Qualit@s - Revista Eletrnica - ISSN 1677- 4280 - Volume 4 - 2005 / nmero 2

PLANEJAMENTO TRIBUTRIO: INSTRUMENTO EFICAZ DE GESTO

EMPRESARIAL

Alexandre Henrique Salema Ferreira

Ana Maria da Paixo Duarte

RESUMO

Presencia-se uma poca em que as empresas procuram se tornar cada vez mais competitivas. Em
particular, elas enfrentam enormes dificuldades na otimizao dos resultados operacionais, em razo da
complexidade do sistema econmico. Convm, ento, apontar a importncia do planejamento tributrio
como instrumento eficaz de gesto empresarial, permitindo a otimizao dos gastos tributrios e,
conseqentemente, o aumento do lucro nas empresas. A partir dessas constataes, pretendemos
apresentar resultados de um estudo sobre alternativas tributrias menos onerosas autorizadas por lei,
considerando a organizao empresarial e a informao contbil como requisito indispensvel na
elaborao do planejamento tributrio. O estudo toma como escopo a anlise das legislaes tributria e
fiscal, e aponta quatro caminhos legais para alcanar a otimizao dos gastos tributrios, quais sejam: 1)
afastamento da incidncia do tributo, via imunidade ou no-incidncia; 2) reduo, total ou parcial, do
crdito tributrio, via iseno, reduo de base de clculo, reduo de alquota, abatimentos e dedues,
crdito presumido, dentre outros; 3) reduo dos gastos tributrios, via mecanismos simplificados de
apurao do tributo; 4) postergao da extino do crdito tributrio, via diferimento e suspenso do
pagamento do tributo. Dentro deste contexto, observamos que possvel apontar o planejamento tributrio
como instrumento que se prope a indicar, dentro do campo estrito da legalidade, o resultado tributrio mais
vantajoso para a empresa.

Palavras-Chave: Organizaes, gesto empresarial, planejamento tributrio

ABSTRACT

We are living a time in which companies seek to become more and more competitive. In a especial way,
companies face great difficulty in the optimization of operational results, due to the complexity of the world
economical system. Thus, this paper has a goal to point out the importance of the tributary planning as an
effective tool in the managerial strategy, allowing minimization in the tributary expenses and increase in the
companies profits. From then, we intent to present results of a study related to less onerous tributary
alternatives authorized by law considering accouting information as an indispensable requirement in the
elaboration of the tributary planning. The study has as an example the analysis of tributary and fiscal
legislations, and points out four legal ways to reach optimation of the tributary expenses or the rationalization
of the tribute payment such as: 1) removal of the tribute incidence, through immunity or non-incidence; 2)
reduction, total or partial, of the tributary credit, through exemption, calculation base reduction, aliquot
reduction, breaks and deductions, presumed credit, etc; 3) reduction of tributary charge through simplifies
mechanisms of the tribute counting; 4) disregard of the extinction of the tributary credit, through deferment
and suspension of the tribute payment. Within this context, it is possible to point out the tributary planning as
an effective instrument of managerial strategy, which allows the minimization of tributary expenses and
increase in the companies profits, representing an intelligent approach which propose to indicate the most
advantageous tributary results.

KEY-WORDS: company, managerial strategy, tributary planning

1. INTRODUO

Temos a oportunidade de presenciar uma poca, em que as empresas procuram tornarem-se

cada vez mais competitivas. De modo especial, as empresas enfrentam enormes dificuldades, em razo da
complexidade do sistema econmico, alta carga tributria e constantes alteraes nas legislaes tributria
e fiscal vigente.
A guerra travada para o aumento de produtividade, reduo de custos e aumento de receitas j
bastante conhecida e estudada como fenmeno que alterou profundamente a estrutura organizacional das
empresas.
A reduo de mo-de-obra e a otimizao da produo, por exemplo, proporcionaram sobrevida a
boa parte das empresas. Porm, tais estratgias so de aplicao limitada, tendo importncia expressiva
num dado momento da evoluo da organizao empresarial, tornando-se posteriormente inelsticas.
Assim, coloca-se perante a empresa a imperiosa necessidade de buscar novas estratgias de
otimizao da atividade empresarial, nas quais se inclui a otimizao dos gastos tributrios.
oportuno lembrar que em muitas oportunidades as legislaes tributria e fiscal autorizam a
utilizao de formas e mecanismos legalmente aceitveis para a otimizao dos gastos tributrios. Alis, em
determinadas situaes a prpria vontade dirigida da lei que indica um caminho tributrio menos oneroso.
Planejar, atualmente, tornou-se uma questo de sobrevivncia para as empresas. Neste sentido,
faz-se necessrio promover a discusso sobre o direito de a empresa planejar seus gastos tributrios
considerando as alternativas menos onerosas permitidas por lei.
O planejamento tributrio visa dar condies racionais de trabalhar com a incerteza. O ambiente
irresoluto requer das empresas, em tempo real, a capacidade de proporcionar procedimentos tributrios
legais que viabilizem sua sustentao e manuteno num mercado movido pela concorrncia acirrada.
A partir da, possvel formular a seguinte questo: o planejamento tributrio consiste num
instrumento eficaz de gesto empresarial, permitindo a otimizao dos gastos tributrios e aumento do lucro
nas empresas?
Observam-se, nos ltimos anos, grandes empresas em runas, enfraquecidas pela manuteno de
um processo de gerenciamento baseado no empirismo gerencial e no total desconhecimento das diversas
possibilidades legais de reduo de custos. Portanto, de fundamental importncia planejar sob o comando
das informaes proporcionadas pela Cincia Contbil.
OBJETIVO GERAL
Apontar a importncia do planejamento tributrio como instrumento eficaz na estratgia empresarial,
permitindo minimizao dos custos tributrios e aumento do lucro nas empresas.

OBJETIVOS ESPECFICOS
1. Apontar conceitos da empresa com o fim de delimitar a extenso econmico-financeira do
planejamento tributrio;
2. Revelar a necessidade da informao contbil como requisito indispensvel para viabilizar o
planejamento tributrio;
3. Apresentar conceitos relativos ao planejamento tributrio;
4. Reconhecer o direito da empresa efetuar o planejamento tributrio;
5. Mostrar os caminhos legais percorridos pelo planejamento tributrio.
JUSTIFICATIVA
Entre as inmeras variveis que podem revelar o grau de eficcia do desenvolvimento das
atividades empresariais, no novo conceito do sistema econmico, encontramos a racionalizao dos custos
operacionais.
Os mecanismos de controle adotados para as tomadas de decises gerenciais afetam diretamente
a manuteno das empresas no mercado globalizado, permitindo condies de funcionamento em sintonia
com as exigncias impostas pelos objetivos empresariais e pelo ambiente externo.
Considera-se relevante a utilizao de mecanismos de gesto com o propsito de otimizar as
decises empresariais. Neste sentido, este estudo visa mostrar aos gestores das empresas a existncia dos
caminhos legais possveis a serem trilhados tendo como objetivo a otimizao dos gastos tributrios, bem
como insistir na conscientizao, buscando eliminar os desperdcios financeiros decorrentes da no
racionalizao da carga tributria.
Cabe ressaltar que qualquer tentativa de gerir a empresa sem informaes confiveis mero
amadorismo, no condizente com a realidade atual. Assim, para que o planejamento tributrio possa se
mostrar efetivo imperiosa a necessidade de disponibilizar informaes que retratem a dinmica financeira
e econmica da empresa. Neste particular, s a contabilidade disponibilizar demonstrativos que retratem
as variaes patrimoniais decorrentes da adoo do planejamento tributrio, porque os procedimentos para
elaborao e apresentao das demonstraes contbeis so voltados para refletir a substncia econmica
da empresa.
A nfase dada, hoje, ao planejamento tributrio nas empresas reflete a proposio de que existem
benefcios considerveis a serem obtidos com o processo de acompanhamento e anlise das legislaes
tributria e fiscal, facultando s empresas, dentro de um prisma legal, a obteno significativa de otimizao
nos gastos tributrios sem a utilizao, danosa para a coletividade e para a prpria empresa, da sonegao
fiscal.

METODOLOGIA
Considerando as peculiaridades deste trabalho e as atividades desenvolvidas atravs do emprego
do processo cientifico, optamos por utilizar os critrios propostos por Vergara, (2004), que a qualifica sob
dois aspectos: quanto aos fins e quanto aos meios.
Quanto aos fins, a pesquisa descritiva e explicativa. Descritiva, pois pretende descrever
conhecimento sistematizado relacionado s estratgias utilizadas nas organizaes empresariais;
Explicativa, porque esclarece as razes, de forma genrica, da captao dos conhecimentos correlatos
empresa, informao contbil e planejamento tributrio.
Na opinio de (GIL Apud ANDRE, 2003, p.81-82):
A pesquisa descritiva tem como principal objetivo descrever caractersticas de
determinada populao ou fenmeno ou o estabelecimento de relaes entre as
variveis. (...) As pesquisas explicativas visam identificar os fatores que
determinam ou contribuem para a ocorrncia dos fenmenos. Por explicar a razo
e o porqu das coisas, esse o tipo de pesquisa que mais aprofunda o
conhecimento da realidade. (...).
Quanto aos meios, a pesquisa bibliogrfica, porque, para fundamentao terica do trabalho ser
realizada anlise bibliogrfica sobre os conceitos, contedos e aplicabilidade da informao contbil aliada
necessidade surgida pelos gestores das empresas, neste novo contexto empresarial, de caminhos legais
possveis a serem trilhados tendo como objetivo a otimizao dos gastos tributrios atravs do
planejamento tributrio.
A pesquisa bibliogrfica segundo Cervo e Bervian (2002, p.89) tem como finalidade (...) encontrar
respostas aos problemas formulados, e o recurso a consulta dos documentos bibliogrficos.

2. DESENVOLVIMENTO

O CONTEXTO EMPRESARIAL

De incio, mister contextualizar a empresa, para apontar que a maioria diria quase a totalidade
das transaes dirias do homem moderno se faz atravs de uma organizao empresarial o que
decorre da capacidade de acumulao de riqueza gerada pelo sistema capitalista, que inviabiliza a
participao individual na grande maioria das atividades. Neste sentido, Chiavenato (1995, p.3) afirma que
as pessoas juntam-se para atingir objetivos que isoladamente jamais conseguiram alcanar.
A empresa, tal como a conhecemos hoje, conseqncia da evoluo e da adequao s novas
exigncias impostas pelo mercado. Diante da economia de mercado, as primeiras empresas individuais
cederam espao para as unidades empresariais atuais, que possuem estrutura bem mais complexa.
Constata-se, atualmente, que a empresa ultrapassa os limites do seu ambiente para determinar,
inclusive, o desenvolvimento das naes. Para Jorge (1994, p.15):
A formao do capital decorre da acumulao de riqueza destinada obteno de
novas riquezas. esta capacidade de gerao de riqueza, consubstanciada nos
investimentos, isto , na capacidade de aumentar os meios de produo, que ir
determinar o ritmo de desenvolvimento econmico de uma nao.
A definio de empresa, ento, torna-se ampla e complexa, na medida em que abarca vrias
dimenses, tais como a econmica, a jurdica, a social, dentre outras. Segundo Carvalho, apud Doria (1996,
p.47), a empresa :
(...) a organizao tcnico-econmica que se prope a produzir, mediante a
combinao dos diversos elementos, natureza, trabalho e capital, bens ou servios
destinados troca (venda), com a esperana de realizar lucros, correndo os riscos
por conta do empresrio, isto , daquele que rene, coordena e dirige esses
elementos sob a sua responsabilidade.
Sandroni (2002, p.203) trata a empresa como organizao destinada produo e/ou
comercializao de bens e servios, tendo como objetivo o lucro. J, Tomazette, apud Coelho (2003, p.6),
revela que a empresa a atividade econmica organizada de produo ou circulao de bens ou servios.
Com muita propriedade, Chiavenato (1995, p.4) classifica os objetivos empresariais em direto e
indireto, conforme a seguir transcrito:

Os objetivos diretos so geralmente a produo ou venda de mercadorias ou

prestao de servios. Para funcionar, empresa requer recursos humanos
(pessoas), recursos materiais (como mquinas e equipamentos, mveis e
utenslios) e recursos financeiros (como capital ou dinheiro).
A empresa tambm persegue objetivos indiretos: ela almeja ganhar mais do que
gasta para produzir ou vender suas mercadorias ou prestar servios. A este
excedente damos o nome de lucro. O lucro a remunerao do empreendedor
que cria e impulsiona a empresa em uma situao na qual enfrenta o risco e a
incerteza.
A empresa tambm cumpre um outro objetivo indireto - o atendimento das
necessidades da comunidade onde est localizada, isto , o atendimento das
necessidades do cliente ou do consumidor. Ao produzir ou vender mercadorias ou
ao prestar servios, a empresa supre necessidades da comunidade. Ainda
indiretamente, a empresa tem vrias finalidades sociais, como: criao de
oportunidades de emprego, disseminao da atividade econmica, distribuio
dos ganhos via pagamento salrios, pagamentos a fornecedores de servios,
pagamento de impostos, a preservao do meio ambiente, a qualidade de vida
das pessoas etc.
visvel que a empresa no tem como nico objetivo a obteno do lucro. Alis, este no
sequer objetivo direto da empresa, ocorrendo apenas de forma secundria. Entretanto, ver-se que o lucro
passa a ser determinante quando se leva em considerao a permanncia da empresa no mercado.
Porm, ver-se que o lucro passa a ser determinante quando se leva em considerao a
permanncia da empresa no mercado. No h como negar a imperiosa necessidade, para a sobrevivncia
da empresa, da obteno de resultados positivos ao longo do tempo. Por mais que os objetivos diretos e os
outros objetivos indiretos sejam atingidos, sem o lucro a existncia da empresa estar comprometida de
forma irremedivel.
Excluindo os setores subsidiados da economia, qualquer unidade empresarial ter a necessidade
de obter resultados positivos que permitam sua permanncia ao longo do tempo.
Ademais, para expanso e evoluo do negcio empresarial, em uma economia cada vez mais
competitiva e sofisticada, o planejamento das atividades econmicas, voltado para o produto e processo, o
retorno financeiro, a satisfao de necessidades alheias, em especial a busca por aquelas atividades que
apresentam menor custo tributrio, essencial manuteno da atividade operacional da empresa.
empresa restou o dever de lutar pela sua sobrevivncia. Nesta nova etapa, o desenvolvimento
da atividade empresarial exige novos mecanismos de aumento do resultado. O direito da empresa
sobrevivncia garantido em nosso ordenamento jurdico, tendo a livre concorrncia sido elevada a

categoria de princpio da ordem econmica, nos termos do inciso IV, do art. 170 , da Constituio Federal
de 1988.
Por livre concorrncia entende-se a possibilidade jurdica, econmica e social das empresas
concorrerem entre si, tendo como parmetros o respeito ao direito posto, dignidade humana, natureza,
sociedade e ao mercado. Com maestria Coelho (1995, p.19) diz que sem um regime econmico de livre
iniciativa, de livre competio, no h direito comercial.
As empresas ao se constiturem pretendem se manter no mercado. Para tanto, faz-se necessrio
obteno de resultados que justifiquem sua existncia. Portanto, no deve ser encarado como algo abjeto
a luta pelo lucro na atividade empresarial.
A necessidade da racionalizao da atividade empresarial passa pela descoberta de
oportunidades legais de otimizao dos gastos tributrios, fundamentado no direito que a atividade privada
detm de no ser obrigada a pagar mais tributo quando existe uma opo legal menos onerosa.
Nogueira (1980, p.202) oportunamente declara que:
Ningum obrigado a escolher, entre vrias formas possveis, aquela que seja
sujeita a impostos mais altos (...), pois a possibilidade de uma estruturao, que
em face da legislao tributria seja mais favorvel, corresponde ao interesse
justo do contribuinte, reconhecido pela ordem jurdica.
Ora, se o legislador, por ignorncia ou por vontade dirigida, deixou empresa a possibilidade de
optar por caminho mais econmico, no resta dvida de que a racionalizao da carga tributria lcita,
alm de ser justa, em especial porque interfere diretamente nas disponibilidades financeiras da empresa.
Batista Jnior (2002, p.42), acerca do tema, aborda:
(...) existe o direito do contribuinte de se auto-organizar, entretanto, esse direito
para alm de no ser absoluto, no est isolado no mundo, mas se situa dentro de
um contexto, que no se circunscreve apenas ao contexto do ato em si, mas a um
contexto dos efeitos que acarreta pelo exerccio. H que se levar em conta no
apenas o interesse de quem pratica o ato, mas o interesse de terceiro e o prprio
interesse coletivo.
No raro, o prprio Estado tem interesse em desenvolver determinado ramo da atividade
empresarial, ou desenvolver determinada regio geogrfica, ou at mesmo fomentar a concorrncia
empresarial com o objetivo de melhoria de qualidade dos produtos ou reduo de preo, e para tanto se
utiliza de incentivos tributrios para a consecuo de seus objetivos.

Art. 170. A ordem econmica, fundada na valorizao do trabalho humano e na livre iniciativa, tem por fim assegurar a todos
existncia digna, conforme os ditames da justia social, observados os seguintes princpios:
(...)
IV livre concorrncia;

Tambm verdade que determinados setores da atividade econmica, devido elevada carga
tributria, sobrevivem atravs da utilizao deliberada da evaso tributria (sonegao), prtica, alis,
abominvel. Aqui, cabe ao Estado, alm de combater a sonegao, implementar uma poltica de incentivo
s empresas atravs da otimizao dos gastos tributrios, de tal forma que seja restabelecida a
concorrncia leal entre as diversas unidades empresariais.
neste sentido que o planejamento tributrio se insere como meio de otimizao da atividade
empresarial, que pode ser entendido como o direito inalienvel da empresa planejar seus gastos tributrios,
obtendo reduo, total ou parcial, ou postergao da carga tributria, representando importante instrumento
de aumento do resultado operacional.
Contudo, o ato de planejar carece de informaes precisas que subsidiem as tomadas de decises.
Neste sentido, faz-se necessrio a presena da contabilidade como ferramenta capaz de gerar informaes
e mensurar os resultados almejados.
possvel apontar que a reestruturao observada nas organizaes empresariais teve o condo
de obrig-las a adquirir um nvel bsico de atividades racionalizadas. A empresa, ento, viu-se compelida a
modificar sua atitude empresarial, de tal forma que o planejamento, a tomada de decises e o controle dos
negcios fossem precedidos de informaes relevantes.
Neste sentido, o planejamento tributrio, sendo instrumento de otimizao dos gastos tributrios,
torna a informao contbil elemento indispensvel a sua efetivao.
A INFORMAO CONTBIL
Como sabemos, a empresa um conjunto de bens, direitos e de obrigaes. Tais elementos
formam o seu patrimnio, que mutvel a cada operao ou situao relevante decorrente de sua atividade
operacional. A dinmica do patrimnio da empresa necessita ser apreendida em toda sua extenso, posto
que aponta, por exemplo, quais foram s operaes mais rentveis e quais as decises acertadamente
tomadas.
que a contabilidade, como cincia social, tem a finalidade de registrar os fatos administrativos da
organizao empresarial, permitindo o controle do patrimnio e as mutaes ocorridas durante determinado
perodo.
Porm, a dinmica das mutaes patrimoniais no pode ser apurada instantaneamente. O
processo de formao econmica carece de tratamento adequado que permita uma anlise mais criteriosa
do seu resultado, se positivo ou negativo para a organizao empresarial. Temos, ento, a contabilidade
como cincia que se ocupa do acompanhamento da evoluo econmica, financeira e patrimonial das
organizaes.
O patrimnio da empresa algo dinmico. As diversas mutaes patrimoniais ocorrem a cada
operao ou a cada fato relevante da organizao empresarial. Tamanha a velocidade das operaes
ocorridas no patrimnio da empresa que impossvel desvendar, imediatamente, sua extenso mensurvel.

Como se v, os dados das operaes dos negcios se perdem se no for aplicado tratamento
metdico e sistemtico que descreva as variaes patrimoniais. Ento, a contabilidade encarrega-se de
apurar e gerar informaes de todas as variaes que o patrimnio da empresa experimenta em
determinado perodo.
Em decorrncia da abertura de mercado houve uma reestruturao nas organizaes privadas,
obrigando-as a adquirir um nvel bsico de atividades racionalizadas, como exigncia para permanecerem
em operao. A empresa, ento, viu-se compelida a modificar sua atitude empresarial, de tal forma que a
otimizao do planejamento, a tomada de decises e o controle dos negcios fossem precedidos de
informaes relevantes.
Em sua luta diria pela sobrevivncia, a empresa mantm estreita relao de dependncia com a
informao resultante de suas atividades operacionais. Oliveira (1999, p.36) categoricamente afirma que a
informao o dado trabalhado que permite ao executivo tomar decises.
De fato, a informao contbil ferramenta para a empresa e alimenta, quando devidamente
estruturada, a gesto empresarial. Na verdade, a contabilidade, hoje, est sendo sacudida com o propsito
de relatar tambm o conjunto de atividades ou seqncias de trabalho dentro de uma organizao que
agrega valor: a empresa.
Oliveira (1999, p.37) discorrendo sobre a informao empresarial diz que:
A informao o produto da anlise dos dados existentes na empresa,
devidamente registrados, classificados, organizados, relacionados e interpretados
em um determinado contexto, para transmitir conhecimento e permitir a tomada de
deciso de forma otimizada.
Para se produzir a informao contbil necessrio que se proceda a uma escriturao contbil
completa, cujas exigncias so expressas em diversas legislaes vigentes, tais como a legislao
comercial, o novo Cdigo Civil, a Lei das Sociedades por Aes, a legislao contbil e outras normas.
Por conseguinte, a informao contbil torna-se mais relevante para a empresa quando esta
passa a planejar suas rotinas e atividades. A expanso e a evoluo do negcio empresarial em uma
economia cada vez mais sofisticada no se processam num passe de mgica. Os resultados pretendidos
so alcanados mediante um adequado planejamento, que permita realizar as atividades da empresa de
modo eficaz, baseados em informaes produzidas pela contabilidade.
condio fundamental para a execuo, controle e anlise do planejamento tributrio a
existncia de informaes contbeis que expressem a realidade da empresa, uma vez que estas
informaes viabilizam a otimizao da carga tributria decorrente da atividade empresarial. E no sem
motivo que isto ocorre, posto que sem parmetros o gestor da empresa no poder comparar e prever
resultados, analisar decises ou indicar possibilidades de ganhos.

Assim, as informaes contbeis so geradas tendo como finalidade, no a nica, a indicao de

parmetros para a tomada de decises dos gestores da empresa, visando o resultado operacional positivo.
Logo, verifica-se a importncia da informao para a empresa alcanar um dos seus principais objetivos
desempenho operacional com sucesso.
As informaes extradas da contabilidade se prestam, conforme a Resoluo n. 774, de 16 de
dezembro de 1994, do Conselho Federal de Contabilidade, tambm, para:
-

observar e avaliar o comportamento;

comparar seus resultados com os de outros perodos ou Entidades;

avaliar seus resultados luz dos objetivos estabelecidos;

projetar seu futuro nos marcos polticos, sociais e econmicos em que se insere.

Sem a informao contbil, o planejamento tributrio ser meramente emprico e o gestor da

empresa nunca ter a certeza do resultado positivo do esforo desprendido na racionalizao da carga
tributria.
O PLANEJAMENTO TRIBUTRIO
O planejamento tributrio em uma organizao, qualquer que seja o setor econmico ao qual ela
pertena, deve ser encarado como um instrumento eficaz de racionalizao da carga tributria.
Segundo Fabretti (1998, p.28) o planejamento tributrio o estudo feito preventivamente, ou seja,
antes da realizao do fato administrativo, pesquisando-se seus efeitos jurdicos e econmicos e as
alternativas legais menos onerosas.
Para Borges (1998, p.56), Planejamento Fiscal conceitua-se como:
Uma tcnica gerencial que visa projetar as operaes industriais, os negcios
mercantis e as prestaes de servios, visando conhecer as obrigaes e os
encargos tributrios inseridos em cada uma das respectivas alternativas legais
pertinentes para, mediante meios e instrumentos legtimos, adotar aquela que
possibilita a anulao, reduo ou adiamento do nus fiscal.
Portanto, entende-se por planejamento tributrio, o conjunto de procedimentos que uma empresa
utiliza com a finalidade de reduzir, por meios legais, os gastos tributrios, o que absolutamente diferente
da sonegao ou fraude. Estas so prticas dolosas, que tm a funo de fazer com que o sujeito ativo no
tome conhecimento sobre a ocorrncia do fato gerador ou, que venha a ter essa informao de forma
retardada.
comum utilizar os termos Planejamento Tributrio e "Planejamento Fiscal como sinnimos,
sem maiores distines quanto aos institutos e fundamentaes jurdicas inerente a cada espcie de

planejamento. Neste contexto, no difere em nada o tratamento doutrinrio dado a ambos: o objeto
sempre a reduo, total ou parcial, ou a flexibilizao do prazo de extino da obrigao tributria, atravs
do diferimento ou suspenso.
O PLANEJAMENTO TRIBUTRIO A PARTIR DAS NORMAS JURDICAS TRIBUTRIAS
A atual estrutura do sistema jurdico tributrio nacional resultado da evoluo dos diversos
institutos tributrios. Cada instituto vem previamente regulado por determinado nvel de norma jurdica.
A esta altura, faz-se necessrio estabelecer um paralelo entre as disposies constitucionais e
infraconstitucionais para, a partir da, indicar caminhos legais para o planejamento tributrio.
A tributao foi elevada matria constitucional em nosso sistema jurdico. Na Constituio
Federal, vm previstos exaustivamente os tributos, a competncia tributria, os limites do poder tributante e
as regras matrizes de incidncia.
Muito atento, Batista Jnior (2002, p.62) esclarece que da observao do desenho constitucional
brasileiro, podemos afirmar que o sistema tributrio necessariamente lacunar. Se isso verdade, o
sistema comporta a eliso fiscal (lcita).
Sendo assim, uma anlise apurada das disposies tributrias inseridas na Constituio Federal
indicar caminhos menos onerosos para a empresa.
Cabe lembrar que a Constituio o instrumento normativo competente para tratar da imunidade.
Tal competncia exclusiva, no cabendo nenhuma exceo. De acordo com Falco (1971, p.116) a
imunidade uma no incidncia juridicamente qualificada, ou ainda, uma no incidncia por disposio
constitucional.
Prosseguindo, Falco (1971, p.117) acrescenta:
A imunidade (...) uma forma qualificada ou especial de no incidncia, por
supresso, na Constituio, da competncia impositiva ou do poder de tributar,
quando se configuram certos pressupostos, situaes ou circunstncias previstos
pelo estatuto supremo (...) a Constituio faz, originariamente, a distribuio da
competncia impositiva ou do poder de tributar; ao fazer a outorga dessa
competncia, condiciona-a, ou melhor, clausula-a, declarando os casos em que
ela no poder ser exercida.
Carrazza (1996, p.367) preciso quando diz que as normas constitucionais que tratam das
imunidades tributrias fixam, de modo expresso, a incompetncia das pessoas polticas para gravarem
certos fatos, pessoas ou situaes.
Carvalho (1996, p.110), por sua vez, resumindo as idias de vrios doutrinadores, diz que:

(...) a imunidade como um obstculo posto pelo legislador constituinte, limitador da

competncia outorgada s pessoas polticas de direito constitucional interno,
excludente do respectivo poder tributrio, na medida em que impede a incidncia
da norma impositiva, aplicvel aos tributos no vinculados (impostos), e que no
comportaria fracionamentos, vale dizer, assume foros absolutos, protegendo de
maneira cabal as pessoas, fatos e situaes que o dispositivo mencione.
O mandamento constitucional da imunidade tem destinatrio certo: o legislador ordinrio, seja ele
nacional, estadual ou municipal. Porm, cabe ao gestor da empresa conhecer as regras constitucionais da
imunidade de tal forma que possa indicar caminhos onde no h incidncia do tributo.
Assim, por exemplo, pode uma empresa comercial escolher desenvolver suas atividades
econmicas com produtos imunes, tal como acontece com os livros, afastando a incidncia do ICMS sobre
suas operaes negociais. Pode acontecer, ainda, uma empresa industrial produzir papel destinado
impresso de jornais, peridicos e livros (CF, art. 150, VI, d). Neste ltimo caso, a empresa industrial ter
afastada a incidncia do ICMS e do IPI sobre a produo do papel.
s normas infraconstitucionais restou pouco espao para inovar em matria tributria. Segue
apenas os mandamentos estabelecidos de forma genrica na Constituio, detalhando os limites
estabelecidos.
O conhecimento profundo das normas tributrias infraconstitucionais dever revelar os limites da
incidncia, no-incidncia e iseno. Uma simples deciso de como se comportar diante de determinados
fatos ir fazer nascer ou no a obrigao tributria, ou simplesmente agrav-la. o caso, por exemplo, de
tributos tais como o ICMS e o ISS, onde h uma regio nebulosa no campo de incidncia dos dois tributos,
em especial na prestao de determinados servios.
Cabe, ento, descrever o que seja incidncia e no-incidncia tributria. Segundo Nogueira (1980,
p.166-167):
Incidncia o fato de a situao previamente descrita na lei ser realizada e
incidir no tributo, dar nascimento obrigao tributria. Neste caso a situao est
includa no campo da tributao. Tecnicamente se diz que a ocorrncia do fato
gerador do tributo, ou que o tributo, como expresso da lei, incide na relao ftica
previamente tipificada e efetivamente realizada.
No incidncia o inverso, isto , o fato de a situao ter ficado fora dos limites
do campo tributrio, ou melhor, a no-ocorrncia do fato gerador, porque a lei no
descreve a hiptese de incidncia.
Assim, a lei infraconstitucional descreve todos os fatos jurdicos relevantes para a regra matriz de
incidncia. Por excluso, o fato jurdico no previsto na regra matriz do tributo estar no campo da noincidncia tributria.

Ultrapassada a etapa da verificao da incidncia do tributo, no h mais dvidas quanto a

existncia da relao jurdica obrigacional tributria. Se o gestor empresarial conseguiu manipular a
legislao tributria de tal forma a incluir as operaes empresariais no campo de no-incidncia, o trabalho
de planejamento para racionalizao da carga tributria encontra-se numa situao bastante privilegiada.
Porm, diante da impossibilidade de afastamento da incidncia do tributo sobre as operaes da
empresa h ainda um vasto campo de possibilidades jurdicas para se conseguir a otimizao tributria.
Neste particular encontra-se o instituto da iseno.
Pode-se, ainda, encontrar mecanismos de reduo direta, ou seja, em instante anterior apurao
do montante devido reduz-se um dos elementos quantitativos da obrigao tributria, tais como base de
clculo e alquota, reduzindo-os ou alterando-os de forma que o crdito tributrio seja menor do que o
previsto para outras operaes. Ou encontrar mecanismos de reduo indireta do crdito tributrio, o que,
aps a apurao deste, se d a reduo via manuteno de crdito, crdito presumido ou outorgado. Neste
caso, a operao de reduo posterior apurao do crdito tributrio.
Este fato, por exemplo, ocorre no campo de incidncia do ICMS relativas s entradas tributadas de
produtos ou mercadorias cujas sadas sejam imunes ou isentas e so alcanadas pela manuteno de
crdito, que poder ser utilizado para diminuir a carga tributria das operaes normalmente tributadas.
A situao mais conhecida a operao de exportao para o exterior de produtos
industrializados, excludos os semi-elaborados, cuja imunidade vem prevista no art. 155, 2, X, a, da
Constituio Federal de 1988, bem como o direito a manuteno e o aproveitamento do montante do
imposto cobrado nas operaes e prestaes anteriores.
Assim, alm das sadas imunes das operaes ou prestaes que destinem produtos
industrializados, excludos os semi-elaborados, poder ainda a empresa se beneficiar da manuteno dos
montantes dos crditos pagos nas operaes anteriores, representando considervel parcela redutora da
carga tributria.
O PLANEJAMENTO TRIBUTRIO A PARTIR DAS NORMAS JURDICAS FISCAIS
As normas que introduzem parmetros para a administrao do tributo estabelecem dispositivos
legais que em muito podem ajudar a racionalizar o pagamento do tributo. As normas de cunho
eminentemente fiscal tratam da administrao do tributo e dizem respeito a mecanismos simplificados de
apurao do tributo, prazos de recolhimento, formas de pagamento, locais de pagamento, etc. As normas
jurdicas fiscais no tratam diretamente dos elementos estruturantes da obrigao tributria, mas da
administrao e operacionalizao do tributo.
Aqui no se cogita mais sobre imunidade, incidncia, no-incidncia ou iseno. A relao jurdica
obrigacional tributria j se estabeleceu entre os sujeitos ativo e passivo. Todavia, haver a possibilidade
legal de obteno de vantagens financeiras, por exemplo, via mecanismos especiais de apurao da base
de clculo do tributo ou atravs da racionalizao do pagamento do tributo, via diferimento ou suspenso do
montante devido.

No primeiro caso, a administrao tributria se utiliza de mecanismos especiais para apurao da

base de clculo dos tributos. que em algumas situaes especficas no h como rastrear cada operao
para, ao final, apontar com exatido a base de clculo sobre a qual incidir a alquota. Nestes casos, a
administrao tributria se contenta com frao do crdito tributrio. Desvend-lo, em sua totalidade, seria
tarefa impossvel, tamanha a quantidade de operaes tributveis realizadas.
J no segundo caso, o pagamento do tributo poder ser postergado, de tal forma a afetar
positivamente o fluxo financeiro da empresa, transferindo para momento posterior a subtrao de
disponibilidades financeiras da empresa. Desse modo, o gestor poder prever e racionalizar os pagamentos
dos tributos.
Quando a legislao fiscal admitir a racionalizao do pagamento dos tributos, a simples
postergao do dispndio financeiro viabilizar certa margem de folga financeira. Entretanto, importante
ressaltar a escassez de uniformizao das legislaes fiscais. Cada oportunidade legal de vantagem
financeira dever ser interpretada de forma casustica: uma situao legalmente prevista na legislao fiscal
de determinado tributo no poder ser automaticamente aplicada a outros tributos. Esse cuidado tambm
dever ser tomado para os tributos cujas competncias tributrias so distribudas por diversos entes
tributantes, tal como ocorre com o ICMS, visto que a legislao fiscal que cuida da administrao do tributo
no uniforme em todo o territrio nacional, podendo haver distines significativas que impeam qualquer
interpretao extensiva ou analgica.
Ento, aps anlise das legislaes tributria e fiscal, possvel apontar quatro caminhos legais a
serem percorridos para alcanar a otimizao dos gastos tributrios ou a racionalizao do pagamento do
tributo:
a) afastamento da incidncia do tributo, via imunidade ou no-incidncia;
b) reduo, total ou parcial, do crdito tributrio, via iseno, reduo de base de clculo e
alquota, abatimentos e dedues, crdito presumido e outros;
c) reduo dos gastos tributrios, via mecanismos simplificados de apurao do tributo;
d) postergao da extino do crdito tributrio, via diferimento e suspenso do pagamento
do tributo.
Os dois primeiros caminhos, nitidamente, se utilizam da legislao tributria, tanto constitucional
como infraconstitucional. J o terceiro e quarto caminhos tm seu fundamento de validade na legislao
fiscal.
necessrio trabalhar com os quatro caminhos apontados acima, posto que nem sempre
possvel afastar a incidncia do tributo. Quando o tributo incidir sobre determinada operao, necessrio
estar pronto para apontar outros caminhos que otimizam os gastos tributrios ou at mesmo possibilitem
seu pagamento de forma a no comprometer a liquidez da empresa.

Todo o esforo da empresa para racionalizar a carga tributria dever passar ao largo de medidas
que agridam o sistema normativo. No poder a empresa se utilizar de expediente que ofendam a
Constituio ou qualquer outro instrumento normativo de hierarquia inferior. No dada ao gestor da
empresa a liberdade para optar ou no pela constitucionalidade e pela legalidade dos atos empresariais
praticados.
A busca pela racionalizao do pagamento do tributo no orienta percorrer caminhos obscuros. A
empresa dever ter como norte os caminhos constitucionais e legais apontados pelas normas jurdicas
tributrias. Fica, ento, afastada qualquer conduta que ofenda a Constituio ou qualquer outra norma
jurdica. O desvio deste caminho indicar que a empresa esta utilizando recursos que, mais cedo ou mais
tarde, representaro condutas delituosas.
No poder a empresa se utilizar, por exemplo, da simulao de operaes imunes para afastar a
incidncia de determinado tributo. Dever, antes, prever todas as possibilidades constitucionais de se
incluir, ou de incluir suas operaes, no campo da imunidade, afastando a incidncia tributria.
O mesmo princpio norteador valer, por exemplo, para a no-incidncia, a iseno ou a reduo
de base de clculo e de alquota. Na legislao tributria h mandamentos legais que indicam o alcance da
incidncia tributria. O gestor dever se servir das peculiaridades da incidncia tributria para enquadrar a
empresa em cada campo especfico: primeiro, verificar se se enquadra no campo da incidncia ou no do
tributo; segundo, caso se enquadre no campo da incidncia, verificar se h algum mecanismo de
racionalizao da carga tributria.

3. CONCLUSES

patente que as legislaes tributria e fiscal, como meio de justia, reduz a sisudez da norma
jurdica para alcanar as organizaes empresariais dentro de suas possibilidades econmicas. A partir da
anlise das legislaes tributria e fiscal este trabalho concluiu que so quatro os caminhos legais
percorridos para o planejamento tributrio, representados, esquematicamente, no quadro apresentado em
anexo.
claro que cada caminho sugerido atende uma legislao diferente. Os dois primeiros caminhos
devero se utilizar das particularidades da legislao tributria, englobando no s a Constituio Federal
como tambm a legislao tributria infraconstitucional. J o terceiro e o quarto caminho, dever se ater as
particularidades da legislao fiscal que disciplina os mecanismos de apurao e controle de cada tributo.
Diante desta realidade jurdica a empresa poder circular por caminhos que trazem vantagens
financeiras considerveis, tendo, ainda, a plena certeza da obedincia ao sistema normativo.
No entanto, torna-se impossvel uma indicao padronizada do planejamento que abarca a
totalidade dos tributos, j que cada um deles tem suas peculiaridades. S o conhecimento profundo da
legislao de cada tributo ir permitir desvendar as oportunidades de se efetuar uma racionalizao da
carga tributria.
importante ressaltar a importncia da informao contbil para a consecuo do planejamento
tributrio. Neste sentido, cabe ressaltar que qualquer avaliao do desempenho empresarial sem a
possibilidade do conhecimento da apurao dos resultados obtidos ser mero empirismo.
A informao contbil torna-se mais relevante quando se tem pela frente o planejamento das
atividades empresariais. Um planejamento sem informaes que subsidiem sua implantao e controlem
seus resultados incuo. A realidade aponta para a necessidade da informao contbil como recurso para
o planejamento empresarial alcanar o objetivo hipoteticamente traado.
A informao contbil, por si s, no instrumento capaz de racionalizar a carga tributria
incidente sobre as operaes realizadas pela empresa, porm instrumento de controle e avaliao dos
mecanismos e parmetros sugeridos pelo planejamento tributrio.
Logo, o planejamento tributrio traz consigo algumas particularidades: a) consiste numa ferramenta
indispensvel sobrevivncia das empresas, conforme sua convenincia, desde que no ofenda ao
sistema normativo; b) tanto pode utilizar a legislao tributria quanto a legislao fiscal; c) mecanismo
que se utiliza das lacunas e opes legais para a obteno de caminhos tributrios menos oneroso, sempre
apoiado na licitude apontada pela norma jurdica.
neste sentido que apontamos o planejamento tributrio como instrumento eficaz de estratgia
empresarial, que permite minimizao dos custos tributrios e aumento do lucro da empresas,
representando uma abordagem inteligente que se prope a indicar o resultado tributrio mais vantajoso.

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Qualit@s - Revista Eletrnica - ISSN 1677- 4280 - Volume 4 - 2005 / nmero 2

ANEXO: Planejamento Tributrio Caminhos Legais

Fonte: Autores