
social como aquela em que as condutas intersubjetivas sofrem a incidncia de normas
jurdicas. Portanto, preciso fixar a diferena entre a ordem que existe por si mesma e a
ordem jurdica que decorre da atividade do homem, ou seja, da atividade espiritual do
homem de alterar a ordem natural para que esta adquira significao e, conseqentemente,
seja possvel objetivar valores considerados caros pela sociedade.
Assim, os objetos constitutivos da ordem natural passam a ter uma significao

quando transformados em objetos culturais pelo esprito humano. O homem seleciona fatos
da ordem social para integr-los ordem jurdica e tais fatos so selecionados segundo
critrios axiolgicos. justamente a referncia axiolgica de um dado objeto que lhe
confere uma significao particular e a valorao dos objetos nota peculiar de um bem
cultural, como o direito.
O mundo da natureza o mundo do ser, no qual os fenmenos ocorrem sem

dependncia da atuao humana. Na ordem natural, os nexos causais no so objeto de
valorao, apenas so, acontecem. J no mundo jurdico, os fenmenos so regidos pelo
94
dever ser e este dever ser tem sempre referibilidade a algo considerado valioso, j que o
valor um dado cultural.
5.3. Teoria institucionalista: Estado e direito
De acordo com a teoria institucionalista, a ordem est intrinsecamente ligada

ao direito. Assim, toda instituio corresponde, mesmo que implicitamente, a uma ordem
jurdica, ou seja, onde h ordem social h tambm o direito. Desse modo, se a organizao
do tipo social, ento paralelamente existir tambm uma ordem jurdica, pois toda
sociedade apresenta-se organizada (seja da forma mais primitiva at a forma mais
complexa) e nesse sentido, existir tambm o direito114.
Um dos representantes da concepo pluralista dos ordenamentos jurdicos

positivos SANTI ROMANO, para quem o direito s existe em uma instituio concreta.
Aqui o termo instituio deve ser compreendido como o prprio ordenamento social, j
que para SANTI ROMANO, qualquer ordenamento social, por ser ordenamento, tambm
jurdico. Isto significa que o direito positivo no se confunde com o Estado, pois o Estado
nada mais do que uma espcie do gnero direito115.
O conceito de direito , portanto, indissocivel do conceito de instituio.

Existir uma instituio sempre onde existir relaes sociais de carter permanente,
constituindo uma entidade irredutvel aos seus membros e, conseqentemente, haver
tambm um ordenamento jurdico. Se toda organizao social tem carter jurdico, ento
toda sociedade implica uma ordem jurdica. Assim, para a tese pluralista, se cada
organizao social corresponde um ordenamento jurdico, ento haver tantas organizaes
jurdicas quantas ordens sociais existam116.
114

Tribunais, 1964, p. 36-37.
115
REALE, Miguel. Teoria do direito e do Estado. 5. ed. So Paulo: Saraiva, 2003, p. 297.
116
Tribunais, 1964, p. 42-43.
95
Portanto, de acordo com o institucionalismo romaniano, o Estado um dos

ordenamentos jurdicos, ou seja, uma instituio que no pode ser confundida com o
sistema de normas jurdicas. Nesse ponto, esta corrente se afasta do estatalismo jurdico,
concebido por alguns autores, entre eles KELSEN, que identifica o Estado com o direito
(positivo), ou seja, o direito monoplio do Estado. Para SANTI ROMANO, no h uma
conexo necessria entre o Estado e o direito, o que existe uma correlao entre a idia
de sociedade e a idia de direito, ou seja, todo ordenamento social tambm um
ordenamento jurdico117.
A respeito da ordem e segurana em uma instituio, THEOPHILO

CAVALCANTI FILHO118 ressalta
O que sobretudo importa ter em vista, como decorrncia lgica das

consideraes feitas, que o direito responsvel pela ordem e
segurana que se instauram em qualquer agrupamento humano. E isso
exato, no s no que diz respeito s organizaes mais limitadas,
como em relao s organizaes mais amplas, como o Estado.
Conforme visto, a corrente institucionalista refuta a idia formalista de que s

h direito em uma organizao estatal, pois parte da premissa de uma pluralidade de
ordenamentos (dos mais simples ao mais complexos) e que onde existir organizao social,
existir o direito. Sobre essa multiplicidade de ordenamentos que poderia levar desordem
e insegurana sob o ponto de vista da sociedade em geral, SANTI ROMANO afirma que
existe uma conexo entre os vrios ordenamentos e para que haja relevncia jurdica, um
ordenamento deve condicionar a existncia, o contedo ou eficcia de outro
ordenamento119.
A par dos diferentes pontos de vista da doutrina monista, que admite a

existncia de um s ordenamento jurdico e da teoria pluralista, que afirma a existncia de
vrios ordenamentos jurdicos, MIGUEL REALE, a partir dos estudos de DEL VECCHIO,
117
119
118
96
identifica uma Terceira Escola, que se baseia na concepo da graduao da positividade

jurdica entre os vrios ordenamentos jurdicos. Esta escola parte da premissa de que h
vrios ordenamentos jurdicos possveis, mas nem todos eles tm o mesmo grau de
positividade120.
Sobre o ordenamento jurdico estatal, REALE121 salienta que dentre todos os
ordenamentos jurdicos possveis, se afirma como o verdadeiramente positivo, em virtude
de sua correspondncia com a vontade social predominante. No que para REALE o
Estado seja o nico ordenamento jurdico que ostente positividade, mas o que diferencia o
Estado dos demais ordenamentos que sua positividade plena e no depende de qualquer
outro ordenamento.
A respeito da relao Estado-direito, REALE afirma que enquanto no se

constitui o Estado, o direito no adquire plena autonomia, no se diferenciando de forma
clara as normas jurdicas das normas religiosas ou ticas. O Estado no cria o direito e
tampouco existe exclusivamente para atingir fins jurdicos, mas no Estado que o direito
adquire plena positividade, a validade de suas normas jurdicas existem por si mesmas no
dependendo de nenhum outro ordenamento122.
Nesse sentido, REALE123 ressalta que
Ora, parece-nos inegvel que foi o Estado que marcou, com o seu
aparecimento, a transformao do Direito em Direito plenamente
objetivado, cuja positividade no depende de nenhum outro
ordenamento e tem a garantia da coao incondicionada. certo dizer
que a necessidade dessa converso constitui uma das causas finais da
formao do Estado: o Estado no existiria se o Direito no tendesse
objetividade; o Direito Positivo no poderia tornar-se pleno sem o
Estado.
120
REALE, Miguel. Teoria do direito e do Estado. 5. ed. So Paulo: Saraiva, 2003, p. 307 e ss.
122
Sobre o Estado no criar o direito, REALE ressalta que o Estado cria formalmente o Direito, visto como
decide, em ltima instncia, sobre a positividade das normas, mas, na realidade, Estado e Direito so termos
que se implicam e respectivamente se exigem, segundo o princpio de complementaridade, a que j nos
referimos. Teoria do direito e do Estado. 5. ed. So Paulo: Saraiva, 2003, p. 322.
123
121
97
Se o direito atinge sua mxima positividade no ordenamento jurdico estatal,

certo que a segurana jurdica dever ser assegurada pelo direito estatal. De acordo com
THEOPHILO CAVALCANTI FILHO124
como se v, o Direito estatal representa o mximo de certeza e de

segurana para a coletividade. Constitui uma garantia de orientao e
de comportamento, no s no que diz respeito a si mesmo como
tambm aos demais ordenamentos. E assim porque, como acabamos
de ver, h uma graduao de positividade, uma graduao de eficcia,
de modo que a norma que, afinal prevalece, aquela imposta pelo
poder estatal.
5.4. O valor justia
Conforme visto, no concebvel a existncia de uma sociedade sem uma

ordem estabelecida e toda organizao social coexiste com um ordenamento jurdico, que
pode se manifestar da forma mais simples at as formas mais complexas. Diante da
diversidade de teorias sobre a relao entre Estado e direito relatada no item anterior,
concebvel que o ordenamento estatal se sobreponha aos demais ordenamentos, j que no
Estado que o direito adquire plena positividade para, dentre outras finalidades,
proporcionar uma situao maior de ordem e segurana para a coletividade.
O direito constitui, portanto, a garantia de uma ordem social e tal finalidade s

atingida por meio da certeza e da segurana que o direito oferece nas relaes constitudas
em sociedade. A ordem e a segurana fazem parte da prpria natureza do homem,
especialmente no convvio em sociedade. O mundo externo mutvel, sofre influncias
homem que no s encontra-se inserido na natureza como a modifica conforme suas
124

98
necessidades e seus desejos. Entretanto, no s a natureza que sofre alteraes, mas as

prprias relaes humanas so objeto de mudanas.
A complexidade das relaes intersubjetivas demanda a certeza dos

comportamentos que os sujeitos devem praticar ou omitir perante outros indivduos, pois
sem a certeza das condutas que sero exercidas, no existir ordem ou segurana. A vida
em sociedade necessita de uma ordem capaz de garantir a certeza da atuao dos
indivduos e esse papel desempenhado pelo direito por meio das normas jurdicas. O
direito atua sobre o plano da convivncia humana para tipificar fatos e relaes, porm no
so quaisquer fatos e relaes, mas to-somente aqueles considerados valiosos para a
sociedade.
Por ser um objeto cultural, o direito no prescinde do valor justia, pois a

compreenso e a realizao da ordem jurdica relaciona-se idia do justo. Alis, o prprio
conceito de direito constantemente confundido com o conceito de justia, numa
tendncia ideolgica de identificar a idia do justo com o direito positivo, especialmente
nos contextos puramente polticos ou na linguagem comum. Mas, ser que a motivao
essencial do direito atingir a justia? A justia pode ser classificada como um valor-fim
no ordenamento jurdico?
A justia um valor, assim como a certeza e a segurana. De acordo com o

princpio de solidariedade axiolgica, todos os valores se implicam pelo menos de forma
mediata, ou seja, todos os valores se correlacionam. Entretanto, h valores cuja forma de
implicao imediata, como o caso da certeza e da segurana. Alm desses valores, h
outros que tambm se implicam imediatamente, como o caso da justia e da ordem125.
H quem entenda que no existe graduao hierrquica dos valores, j que

todos valeriam da mesma forma, porm este trabalho parte da premissa que os valores se
organizam de forma hierrquica, ou seja, h valores mais altos e mais baixos. Ressalte-se
que a preferncia de um valor em detrimento de outros relativa, pois determinada a
partir das necessidades histrico-culturais de uma sociedade. Ou seja, a organizao dos
valores em uma graduao hierrquica no objetiva nem absoluta, pois o homem e os
125
99
valores fazem parte de um processo cultural, no qual o que valioso nos dias de hoje pode
no ser mais em outro momento histrico. Assim, a ordenao hierrquica dos valores
depende tambm do contexto histrico-cultural tomado como referncia.
Desse modo que a historicidade tambm da essncia do valor. O valor na

verdade o produto de uma construo histrica. No existe valor sem a referncia do
homem e como o homem um ser histrico, inserido no domnio da cultura, sua viso
sobre o mundo no imutvel. O homem atribui valor a um determinado objeto mediante
suas experincias, sua concepo histrica e importante destacar ainda que o valor ,
portanto, mutvel no tempo. Ora, se a histria transitria, os valores tambm o so.
Conforme visto, o valor justia complementa o valor ordem, ou seja, esses

valores se implicam de forma imediata, no podendo ser reduzidos um ao outro. Se a
justia pode ser pensada de forma objetiva como uma ordem justa, esta no seria possvel
sem a subjetividade da virtude de justia126.
Diante da pluralidade de perspectivas histricas, a dade justia-ordem pode

ocupar a posio de valor-fim em relao dade certeza-segurana, que a partir desse
ponto de vista, seria um valor-meio. Entretanto, a classificao de um valor como valorfim ou valor-meio no esttica e definitiva, tendo em vista o carter dialtico da realidade
histrica, j que no s as relaes humanas se modificam, mas tambm os juzos de
valorao. Assim, um valor-meio relativamente a um valor-fim pode ser considerado, em
relao a outros valores secundrios, um valor-fim.
Alm disso, embora todos valores se impliquem no mnimo de forma mediata,

possvel destacar dentro de um mesmo sistema de referncia de tempo e lugar, valores
mais altos e mais baixos. O juzo de valor que classifica o valor mais alto num dado
momento histrico-cultural subjetivo. No contexto do ordenamento jurdico atual, o valor
segurana jurdica considerado o valor mais alto, o que no implica uma antinomia entre
a segurana jurdica e a justia, ao contrrio, pois conforme visto, esses valores se
complementam.
126
100
No se pode compreender a realidade jurdica prescindindo um desses valores,

pois a justia no se estabelece sem uma ordem de segurana e uma das formas de garantia
da segurana jurdica a realizao da justia. Assim, embora sejam valores diversos, no
h antinomia ou conflito entre a segurana jurdica e a justia, pois so valores
considerados fundamentais em um Estado Democrtico de Direito (a compreenso dos
valores depende do momento histrico e do contexto scio-poltico).
Embora a idia de justia seja muitas vezes confundida com a idia do direito
positivo, a justia no o nico princpio constitutivo do conceito de direito, pois, como
relatado, o conceito de direito associado tambm idia de segurana jurdica, de ordem
e de certeza. Partindo da idia de que o direito um conceito cultural e, portanto, uma
realidade referida a valores, RADBRUCH salienta que o direito a realidade cujo sentido
servir justia. Ao definir a equidade como a justia do caso singular, RADBRUCH127
salienta que
a justia v o caso singular do ponto de vista da norma geral; a

equidade busca no caso singular a sua prpria lei que, por fim mas
tambm, precisa se deixar converter em uma lei geral pois, tal qual a
justia, a equidade , em ltima instncia, de natureza generalizada.
A par das associaes possveis idia de direito e por ser um objeto cultural, a
compreenso e a realizao do direito tm referibilidade idia do justo, porm o corte
epistemolgico fixado nesta dissertao que a motivao fundamental do direito a
segurana jurdica, ou seja, a idia de justia complementa a idia de segurana, porm a
justia classificada como valor-meio para atingir o valor-fim: a segurana jurdica128.
5.5. A concepo de Hans Kelsen sobre a justia
127
2004, p. 51.
128
REALE salienta que os valores-meio fundamentais so meios apenas relativamente ao valor-fim, mas so
fins de outros valores secundrios. Nesse sentido, este autor considera a paz, a segurana, a liberdade como
valores-meio para realizao de uma ordem justa. Fundamentos do direito. 3. ed. So Paulo: Revista dos
Tribunais, 1998, p. 312-313.
101
KELSEN classificou a virtude de justia como um atributo moral do indivduo.

Ao analisar a justia, assim como estudou o direito positivo a partir de uma teoria pura129,
KELSEN manteve a premissa de que o discurso cientfico no se identifica com os juzos
de valorao. o que se pode depreender da sua obra O problema da justia, quando o
Mestre de Viena descreve todos os possveis valores de justia, sem propor um como
prefervel aos outros, inclusive, afirma que todo juzo de valor irracional, pois baseado na
f e no na razo, o que tornaria impossvel o seu estudo cientfico.
Sobre a justia como julgamento subjetivo de valor, KELSEN afirma que a

tendncia de identificar o direito com a justia seria a tendncia de justificar uma dada
ordem social. Desse modo, dizer que uma ordem social justa significaria dizer que essa
ordem regula a conduta dos homens de modo satisfatrio a todos e que todos seriam felizes,
ou seja, a justia seria a felicidade social. Entretanto, no pode existir uma ordem justa
nesse sentido, ou seja, uma ordem que proporcione felicidade a todos, nem mesmo
possvel conceber uma ordem que garanta a felicidade do maior nmero possvel de
indivduos. Por tais razes que KELSEN afirma que juzos de valor sobre a justia so
relativos, pois so feitos com base em fatores emocionais, portanto, subjetivos, vlidos
apenas para o sujeito que julga130.
A par da idia de justia com base no julgamento subjetivo de valor, a doutrina

kelseniana define a noo de justia como um atributo que pode ser afirmado a partir do
indivduo ou de sua conduta social (conduta em face de outros indivduos). Assim, o
indivduo pode ter a virtude de ser justo ou injusto e como todas as virtudes, a virtude da
justia uma qualidade moral (o conceito de justia se enquadra no conceito de moral).
Entretanto, a virtude da justia atribuda a um indivduo manifesta-se na sua conduta
129
KELSEN adotou uma postura neutra a respeito dos valores na sua Teoria pura do direito. Nesta obra, a
proposta metodolgica de KELSEN era delimitar o direito no que diz respeito ao valor, para apresentar o
direito de forma puramente descritiva, j que para este jurista, a funo da cincia jurdica apenas descrever
o seu objeto sem qualquer juzo de valor. KELSEN no defende que a teoria pura a nica forma possvel de
se estudar o direito, ao contrrio, ele acredita que o direito pode ser objeto de vrias outras cincias, como a
Sociologia do direito e a Histria do direito. Entretanto, sua tentativa de descrever o direito de forma isolada
da realidade e dos valores, suscitou vrias crticas sua teoria pura.
130
KELSEN, Hans. Teoria geral do direito e do Estado. Trad. de Lus Carlos Borges. So Paulo: Martins
Fontes, 2000, p. 9-10.
102
perante outros indivduos. Nesse sentido, a conduta praticada pelo indivduo justa quando
praticada segundo uma norma que prescreve tal conduta e injusta quando contraria a
norma131.
De acordo com KELSEN, nem toda norma moral uma norma de justia, pois
somente considerada uma norma de justia a norma que prescreve um determinado
comportamento de um indivduo perante outro indivduo, especialmente o tratamento dos
indivduos por parte de um legislador ou juiz. Assim, KELSEN132 d o seguinte exemplo
para diferenar uma norma puramente moral de uma norma de justia:
A norma: no devemos suicidar-nos pode ser norma de uma moral

que probe tal conduta em razo dos seus maus efeitos sobre a
comunidade. Mas esta norma no pode ser uma norma de justia, pois
no prescreve um determinado tratamento de um homem por parte de
outro homem. Quer dizer: o suicdio pode ser julgado imoral, mas no
injusto.
Assim, segundo a teoria kelseniana, a justia um atributo de uma conduta

humana especfica, mas no qualquer conduta, somente aquela que consiste no
tratamento dado a outros indivduos. possvel classificar uma conduta social como justa
ou injusta confrontando a conduta e a norma de justia, ou seja, a conduta, que um fato
pertencente ordem do ser deve ser confrontada com uma norma de justia, que prescreve
um dever ser. Desse modo, a conduta ter um valor de justia positivo quando praticada de
acordo com a norma de justia e ter um valor de justia negativo quando contrria
norma de justia133.
Sobre a justia (ou injustia) ser uma qualidade de normas, ou seja, existirem
normas justas ou injustas, direito positivo bom ou mau, KELSEN ressalta que esta idia
implica a comparao das normas do direito positivo com as normas de justia: a norma de
131
KELSEN, Hans. O problema da justia. Trad. de Joo Baptista Machado. 3. ed. So Paulo: Martins
Fontes, 1998, p. 3-4.
132
KELSEN, Hans. O problema da justia. Trad. de Joo Baptista Machado. 3. ed. So Paulo: Martins
Fontes, 1998, p. 4.
133
KELSEN, Hans. A justia e o direito natural. Trad. de Joo Baptista Machado. Coimbra: Almedina, 2001,
p. 42.
103
direito positivo considerada justa quando corresponde norma de justia, ou seja, quando
prescreve o que a norma de justia estatui e injusta quando no corresponde norma de
justia, ou seja, quando prescreve o contrrio do que a norma de justia estatui. Por este
prisma, a norma de justia prescreve o contedo das normas de direito positivo, ou seja, a
norma de justia se dirige criao do direito positivo:
Se a estatuio da norma do direito positivo corresponde norma de

justia, ento o valor jurdico constitudo por aquela coincide com o
valor de justia constitudo por esta. Diz-se, neste caso, que a norma
do direito positivo justa. Se a estatuio da norma do direito positivo
contraria a norma de justia, valor de justia e valor jurdico no
coincidem; diz-se ento que a norma do direito positivo injusta.134
Embora admita a possibilidade de confronto entre uma norma de direito

positivo com uma norma de justia para verificar se a norma justa ou injusta, KELSEN
afirma que o conceito de justia no pode ser confundido com o conceito de direito
positivo. A norma de justia estatui como deve ser criado o direito positivo quanto ao
contedo de suas normas, ou seja, a norma de justia prescreve, por meio das normas
jurdicas, as condutas que devem ser praticadas pelos indivduos, portanto, a justia no se
confunde com o direito.
A comparao entre uma norma de direito positivo com uma norma de justia
pressupe que ambas sejam vlidas simultaneamente, ou seja, no pode haver contradio
entre as normas (h conflito entre normas quando uma prescreve que deve ser praticada a
conduta C e outra norma prescreve que no deve ser praticada a mesma conduta -C).
Isto porque KELSEN no admite antinomias entre normas, ou seja, no caso de conflito,
apenas uma das normas pode ser considerada vlida, j que a validade de uma das normas
inconcilivel com a validade da outra135.
A questo da validade das normas de direito positivo, ou seja, se as normas

devem ser aplicadas e acatadas analisada por KELSEN com base na relao entre justia
134
p. 45.
135
p. 43.
104
e direito. Aqui so apresentadas duas teorias diametralmente opostas: a teoria idealista e a

teoria positivista ou realista. Para a primeira, um direito positivo s pode ser considerado
vlido se corresponder s exigncias da justia, ou seja, a validade da norma de justia o
fundamento de validade do direito positivo (direito vlido direito justo). J para a
corrente positivista ou realista, a validade de um direito positivo no depende da validade
de uma norma de justia, ou seja, o direito vale mesmo que injusto (no corresponde a uma
norma de justia)136.
importante salientar que a teoria positivista no nega a existncia da justia,

ao contrrio, admite tanto a existncia de muitas normas de justia (inclusive a
possibilidade de antinomias entre as normas), quanto possibilidade de a elaborao de um
direito positivo ser determinada por normas de justia. O que a doutrina positivista no
reconhece a norma de justia como fundamento de validade de um direito positivo, j que
no h prevalncia de qualquer dessas normas sobre as demais, pois o nico fundamento
de validade de uma ordem jurdica positiva a norma fundamental.
Por este ponto de vista, a doutrina do direito natural considerada uma doutrina
idealista-dualista do direito, pois admite ao lado do direito real (direito positivo), um
direito ideal (natural e imutvel), identificado com a justia. Para essa corrente, a natureza
(natureza em geral ou natureza do homem em particular) funciona como uma autoridade
legiferante, ou seja, quem observa os seus preceitos, age conforme a justia.
KELSEN, entretanto, critica esse pensamento ao salientar que esta natureza

um conjunto de leis naturais, fatos ligados pelo princpio da causalidade (causa e efeito),
ou seja, um ser; e da ordem do ser no pode ser imanente qualquer dever ser137. Assim,
segundo a teoria kelseniana, s possvel verificar se um fato justo (conforme as normas)
ou injusto (contrrio s normas), se confrontar o fato ser com a norma dever ser, pois
no possvel reconhecer normas nos fatos:
136
A teoria idealista do direito tem carter dualista, pois admite uma ordem transcendente ideal que no
estabelecida pelo homem, mas lhe est supra-ordenada e uma ordem real estabelecida pelo homem (direito
positivo). De outro lado, a teoria positivista ou realista monista, pois reconhece apenas um direito real,
posto pelo homem: o direito positivo. KELSEN, Hans. A justia e o direito natural. Trad. de Joo Baptista
Machado. Coimbra: Almedina, 2001, p. 99-100.
137
p. 103-104.
105
As normas imutveis da doutrina do direito natural apenas podem ser

as leis naturais. Quando a doutrina do direito natural deduz da natureza
normas imutveis da conduta justa (recta), o que ela faz transformar
regras do ser em normas do dever-ser e produzir, assim, a iluso de um
valor imanente realidade.
5.6. Jean-Jacques Rousseau e a segurana
Grande parte dos filsofos polticos descreve uma condio pr-civil ou prsocial do homem conhecido como estado de natureza. No h consenso entre os filsofos
sobre em que consiste o estado de natureza, ou seja, quais as caractersticas que as pessoas
que nele vivem possuem, nem as circunstncias de vida nesse tipo de estado.
Para ROUSSEAU, o estado de natureza uma condio pr-social do homem,

vivida em um ambiente de natureza primitiva, no qual os homens so dependentes para o
alimento, abrigo e segurana. O homem no estado natural chamado por ROUSSEAU de
bom selvagem, pois nesse estado primitivo, o homem no agressivo e combativo, mas
temeroso e pacfico e at certo ponto, assemelha-se aos animais, j que vive segundo
impulsos sem propsitos conscientes138.
De acordo com as interpretaes do pensamento de ROUSSEAU, o homem

nasce predisposto virtude, naturalmente inclinado para tratar com afetuosidade todos
aqueles com quem se relaciona. O estado de natureza idealizado por ROUSSEAU um
estado em que o homem vive feliz e em segurana, no h necessidade de sociedade, pois o
social no da essncia da natureza. Assim, a passagem do estado natural sociedade
meramente contingente, ou seja, uma causalidade puramente externa.
138
ROUSSEAU afirma que mesmo em sua condio natural, o homem possui faculdades que o difere dos
animais: o livre-arbtrio e a faculdade de aperfeioamento pessoal, que ele chama de perfectibilidade.
DENT. N.J.H. Dicionrio Rousseau. Trad. de lvaro Cabral. Rio de Janeiro: Jorge Zahar Editor, 1996, p.180.
106
Os sentimentos malignos, como agressividade, rancor e inveja s se instalam

porque outras pessoas destroem a integridade natural do homem, ou seja, o homem
naturalmente bom, mas quando passa do estado natural para a vivncia em sociedade,
desaparecem os atributos do bom selvagem. Nesse sentido, a sociedade corrompe o
homem, mas nem toda sociedade considerada corrupta, apenas aqueles tipos de sociedade
em que h a opresso da maioria em proveito de uma minoria privilegiada139.
Na obra O contrato social, ROUSSEAU aborda a criao de um corpo moral e

coletivo que pode ser chamado de cidade ou repblica, onde cada membro um cidado,
enquanto partcipe da autoridade soberana e tambm um sdito, enquanto submetido s leis
do Estado, ou seja, o corpo soberano, considerado autoridade suprema formado pelos
particulares que o compem. O Estado , portanto, a forma de associao que resulta do
consentimento de todos os membros.
Interpretando ROUSSEAU, THOMAS GILES 140 salienta que no Estado, o
homem perde a liberdade natural, com direito ilimitado a tudo, para adquirir o ttulo de
proprietrio de tudo o que possui. S a vontade geral pode se equiparar s foras do Estado,
pois sua finalidade o bem comum.
ROUSSEAU admite que embora os indivduos tenham interesses privados ou

particulares, todo contrato seria vazio se eles no fossem compelidos a obedecer a vontade
geral dos cidados como soberanos. Nesse sentido, VERGES e HUISMAN141 salientam
que
Todavia, o pacto social no tem por fim conciliar todos os interesses

egostas, mas antes depreender (o que possvel com a maioria das
vozes, nos debates do povo reunido) uma vontade geral. Esta ltima
faz abstrao dos interesses divergentes e das paixes de cada um para
s cuidar do bem comum.
139
JAPIASS, Hilton. MARCONDES, Danilo. Dicionrio bsico de filosofia. Rio de Janeiro: Jorge Zahar
Editor, 1996, p. 238.
140
GILES, Thomas Ransom. Dicionrio de filosofia: termos e filsofos. So Paulo: EPU, 1993, p. 242.
141
VERGES, Andr; HUISMAN Denis. Histria dos filsofos. Trad. de Llia de Almeida Gonzalez. 7. ed.
Rio de Janeiro: Freitas Bastos, 1988, p. 230.
107
Mesmo no melhor Estado, ROUSSEAU admite que pode haver diferenas de

propriedade e riqueza, mas tais diferenas no podem ser to grandes a ponto de fazer com
que uma pessoa fique dependente da vontade de outra pessoa para sua sobrevivncia e
segurana. Para este filsofo, a segurana dos membros e de seus bens tarefa do Estado,
que existe como funo delegada, com base na aprovao de todos os membros. Isto
significa que nem todos os membros so governantes, mas essas posies so estabelecidas
sempre mediante a autorizao de todos142.
A noo de vontade geral 143 exerce papel fundamental na explicao de
ROUSSEAU sobre a origem da lei justa e eficaz no Estado ideal descrito na obra O
contrato social. Uma das vrias interpretaes sobre a noo de vontade geral que esta
vontade, como vontade do corpo soberano, representa a vontade de todos os membros do
Estado. Assim, o soberano tem uma vontade e as leis so manifestaes dessa vontade,
porm as leis s so legtimas quando a vontade soberana a vontade geral. Como a lei
parte de todos, ento se aplica a todos.
O problema surge quando uma pessoa ou um grupo sente que pode tirar mais
proveito de leis discriminadoras do que se submeter s exigncias da vontade geral que
favorece a todos, ou seja, colocar a vontade particular (considerada como a vontade que a
pessoa quer s para si, independentemente dos interesses alheios) acima do interesse
comum.
Segundo ROUSSEAU, a vantagem adquirida quando a vontade particular de

uma pessoa ou um grupo se sobrepe aos interesses da vontade geral uma vantagem
ilusria, pois tal comportamento resultar em insegurana, gerando conflitos e agresses, j
que as pessoas desfavorecidas revidaro (em sociedade, o indivduo no mais
considerado um bom selvagem). De acordo com ROUSSEAU, apenas quando os
142
DENT. N.J.H. Dicionrio Rousseau. Trad. de lvaro Cabral. Rio de Janeiro: Jorge Zahar Editor, 1996, p.
143.
143
Alm da vontade individual, ROUSSEAU distingue dois tipos de vontade coletiva: a volont de tous
(vontade de todos) que o cume das vontades individuais e quase nunca unnime e a volont gnrale
(vontade geral) que a vontade da maioria, ou seja, a vontade do Estado e a que importa politicamente.
MARAS, Julin. Histria da filosofia. 3. ed. Porto: Sousa e Almeida, p. 265.
108
indivduos so obrigados a obedecer vontade geral que a justia pode ser feita a cada
um e a todos ao mesmo tempo144.
5.7. Segurana segundo Thomas Hobbes
Tanto ROUSSEAU quanto HOBBES distinguem dois momentos na histria da

humanidade: o estado natural e o estado poltico. No estado natural, segundo HOBBES,
cada indivduo tem tanto de direito quanto de fora e todos s pensam na prpria
conservao e nos prprios interesses. A igualdade entre os homens faz com que todos
tenham os mesmos desejos e quando no conseguem, atacam uns aos outros, reinando no
estado natural, a insegurana, a desconfiana e o dio.
Assim como ROUSSEAU, HOBBES afirma que o homem no socivel por

natureza e s o ser por acidente. Entretanto, esses filsofos discordam quanto s
circunstncias vividas em um estado natural. Para HOBBES, o homem no estado natural
procura ultrapassar todos os seus semelhantes, ou seja, ele no busca apenas satisfazer suas
necessidades naturais, mas procura tambm satisfazer sua vaidade.
Sobre o estado natural de HOBBES, JULIN MARAS145 ressalta que
O homem dotado de um poder do qual dispe a seu arbtrio; tem

certas paixes e desejos que o levam a procurar coisas e querer tir-las
aos demais. Como todos conhecem esta atitude, desconfiam uns dos
outros; o estado natural o ataque. Mas o homem d-se conta de que
esta situao de insegurana insustentvel.
Assim, diferentemente do estado natural concebido por ROUSSEAU, no qual

o homem naturalmente bom e vive em harmonia com o meio e com outros indivduos, no
144
DENT. N.J.H. Dicionrio Rousseau. Trad. de lvaro Cabral. Rio de Janeiro: Jorge Zahar Editor, 1996, p.
218.
145
MARAS, Julin. Histria da filosofia. 3. ed. Porto: Sousa e Almeida, p. 250-251.
109
estado natural de HOBBES o homem egosta e cruel. Sobre as posies opostas de

HOBBES e ROUSSEAU a respeito das caractersticas de um estado natural, THEOPHILO
CAVALCANTI FILHO146 salienta
Da deflui que, enquanto para um o homem naturalmente egosta,

preocupado to s com a sua prpria segurana e convencido, em
virtude das suas paixes instintivas, de que essa segurana somente
alcanada atravs da eliminao de igual segurana conquistada pelos
demais para o outro o homem naturalmente bom e o ambiente
social que o perverte.
O desprezo o maior sofrimento que um indivduo pode sentir no estado

natural de HOBBES, a ponto de o sujeito desprezado procurar vingar-se, seja com a morte
ou a sujeio daquele que o desprezou. As expresses homo homini lupus (o homem o
lobo do homem) e bellum omnium contra omnes (guerra de todos contra todos) foram
utilizadas por HOBBES para descrever as circunstncias vividas pelos homens no estado
primitivo147.
No estado natural, prevalece a insegurana e a angstia, pois ningum est

protegido, nem mesmo os considerados fisicamente mais fortes, pois at os mais fracos
podem venc-los quando aliados a outros indivduos. justamente a insegurana e o medo
de ser morto ou escravizado por outrem, que obriga os homens a institurem um estado
poltico, ou seja, a necessidade de um estado social surge para estabelecer a segurana e a
paz no convvio social.
Assim para obter segurana, os homens abdicam de seus direitos absolutos

sobre as coisas e pessoas em prol de um soberano, que se torna o senhor absoluto dos
direitos de seus sditos. No estado social, o monoplio do poder concentrado no Estado
soberano e este poder ilimitado. A este Estado totalitrio, HOBBES chamou de Leviat,
em referncia grande besta bblica que cruel e invencvel e que devora os indivduos.
146

147
VERGES, Andr; HUISMAN Denis. Histria dos filsofos. Trad. de Llia de Almeida Gonzalez. 7. ed.
Rio de Janeiro: Freitas Bastos, 1988, p. 217.
110
5.8. Algumas consideraes sobre a segurana a partir das teorias de Rousseau e

Hobbes
Embora ROUSSEAU e HOBBES tenham partido de idias diversas a respeito

do homem e do estado de natureza, ambos chegam a concluses que se aproximam, pelo
menos em relao instituio de um estado civil. ROUSSEAU e HOBBES consideram
que o governo resulta do contrato social, mas no parte do contrato, pois o contrato
feito somente entre os particulares. Em relao segurana, esses filsofos acreditam que a
segurana dos indivduos uma tarefa a ser prestada pelo estado civil, constitudo a partir
da vontade geral e detentor de direitos absolutos.
A busca pela segurana por meio da instituio de um estado civil evidente

nas interpretaes do pensamento de HOBBES, que considera o homem no estado natural
como um ser egosta, que procura satisfazer seus prprios desejos, nem que isso implique a
submisso ou morte de outro homem. O estado de insegurana num certo momento tornase insustentvel e a instituio de um estado civil surge justamente da necessidade de
implantar a segurana de cada um.
Entretanto, o estado civil deve ter autoridade ilimitada para ser possvel evitar a
guerra declarada entre todos no estado de natureza. Somente com uma autoridade absoluta
seria possvel controlar as paixes e a insegurana do homem no estado primitivo. A
instituio de um estado civil em substituio ao estado de natureza tem como justificativa
a implantao da ordem e da segurana.
J em ROUSSEAU, conforme visto, as premissas so diferentes no estado prsocial. Nesse estado, o homem vive isolado e despreocupado, pois no h competio ou
guerra. Ademais, a sociabilidade no decorre da natureza do homem, mas de circunstncias
fortuitas. Com a instituio da sociedade, o homem perde a liberdade e no lugar da paz
instala-se a disputa entre os indivduos. Face situao de guerra e insegurana, o homem
logo percebe que precisa encontrar uma forma de estabelecer a segurana.
111
Diante disso, atravs do contrato social, os homens transferem todos os seus

direitos de forma absoluta para constituir um estado civil. Com o estado civil e a
transferncia dos seus direitos, o homem perde sua liberdade natural gozada no estado de
natureza, mas de outro lado, a anarquia substituda pela ordem e pela segurana.
ROUSSEAU e HOBBES so considerados contratualistas, j que afirmam que

a instituio do poder por meio de um contrato social proporciona um ambiente de ordem e
segurana, valores fundamentais para a vida em comunidade. A busca pela segurana e
pela ordem atravs da formao de um estado civil muito clara na viso de HOBBES,
alis, essa idia est presente em todos aqueles que seguem a vertente contratualista, seja
de forma mais ou menos explcita.
O pensamento contratualista parte da origem da sociedade e considera a ordem

e a segurana estabelecidas nas relaes intersubjetivas como valores essenciais para
qualquer forma de convvio social. Assim, por mais que existam divergncias entre os
seguidores dessa corrente, certo que para todos, a dade ordem-segurana o
pressuposto da existncia dos direitos fundamentais dos indivduos em sociedade, ou seja,
sem ordem e segurana, no possvel pensar na conservao da vida, da liberdade e da
propriedade sobre os bens.
Entretanto, para alcanar a to almejada segurana, o homem tenha transitado

de um status naturae para um status civilis mediante um contrato em que cada indivduo
transfere os seus direitos para o Estado, se esse Estado possui poderes ilimitados a ponto de
ser comparado ao monstro Leviat, como pensava HOBBES, no se pode pensar em
segurana. Se a insegurana decorria da liberdade que os homens tinham para escravizar e
matar uns aos outros, com a instituio do estado civil concebido por HOBBES, tal
panorama no se altera.
verdade que agora, alm dos homens, h tambm a presena de um Estado

soberano, mas como esse Estado representa a totalidade dos direitos que foram transferidos
pelos indivduos, j que todos aderiram ao contrato, pode-se dizer que os homens (na
forma do Estado-Leviat) continuam a escravizar e matar seus semelhantes sem quaisquer
112
limites. Assim, se o Estado no tem limites de poder, impera a incerteza da prtica de seus
atos. Sem certeza, no h segurana, nem jurdica, nem de espcie alguma.
5.9. Uma abordagem filosfica sobre a certeza e a verdade
O termo certeza tem dois significados fundamentais: i) segurana subjetiva da

verdade de um conhecimento e ii) garantia que um conhecimento oferece da sua verdade.
Esses significados no so excludentes entre si, mas complementares148.
A certeza como segurana subjetiva da verdade de um conhecimento uma

noo subjetiva da certeza, pois depende da vontade de crer ou no crer em algo, que no
passvel ou no necessita de prova. A certeza subjetiva adquire destaque nas religies, ou
seja, a possibilidade da segurana subjetiva do saber no garantida por um critrio objetivo
da verdade. A possibilidade da segurana subjetiva refora o reconhecimento da outra
possibilidade, a de garantia objetiva. A certeza como garantia objetiva de um
conhecimento aquela em que algum est certo a respeito de algo, com base na evidncia
objetiva.
TOMS DE AQUINO distingue a certeza a partir de dois enfoques: causa e

objeto. A certeza considerada a partir do aspecto da causa considera a f mais certa do que
a sabedoria, do que a cincia e do que o intelecto, pois se baseia na verdade divina, que
proporciona o mximo de certeza, enquanto a sabedoria, a cincia e o intelecto se
fundamentam na razo humana. Assim, haver mais certeza quando fundamentada na f e
menos certeza quando baseada na razo humana149.
J a certeza considerada a partir do objeto, o objeto que mais se adapta ao

intelecto humano mais certo e menos certa a f. Isto significa que a idia de certeza
148
No ingls usado o termo certitude para se referir ao primeiro significado e certainty para o segundo. No
portugus h apenas o termo certeza. ABBAGNANO, Nicola. Dicionrio de filosofia. Trad. de Ivone
Castilho Benedetti. 5. ed. So Paulo: Martins Fontes, 2007, p. 150.
149
ABBAGNANO, Nicola. Dicionrio de filosofia. Trad. de Ivone Castilho Benedetti. 5 ed. So Paulo:
Martins Fontes, 2007, p. 150.
113
pelo objeto contrria certeza considerada na sua causa, pois se a inteligncia humana
capaz de conhecer todas as coisas, ento conhecer pelo objeto mais certo e pela f
menos certo. Em sntese: a certeza considerada na sua causa a certeza subjetiva, ou seja,
a segurana subjetiva da verdade da crena, enquanto a certeza considerada sob o aspecto
do objeto a certeza objetiva que mais razo do que vontade.
A certeza foi identificada com a verdade por DESCARTES, cuja identidade

manifestada pela afirmao: s aceitar por verdadeiro o que se reconhece evidentemente
como tal. J LOCKE distinguia certeza da verdade e certeza do conhecimento: a certeza
da verdade existe quando as palavras so ligadas de modo que representem a concordncia
ou discordncia das idias que exprimem e a certeza do conhecimento que procura a
concordncia ou discordncia na proposio que a exprime150.
No objeto deste trabalho aprofundar o estudo sobre a verdade, mas

considerando que a verdade pode ser identificada com a certeza e a certeza, por sua vez,
uma das associaes de idia de segurana, ento vale citar alguns conceitos fundamentais
de verdade, como ser visto a seguir.
O conceito de verdade por correspondncia o mais difundido e mais antigo.

Foi explicitamente definido por PLATO como verdadeiro o discurso que diz as coisas
como so; falso aquele que as diz como no so. Entre os esticos e epicuristas o
critrio de verdade no o mesmo, mas concordam quando definio de verdade: a
verdade a correspondncia entre o conhecimento e a coisa151.
Sobre a verdade por correspondncia, FABIANA DEL PADRE TOM 152
salienta que classicamente, define-se a verdade como a adequao de determinada
sentena realidade, exigindo-se identidade entre a proposio afirmativa ou negativa de
algo e a realidade por ela referida. o que sustentam os adeptos da teoria da verdade por
correspondncia.
150
ABBAGNANO, Nicola. Dicionrio de filosofia. Trad. de Ivone Castilho Benedetti. 5. ed. So Paulo:
151
ABBAGNANO, Nicola. Dicionrio de filosofia. Trad. de Ivone Castilho Benedetti. 5. ed. So Paulo:
152
TOM, Fabiana Del Padre. A prova no direito tributrio. So Paulo: Noeses, 2005, p. 11.
114
A verdade por coerncia aquela que admite que aquilo que contraditrio no
pode ser real, ou seja, a verdade a coerncia perfeita. Entretanto, a coerncia no deve ser
entendida como a simples ausncia de contradio; mas abolio de qualquer
multiplicidade que no possa ser compreendida pelo pensamento humano153.
A verdade por consenso a verdade estabelecida pelos indivduos de uma

sociedade, em um determinado momento histrico, a respeito do enunciado de maior
credibilidade. verdadeiro, portanto, o enunciado que for aceito pela sociedade como o de
maior credibilidade, no havendo relao alguma entre os enunciados lingsticos e a
realidade sensvel. Sobre a verdade por consenso, FABIANA DEL PADRE TOM 154
ressalta que
No obstante argumentos no sentido de que a adoo dessa corrente

filosfica acarretaria grande insegurana por transformar a convico
comunitria da verdade em critrio de certeza, entendemos que, sendo
visto o consenso, base para identificao da verdade, como algo
constitudo pelo sistema em que se insere, essa teoria perfeitamente
aplicvel. Isso porque o prprio sistema estabelece o que consenso,
como e quando se opera, eliminando instabilidades na determinao da
verdade consensual.
A verdade como revelao ou manifestao se apresenta sob duas formas: uma

empirista e outra metafsica ou teolgica. A primeira considera a verdade como aquilo que
se revela imediatamente ao homem, como a sensao ou intuio; j a forma metafsica
admite que a verdade se revela em modos de conhecimento excepcionais, por meio dos
quais se torna evidente a essncia das coisas, seu ser ou o seu princpio (Deus).
153
Nesse sentido, FABIANA DEL PADRE TOM ressalta que essa teoria exige, outrossim, que, alm da
inexistncia de contradio, as proposies aceitas como verdadeiras possam ser deduzidas umas das outras.
A verdade do enunciado identificada pela coerncia interna do discurso, pela observncia lei lgica da
no-contradio das proposies entre si: a verdade no se estabelece entre o enunciado e o mundo da
experincia, mas decorre da coerncia de determinado juzo com um sistema de crenas ou verdades
anteriormente estabelecidas. A prova no direito tributrio. So Paulo: Noeses, 2005, p. 13.
154
TOM, Fabiana Del Padre. A prova no direito tributrio. So Paulo: Noeses, 2005, p. 14.
115
5.10. Segurana e certeza
A certeza uma das vrias associaes de idia do termo segurana. As

possibilidades de associaes no implicam obrigatoriamente sinnimos do vocbulo, mas
conexes recprocas entre termos. A construo de uma idia pode ser feita por meio de
associaes e, nesse sentido, a definio dos objetos por si s j proporciona segurana ao
esprito.
A partir do contexto jurdico, a certeza pode significar a possibilidade de

previso da regulao da conduta pelos destinatrios da norma. BARROS CARVALHO155
salienta que a certeza como sobreprincpio estar sempre presente onde existir um sistema
de direito positivo:
eis outro sobreprincpio, mas de feio independente, pois querendo

ou no querendo o legislador, havendo ou no havendo justia,
segurana ou qualquer valor jurdico que se colha para a experincia,
as normas do sistema ho de consagr-lo, para poder aspirar ao sentido
dentico.
Ou seja, a certeza representa no s a garantia de previsibilidade da regulao

da conduta, mas tambm o fundamento do dever ser. Isto significa que no campo do
direito no existem juzos de probabilidade, mas a certeza no conflito das condutas
interpessoais. Assim que, por exemplo, um juiz est impedido de solucionar um conflito
com base em juzos de probabilidade, utilizando o modal possvel. Ao emitir uma norma
individual e concreta, o juiz dever expressar sua deciso por meio de um dos modais
denticos (permitido, proibido ou obrigatrio) em observncia certeza jurdica.
A segurana e a certeza no se confundem, mas so valores que se implicam

imediatamente, ou seja, quanto mais o direito se torna certo, mais segurana
proporcionada sociedade. Entretanto, a anlise desses valores no pode ser feita apartada
da histria, ou seja, preciso considerar o dado histrico para compreender a objetivao
155

116
do valor segurana jurdica nos fatos passados, presentes e at mesmo ser possvel fazer
um diagnstico do futuro (os valores devem ser compreendidos a partir do processo
histrico-cultural vivenciado pelo homem).
Segurana e certeza so indissociveis no contexto do ordenamento jurdico,

pois quanto mais o direito se torna certo, mais gera condies de segurana a quem est
submetido s suas regras. Todavia, a certeza definitiva que no acompanha o processo
histrico para disciplinar as relaes intersubjetivas e solucionar os conflitos decorrentes
dessas relaes implica insegurana. Isto significa que a dade certeza-segurana deve
ser sempre considerada dentro do contexto histrico, pois a certeza absoluta que imutvel
s evolues sociais motivo de insegurana.
Nesse sentido, MIGUEL REALE156 salienta que
chegaria mesmo a dizer que uma segurana absolutamente certa

uma razo de insegurana, visto ser to conatural ao homem nico
ente dotado de liberdade e de poder de sntese, - o impulso para a
mudana e a perfectibilidade, o que Camus, sob outro ngulo,
denomina esprito de revolta.
Por tal motivo que as alteraes jurisprudenciais acerca de uma mesma

matria nem sempre configuram insegurana jurdica, mas ao contrrio. A mudana de
posicionamento dos tribunais pode indicar a objetivao do valor segurana jurdica
quando considerado o fator tempo, ou seja, quando o momento histrico vivido tomado
como critrio para o julgamento do caso concreto: o que era considerado como segurana
jurdica no passado pode no ser mais no presente.
Segundo FERRAZ JR.157, a certeza um elemento primordial para obteno da
segurana jurdica e por certeza deve-se entender a determinao permanente dos
efeitos que o ordenamento jurdico atribui a um dado comportamento, de modo que o
cidado saiba ou possa saber de antemo a conseqncia das suas prprias aes.
156

FERRAZ JR., Trcio Sampaio. Segurana jurdica e normas gerais tributrias. Revista de Direito
Tributrio ns. 17-18. So Paulo: Revista dos Tribunais, p. 51.
157
117
importante ressaltar que alm da historicidade, a dade certeza-segurana

relaciona-se tambm com a dade justia-ordem. A depender da perspectiva, a certezasegurana se apresenta como valor-meio para alcanar o valor-fim justia-ordem (h
valores que so considerados como meios para atingir outros valores, chamados de
valores-fim). Assim, a dade certeza-segurana pode ser considerada valor-fim a partir de
outros enfoques. Se o binmio um valor-meio ou um valor-fim, tudo depende do corte
epistemolgico estabelecido. Neste trabalho, a segurana jurdica representa o valor-fim do
ordenamento jurdico brasileiro.
5.11. Segurana e igualdade
Alm das associaes at ento relatadas, possvel associar tambm a idia de

segurana jurdica idia de igualdade. A igualdade aparece juntamente com a segurana
como valores supremos no prembulo constitucional. O pressuposto bsico de sua
aplicao que todos devem ser tratados igualmente, ou seja, a lei vale para todos de
forma igual. Entretanto, a questo da isonomia no to simples assim, pois embora a
generalidade das normas abstratas alcance todos os seus destinatrios, nem todas as
pessoas so iguais.
Em um primeiro momento, pode-se dizer que a segurana jurdica pressupe

uma condio de tratamento isonmico, j que todos esto submetidos s regras do
ordenamento jurdico na medida em que a previso de um determinado comportamento e
seus efeitos jurdicos (certeza) devem valer para todos de forma igual. Assim, a igualdade,
como atributo da segurana, no se refere ao contedo da norma jurdica, mas ao
destinatrio da norma.
Em sntese, a igualdade consiste na idia de que o igual deve ser tratado de

forma igual e o diferente de modo proporcionalmente diferente. O problema que o
princpio da igualdade no define a noo de igual ou diferente, ou quem so os iguais e os
118
desiguais para que o tratamento seja feito de forma igual ou proporcionalmente diferente.
A situao fica ainda mais complexa porque no existem pessoas absolutamente iguais, j
que a igualdade uma abstrao da diferena, ou seja, o que existe a igualdade por
referncia a um termo de comparao. A igualdade deve ser entendida, portanto, como
uma analogia, como um termo de comparao.
O carter geral de uma norma prescreve que se ocorrer um determinado fato,

deve ser uma dada conseqncia em virtude do princpio da imputao. No plano geral e
abstrato, os sujeitos da relao jurdica so indeterminados, ou pelo menos, determinveis,
o que equivale dizer que a norma geral e abstrata vale para todos aqueles que preencham as
classes com as notas que os sujeitos precisam ter para serem considerados como sujeitos da
relao jurdica. A questo que se coloca a seguinte: a norma que prev um
acontecimento futuro, bem como os seus efeitos jurdicos, deve ser aplicada a todos
aqueles que pratiquem o comportamento previsto hipoteticamente, independentemente das
desigualdades eventualmente existentes entre os seus destinatrios?
preciso ressaltar que apenas os iguais devem ser tratados igualmente e como
no h apenas indivduos iguais, mas h tambm os desiguais, os que assim so, devem ser
tratados de forma desigual. Isto significa que as desigualdades relativas a certas qualidades
que influenciam a aplicao do direito ao caso concreto devem ser consideradas, mas
aquelas desigualdades que no tm implicao alguma no devem ser levadas em conta.
Realmente, nem toda desigualdade entre dois ou mais sujeitos deve ser
considerada relevante juridicamente. Para se estabelecer quem so os iguais e os
desiguais preciso considerar certas qualidades e desconsiderar certas desigualdades que
so irrelevantes. Nesse sentido, BANDEIRA DE MELLO158 ressalta que
como as leis nada mais fazem seno discriminar situaes para

submet-las regncia de tais ou quais regras sendo esta mesma sua
caracterstica funcional preciso indagar quais as discriminaes
juridicamente intolerveis.
158
BANDEIRA DE MELLO, Celso Antnio. O contedo jurdico do princpio da igualdade. 3. ed. So

119
Assim, considerando a igualdade como condio para a segurana jurdica,

plenamente possvel que uma norma geral e abstrata seja aplicada a um ou mais casos, mas
no a todos queles que praticaram o comportamento previsto na sua hiptese de
incidncia, em razo das desigualdades existentes entre os sujeitos de direito. As normas
gerais e abstratas discriminam situaes, porm devem ser respeitados os limites para a
funo legal de discriminar, pois h elementos ou traos de pessoas ou situaes que no
podem ser suscetveis por essas normas como critrios de diferenciao, sob pena de
violao igualdade.
Desse modo, h critrios que no podem ser usados para desequiparar pessoas
ou situaes. A prpria Constituio Federal, no seu artigo 5, caput sinaliza nesse sentido,
quando estabelece que as pessoas no podem ser desequiparadas em razo da raa, do sexo,
da convico religiosa ou poltica. Isto equivale a dizer que os legisladores no podem
eleger livremente os critrios de discrmen entre as pessoas ao emitirem normas gerais e
abstratas, devendo respeitar certos limites de discriminao em prol da isonomia e da
segurana jurdica.
Ressalte-se, entretanto, que cada caso deve ser analisado isoladamente. Por
exemplo, pode prevalecer como plenamente vlido o discrmen em razo da raa no caso
hipottico de um concurso para seleo de candidatos a exerccios fsicos, controlados por
rgos de pesquisa, que sirvam de base ao estudo e medio da especialidade esportiva
mais adaptada s pessoas de raa negra. evidente que o foco da pesquisa refere-se s
pessoas de raa negra exclusivamente, de modo que as pessoas de outras raas no podero
participar do concurso. Nesse caso, evidente que o fator de desequiparao vlido
(mesmo que seja em razo da raa) e no viola a isonomia ou a segurana jurdica.
O exemplo citado ajuda a esclarecer o fato de que as hipteses referidas no

caput do artigo 5 da Constituio Federal no so suscetveis de desequiparao quando
consideradas isoladamente. Nesse sentido, BANDEIRA DE MELLO
159
salienta a
necessidade de conjuno de trs critrios para a realizao do valor igualdade no

ordenamento jurdico:
159
BANDEIRA DE MELLO, Celso Antnio. O contedo jurdico do princpio da igualdade. 3. ed. So

Paulo: Malheiros, 1993, p. 21-22.
120
tem-se que investigar, de um lado, aquilo que adotado como critrio

discriminatrio; de outro lado, cumpre verificar se h justificativa
racional, isto , fundamento lgico, para vista do trao desigualador
acolhido, atribuir o especfico tratamento jurdico construdo em
funo da desigualdade proclamada. Finalmente, impende analisar se a
correlao ou fundamento racional abstratamente existente , in
concreto, afinado com os valores prestigiados no sistema normativo
constitucional.
Ademais, importante ressaltar que a lei no pode eleger critrios de

discriminao que sejam contraditrios aos valores proclamados pelo sistema de direito
positivo, pois deve haver uma correlao entre os valores e as normas gerais e abstratas, ou
individuais e concretas, emitidas pelos sujeitos competentes. Para a realizao da isonomia
e a objetivao da segurana jurdica, a eleio dos critrios de discrmen deve ser feita
com base nos demais valores propugnados pelo ordenamento jurdico.
Para KELSEN, a igualdade perante a lei (norma geral e abstrata) pode existir
mesmo quando no h qualquer igualdade na lei, ou seja, quando a lei no prescreve
qualquer tratamento igualitrio. A igualdade perante a lei significa a aplicao da lei
qualquer que seja o seu contedo, mesmo que esta prescreva um tratamento desigual entre
as pessoas. Consiste, portanto, na emisso de uma norma individual e concreta pelo
aplicador do direito que corresponde a uma norma geral e abstrata. o caso, por exemplo,
do juiz que, diante de uma lei que prescreve que somente os homens tm direito ao voto,
decide com base nesta lei que um homem tem direito ao voto, mas que uma mulher no
tem. De outro lado, representaria violao igualdade perante a lei se o juiz decidisse que
um homem branco tem direito ao voto, mas um homem negro no, pois o que a lei
estabelece a desigualdade de sexo e no de raa. uma questo puramente lgica de
subsuno do fato norma e no uma questo de justia160.
Aproximando-se da teoria kelseniana da igualdade perante a lei e igualdade na

lei, RADBRUCH faz semelhante classificao, porm utiliza a justia para afirmar que
160
p. 91-92.
121
este valor pode ser visto a partir de dois pontos de vista: como a aplicao ou a obedincia
lei, ou seja, o justo aplicar o que a norma geral e abstrata prescreve (a esta espcie de
justia, RADBRUCH prefere chamar de justicidade), ou a prpria lei, ou seja, a justia est
no contedo da norma geral e abstrata161. Este filsofo salienta ainda que a justia pode
significar igualdade e que a prpria igualdade pode ter mais de um significado:
Por um lado, segundo o seu objeto, pode referir-se a bens ou a

homens: justo o salrio que corresponde ao valor do trabalho, mas
tambm a pena que atinge igualmente tanto um quanto o outro. Por
outro lado, segundo a sua medida, pode ser igualdade absoluta ou
relativa: o salrio igual para vrios, mas a pena de vrios na proporo
de sua culpa.162
Tanto KELSEN como RADBRUCH partem da premissa segundo a qual a

justia e a igualdade so valores correlatos e que tais valores podem ser medidos a partir de
dois pontos de vista de uma norma geral e abstrata: a lei em si pode representar por si
mesma o tratamento igualitrio entre as pessoas e dessa forma a justia ser aplicada, ou os
valores da justia e da igualdade so realizados sempre que o juiz aplica o direito nos
limites prescritos pela lei.
Entretanto, nem sempre a aplicao isolada de um desses pontos de vista

garantem a objetivao do binmio justia-igualdade com vistas a realizar a segurana
jurdica. Isto porque afirmar que uma norma geral e abstrata justa ou garante a igualdade
quando o juiz aplica fielmente os limites prescritos na lei, ou at mesmo que uma norma
geral e abstrata justa ou garante a igualdade em si mesma, em ambas as hipteses, no
so levadas em conta as peculiaridades de cada caso, o que pode representar insegurana
no ordenamento.
Interpretando a concepo de ARISTTELES sobre a justia, LPEZ DE

OATE salienta que a filosofia aristotlica identifica o contedo da justia com o da
igualdade: a justia como virtude do legislador a justia distributiva, que consiste em dar
161
2004, p. 48.
162
2004, p. 49.
122
a cada um o que lhe corresponde e a justia corretiva aquela que se traduz como a virtude
do juiz, que se articula como justia comutativa (direitos e obrigaes estipulados
contratualmente) e justia retributiva (para a falta, uma pena, para o merecimento, uma
recompensa)163.
Nesse sentido, pode-se dizer que a justia distributiva no determina quem so

os iguais, mas apenas aponta de forma abstrata e geral as pessoas que podem sofrer a
incidncia da norma. A igualdade entre duas ou mais pessoas ser determinada quando for
aplicada a justia corretiva, ou seja, quando o juiz examinar os aspectos de igualdade e
desigualdade dos indivduos envolvidos no caso concreto.
Com efeito, para se falar em segurana jurdica no basta simplesmente a idia

de certeza, ou seja, do conhecimento prvio de que a prtica de determinada conduta
produzir um dado efeito jurdico. preciso tambm a noo de igualdade, ou seja, de que
o surgimento dos efeitos jurdicos dever ocorrer conforme os aspectos de desigualdade
relevantes para a aplicao do direito. Assim, para a realizao da segurana jurdica, as
pessoas devem sofrer a incidncia da norma geral e abstrata segundo os princpios da
igualdade e da justia.
5.12. Segurana e justia
Diante do exposto, o direito como ordenao da vida em comum, relaciona-se

com pelo menos cinco elementos essenciais correlatos entre si: ordem, certeza, igualdade,
justia e segurana. Segundo RADBRUCH, a idia de direito contm trs faces: a idia de
justia (igualdade), de segurana jurdica e de adequao (fim). Desses trs elementos,
somente a idia de fim relativista, enquanto as idias de justia e de segurana jurdica se
sobrepem s antinomias existentes entre as concepes de direito e Estado164.
163
OATE, Flavio Lopez de. Filosofia del derecho. Trad. de Alberto S. Bianchi. Buenos Aires: Ediciones
Jurdicas Europa-Amrica, 1961, p. 193.
164
2004, p. 107 e ss.
123
RADBRUCH salienta ainda que a idia de segurana jurdica exige a

positividade do direito, ou seja, preciso antes de tudo que exista uma ordem jurdica na
qual seja estabelecido o que jurdico e que existam condies de se fazer cumprir aquilo
que foi estatudo, antes mesmo de se discutir a justia ou a finalidade da ordem jurdica.
No que esses elementos no sejam relevantes para definir a idia de direito, mas so
considerados secundrios quando comparados necessidade de uma ordem jurdica. Nesse
sentido, RADBRUCH165 salienta que
Que se coloque um fim disputa entre as opinies jurdicas muito

mais importante que colocar-lhe um termo justo e adequado a um fim;
a existncia de uma ordem jurdica muito mais importante que a sua
justia e utilidade; estas so as tarefas secundrias do Direito, e a
primeira, consentida por todos igualmente, a segurana jurdica, quer
dizer, a ordem, a paz.
A segurana jurdica e a justia tm validade universal, de modo que a

positividade do direito (como expresso da segurana jurdica) considerada como um
pressuposto de sua justia: tanto o ser positivo parte do conceito do direito justo quanto o
ser justo funo do direito positivo. A segurana jurdica por si mesma uma forma de
realizao da justia, entretanto, podem ocorrer conflitos entre esses valores, como o
caso de decises judiciais que embora possuam contedo injusto prevalecem para o fim de
assegurar a segurana jurdica no ordenamento.
O conflito que pode vir a existir entre a segurana jurdica e a justia serve para
demonstrar que so valores distintos, com funes diversas dentro do ordenamento jurdico,
porm so elementos correlatos para a definio da idia de direito positivo. Alis, a
segurana despida totalmente da idia do justo resulta numa ordem cuja organizao
arbitrria e discricionria, conforme pode ser identificado no Estado Leviat de HOBBES.
A positividade do direito pressupe uma fora de validade e obrigatoriedade

das suas normas jurdicas, o que quer dizer que certas condutas devem ser praticadas de
165
2004, p. 109.
124
determinada maneira, ensejando conseqncias tambm previamente estatudas. A

segurana jurdica exige a positividade do direito, ou seja, a fora que as normas jurdicas
tm para serem cumpridas pelos seus destinatrios, porm a idia de segurana jurdica vai
mais alm, pois exige tambm que o contedo dos preceitos jurdicos seja seguro para
todos.
Nesse sentido, ARTHUR KAUFMANN166 salienta que
Segurana jurdica pode significar duas coisas: 1. segurana atravs

do direito, e portanto segurana face ao roubo, homicdio, furto,
incumprimento do contrato; 2. segurana do prprio direito, garantia
da sua cognoscibilidade, aplicabilidade, efectividade. Apenas existe
segurana atravs do direito, quando o prprio direito seguro.
Ainda segundo KAUFMANN, para que o direito seja seguro devem estar
presentes trs elementos: positividade, exeqibilidade prtica e estabilidade. A partir dessa
premissa, a positividade no significa apenas o direito posto, mas tambm o fato de os
pressupostos da lei serem estabelecidos com exatido e sem arbitrariedades. J o
conhecimento dos fatos juridicamente relevantes ser isento de erros traduz a exeqibilidade
prtica referida por KAUFMANN. Por fim, a estabilidade do direito, que deve ser
entendida como algo relacionado durabilidade, ou seja, o direito no deve ser alterado
com rapidez167.
Em relao durabilidade do direito como elemento de um direito seguro,

KAUFMANN faz uma correlao com o valor justia, ressaltando que a justia no pode
tolerar alteraes constantes na legislao de um pas, pois quando o direito alterado com
rapidez, a consequncia a ausncia de uniformidade na aplicao do direito, o que
ensejaria injustia:
Mas a justia tambm no pode tolerar uma constante alterao da

legislao, pois ela ter como efeito a falta de uniformidade na
166
KAUFMANN, Arthur. Filosofia do direito. Trad. de Antnio Ulisses Corts. Lisboa: Fundao Calouste
Gulbenkian, 2004, p. 281.
167
Gulbenkian, 2004, p. 282-283.
125
aplicao do direito e, com isso, a injustia. A paz jurdica apenas

pode existir quando o direito , de uma forma ptima, previsvel,
calculvel.168
E na hiptese de conflito entre a segurana jurdica (positividade do direito) e a

justia? O que deve prevalecer: a lei posta que vale para todos e que por essa razo
ensejaria segurana, ou a no-aplicao de uma lei em um dado caso concreto, pois injusta?
Este trabalho no pretende dar uma resposta definitiva a essa questo (at porque parte da
premissa de que no so valores conflitantes, mas complementares entre si), mas prope
uma reflexo ao adotar a premissa de que a segurana jurdica implica a aplicao de leis
justas e no de um direito injusto. Assim, no se deve conceber a segurana jurdica
unicamente como expresso da positividade do direito, pois a segurana jurdica se
correlaciona com outros valores inseridos no ordenamento jurdico, dentre eles, a justia.
Desse modo, a questo no escolher a segurana em detrimento da justia ou vice-versa,
mas como valores correlatos que so, devem se complementar.
A durabilidade do direito como elemento de um direito seguro deve ser vista

como algo contingente, pois esse elemento pode ser considerado a partir de outros pontos
de vista. o caso, por exemplo, de leis com contedos injustos que devem ser extintas do
ordenamento jurdico com a maior brevidade possvel. Nessas hipteses, a justia ser
proclamada quanto mais rpido for alterado o direito, ou seja, quanto mais rpido a lei
considerada como injusta for expulsa do sistema de direito positivo, proporcionando assim
segurana jurdica para todos.
verdade que devido concepo histrico-cultural dos valores, h pocas em

que a segurana jurdica mais prestigiada pela ordem jurdica do que o valor justia e
vice-versa. Embora a segurana jurdica e a justia tenham validade universal, essa
validade no pode ser entendida como definitiva no tempo e no espao, j que a hierarquia
desses valores deve ser analisada a partir da contextualizao da ordem jurdica com as
ordens social, poltica e econmica, as quais se encontram em constante intercmbio com o
direito.
168
126
Assim que no Estado-gendarme prevaleceu o princpio da utilidade ou

finalidade, afastando-se a justia e a segurana jurdica nos atos autoritrios da sua justia
de gabinete (Kabinettjustiz). J no perodo do direito natural predominava a idia da justia
como a totalidade do contedo jurdico. No positivismo jurdico, por sua vez, prepondera a
positividade e a segurana jurdica169.
Com efeito, a idia de direito a partir da concepo da idia de justia (em

sentido amplo) tem trs vertentes: i) a igualdade ou justia em sentido estrito, ii) a
adequao ou justia social ou do bem comum e iii) a segurana jurdica ou estabilidade
do direito ou paz jurdica. Essas trs faces revelam que a justia simultaneamente forma,
contedo e funo: a igualdade a forma da justia e estabelece como devem ser regulados
os comportamentos da vida, proibindo-se o arbtrio; a adequao o contedo da justia e
aponta para o que deve ser regulado, ou seja, quais necessidades, expectativas e interesses
que devem ser disciplinados; e por fim, a segurana jurdica que a funo da justia, ou
seja, indica por quais meios devem as exigncias e as proibies ser reguladas para evitar o
arbtrio170.
CAPTULO
VI
PRINCPIO
DA
LEGALIDADE
TRIBUTRIA
CORRELAO COM A SEGURANA JURDICA
6.1. Segurana jurdica como condio de existncia de um Estado Democrtico de

Direito
169
2004, p. 114.
170
127
Segundo SANTI ROMANO, todo Estado necessariamente de direito, tendo

em vista corresponder sempre a uma dada ordem jurdica171. Nas Constituies modernas,
a expresso Estado de Direito significa que o Estado no s deve respeitar os direitos e
garantias fundamentais dos cidados como ele prprio est sujeito s regras do
ordenamento, ou seja, em um Estado de Direito, os direitos fundamentais so considerados
limites jurdicos liberdade das pessoas e do prprio Estado.
A passagem do Estado de Direito para o Estado Democrtico de Direito

representa uma evoluo da idia de segurana jurdica, pois enquanto no Estado de
Direito, a noo de segurana jurdica relaciona-se com a certeza do direito, com vistas a
garantir a imobilidade do ordenamento jurdico, no Estado Democrtico de Direito, a idia
de segurana jurdica compreende no s a certeza do direito, mas tambm a
previsibilidade da atuao do Estado, a fim de proporcionar a flexibilidade necessria para
alcanar a ordem172.
A Constituio Federal de 1988, ao contrrio das anteriores, no apenas

consagrou como forma de governo a Repblica e como forma de Estado a Federao,
como tambm expressamente proclamou que tais formas de Governo e Estado se
constituem em Estado Democrtico de Direito. O termo democracia denota a forma de
governo na qual o povo o detentor originrio do poder, ou seja, o povo se auto-impe e
co-delibera as normas jurdicas do ordenamento, seja diretamente, nas democracias
diretas, seja indiretamente, por representantes eleitos.
Isto significa que o conceito de Estado Democrtico de Direito no

meramente formal, ou seja, no significa apenas uma forma de governo, mas, sobretudo,
um sistema poltico na qual existe a co-deliberao da sociedade na ordem jurdica. A
democracia, portanto, uma tcnica de reduo de desigualdades econmico-sociais, j
que s podem co-deliberar e co-decidir aqueles que so livres e iguais, ou seja, pessoas que
se encontram na mesma situao.
171
Ver item Teoria institucionalista: Estado e direito.

Nesse sentido, LUS EDUARDO SCHOUERI: assim que no Estado de Direito, a segurana jurdica
implica imobilidade da ordem jurdica; o Estado Democrtico de Direito exige seu constante
aperfeioamento: no ltimo, a segurana jurdica no est nos meios, mas na finalidade. Segurana na
ordem tributria nacional e internacional: tributao no exterior. Segurana jurdica na tributao e no
Estado de Direito. So Paulo: Noeses, 2005, p. 382.
172
128
Mas no s isso. Em um Estado Democrtico de Direito, princpios

fundamentais como segurana, liberdade, justia e igualdade a todos os cidados aparecem
com carter de complementaridade, pois no existe igualdade sem a realizao da justia,
ou segurana sem a objetivao da liberdade. A segurana jurdica representa o valor
essencial a qualquer Estado Democrtico de Direito, pois sem a objetivao desse valor
no seria possvel a realizao dos demais valores.
A idia de segurana jurdica no pode ser compreendida apartada da noo de

direito, pois sem segurana no h direito, nem bom, nem mau, nem de espcie alguma. O
direito surge na mesma medida em que h exigncia de segurana e certeza nas relaes
estabelecidas em comunidade, ou seja, a existncia do direito est condicionada a garantir
a realizao desses valores, considerados fundamentais para a concretizao do bem
comum. Entretanto, para alcanar a ordem social e realizar a segurana jurdica, o direito
se vale de atos de poder para restringir a liberdade individual em prol da ordem coletiva.
A primeira idia de segurana jurdica surgiu da necessidade de garantir os

direitos inerentes pessoa humana, porm a segurana no poderia se concretizar caso a
liberdade dos indivduos no encontrasse limites. Nesse sentido, o Estado aparece como a
ordem poltica capaz de obrigar certas condutas dos particulares, a fim de salvaguardar a
segurana coletiva. Entretanto, em um regime democrtico, o Estado no goza de plena
liberdade de atuao, pois se de um lado o Estado limita a liberdade individual para
garantir a ordem e a paz social, de outro, sujeita-se ele prprio ao imprio da lei.
Em um Estado de Direito, tanto a Administrao, como qualquer particular,

submete-se lei, ou seja, o Estado est autorizado a agir apenas por meio das regras
provenientes do Poder Legislativo que devem garantir os direitos individuais. A idia
central do Estado de Direito a sujeio da sua prpria estrutura organizacional e
participao nas relaes com os cidados s regras do direito, por meio dos institutos
jurdicos adequados, que devem encontrar fundamento de validade na Constituio.
129
Sobre o assunto ROQUE CARRAZZA173 salienta que
No Estado de Direito o Legislativo detm a exclusividade de editar

normas jurdicas que fazem nascer, para todas as pessoas, deveres e
obrigaes, que lhes restringem ou condicionam a liberdade. Tambm
o Poder Pblico limita seu agir com tais normas, subordinando-se,
assim, ordem jurdica e passando a revestir, a um tempo, a condio
de autor e de sujeito de direito.
Nos pases onde estabelecido o Estado de Direito, a lei a expresso da vontade

geral, pois provm do Legislativo, cujos membros so representantes imediatos do povo. A
lei considerada fonte primria por excelncia, pois respeitadas as normas constitucionais,
inova a ordem jurdica para constituir ou extinguir direitos. Assim, a legalidade, que
pressuposto de um Estado de Direito, proporciona uma situao de segurana jurdica, j
que garante a aplicao das regras jurdicas em prol dos direitos fundamentais dos
indivduos.
A segurana jurdica em um Estado Democrtico de Direito est condicionada

observncia do princpio da legalidade, j que esse princpio revela-se como critrio de
orientao e aplicao do direito positivo, tendo em vista que ningum ser obrigado a
fazer ou deixar de fazer alguma coisa seno em virtude de lei. O princpio da legalidade ,
portanto, nota essencial e princpio basilar de todo e qualquer Estado Democrtico de
Direito.
A respeito dos princpios fundamentais e o papel da legalidade num Estado

Democrtico de Direito, MISABEL DERZI174 ressalta que
Princpios fundamentais como segurana, liberdade, propriedade

privada, so igualdades, so efetivamente garantidos no texto
constitucional, a limites que o legislador no pode ultrapassar, a
173
CARRAZZA, Roque Antonio. Curso de direito constitucional tributrio. 23. ed. So Paulo: Malheiros,
2007, p. 240.
174
DERZI, Misabel de Abreu Machado. Princpio da praticabilidade do direito tributrio (segurana jurdica
e tributao). Revista de Direito Tributrio n. 47. So Paulo: Revista dos Tribunais, 1989, p. 169.
130
contedos bsicos obrigatrios lei, mas a forma democrtica, o vaso

da democracia, sempre a lei.
Embora o pressuposto constitutivo do direito seja a imposio de atos de poder,

aps sua positivao sobre as relaes intersubjetivas, o que deve prevalecer a idia de
segurana jurdica, pois os atos de poder so usados para obrigar determinados
comportamentos, mas o objetivo ltimo da aplicao das normas jurdicas a realizao
dos valores constitucionalmente albergados. O princpio de regulao do direito advm da
concepo de segurana jurdica e demais valores fundamentais, como a ordem, a justia e
a igualdade, conforme relatado no captulo anterior.
O sentido do direito, ou seja, a prpria valia do direito no se confunde com a

sua finalidade, j que enquanto o sentido de algo est relacionado com a sua dignidade
intrnseca, a finalidade refere-se funo que deve ser desempenhada por algo ou algum
dentro de um certo contexto. Assim, ao direito cabe regular por meio das normas jurdicas
as relaes interpessoais a fim de alcanar a paz social, tendo em vista um fim especfico: a
segurana jurdica.
Muitas vezes o valor segurana jurdica confundido com a justia, porm

nenhum desses valores possui significao unvoca, j que a definio desses termos
depende sempre do contexto, do sistema de referncia. Assim, por exemplo, se considerado
um Estado de Direito tipicamente liberal, a justia identifica-se com a idia de liberdade e
de tolerncia, entretanto, nos Estados sociais democrticos, a justia identifica-se com os
contedos de liberdade e igualdade.
Ainda com relao justia, inicialmente esse valor possua uma significao
mtica e, posteriormente, passou a significar uma ordem estabelecida por Deus e
manifestada por um Direito Natural. A definio do conceito de justia era sempre aquela
que dominava em cada momento histrico. Atualmente, prevalece a concepo de que a
justia representa a regra de que o direito atribui a cada pessoa o que lhe devido. Ou seja,
por ser um valor universal, a justia traduz a idia de que o direito deve atribuir a cada um
o que lhe devido, mas no esclarece o que se deve a cada pessoa.
131
A idia de segurana jurdica e de legalidade aplica-se ao contexto histriconormativo brasileiro. A Repblica Federativa do Brasil constitui-se em Estado
Democrtico de Direito, segundo o artigo 1 da Constituio Federal que prescreve a
Repblica Federativa do Brasil, formada pela unio indissolvel dos Estados e Municpios
e do Distrito Federal, constituiu-se em Estado Democrtico de Direito e tem como
fundamentos: I a soberania; II a cidadania; III a dignidade da pessoa humana; IV os
valores sociais do trabalho e da livre iniciativa; V pluralismo poltico. O seu pargrafo
nico estabelece que todo o poder emana do povo, que o exerce por meio de
representantes eleitos ou diretamente, nos termos desta Constituio.
Esse dispositivo trata especificamente dos princpios fundamentais relativos

forma de Estado e de seu governo (o princpio federativo, o princpio da indissolubilidade
da Federao e o princpio republicano); os fundamentos da Repblica Federativa do Brasil
(inciso I a V) e as bases do regime democrtico (soberania popular, representao e
participao popular direta).
A forma republicana de governo adotada pela Constituio brasileira designa

uma coletividade poltica com caractersticas da res publica, ou seja, coisa do povo e para
o povo, que se ope a toda forma de tirania. Alm disso, no Brasil, o regime democrtico,
compreendido como o meio para a realizao de valores essenciais, que se revelam nos
direitos fundamentais do homem. A democracia no pode ser vista como um simples
conceito poltico esttico, mas um processo de afirmao da garantia dos direitos
fundamentais conquistados pelo povo no decorrer da Histria.
Portanto, a segurana jurdica condio de existncia de todo Estado

Democrtico de Direito (como o Brasil) e a legalidade o princpio informador da
segurana jurdica, pois estabelece que a lei o nico instrumento apto a garantir a
realizao da igualdade e da justia, bem como da paz social. O ncleo da segurana
jurdica a repblica democrtica, no qual apenas a lei pode inovar a ordem jurdica para
criar, modificar ou extinguir direitos e obrigaes.
132
6.2. Princpio da legalidade tributria
A primeira noo de legalidade surgiu a partir da idia de que toda prestao

pecuniria s poderia ser exigida por deliberao de rgos representativos, ou seja, tributo
s poderia ser cobrado se previamente consentido pelo povo, j que a representao
popular a expresso do princpio do consentimento. Segundo VICTOR UCKMAR175, a
primeira afirmao de que as prestaes pecunirias deveriam ser previamente aprovadas
por rgos representativos surgiu antes mesmo da Carta Magna de 1215:
Geralmente imputa-se Magna Charta a primeira afirmao do

princpio de que nenhuma prestao pecuniria pode ser imposta, se
no por deliberao dos rgos legislativos. Porm, a origem se
encontra em poca anterior: por exemplo, na Inglaterra, o Rei, que j
percebia impostos e obtinha subsdios pelo direito consuetudinrio,
exigia dos vassalos, para fazer frente a despesas extraordinrias,
pagamentos em dinheiro e estes podiam embora fosse praticamente
impossvel impugn-los.
Portanto, a legalidade surgiu no mbito tributrio, j que partiu da necessidade

de que toda prestao pecuniria s poderia ser exigida se previamente consentida pelos
sujeitos que deveriam suportar tal obrigao, aps ser aprovada pelo rgo representativo
da vontade popular176. A idia segundo a qual a liberdade patrimonial dos indivduos s
poderia ser limitada segundo o consentimento do povo, por meio dos seus representantes,
refletia a necessidade de proteo aos direitos decorrentes do princpio da dignidade da
pessoa humana.
Ainda de acordo com VICTOR UCKMAR, nos dias atuais, o princpio da

legalidade tributria amplamente recepcionado pelas constituies dos pases onde
175
UCKMAR, Victor. Princpios comuns de direito constitucional tributrio. Trad. de Marco Aurlio Greco.
So Paulo: Revista dos Tribunais, EDUC, 1976, p. 9.
176
Nesse sentido, HUGO DE BRITO ressalta que o princpio da legalidade, outrossim, a forma de
preservao da segurana. Ainda que a lei no represente a vontade do povo, e por isto no se possa afirmar
que o tributo consentido por ter sido institudo em lei, ainda assim, tem-se que o ser institudo em lei
garante maior grau de segurana nas relaes jurdicas. Princpio da legalidade tributria na Constituio
de 1988. Revista de Direito Tributrio n. 45. So Paulo: Revista dos Tribunais, 1988, p. 176.
133
estabelecido o Estado de Direito. Ressalta ainda que nem mesmo seria necessrio constar
explicitamente tal preceito, tendo em vista que nesse tipo de regime, o direito s pode ser
modificado pelos rgos legislativos competentes, ou seja, tributo s pode ser exigido se
aprovado pelo Poder Legislativo177.
O princpio da legalidade tributria sempre esteve presente em todas as

Constituies brasileiras. A Constituio do Imprio j estabelecia a legalidade e o Ato
Adicional de 1834 ampliou sua aplicao nas reas provinciais, atribuindo s Assemblias
Legislativas das Provncias competncia para estabelecer os impostos locais. Na
Constituio de 1891, o princpio da legalidade tinha a seguinte redao: nenhum imposto
de qualquer natureza poder ser cobrado seno em virtude de uma lei que o autorize.178
Na Constituio de 1934, o princpio da legalidade encontrava-se na regra que

vedava Unio, aos Estados e aos Municpios cobrar quaisquer tributos sem lei especial
que os autorize. J na Constituio de 1937, o princpio da legalidade no apareceu
explcito, porm estabeleceu a regra relativa competncia legislativa tributria. Na
Constituio de 1946, o princpio da legalidade surge expresso entre os direitos e garantias
individuais, prescrito da seguinte forma: nenhum tributo ser exigido ou aumentado sem
que a lei o estabelea.
A Constituio de 1967 inaugurou o sistema tributrio em captulo especfico,

estabelecendo o princpio da legalidade como limitao constitucional da competncia
tributria ao vedar a Unio, os Estados, o Distrito Federal e os Municpios instituir ou
aumentar tributo sem lei que o estabelea, ressalvados os casos previstos na Constituio
(artigo 19). A Emenda Constitucional n. 1, de 1969, manteve o princpio da legalidade
tributria, vedando a Unio, os Estados, o Distrito Federal e os Municpios instituir ou
aumentar tributo sem lei que o estabelea com as ressalvas nela previstas.
Na Constituio Federal atual, o princpio genrico da legalidade encontra-se

previsto no artigo 5, inciso II que prev que ningum ser obrigado a fazer ou deixar de
177
UCKMAR, Victor. Princpios comuns de direito constitucional tributrio. Trad. de Marco Aurlio Greco.
So Paulo: Revista dos Tribunais, EDUC, 1976, p. 24-25.
178
MACHADO, Hugo de Brito. Princpio da legalidade tributria na Constituio de 1988. Revista de
Direito Tributrio n. 45. So Paulo: Revista dos Tribunais, 1988, p. 176-177.
134
fazer alguma coisa seno em virtude de lei e o princpio especfico da legalidade tributria
est enunciado no artigo 150, inciso I, que dispe que sem prejuzo de outras garantias
asseguradas ao contribuinte, vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos
Municpios: I exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabelea.
Na verdade, no ordenamento jurdico brasileiro, o princpio da legalidade um

s, pois esse princpio tem fundamento na soberania popular, prevista no pargrafo nico
do artigo 1 da Constituio Federal que prescreve que todo poder emana do povo, que o
exerce por meio de representantes eleitos ou diretamente, nos termos desta Constituio.
Desse modo, mesmo que a legalidade estivesse prevista somente no artigo 5, inciso II,
ainda assim, tributo s poderia ser criado ou majorado por meio de lei, entretanto, para
acautelar os direitos dos contribuintes, quis o legislador constituinte reforar a idia da
legalidade no campo tributrio, ao prever o princpio da estrita legalidade no artigo 150,
inciso I.
O princpio genrico da legalidade correlaciona os ideais de liberdade e

legalidade, pois alm de prever a liberdade de ao dos indivduos, confere fundamento
jurdico s liberdades individuais. A partir desse enunciado possvel construir a idia de
que a liberdade (em sentido amplo) s pode sofrer restries por meio de lei, veculo
proveniente do Poder Legislativo e elaborado segundo o procedimento previsto na
Constituio Federal. Isto significa que a liberdade individual s pode ser restrita por um
sistema de legalidade legtimo, ou seja, os limites impostos liberdade s sero legtimos
se a lei for elaborada de acordo com o processo previsto na Constituio.
A liberdade individual no incompatvel com um sistema que prev

limitaes, at porque a liberdade no pode ser ampla e irrestrita, pois a ordem social em
um Estado Democrtico de Direito s pode ser alcanada quando estabelecidos limites
atividade individual. Entretanto, tais restries impostas aos indivduos devem ser
legtimas, ou seja, s podem ser estabelecidas por meio de lei, compreendida como
expresso da vontade geral, exercida pelos representantes do povo em assemblia
legislativa.
135
Assim, no qualquer lei que tem a fora de cercear a liberdade individual,

mas to-somente a lei credenciada pelo ordenamento jurdico como legtima para tal, ou
seja, a lei criada pela pessoa poltica competente e de acordo com o processo legislativo
previsto na Constituio. Sobre o assunto, ALBERTO XAVIER179 ressalta que
Por seu turno, o aspecto formal do Estado de Direito impe a idia de

que lei e apenas lei cabe a escolha, de entre as vrias manifestaes
de capacidade econmica possveis, daquelas que se reputam
adequadas tributao, de tal modo que a eleio dos fatos da vida que
devem dar origem a obrigaes tributrias compete exclusivamente ao
legislador, que no j ao administrador ou ao juiz. E assim se revela o
princpio da legalidade.
Se de um lado, a lei o veculo apto a estabelecer limites liberdade individual,

de outro, garante segurana, ou seja, a aplicao do princpio da legalidade proporciona
uma situao de segurana jurdica, j que esse princpio determina que as liberdades
fundamentais proclamadas na Constituio Federal s podem ser restringidas por normas
de carter geral, abstrato, isonmico e irretroativo, elaboradas por mandatrios do povo,
desde que respeitado o processo legislativo previsto na Constituio.
A aplicao do princpio da legalidade impede a prtica de arbitrariedades por

parte do Estado, que s pode agir conforme a lei e, ao mesmo tempo, permite ao indivduo
fazer tudo que no esteja proibido por lei. O princpio da legalidade, portanto, pode ser
analisado a partir de dois pontos de vista: do Estado e do cidado. A partir do ponto de
vista do Estado, este s pode exigir do indivduo comportamentos previstos em lei, ao
passo que o indivduo goza de uma liberdade convencionada, j que tem o direito de fazer
tudo que no esteja proibido por lei.
No Brasil, o princpio da legalidade encontra limitaes estabelecidas na

Constituio Federal, especialmente em decorrncia do princpio da tripartio dos poderes,
pelo qual so poderes da Unio, independentes e harmnicos entre si, o Legislativo, o
Executivo e o Judicirio (artigo 2). Alm de serem independentes entre si, possuem
179
XAVIER, Alberto. Os princpios da legalidade e da tipicidade da tributao. So Paulo: Revista dos

136
funes especficas dentro da ordem jurdica, sendo vedada a delegao das atribuies
que competem a cada um dos poderes, salvo as excees constitucionalmente previstas.
Assim, em decorrncia da tripartio dos poderes no ordenamento jurdico

brasileiro, a funo legislativa exclusiva do Congresso Nacional. Portanto, a lei ato
normativo originado do Poder Legislativo (que exercido pelo Congresso Nacional,
conforme artigo 44 da Constituio Federal) e deve ter carter abstrato e geral que no se
confunde com os provimentos individuais e concretos, como as sentenas judiciais e os
atos administrativos. Ou seja, no cabe ao poder Legislativo emitir normas individuais e
concretas, mas to-somente normas gerais e abstratas, j que aquelas so de competncia
do Judicirio e do Executivo, respectivamente.
Dizer que a generalidade e abstrao so critrios que limitam o princpio da

legalidade significa que a lei no poder ser individual e concreta, como seria o caso, por
exemplo, de uma lei que cobrasse tributo de apenas uma pessoa. Portanto, a norma geral
quando se dirige a sujeitos indeterminados, ou seja, no h especificao de quem seja o
destinatrio da norma e abstrata quando o antecedente da norma indicar a classe de notas
(conotao) que um evento deve ter para ser considerado fato jurdico.
A respeito da limitao do princpio da legalidade decorrer do princpio da

tripartio dos poderes, SOUTO MAIOR BORGES180 ressalta que
Mas, a lei, no Direito positivo brasileiro, ato normativo de carter

geral e abstrato, numa decorrncia da tripartio constitucional dos
poderes. Como so distintas e inconfundveis entre si as funes do
Legislativo, Executivo e Judicirio, a lei no pode conter, mascarado,
um provimento de carter individual e concreto, porque essa a seara
dos atos administrativos e das sentenas judiciais. Ou, dito sobre outro
giro verbal: constitucionalmente vedado ao Poder Legislativo emitir
provimentos administrativos sob forma de lei.
180
SOUTO MAIOR BORGES, Jos. Princpio constitucional da legalidade e as categorias obrigacionais.

Revista de Direito Tributrio ns. 23-24. So Paulo: Revista dos Tribunais, 1983, p. 86-87.
137
Assim, cabe ao Poder Legislativo a competncia exclusiva para criar ou

aumentar tributos mediante lei, que deve estabelecer de forma abstrata e genrica os
critrios da hiptese de incidncia tributria. O monoplio que detm o Legislativo para
inovar a ordem jurdica tem origem na noo de autotributao, que se relaciona com o
princpio do consentimento, por meio do qual o particular deve consentir com o pagamento
de tributos e tal consentimento manifesta-se por intermdio dos representantes do povo no
Parlamento.
A idia de representao encontra-se na base do conceito de democracia

representativa e tambm a primeira manifestao da cidadania, que qualifica como
cidado o indivduo dotado do direito de votar e ser votado. Isto significa que ao editar
uma lei que institui ou aumenta tributo, o legislador est expressando o consentimento do
povo. Assim, o princpio da legalidade garante a exigncia da auto-imposio, j que os
prprios particulares determinam a repartio da carga tributria, por meio de seus
representantes no Parlamento181.
A noo de autotributao tambm se identifica com o princpio da dignidade

da pessoa humana, que est na base de toda a vida nacional, j que declarado como valor
supremo da Repblica Federativa do Brasil, constitudo em Estado Democrtico de Direito.
A dignidade da pessoa humana no um princpio apenas da ordem jurdica, mas tambm
da ordem poltica, social, econmica e cultural, pois uma referncia constitucional de
todos os direitos fundamentais do homem, desde o direito vida.
A dignidade da pessoa humana reclama condies mnimas de existncia digna

do indivduo, constituindo desrespeito a esse valor um sistema de profundas desigualdades
sociais e econmicas. Assim, em observncia ao princpio da dignidade da pessoa humana
que a liberdade patrimonial dos particulares exige maior proteo jurdica, s devendo
sofrer restries por meio de lei. Ademais, a lei deve ser geral, abstrata e isonmica, alm
de respeitados os princpios da irretroatividade e da anterioridade, na medida em que esses
princpios garantem aos cidados relativa previsibilidade da atuao estatal em relao
cobrana de tributos.
181
Nesse sentido, GERALDO ATALIBA: quando o povo ou governo obedecem lei, esto: o primeiro
obedecendo a si mesmo, e o segundo ao primeiro. Repblica e Constituio. 2. ed. So Paulo: Malheiros,
2007, p. 122.
138
Desse modo, para a lei tributria ter eficcia dentro do ordenamento jurdico
devem ser observados os princpios da irretroatividade e da anterioridade, que so limites
objetivos preordenados a garantir a segurana jurdica juntamente com o princpio da
legalidade. Os princpios da anterioridade e da irretroatividade so ontolgica e
conceitualmente diversos, mas se implicam e se complementam para conferir aplicao
legalidade tributria182.
A anterioridade e a irretroatividade outorgam complementaridade funcional ao

princpio da legalidade tributria para realizao da segurana jurdica na tributao.
Requer a segurana jurdica que a lei tributria s qualifique como jurdicos fatos e
relaes, caso sejam atendidos certos lapsos temporais estabelecidos pelos princpios da
anterioridade e da irretroatividade. A irretroatividade estabelece que tributo s pode ser
cobrado em relao a fatos geradores ocorridos aps o incio da vigncia da lei que os
houver institudo ou aumentado (artigo 150, inciso III, a) e a anterioridade prescreve que
tributo no pode ser cobrado no mesmo exerccio financeiro em que tenha sido publicada a
lei que o instituiu ou aumentou (artigo 150, inciso III, b).
A respeito da correlao do princpio da legalidade tributria com os princpios

da anterioridade e da irretroatividade, ALBERTO XAVIER183 salienta que
Conexos com o princpio da legalidade, mas dele autnomos, so os

princpios igualmente consagrados na Constituio da anualidade,
da anterioridade e da no retroatividade. Enquanto o princpio da
legalidade se concentra na exigncia de lei para a regulao dos
tributos, os demais princpios respeitam s caractersticas temporais
de que se deve revestir a lei: o princpio da anualidade reporta-se
periodicidade de uma autorizao de eficcia previamente conferida
por lei oramentria; o princpio da anterioridade, posio temporal
182
Os princpios da anterioridade e da irretroatividade sero tratados especificamente nos itens seguintes,

tendo em vista o papel de complementaridade ao princpio da legalidade.
183
Tribunais, 1978, p. 3. De acordo com o princpio da anualidade, a cobrana de tributos depende de
autorizao anual do Poder Legislativo por meio de previso no oramento. Para BARROS CARVALHO, a
Constituio Federal vigente no mais prev o princpio da anualidade. Curso de direito tributrio. 18. ed.
139
da lei face a um dado exerccio financeiro; o princpio da

irretroatividade posio temporal da lei frente a um dado fato
tributrio.
Desse modo, para a constituio do fato tributrio e da relao jurdica

tributria no basta que o veculo introdutor da regra tributria tenha sido a lei (conforme o
princpio da legalidade tributria), mas preciso tambm que sejam respeitados os
princpios da irretroatividade e da anterioridade. Por meio do princpio da legalidade
tributria possvel assegurar que o patrimnio dos particulares s ser atingido pelo
Estado se o tributo for criado ou majorado por lei, porm no Estado de Direito Brasileiro, a
legalidade tributria aparece com as exigncias dos princpios da anterioridade e da
irretroatividade, sempre com a finalidade de garantir a segurana jurdica.
No mesmo sentido, BARROS CARVALHO184:
Todos esses princpios existem para realizar um outro princpio, que

se apresenta como um sobreprincpio, que seria o princpio da
segurana jurdica. No basta haver legalidade para haver segurana
jurdica; no basta haver igualdade para existir segurana jurdica; no
basta haver simplesmente irretroatividade para haver segurana
jurdica. da conjuno, da realizao desses princpios que
poderemos concluir, aqui e ali, se h ou no h segurana jurdica
nesse sistema.
6.3. Princpio da anterioridade
Antes mesmo de tratar especificamente sobre os princpios da anterioridade e

da irretroatividade preciso fixar alguns conceitos importantes a respeito da validade,
vigncia e eficcia da norma tributria, j que esses princpios, como normas jurdicas que
184
CARVALHO, Paulo de Barros. Mesa de debates - Princpio da legalidade e da igualdade. Revista de

Direito Tributrio n. 58. So Paulo: Revista dos Tribunais, 1991, p. 219.
140
so, qualificam fatos de acordo com certos dados temporais. Ressalte-se que no objetivo
deste trabalho esgotar o estudo sobre a validade, vigncia e eficcia da norma, mas tosomente definir o sentido desses termos com vistas a evitar ambigidades.
A validade no uma propriedade da norma jurdica como so a vigncia e a

eficcia. A validade uma relao de pertinncia entre a norma e o sistema, de modo que
afirmar que uma norma N vlida significa dizer que a norma N pertence a um certo
sistema de direito positivo. Para pertencer a determinado sistema preciso que a norma
seja inserida conforme as regras de validade do prprio sistema. No caso do ordenamento
jurdico brasileiro, para que a norma seja vlida preciso que tenha sido criada pelo rgo
competente e atravs do procedimento regular, conforme previso constitucional (autoreferncia).
J a vigncia um atributo da norma jurdica, pois a fora que a norma tem

de produzir efeitos jurdicos, ou seja, de regulamentar condutas. Dizer que uma norma
vigente significa que a norma tem a aptido de incidir na realidade social para juridicizar
os comportamentos humanos. Para uma norma ser vigente preciso antes que ela seja
vlida, ou seja, que ela pertena a um determinado sistema de direito positivo, porm uma
norma pode ser vlida, mas no ser vigente, como o caso, por exemplo, da norma no
perodo de vacatio legis185.
A eficcia tambm um atributo da norma e de acordo com BARROS

CARVALHO, a partir das idias de FERRAZ JR., a eficcia pode ser classificada em
jurdica, tcnica e social186. A eficcia jurdica o atributo do fato jurdico de produzir os
efeitos que lhe so prprios, ou seja, uma vez ocorrido o fato jurdico deve ser a
conseqncia prevista na norma. A estrutura lgica da norma jurdica um fato ligado pelo
functor da implicao a uma conseqncia, logo, toda vez que se realizar o fato,
infalivelmente ocorrer a conseqncia. a causalidade jurdica, resultado da imputao
dentica que faz a ligao do fato conseqncia.
185
O perodo da vacatio legis compreende desde a publicao da norma at o termo inicial de sua vigncia.
Durante o perodo da vacatio, a norma vlida, pois pertence ao sistema de direito positivo, mas no
vigente, pois ainda no est apta a incidir na realidade social para regular as condutas intersubjetivas.
186
141
A eficcia tcnica aquela que descreve fatos de possvel ocorrncia e que por
no existir impedimentos materiais atua sobre esses fatos efetivamente realizados. Um
exemplo de ineficcia tcnica a da norma que foi declarada inconstitucional em controle
difuso e com a Resoluo do Senado, passa a existir um impedimento material para que
essa norma atue. Assim, a norma nesse sentido vlida, pois s deixar de pertencer ao
sistema quando for revogada por outra norma, mas no possui eficcia tcnica (os fatos
previstos na hiptese normativa continuam a acontecer na realidade social, mas no sofrem
incidncia187 da norma).
A eficcia social consiste no cumprimento da norma pelos seus destinatrios,

ou quando a norma reiteradamente observada pela sociedade como um todo. Como o
direito se esgota na aplicao das normas jurdicas, o fato de a norma ser observada ou no
pelos seus destinatrios no objeto de estudo da Cincia do Direito, mas de outra cincia,
a Sociologia Jurdica.
A Constituio Federal probe expressamente a cobrana de tributos no mesmo

exerccio financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou,
conforme artigo 150, inciso III, b, que prev o princpio da anterioridade lato sensu. A
lei tributria, portanto, para surtir eficcia, tem de ser anterior ao exerccio financeiro188 em
que o Estado passa a exigir o pagamento do tributo.
Entretanto, de acordo com a interpretao sistemtica, o artigo 150, inciso III,

b, que prev o princpio da anterioridade lato sensu deve ser interpretado conjuntamente
com a anterioridade nonagesimal, prevista no artigo 150, inciso III, c (Emenda
Constitucional n. 42, de 19/12/2003) que prescreve que vedada a cobrana de tributo
antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido publicada a lei que o instituiu
ou aumentou. Isto significa que o tributo s pode ser cobrado no exerccio seguinte ao da
187
A incidncia uma fenomenologia universal, pois no se aplica somente s normas tributrias, mas a toda
e qualquer norma jurdica, j que a soma da subsuno e imputao. A subsuno uma operao lgica de
incluso de classes (incluso de classes ou subclasse). J a imputao o dever ser, ou seja, o ato de
vontade do legislador de ligar uma conseqncia a uma hiptese. Assim, para que ocorra a incidncia
preciso que ocorra a incluso da classe do fato classe da norma, alm de uma descrio normativa ligando o
fato a uma conseqncia (princpio da imputao). Assim, s haver incidncia se concorrer os pressupostos
da subsuno e da imputao (se A , ento deve ser B).
188
No Brasil, o exerccio financeiro comea no dia 1 de janeiro e termina no dia 31 de dezembro, portanto,
h coincidncia entre o ano civil e o ano fiscal.
142
publicao da lei que o instituiu ou aumentou, alm de respeitado o prazo nonagesimal, ou

seja, a lei s poder incidir noventa dias aps sua publicao.
A interpretao sistemtica desses dispositivos garante a segurana dos

cidados de no serem surpreendidos com a exigncia de tributo apenas com a observncia
da anterioridade geral, j que somente com esse dispositivo, o tributo que foi criado ou
aumentado por uma lei publicada no dia 31 de dezembro, poderia, salvo disposio em
contrrio, ser cobrado no dia 1 de janeiro, que o exerccio financeiro seguinte. Entretanto,
com a anterioridade prevista no artigo 150, inciso III, c, a lei s poder ter eficcia desde
que publicada noventa dias antes do trmino do exerccio financeiro da ocorrncia do fato
imponvel.
A Constituio Federal prev ainda mais uma anterioridade, contida no artigo

195, 6, aplicvel apenas s contribuies sociais que financiaro a seguridade social que
s podero ser exigidas aps decorridos noventa dias da data da publicao da lei que as
houver institudo ou modificado, no se lhes aplicando o disposto no art. 150, III, b.
O princpio da anterioridade traduz a idia de que proibido o elemento

surpresa na tributao, ou seja, esse princpio garante aos contribuintes a segurana de que
no sero surpreendidos com a exigncia de pagamento de tributo novo ou majorado sobre
fatos ocorridos no mesmo exerccio financeiro em que publicada a lei que os instituiu ou
aumentou.
Pelo princpio da anterioridade, no pode ser considerado como fato imponvel

aquele ocorrido no mesmo exerccio financeiro em que entrou em vigncia a lei que
instituiu ou aumentou tributo, mesmo que sua cobrana pela Administrao ocorra no
exerccio seguinte. Ou seja, para ser respeitado o princpio da anterioridade necessrio
que s sejam considerados como imponveis os fatos ocorridos no exerccio financeiro
seguinte ao da publicao da lei que instituiu ou aumentou tributo189.
189
ROQUE CARRAZZA exemplifica: se, no ms de agosto do corrente ano fiscal, for finalmente institudo
o imposto sobre grandes fortunas, o fato de uma pessoa, neste exerccio, exibir vultoso patrimnio continuar
a ser um fato tributariamente irrelevante; apenas no prximo exerccio tal episdio passar a ser o fato
imponvel do novel tributo. Curso de direito constitucional tributrio. 23. ed. So Paulo: Malheiros, 2007, p.
190.
143
De outro lado, a Constituio Federal prev excees anterioridade, conforme

artigo 150, 1. Assim, no esto submetidos anterioridade, os impostos de importao;
exportao; sobre produtos industrializados; sobre operaes de crdito, cmbio e seguro,
ou relativas a ttulos ou valores mobilirios; impostos extraordinrios por motivo de guerra
e os emprstimos compulsrios para atender a despesas extraordinrias decorrentes de
calamidade pblica, de guerra externa ou sua iminncia. Segundo o artigo 177, 4, inciso
I, b da Constituio, tambm no est sujeita anterioridade a alterao de alquotas da
CIDE Combustveis pelo Poder Executivo190.
Contudo, as excees constitucionalmente previstas no representam uma

afronta segurana jurdica, ao contrrio, pois so indispensveis para proporcionar
recursos para defesa contra situaes extremas, como os casos de guerra externa ou sua
iminncia, calamidade pblica etc. No caso de uma calamidade pblica, por exemplo, caso
a instituio do emprstimo compulsrio tivesse que, segundo o princpio da anterioridade,
aguardar o exerccio financeiro seguinte para ter eficcia, provavelmente no teria mais
utilidade pblica.
Em relao ao imposto sobre produtos industrializados; ao imposto sobre

operaes de crdito, cmbio e seguro, ou relativas a ttulos ou valores mobilirios e aos
impostos de importao e exportao, o artigo 150, 1 da Constituio Federal
considerado um dispositivo meramente didtico, j que esses tributos, desde que
respeitados os parmetros legais, podem ter suas alquotas alteradas por meio de decreto
pelo Poder Executivo (artigo 153, 1), portanto, no se sujeitam ao princpio da
anterioridade, por uma questo lgica.
Assim, os tributos que representam excees ao princpio da anterioridade

podem ser exigidos no mesmo exerccio financeiro em que publicada a lei que os instituiu
ou aumentou, com vistas a tutelar o princpio da segurana jurdica, j que tal medida
190
De acordo com o artigo 149 da Constituio, a Unio tem competncia para instituir contribuies
especiais como instrumento de atuao em determinado setor da economia. Essas contribuies so
denominadas contribuies de interveno no domnio econmico (CIDE) e so criadas com vistas a captar
recursos junto a um determinado segmento econmico da iniciativa privada, que ser objeto de
regulamentao, interveno e fomento pelo poder pblico. A interveno estatal objetiva defender a ordem
econmica nacional e regular o mercado em benefcio dos agentes econmicos e tambm da populao como
um todo.
144
objetiva resguardar fins especficos, como obter recursos para custear despesas
extraordinrias com calamidade pblica, ou ainda, no caso dos impostos alfandegrios,
proteger o mercado interno contra exportaes ou importaes abusivas.
6.4. Princpio da irretroatividade
A segurana jurdica tutelada pelo princpio da legalidade em conexo com os

princpios da anterioridade e da irretroatividade. A Constituio Federal prev a
irretroatividade da lei no seu artigo 5, inciso XXXVI que estabelece que a lei no
prejudicar o direito adquirido, a coisa julgada e o ato jurdico perfeito, o que significa
que a lei no pode retroagir no tempo para juridicizar fatos pretritos. No mbito tributrio,
a irretroatividade est expressamente prevista no artigo 150, inciso III, a que estabelece
que vedada a cobrana de tributo em relao a fatos ocorridos antes do incio da vigncia
da lei que o instituiu ou aumentou.
A irretroatividade das leis uma das formas de tutela da segurana jurdica, j

que impede que a lei alcance fatos pretritos para qualific-los como jurdicos com as
conseqncias previstas abstratamente. De fato, a lei feita para produzir efeitos para o
futuro, garantindo a relativa certeza que os indivduos tm de que a prtica de
determinadas condutas ensejaro conseqncias jurdicas pr-estabelecidas.
De acordo com o princpio da irretroatividade tributria, apenas os fatos

imponveis ocorridos durante a vigncia da lei que so juridicizados, j os fatos ocorridos
anteriormente vigncia da lei no sofrem incidncia da norma tributria. Desse modo,
para que ocorra a subsuno do fato norma no basta que o tributo tenha sido criado ou
majorado por lei, preciso tambm que o fato tenha ocorrido durante a vigncia da lei
tributria, pois se for anterior, no ocorrer a incidncia da norma.
No Estado Democrtico de Direito Brasileiro, a regra geral que a lei tributria

no deve ser retroativa, porm h situaes em que permitida a retroatividade desde que a
145
lei assim determine e o seu contedo seja benfico para o contribuinte. o caso, por
exemplo, das leis que concedem remisso de uma dvida, anistia ou parcelamento. De
outro lado, se a lei agrava situaes j consumadas, ento no pode retroagir, sob pena de
afrontar os princpios da certeza do direito e da segurana jurdica.
O artigo 106, inciso I do Cdigo Tributrio Nacional estabelece que a lei

aplica-se a ato ou fato pretrito em qualquer caso, quando seja expressamente
interpretativa, excluda a aplicao de penalidade infrao dos dispositivos interpretados.
De acordo com esse dispositivo, a lei tributria interpretativa retroage at a data da entrada
em vigor da lei tributria interpretada, ou seja, a lei considerada interpretativa pode
retroagir no tempo para qualificar como jurdicos fatos passados e, conseqentemente,
constituir as relaes jurdicas advindas da ocorrncia desses fatos.
Ocorre que esse dispositivo no se ajusta ao princpio da separao dos Poderes,

j que a funo do legislador inovar a ordem jurdica por meio da edio de leis e no
definir conceitos, tampouco interpretar leis. A funo de interpretar os textos normativos
cabe ao Poder Judicirio que o rgo competente para aplicar as normas jurdicas aos
casos concretos. uma afronta certeza do direito e segurana jurdica que uma lei, sob
o rtulo de ser interpretativa, possa retroagir para incidir sobre fatos j consumados, pois
no h nem mesmo no ordenamento jurdico a previso dos critrios que uma lei deve
conter para ser classificada como interpretativa191.
Sobre a impossibilidade de o legislador criar leis interpretativas com vistas

retroatividade, LUCIANO AMARO192 salienta que
191
O artigo 3 da Lei Complementar n. 118/2005 estabelece que para efeito de interpretao do inciso I do
art. 168 da Lei n. 5.172, de 25 de outubro de 1966 Cdigo Tributrio Nacional, a extino do crdito
tributrio ocorre, no caso de tributo sujeito a lanamento por homologao, no momento do pagamento
antecipado de que trata o 1 do art. 150 da referida lei. Este artigo, a pretexto de ser interpretativo,
pretende alterar o conceito de extino do crdito tributrio para o fim de restringir o prazo de prescrio de
ao de repetio de indbito de dez anos (posicionamento adotado pelo Superior Tribunal de Justia) para
cinco anos. O que de fato quer o artigo 3 da Lei Complementar n. 118/2005 inovar o ordenamento jurdico
ao modificar entendimento consolidado pelo Poder Judicirio, o que afronta o princpio da segurana jurdica
e da separao dos Poderes. Ademais, os efeitos deste artigo no podem retroagir para alcanar fatos
pretritos, inclusive os pendentes de julgamento definitivo pelo Judicirio.
192
AMARO, Luciano. Direito tributrio brasileiro. 8. ed. So Paulo: Saraiva, 2002, p. 195.
146
O legislador, nas matrias que se contm no campo da

irretroatividade, s legisla para o futuro. De outro lado, dar ao
legislador funes interpretativas, vinculantes para o Judicirio na
apreciao de fatos concretos anteriormente ocorridos, implicaria
conceder quele a atribuio de dizer o direito aplicvel aos casos
concretos, tarefa precipuamente conferida pela Constituio ao Poder
Judicirio. Mais uma vez, no se escapa ao dilema: ou a lei nova d ao
preceito interpretado o mesmo sentido que o juiz infere desse preceito,
ou no: no primeiro caso, a lei incua; no segundo, inoperante, por
retroativa (ou porque usurpa funo jurisdicional).
6.5. Deveres instrumentais: sujeio ao princpio da legalidade
A expresso obrigao acessria utilizada pelo artigo 113 do Cdigo

Tributrio Nacional no apropriada, j que o vocbulo obrigao designa apenas
vnculos pecunirios e as obrigaes acessrias mencionadas no Cdigo Tributrio
Nacional no traduzem contedo econmico, mas condutas que devem ser praticadas ou
omitidas pelo contribuinte. Portanto, considerando o rigor semntico do discurso, no
apropriada a expresso obrigao acessria, devendo-se usar as expresses deveres
formais ou deveres instrumentais, que so comportamentos consistentes num fazer,
no-fazer ou suportar por parte dos sujeitos passivos da relao jurdica tributria193.
So os deveres formais de escriturar livros, emitir notas fiscais, prestar

declaraes etc. que possibilitam Administrao realizar as atribuies de fiscalizao e
controle do cumprimento das normas tributrias por parte dos contribuintes. Nem sempre
os deveres formais so acessrios da obrigao principal de pagar o tributo (utilizado
aqui na acepo de quantia em dinheiro)194, pois pode acontecer de o sujeito no realizar a
193
De acordo com BARROS CARVALHO, o termo tributo plurissignificativo, comportando as seguintes
acepes: quantia em dinheiro; prestao correspondente ao dever jurdico do sujeito passivo; direito
subjetivo de que titular o sujeito ativo; sinnimo de relao jurdica tributria; norma jurdica tributria e
norma, fato e relao jurdica. Curso de direito tributrio. 18. ed. So Paulo: Saraiva, 2007, p. 19.
194
147
hiptese tributria abstratamente prevista na lei, mas mesmo assim estar obrigado a
praticar determinados deveres formais. a situao, por exemplo, do indivduo que no
realizou o fato jurdico do imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza, mas
obrigado a prestar declaraes ao Estado-Administrao (Declarao de Isento).
Para a realizao da segurana jurdica no basta que a obrigao tributria

principal de pagar tributo decorra de uma previso abstrata, geral e irretroativa da lei,
conforme o princpio da legalidade tributria, mas tambm os deveres formais devem estar
previstos em lei. S a lei (em sentido lato) pode inovar a ordem jurdica para constituir
direitos e obrigaes, inclusive os deveres tributrios consistentes num fazer, no-fazer ou
suportar, cabendo s normas infralegais, como os decretos, as portarias e as instrues,
apenas regulamentar o que a lei disps.
Nesse sentido, ROQUE CARRAZZA195:
Entendemos que os decretos, as portarias, os atos administrativos em

geral, s podem existir para tornar efetivo o cumprimento dos deveres
instrumentais criados pela lei. Assim, v.g., se ela obriga uma classe de
comerciantes a manter livros fiscais, pode o decreto regulamentos
estabelecer o tipo, o tamanho e o modelo dos mesmos, bem como a
forma de preench-los, de modo a facilitar-lhes o manuseio.
O pagamento de tributo ser sempre conseqncia da prtica de um ato lcito,

enquanto o pagamento de penalidade pecuniria ser conseqncia da prtica de um ato
ilcito, ou seja, as penalidades surgem do descumprimento de um dever formal. So
relaes diferentes, com objetos diferentes, mas so relaes jurdicas, ou seja, so
vnculos abstratos, nos quais um sujeito tem o direito subjetivo de exigir de outro, certa
195
2007, p. 334. Sobre a possibilidade de decreto regulamentar criar deveres formais, ALBERTO XAVIER:
em nossa opinio, necessria a existncia de uma lei formal que explcita ou implicitamente autorize o
Poder Executivo a regulamentar os aspectos instrumentais do fenmeno tributrio. Desde porm que tal ttulo
de legitimao exista, o regulamento pode criar poderes e deveres instrumentais sem com isso perder carter
de fiel execuo da lei, na medida em que visa precisamente assegurar a sua eficcia prtica. Todavia, esse
no o melhor entendimento, pois o Poder Legislativo no pode delegar ao Executivo, funes que lhe so
prprias, tendo em vista o princpio da tripartio das funes.Assim, no cabe ao Legislativo criar uma lei
para autorizar o Poder Executivo a editar um decreto a fim de regulamentar deveres formais tributrios. O
princpio da legalidade no Brasil. Revista de Direito Tributrio n. 41. So Paulo: Revista dos Tribunais,
1987, p. 125.
148
prestao por fora do princpio da imputao196. Ora, se so relaes jurdicas, ento s

podem ser constitudas por meio de lei.
O fato de o artigo 113, 2 do Cdigo Tributrio Nacional estabelecer que a

obrigao acessria decorre da legislao tributria e seu artigo 96 dispor que a expresso
legislao tributria compreende alm da lei, os tratados, as convenes internacionais,
os decretos e as normas complementares, no significa que os deveres formais podem ser
institudos por normas infralegais, pois tais deveres s podem ser exigidos dos sujeitos
passivos se institudos mediante lei, de acordo com o princpio da legalidade.
Esses dispositivos no podem ser interpretados literalmente sem considerar os

artigos 5, inciso II e 150, inciso I, ambos da Constituio Federal, que estabelecem o
princpio da legalidade e estrita legalidade, respectivamente, bem como a segurana
jurdica prevista no prembulo constitucional como valor supremo a ser objetivado nas
relaes jurdicas estabelecidas entre a Administrao e os indivduos no Estado
Democrtico de Direito Brasileiro.
Realmente, qualquer pretenso do Estado com vistas a constituir obrigaes e

direitos face aos cidados deve ser realizada com observncia ao princpio da legalidade.
No mbito tributrio, a relao jurdica pode ter dois objetos: o pagamento de certa quantia
a ttulo de tributo (obrigao principal), ou um dever de fazer, no-fazer ou suportar (dever
formal). Nas duas situaes, a constituio da relao jurdica s se pode dar por meio de
lei, pois no Estado Democrtico de Direito Brasileiro, somente a lei apta a constituir
direitos e obrigaes, a fim de tutelar a segurana jurdica.
Sobre a vinculao dos deveres formais ao princpio da legalidade, SOUTO

MAIOR BORGES197 ressalta que
Por fora do art. 153, 2198, qualquer pretenso ao cumprimento de
obrigaes acessrias dever estar submetida regncia de lei, e no
196
O princpio da imputao aquele que liga a hiptese tributria (fato) conseqncia (relao jurdica),
simbolizado por Fj Rj.
197
SOUTO MAIOR BORGES, Jos. Legalidade tributria e categorias obrigacionais. Revista de direito
tributrio ns. 23-24. So Paulo: Revista dos Tribunais, 1983, p. 89.
149
de atos infra-legais do Executivo, como os decretos regulamentares. E

compreende-se que assim o seja, porque no s pela via da exigncia
de prestaes pecunirias compulsrias que o Estado se insinua nas
relaes entre os particulares, a demandar-lhes, com voracidade
insacivel,
uma
crescente
ordem
de
obrigaes
(deveres
administrativos) institudas por simples comodidade burocrtica.
Assim, o papel dos atos infralegais dar efetividade ao cumprimento dos

deveres formais institudos por lei. No sistema de direito positivo brasileiro, somente a lei
pode criar os deveres formais tributrios, cabendo ao Executivo a emisso de atos
normativos tendentes a tornar efetivo o cumprimento das leis, desde que respeitado o
contedo geral e abstrato da lei. Ou seja, o Executivo s pode agir dentro dos limites de
discricionariedade estabelecidos pela lei, j que nem mesmo a lei pode delegar
Administrao o poder de inovar a ordem jurdica por meio da instituio de deveres
formais tributrios ou qualquer outro tipo de dever.
6.6. Princpio da reserva de lei formal
Conforme visto, por meio do princpio da legalidade tributria que a

segurana jurdica se objetiva no mbito tributrio. Considerando a natureza das relaes
jurdicas tributrias, na qual o Estado tem o poder de restringir a liberdade patrimonial das
pessoas, a segurana jurdica desempenha papel de maior intensidade a fim de evitar
abusos por parte da Administrao. Para tanto, o princpio da legalidade tributria exige lei
formal para introduzir normas jurdicas no ordenamento, ou seja, o princpio da legalidade
em matria tributria revela-se como uma reserva de lei formal199.
Na sua acepo mais ampla, o princpio da reserva de lei significa que toda
conduta praticada pela Administrao deve ter fundamento positivo na lei, ou seja, a lei a
198
O artigo 153, 2 da Constituio anterior corresponde ao artigo 5, inciso II da atual Constituio Federal
que prev que ningum ser obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa seno em virtude de lei.
199
150
condio necessria e suficiente para atuao da Administrao. A expresso reserva de

lei formal quer dizer que a legalidade tributria reclama reserva de lei material e formal,
ou seja, alm de o comando prescritivo ser geral e abstrato (lei material), deve ser
produzido por meio do processo legislativo previsto na Constituio Federal (lei formal).
Segundo ALBERTO XAVIER, em matria de tributos a reserva de lei formal

absoluta, pois ao contrrio do que acontece no Direito Administrativo, por exemplo, em
que o princpio da legalidade revela-se como reserva relativa de lei, no campo tributrio o
princpio da legalidade possui contedo bem mais restrito, j que se trata de interveno na
liberdade e propriedade dos indivduos, portanto, torna-se indispensvel que tal
interveno seja garantida por reserva absoluta de lei formal. Nesse sentido, ALBERTO
XAVIER200 ressalta que [...] o Direito Tributrio de todos os ramos do Direito aquele
em que a segurana jurdica assume a sua maior intensidade possvel e por isso que nele
o princpio da legalidade se configura como uma reserva absoluta de lei formal.
6.7. Princpio da tipicidade tributria
Diante do exposto, em um Estado Democrtico de Direito, a segurana jurdica

exige que o princpio da legalidade em matria tributria se configure como uma reserva de
lei formal. Segundo ALBERTO XAVIER, a idia de segurana jurdica revela-se por meio
de um contedo formal, que a estabilidade do direito e um contedo material que
consiste na chamada proteo da confiana, princpio que impe no mbito tributrio
que as leis devem ser criadas de maneira que proporcionem aos indivduos a confiana dos
comportamentos que uma vez praticados originam o surgimento de obrigaes
tributrias201.
200

201
Tribunais, 1978, p. 45-46.
151
O princpio da legalidade tributria concebido como reserva absoluta de lei

formal imposio do ordenamento jurdico para a objetivao do valor segurana jurdica
que requer a observncia de critrios formais e materiais na elaborao da lei tributria.
Mas no s isso, j que para realizao da segurana jurdica, o princpio da legalidade
tributria se complementa com o princpio da tipicidade, que no um princpio autnomo
do princpio da legalidade, mas expresso deste quando se manifesta na forma de uma
reserva absoluta de lei, construdo por estritas consideraes de segurana jurdica202.
O princpio da tipicidade tributria - juntamente com o da legalidade - revela-se

tambm como forma de realizao da segurana jurdica, pois obriga o legislador
competente pela instituio do tributo a indicar na lei tributria todos os critrios da Regra
Matriz de Incidncia Tributria (critrios material, espacial, temporal, sujeitos ativo e
passivo, base de clculo e alquota) de forma taxativa203. Assim, para que haja a subsuno
do fato norma tributria, deve haver total correspondncia entre os critrios
abstratamente descritos na norma e o fato tributrio, ou seja, somente tpico o fato que se
ajustar perfeitamente ao descrito na lei tributria.
O destinatrio imediato do princpio da tipicidade tributria o legislador, que

no exerccio da competncia exclusiva outorgada pela Constituio Federal para inovar o
sistema de direito positivo por meio de leis, deve definir de forma taxativa todos os
aspectos do antecedente e do conseqente da norma tributria, ou seja, todos os elementos
constitutivos do fato jurdico tributrio e da relao jurdica tributria204.
202

203
A Regra Matriz de Incidncia Tributria uma norma de comportamento que possui estrutura lgica
composta por uma proposio antecedente (hiptese) ligada a uma proposio conseqente (tese) por meio
do dever-ser. A hiptese da RMIT contm os critrios material, espacial e temporal e a tese contm os
critrios quantitativo (base de clculo e alquota) e o pessoal (sujeito ativo e passivo). A funo da hiptese
descrever um fato de possvel ocorrncia no mundo fenomnico, indicando alm da materialidade desse fato,
o espao territorial e o tempo em que o fato deve se realizar. J a funo da tese prescrever a relao
jurdica tributria advinda da ocorrncia do fato descrito na hiptese. A relao jurdica tributria composta
por um sujeito ativo (que tem o direito subjetivo de exigir o cumprimento da prestao pecuniria), um
sujeito passivo (que tem o dever jurdico de cumprir a prestao) e o objeto, que no caso da relao jurdica
tributria a prestao pecuniria (base de clculo e alquota).
204
As normas jurdicas so juzos lgico-sintticos de significao, formadas por um antecedente ligado pela
implicao a um conseqente (Fj Rj). O antecedente da norma descreve um fato de possvel ocorrncia no
mundo fenomnico enquanto o conseqente prescreve a relao jurdica modalizada como obrigatria,
permitida ou proibida entre dois (ou mais) sujeitos de direito.
152
Assim, no mbito tributrio, a tcnica da tipicidade incide tanto sobre o

antecedente (hiptese) como sobre o conseqente (tese), ou seja, so objeto da tipificao
os fatos jurdicos tributrios e as relaes jurdicas tributrias advindas da ocorrncia do
fato, cabendo Administrao apenas a subsuno do fato norma sem qualquer juzo de
valorao. A tipicidade tributria , portanto, uma forma de limitar a livre valorao e
deciso do administrador e do juiz na aplicao da lei tributria aos casos concretos, j que
todos os elementos do tipo j se encontram precisos e determinados na sua formulao
legal, devendo apenas ser aplicados.
A respeito da natureza do princpio da tipicidade no mbito tributrio,

ALBERTO XAVIER205 salienta que
O Direito Tributrio , pois, segundo certa terminologia, uma

tipicidade fechada: contm em si todos os elementos para a valorao
dos fatos e produo dos efeitos, sem carecer de qualquer recurso a
elementos a ela estranhos e sem tolerar qualquer valorao que se
substitua ou acresa contida no tipo legal. Nullum tributum sine lege
brocardo que igualmente exprime o imperativo de que todos os
elementos necessrios tributao do caso concreto se contenham e
apenas se contenham na lei.
Diante da necessidade de garantir a realizao da segurana jurdica que o

Estado Democrtico de Direito Brasileiro confere ao princpio da legalidade tributria o
contedo de reserva absoluta de lei formal, alm de exigir tambm que a lei tributria
contenha conceitos fechados, taxativos, de acordo com o princpio da tipicidade tributria,
com vistas a inibir a prtica de arbitrariedades por parte da Administrao.
6.8. O papel das leis ordinria e complementar no mbito tributrio
205

Tribunais, 1978, p. 91-92.
153
Conforme visto, o princpio da legalidade tributria exige reserva de lei formal

para objetivao da segurana jurdica nas relaes jurdicas tributrias, pois no basta que
sejam respeitadas as regras de produo das normas tributrias que criam ou aumentam
tributo, mas preciso tambm que a lei seja geral, abstrata e impessoal. S a lei pode
inovar o ordenamento jurdico para constituir direitos e obrigaes, como forma de realizar
a segurana jurdica, uma vez que consiste em um instrumento que resulta do
consentimento dos cidados, por meio dos seus representantes democraticamente eleitos.
Quando a Constituio Federal prescreve no artigo 5, inciso II que ningum

ser obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa seno em virtude de lei, deve-se
entender lei no sentido amplo, ou seja, todos os instrumentos primrios de introduo de
normas no ordenamento jurdico brasileiro. No Brasil, so instrumentos primrios aptos a
constituir relaes jurdicas: a Constituio Federal; a lei complementar; a lei ordinria; as
medidas provisrias; os decretos-legislativos e as resolues. De outro lado, os
instrumentos secundrios so aqueles que esto subordinados lei e, portanto, no podem
inovar o ordenamento jurdico. So exemplos: o decreto regulamentar; as instrues
ministeriais; as circulares; as portarias; as ordens de servio etc206.
No caso da legalidade tributria, prevista no inciso I do artigo 150 da

Constituio, que estabelece que tributo s pode ser criado ou majorado por meio de lei,
deve-se entender lei no sentido estrito, ou seja, instrumento resultante de deliberao
pelo Congresso Nacional. Isto porque as medidas provisrias e as leis delegadas, por
exemplo, no obstante serem instrumentos primrios, no so veculos aptos a instituir ou
majorar tributos, conforme ser visto nos itens seguintes. A Constituio Federal tambm
um instrumento primrio, mas tambm no cria ou majora tributos, apenas discrimina de
forma rgida a competncia legislativa entre a Unio, os Estados, o Distrito Federal e os
Municpios. Nesse sentido, pode-se dizer que a legalidade genrica tem um espectro mais
amplo do que a legalidade tributria.
Em relao s leis ordinria e complementar, a Constituio Federal

expressamente autoriza a criao e majorao de tributo por meio desses atos normativos.
206
CARVALHO, Paulo de Barros. Direito tributrio, linguagem e mtodo. 2. ed. So Paulo: Noeses, 2008, p.
216-217.
154
Diferente, como relatado, o caso das medidas provisrias, pois no obstante a

Constituio autorizar o Poder Executivo editar medidas provisrias para tratar de matria
tributria ( 2 do artigo 62), no h consenso sobre a possibilidade de medida provisria
instituir ou aumentar tributo, tendo em vista o paradoxo existente entre os pressupostos da
medida provisria e os princpios da legalidade e anterioridade no mbito tributrio. Aqui
cabe tratar particularmente das leis ordinrias e complementares no mbito tributrio.
No ordenamento jurdico brasileiro, a lei ordinria o instrumento legislativo

por excelncia na criao ou majorao de tributos. A lei deve descrever um fato e
prescrever a relao jurdica advinda da ocorrncia do fato, ou seja, deve a lei definir, de
forma taxativa, todos os critrios da Regra Matriz de Incidncia Tributria. Ademais, no
permitido lei que institui tributo, delegar s normas de inferior hierarquia a funo de
definir qualquer dos critrios da norma padro de incidncia, tendo em vista os princpios
da legalidade, tipicidade e tripartio dos poderes.
A lei complementar aquela submetida ao quorum qualificado previsto no

artigo 69 da Constituio, seja para dispor sobre matria expressa ou implicitamente
prevista na Constituio. Portanto, h duas peculiaridades em relao s leis
complementares: i) matria expressa ou implicitamente prevista na Constituio Federal
(contedo ontolgico), e ii) quorum qualificado de maioria absoluta (contedo formal).
Tendo em vista essas caractersticas, possvel afirmar que a lei complementar reveste-se
de natureza ontolgico-formal. A Constituio prescreveu ainda que, em relao a certos
tributos, cabe lei complementar instituir, como o caso, por exemplo, dos emprstimos
compulsrios (artigo 148) e aqueles submetidos competncia residual da Unio (artigo
154, inciso I).
importante salientar que o carter ontolgico-formal da lei complementar no

lhe credencia superioridade hierrquica em relao s leis ordinrias, pois o requisito do
fundamento de validade que possibilita verificar a hierarquia das normas pertencentes ao
ordenamento jurdico, ou seja, uma norma jurdica considerada superior a outra norma
jurdica se for o fundamento de validade desta. Assim, a lei complementar s ser
hierarquicamente superior a uma lei ordinria, se for o fundamento de validade da lei
155
ordinria 207 . Regra geral, a lei ordinria deve encontrar fundamento de validade na
Constituio e no em lei complementar, nesse caso, no haver hierarquia entre as leis
complementar e ordinria.
Nesse sentido, SOUTO MAIOR BORGES208:
A relao de hierarquia supe que uma norma retira a sua validade da

conformao com outra norma. Diz-se ento que a primeira uma
norma subordinada ou de grau inferior e a segunda, uma norma
subordinante, ou de grau superior.
Assim, tendo em vista que a hierarquia das normas relaciona-se ao critrio de

fundamento de validade, ou seja, uma norma jurdica considerada superior a outra norma
jurdica se for o fundamento de validade desta, o fato de a lei complementar aparecer logo
acima das leis ordinrias no rol do artigo 59 da Constituio no significa que as leis
complementares so superiores s leis ordinrias, pois referido dispositivo no se apresenta
segundo um benefcio de ordem, mas apenas enuncia os instrumentos resultantes dos
processos legislativos previstos no ordenamento.
Saliente-se, ainda, que a relao de hierarquia uma construo do sistema de

direito positivo. No ordenamento jurdico brasileiro, existe a hierarquia sinttica, de
natureza lgica e a hierarquia semntica, subdividida em: formal e material. A hierarquia
formal aquela que se refere s formas de procedimento de criao, modificao e
extino das normas jurdicas pertencentes ao sistema, enquanto a hierarquia material
refere-se ao contedo que pode dispor a lei (em sentido amplo).
Particularmente no mbito tributrio, em relao hierarquia material, muitas

leis ordinrias institudas pelas pessoas polticas de direito constitucional interno tm como
fundamento de validade a lei complementar, como o caso das regras que dispem sobre
os conflitos de competncia. Alm da instituio de certos tributos, cabe tambm lei
207
Segundo SOUTO MAIOR BORGES, h duas espcies de lei complementar: i) as que fundamentam a
validade de outros atos normativos, como por exemplo, leis ordinrias, e ii) as que no fundamentam a
validade de outros atos normativos. Lei complementar tributria. So Paulo: Revista dos Tribunais, 1975, p.
83.
208
BORGES, Jos Souto Maior. Lei complementar tributria. So Paulo: Revista dos Tribunais, 1975, p. 15.
156
complementar expedir normas gerais de direito tributrio, conforme previso do artigo 146,
inciso III da Constituio Federal209.
Segundo uma interpretao literal do referido artigo, lei complementar cabe: i)

dispor sobre conflitos de competncias entre as entidades tributantes; ii) regular as
limitaes constitucionais ao poder de tributar e iii) estabelecer normas gerais em matria
de legislao tributria, especialmente sobre as matrias referidas nas quatro alneas
seguintes. A doutrina que entende serem trs as funes da lei complementar denominada
tricotmica. Seu contraponto a teoria dicotmica, que partindo de uma interpretao
sistemtica, defende que cabe lei complementar veicular normas gerais em matria
tributria, desde que seja para dispor sobre conflitos de competncia entre os entes
polticos ou regular as limitaes constitucionais ao poder de tributar210.
Ressalte-se que tendo em vista a hiptese postulada nesta dissertao, no seria

apropriado analisar os pormenores relativos aos argumentos utilizados pelas correntes
dicotmica (ou monotmica) e tricotmica. O objetivo de mencionar tais doutrinas deveuse ao nico fato de guardarem relao com o tema das leis complementares no mbito
tributrio. Ao invs de adotar uma ou outra, este trabalho se limitar a afirmar que as
concluses a que chegam ambas doutrinas s poderiam ser mesmo diversas, na medida em
que tomam como parmetro diferentes sistemas de referncia. Nesse sentido o
entendimento de SOUTO MAIOR BORGES, que salienta que os dicotmicos tomam
209
Art. 146. Cabe lei complementar:

I dispor sobre conflitos de competncia, em matria tributria, entre a Unio, os Estados, o Distrito Federal
e os Municpios;
II regular as limitaes constitucionais ao poder de tributar;
III estabelecer normas gerais em matria de legislao tributria, especialmente sobre:
a) definio de tributos e de suas espcies, bem como, em relao aos impostos discriminados nesta
Constituio, a dos respectivos fatos geradores, bases de clculo e contribuintes;
b) obrigao, lanamento, crdito, prescrio e decadncia tributrios;
c) adequado tratamento tributrio ao ato cooperativo praticado pelas sociedades cooperativas;
d) definio de tratamento diferenciado e favorecido para as microempresas e para as empresas de pequeno
porte, inclusive regimes especiais ou simplificados no caso do imposto previsto no art. 155, II, das
contribuies previstas no art. 195, I e 12 e 13, e da contribuio a que se refere o art. 239.
210
A teoria denominada dicotmica na verdade monotmica, na medida em que a lei complementar,
para os seguidores desta corrente, teria uma nica funo: editar normas gerais em matria de legislao
tributria (tais normas teriam dois objetivos: dispor sobre conflitos de competncia entre os entes polticos e
regular as limitaes constitucionais ao poder de tributar).
157
como parmetro outro campo de referncia, diverso sistema de referibilidade, o da

autonomia dos Estados e dos Municpios211.
FERRAZ JR. tambm entende que uma questo de ponto de vista. Salienta
que a presena das normas gerais tributrias no ordenamento brasileiro de fundamental
importncia para a segurana jurdica, pois elas desempenham uma dupla funo: funocerteza (a partir da viso do emissor da norma geral) e funo-igualdade (a partir da viso
do receptor da norma). Ressalta ainda que a exigncia de segurana postula de um lado a
generalidade da discriminao de competncias para proteger o valor da igualdade e de
outro, a abstrao e tipificao para proteo do valor da certeza, entretanto, a prevalncia
depender do ponto de vista adotado:
Ento podemos ver nas normas gerais tributrias de que nos fala a
Constituio ou normas primrias cujo tributo seria a unidade de
certos contedos genricos (tendncia que privilegia a funo-certeza
na produo da segurana com a conseqncia de favorecer o
centralismo e o intervencionismo) ou apenas normas secundrias, cujo
atributo seria a pluralidade dos endereados, tratados igualmente,
exigindo por conseguinte, que a segurana repousasse numa rgida
discriminao as competncias por normas secundrias (tendncia que
privilegia a funo-igualdade na produo da segurana, com a
consequncia de favorecer uma certa perda de controle da unidade
material do sistema)212.
Ou seja, quando prevalece a funo-igualdade, ento as normas gerais teriam

um espectro mais restrito, na medida em que s poderiam tratar das regras de competncia:
dispor sobre conflitos de competncia e regular o poder de tributar (teoria dicotmica). De
outro lado, quando a nfase na funo-certeza, ento a interpretao mais ampla, ou
211
BORGES, Jos Souto Maior. Normas gerais de direito tributrio, inovaes do seu regime na Constituio
de 1988. Revista de Direito Tributrio n. 87. So Paulo: Malheiros, 2003, p. 67. Diz-se que a teoria
dicotmica (ou monotmica) adota como sistema de referncia a autonomia dos Estados e dos Municpios, na
medida em que entendem que a interpretao literal do artigo 146 da Constituio defendida pelos
tricotmicos afronta tal princpio, j que ficaria ao talante da lei complementar tratar de normas gerais, que
por sua vez, poderiam versar sobre quaisquer assuntos, desde a definio de tributos e suas espcies, bem
como obrigao, lanamento, crdito, prescrio e decadncia tributrios etc.
212
FERRAZ JR., Trcio Sampaio. Segurana jurdica e normas gerais tributrias. Revista de Direito
Tributrio ns. 17-18. So Paulo: Revista dos Tribunais, 1981, p. 55.
158
seja, as leis complementares poderiam dispor sobre normas gerais de direito tributrio, tal
como previsto literalmente pelo artigo 146, inciso III da Constituio Federal (corrente
tricotmica).
Assim, eleger a doutrina dicotmica ou tricotmica depende de atos de

valorao, ou seja, depende da forma como o sujeito que analisa o objeto (no caso, o
sistema de direito positivo) faz prevalecer a graduao hierrquica dos valores igualdade e
certeza (funo-igualdade e funo-certeza), pois, conforme visto, embora os valores sejam
incomensurveis, possvel gradu-los de forma hierrquica, segundo a importncia que
representam no contexto de referncia213.
6.9. Medida provisria em matria tributria
A medida provisria encontra-se disciplinada no caput do artigo 62 da

Constituio Federal, j com as alteraes da Emenda Constitucional n. 32, de 11 de
setembro de 2001, da seguinte forma: em caso de relevncia e urgncia, o Presidente da
Repblica poder adotar medidas provisrias, com fora de lei, devendo submet-las de
imediato ao Congresso Nacional214.
O pargrafo 1 do artigo 62 dispe acerca das matrias que no podem ser

objeto de medidas provisrias, dentre as quais no consta elencada matria tributria. J o
pargrafo 2 do artigo 62 trata especificamente de matria tributria ao dispor que medida
provisria que implique instituio ou majorao de impostos, exceto os previstos nos arts.
153, I, II, IV, V e 154, II, s produzir efeitos no exerccio financeiro seguinte se houver
sido convertida em lei at o ltimo dia daquele em que foi editada.
213
Ver item Hierarquia dos valores

A redao originria do artigo 62 tinha os seguintes termos: em caso de relevncia e urgncia, o
Presidente da Repblica poder adotar medidas provisrias, com fora de lei, devendo submet-las de
imediato ao Congresso Nacional, que, estando em recesso, ser convocado extraordinariamente para se reunir
no prazo de 5 (cinco) dias.
214
159
Segundo uma interpretao literal dos artigos ora transcritos, com exceo dos
impostos previstos nos artigos 153, I, II, IV, V e 154, II (impostos de importao;
exportao; sobre produtos industrializados; sobre operaes de crdito, cmbio e seguro,
ou relativas a ttulos ou valores mobilirios; impostos extraordinrios por motivo de guerra)
todos os outros s poderiam ser cobrados se a medida provisria que os criasse houvesse
sido convertida em lei at noventa dias antes do trmino do exerccio financeiro, a fim de
atender ao previsto no artigo 150, inciso III, c da Constituio Federal.
Ocorre que a previso de instituio ou modificao de tributo por meio de

medida provisria no se ajusta a uma interpretao sistemtica do direito positivo
brasileiro, mesmo com as alteraes realizadas pelo poder constituinte derivado mediante a
Emenda Constitucional n. 32 de 2001, pois tal previso desrespeita o princpio da
legalidade tributria e, conseqentemente, o princpio da segurana jurdica, j que tributo
s pode ser criado ou majorado por lei, compreendida como a expresso do consentimento
dos cidados representados pelo Poder Legislativo215.
Admitir que medidas provisrias podem instituir ou majorar tributos

interpretar que o princpio da legalidade tributria obriga a criao ou aumento de tributo
por lei ou por instrumento que possua fora de lei, porm o fato de as medidas
provisrias terem fora de lei no as torna lei (lei formal e material). Ademais, enquanto
no ratificadas pelo Legislativo, as medidas provisrias tm vigncia imediata 216 sua
publicao, mas de forma precria e reversvel, j que uma vez rejeitadas pelo Congresso
Nacional, os atos praticados durante sua vigncia devem ser invalidados pela ordem
jurdica.
O paradoxo da criao ou aumento de tributo por meio de medidas provisrias

fica claro quando se interpreta o princpio da legalidade tributria (artigo 150, inciso I da
215
De modo anlogo, o artigo 55 da Constituio Federal anterior j previa a competncia do Presidente da

Repblica para expedir decretos-leis sobre certas matrias em casos de urgncia e interesse pblico
relevante. Como ocorre com as medidas provisrias atualmente, a vaguidade dos critrios de urgncia e
relevncia d brecha para que o Poder Executivo abuse da faculdade de editar decretos-leis, sob o pretexto de
se tratar de situao de relevncia. poca da vigncia da Constituio Federal de 1967, GERALDO
ATALIBA j ressaltava a impropriedade da criao ou aumento de tributos por meio de decretos-leis. O
decreto-lei na Constituio de 1967. So Paulo: Revista dos Tribunais, 1967.
216
Segundo BARROS CARVALHO, as medidas provisrias devem ter vigncia imediata e no eficcia.
Curso de direito tributrio. 18. ed. So Paulo: Saraiva, 2007, p. 64 e ss.
160
Constituio Federal) que estabelece que tributo s pode ser criado ou aumentado por meio
de lei, conjuntamente com o princpio da anterioridade geral (artigo 150, inciso III, b),
considerado um princpio funcional da legalidade, que prev que a lei que cria ou aumenta
tributo s pode ser aplicada se tiver sido publicada antes do incio do exerccio financeiro
de cobrana.
Sobre a incompatibilidade das medidas provisrias com os princpios da

legalidade e anterioridade tributrias, BARROS CARVALHO217 ressalta que
Fao questo de lembrar que desde a instalao da ordem jurdica

vigente, at agora, tenho sustentado a incompatibilidade do expediente
previsto no art. 62 da Constituio Federal, no s com o acatamento
ao princpio da anterioridade tributria, como tambm com a
manifestao de consentimento por parte dos administrados.
Quando um tributo criado ou majorado por lei, aps a lei ter sido aprovada,
sancionada, publicada e ter entrado em vigncia, a Constituio Federal determina o
adiamento da sua eficcia para o exerccio seguinte ao da sua publicao, com vistas a
atender os princpios da anterioridade e da segurana jurdica que probem o elemento
surpresa nas relaes jurdicas tributrias. Isto quer dizer que quando o veculo introdutor
da norma que institui ou modifica tributo a lei, sua eficcia fica diferida para o exerccio
seguinte ao da publicao.
De outro lado, se o tributo criado ou aumentado por medida provisria, no h

como adiar a sua vigncia, tendo em vista a urgncia e relevncia, pressupostos da
instituio de medidas provisrias. Isto significa que antes mesmo que a medida provisria
seja convertida em lei pelo Congresso Nacional (caso seja aprovada), a sua vigncia
antecipada desde o momento da edio pelo Presidente da Repblica, o que no se coaduna
com o princpio da anterioridade.
Assim, enquanto o tributo que institudo por lei s pode ser cobrado a partir
do exerccio financeiro seguinte ao da sua publicao em consonncia com a anterioridade
217
161
e, conseqentemente, o valor segurana jurdica, aquele tributo que criado por medida
provisria pode ser exigido imediatamente, pois por definio constitucional, as medidas
provisrias tm vigncia imediata, mesmo antes da apreciao do ato do Presidente da
Repblica pelo Congresso Nacional.
A respeito da impossibilidade de medida provisria instituir ou aumentar tributo,

MISABEL DERZI218 ressalta que
O art. 62 s ganha razovel interpretao se colocado em confronto

com o sistema constitucional tributrio. E esse se assenta sobre valores
como segurana, previsibilidade e estabilidade das relaes jurdicas
que tm, na legalidade e na anterioridade, suas mais importantes
expresses. Criar tributo ou aument-lo somente poder ser vlido, de
acordo com a Constituio, se o instrumento utilizado for a lei
ordinria (como regra) ou a complementar (para os emprstimos
compulsrios e os impostos novos, criados no exerccio da
competncia residual), atos normativos conciliveis com o princpio da
anterioridade. As medidas provisrias, em virtude da antecipao de
efeitos prpria existncia da lei em que se convertero, so veculos
que guardam profunda antinomia ao tradicional princpio da
anterioridade das leis fiscais.
No mesmo sentido o entendimento de HUMBERTO VILA219
A vigncia imediata da medida provisria torna-se, assim,

incompatvel com a instituio de tributos, sujeita que est ao princpio
da anterioridade. A medida provisria instrumento de produo de
efeitos transitrios imediatos publicao, insustentvel no Direito
Tributrio, sistema no qual as normas que instituem tributos tm sua
eficcia procrastinada pelo princpio da anterioridade.
218
DERZI, Misabel de Abreu Machado. Medidas provisrias sua absoluta inadequao instituio e
majorao de tributos. Revista de Direito Tributrio n. 45. So Paulo: Revista dos Tribunais, 1988, p.134.
219
VILA, Humberto. Medida provisria na Constituio de 1988. Porto Alegre: Sergio Antonio Fabris
Editor, 1999, p. 125-126.
162
H quem possa questionar se no pode existir urgncia em relao matria

tributria a fim de ensejar a instituio ou modificao de tributo por meio de medida
provisria, j que a medida provisria tem como pressupostos a relevncia e urgncia,
segundo o artigo 62 da Constituio Federal. Ocorre que por definio constitucional,
matria tributria, regra geral, no considerada urgente ou de relevante interesse, tanto
que tributo s pode ser cobrado a partir do exerccio financeiro seguinte ao da publicao
da lei que o instituiu ou aumentou, segundo o princpio da anterioridade tributria.
Isto significa que se tributo no considerado pela Constituio como urgente

ou de relevante interesse, no h como existir compatibilidade com o artigo 62 que dispe
expressamente que em caso de relevncia e urgncia, o Presidente da Repblica poder
adotar medidas provisrias com fora de lei, submetendo-as posteriormente apreciao
do Congresso Nacional. A regra geral, portanto, que tributo no urgente, mas nos casos
de relevncia e urgncia em matria tributria, as excees encontram previso especfica
na Constituio Federal, diversa daquela prevista no artigo 62 que regula as medidas
provisrias.
Assim, nos casos em que h relevncia e urgncia na instituio de tributo, as

excees foram disciplinadas de forma taxativa pela Constituio Federal. Ou seja, as
excees ao princpio da anterioridade nos casos extremos de urgncia em matria
tributria
encontram-se
previstas
na
Constituio,
no
existindo
brecha
para
discricionariedade por parte do Executivo. o caso, por exemplo, do artigo 153, 1 que
permite ao Poder Executivo alterar as alquotas do imposto sobre produtos industrializados;
o imposto sobre operaes de crdito, cmbio e seguro, ou relativas a ttulos ou valores
mobilirios e os impostos de importao, desde que atendidas as condies e os limites
estabelecidos em lei.
Nessa situao, no h nem mesmo que cogitar a edio de medida provisria,

pois se facultado ao Executivo alterar as alquotas por meio de decreto, no necessrio
que essa faculdade garantida pela Constituio seja exercida com a posterior apreciao do
163
legislador (obviamente que o Poder Executivo deve observar os parmetros fixados pela
lei). Sobre o assunto, ROQUE CARRAZA220 salienta que
[...] se ao Presidente da Repblica fosse dado, com apoio no art. 62

da Carta Suprema, criar ou aumentar qualquer destes impostos, o 1
do art. 153 deste Diploma perderia a razo jurdica de existir. No teria
o menor sentido autorizar o Presidente da Repblica a, atendidas as
condies e os limites da lei, alterar as alquotas destes quatro
impostos federais se ele, por meio de medidas provisrias, pudesse
cri-los ou aument-los, desde que presentes os requisitos da urgncia
e da relevncia.
Ademais, a Constituio Federal prev no artigo 148, inciso I a edio de

emprstimos compulsrios por meio de lei complementar para atender despesas
extraordinrias nas situaes de calamidade pblica, guerra externa ou sua iminncia.
Nesses casos, a cobrana de emprstimos compulsrios no se sujeita ao princpio da
anterioridade, tendo em vista a urgncia de custear situaes extraordinrias 221 . Aqui
tambm no h discricionariedade para o Poder Executivo baixar medidas provisrias, pois
para custear as despesas relativas a essas situaes extraordinrias, a Constituio
estabeleceu que o veculo apropriado a lei complementar.
Ressalte-se que so hipteses de exceo ao princpio da anterioridade e no da

legalidade, pois os tributos no podem ser institudos ou aumentados por meio de medida
provisria, mesmo nos casos de relevncia e urgncia, j que o sentido atribudo a esses
termos pelo artigo 62 da Constituio Federal no se ajusta conotao que deve ser
atribuda urgncia e relevncia tributrias em decorrncia do princpio da segurana
jurdica. Portanto, no h na Constituio Federal, no que se refere matria tributria,
compatibilidade entre medidas provisrias e lei (entendida como ato originado do Poder
Legislativo) j que a criao de tributo est submetida ao princpio da legalidade.
220
2007, p. 285.
221
Ver item Princpio da anterioridade
164
6.10. Faculdade regulamentar do Poder Executivo
Segundo o princpio da tripartio das funes estatais, os Poderes Executivo,

Judicirio e Legislativo so rgos autnomos e independentes entre si, que possuem
funes especficas dentro da estrutura e organizao da ordem jurdica. No sistema de
direito positivo brasileiro, a criao de leis de competncia exclusiva do Poder
Legislativo, cujos membros so mandatrios do povo, que o detentor originrio do poder,
segundo o princpio da soberania popular.
Quatro so os elementos que caracterizam um Estado de Direito: i) o imprio da

lei, como expresso do consentimento do povo; ii) direitos e garantias fundamentais; iii)
diviso dos poderes e iv) legalidade da Administrao, ou seja, a atuao da Administrao
est condicionada lei. No Brasil, a faculdade regulamentar do Poder Executivo est
sujeita ao princpio da legalidade (dentre outros princpios), segundo o artigo 37 da
Constituio Federal. Isto quer dizer que os regulamentos expedidos pelo chefe do Poder
Executivo tm como limite de atuao os parmetros fixados pela lei, ou seja, os preceitos
regulamentares so sujeitos ao princpio da legalidade.
A lei o ncleo do ordenamento jurdico brasileiro, o que significa que somente

a lei pode constituir direitos e obrigaes, tal como estabelecido pelo princpio da
legalidade. Assim como a lei (em sentido estrito), os regulamentos tambm so veculos
introdutores de normas gerais e abstratas, porm so atos normativos secundrios, ou seja,
no alteram a ordem jurdica de forma inaugural, cabendo-lhes to-somente a funo de
dar aplicabilidade s leis.
A respeito de os decretos regulamentares se consubstanciarem em veculos

introdutores de normas secundrias, BARROS CARVALHO222 ressalta que
222
165
Por estar adstrito ao mbito de lei determinada, o decreto

regulamentar no poder ampli-la ou reduzi-la, modificando de
qualquer forma o contedo dos comandos que regulamenta. No lhe
dado, por conseguinte, inovar a ordem jurdica, fazendo surgir novos
direitos e obrigaes. Da sua condio de instrumento secundrio de
introduo de regras tributrias.
importante salientar que o direito positivo brasileiro autoriza apenas os

regulamentos executivos, tendo em vista o artigo 84, inciso IV da Constituio Federal, que
prev que compete privativamente ao Presidente da Repblica sancionar, promulgar e
fazer publicar as leis, bem como expedir decretos e regulamentos para sua fiel
execuo223. Ou seja, o papel do regulamento limita-se a garantir a fiel execuo da lei,
reduzindo os graus de generalidade e abstrao, sem alterar o seu contedo. Portanto, o
sistema de direito positivo, com vistas a tutelar a segurana jurdica, submete o
regulamento ao princpio da legalidade.
Segundo ROQUE CARRAZZA, os destinatrios do regulamento so os

subordinados do chefe do Poder Executivo, que sobre eles tem poder hierrquico e s
indiretamente pode atingir os administrados, j que os particulares no so subordinados
hierrquicos do Poder Executivo. O regulamento, portanto, no pode constituir obrigaes
para os sujeitos que no se encontram subordinados ao editor do regulamento. Assim, por
exemplo, o regulamento expedido pelo Presidente da Repblica s pode obrigar os
servidores da Unio (nem mesmo os seus administrados esto sujeitos ao regulamento, mas
somente lei)224.
Assim, por este prisma, o regulamento inova a ordem jurdica ao criar

obrigaes aos subordinados do chefe do Poder Executivo, desde que esses deveres sirvam
223
A respeito dos regulamentos autnomos, GERALDO ATALIBA ressalta que os escritores que defendem
a possibilidade do regulamento autnomo no Brasil usam s argumentos sociolgicos, ideolgicos
(totalitrios), econmicos. E expem o que bvio, evidente, irresistvel....na Frana ou alhures, mas que
aqui ilcito punvel como crime de responsabilidade (art. 85, VII). Repblica e Constituio. 2. ed. So
224
2007, p. 358 e ss. Na mesma linha, GERALDO ATALIBA: j os terceiros no-subordinados, nem tutelados,
s devem obedincia lei. Indiretamente, porm, obedecero ao regulamento, ao tratarem com os
subordinados sujeitos s regras regulamentares. S por via reflexa o regulamento os atinge. Repblica e
Constituio. 2. ed. So Paulo: Malheiros, 2007, p. 140.
166
como forma de fiel cumprimento das leis. Mas, no qualquer lei que pode ser objeto de
regulamentao, pois a faculdade regulamentar s pode ser exercida para fiel execuo das
leis administrativas lato sensu225, no auto-executveis e cuja execuo responsabilidade
do chefe do Executivo226. A lei tributria, como lei administrativa lato sensu, no pode
atribuir ao regulamento a interpretao de seu contedo, pois no funo do regulamento
interpretar ou integrar a lei, mas apenas introduzir normas para que a lei possa ser
executada.
O valor segurana jurdica no se coaduna com a idia de inovao da ordem

jurdica por meio de atos regulamentares, tendo em vista a necessidade de constituio de
direitos e obrigaes apenas quando consentidos pelo povo e tal consentimento
manifestado pelos seus mandatrios no Parlamento. Ou seja, apenas a lei inova o
ordenamento para constituir relaes jurdicas, j que a lei a expresso da vontade geral.
O regulamento, por no se originar de um processo legislativo democrtico, no pode
estabelecer regras alm das contidas nas leis.
Por esse motivo que, mesmo que o chefe do Executivo deixe de regulamentar
uma lei tributria no auto-executvel, no significa que esta lei no deve ser aplicada para
produzir os efeitos sobre os fatos hipoteticamente previstos. Existindo um mnimo de
eficcia, a lei deve incidir para constituir os deveres jurdicos abstratamente previstos,
independentemente de o Poder Executivo baixar preceitos regulamentares. Na verdade, a
omisso do Executivo no deve ser um obstculo para aplicao da lei, j que a lei o
instrumento apto para constituir, de forma inaugural, relaes jurdicas.
No mbito tributrio, todos os critrios da hiptese de incidncia devem ser

estabelecidos por lei. No h discricionariedade para que o decreto regulamentar fixe
alquota ou base de clculo ou qualquer outro critrio da norma padro de incidncia
225
De acordo com ROQUE CARRAZZA, as leis administrativas lato sensu so as leis administrativas
propriamente ditas, as leis financeiras, as leis tributrias, as leis oramentrias, as leis previdencirias, as leis
que tratam do meio ambiente e outras do mesmo tipo. Curso de direito constitucional tributrio. 23. ed. So
226
Segundo o artigo 85, inciso VII da Constituio Federal, o Presidente da Repblica no pode praticar atos
que atentem contra o cumprimento das leis (e das decises judiciais). Isto significa que diante de uma lei
administrativa (inclusive as leis tributrias) no auto-aplicvel e que lhe compete a execuo (o Presidente da
Repblica s poder regulamentar as leis administrativas federais), o Presidente da Repblica deve
regulament-la, sob pena de crime de responsabilidade.
167
tributria. Os princpios da legalidade e da tripartio do poder so, portanto, limites

faculdade regulamentar, na medida em que o regulamento serve como tcnica da fiel
execuo da lei, sem, no entanto, constituir direitos e obrigaes.
6.11. Leis delegadas
De acordo com o artigo 68 da Constituio Federal, as leis delegadas sero

elaboradas pelo Presidente da Repblica, que dever solicitar a delegao ao Congresso
Nacional. O 1 do referido artigo estabelece que no sero objeto de delegao os atos
de competncia exclusiva do Congresso Nacional, os de competncia privativa da Cmara
dos Deputados ou do Senado Federal, a matria reservada lei complementar, nem a
legislao sobre: I organizao do Poder Judicirio e do Ministrio Pblico, a carreira e a
garantia de seus membros; II nacionalidade, cidadania, direitos individuais, polticos e
eleitorais; III planos plurianuais, diretrizes oramentrias e oramentos.
Diante disso, possvel logo afirmar que as leis delegadas no podem criar ou
aumentar emprstimos compulsrios e impostos da competncia residual da Unio, tendo
em vista que a Constituio Federal expressamente vedou no 1 do artigo 68, a delegao
ao Presidente da Repblica matria reservada lei complementar e, conforme relatado,
os emprstimos compulsrios e os impostos da competncia residual da Unio so matrias
sob reserva de lei complementar, de acordo com os artigos 148 e 154, inciso I, ambos da
Constituio. Alis, no cabe lei delegada tratar de quaisquer outros assuntos tributrios
para os quais a Constituio tenha indicado a lei complementar como veculo adequado227.
227
Sobre as restries das leis delegadas no mbito tributrio, MISABEL DERZI salienta que a lei delegada,
portanto, alm do controle exercido pelo prprio Poder delegante, sofrer aquele exercido pelo Poder
Judicirio que dever decidir sobre a validade da resoluo delegante, a qual tem de estabelecer,
necessariamente, limites no tempo (por seu carter excepcional), no contedo e sentido do objeto e matria
delegada, nos aspectos quantitativos do dever tributrio. Por essas razes, a possibilidade de sua aplicao,
no campo tributrio, restrita, condicionada e excepcional. Notas. In: BALEEIRO, Aliomar. Limitaes
constitucionais ao poder de tributar. 7. ed. Rio de Janeiro: Forense, 1997, p. 94.
168
Com vistas a realizar a segurana jurdica no mbito tributrio, assim como as

medidas provisrias, as leis delegadas no tm aptido para criar ou majorar tributo, j que
no ordenamento jurdico brasileiro cabe apenas lei, compreendida como o produto de
deliberao pelos representantes do povo, livremente eleitos, instituir ou aumentar tributo.
o princpio do consentimento, pelo qual o povo deve consentir em pagar tributo, ou seja,
deve consentir em ter sua liberdade e seu patrimnio limitados por meio de leis, aprovadas
por seus mandatrios no Parlamento.
Sobre a impossibilidade de lei delegada criar ou majorar tributo, ROQUE

CARRAZA228 ressalta que
Na medida em que a Constituio no permitiu expressamente que o

chefe do executivo, por meio de lei delegada, criasse ou majorasse
tributos, deve prevalecer a interpretao que prestigia o princpio da
legalidade tributria.
Realmente, se ao Poder Executivo fosse permitido criar ou majorar tributos por

meio de leis delegadas, pouco valeria os princpios da legalidade tributria e da tripartio
dos poderes. Na verdade, h a possibilidade de o Poder Executivo modificar as alquotas de
quatro impostos federais, conforme artigo 153, 1 da Constituio Federal. Entretanto,
importante ressaltar que tal prerrogativa s pode ser exercida nos limites fixados pela lei,
em observncia ao princpio da legalidade tributria, conforme ser visto no prximo item.
6.12. Aparente exceo ao princpio da legalidade tributria
O princpio da legalidade tributria prescreve que somente a lei pode criar ou

aumentar tributo. Mas o que se significa aumentar tributo? Seguindo a linha de
GERALDO ATALIBA, aumentar tributo alterar a base imponvel de modo a alarg-la
228
2007, p. 294.
169
ou ampli-la; ou ainda, incrementar a alquota tributria 229 . Ou seja, aumentar tributo

implica alargar ou ampliar o critrio quantitativo da Regra Matriz de Incidncia Tributria,
podendo ser a base de clculo230, a alquota, ou ambos.
O critrio quantitativo do tributo est descrito no conseqente da Regra Matriz

e composto pelo binmio base de clculo - alquota. A funo da base de clculo a de
medir a intensidade da hiptese de incidncia e juntamente com a alquota, definir o
quantum tributrio.
De acordo com BARROS CARVALHO, a base de clculo tem trs funes

distintas: i) medir as propores reais do fato; ii) compor a determinao da dvida e iii)
confirmar, infirmar ou afirmar o critrio material da hiptese (a base de clculo confirma
quando h perfeita sintonia com o ncleo da hiptese, infirma quando h incompatibilidade
e afirma quando prevalece como critrio material a ao-tipo avaliada em decorrncia de
obscuridade da lei)231.
J a alquota pode assumir duas feies: valor monetrio fixo ou varivel em

funo de escalas da base de clculo, ou uma frao, percentual ou no da base de clculo.
Assim, de acordo com o princpio da legalidade tributria, apenas a lei pode indicar e
alterar o critrio quantitativo da norma padro de incidncia tributria (base de clculo e
alquota).
A doutrina se divide a respeito de o imposto sobre produtos industrializados; o

imposto sobre operaes de crdito, cmbio e seguro, ou relativas a ttulos ou valores
mobilirios e os impostos de importao e exportao representarem excees ao princpio
da legalidade, tendo em vista a previso constitucional do artigo 153, 1, que prev que
tais tributos podem ter suas alquotas alteradas pelo Poder Executivo por meio de decreto.
Entretanto, esta no a posio adotada por este trabalho, pois o artigo 153,
1 da Constituio Federal permite apenas ao Poder Executivo a faculdade de alterar as
229
ATALIBA, Geraldo. Repblica e Constituio. 2. ed. So Paulo: Malheiros, 2007, p. 132.

De acordo com a doutrina, a expresso base de clculo tem como sinnimos: base imponvel,
matria tributvel, pressuposto valorativo do tributo.
231
230
170
alquotas dos referidos impostos, desde que atendidas as condies e os limites

estabelecidos em lei. Ou seja, est o Executivo obrigado a observar o que a lei
previamente j estabeleceu sobre as alquotas dos impostos sobre produtos industrializados;
sobre operaes de crdito, cmbio e seguro, ou relativas a ttulos ou valores mobilirios e
sobre importao e exportao.
O Poder Executivo no tem competncia para criar as alquotas desses impostos,

mas to-somente alter-las segundo os limites estabelecidos pelo legislador. Ora, alterar
algo pressupe que este algo pr-exista. Assim, o artigo 153, 1 no permite ao Executivo
inovar a ordem jurdica, mas apenas alterar alquotas dentro dos limites j especificados
pela lei. Isto significa que se a lei no estipulou limites mnimos e mximos para as
alquotas dos impostos elencados no artigo 153, 1, ou seja, estipulou uma nica alquota,
ento o Poder Executivo no poder alter-la.
O artigo 153, 1 da Constituio Federal no outorga ao Poder Executivo a

competncia para descrever a hiptese de incidncia tributria no tocante ao seu aspecto
quantitativo (mais especificamente em relao alquota), j que cabe apenas lei
descrever todos os aspectos da Regra Matriz de Incidncia Tributria, inclusive, definir a
base de clculo e as alquotas, conforme o princpio da legalidade tributria, salvo as
excees expressamente previstas232. Portanto, os impostos indicados no referido artigo s
podem ser criados ou majorados por lei, podendo a lei definir o teto e o piso das alquotas.
Se assim for, o Poder Executivo ter a faculdade de alterar as alquotas, sempre dentro dos
limites mnimos e mximos estabelecidos pelo legislador233.
A respeito de os impostos alfandegrios, o imposto sobre produtos

industrializados e o imposto sobre operaes de crdito, cmbio e seguro, ou relativas a
232
importante ressaltar que a Constituio Federal prev expressamente excees, como o caso do ICMS
Combustveis, cujas alquotas so fixadas por Convnio, que no ato do Poder Legislativo (artigo 155, 4,
inciso IV).
233
MISABEL DERZI tem o mesmo entendimento: aqui h um nico espao a uma certa graduao,
exatamente aquele j referido no art. 153, 1: facultado ao Poder Executivo alterar as alquotas dos
impostos aduaneiros e do IPI ou do IOF nos limites da lei. Ento, nesses casos, a lei fixar alquota mnima e
a mxima, e, dentro desses limites, o Poder Executivo ter uma margem de discricionariedade. Princpio da
praticabilidade do direito tributrio (segurana jurdica e tributao). Revista de Direito Tributrio n. 47.
So Paulo: Revista dos Tribunais, 1989, p. 175.
171
ttulos ou valores mobilirios no representarem excees ao princpio da legalidade,

ROQUE CARRAZA234 salienta que:
Estamos, aqui, pois, diante de uma faculdade, no da Administrao,

mas do legislador. Ele que est autorizado a estabelecer as condies
e os limites para que o Poder Executivo altere as alquotas dos
impostos enumerados nos incisos I, II, IV e V do art. 153 da CF.
6.13. Realizao da segurana jurdica por meio do princpio da legalidade tributria
A Constituio Federal de 1988 enuncia em seu prembulo 235 os valores

supremos da sociedade brasileira que o Estado deve assegurar na condio de Estado
Democrtico de Direito. Dentre os valores supremos contidos no prembulo constitucional
esto proclamados o exerccio dos direitos sociais e individuais, a liberdade, a segurana, o
bem-estar, o desenvolvimento, a igualdade e a justia.
No obstante a discusso em torno da fora atribuvel aos prembulos

constitucionais, o presente trabalho considera o prembulo como parte do texto
constitucional e, portanto, seus enunciados possuem fora normativa 236 . O prembulo
constitucional revela a tradio da idia de direito disseminada no mbito histrico e
cultural em que foi criada a Constituio Federal de 1988, constituindo um elenco de
valores supremos da sociedade brasileira que o Estado, institudo como um Estado
Democrtico de Direito, dever proporcionar, razo pela qual no se pode deixar de
atribuir normatividade ao seu contedo.
234
2007, p. 296.
235
Ns, representantes do povo brasileiro, reunidos em Assemblia Nacional Constituinte para instituir um
Estado Democrtico, destinado a assegurar o exerccio dos direitos sociais e individuais, a liberdade, a
segurana, o bem-estar, o desenvolvimento, a igualdade e a justia como valores supremos de uma sociedade
fraterna, pluralista e sem preconceitos, fundada na harmonia social e comprometida, na ordem interna e
internacional, com a soluo pacfica das controvrsias, promulgamos, sob a proteo de Deus, a seguinte
CONSTITUIO DA REPBLICA FEDERATIVA DO BRASIL.
172
Segundo a ordem estabelecida no prembulo da Constituio Federal vigente,

em primeiro lugar aparece a liberdade como valor que realiza a organizao jurdica do
Estado Democrtico de Direito Brasileiro. A liberdade relaciona-se com a dignidade
inerente pessoa humana, j que a liberdade patrimonial dos particulares exige ampla
proteo jurdica. Logo em seguida, a segurana, valor que garante como devem ser as
relaes travadas entre o Estado e os indivduos, indicando a total sujeio do Estado como
ordem normativa aos limites impostos pela Constituio Federal.
Aps a segurana, o prembulo indica os valores do bem estar e

desenvolvimento, demonstrando que tais valores constituem fins perseguidos pelo Estado
Democrtico Brasileiro, no sentido de proporcionar o desenvolvimento e equilbrio scioeconmico da sociedade.
Em seguida, o prembulo constitucional prestigia o valor igualdade, que

determina que a lei deve valer para todos de forma isonmica, respeitados os critrios de
desigualdade compatveis com ordenamento. Assim, a igualdade realiza o carter
democrtico do Estado brasileiro, ao garantir um tratamento isonmico de oportunidades e
participao social a todos.
Por fim, est enunciado no prembulo o valor justia, cujo sentido pode ser
compreendido associado idia de equidade, ou seja, possvel conceber a equidade como
a justia do caso singular. O valor justia representa a regra de que o direito atribui a cada
pessoa o que lhe devido dentro do contexto normativo. Portanto, a justia deve estar
compreendida no contedo de toda lei constitutiva de um Estado Democrtico de Direito.
Embora todos esses valores sejam supremos, o ncleo desta dissertao a

segurana. O termo segurana mencionado no prembulo constitucional deve ser
interpretado como segurana jurdica, j que a segurana jurdica a condio de
existncia do Estado Democrtico Brasileiro. A segurana (jurdica) encontra-se enunciada
tanto no prembulo da Constituio Federal como no caput do artigo 5 como direito
inviolvel e garantido a todos os cidados. Portanto, o legislador constituinte reiterou a
segurana como um dos direitos fundamentais, j que bastava estar enunciada no
prembulo constitucional para ostentar normatividade.
173
Conforme visto, o sistema de direito positivo brasileiro o conjunto de normas

jurdicas vlidas que tm como fundamento maior de validade a Constituio Federal. As
normas jurdicas construdas a partir das leis prescrevem os comportamentos que devem
ser praticados pelos indivduos nas relaes de intersubjetividade como forma de garantir a
segurana jurdica. O prembulo da Constituio Federal proclama no s valores, mas
tambm a idia de direito propugnada pela sociedade brasileira e pelo Estado Democrtico
de Direito Brasileiro.
Assim, a segurana jurdica implica a realizao do princpio da legalidade

como norma fundamental do ordenamento jurdico. No Estado Democrtico de Direito
Brasileiro, a legalidade encontra-se ligada idia de segurana jurdica, pois a legalidade
que proporciona a certeza do direito e a proibio de arbitrariedades por parte do Estado.
Portanto, qualidade de qualquer Estado de Direito que a legalidade consubstancie a
realizao da segurana jurdica.
A respeito da objetivao da segurana jurdica sobre o princpio da legalidade,

DIVA MALERBI237 salienta que
Em suma, pelo que revela a mens legis norteadora do direito positivo,

o valor essencial segurana pede a formalizao constitucional do
princpio da legalidade como regra-padro de funcionamento do
sistema de direito positivo. Este ser constitudo de leis, com base na
Constituio. A norma , pois, prescrio que dever receber da lei a
condio estrutural de sua juridicidade. Enfim, a lei ir metamorfosear
a prescrio em direito vigente, uma tcnica voltada a garantir a
segurana jurdica.
Todos os valores enunciados no prembulo da Constituio Federal, inclusive a

segurana, so valores implcitos s normas constitucionais e, portanto, devem integrar o
contedo das normas jurdicas a serem aplicadas pelos julgadores. So implcitos na
medida em que no h no texto constitucional qualquer disposio expressa de que esses
237
MALERBI, Diva Prestes Marcondes. Segurana jurdica e tributao. So Paulo: D.P.M. Malerbi, 1992,
70 p. - Tese de doutorado em Direito apresentada Pontifcia Universidade Catlica de So Paulo.
174
valores devem ser respeitados pelo Poder Pblico. No caso da segurana jurdica, por
exemplo, no h enunciado expresso que obrigue a pessoa jurdica competente a observar a
segurana jurdica no ato de edio de normas jurdicas.
A esse respeito, TATHIANE PISCITELLI
238
assevera que os valores
enunciados no prembulo da Constituio da Repblica so os valores implcitos a todas as

normas constitucionais, uma vez que refletem a tradio e a conscincia histrica do
Estado Democrtico de Direito institudo pela Constituio de 1988.
Na aplicao do direito, o intrprete autntico deve observar tanto o valor-raiz

como o valor implcito da segurana jurdica. O valor-raiz o modal dentico presente no
conseqente da norma jurdica e a segurana jurdica que um valor implcito, deve se
realizar no suporte do princpio da legalidade.
No caso do princpio da legalidade tributria (artigo 150, inciso I da

Constituio) que estabelece que o tributo s pode ser institudo ou majorado por meio de
lei, o valor-raiz o proibido ( proibida a instituio ou majorao de tributo por qualquer
veculo que no seja a lei), ou o obrigatrio (o tributo deve ser criado ou majorado por
meio de lei). O valor implcito a segurana jurdica, ou seja, somente possvel a criao
ou aumento de tributo por meio de lei, veculo introdutor de normas jurdicas resultante de
aprovao pelos representantes do povo, eleitos de forma democrtica239.
No basta simplesmente dizer que a condio de existncia de um Estado

Democrtico de Direito a segurana jurdica, sem contextualizar esse valor implcito com
os valores-raiz do princpio da legalidade. Ainda mais que a segurana jurdica, como valor
que , possui como caracterstica a objetividade, ou seja, necessita de um suporte para se
realizar. Nesse sentido, o princpio da legalidade o que melhor informa um Estado
Democrtico de Direito, na medida em que garante que direitos e obrigaes s podem ser
institudos por meio de lei.
238
Latin, 2007, p. 117.
239
Latin, 2007, p. 149.
175
Portanto, falar puramente em segurana jurdica sem delimitar o seu sentido e

alcance na aplicao do direito correr o risco de banalizar a sua importncia como valor
implcito em um Estado Democrtico de Direito. A segurana jurdica implica positividade
do direito, o que quer dizer que esse valor se objetiva no princpio da legalidade para
garantir, por meio das normas jurdicas vlidas, outros valores supremos proclamados no
prembulo constitucional, como a igualdade e a justia.
A respeito do princpio da legalidade garantir a objetivao da segurana

jurdica, ALBERTO XAVIER240 ressalta que
Vimos j que a concepo de um Estado de Direito atribui lei a

funo de principal instrumento da justia material; mas a essa mesma
concepo ainda inerente a idia de que a lei deve garantir, na maior
extenso possvel, a segurana jurdica ou certeza do Direito.
No Estado de Direito, ao contrrio do Estado de Poder ou Estado de Polcia,

todos os indivduos, governantes e particulares se submetem ao imprio da lei. Ou seja, no
Estado de Direito, a organizao e atividade nas relaes so disciplinadas pela lei,
inclusive, no seu sentido amplo (Constituio, leis, regulamentos etc.). Alm disso, no
Estado de Direito so conferidos aos cidados a titularidade de direitos subjetivos
fundamentais perante o prprio Estado e perante outros indivduos, nota caracterstica da
realizao da segurana jurdica.
Ressalte-se que no Estado Democrtico de Direito, no s as normas gerais e

abstratas devem ser cumpridas pelos indivduos, mas tambm as normas individuais e
concretas (decises administrativas e judiciais), pois em um Estado de Direito, a
obrigatoriedade decorre das leis e das decises emanadas pelos rgos competentes,
segundo as do prprio sistema de direito positivo.
Entretanto, as normas gerais e abstratas e as normas individuais e concretas

devem ter como fundamento de validade a Constituio Federal, na medida em que as
normas derivadas dos Poderes Legislativo, Judicirio e Executivo no podem contrariar os
240

176
valores proclamados pela Constituio Federal, nem os direitos fundamentais conferidos a

toda e qualquer pessoa, dentre eles, a vida, a liberdade, a igualdade, a segurana e a
propriedade.
No tocante tributao, os valores enunciados no prembulo e no artigo 5 da

Constituio Federal consubstanciam dimenso ainda maior, considerando a relao
jurdica estabelecida entre o Estado (na condio de sujeito ativo que detm o direito
subjetivo de exigir o cumprimento de uma obrigao pecuniria) e o particular (como
sujeito passivo que possui o dever jurdico de cumprir a obrigao). Isto porque a ao
estatal de tributar atinge diretamente o patrimnio e a liberdade das pessoas, valores
fundamentais para o cidado que devem ser protegidos pela Constituio.
A segurana jurdica assume maior intensidade nas relaes jurdicas tributrias,

na medida em que no subsistema constitucional tributrio, o princpio da legalidade se
reveste como reserva absoluta de lei formal, como salienta ALBERTO XAVIER241:
Compare-se com o que se sucede, por exemplo, no Direito

Administrativo e no Direito Penal: no primeiro, porque as
consideraes de segurana jurdica nunca conseguiram absorver as de
oportunidade e convenincia, prprias da Administrao, o princpio
da legalidade contenta-se em estabelecer uma mera preeminncia da
lei ou para a doutrina ainda hoje majoritria uma reserva relativa
de lei material; mas j no segundo, em que, compreensivelmente, as
razes de segurana jurdica so dominantes, o princpio da legalidade
sempre se impe como uma reserva absoluta de lei, lei essa que pode
contudo ao menos no campo das contravenes ser uma simples lei
material. Que no Direito Tributrio o princpio da legalidade se tenha
configurado como uma reserva absoluta de lei formal atesta bem que a
idia de segurana jurdica desempenha nele um papel de primeiro
plano.
241

177
Alguns autores, entre eles ROQUE CARRAZZA242, entendem que os direitos

fundamentais consagrados constitucionalmente e que se referem tributao formam o
chamado estatuto do contribuinte, que exige que os entes pblicos exeram a
competncia tributria, a fiscalizao e arrecadao dos tributos segundo as limitaes
impostas pela Constituio Federal, com vistas a objetivar valores como a segurana
jurdica e realizar a idia de Estado Democrtico de Direito.
Nesse sentido, DIVA MALERBI243 ressalta que
A legalidade apareceu vinculada noo de segurana jurdica, e esta,

no Estado de direito, converteu-se no contedo e alcance do princpio
da legalidade, a fim de bem cumprir a sua funo de tutela da certeza
do direito e de proibio de arbtrio. Mais precisamente como
caracterstica essencial de todo e qualquer Estado de Direito que a
legalidade consubstancia garantia de segurana jurdica e, ao mesmo
tempo, se transforma num instrumento indispensvel realizao da
justia.
Assim, todas as pessoas jurdicas que detm a competncia tributria distribuda

de forma rgida pela Constituio Federal so obrigadas a respeitar os valores e os direitos
fundamentais emanados do texto constitucional. A Constituio Federal no s consagrou
como garantiu expressamente a segurana jurdica que um valor que se confunde com a
prpria definio do Estado Democrtico de Direito.
No Estado Democrtico de Direito, a lei o produto da representao direta da

vontade da maioria e serve de instrumento para que o Estado mantenha a ordem social por
meio dos valores proclamados na Constituio Federal, em especial, a segurana jurdica,
considerado o valor-fim do ordenamento jurdico e expressamente enunciada pela
Constituio Federal brasileira como valor supremo (prembulo constitucional) e como
direito fundamental (caput do artigo 5).
242
2007, p. 417.
243
MALERBI, Diva Prestes Marcondes. Segurana jurdica e tributao. So Paulo: D.P.M. Malerbi, 1992,
109 p. - Tese de doutorado em Direito apresentada Pontifcia Universidade Catlica de So Paulo.
178
A legalidade associada idia de segurana jurdica no Estado Democrtico de

Direito garante ao Poder Legislativo a competncia exclusiva para criar, modificar e
extinguir direitos por meio das leis que edita. Somente a lei apta para inovar o sistema
jurdico, o que implica dizer que nesse sentido, a lei fonte primria do direito. Se a
Constituio Federal outorgou ao legislador a competncia exclusiva para inovar o
ordenamento jurdico, ento nenhum outro rgo estatal pode faz-lo, ou seja, a legalidade
garante a sujeio de toda atividade executiva lei. Assim, em prol da segurana jurdica,
o princpio da legalidade pressuposto de toda atividade estatal, de modo que todo ato
administrativo deve ter como fundamento de validade uma norma legal.
Sobre o princpio da legalidade tributria ser um critrio de realizao da

segurana jurdica, ALBERTO XAVIER244 ressalta que
O princpio da legalidade tributria, nos quadros do Estado de Direito

essencialmente um critrio de realizao da justia; mas , do mesmo
passo, um critrio da sua realizao em termos seguros e certos. A
idia de segurana jurdica , decerto, bem mais vasta do que a de
legalidade; mas posta em contato com esta no pode deixar de a
modelar, de lhe imprimir um contedo, que h de necessariamente
revelar o grau de segurana ou certeza imposto, ou pelas
particularidades do setor a que respeita.
CAPTULO VII ANLISE DE CASOS PARADIGMTICOS RELACIONADOS

SEGURANA JURDICA E AO PRINCPIO DA LEGALIDADE TRIBUTRIA
O presente trabalho partiu da idia de que os valores no existem como objetos

ideais em si, mas sempre com referncia ao homem, que o nico ser dotado de
espiritualidade e conscincia para valorar objetos e situaes. Outra caracterstica que foi
244

Tribunais, 1978, p. 43-44.
179
considerada a objetividade, j que os valores necessitam de um suporte para se

realizarem, na medida em que os valores no existem per si. Nesse sentido, foram eleitos
como postulao um valor - segurana jurdica e um suporte ou limite-objetivo - princpio
da legalidade tributria.
O valor dimenso do esprito humano, j que o homem o nico ser dotado

de esprito e racionalidade para valorar o mundo sua volta. Ademais, o ato de atribuir
valores decorre de todo um processo histrico, de trocas de experincias e vivncias do
homem em comunidade. Por esse motivo que o valor segurana jurdica deve ser
analisado considerando um dado sistema de referncia, inclusive, seus aspectos culturais,
sociais, polticos e econmicos. Outro elemento que deve ser delimitado o momento
histrico, tendo em vista a teoria histrico-cultural, que proclama que todas as mudanas
ocorridas na Natureza e no prprio homem formam a Histria, dado essencial para
compreenso do valor 245.
Neste trabalho, o momento histrico considerado o vigente desde a

promulgao da Constituio Federal de 1988 e o sistema de referncia adotado o
sistema de direito positivo brasileiro. Portanto, o objeto de anlise a realizao da
segurana jurdica por meio do princpio da legalidade tributria no Estado Democrtico de
Direito Brasileiro. Obviamente que outros princpios podem ser considerados como
pressupostos de um Estado Democrtico de Direito e, portanto, poderiam servir como
suporte de objetivao do valor segurana jurdica. Entretanto, considerando a necessidade
de cortes epistemolgicos, elegeu-se o princpio da legalidade tributria como aquele que
melhor informa o estado de segurana jurdica no mbito tributrio do ordenamento
jurdico brasileiro.
O princpio da legalidade tributria realiza a segurana jurdica, na medida em

que estabelece que tributo s pode ser criado ou aumentado por meio de lei e, ainda, todos
os critrios da Regra Matriz de Incidncia Tributria devem ser descritos de forma taxativa
pela lei tributria, em decorrncia do princpio da tipicidade fechada. No Estado
Democrtico de Direito Brasileiro, a idia de segurana jurdica exige que o princpio da
legalidade tributria revele-se por meio de um contedo formal, que a estabilidade do
245
Ver item Teoria histrico-cultural dos valores
180
direito e um contedo material que consiste na chamada proteo da confiana, princpio

que impe no mbito tributrio que as leis devem ser criadas de maneira que proporcionem
aos indivduos a confiana dos comportamentos que uma vez praticados originam o
surgimento de determinadas obrigaes tributrias.
Considerando que o referencial da segurana jurdica o princpio da

legalidade, importante analisar se os Tribunais tm reconhecido o relevante papel do
princpio da legalidade tributria na realizao da segurana jurdica. Para objetivao
desse valor, o intrprete autntico (julgador) deve observar se o princpio da legalidade
tributria foi respeitado nos casos concretos. Assim, nas situaes em que o tributo foi
criado ou aumentado por meio de lei, o princpio da legalidade foi observado e,
conseqentemente, a segurana jurdica se realizar. Caso contrrio, no haver segurana
jurdica no mbito tributrio.
Quando o princpio da legalidade tributria determina que tributo s pode ser

institudo ou majorado por meio de lei, deve-se entender que todos os critrios da Regra
Matriz de Incidncia Tributria devem estar descritos na lei, inclusive, de forma exaustiva,
tendo em vista o princpio da tipicidade fechada. No h discricionariedade para que outros
veculos introdutores estabeleam critrios da norma padro de incidncia tributria. Assim,
enquanto os Tribunais decidirem que somente a lei (entendida como o produto do
consentimento dos cidados representados pelo Poder Legislativo) pode constituir relaes
jurdicas tributrias, haver segurana jurdica.
Conforme relatado nos captulos anteriores, no Estado Democrtico de Direito

Brasileiro, a lei o produto da representao direta da vontade da maioria e serve de
instrumento para que o Estado realize os valores proclamados na Constituio Federal.
Assim, a legalidade encontra-se ligada idia de segurana jurdica, pois a legalidade
que proporciona a certeza do direito e a proibio de arbitrariedades por parte do poder
estatal. qualidade de qualquer Estado de Direito que a legalidade consubstancie a
realizao da segurana jurdica. Nesse sentido, SAINZ DE BUJANDA246:
246
SAINZ DE BUJANDA, Fernando. Hacienda y derecho: Introduccin al derecho financiero de nuestro

tiempo. Madrid: Instituto de Estudios Polticos, III, 1963, p. 147.
181
la seguridad, en su doble manifestacin certindumbre del Derecho y

eliminacin de la arbitrariedad ha de considerarse ineludiblemente
em funcin de la legalidad y de la justicia. Esta ltima y la seguridad
son valores que se fundamentan mutuamente y que, a su vez, necesitan
de la legalidad para articularse de modo eficaz.
importante salientar que ao postular que o princpio da legalidade tributria

realiza a segurana jurdica, esta dissertao no limita o sentido e alcance desse princpio
apenas para as hipteses de criao e majorao de tributo, pois conforme relatado no
captulo anterior, no ordenamento jurdico brasileiro, o princpio da legalidade tributria
no autnomo do princpio da legalidade genrica. Assim, no se ajustaria ao rigor
cientfico limitar o contedo semntico e teleolgico do princpio da legalidade tributria
somente idia de que tributo deve ser criado ou majorado por meio de lei. Conforme
visto, tambm os deveres formais tributrios, que so obrigaes de fazer, suportar e no
fazer, devem ser institudos por meio de lei, com vistas a realizar a segurana jurdica, o
que corrobora a idia de que o alcance do princpio da legalidade tributria no deve ser
limitado ao sentido literal do artigo 150, inciso I da Constituio.
Diante do exposto, tendo em vista a necessidade de verificar se a hiptese

postulada tem sido realizada no plano pragmtico, o presente captulo tem por objetivo
analisar acrdos proferidos pelo Plenrio do Supremo Tribunal Federal, que tratam do
princpio da legalidade tributria. importante ressaltar que as decises selecionadas no
representam necessariamente leading cases, mas servem para comprovar os argumentos
desenvolvidos e demonstrar a observncia (ou no) do princpio da legalidade tributria
para realizao da segurana jurdica nos casos concretos.
7.1. O caso da contribuio ao SAT (Seguro de Acidente do Trabalho) e a definio,

pelo Poder Executivo, dos conceitos de atividade econmica preponderante e grau
de risco acidentrio leve, mdio e grave para quantificao da alquota247
247
Todos os trechos dos votos citados neste item referem-se ao acrdo que julgou o Recurso Extraordinrio
n. 343.446-2, objeto de anlise.
182
Em vrias oportunidades, o Supremo Tribunal Federal analisou a cobrana da

contribuio ao Seguro de Acidente do Trabalho (SAT). Embora o tema comporte diversas
discusses, a reflexo que se prope relaciona-se possibilidade de o Poder Executivo, por
meio de decreto, definir os conceitos de atividade econmica preponderante e grau de
risco acidentrio leve, mdio e grave para quantificao da alquota da contribuio ao
SAT. Tal possibilidade ofende o princpio da legalidade tributria e, conseqentemente, a
segurana jurdica?
O Plenrio do Supremo Tribunal Federal, por ocasio do julgamento do

Recurso
Extraordinrio
n.
343.446-2,
assentou,
por
maioria
qualificada,
constitucionalidade da contribuio ao SAT. Em seu voto, o Ministro CARLOS

VELLOSO, relator do recurso, asseverou que o fato de a lei deixar para o regulamento a
complementao dos conceitos de atividade preponderante e grau de risco leve, mdio ou
grave no implica ofensa ao princpio da legalidade tributria, C.F., art. 150, I. Nesse
sentido, afirma que tanto a base de clculo quanto a alquota devem ser estabelecidos por
lei, mas que em certos casos a aplicao da lei, no caso concreto, exige a aferio de
dados e elementos. Nesses casos, a lei, fixando parmetros e padres, comete ao
regulamento essa aferio.
Ao instituir a contribuio ao SAT, a Lei n. 8.212, de 1991, estabeleceu que a

base de clculo da contribuio o montante pago ou creditado mensalmente a ttulo de
remunerao dos segurados empregados e trabalhadores avulsos e fixou as alquotas em
razo do grau de risco a que est sujeita a atividade preponderante do contribuinte: de 1%
para risco leve, de 2% para risco mdio e de 3% para risco grave (artigo 22, inciso II,
alneas a, b e c). Alm de estabelecer a base de clculo e as alquotas progressivas da
contribuio ao SAT, a Lei n. 8.212/91 determinou que o Ministrio do Trabalho e da
Previdncia Social poder alterar, com base nas estatsticas de acidentes de trabalho,
apuradas em inspeo, o enquadramento de empresas para efeito da contribuio a que se
refere o inciso II deste artigo, a fim de estimular investimentos em preveno de acidentes
(artigo 22, 3).
183
Assim, interpretando sistematicamente tais dispositivos, possvel perceber que,

embora tenha descrito os elementos do critrio quantitativo da hiptese de incidncia, a Lei
n. 8.212/91 no definiu os conceitos de atividade preponderante e grau de risco leve,
mdio ou grave para o fim de aplicao concreta da norma tributria, delegando ao
Executivo a tarefa de alterar o enquadramento das empresas, com base em estatsticas em
matria de acidente do trabalho. importante salientar que no sero objeto de anlise as
diversas alteraes legislativas relativas contribuio ao SAT, pois o que se pretende
debater se ao Executivo permitido estabelecer, por meio de decreto, o enquadramento
das empresas e os graus de riscos para o fim de incidncia da norma. Ou seja, a reflexo
que se prope se, no caso da contribuio ao SAT, h afronta ao princpio da legalidade
tributria e, conseqentemente, da segurana jurdica.
Desse modo, embora a Lei n. 8.212/1991 tenha descrito a base de clculo e as

alquotas da contribuio, no estabeleceu a classificao das atividades econmicas a
serem categorizadas em nveis de riscos acidentrios leves, mdios e graves. Ocorre que
sem a definio desses conceitos no possvel aplicar a lei ao caso concreto, pois no h
como definir a alquota que deve ser aplicada, j que a lei no descreveu o sentido e
alcance das expresses atividade preponderante e grau de risco leve, mdio ou grave.
Nesse sentido, pode-se dizer que o princpio da legalidade foi respeitado, j que o
legislador fixou todos os critrios da Regra Matriz de Incidncia Tributria (hiptese de
incidncia, sujeito ativo, sujeito passivo, base de clculo e alquota). Entretanto, conforme
debatido no captulo anterior, no mbito tributrio, o princpio da legalidade se
complementa ao da tipicidade. Segundo o princpio da tipicidade tributria, no basta que o
legislador competente pela instituio do tributo indique todos os critrios da norma padro,
mas deve, sobretudo, faz-lo de forma taxativa.
No caso da contribuio ao SAT, ao omitir a definio dos conceitos das

expresses atividade preponderante e grau de risco leve, mdio ou grave para
aplicao da alquota devida, a Lei n. 8.212/1991 no observou o princpio da tipicidade
fechada, que no um princpio autnomo do princpio da legalidade, mas expresso deste
quando se manifesta na forma de uma reserva absoluta de lei, construdo por estritas
consideraes de segurana jurdica.
184
Conforme visto nos captulos anteriores, para realizao da segurana jurdica

no mbito tributrio, no basta que os critrios da hiptese de incidncia sejam descritos
por lei. preciso tambm que tais critrios sejam exaustivamente definidos para que a
cobrana do tributo se ajuste ao princpio da legalidade e da tipicidade, j que a tipicidade
no mbito tributrio rgida, do tipo cerrado, com vistas a evitar arbitrariedades por parte
da Administrao e, assim, garantir a realizao da segurana jurdica. Desse modo, no
poderia ser delegado ao Executivo definir elementos que foram omitidos pela lei, pois a
funo do regulamento proporcionar a execuo da lei e no integr-la, ampliando ou
restringindo o seu sentido.
No mesmo sentido o entendimento de JOS ARTUR LIMA GONALVES248:
O legislador ordinrio, por sua vez j com sua atividade delineada e

regrada pelo princpio constitucional posto -, exerce, por autorizao
constitucional, sua vontade e seleciona certa atividade ou estado para
convert-lo em critrio material de regra-matriz de incidncia
tributria. Deste momento em diante no h, no direito tributrio
brasileiro, oportunidade para qualquer outra manifestao de vontade.
No pode o Executivo, portanto, completar regra-matriz de incidncia
tributria, nem tampouco presumir a prtica de certos atos, e muito
menos recorrer analogia para reputar ocorrido o fato imponvel e
nascida a obrigao tributria correspondente.
O destinatrio imediato do princpio da tipicidade tributria o legislador, que

no exerccio da competncia exclusiva outorgada pela Constituio Federal para inovar o
sistema de direito positivo por meio de leis, deve definir de forma taxativa todos os
aspectos do antecedente e do conseqente da norma tributria, ou seja, todos os elementos
constitutivos do fato jurdico tributrio e da relao jurdica tributria.
importante ressaltar que no julgamento do citado Recurso Extraordinrio, o

Ministro CARLOS VELLOSO salientou que o fato de a lei deixar para o regulamento a
complementao dos conceitos de atividade preponderante e grau de risco leve, mdio ou
248
GONALVES, Jos Artur Lima. Imposto sobre a renda: pressupostos constitucionais. So Paulo:
Malheiros, 2002, p. 84.
185
grave no implica ofensa ao princpio da legalidade tributria, C.F., art. 150, I. Nesse
ponto vale refletir se no ordenamento jurdico brasileiro funo do regulamento
complementar a lei, especialmente quando se trata de lei tributria. Isto porque a
tipicidade no mbito tributrio fechada, de modo que todos os elementos devem estar
taxativamente descritos na lei, inclusive as definies necessrias para aplicao das
alquotas devidas, como no caso da contribuio ao SAT.
Ao submeter ao Executivo a tarefa de determinar os graus de risco das

empresas com base em estatstica de acidentes do trabalho para aplicao da alquota, h
permisso para que o Executivo complemente a lei, o que no de sua competncia. No
cabe ao Poder Executivo a tarefa de integrar a lei por meio de decreto, j que o sistema
constitucional brasileiro no prev o regulamento autnomo ou independente. O valor
segurana jurdica no se coaduna com a idia de inovao da ordem jurdica por meio de
atos regulamentares, tendo em vista a exigncia de constituio de direitos e obrigaes
apenas quando consentidos pelo povo e tal consentimento manifestado pelos seus
mandatrios no Parlamento. Portanto, o regulamento, por no se originar de um processo
legislativo bicameral, no pode estabelecer regras alm das contidas nas leis.
Assim, embora a Lei n. 8.212/1991 tenha descrito os critrios da norma padro

de incidncia da contribuio ao SAT, inclusive as alquotas, deixou de definir os
conceitos necessrios (no caso, a definio das expresses atividade preponderante e
grau de risco leve, mdio ou grave) para aplicao concreta da norma, o que representa
afronta aos princpios da legalidade e tipicidade no mbito tributrio, bem como
segurana jurdica. Como a legalidade tributria no princpio autnomo da tipicidade,
ento no basta que o legislador estabelea os critrios da Regra Matriz de Incidncia
Tributria, preciso que todos os elementos estejam exaustivamente definidos, no
devendo ser delegado ao Executivo a tarefa de complementar o que cabe lei definir.
186
7.2. O crdito-prmio de IPI (imposto sobre produtos industrializados): possvel a

delegao ao Poder Executivo de matria reservada lei?249
Em torno do crdito-prmio do IPI existem vrias questes controversas, dentre

elas: i) vigncia do Decreto-lei n. 491/1969, que instituiu o incentivo; ii) natureza do
incentivo, se setorial ou no, para aplicao do artigo 41 do Ato das Disposies
Constitucionais Transitrias, que determinou que fossem revogados, aps dois anos de sua
promulgao, os incentivos fiscais de natureza setorial no confirmados por lei; e iii)
possibilidade de atribuir ao Poder Executivo aumentar, reduzir, suspender ou extinguir, por
meio de portaria, o incentivo fiscal institudo por decreto-lei.
No sero analisadas todas as questes relativas ao crdito-prmio de IPI, tendo

em vista o objeto ora delimitado, relativo aplicao do princpio da legalidade para
realizao da segurana jurdica no mbito tributrio. Assim, somente ser objeto de
anlise a questo relativa possibilidade de delegao da competncia ao Ministro da
Fazenda para suspender, reduzir temporria ou definitivamente, ou extinguir o crditoprmio de IPI. Nesse sentido, tem o Ministro da Fazenda, por meio de portaria,
competncia para reduzir ou extinguir incentivos fiscais criados por meio de decreto-lei?
Ou tal possibilidade configura afronta ao princpio da legalidade e, portanto, da segurana
jurdica?
O Supremo Tribunal Federal, em diversas oportunidades, declarou a

inconstitucionalidade da delegao ao Ministro da Fazenda para aumentar, reduzir ou
extinguir o crdito-prmio de IPI, por entender que portaria ministerial no poderia revogar
incentivo fiscal estabelecido por decreto-lei (que no entendimento do Supremo Tribunal
Federal, se equipararia lei, por ter fora de lei), por afronta ao princpio da legalidade.
Assim, o presente item tem por objetivo analisar os argumentos desenvolvidos pelo
plenrio do Supremo Tribunal Federal no acrdo que julgou o Recurso Extraordinrio n.
249
Todos os trechos dos votos citados neste item referem-se ao acrdo que julgou o Recurso Extraordinrio
n. 180.828-4, objeto de anlise.
187
180.828-4, especificamente no tocante delegao ao Executivo para reduzir, suspender

ou extinguir o crdito-prmio criado pelo Decreto-lei n. 491/1969 250.
O crdito-prmio de IPI foi institudo pelo Decreto-lei n. 491/1969,

estabelecendo o seu artigo 1 que as empresas fabricantes exportadoras de produtos
manufaturados teriam, a ttulo de estmulo fiscal, direito a crditos tributrios sobre suas
vendas para o exterior, como ressarcimento de tributos inteiramente pagos. Por ocasio da
sua criao, no havia previso do prazo extintivo do benefcio. Somente com o advento do
Decreto-lei n. 1.658, de 24 de janeiro de 1979, que foi determinada a gradual extino do
incentivo, at finalmente ser extinto no dia 30 de junho de 1983. Menos de um ano depois,
o Decreto-lei n. 1.722, de 3 de dezembro de 1979, revogou expressamente o 2 do artigo
1 do Decreto-lei n. 1.658/1979 para alterar o cronograma de redues do incentivo, tudo
de acordo com ato do Ministro de Estado da Fazenda (artigo 3), que, conforme redao
do artigo 1, podia estabelecer tambm o prazo (forma, condies e prazo estabelecidos
pelo Poder Executivo). Em 7 de dezembro de 1979, foi promulgado o Decreto-lei n. 1.724,
que delegava competncia ao Ministro da Fazenda para aumentar ou reduzir, temporria
ou definitivamente, ou extinguir o crdito-prmio de IPI. No ano de 1981 sobreveio o
Decreto-lei n. 1.894, que ampliava o critrio subjetivo da norma de incidncia do crditoprmio para empresas meramente comerciais, prevendo tambm a delegao ao Poder
Executivo para aumentar, reduzir, suspender ou extinguir o benefcio, de acordo com a
conjuntura econmica.
importante salientar que a matria, inclusive, j tinha sido pacificada pelo

extinto Tribunal Federal de Recursos, que por ocasio do julgamento da Argio de
Inconstitucionalidade
em
Apelao
Cvel
n.
109.896,
tinha
declarado
inconstitucionalidade do artigo 1 do Decreto-lei n. 1.724/1979, com base nos seguintes

argumentos: i) s a lei pode criar, aumentar, reduzir, suspender ou extinguir benefcio
fiscal, e ii) o Decreto-lei n. 1.724/1979 (equivalente lei para tal fim), poderia adotar
aquelas providncias, mas no autorizar que o Ministro da Fazenda as praticasse. O
acrdo teve como relator o Ministro PDUA RIBEIRO, nos termos da seguinte ementa:
250
O Supremo Tribunal Federal decidiu pela inconstitucionalidade da delegao no caso do crdito-prmio

de IPI tambm no julgamento dos seguintes recursos: RE n. 186.359-5, RE n. 186.623-3, RE n. 175.371, RE
n. 208.370-4.
188
Tributrio. Estmulos fiscais. D.L. n. 491 n. 491, de 5.3.69, arts. 1 e

5. Inconstitucionalidade do art. 1 do D.L. n. 1.724, de 7.12.79.
I inconstitucional o art. 1 do Decreto-lei n. 1.724, de 7.12.79, que
autorizou o Ministro da Fazenda a aumentar ou reduzir, temporria ou
definitivamente, ou restringir os estmulos fiscais de que tratam os arts.
1 e 5 do Decreto-lei n. 491, de 5.3.69.
II Argio de inconstitucionalidade acolhida (DJ de 22.10.87).
Cumpre recordar que poca em que criado o crdito-prmio de IPI,

encontrava-se em vigncia a Constituio de 1967, que previa no artigo 55 que o
Presidente da Repblica, em caso de urgncia ou de interesse pblico relevante, e desde
que no haja aumento de despesas, poder expedir decretos-leis sobre as seguintes matrias:
I segurana nacional; II finanas pblicas, inclusive normas tributrias; e III criao
de cargos pblicos e fixao de vencimentos. Analisando os votos proferidos no
julgamento do Recurso Extraordinrio n. 180.828-4, percebe-se que no h discusso sobre
o fato de o crdito-prmio ter sido institudo por meio de decreto-lei, j que o plenrio do
Supremo Tribunal Federal entendeu que o decreto-lei era ato normativo primrio,
equiparado lei por ter fora de lei e, portanto, poderia instituir incentivos fiscais de
forma inaugural251.
Ao discorrer sobre a natureza do crdito-prmio de IPI, o Ministro ILMAR

GALVO (Recurso Extraordinrio n. 180.828-4) entendeu que no se tratava
propriamente de um incentivo fiscal, mas de um crdito de natureza financeira conquanto
destinado compensao de IPI recolhido sobre vendas internas ou de outros impostos
federais, podendo, ainda, ser residualmente pago ao contribuinte, em espcie, conforme
previsto no art. 3, 2, II, letra b, do mencionado Regulamento. E, conclui, no sentido de
251
A Emenda Constitucional n. 1/69 estabeleceu que a competncia do Presidente da Repblica para expedir
decretos-leis em matria de finanas pblicas, compreendia inclusive normas tributrias. Mesmo diante
dessa alterao, parte da doutrina (Aliomar Baleeiro, Geraldo Ataliba e Paulo de Barros Carvalho) continuou
a entender que no era legtima a criao de tributo por meio de decreto-lei, tendo em vista que o inciso II do
artigo 55 no poderia ser interpretado sem considerar os grandes princpios que informavam a Constituio
de 1967. De outro lado, autores como Antnio Roberto Sampaio Dria, Fbio Fanucchi, Alberto Xavier e
Hamilton Dias de Sousa, sustentavam a legitimidade da criao de tributo por decreto-lei. A mesma linha foi
adotada pelo Supremo Tribunal Federal que, no julgamento do Recurso Extraordinrio n. 97.852-6, assentou
o entendimento no sentido de que, uma vez observados os requisitos estabelecidos no artigo 55 da
Constituio Federal, decreto-lei poderia criar ou majorar tributo. Ocorre que, os requisitos de urgncia e
interesse pblico relevante muitas vezes no eram respeitados, o que resultou no abuso, por parte do Poder
Executivo, na criao e majorao de tributos, em afronta ao princpio da legalidade e da segurana jurdica.
189
que por no se identificar com nenhum instituto do direito tributrio, no haveria que se
falar em sujeio ao princpio da legalidade:
Do mesmo modo como no h, a, espao para incidncia do

princpio da legalidade, inexiste lugar para tal relativamente ao
indigitado Decreto-lei n. 1.724, o qual, na verdade, cuidando do
mesmo assunto, se limitou a aperfeioar o importante instrumento de
estmulo ao progresso do Pas, dotando-o de maior flexibilidade.
evidente que para se saber a qual regime jurdico submete-se o crdito-prmio

de IPI, faz-se necessrio inquirir sobre a sua natureza jurdica. Assim, se o incentivo tem
natureza tributria, ento deve se sujeitar ao regime jurdico prprio, ou seja, ao conjunto
de enunciados, regras e princpios previstos no Direito Tributrio. De outro lado, se o
incentivo financeiro, ento deve se submeter s regras do Direito Financeiro. Ao
contrrio do entendimento do Ministro ILMAR GALVO e seguindo a linha dos votos
proferidos pelos Ministros MARCO AURLIO, SEPLVEDA PERTENCE, CARLOS
VELLOSO e NRI DA SILVA (o Ministro MOREIRA ALVES ressaltou que
independentemente da natureza, se crdito fiscal ou financeiro, o problema limitava-se
autorizao ao Ministro de Estado para reduzir, suspender ou extinguir o crdito-prmio)
esta dissertao parte da premissa de que o crdito-prmio tem natureza de incentivo fiscal
(leia-se: incentivo tributrio, pois o termo fiscal no apropriado diante do contexto, no
obstante os Ministros terem utilizado esta expresso nos votos que proferiram), portanto,
sua instituio, fiscalizao e extino devem se submeter s regras e princpios do Direito
Tributrio252.
importante salientar que o crdito-prmio de IPI no um tributo, tal como

definido pelo artigo 3 do Cdigo Tributrio Nacional, embora tenha natureza tributria,
uma vez que, como a prpria denominao sugere, o crdito-prmio de IPI um crdito
tributrio institudo como estmulo exportao, ao premiar as empresas fabricantes e
exportadoras de produtos manufaturados com a apropriao de crditos para deduo do
valor do IPI sobre as operaes no mercado interno ( 1 do Decreto-lei n. 491/69), bem
252
GABRIEL LACERDA tem o mesmo entendimento acerca da natureza jurdica do crdito-prmio de IPI.
TROIANELLI, Gabriel Lacerda. Incentivos setoriais e crdito-prmio de IPI. Rio de Janeiro: Lmen Jris,
2002.
190
como a possibilidade de compensar o crdito excedente no pagamento de outros impostos

federais ( 2 do Decreto-lei n. 491/69). A finalidade da criao do crdito-prmio de IPI,
dentro da poltica econmica nacional, era buscar o equilbrio na balana comercial, o que
confirma sua natureza extrafiscal.
Por vezes, a necessidade de uma interveno extrafiscal do Estado exige

tomadas de medidas urgentes, o que um processo legislativo no sistema bicameral
(promulgao pelo Congresso Nacional) no proporciona. o caso, por exemplo, da
permisso dada pelo artigo 153, 1 da Constituio Federal, para que o Poder Executivo,
por meio de decreto, altere as alquotas do imposto sobre produtos industrializados; do
mobilirios e dos impostos de importao e exportao, com vistas a garantir uma
interveno extrafiscal. Embora seja dada ao Poder Executivo a permisso de alterar as
alquotas desses impostos, certo que no se trata de uma exceo ao princpio da
legalidade, pois o Executivo s poder modificar as alquotas dentro dos limites
estabelecidos pelo legislador, j que no Estado Democrtico de Direito Brasileiro, cabe ao
Poder Legislativo definir de forma taxativa todos os critrios da norma padro de
incidncia do tributo.
Nesse sentido o entendimento de BARROS CARVALHO253:
Assinale-se que lei instituidora do gravame vedado deferir

atribuies legais a normas de inferior hierarquia, devendo, ela mesma,
desenhar a plenitude da regra-matriz da exao, motivo por que
inconstitucional certa prtica, cedia no ordenamento brasileiro, e
consistente na delegao de poderes para que rgos administrativos
completem o perfil jurdico de tributos [...]. Mesmo nos casos em que
a Constituio d ao Executivo Federal a prerrogativa de manipular o
sistema
de
alquotas,
como
no
Impostos
sobre
Produtos
Industrializados (IPI), tudo se faz dentro de limites que a lei

especifica.
253
191
Assim, se tributo fosse (na acepo do artigo 3 do Cdigo Tributrio Nacional),

o crdito-prmio de IPI no teria sido recepcionado pela Constituio Federal vigente, por
afronta ao princpio da legalidade, que determina que tributo s pode ser institudo ou
aumentado por meio de lei (em sentido formal e material), conforme artigo 150, inciso I. A
validade formal exige a presena simultnea de dois pressupostos: i) processo especfico, e
ii) autoridade competente para introduzir a norma jurdica ao ordenamento. J a validade
material exige a adequao com o contedo da norma jurdica hierarquicamente superior,
como seu fundamento de validade. A teoria da recepo das leis, portanto, relaciona-se ao
efeito que s as normas constitucionais tm para adjudicar validade s normas jurdicas j
existentes: se h compatibilidade, diz-se que a norma foi recepcionada, caso contrrio, h
carncia de recepo.
Sobre a recepo do crdito-prmio pela Constituio vigente, o entendimento

doutrinrio no sentido de que o incentivo, por no ter natureza setorial, teria sido
recepcionado pelo regime geral de recepo ( 5 do artigo 34 do Ato das Disposies
Constitucionais Transitrias). A respeito do assunto, SOUTO MAIOR BORGES 254
salienta que
ao se atingir este ponto da exposio, e para clarific-la, pode-se

colocar o dilema: ou o Decreto-lei n. 491/69 permaneceu em vigor at
o advento da CF de 1988 ou tal no teria ocorrido. Terceira alternativa
no h. Como persistiu vigente o crdito-prmio, a CF o recepcionou,
independente de qualquer ato infraconstitucional de recepo, como a
prevista no art. 41 do ADCT.
Ressalte-se que, ao postular que o princpio da legalidade tributria realiza a

segurana jurdica, esta dissertao no afasta o princpio da legalidade genrica, que prev
que ningum ser obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa seno em virtude de
lei. Ao contrrio, pois conforme visto no captulo anterior, no ordenamento jurdico
brasileiro, o princpio da legalidade tributria no autnomo do princpio da legalidade
254
SOUTO MAIOR BORGES, Jos. Crdito-prmio de IPI: estudos e pareceres. So Paulo: MinhaEditora
Manole, 2005, p. 70.
192
genrica255. Realmente, no se ajustaria ao rigor cientfico limitar o contedo semntico do

princpio da legalidade tributria somente idia de que tributo deve ser criado ou
majorado por meio de lei. Desse modo, embora o acrdo analisado no presente item no
trate especificamente da instituio ou majorao de tributo, refere-se impossibilidade de
incentivo fiscal ser reduzido ou extinto por ato normativo secundrio (portaria ministerial),
em afronta ao princpio da legalidade, o que justifica seu exame para confirmao dos
argumentos desenvolvidos neste trabalho.
A portaria ministerial, por ser ato normativo que no obedece ao processo

legislativo bicameral, representativo do consentimento e da vontade geral do povo, no
pode constituir ou desconstituir direitos e obrigaes. Ao instituir o crdito-prmio de IPI,
constituindo relaes jurdicas tributrias entre a Unio e as empresas fabricantes
exportadoras de produtos manufaturados e, posteriormente, empresas meramente
comerciais (conforme Decreto-lei n. 1.894 que ampliou o critrio subjetivo da norma de
incidncia do crdito-prmio), o Poder Executivo se valeu de um ato normativo com fora
de lei.
Toda e qualquer relao jurdica deve ser constituda por meio de lei, que deve
ser compreendida, para esse fim, como instrumento de deliberao no Poder Legislativo,
composto por representantes do povo, eleitos de forma democrtica, com vistas
realizao da segurana jurdica. A Constituio vigente no mais prev a promulgao de
decretos-leis pelo Presidente da Repblica, mas, de outro lado, prev a edio de medidas
provisrias, que assim como os decretos-leis, so atos de competncia do Presidente da
Repblica, que possuem fora de lei. Entretanto, o fato de as medidas provisrias terem
fora de lei no as torna lei (em sentido estrito). Esse entendimento seria aplicvel aos
decretos-leis: por terem fora de lei no so lei no sentido formal, portanto, no seriam
veculos aptos a criar ou aumentar tributo, em observncia ao princpio da legalidade e da
segurana jurdica.
255
No mesmo sentido, SOUTO MAIOR BORGES: Bastaria a enunciao geral da legalidade (ningum ser
obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma sena em virtude de lei) para subsumir o tributo a esse princpio
constitucional. Do princpio expresso da legalidade poderia ser extrado, como uma implicao necessria, o
princpio nele implcito da legalidade tributria. Princpio constitucional da legalidade e as categorias
obrigacionais. Revista de Direito Tributrio ns. 23-24. So Paulo: Revista dos Tribunais, 1983, p. 84-85.
193
Por ocasio do julgamento do Recurso Extraordinrio n. 180.828-4, o relator do

recurso, Ministro CARLOS VELLOSO, entendeu que havia no caso indevida delegao ao
Ministro do Estado para revogar, por meio de portaria, incentivo fiscal institudo pelo
Decreto-lei n. 491/1969: [...] continuo entendendo que no poderia uma Portaria
Ministerial revogar incentivos fiscais concedidos por um decreto-lei, assim por ato
normativo primrio, ao argumento de que recebera o Ministro do Estado delegao,
mediante outro decreto-lei, para assim proceder. E complementa: que no poderia a lei,
j que o decreto-lei tinha fora de lei, delegar ao Ministro de Estado poderes para extinguir
um incentivo fiscal concedido por um decreto-lei, assim pela lei.
No seu voto, o Ministro MARCO AURLIO seguiu a linha do relator, na

medida em que entendeu que o incentivo fiscal do crdito-prmio de IPI, por ter sido
institudo por ato normativo com fora de lei, no poderia ser revogado por ato de Ministro
do Estado, hierarquicamente inferior. Cita ainda a Portaria n. 960/79, que suspendeu o
incentivo fiscal at o dia 1 de abril de 1981, em afronta ao princpio da legalidade: v-se,
assim, neste primeiro passo, que se acabou por olvidar o princpio da legalidade, dispondose, por meio de simples portaria, sobre crdito tributrio e com isso revogando-se norma de
hierarquia maior.
A respeito de o pargrafo nico do artigo 6 da Constituio de 1967 dispor que

salvo as excees previstas nesta Constituio, vedado a qualquer dos poderes delegar
atribuies; quem for investido na funo de um deles no poder exercer a de outro, o
Ministro MARCO AURLIO salienta que o artigo 81 da referida Constituio, ao tratar
das competncias privativas do Presidente da Repblica, no elenca a possibilidade de
delegao de matria submetida a princpio da legalidade, muito menos a ponto de
alcanar, mediante portaria, a suspenso de eficcia de decreto-lei, contrariando-se a
premissa segundo a qual a revogao de diploma legal d-se por outro de idntica
envergadura ou de idoneidade superior.
Assim, com base no princpio da legalidade e na impossibilidade de delegao

de poderes ao Ministro de Estado pelo Decreto-lei n. 491/69 (artigo 81 da Constituio de
1967), o acrdo que julgou o Recurso Extraordinrio n. 180.828-4, declarou a
inconstitucionalidade do artigo 1 do Decreto-lei n. 1.724/79, as expresses ou reduzir,
194
temporria ou definitivamente, ou extinguir, e do inciso I do artigo 3 do Decreto-lei n.

1.894/81, as expresses reduzi-los e suspend-los ou extingui-los, nos termos da
seguinte ementa:
CONSTITUCIONAL. TRIBUTRIO. INCENTIVOS FISCAIS:

CRDITO-PRMIO:
SUSPENSO
MEDIANTE
PORTARIA.
DELEGAO INCONSTITUCIONAL. D.L. 491, de 1969, arts. 1 e

5; D.L. 1.724, de 1979, art. 1; D.L. 1.894, de 1981, art. 3, inc. I,
C.F./1967.
I Inconstitucionalidade, no art. 1 do D.L. 1.724/79, da expresso
ou reduzir, temporria ou definitivamente, ou extinguir, e, no inciso
I do art. 3 do D.L. 1.894/81, inconstitucionalidade das expresses
reduzi-los e suspend-los ou extingui-los. Caso em que se tem
delegao proibida: C.F./1967, art. 6. Ademais, matrias reservadas
lei no podem ser revogadas por ato normativo secundrio.
II R.E. conhecido, porm no provido (letra b).
Conclui-se, portanto, que o acrdo proferido pelo plenrio do Supremo

Tribunal Federal confirmou a teoria ora proposta, na parte em que declara a
impossibilidade de ato normativo secundrio (portaria ministerial) revogar matria disposta
em ato normativo primrio, veculo apto a inovar o ordenamento jurdico (conforme visto,
o Supremo Tribunal Federal julgou com base no entendimento de que o decreto-lei, por ter
fora de lei, se equipararia lei) em observncia ao princpio da legalidade. Nesse
sentido, realiza-se a segurana jurdica dos contribuintes no mbito tributrio, na medida
em que ato normativo secundrio, por no ter a aptido de inovar o ordenamento jurdico,
no pode reduzir, suspender ou mesmo extinguir o incentivo fiscal ora concedido, cabendo
apenas lei (no caso, decreto-lei) tratar dessas hipteses, tendo em vista o princpio da
legalidade.
195
7.3. Artigo 153, 1 da Constituio Federal: modificao das alquotas do imposto de

importao por meio de decreto e definio do veculo legislativo apto a estabelecer os
limites e as condies a serem observadas pelo Poder Executivo256
7.3.1. Alterao das alquotas do imposto de importao pelo Poder Executivo
Por ocasio do julgamento do Recurso Extraordinrio n. 225.602-8, relativo

majorao de alquotas do imposto de importao pelo Decreto n. 1.343/94, o Plenrio do
Supremo Tribunal Federal entendeu que: i) a alterao das alquotas do imposto de
importao, por ato do Poder Executivo constitucional, desde que atendidas as condies
e os limites estabelecidos em lei, e ii) a lei que estabelece tais condies e limites lei
ordinria, j que a lei complementar somente seria exigida se a Constituio assim
determinasse expressamente. importante salientar que o acrdo que julgou o Recurso
Extraordinrio n. 225.602-8 no se limitou a analisar apenas essas matrias, entretanto,
tendo em vista a hiptese proposta neste trabalho, somente sero objeto de anlise as duas
questes ora delimitadas.
Conforme visto no captulo anterior, o princpio da legalidade tributria

prescreve que somente a lei pode criar ou aumentar tributo e seguindo a linha de
GERALDO ATALIBA, aumentar tributo alterar a base imponvel de modo a alarg-la
ou ampli-la; ou ainda, incrementar a alquota tributria 257 . Ou seja, aumentar tributo
implica alargar ou ampliar o critrio quantitativo da Regra Matriz de Incidncia Tributria,
podendo ser a base de clculo, a alquota, ou ambos.
A funo da base de clculo a de medir a intensidade da hiptese de

incidncia e juntamente com a alquota, definir o quantum tributrio. J a alquota pode
assumir duas feies: valor monetrio fixo ou varivel em funo de escalas da base de
clculo, ou uma frao, percentual ou no da base de clculo. Assim, de acordo com o
256
Todos os trechos dos votos citados nos subitens 7.3.1 e 7.3.2 referem-se ao acrdo que julgou o Recurso
Extraordinrio n. 225.602-8, objeto de anlise.
257
ATALIBA, Geraldo. Repblica e Constituio. 2. ed. So Paulo: Malheiros, 2007, p. 132.
196
princpio da legalidade tributria, apenas a lei pode indicar os elementos do critrio

quantitativo da norma padro de incidncia tributria (base de clculo e alquota). Salientese que, em relao a certos tributos, a Constituio prev a faculdade de o Poder Executivo
alterar as alquotas (alterar e no instituir).
o caso do 1 do artigo 153 da Constituio Federal, que prev que as

alquotas do imposto sobre produtos industrializados; do imposto sobre operaes de
crdito, cmbio e seguro, ou relativas a ttulos ou valores mobilirios e dos impostos de
importao e de exportao podem ser alteradas pelo Poder Executivo, por meio de decreto,
desde que atendidas as condies e limites impostos por lei. No obstante essa ressalva, o
Ministro CARLOS VELLOSO (relator do recurso) e o Ministro SEPLVEDA
PERTENCE, nos seus votos, entenderam que essa previso constitucional representaria
uma exceo ao princpio da legalidade. Todavia, no se trata de uma exceo, j que ao
permitir ao Poder Executivo a faculdade de alterar as alquotas dos referidos impostos, a
Constituio Federal impe que devem ser atendidos as condies e os limites
estabelecidos em lei, ou seja, confirma a legalidade tambm nessa hiptese. Assim, o
Poder Executivo deve observar o que a lei previamente j estabeleceu sobre as alquotas
dos referidos tributos.
De fato, o Poder Executivo no tem competncia para criar as alquotas desses

impostos, mas to-somente alter-las segundo os limites estabelecidos pelo legislador. Ora,
alterar algo pressupe que este algo pr-exista. Assim, o artigo 153, 1 da Constituio
no permite ao Executivo inovar a ordem jurdica, mas apenas alterar alquotas dentro dos
limites j especificados pela lei. Isto significa que os impostos indicados no referido artigo
s podem ser criados ou majorados por lei, podendo a lei definir o teto e o piso das
alquotas. Se assim for, o Poder Executivo ter a faculdade de alterar as alquotas, sempre
dentro dos limites mnimos e mximos estabelecidos pelo legislador.
Ressalte-se que o artigo 153, 1 da Constituio Federal no outorga ao Poder

Executivo a competncia para descrever a hiptese de incidncia tributria no que se refere
ao seu aspecto quantitativo (mais especificamente em relao alquota), j que cabe
apenas lei descrever todos os aspectos da Regra Matriz de Incidncia Tributria,
inclusive definir a base de clculo e as alquotas, conforme o princpio da legalidade
197
tributria, salvo nas excees expressamente previstas 258 . Neste ponto, realiza-se a
segurana jurdica, na medida em que o Plenrio reconheceu, no julgamento do Recurso
Extraordinrio n. 225.602-8, que a alquota do imposto de importao pode ser alterada
pelo Decreto n. 1.343/94, desde que atendidas as condies e os limites estabelecidos por
lei, tendo em vista o princpio da legalidade tributria. Assim, uma vez reconhecida a
exigncia de a lei estabelecer os limites e as condies, cumpre analisar se referida lei deve
ser ordinria ou complementar, tambm com vistas a objetivar a segurana jurdica.
7.3.2. Definio da espcie de lei mencionada no artigo 153, 1 da Constituio

Federal
O Recurso Extraordinrio n. 225.602-8 fora interposto pela Unio com o

objetivo de reformar a deciso proferida pela Quinta Turma do Tribunal Regional Federal
da Quinta Regio, que deu provimento ao recurso de apelao apresentado pela parte
contrria, por entender que indispensvel a edio de lei complementar para a fixao
das condies e dos limites a serem observados pelo Poder Executivo, para alterar as
alquotas de impostos. Ou seja, o tribunal a quo entendeu que a lei que fixa as condies e
os limites para alterao das alquotas do imposto de importao deveria ser lei
complementar e no ordinria.
De outro lado, o plenrio do Supremo Tribunal Federal entendeu que a lei

complementar somente seria exigida nos casos em que a Constituio Federal
expressamente determinar. Portanto, nas situaes em que a Constituio menciona apenas
o termo lei, pressupe-se que a regulao deve ser feita por meio de lei ordinria, de
acordo com a ementa:
CONSTITUCIONAL.
TRIBUTRIO.
IMPORTAO:
ALQUOTAS: MAJORAO POR ATO DO EXECUTIVO.
258
importante ressaltar que a Constituio Federal prev expressamente excees, como o caso do ICMS
Combustveis, cujas alquotas so fixadas por Convnio, que no ato do Poder Legislativo (artigo 155, 4,
inciso IV).
198
MOTIVAO. ATO. IMPOSTO DE IMPORTAO: FATO

GERADOR. C.F., art. 150, III, a e art. 153, 1.
I Imposto de importao: alterao das alquotas, por ato do
Executivo, atendidas as condies e os limites estabelecidos em lei:
C.F., art. 153, 1. A lei de condies e de limites lei ordinria, dado
que a lei complementar somente ser exigida se a Constituio,
expressamente,
assim
determinar.
No
ponto,
Constituio
excepcionou a regra inscrita no art. 146, II.

[...].
Antes de analisar essa deciso, preciso salientar alguns argumentos

desenvolvidos ao longo deste trabalho. Conforme visto no captulo I, o direito positivo
manifesta-se por meio da linguagem dos modais denticos para modalizar as condutas
interpessoais em proibidas, permitidas ou obrigatrias. A linguagem , portanto, um
instrumento de extrema importncia para o direito, pois por meio da linguagem que o
direito torna jurdico o fato social. O fato ocorrido no plano social, que no sofre a
incidncia da linguagem prescritiva do direito meramente um fato social, econmico,
poltico etc. S ser fato jurdico quando objetivado em linguagem. Por exemplo, o
nascimento de uma criana um fato social, porm esse fato s ter relevncia para o
direito quando a criana for registrada no Cartrio de Registro Civil. Assim, o fato social
do nascimento da criana s ter status de fato jurdico quando for vertido em linguagem
competente, ou seja, quando for lavrada a certido de nascimento.
Demonstrou-se, ainda, que no qualquer linguagem que tem aptido para

juridicizar os fatos cortados da realidade social, mas somente a linguagem reconhecida
pelo sistema de direito positivo, que a linguagem na sua funo prescritiva. Ao contrrio
da linguagem descritiva da Cincia do Direito, que apenas descreve os fenmenos jurdicos
sem interferir nas condutas intersubjetivas, a linguagem prescritiva aquela que ordena
como determinadas condutas devem ser praticadas ou omitidas pelos sujeitos.
Diferem, alm das funes, tambm os tipos de linguagem que predominam nos
sistemas de direito positivo e da Cincia do Direito. Na Cincia do Direito, por ser uma
metalinguagem, o tipo de linguagem que prevalece cientfica, ou seja, esquematizada
199
sintaticamente e com seu plano semntico cuidadosamente elaborado259. J no sistema do

direito positivo, prevalece a linguagem do tipo tcnica, que um misto de linguagem
natural (do dia-a-dia) e cientfica. Assim, por sofrer influncias da linguagem corriqueira,
muitas vezes os textos de lei apresentam vcios lingsticos, como ambigidades e
vaguezas260 que causam rudos no processo de comunicao.
LOURIVAL VILANOVA261 ressalta que so nveis de linguagem que no se
confundem:
As normas esto no mundo do direito positivo e as descries de

normas no nvel do conhecimento jurdico. Linguagem descritiva aqui;
linguagem prescritiva ali. A cincia no fonte formal ou tcnica de
produo de direito positivo, nem o jurista-cientista titular-de-rgo
produtor de normas.
Na verdade, todas as palavras so vagas em alguma medida e muitas so

ambguas. Por essa razo que a metodologia do discurso cientfico tem como ponto de
partida a delimitao do objeto a ser estudado e a univocidade das palavras, ou seja, ao
elaborar o seu discurso, o cientista delimita a acepo que est empregando nos vocbulos.
Desse modo, se o discurso tem como objeto a anlise de tributo, que uma palavra
ambgua, a Cincia do Direito delimitar o seu significado: tributo como quantia em
dinheiro ou como relao jurdica tributria, por exemplo. O mesmo vale para as palavras
vagas, como o caso de renda, cujo conceito deve ser definido 262 pelo cientista do
direito.
259
A semitica a cincia que estuda os signos, que so entidades que representam algo. Como cincia, a
Semitica tem vrias partes, cada qual com um objeto diferenciado: a sintaxe, a semntica e a pragmtica. A
sintaxe estuda a relao dos signos com eles mesmos, com independncia de seu significado. Na semntica, a
relao dos signos com os objetos que representam. Na pragmtica, a relao dos signos com as pessoas
que os usam. Na semitica, a sintaxe tem tambm como significado a combinao dos signos em seqncia
(oraes) pertencentes linguagem de que se trata.
260
A ambigidade um problema semntico, na medida em que uma palavra pode ter mais de um significado,
mais de uma conotao. J a vagueza a falta de preciso do significado (denotao) de uma palavra. Assim,
uma palavra vaga, na medida em que h casos reais ou imaginrios em que duvidosa a sua aplicao.
261
64.
262
Definir uma palavra enunciar seu significado. As definies podem ser: nominais ou reais. As nominais
so aquelas que definem um nome e as reais so as que definem uma coisa.
200
Sobre as impropriedades lingsticas contidas nos textos normativos, BARROS

CARVALHO263 salienta que
[...] o legislador se exprime numa linguagem tcnica, miscigenao

de termos colhidos na experincia comum e de vocbulos cientficos.
Ao depositar nos textos do direito positivo as significaes de seus
atos de vontade, muito embora o faa com inteno de racionalidade,
acaba por incorrer numa srie de vcios, responsveis por antinomias,
pleonasmos,
ambigidades
de
toda
ordem,
falhas
sintticas,
construes imprprias e at frmulas vazias de sentido.
Assim, os problemas lingsticos so mais comuns nos textos normativos, tendo

em vista o tipo tcnico de linguagem do legislador. Na verdade, os vcios de linguagem
esto presentes em todos os textos pertencentes ao sistema de direito positivo, desde
aqueles formados por normas gerais e abstratas (lei em sentido amplo), bem como os
textos constitudos por normas individuais e concretas (decises judiciais, atos
administrativos etc.). Tanto as normas gerais e abstratas como as normas individuais e
concretas so linguagem-objeto em relao metalinguagem da Cincia do Direito. Assim,
diante da falta do rigor cientfico dos textos do direito positivo, que o ato de interpretar
to importante para compreenso desse sistema.
A interpretao do direito um fenmeno lingstico, na medida em que o

direito se expressa por meio de linguagem. Alis, o prprio sentido da norma jurdica s
pode ser construdo por atos de interpretao, tendo em vista que a norma no se confunde
com o texto normativo bruto264. Ao interpretar um texto normativo, o intrprete no pode
se despir da sua condio de ser histrico e, portanto, realizar atos de interpretao
segundo sua conscincia histrica. Nem mesmo o cientista do direito pode renegar seus
valores ao interpretar o direito positivo, pois o homem produto da cultura e do momento
histrico em que vive. Assim, por ser um fenmeno lingstico, a interpretao do direito
no pode ser vista como uma forma de dirigismo hermenutico, segundo o qual a
interpretao deve ser realizada com o objetivo de atingir a vontade do legislador (mens
legislatoris).
263
264
CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributrio. 18.ed. So Paulo: Saraiva, 2007, p. 208.
Ver item Definio do conceito de norma jurdica
201
Isso no significa que o direito positivo pode ser interpretado de forma

arbitrria, sem limites. Como no existe texto sem contexto, ao interpretar o direito
positivo, o sujeito deve respeitar as regras idiomticas vigentes, j que a interpretao,
como relatado, um fenmeno lingstico. Ademais, a interpretao do direito deve ser
realizada tomando-se como referncia todo o sistema de direito positivo, pois no basta a
compreenso literal e isolada de um nico dispositivo, tendo em vista a dinmica do
ordenamento jurdico (coordenao e subordinao das normas jurdicas).
Assim, considerando o tipo de linguagem tcnica do legislador e a necessidade

de compreender o direito positivo por meio de uma interpretao sistemtica, a justificativa
dada pelo Ministro CARLOS VELLOSO (tambm seguiram essa linha os Ministros
NELSON JOBIM, ILMAR GALVO, MAURCIO CORRA e SEPLVEDA
PERTENCE) no sentido de que a lei complementar somente ser exigida se a
Constituio, expressamente, assim determinar no deve ser aceita. Isto porque no s o
legislador ordinrio que comete impropriedades lingsticas nos textos de lei que edita,
mas tambm o legislador constituinte, em diversos momentos, utiliza termos inapropriados.
o caso, por exemplo, das diversas menes ao termo iseno encontradas no texto
constitucional quando, na verdade, quer significar imunidade265.
Na verdade, as matrias sob reserva de lei complementar esto quase todas

explcitas na Constituio Federal, porm em algumas passagens, o legislador constituinte
limitou-se a mencionar to-somente o termo lei266. O fato de o constituinte ter omitido o
265
A ttulo exemplificativo, o artigo 195, inciso III, 7 da Constituio, que menciona a palavra isentas.
Na verdade, as entidades beneficentes de assistncia social que atendam s exigncias estabelecidas em lei
so imunes contribuio seguridade social. De fato, imunidade no se confunde com iseno. A iseno
regra de estrutura que decorre sempre de lei. No fenmeno da iseno, a norma isentiva mutila parcialmente
um dos critrios da hiptese ou da conseqncia da Regra Matriz de Incidncia Tributria, impedindo a
incidncia da norma-padro sobre o fato e, conseqentemente, o surgimento da obrigao tributria. De outro
lado, a imunidade tributria o conjunto de regras de estrutura dirigidas s pessoas polticas de direito
constitucional interno (Unio, Estados, Distrito Federal e Municpios), que estabelecem a incompetncia
dessas pessoas para institurem tributos sobre determinados fatos, pessoas e bens, estipulados na Constituio.
266
o caso, por exemplo, do artigo 150, inciso VI, c da Constituio Federal, que estabelece que so
imunes tributao por via de impostos, os partidos polticos, inclusive suas fundaes, as entidades
sindicais dos trabalhadores, as instituies de educao e assistncia social sem fins lucrativos, atendidos os
requisitos da lei. So hipteses de imunidades tributrias, logo, por ser a imunidade tributria uma
limitao ao poder de tributar, a matria deve ser regulada por meio de lei complementar, de acordo com o
artigo 146, inciso II da Constituio Federal. Assim, embora o legislador constituinte tenha mencionado
apenas o termo lei, certo que est aludindo lei complementar, tendo em vista a interpretao sistemtica
do artigo 150, inciso VI, c c/c o artigo 146, inciso II, ambos da Constituio.
202
adjetivo complementar em alguns casos no implica necessariamente dizer que uma

hiptese de impropriedade lingstica. Entretanto, partindo-se da premissa de que o texto
de direito positivo no um discurso cientfico, portanto, sujeito a significaes vagas e
ambguas, o Plenrio do Supremo Tribunal Federal no poderia ter justificado seu
posicionamento com base na literalidade das palavras do legislador constituinte.
A regulao de determinada matria por lei ordinria ou complementar deve ser

estabelecida segundo uma interpretao que leve em conta todo o sistema de direito
positivo, considerando-se, portanto, as regras e os princpios relacionados matria e no
apenas a literalidade de palavras isoladas empregadas pelo legislador, pois, conforme
relatado, a linguagem tcnica do legislador reveste-se de problemas lingsticos, que
devem ser sanados por meio de uma interpretao sistemtica. Assim, o que vai determinar
se dada matria deve ser tratada por lei ordinria ou complementar o prprio sistema de
direito positivo, considerando-se todos os preceitos aplicveis ao caso.
Esse foi o entendimento (isolado, diga-se) do Ministro MARCO AURLIO:
Realmente, quase sempre, quando temos o emprego desse vocbulo

(lei) sem que se siga a expresso complementar, entende-se que a
referncia diz respeito lei ordinria. Todavia, no posso generalizar
esta ptica porque seria sobrepor, ao fundo, a forma; seria desprezar a
premissa, em si, de que a definio do instrumento prprio regedor
ocorre segundo a estatura do tema. H matrias mencionadas na Carta
da Repblica, fazendo-se remisso lei, em que se h de partir para a
concluso de que a lei citada a complementar.
Assim, faz-se necessrio analisar se a lei mencionada no 1 do artigo 153 da

Constituio, que deve estabelecer os limites e as condies para que o Poder Executivo
possa alterar as alquotas dos impostos sobre produtos industrializados; sobre operaes de
crdito, cmbio e seguro, ou relativas a ttulos ou valores mobilirios e de importao e
exportao ordinria ou complementar. At aqui possvel concluir que no a simples
meno expressa (ou no) da qualidade complementar ao termo lei que determina se a
matria deve ser regulada por lei ordinria ou complementar, tendo em vista os vcios da
linguagem tcnica do legislador.
203
importante ressaltar tambm que o fato de a lei complementar ter um quorum

diferenciado (maioria absoluta) no implica dizer que se realiza mais a segurana jurdica
por meio de leis complementares do que por meio de leis ordinrias, pois ao especificar as
matrias sob reserva de lei complementar, quis o legislador constituinte apenas dar a certas
matrias um tratamento de aprovao mais rgido (maioria absoluta). to-somente um
requisito formal de validade formal das leis complementares, o que no significa que o
processo legislativo diferenciado realiza mais a segurana jurdica do que o processo
legislativo simples das leis ordinrias.
Quando o legislador constituinte estabelece expressamente que o veculo

introdutor deve ser a lei complementar, no deixa brechas para arbitrariedades267, porm
quando a previso implcita, cabe ao aplicador interpretar o ordenamento jurdico de
forma sistemtica, considerando-se todos os preceitos aplicveis matria. Assim, tendo
em vista o objeto delimitado neste trabalho, para realizao da segurana jurdica no
mbito tributrio, a lei mencionada no 1 do artigo 153 da Constituio lei ordinria ou
complementar?
Para se chegar a uma concluso, preciso inquirir acerca dos pressupostos

formais e materiais que devem ser observados com vistas a definir a espcie de lei
(ordinria ou complementar) que deve estabelecer os limites e as condies para que o
Poder Executivo possa alterar as alquotas dos impostos arrolados no 1 do artigo 153 da
Constituio. Para tanto, preciso analisar o sentido e alcance das leis ordinria e
complementar dentro do ordenamento jurdico brasileiro, particularmente, no mbito
tributrio.
Conforme visto no captulo VII, a lei complementar tem caractersticas

prprias, tanto no aspecto formal quanto no material. Formalmente, sua aprovao exige
quorum qualificado de maioria absoluta e materialmente, deve regular matrias
especificadas na Constituio Federal. A princpio, a lei complementar no tem
superioridade hierrquica em relao aos outros instrumentos legislativos, inclusive, a lei
267
o caso, por exemplo, dos emprstimos compulsrios (artigo 148 da Constituio) e os impostos da
competncia residual da Unio (artigo 154, inciso I da Constituio).
204
ordinria, pois o axioma da hierarquia entre as normas nada tem a ver com os pressupostos
formais ou materiais das espcies legislativas, mas sim ao fundamento de validade, ou seja,
uma norma s ser hierarquicamente superior outra se for o fundamento de validade
desta.
A hierarquia uma construo do prprio sistema de direito positivo, no qual as

normas esto postas tanto horizontalmente (umas ao lado das outras) quanto verticalmente
(umas acima das outras)268. O direito positivo, portanto, apresenta-se como um sistema
escalonado de normas, na medida em que seus elementos encontram-se dispostos segundo
regras de coordenao e subordinao. Portanto, h hierarquia (tanto formal quanto
material) entre as normas constitucionais e as demais normas do ordenamento jurdico,
tendo em vista que na Constituio Federal que os instrumentos legislativos retiram seu
fundamento de validade.
Ressalte-se que pode haver tambm hierarquia entre leis complementares e

ordinrias (por isso mencionou-se acima que a princpio no existe hierarquia entre essas
normas), porm o fato de as leis complementares se encontrarem topograficamente
acima das leis ordinrias no rol do artigo 59 da Constituio Federal, ou mesmo, o fato de
terem um quorum qualificado de maioria absoluta 269 no lhes conferem superioridade
hierrquica em relao s leis ordinrias. Haver sim hierarquia entre essas espcies
legislativas quando a lei complementar for o fundamento de validade de uma lei ordinria
(seja no aspecto formal, seja no aspecto material)270.
A lei ordinria o instrumento por excelncia na veiculao de normas

tributrias, particularmente as normas relacionadas Regra Matriz de Incidncia Tributria.
Segundo BARROS CARVALHO, a lei ordinria , inegavelmente, o item do processo
legislativo mais apto a veicular preceitos relativos regra-matriz dos tributos, assim no
268
CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributrio. 18.ed. So Paulo: Saraiva, 2007, p. 221.
Conforme visto, o quorum qualificado da lei complementar representa apenas uma escolha feita pelo
legislador constituinte, a fim de dar a certas matrias um tratamento de aprovao mais rgido (maioria
absoluta), o que no implica dizer que esse processo legislativo diferenciado critrio de hierarquia entre as
leis complementares e ordinrias.
270
Um exemplo de hierarquia formal o que se encontra no artigo 59, pargrafo nico da Constituio
Federal, que determina que lei complementar dispor sobre elaborao, redao, alterao e consolidao das
leis. Nesse sentido, com o advento da Lei Complementar n. 95, de 26 de fevereiro de 1998, pode-se dizer que
referida lei hierarquicamente superior a todas as leis ordinrias pertencentes ao ordenamento jurdico
brasileiro, por lhes servir de fundamento de validade no tocante aos requisitos de forma.
269
205
plano federal, que no estadual e no municipal 271 . A lei complementar tambm exerce
papel relevante no ordenamento jurdico brasileiro, na medida em que o principal
instrumento de veiculao de normas gerais em matria tributria.
Esse o ponto que se pretendia chegar para analisar o entendimento do Plenrio

do Supremo Tribunal Federal, segundo o qual a lei mencionada no 1 do artigo 153 da
Constituio Federal no complementar, mas ordinria, j que a faculdade de alterao
de alquotas pelo Executivo prevista no referido dispositivo no se encaixaria em nenhuma
das hipteses do artigo 146 da Constituio. importante ressaltar que a reflexo ora
proposta necessria, na medida em que a realizao da segurana jurdica, nessa situao
especfica, depende do instrumento legislativo adequado (lei ordinria ou complementar), a
fim de estabelecer os limites e as condies para que o Poder Executivo possa alterar as
alquotas dos impostos arrolados no 1 do artigo 153 da Constituio272.
No seu voto, o Ministro ILMAR GALVO entendeu que a lei mencionada no

1 do artigo 153 da Constituio ordinria, sob os seguintes argumentos:
[...] salta vista que a lei mencionada no 1 do art. 153 da CF no

de natureza complementar. Primeiramente, porque, quando a
Constituio exige lei complementar ela o faz de forma expressa; e,
em segundo lugar, porque a faculdade de alterao das alquotas pelo
Poder Executivo, no caso, est limitada pela lei que instituiu os
impostos e a lei que institui impostos e, portanto, fixa as respectivas
alquotas no complementar, mas ordinria, posto que no se trata de
elemento que se ache relacionado na alnea a do inciso III do artigo
146 da Carta Magna.
Tanto a lei complementar quanto a lei ordinria possuem funes especficas

dentro do ordenamento jurdico brasileiro. Muitas vezes, cabe lei complementar
desempenhar o papel de lei nacional e no somente lei federal e quando funciona como lei
271
Cumpre mencionar que no foi objeto de julgamento a questo relativa ao Poder Executivo ter respeitado
(ou no) a alquota fixada em lei no Decreto n. 1.343/94, como salientou o Ministro ILMAR GALVO, o
que poderia suscitar controvrsia seria a questo de saber se o Poder Executivo respeitou a alquota fixada
por lei, o que, todavia, no foi posto em dvida.
272
206
nacional, a lei complementar atua em todo o territrio brasileiro, obrigando a Unio, os

Estados, o Distrito Federal e os Municpios. Dessa maneira, ao ordenar e padronizar o
sistema, a lei complementar acaba por exercer um relevante papel na realizao da
segurana jurdica, pois evita surpresas para os cidados. No mbito tributrio, quando a lei
nacional273 padroniza a legislao tributria, impede que os contribuintes sejam submetidos
a uma multiplicidade de obrigaes tributrias, garantindo, alm da segurana jurdica,
tambm a certeza do direito, na medida em que a prtica de determinada conduta ensejar
uma obrigao previamente estipulada.
Alm disso, a lei complementar o principal instrumento para veiculao de

normas gerais em matria tributria, conforme artigo 146, inciso III da Constituio
Federal. importante salientar que extrapola o objeto delimitado neste trabalho, tratar dos
pormenores relativos s normas gerais de direito tributrio, tendo em vista a vastido do
assunto. Entretanto, so necessrias algumas consideraes sobre o tema, j que este
subitem presta-se a analisar caractersticas das leis complementares.
Toda norma denominada como geral deve desempenhar duas funes: uma
harmonizadora da elaborao ou aplicao legislativa e outra delimitadora da atividade
legislativa. Referidas funes das normas gerais tm como objetivo dar coeso e equilbrio
ao ordenamento jurdico. As normas gerais em matria tributria, alm da funo
harmonizadora do ordenamento, podem ainda dispor sobre conflitos de competncia,
regulamentar limitao constitucional ao poder de tributar, dispensar tratamento
diferenado e favorecido s microempresa e empresas de pequeno porte, alm de evitar
desequilbrios concorrenciais. Saliente-se que a norma geral pode ou no desempenhar
alguns desses papis, ou seja, pode apenas uniformizar o ordenamento, ou alm disso,
dispor sobre conflitos de competncia.
importante ressaltar que a instituio de normas gerais em matria tributria

deve ser sempre feita em conformidade com o princpio da Federao e da autonomia das
pessoas polticas, tendo em vista que o arqutipo do pacto federativo e da autonomia das
pessoas polticas j est definido na Constituio Federal e lei complementar alguma (seja
273
o caso da Lei Complementar n. 116/2003, que alm de uniformizar as materialidades do ISS, tambm
previne o surgimento de conflitos de competncia entre os Municpios.
207
nacional, seja federal) pode afrontar tais princpios. Sobre o assunto, ROQUE
CARRAZZA274 salienta que
A lei complementar veiculadora de normas gerais em matria de

legislao tributria poder, quando muito, sistematizar os princpios e
normas constitucionais que regulam a tributao, orientando, em seu
dia-a-dia, os legisladores ordinrios das vrias pessoas polticas,
enquanto criam tributos, deveres instrumentais tributrios, isenes
tributrias etc. Ao menor desvio, porm, desta funo simplesmente
explicitadora, ela dever ceder passo Constituio.
Tais premissas so necessrias para analisar especificamente o inciso II do

artigo 146 da Constituio, que estabelece que lei complementar deve regular limitaes
constitucionais ao poder de tributar, tendo em vista o entendimento assentado pelo
Ministro MARCO AURLIO:
Conjugo, Senhor Presidente, porque no encontro na Constituio

preceito isolado que possa ser interpretado sem considerao do
grande todo, o teor do 1 do artigo 153 com a norma do artigo 146,
inciso II, da mesma Carta:
[...]
II regular limitaes constitucionais ao poder de tributar;
Limitaes no s que se impem, presentes na lei complementar, ao
Congresso Nacional, como tambm e at com razes maiores ao
Chefe do Poder Executivo.
Nesse trecho do voto, o Ministro MARCO AURLIO entendeu que a faculdade

do Poder Executivo de alterar as alquotas dos impostos arrolados no 1 do artigo 153 da
Constituio deve ser vista como uma limitao constitucional ao poder de tributar e,
portanto, os limites e as condies deveriam ser estabelecidos por lei complementar,
consoante o artigo 146, inciso II da Constituio. Para reforar seu entendimento, o
274
2007. p.885-886.
208
Ministro MARCO AURLIO estabelece uma comparao entre os limites do Poder

Legislativo e do Poder Executivo no exerccio de suas atividades legiferantes, apontando
para um paradoxo:
Veja, V. Exa., a que ponto chegamos se entendermos que essa aluso

a limites que devem ser observados pelo Poder Executivo so limites
previstos em lei ordinria. O Congresso, legislando, est jungido,
quando a limites, lei complementar, ante o disposto no artigo 146 da
mesma Carta. Todavia, S. Exa., o Chefe do Poder Executivo, no o
estar. Creio que a temos um paradoxo, no que reconhecemos a
vinculao lei complementar daquele que tem o poder normativo
como atividade precpua, e deixamos de entender da mesma forma, em
que pese identidade de matria, em relao ao Chefe do Poder
Executivo.
Ressalte-se que o Ministro CARLOS VELLOSO, relator do recurso, tambm

entendeu que o 1 do artigo 153 da Constituio Federal retrata uma limitao ao poder
de tributar e, portanto, referida lei deveria ser complementar. No obstante, conclui no
sentido de que seria uma exceo regra, ou seja, como a Constituio menciona apenas
lei, ento seria hiptese de lei ordinria:
No h dvida no sentido de que a hiptese do 1 do art. 153, da

C.F., retrata uma limitao ao poder de tributar. Em princpio, portanto,
somente a lei complementar poderia regul-la. Todavia, a prpria
Constituio e a Constituio poderia faz-lo excepciona a regra,
ao exigir, na hiptese figurada, apenas lei e no lei complementar.
Ou seja, mesmo entendendo que seria uma hiptese de limitao ao poder de

tributar e, portanto, lei complementar deveria tratar da matria, em consonncia com o
artigo 146, inciso II da Constituio, o que mais pesou para o voto do Ministro CARLOS
VELLOSO foi o fato de a Constituio Federal ter mencionado apenas lei e no lei
complementar. Assim, o 1 do artigo 153 seria uma exceo regra, ou seja, seria uma
exceo lei complementar.
209
Na verdade, o Supremo Tribunal Federal acertou ao assentar o entendimento de

que a lei mencionada no 1 do artigo 153 da Constituio Federal lei ordinria, porm o
mesmo no se pode dizer dos fundamentos empregados para tanto275. Ora, no porque o
legislador constituinte mencionou apenas lei, que se deve concluir que referida lei
ordinria, tendo em vista, conforme relatado, os vrios problemas da linguagem tcnica do
legislador. Ademais, quando o Supremo Tribunal Federal assim se posiciona, fica claro
que o nico mtodo de interpretao utilizado foi o literal, que aquele que leva em conta
apenas as estruturas gramaticais e morfolgicas de forma isolada, sem considerar o todo.
Este mtodo, com certeza, no o mais apropriado para interpretar o direito

positivo, j que o direito positivo se apresenta como um sistema e, portanto, s pode ser
compreendido como tal276. Isto significa que o direito positivo deve ser interpretado de
forma sistemtica, ou seja, importante correlacionar todos os enunciados, preceitos e
princpios aplicveis matria posta em anlise. Desse modo, tendo em vista o objeto
delimitado relacionado aos argumentos desenvolvidos pelo Supremo Tribunal Federal no
julgamento do Recurso Extraordinrio n. 225.602-8, deve-se analisar o sentido e alcance
do artigo 146, inciso II da Constituio que estabelece que:

I dispor sobre conflito de competncia, em matria tributria, entre a
Unio, os Estados, o Distrito Federal e os Municpios;
II regular as limitaes constitucionais ao poder de tributar;
[...].
Primeiro, importante analisar se caso de limitao ao poder de tributar,

como salientado pelos Ministros CARLOS VELLOSO e MARCO AURLIO, nos seus
votos. Ou seja, preciso saber se a faculdade do Poder Executivo de alterar as alquotas
dos impostos mencionados no 1 do artigo 153 da Constituio representa um poder de
tributar a ser limitado por lei. Para se chegar a uma resposta, preciso inquirir acerca do
275
poca da vigncia da Constituio Federal anterior, ALIOMAR BALEEIRO j ressaltava que as

condies e os limites que o Poder Executivo devia observar para alterar as alquotas dos impostos
alfandegrios, do imposto sobre produtos industrializados e das contribuies parafiscais ou especiais poderia
ser lei ordinria, mas no o decreto-lei. Direito tributrio brasileiro atualizado por Misabel Abreu
Machado Derzi. Rio de Janeiro: Forense, 1997, p. 64.
276
Ver item Noo de sistema
210
significado da expresso poder de tributar dentro do contexto do ordenamento jurdico

brasileiro.
A expresso poder de tributar pode ser compreendida como a prerrogativa

que tm as pessoas polticas (Unio, Estados, Distrito Federal e Municpios) de exercer
suas atividades impositivas. Assim, as limitaes constitucionais ao poder de tributar
abrangem todas as limitaes relacionadas s atividades impositivas conferidas pela
Constituio Federal aos entes polticos. Na verdade, enquanto a Constituio Federal,
considerada como um todo, representa um conjunto de limitaes atividade estatal, o
subsistema constitucional tributrio constitui um subconjunto de limitaes ao poder de
tributar. Ao impor limitaes s atividades impositivas dos entes polticos, a Constituio
Federal acaba tambm por garantir os direitos fundamentais dos cidados. Nesse sentido,
SOUTO MAIOR BORGES277:
Nesse mbito, o do sistema constitucional tributrio, todas as normas

que integram o subconjunto constitudo pelas normas constitucionais
tributrias, sobretudo no exclusivamente, porm o art. 150
limitaes constitucionais do poder de tributar so assecuratrias de
direitos e instituidoras de deveres. Mas a competncia tributria a
soma da autorizao e limitao para o exerccio de funes tributrias.
Sem autorizao, nenhuma limitao; sem limitao, nenhuma
autorizao.
Quando se estuda o assunto das limitaes ao poder de tributar, comum

lembrar das imunidades tributrias, que so regras de estrutura (assim como as regras de
competncia impositiva), que determinam que as pessoas polticas de direito constitucional
interno devem se abster de instituir tributos sobre certas situaes, bens ou pessoas,
definidas na Constituio Federal. As normas de imunidade tributria se manifestam por
meio dos modais denticos proibido e obrigatrio, ou seja, prescrevem que
proibido s pessoas polticas de direito interno editarem normas de comportamento que
obriguem o pagamento de tributos.
277
Princpio da segurana jurdica na criao e aplicao do tributo. Revista de Direito Tributrio n. 63.
So Paulo: Malheiros, p. 208.
211
Assim, ao proibir que os entes polticos exeram sua competncia impositiva

sobre determinadas situaes, as imunidades tributrias podem ser consideradas como
limitaes ao poder de tributar. Os princpios da legalidade, da anterioridade e da
irretroatividade tambm podem ser compreendidos como limitaes ao poder de tributar,
tendo em vista que a atividade de tributar s pode ser exercida segundo os limites
estabelecidos por esses princpios (no toa, que tais princpios so classificados como
limites objetivos)278.
Diante do exposto, possvel concluir que s se pode falar em limitaes

constitucionais ao poder de tributar quando se est diante de situaes que limitam o
exerccio da atividade impositiva ou atividade de criar tributos. No , portanto, o caso
objeto de anlise, pois o Poder Executivo no tem competncia para criar tributos, ou
mesmo criar as alquotas dos impostos arrolados no 1 do artigo 153 da Constituio. A
faculdade que atribuda ao Executivo de alterar as alquotas dentro dos limites e das
condies definidas pela lei. Assim, caberia lei complementar tratar do assunto se fosse
caso de limitao ao poder de tributar (artigo 146, inciso II da Constituio), o que no
o caso.
Vale mencionar que o artigo 146, inciso II da Constituio um dos pontos de

divergncia entre as teorias dicotmica e tricotmica. Para a teoria dicotmica, a
regulamentao das limitaes constitucionais ao poder de tributar seria uma das razes da
existncia de normas gerais no ordenamento. De outro lado, para a corrente tricotmica, tal
regulamentao seria realizada por lei complementar, mas no especificamente lei
complementar que veicula normal geral.
278
MISABEL DERZI salienta que tanto os princpios como as imunidades produzem efeitos similares:
limitam o poder de tributar, mas ressalta que muitos princpios limitam o poder de tributar, porque
condicionam o exerccio (vlido) da competncia observncia de certos requisitos ou critrios norteadores.
Legalidade, anterioridade, irretroatividade so princpios, mas deles no resultam imunidades. No dizemos
que todos somos imunes a tributos, institudos em decretos do Executivo, nem tampouco que somos imunes a
leis retroativas. Isso porque tais princpios so diretrizes, requisitos ou critrios de validade formal ou
material criao de normas jurdicas, cuja observncia leva ao exerccio adequado da competncia
tributria. Notas. In: BALEEIRO, Aliomar. Limitaes constitucionais ao poder de tributar. 7. ed. Rio de
Janeiro: Forense, 1997, p. 14-15.
212
Fato que o poder que tem o Executivo de alterar as alquotas dos impostos
mencionados no 1 do artigo 153 da Constituio no poder de tributar, portanto,
nem mesmo h que falar em limitaes ao poder de tributar, como entendeu o Supremo
Tribunal Federal. Mais uma vez: a faculdade outorgada no 1 do artigo 153 da
Constituio ao Poder Executivo no representa uma exceo ao princpio da legalidade
tributria279, pois as alquotas devem ser definidas pelo Poder Legislativo, bem como todos
os demais critrios da Regra Matriz de Incidncia Tributria dos impostos mencionados no
referido dispositivo280.
Desse modo, no h na Constituio Federal, previso para que a lei

complementar estabelea os limites e as condies que devem ser observadas pelo
Executivo para alterar as alquotas dos impostos alfandegrios, o IPI e o IOF. A lei que
deve definir tais limites e condies a lei ordinria, muitas vezes, a prpria lei que
veicula a Regra Matriz de Incidncia Tributria. Alis, se acontecer de a lei no definir tais
critrios (condies e limites), o Poder Executivo no poder modificar as alquotas dos
referidos impostos. O Executivo s poder exercer tal faculdade, se a lei (ordinria) fixar
os limites mximos e mnimos das alquotas. Se indicar apenas uma, nada poder fazer o
Poder Executivo281.
Nesse sentido, o entendimento de ROQUE CARRAZZA282:
A Constituio concede ao legislador a prerrogativa de apontar as

alquotas mnima e mxima de certos impostos, consentindo, assim,
que o Executivo atue. Donde tudo nos leva a concluir que: a) os
impostos alfandegrios, o IPI e o IOF devem ser criados ou
aumentados por meio de lei; b) tal lei poder conceder ao Poder
Executivo a faculdade de alterar as alquotas destes tributos
279
Neste ponto tambm no deve ser aceito o argumento do Supremo Tribunal Federal, segundo o qual o 1
do artigo 153 da Constituio Federal representaria uma exceo ao princpio da legalidade tributria. Ver
subitem Alterao das alquotas do imposto de importao pelo Poder Executivo
280
Ver item Aparente exceo ao princpio da legalidade tributria
281
importante mencionar que h casos em que a determinao das alquotas deve ser feita por lei
complementar. o caso, por exemplo, da fixao das alquotas mximas do ISS, que deve ser realizada por
meio de lei complementar. Nesta situao especfica, a lei complementar regulamenta verdadeira limitao
constitucional ao poder de tributar.
282
2007, p. 296.
213
(simplesmente estabelecendo seus parmetros mnimo e mximo); e c)

esta lei poder, ainda, fixar uma nica alquota, e, nesta hiptese, cair
por terra o permissivo constitucional, isto , nada ser facultado ao
Poder Executivo no que concerne majorao ou mitigao destes
impostos.
Diante do exposto, pode-se dizer que, nesse caso, o Supremo Tribunal Federal
realizou a segurana jurdica no mbito tributrio, ao decidir que a lei ordinria a lei
adequada para fixar os limites e as condies referidas no 1 do artigo 153 da
Constituio Federal (mesmo que por fundamentos diversos daqueles adotados por esta
dissertao). Isto porque, como relatado, a realizao da segurana jurdica, neste ponto
especfico, depende do instrumento adequado, ou seja, da espcie legislativa eleita pela
Constituio Federal como a adequada para fixar os limites e as condies que o Poder
Executivo deve observar para exercer a faculdade de alterar as alquotas dos impostos
arrolados no 1 do artigo 153 da Constituio. Nesse sentido, analisou-se tambm o
princpio da legalidade tributria, na medida em que o 1 do artigo 153 da Constituio
no representa uma exceo ao referido princpio.
214
CONCLUSES
1.
O sentido um dado comum dos objetos culturais. A linguagem o principal

instrumento de apreenso dos sentidos. O direito, como objeto cultural, manifesta-se
por meio de linguagem. comum associar a linguagem do direito expresso
linguagem jurdica, porm tal expresso no unvoca, j que pode significar dois
nveis de linguagem: a do direito positivo e da Cincia do Direito. A linguagem do
direito positivo linguagem-objeto em relao metalinguagem da Cincia do Direito,
na medida em que a linguagem da Cincia do Direito descreve a linguagem prescritiva
do direito positivo.
2.
No qualquer linguagem que constitui um fato ocorrido na realidade social em

fato jurdico, tendo em vista que apenas a linguagem reconhecida pelo direito positivo
tem aptido para constituir a realidade jurdica. O direito positivo manifesta-se por
meio da linguagem dos modais denticos que probem, permitem ou obrigam as
condutas humanas. Portanto, a linguagem o instrumento utilizado pelo direito para
tornar jurdico o fato social, ou seja, s existe fato jurdico objetivado em linguagem.
3.
Os comandos da funo prescritiva da linguagem do direito positivo so

submetidos aos valores da lgica dentica, ou seja, os comandos so vlidos ou novlidos. A lgica dentica estuda a sintaxe da linguagem do direito positivo (a sintaxe
ocupa-se das relaes dos signos entre si). No plano semntico, que consiste na relao
entre os signos e as coisas, a linguagem prescritiva dirige-se exclusivamente aos fatos e
condutas possveis de ocorrerem no mundo, ignorando as condutas necessrias ou
impossveis, que so objeto da lgica altica.
4.
De outro lado, predomina no discurso da Cincia do Direito a linguagem na sua

funo descritiva, j que funo dessa cincia descrever as normas jurdicas do direito
positivo. A linguagem descritiva tambm chamada de referencial ou declarativa e
seus enunciados so submetidos aos valores verdade e falsidade, motivo pelo qual sua
sintaxe objeto da lgica altica. No plano semntico, seus enunciados sero
215
verdadeiros se os fatos descritos realmente acontecerem e falsos se os fatos no forem

verificados empiricamente.
5.
No s as funes de linguagem preponderantes nos discursos do direito positivo e

da Cincia do Direito so diferentes, mas tambm os tipos de linguagem. Assim,
predomina na linguagem da Cincia do Direito o tipo de linguagem cientfica,
considerada uma linguagem artificial, pois embora tenha como base a linguagem
natural (que a linguagem do cotidiano, espontaneamente desenvolvida) as palavras do
discurso cientfico so unvocas (semntica). Esse tipo de linguagem reveste-se de boa
formao sinttica das oraes e s considerada enfraquecida no plano pragmtico, j
que o que interessa linguagem do tipo cientfica a validade sinttica de seus
enunciados e a univocidade das palavras para afastar vaguezas e ambigidades que
podem comprometer o discurso cientfico.
6.
J no direito positivo prevalece a linguagem do tipo tcnica que um misto de

linguagem natural com linguagem cientfica. A linguagem do legislador
eminentemente tcnica e esse tipo de linguagem justifica as constantes impropriedades
lingsticas contidas nos textos normativos, o que demanda do intrprete atos de
interpretao para compreenso e construo do sentido das normas jurdicas.
Enquanto a linguagem tcnica do direito positivo prescritiva de condutas
intersubjetivas, a linguagem cientfica presta-se para descrever objetos (o objeto
precisa ser bem delimitado antes mesmo que seja traduzido em linguagem).
7.
O estudo de qualquer realidade, seja ela natural ou cultural, requer a compreenso e

definio do conceito de sistema. Sem embargo das vrias significaes que
comportam o termo sistema, este trabalho adotou o seu significado de base, qual seja,
sistema o conjunto de elementos que se relacionam entre si, perante uma referncia
determinada. essa referncia que determina os elementos que pertencero ao
conjunto e como esses elementos se relacionam entre si.
8.
O sistema do direito positivo se apresenta organizado numa estrutura escalonada,

no qual os seus elementos (normas jurdicas) convergem para um s ponto: a norma
fundamental. Pode-se dizer que o sistema do direito positivo formado por
216
subsistemas que se relacionam entre si e que tem na Constituio Federal o fundamento

ltimo de validade. Tambm a Constituio Federal compe um subsistema, fonte
maior de regras de estrutura do que regras de comportamento. da Constituio que
emanam as linhas gerais de organizao do Estado, bem como os preceitos e princpios
dos sistemas nacional, federal, estaduais e municipais.
9.
As normas jurdicas que compem o sistema de direito positivo no se confundem

com o texto normativo bruto, tampouco com os enunciados prescritivos, que so frases
dotadas de sentido, construdas de acordo com as regras idiomticas, mas que no
possuem estrutura lgico-condicional. As normas jurdicas so juzos lgico-sintticos
de significao O antecedente a parte da norma jurdica que enuncia dado um fato
F e o conseqente a que prescreve a relao jurdica SRS. O operador lgico que
liga o antecedente ao conseqente da norma jurdica a implicao . Em termos
simblicos, a estrutura lgica da norma jurdica pode ser assim representada: D [(f
SRS)], que se interpreta: dado o fato f, ento deve ser a relao jurdica R entre os
sujeitos S e S.
10.
As normas jurdicas podem ser classificadas em: regras ou princpios. As regras so

normas jurdicas que descrevem imediatamente comportamentos proibidos, permitidos
ou obrigatrios. As regras, portanto, indicam as condutas que devem ser praticadas
pelos indivduos, caso certos fatos hipoteticamente previstos se realizem. J os
princpios, diferentemente das regras, estabelecem de forma imediata um estado de
coisas (fim) para cuja realizao preciso praticar determinados comportamentos.
Assim, os princpios, apenas de forma mediata, indicam os comportamentos que devem
ser praticados pelas pessoas, j que o seu papel dentro do ordenamento jurdico
principalmente finalstico.
11.
O critrio hipottico-condicional no pode ser considerado um diferenciador entre

regras e princpios, pois se so categorias normativas, manifestam-se por meio de
linguagem. Assim, se o texto normativo no se confunde com a norma jurdica, ao se
deparar com um enunciado prescritivo, o intrprete pode construir a estrutura lgica
seja de uma regra, seja de um princpio, ou at mesmo de mais de uma regra ou mais de
um princpio. O contedo e alcance de uma regra ou princpio sero determinados de
217
acordo com a valorao atribuda pelo intrprete na composio da norma, tendo em

vista que cabe ao intrprete medir e especificar os fins e os valores que devem ser
adjudicados ao enunciado prescritivo para construo de uma regra ou princpio. Desse
modo, possvel concluir tambm que os princpios no so os nicos elementos a
ostentar uma carga axiolgica no ordenamento, pois as regras, como normas jurdicas
que so, tambm guardam uma dimenso de peso, j que resultam de atos de
interpretao, o que por si s j evidencia o seu aspecto axiolgico.
12.
Os princpios podem ser classificados como valores ou limites objetivos. Para

um princpio ser considerado um valor, devem estar presentes as seguintes
caractersticas
graduao
lgico-sintticas:
hierrquica;
bipolaridade;
referibilidade;
preferibilidade;
incomensurabilidade;
historicidade;
objetividade
inexauribilidade. De outro lado, a identificao de um princpio como limite objetivo

menos subjetivo: deve-se verificar se o mandamento constitucional foi respeitado no
caso concreto. Os limites objetivos no so valores em si mesmos, mas so postos para
atingir certos fins (valores), ou seja, se o limite objetivo observado no caso concreto,
ento o valor que lhe correlato se objetivar.
13.
Os princpios podem ser ainda classificados como implcitos ou explcitos. Os

princpios explcitos so de fcil verificao, pois expressamente enunciados nos textos
normativos. J os implcitos so aqueles que identificamos por meio dos princpios
explcitos, como o caso do princpio da segurana jurdica que pode ser identificado
por meio do princpio da legalidade. No h hierarquia entre os princpios implcitos e
explcitos, pois todos so aptos a produzir efeitos jurdicos a fim de direcionar a autoformao do sistema e todos tm o mesmo fundamento de validade: a Constituio
Federal.
14.
A noo de graduao hierrquica entre os princpios possibilita classific-los em

princpios e sobreprincpios, pois, embora todos os princpios do ordenamento jurdico
possuam forte conotao axiolgica, h princpios que se realizam pela atuao de
outros princpios e que esto acima deles em razo do valor que objetivam. Os
princpios considerados superiores na escala hierrquica so chamados de
218
sobreprincpios, dentre eles, destacam-se no ordenamento jurdico brasileiro: o

sobreprincpio da segurana jurdica, da certeza do direito, da justia e da igualdade.
15.
O direito, como objeto cultural, no pode ser dissociado dos valores. A Cultura
pode ser compreendida como o resultado histrico da manifestao humana. O valor
dimenso do esprito humano, j que o homem o nico ser dotado de esprito e
racionalidade para valorar o mundo sua volta. Os valores no existem como objetos
ideais em si e de per si, mas sempre com referncia ao homem. Mas no s isso:
outra caracterstica dos valores a objetividade, ou seja, os valores necessitam de um
suporte, um objeto para se realizarem.
16.
Pode-se dizer ento que o princpio da legalidade tributria (artigo 150, inciso I da
Constituio Federal) estabelecido como o suporte do valor segurana jurdica, existe
independentemente de qualquer valor que lhe possa ser atribudo (por ser um limite
objetivo, o princpio da legalidade tributria no um valor em si). Entretanto, o valor
segurana jurdica para se realizar, depende que o princpio da legalidade tributria seja
respeitado no caso concreto, pois, caso contrrio, sem o suporte, o valor segurana
jurdica no se objetiva.
17.
Os valores encontram-se correlacionados dentro do contexto normativo, segundo o

princpio de solidariedade axiolgica, que prescreve que todos os valores se implicam
no mnimo de forma mediata, mas h valores que se complementam imediatamente,
como o caso da certeza e segurana. Alm desses valores, h outros que tambm se
implicam imediatamente, como o caso da justia e da ordem. Todos esses valores
(ordem, certeza, justia, segurana) so considerados fundamentais para a constituio
do Estado Democrtico de Direito Brasileiro.
18.
A ordem um valor fundamental para a organizao em sociedade. um dado

essencial no s para o universo coletivo, mas tambm para a vida individual. Em prol
da ordem, a vida coletiva demanda a prtica de certos comportamentos estabelecidos
por normas gerais que permitem que os indivduos saibam previamente a conduta que
devem exercer ou omitir perante outros indivduos. A ordem pressupe a prtica de
atitudes individuais segundo normas gerais.
219
19.
A correlao entre a ordem e a certeza decorre da complexidade das relaes

intersubjetivas. Sem a certeza das condutas que devem ser praticadas ou omitidas pelos
indivduos, no existir ordem ou segurana. A vida em sociedade necessita de uma
ordem capaz de garantir a certeza da atuao dos indivduos e esse papel
desempenhado pelo direito por meio das normas jurdicas.
20.
A justia tambm interage com a ordem e a certeza, na medida em que a justia

garantir o que cabe a cada pessoa dentro da ordem jurdica, estruturada segundo a
certeza do direito e a segurana jurdica. No possvel compreender a realidade
jurdica prescindindo um desses valores, pois a justia no se estabelece sem uma
ordem de segurana e uma das formas de garantia da segurana jurdica a realizao
da justia. Assim, embora sejam valores diversos, no h antinomia ou conflito, pois
so os vetores da condio de existncia do Estado Democrtico de Direito Brasileiro.
21.
Alm das associaes at ento relatadas, possvel associar tambm a idia de

segurana jurdica idia de igualdade. A igualdade aparece juntamente com a
segurana como valores supremos no prembulo constitucional. O pressuposto bsico
de sua aplicao que todos devem ser tratados igualmente, ou seja, a lei vale para
todos de forma igual. Portanto, a igualdade consiste na idia de que o igual deve ser
tratado de forma igual e o diferente de modo proporcionalmente diferente, porm a lei
no pode eleger critrios de discriminao que sejam contraditrios aos valores
proclamados pelo sistema de direito positivo, pois deve haver uma correlao entre os
valores e as normas gerais e abstratas, ou individuais e concretas, emitidas pelos
sujeitos competentes.
22.
A passagem do Estado de Direito para o Estado Democrtico de Direito representa

uma evoluo da idia de segurana jurdica, pois enquanto no Estado de Direito, a
noo de segurana jurdica relaciona-se com a certeza do direito, com vistas a garantir
a imobilidade do ordenamento jurdico, no Estado Democrtico de Direito, a idia de
segurana jurdica compreende no s a certeza do direito, mas tambm a
previsibilidade da atuao do Estado, a fim de proporcionar a flexibilidade necessria
para alcanar a ordem.
220
23.
A primeira idia de segurana jurdica surgiu da necessidade de garantir os direitos

inerentes pessoa humana, porm a segurana no poderia se concretizar caso a
liberdade dos indivduos no encontrasse limites. Nesse sentido, o Estado aparece
como a ordem poltica capaz de obrigar certas condutas dos particulares, a fim de
salvaguardar a segurana coletiva. Entretanto, em um regime democrtico, o Estado
no goza de plena liberdade de atuao, pois se de um lado o Estado limita a liberdade
individual para garantir a ordem e a paz social, de outro, sujeita-se ele prprio ao
imprio da lei.
24.
A segurana jurdica em um Estado Democrtico de Direito est condicionada

observncia do princpio da legalidade, j que esse princpio revela-se como critrio de
orientao e aplicao do direito positivo, tendo em vista que ningum ser obrigado a
fazer ou deixar de fazer alguma coisa seno em virtude de lei. O princpio da legalidade
, portanto, nota essencial e princpio basilar de todo e qualquer Estado Democrtico de
Direito.
25.
No ordenamento jurdico brasileiro, o princpio da legalidade um s, pois esse

princpio tem fundamento na soberania popular, prevista no pargrafo nico do artigo
1 da Constituio Federal que prescreve que todo poder emana do povo, que o exerce
por meio de representantes eleitos ou diretamente, nos termos desta Constituio.
Desse modo, mesmo que a legalidade estivesse prevista somente no artigo 5, inciso II,
ainda assim, tributo s poderia ser criado ou majorado por meio de lei, entretanto, para
acautelar os direitos dos contribuintes, quis o legislador constituinte reforar a idia da
legalidade no campo tributrio, ao prever o princpio da estrita legalidade no artigo 150,
inciso I.
26.
O princpio genrico da legalidade correlaciona os ideais de liberdade e legalidade,

pois alm de prever a liberdade de ao dos indivduos, confere fundamento jurdico s
liberdades individuais. A partir desse enunciado possvel construir a idia de que a
liberdade (em sentido amplo) s pode sofrer restries por meio de lei, veculo
proveniente do Poder Legislativo e elaborado segundo o procedimento previsto na
Constituio Federal. Isto significa que a liberdade individual s pode ser restrita por
221
um sistema de legalidade legtimo, ou seja, os limites impostos liberdade s sero

legtimos se a lei for elaborada de acordo com o processo previsto na Constituio.
27.
Por meio do princpio da legalidade tributria possvel assegurar que a liberdade e

o patrimnio dos particulares s sero atingidos pelo Estado se o tributo for criado ou
majorado por lei, porm no Estado de Direito Brasileiro, a legalidade tributria aparece
com as exigncias dos princpios da anterioridade e da irretroatividade, sempre com a
finalidade de garantir a segurana jurdica.
28.
O princpio da anterioridade traduz a idia de que proibido o elemento surpresa na

tributao, ou seja, esse princpio garante aos contribuintes a segurana de que no
sero surpreendidos com a exigncia de pagamento de tributo novo ou majorado sobre
fatos ocorridos no mesmo exerccio financeiro em que publicada a lei que os instituiu
ou aumentou.
29.
De outro lado, a Constituio Federal prev excees anterioridade, conforme

artigo 150, 1. Assim, no esto submetidos anterioridade, os impostos de
importao; exportao; sobre produtos industrializados; sobre operaes de crdito,
cmbio e seguro, ou relativas a ttulos ou valores mobilirios; impostos extraordinrios
por motivo de guerra e os emprstimos compulsrios para atender a despesas
extraordinrias decorrentes de calamidade pblica, de guerra externa ou sua iminncia.
Segundo o artigo 177, 4, inciso I, b da Constituio, tambm no est sujeita
anterioridade a alterao de alquotas da CIDE Combustveis pelo Poder Executivo.
30.
As excees constitucionalmente previstas no representam uma afronta

segurana jurdica, ao contrrio, pois so indispensveis para proporcionar recursos
para defesa contra situaes extremas, como os casos de guerra externa ou sua
iminncia, calamidade pblica etc. No caso de uma calamidade pblica, por exemplo,
caso a instituio do emprstimo compulsrio tivesse que, segundo o princpio da
anterioridade, aguardar o exerccio financeiro seguinte para ter eficcia, provavelmente
no teria mais utilidade pblica.
222
31.
Outro princpio funcional da legalidade tributria o princpio da irretroatividade

tributria, que prescreve que apenas os fatos imponveis ocorridos durante a vigncia
da lei que so juridicizados, j os fatos ocorridos anteriormente vigncia da lei no
sofrem incidncia da norma tributria. Desse modo, para que ocorra a subsuno do
fato norma no basta que o tributo tenha sido criado ou majorado por lei, preciso
tambm que o fato tenha ocorrido durante a vigncia da lei tributria, pois se for
anterior, no ocorrer a incidncia da norma.
32.
Para a realizao da segurana jurdica no basta que a obrigao tributria

principal de pagar tributo decorra de uma previso abstrata, geral e irretroativa da lei,
mas tambm os deveres formais devem estar previstos em lei. S a lei (em sentido lato)
pode inovar a ordem jurdica para constituir direitos e obrigaes, inclusive os deveres
tributrios consistentes num fazer, no-fazer ou suportar, cabendo s normas infralegais,
como os decretos, as portarias e as instrues, apenas regulamentar o que a lei disps.
33.
No mbito tributrio, com vistas objetivao da segurana jurdica, o princpio da

legalidade reveste-se como reserva formal de lei, que significa que a legalidade
tributria reclama reserva de lei material e formal, ou seja, alm de o comando
prescritivo ser geral e abstrato (lei material), deve ser produzido por meio do processo
legislativo previsto na Constituio Federal (lei formal).
34.
O princpio da legalidade tributria se complementa com o princpio da tipicidade,

que no um princpio autnomo do princpio da legalidade, mas expresso deste
quando se manifesta na forma de uma reserva absoluta de lei, construdo por estritas
consideraes de segurana jurdica. O princpio da tipicidade tributria obriga o
legislador competente pela instituio do tributo a indicar na lei tributria todos os
critrios da Regra Matriz de Incidncia Tributria (critrios material, espacial, temporal,
sujeitos ativo e passivo, base de clculo e alquota) de forma taxativa. Assim, para que
haja a subsuno do fato norma tributria, deve haver total correspondncia entre os
critrios abstratamente descritos na norma e o fato tributrio, ou seja, somente tpico
o fato que se ajustar perfeitamente ao descrito na lei tributria.
223
35.
No ordenamento jurdico brasileiro, a lei ordinria o instrumento legislativo por

excelncia na criao ou majorao de tributos. A lei deve descrever um fato e
prescrever a relao jurdica advinda da ocorrncia do fato, ou seja, deve a lei definir,
de forma taxativa, todos os critrios da Regra Matriz de Incidncia Tributria. Ademais,
no permitido lei que institui tributo, delegar s normas de inferior hierarquia a
funo de definir qualquer dos critrios da norma padro de incidncia, tendo em vista
os princpios da legalidade, tipicidade e tripartio dos poderes.
36.
A lei complementar tambm cumpre importantes funes no ordenamento, pois,

alm de ser o instrumento adequado para instituir certos tributos, como o caso, por
exemplo, dos emprstimos compulsrios (artigo 148) e aqueles submetidos
competncia residual da Unio (artigo 154, inciso I), cabe tambm s leis
complementares expedir normas gerais de direito tributrio, conforme previso do
artigo 146, inciso III da Constituio Federal.
37.
Em relao s leis ordinria e complementar, a Constituio Federal expressamente

autoriza a criao e majorao de tributo por meio desses atos normativos. Diferente,
o caso das medidas provisrias, pois no obstante a Constituio autorizar o Poder
Executivo editar medidas provisrias para tratar de matria tributria ( 2 do artigo 62),
no juridicamente possvel a instituio ou majorao de tributo por meio de medida
provisria, tendo em vista o paradoxo existente entre os pressupostos da medida
provisria e os princpios da legalidade e anterioridade no mbito tributrio.
38.
O paradoxo est no fato de que enquanto o tributo que institudo por lei s pode
ser cobrado a partir do exerccio financeiro seguinte ao da sua publicao em
consonncia com a anterioridade e, conseqentemente, a segurana jurdica, aquele
tributo que criado por medida provisria pode ser exigido imediatamente, pois por
definio constitucional, as medidas provisrias tm vigncia imediata, mesmo antes
da apreciao do ato do Presidente da Repblica pelo Congresso Nacional.
39.
Nos casos em que h relevncia e urgncia na instituio de tributo, as excees

foram disciplinadas de forma taxativa pela Constituio Federal. Ou seja, as excees
ao princpio da anterioridade nos casos extremos de urgncia em matria tributria
224
encontram-se previstas na Constituio, no existindo brecha para discricionariedade

por parte do Executivo. o caso, por exemplo, do artigo 153, 1 que permite ao
Poder Executivo alterar as alquotas do imposto sobre produtos industrializados; o
mobilirios e os impostos de importao, desde que atendidas as condies e os limites
estabelecidos em lei.
40.
Assim como as medidas provisrias, as leis delegadas no tm aptido para criar ou

majorar tributo, j que no ordenamento jurdico brasileiro cabe apenas lei,
compreendida como o produto de deliberao pelos representantes do povo, livremente
eleitos, instituir ou aumentar tributo. o princpio do consentimento, pelo qual o povo
deve consentir em pagar tributo, ou seja, deve consentir em ter sua liberdade e seu
patrimnio limitados por meio de leis, aprovadas por seus mandatrios no Parlamento.
41.
A segurana jurdica tambm no se coaduna com a idia de inovao da ordem

jurdica por meio de atos regulamentares, tendo em vista a necessidade de constituio
de direitos e obrigaes apenas quando consentidos pelo povo e tal consentimento
manifestado pelos seus mandatrios no Parlamento. Ou seja, apenas a lei inova o
ordenamento para constituir relaes jurdicas, j que a lei a expresso da vontade
geral. O regulamento, por no se originar de um processo legislativo democrtico, no
pode estabelecer regras alm das contidas nas leis. Portanto, a funo do regulamento
dar fiel execuo lei.
42.
O artigo 153, 1 da Constituio Federal no representa uma exceo ao princpio

da legalidade tributria. Referido dispositivo no outorga ao Poder Executivo a
competncia para descrever a hiptese de incidncia tributria no tocante ao seu
aspecto quantitativo (mais especificamente em relao alquota), j que cabe apenas
lei descrever todos os aspectos da Regra Matriz de Incidncia Tributria, inclusive,
definir a base de clculo e as alquotas, conforme o princpio da legalidade tributria,
salvo as excees expressamente previstas. Portanto, os impostos indicados no referido
artigo s podem ser criados ou majorados por lei, podendo a lei definir o teto e o piso
das alquotas. Se assim for, o Poder Executivo ter a faculdade de alterar as alquotas,
sempre dentro dos limites mnimos e mximos estabelecidos pelo legislador.
225
43.
No Estado Democrtico de Direito, ao contrrio do Estado de Poder ou Estado de

Polcia, todos os indivduos, governantes e particulares se submetem ao imprio da lei.
Ou seja, no Estado Democrtico de Direito, a organizao e atividade nas relaes so
disciplinadas pela lei, inclusive, no seu sentido amplo (Constituio, leis, regulamentos
etc.). Alm disso, so conferidos aos cidados a titularidade de direitos subjetivos
fundamentais perante o prprio Estado e perante outros indivduos, nota caracterstica
da realizao da segurana jurdica.
44.
No tocante tributao, os valores enunciados no prembulo e no artigo 5 da

Constituio Federal consubstanciam dimenso ainda maior, considerando a relao
jurdica estabelecida entre o Estado (na condio de sujeito ativo que detm o direito
subjetivo de exigir o cumprimento de uma obrigao pecuniria) e o particular (como
sujeito passivo que possui o dever jurdico de cumprir a obrigao). Isto porque a ao
estatal de tributar atinge diretamente o patrimnio e a liberdade das pessoas, valores
fundamentais para os cidados que devem ser realizados pela Constituio.
45.
O princpio da legalidade tributria realiza a segurana jurdica, na medida em que

estabelece que tributo s pode ser criado ou aumentado por meio de lei e, ainda, todos
os critrios da Regra Matriz de Incidncia Tributria devem ser descritos de forma
taxativa pela lei tributria, em decorrncia do princpio da tipicidade fechada. No
Estado Democrtico de Direito Brasileiro, a idia de segurana jurdica exige que o
princpio da legalidade tributria revele-se por meio de um contedo formal, que a
estabilidade do direito e um contedo material que consiste na chamada proteo da
confiana, princpio que impe no mbito tributrio que as leis devem ser criadas de
maneira que proporcionem aos indivduos a confiana dos comportamentos que uma
vez praticados originam o surgimento de determinadas obrigaes tributrias.
226
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PONTIFCIA UNIVERSIDADE CATLICA DE SO PAULO

Bianca Mizuki Dias dos Santos

Segurana jurdica, princpio da legalidade tributria e jurisprudncia

PONTIFCIA UNIVERSIDADE CATLICA DE SO PAULO

Bianca Mizuki Dias dos Santos

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Dedico este trabalho minha filha querida, Julia.

Em primeiro lugar, a Deus, pela beleza da vida!

Sempre em nossa casa. Um dia, tendo alcanado

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CAPTULO II SISTEMAS DO DIREITO POSITIVO E DA CINCIA DO

2.2. Dualidade: sistema do direito positivo e sistema da Cincia do Direito..............

2.3. Sistema constitucional e subsistema constitucional tributrio.............................. 36

2.4.2. Princpio da certeza do direito........................................................................

2.4.3. Princpio da igualdade....................................................................................

2.4.4. Princpio da liberdade.....................................................................................

2.5. Definio do conceito de norma jurdica.............................................................. 41

2.6.1. Norma geral, norma abstrata, norma concreta e norma individual................. 45

2.6.3. Norma primria e norma secundria............................................................... 46

CAPTULO III COMPOSIO E FUNCIONALIDADE DO

3.2. Definio dos conceitos das categorias normativas.............................................. 50

3.4. Classificaes dos princpios................................................................................ 57

CAPTULO IV NOES FUNDAMENTAIS SOBRE O VALOR..................

4.1. A Cultura e o valor...............................................................................................

4.2. Ordem do ser e ordem do valor............................................................................

4.3. O valor no tempo..................................................................................................

4.4. Breve histrico da teoria dos valores..................................................................

4.5. Teorias sobre o valor............................................................................................

4.5.1. Teoria sociolgica dos valores........................................................................ 71

4.5.3. Teoria histrico-cultural dos valores..............................................................

4.6 Definio do conceito............................................................................................

4.7 Os valores e o dever ser......................................................................................... 78

4.11. Valor-raiz e valor implcito................................................................................

CAPTULO V VALORES ESSENCIAIS: ORDEM, CERTEZA,

5.3. Teoria institucionalista: Estado e direito..............................................................

5.4. O valor justia....................................................................................................... 98

5.9. Uma abordagem filosfica sobre a certeza e a verdade........................................ 113

5.12. Segurana e justia.............................................................................................

CAPTULO VI PRINCPIO DA LEGALIDADE TRIBUTRIA E

6.2. Princpio da legalidade tributria.......................................................................... 133

6.5. Deveres instrumentais: sujeio ao princpio da legalidade.................................

6.6. Princpio da reserva de lei formal......................................................................... 150

6.8. O papel das leis ordinria e complementar no mbito tributrio.......................... 153

6.10. Faculdade regulamentar do Poder Executivo.....................................................

6.11. Leis delegadas..................................................................................................... 168

CAPTULO VII ANLISE DE CASOS PARADIGMTICOS

delegao ao Poder Executivo de matria reservada lei?...................................... 187

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