Aud Gov - Tcu 2013 - PNT - Aula 01

AUDITORIA GOVERNAMENTAL PARA O TCU (TEORIA E EXERCCIOS) PROFESSOR
MARCELO ARAGO
1
www.pontodo!on!"#o.!o$.%#
Ol pessoal,

Trata-se da aula 1 do nosso curso de auditoria governamental para o
concurso do TCU/2013.

Nesta aula, ser dada continuidade ao estudo dos procedimentos em
processos de contas da Administrao Pblica Federal, complementando a aula
demonstrativa.

Os demais assuntos a serem tratados nesta semana so:

Conceito e evoluo da auditoria;
Auditoria interna e externa: papis;
Auditoria governamental segundo a INTOSAI;
Auditoria interna segundo o IIA;
Governana no setor pblico: papel e importncia;
Controles internos segundo o COSO I e o COSO II ERM
(Enterprise Risk Management).

Anoto que ser apresentada a parte terica de todos os assuntos
indicados acima e ao final da aula sero solucionadas as questes em bloco.

PROCEDIMENTOS EM PROCESSOS DE CONTAS DA
ADMINISTRAO PBLICA FEDERAL (COMPLEMENTO)

Na aula demonstrativa do nosso curso abordamos alguns aspectos
fundamentais dos processos de prestao de contas, luz da CF e, em
especial, da IN TCU n 63, de 2010, que trata das normas de organizao e de
apresentao dos relatrios de gesto e das peas complementares que
constituem os processos de contas da administrao pblica federal.

Na presente aula, como complemento, veremos as entidades sujeitas
apresentao de processos de contas ordinrias, o contedo dos relatrios de
auditoria de gesto e os prazos de guarda da documentao comprobatria de
cada exerccio.

Quem deve aprese!ar re"a!#r$% de &es!'% e(%u pres!a)'% de
*%!as a% TC+,

De acordo com o art. 2 da IN TCU 63/2010, esto sujeitos
apresentao de relatrio de gesto e constituio de processo de contas os
responsveis pelas seguintes unidades jurisdicionadas ao Tribunal:

a) rgos e entidades da administrao pblica federal direta e indireta,
includas as fundaes e empresas estatais, bem como suas unidades
internas;
MARCELO ARAGO
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b) fundos cujo controle se enquadre como competncia do Tribunal;
c) servios sociais autnomos;
d) contas nacionais das empresas supranacionais de cujo capital social a
Unio participe, de forma direta ou indireta, nos termos do respectivo
tratado constitutivo;
e) empresas encampadas, sob interveno federal, ou que, de qualquer
modo, venham a integrar, provisria ou permanentemente, o
patrimnio da Unio ou de entidade pblica federal;
f) entidades cujos gestores, em razo de previso legal, devam prestar
contas ao Tribunal;
g) programas de governo constantes do Plano Plurianual previsto no
inciso I do art. 165 da Constituio Federal.

Reparem que no so somente rgos e entidades que esto sujeitos
prestao de contas ao TCU, mas tambm os programas de governo contidos
no PPA.

Para facilitar a compreenso de quais rgos, entidades e recursos esto
sujeitos ou no prestao de contas anual ao TCU, apresentamos as
seguintes consideraes:

Empresas p-."$*as e s%*$edades e e*%%m$a m$s!a - sujeitas ao
controle do TCU e prestam contas anuais ao Tribunal, geralmente de
forma individual para cada empresa, mesmo quando subsidiria
(existe uma exceo quanto ao Acrdo 1.773/2005-Plenrio, que
autorizou algumas subsidirias internacionais da Petrobrs a
prestarem contas consolidadas a partir do exerccio de 2005).

Serv$)%s s%*$a$s au!/%m%s - as entidades dos grupos S (SESC,
SENAI, SENAC, SENAR, etc) esto sujeitas ao controle e prestam
contas anuais ao TCU.

E!$dades de 0$s*a"$1a)'% d% e2er*3*$% pr%0$ss$%a" - os
responsveis pelas entidades de fiscalizao do exerccio profissional
(CRA, CRC, CREA etc) esto dispensados pela prpria IN 63/2010 de
apresentar relatrio de gesto e prestao de contas ordinrias ao
Tribunal, sem prejuzo da manuteno das demais formas de
fiscalizao exercidas pelo controle externo (inspees, denncias,
representaes etc.).

S$d$*a!%s - sujeitos competncia fiscalizadora do TCU, como, por
exemplo, por meio de denncias, mas no so obrigados a prestar
contas anuais ao TCU.

Or&a$1a)4es s%*$a$s - sujeitas fiscalizao do TCU e prestao
de contas anuais, por fora de lei especfica.

Pess%as 03s$*as %u 5ur3d$*as6 p-."$*as %u pr$vadas6 7ue
MARCELO ARAGO
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re*e.am !ras0er8*$as v%"u!9r$as %u "e&a$s da +$'%
($*"us$ve ON:s) - os estados, o Distrito Federal, os municpios e
as pessoas fsicas ou entidades privadas, quando beneficirios de
transferncia voluntria de recursos federais, sob qualquer forma,
respondero perante o rgo ou entidade repassador pela boa e
regular aplicao desses recursos, apresentando todos os
documentos, informaes e demonstrativos necessrios composio
dos relatrios de gesto e dos processos de contas dos responsveis
por essas unidades jurisdicionadas. Portanto, esto sujeitas
fiscalizao do TCU, mas no prestam contas dos recursos
diretamente ao Tribunal, e sim ao gestor que repassou os recursos.

Fuda)4es de Ap%$% - dispensadas de prestar contas anuais ao
TCU. Os recursos aplicados por essas instituies so analisados nas
contas das Universidades Federais ou hospitais aos quais esto
vinculadas.

A&8*$as e2e*u!$vas e a&8*$as re&u"ad%ras - sujeitas ao
controle e prestao de contas anual ao TCU.

C%*ess$%9r$%s de serv$)% p-."$*% - prestam contas, na forma
contratual, aos entes supervisores e/ou reguladores.

C%m$!8 O"3mp$*% (COB) e Para"3mp$*% (CPB) ; esto sujeitos
fiscalizao do TCU, em funo dos recursos oriundos da Lei Agnelo
Piva (concursos de prognsticos/loterias), mas no prestam contas
anuais diretamente ao TCU.

R%<a"!$es ; os Estados e Municpios beneficirios sero fiscalizados e
prestaro contas aos respectivos Tribunais de Contas dos Estados e
dos Municpios (MS 24312-RJ, Min. Ellen Gracie).

C%!as a*$%a$s de empresas supraa*$%a$s ; sujeitas
fiscalizao e prestao de contas anual.

Veremos agora as disposies da IN 63/2010 acerca do relatrio de
auditoria elaborado e juntado s contas pelos rgos de controle interno.

E2ames e re"a!#r$%s d% *%!r%"e $!er%

Na mesma linha do que alertamos para os relatrios de gesto, deve-se
ter especial ateno quanto ao contedo dos relatrios de auditoria dos rgos
de controle interno sobre as contas prestadas pelos gestores pblicos.

Assim, os exames do rgo de controle interno competente sobre a
gesto dos responsveis devem abranger todos os recursos, oramentrios e
extraoramentrios, utilizados, arrecadados, guardados ou geridos pelas
unidades jurisdicionadas ou pelos quais elas respondam, includos os oriundos
MARCELO ARAGO
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de fundos de natureza contbil recebidos de entes da administrao pblica
federal ou descentralizados para execuo indireta.

Os relatrios de auditoria de gesto emitidos pelos rgos de controle
interno devem ser compostos dos a*=ad%s dev$dame!e *ara*!er$1ad%s
pe"a $d$*a)'% da s$!ua)'% e*%!rada e d% *r$!>r$% ad%!ad% e
sup%r!ad%s p%r pap>$s de !ra.a"=%6 ma!$d%s em ar7u$v%s ? d$sp%s$)'%
d% Tr$.ua"@

Na sequncia de nosso curso veremos com detalhes os achados de
auditoria. Por enquanto, importa saber que uma falha ou irregularidade
constatada pela auditoria constitui um achado de auditoria.

Repare que a IN exige dos rgos de controle interno, quando relatarem
um achado, que indiquem a situao encontrada e o critrio adotado. O critrio
refere-se situao que deveria ser encontrada, conforme a lei ou princpios.
Por exemplo, os auditores constaram que uma obra foi contratada sem o
devido processo licitatrio (situao encontrada). O critrio seria a
obrigatoriedade da contratao de obras e servios de engenharia ser
precedida do devido processo licitatrio, conforme o disposto na Lei 8.666/93.

A IN 63/2010 exige ainda que os certificados de auditoria, pareceres dos
dirigentes de controle interno e pronunciamentos ministeriais, se opinarem
pela regularidade com ressalvas e irregularidade das contas dos responsveis,
indiquem os fatores motivadores para cada responsvel.

Essa exigncia importante para subsidiar o julgamento por parte do
TCU, j que o Tribunal no julga as contas da entidade, mas sim dos gestores
individualmente, na medida de seus atos e responsabilidades.

Pra1% para mau!e)'% d%s d%*ume!%s *%mpr%.a!#r$%s

As unidades jurisdicionadas e os rgos de controle interno devem
manter a guarda dos documentos comprobatrios de cada exerccio, includos
os de natureza sigilosa, de acordo com os seguintes prazos:

a) de1 a%s, contados a partir da apresentao do relatrio de gesto
ao Tribunal, para as unidades jurisdicionadas no relacionadas para
constituio de processo de contas no exerccio;

b) *$*% a%s, contados a partir da data do julgamento das contas dos
responsveis pelo Tribunal, para as unidades jurisdicionadas
relacionadas para constituio de processo de contas no exerccio.

O descumprimento dos prazos de guarda da documentao poder
sujeitar o responsvel sano prevista no inciso II do art. 58 da Lei n 8.443,
de 1992, sem prejuzo da instaurao de tomada de contas especial para
apurao dos fatos, identificao dos responsveis e quantificao do dano ao
MARCELO ARAGO
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Errio, se for o caso.

Aprese!a)'% de *%!as em pra1% $0er$%r a um a%

O art. 15 da IN TCU 63/2010 prev que, em razo da complexidade do
negcio, da necessidade de acompanhamento tempestivo ou do
monitoramento dos atos de gesto das unidades jurisdicionadas envolvidas, o
Tribunal poder determinar a apresentao de informaes sobre a gesto em
periodicidade inferior a um ano, sem prejuzo das obrigaes estabelecidas
pela deciso normativa prevista no art. 3 da referida IN.

Portanto, de acordo com a norma, o TCU poderia estabelecer, por
exemplo, que a Petrobrs apresentasse relatrios ou demonstrativos de sua
gesto quadrimestral ou semestralmente, sem prejuzo das contas pelo
encerramento do exerccio (anual).

************************************************************

Como prometido, eis as questes discursivas do CESPE sobre processos
de prestao de contas.

Q+ESTO AB ANALISTA ADMINISTRATICO DA A:DNCIA NACIONAL DE
ENER:IA ELETRICA ; ANEEL(FGAG (CESPE)

O re"a!#r$% de &es!'% > % *%5u!% de d%*ume!%s6 $0%rma)4es e
dem%s!ra!$v%s de a!ure1a *%!9.$"6 0$a*e$ra6 %r)ame!9r$a6
%pera*$%a" %u pa!r$m%$a" re"a!$v%s ? &es!'% d%s resp%s9ve$s p%r
uma %u ma$s u$dades 5ur$sd$*$%adas6 %r&a$1ad% de 0%rma a
p%ss$.$"$!ar a v$s'% s$s!8m$*a da *%0%rm$dade e d% desempe=% da
&es!'%@

Ted% % 0ra&me!% de !e2!% a*$ma u$*ame!e *%m% m%!$vad%r e
*%s$derad% a Is!ru)'% N%rma!$va d% TC+ H IJ(FGGK6 d$s*%rra
s%.re aprese!a)'% d%s re"a!#r$%s de &es!'% da adm$$s!ra)'% p-."$*a
0edera"6 a.%rdad%6 e*essar$ame!e6 %s se&u$!es aspe*!%sB
re*urs%s 7ue % re"a!#r$% de &es!'% deve $*"u$rL
*%mp%s$)'% d% re"a!#r$% de &es!'% em$!$d% pe"% #r&'% de *%!r%"e
$!er%@

E2!es'% m92$maB FG "$=as
___________________________________________________________

COMENTMRIO:

Trata-se de um texto livre de apenas 20 linhas sobre o contedo do
relatrio de gesto, tendo como referncia a Instruo Normativa do TCU n
57, de 2008, que foi revogada e substituda pela IN TCU n 63, de 2010. A
MARCELO ARAGO
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referida norma disciplina a organizao e a apresentao dos processos de
tomada e prestao de contas e estabelece o relatrio de gesto como o
principal instrumento de prestao de contas.

A questo pede que o candidato aborde em seu texto os recursos que o
relatrio de gesto deve incluir e a composio do relatrio emitido pelo rgo
de controle interno.

Com relao ao primeiro aspecto, a IN define que os relatrios de gesto
sero compostos das informaes sobre a gesto apresentadas pelos
responsveis, devendo incluir todos os recursos, oramentrios e
unidades jurisdicionadas ou pelos quais elas respondam, inclusive aqueles
oriundos de fundos de natureza contbil, recebidos de entes da administrao
pblica federal ou descentralizados para execuo indireta.

No que concerne ao segundo aspecto, a banca omitiu a palavra auditoria,
o que poderia levar o candidato a entender que se tratava da composio do
relatrio de gesto. Contudo, o candidato mais atento deveria perceber que o
rgo de controle interno (organismo responsvel pela auditoria pblica) emite
um relatrio de auditoria de gesto, acompanhado do certificado. Ou seja, o
gestor responsvel elabora o relatrio de gesto e o rgo de controle interno
faz a auditoria e elabora o relatrio de auditoria de gesto e o certificado de
auditoria.

Assim, a norma estabelece que o relatrio de auditoria de gesto emitido
pelo rgo de controle interno dever ser composto apenas de achados
caracterizados pela indicao da situao encontrada e do critrio adotado,
evidenciados por papis de trabalho que no comporo o referido relatrio,
mas que devero ser mantidos em arquivo disposio do Tribunal.

SOL+O PROPOSTA PARA A Q+ESTO:

O relatrio de gesto constitui o conjunto de informaes e
demonstrativos, relativos gesto dos responsveis por um rgo ou
entidade, organizado de forma a possibilitar o exame da conformidade e do
desempenho desta gesto.

O relatrio de gesto deve incluir todos os recursos, oramentrios e
unidades ou pelos quais elas respondam, recebidos de entes da administrao
pblica federal ou transferidos a terceiros.

O relatrio de auditoria de gesto emitido pelo rgo de controle interno
dever ser composto apenas de achados de auditoria caracterizados, ao
menos, pela indicao da situao encontrada e do critrio adotado,
evidenciados por papis de trabalho, que devero ser mantidos em arquivo
disposio do TCU.
MARCELO ARAGO
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Q+ESTO FB PROCA DE ANALISTA LE:ISLATICO DA CNMARA DOS
DEP+TADOS ; FGAF (CESPE)

A% 0$a" de de!erm$ad% e2er*3*$% 0$a*e$r%6 % #r&'% p-."$*% O6
$!e&ra!e da es!ru!ura adm$$s!ra!$va d% M$$s!>r$% P6 aprese!%u a%
TC+ re"a!#r$% de &es!'% em *umpr$me!% d% dever de pres!ar *%!as
es!a.e"e*$d% % ar!@ JG6 par9&ra0% -$*%6 da CF@ A*er*a desse re"a!#r$%6
%.serv%uQse % se&u$!eB
% pr$*$pa" %rdead%r de despesa $*"u3d% % r%" de resp%s9ve$s6
7ue 0a"e*era em R de %vem.r% d% a% a 7ue se re0ere % pr%*ess%
de *%!as6 '% ass$%u % re"a!#r$% de &es!'%L
'% 0%ram $*"u3d%s6 a pres!a)'% de *%!as6 %s re*urs%s
*%rresp%de!es ?s *au)4es dep%s$!adas em &ara!$a para a
par!$*$pa)'% em "$*$!a)4es6 a% ar&ume!% de per!e*erem a%s
pr#pr$%s "$*$!a!es6 e '% a% #r&'% p-."$*%L
em de*%rr8*$a de $rre&u"ar$dade *%s!a!ada a *%*ess'% de
supr$me!%s de 0ud%s6 =%uve da% a% er9r$% *%rresp%de!e a
G6GIS d% %r)ame!% !%!a" d% #r&'%6 *%s$derad% $s$&$0$*a!e
pe"% *%!r%"e $!er%L
% a% a!er$%r6 % TC+ de!erm$ara ? Se*re!ar$a de C%!r%"e
I!er% d% M$$s!>r$% P a rea"$1a)'% de aud$!%r$a de &es!'% %
#r&'% O6 de!erm$a)'% 7ue '% 0%$ *umpr$daL
% pare*er da Se*re!ar$a de C%!r%"e I!er% d% M$$s!>r$% P
de*"ar%u 7ue as *%!as es!avam em *%d$)4es de ser 5u"&adas
pe"% TC+@

O #r&'% O '% 0%$ $*"u3d% e!re as u$dades 5ur$sd$*$%adas d%
TC+ *u5as *%!as ser'% *%s!$!u3das para 5u"&ame!%@

C%s$derad% % *as% a*$ma des*r$!%6 red$5a um pare*er !>*$*% a*er*a
d% re0er$d% pr%*ess% de *%!as6 a.%rdad%6 e*essar$ame!e6 %s
se&u$!es aspe*!%sB

*%!e-d% d% pr%*ess% de *%!asL
5u"&ame!% d% TC+ 7ua!% a%s aspe*!%s de resp%sa.$"$dade e
a"*a*eL
pr%v$d8*$as a serem ad%!adas re"a!$vame!e ? '% rea"$1a)'% da
aud$!%r$a de &es!'% de!erm$ada pe"% TC+L
*%*"us'% e re*%meda)4es em re"a)'% a% pr%*ess% de *%!as@

E2!es'% m92$maB AFG "$=as
___________________________________________________________

COMENTMRIO:

MARCELO ARAGO
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Trata-se de um parecer de 120 linhas a respeito do contedo do
processo de contas e providncias a serem adotadas pelo TCU quando do seu
exame e julgamento. Portanto, uma questo que envolve conhecimentos de
organizao de processos de contas e de controle externo, de acordo com a Lei
Orgnica do Tribunal e a IN TCU 63, de 2010.

Ressalto que o enunciado da questo muito confuso. A questo por
vezes menciona que se trata de um Relatrio de Gesto e em outras menciona
que um Processo de Contas que, conforme estudamos, so situaes bem
distintas.

No ltimo item que pedia para o candidato apontar qual seria a
concluso e recomendaes em relao ao processo de contas, na viso do
CESPE o certo seria apontar que o processo de contas no poderia ser
apreciado pelo TCU, pois no basta o controle interno dizer que estava em
condies de ser julgado, devendo haver manifestao conclusiva quanto
regularidade ou no das contas. Ou seja, era uma tamanha "pegadinha, pois
dificilmente um candidato perceberia que a concluso deveria ser nesse
sentido.

Um aspecto polmico foi o CESPE apresentar fundamentos para rejeio
de alguns argumentos dos recursos, justificando que mesmo sendo o dbito
abaixo do valor fixado anualmente pelo TCU, existiria uma tomada de contas
especial, em virtude do contido na Lei Orgnica do Tribunal que prev a TCE
simplificada anexada s contas, alegando que uma Instruo Normativa (IN
TCU 56/2007) no tem o condo de alterar uma lei. Grande equvoco, pois a
prpria lei permite que o Tribunal discipline e dispense a elaborao de uma
prestao de contas. Na prtica, hoje no existe TCE cujo dbito atualizado
menor do que o valor fixado pelo TCU.

Outro equvoco foi o CESPE argumentar, quanto ao item que apontava a
situao inusitada do controle interno recusar-se a realizar a auditoria sobre as
contas, que no caberia ao TCU fazer nada. Ento, o rgo de controle interno
no cumpre uma norma do TCU e o seu dever constitucional de apoiar o
controle externo e fica por isso mesmo?

A meu ver, as possveis consequncias seriam a rea tcnica do TCU
representar em funo da omisso do Controle Interno e essa a omisso ser
considerada pelo Tribunal como um ato irregular, com possveis repercusses
na gesto e/ou nas contas do dirigente do rgo de Controle Interno.

Em que pese os equvocos da banca examinadora, a seguir
apresentamos uma proposta de soluo para a questo que procura conciliar
parte dos entendimentos do CESPE com aqueles que a nosso ver seriam mais
razoveis luz das normas e da jurisprudncia da Corte de Contas.

SOL+O PROPOSTA PARA A Q+ESTOB

MARCELO ARAGO
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Trata-se de parecer tcnico relativo ao processo de contas do rgo
pblico X, integrante da estrutura administrativa do Ministrio Y. Ao final do
exerccio financeiro, o referido rgo apresentou ao Tribunal de Contas da
Unio o relatrio de gesto em cumprimento ao dever de prestar contas,
estabelecido no art. 70, pargrafo nico, da CF.

Com relao ao contedo do processo de contas, ser constitudo das
seguintes peas: a) rol de responsveis; b) relatrio de gesto dos
responsveis; c) relatrios e pareceres de rgos, entidades ou instncias que
devam se pronunciar sobre as contas ou sobre a gesto dos responsveis pela
unidade jurisdicionada, consoante previso em lei ou em seus atos
constitutivos; d) relatrio de auditoria de gesto, emitido pelo rgo de
controle interno; e) certificado de auditoria, emitido pelo rgo de controle
interno competente; f) parecer conclusivo do dirigente do rgo de controle
interno competente; e g) pronunciamento expresso do ministro de estado
supervisor da unidade jurisdicionada.

O relatrio de gesto deve contemplar todos os recursos oramentrios e
extraoramentrios utilizados, arrecadados, guardados ou geridos pelas
unidades jurisdicionadas, ou pelos quais elas respondam. Portanto, configura
uma irregularidade a excluso dos recursos correspondentes s caues em
garantia.

Outro aspecto relevante que a ausncia da assinatura do principal
ordenador de despesas falecido no invalida a prestao de contas, desde que
sejam indicadas as responsabilidades no relatrio de gesto e no rol de
responsveis e que haja o pronunciamento ministerial e os demais documentos
necessrios ao julgamento do TCU.

No que concerne ao parecer do rgo de controle interno, no
suficiente a declarao de que as contas estavam em condies de ser
julgadas pelo TCU, pois as normas exigem que o parecer seja conclusivo
quanto regularidade ou no da gesto, para subsidiar o julgamento por parte
do Tribunal.

Em decorrncia da irregularidade constatada na concesso de
suprimentos de fundos, mesmo que o valor tenha sido considerado
insignificante, as contas devem informar as medidas adotadas pelos gestores
para ressarcimento do dano causado ao errio, considerando que o valor do
dano no tenha ultrapassado o limite fixado pelo TCU para instaurao de uma
tomada de contas especial.

Com relao aos aspectos de responsabilidade e alcance, nos termos da
lei orgnica do TCU, os sucessores do administrador falecido so alcanados
pela jurisdio do Tribunal, respondendo pelo dado ao errio at o limite do
valor do patrimnio transferido. Cabe ressaltar que os sucessores no
respondem pela prestao de contas e por eventual sano, mas somente pelo
dbito imputado.
MARCELO ARAGO
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Quanto aos demais gestores, suas responsabilidades no sero baixadas
tendo em que vista o rgo X no foi includo entre as unidades jurisdicionadas
do TCU cujas contas sero constitudas para julgamento. Podem o controle
interno e o TCU realizar outras formas de controle e fiscalizao sobre a gesto
desses responsveis.

Verificou-se que no ano anterior o TCU determinara Secretaria de
Controle Interno do Ministrio Y a realizao de auditoria de gesto no rgo
X, determinao que no foi cumprida. Esta uma situao inusitada, posto
que uma das finalidades dos rgos que compem os sistemas de controle
interno de cada Poder apoiar o controle externo no exerccio de sua misso
institucional. Se no realizou auditoria de gesto, como poderia o rgo de
controle interno certificar a regularidade ou no da gesto. Restaria ao TCU,
neste caso, realizar por meio de suas unidades tcnicas a auditoria ou as
diligncias que sejam necessrias para instruir as contas.

Pelo exposto, cabe concluir que, apesar do rgo X no ter sido includo
entre as unidades jurisdicionadas do TCU cujas contas sero constitudas para
julgamento, foi constatada existncia de dano ao errio, o que enseja uma
irregularidade passvel de julgamento pelo Tribunal, independente de
representar parcela insignificante do oramento total do rgo. Assim, o
Tribunal deve julgar irregulares as contas e o acrdo condenatrio do TCU
ttulo executivo bastante para a execuo da dvida, caso os responsveis no
promovam o ressarcimento espontneo do dbito atualizado.

Por fim, cabe apresentar as seguintes recomendaes: a) que o relatrio
de gesto do rgo X passe a incluir todos os recursos geridos ou que
temporariamente o rgo responda, como no caso dos recursos relativos s
caues dadas em garantia; e b) que a secretaria de controle interno do
Ministrio Y expresse opinio sobre as contas e emita parecer conclusivo sobre
a regularidade ou no da gesto.

CONCEITO E ECOL+O DA A+DITORIA

Com relao aos conceitos e evoluo da auditoria, normalmente os
primeiros captulos dos livros especializados fazem referncia origem e ao
progresso da auditoria. Importante que vocs compreendam as razes do
surgimento e da valorizao da auditoria.

Alguns autores citam passagens bblicas para afirmar que h muito j
existia a auditoria. Outros vinculam a origem da auditoria s civilizaes mais
antigas.

Para o concurso, preferimos a orientao de Franco e Marra, em
Auditoria Contbil, que nos ensina que a auditoria, enquanto prtica
sistematizada surgiu no sculo XIX na Inglaterra, poca potncia hegemnica
MARCELO ARAGO
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do comrcio mundial, a partir do advento das grandes companhias de comrcio
e do imposto sobre a renda dessas corporaes.

Essa viso compartilhada por Inaldo Arajo em seu livro Introduo
Auditoria, quando afirma que a atividade auditorial, nos moldes que
conhecemos nos dias atuais, teve seu incio na Inglaterra nos idos do sculo
XIX, em decorrncia da revoluo industrial verificada alguns anos antes. Era
necessrio auditar as novas corporaes que substituam a produo artesanal.

Em funo do crescimento das empresas, tornou-se impossvel que os
proprietrios controlassem sozinhos todos atos de seus subordinados, surgindo
da a necessidade de se confiar a tarefa de controle a terceiros, que
comearam a analisar e emitir opinio independente sobre os demonstrativos
elaborados pela Contabilidade.

As demonstraes e informaes contbeis destinam-se no somente a
auxiliar os gestores das prprias organizaes no controle do patrimnio, mas
tambm a resguardar os interesses que terceiros tm quanto a esse
patrimnio, como investidores (titulares do patrimnio), credores, o fisco e
trabalhadores, que participam da atividade produtiva e se beneficiam das
contribuies da entidade aos fundos de assistncia, de previdncia social e de
garantia do tempo de servio dos empregados.

Assim, a auditoria externa e contbil passa a ter uma importncia muito
grande em funo do crescimento das empresas, interessando no s aos
scios proprietrios administradores, mas, sobretudo, a terceiros que no
participam da gesto das empresas e necessitam de uma opinio independente
e confivel quanto situao do patrimnio das empresas. Nesse ltimo grupo
- terceiros -, temos os scios investidores, os credores e o prprio Estado
interessado no resultado das empresas, em funo de arrecadao do imposto
de renda, alm de outros interesses.

EM STNTESE ; Se&ud% U$"9r$% Fra*%6 % sur&$me!% e % pr%&ress% da
aud$!%r$a6 em !%d%s %s pa3ses d% mud%6 s'% *%se7u8*$as d%s
se&u$!es 0a!%resB
a) % *res*$me!% de empresas *u5a *%mp"e2$dade e ram$0$*a)4es
!%raram $mp%ss3ve" a%s adm$$s!rad%res *%!r%"ar !%d%s %s a!%s de
seus su.%rd$ad%s@
.) % apare*$me!%6 *ada ve1 em ma$%r -mer%6 de s%*$edades
a.er!as@
*) a u!$"$1a)'%6 sempre *res*e!e6 de *ap$!a$s de !er*e$r%s p%r par!e
das empresas6 pr$*$pa"me!e de 0$a*$ame!%s de e!$dades
par!$*u"ares e empr>s!$m%s 5u!% a% p-."$*%@
d) % *res*$me!% da $mp%r!V*$a d% $mp%s!% de reda ; .asead% %
resu"!ad% d% e2er*3*$% Q a re*e$!a p-."$*a de mu$!%s pa3ses@
MARCELO ARAGO
12
e) % *%!r%"e6 *ada ve1 ma$%r6 d% P%der P-."$*% s%.re as empresas
par!$*u"ares e e!$dades 7ue e2er*em a!$v$dades re"a*$%adas *%m %
$!eresse p-."$*%@
0) a e2p%r!a)'% de *ap$!a$s6 %u se5a6 a $s!a"a)'% de su.s$d$9r$as de
empresas mu"!$a*$%a$s6 e2$&$d% a 0$s*a"$1a)'% e % *%!r%"e das
a!$v$dades dessas su.s$d$9r$as@ I&ua"me!e6 a ass%*$a)'% de
mu"!$a*$%a$s *%m empresas "%*a$s6 &erad% % $!eresse das
a"$e3&eas em *%!r%"ar seu $ves!$me!%@

Vimos que a auditoria externa interessa mais a terceiros que no
participam diretamente da gesto das organizaes. E a auditoria interna?

Logicamente que a auditoria interna interessa mais aos administradores,
para fins administrativos, internos, do que para prestao de contas a
terceiros. Nada impede que ambas as auditorias se completem, mas a
auditoria interna tem um papel mais gerencial, atendendo a uma necessidade
de um controle mais amplo sobre todas as operaes de uma entidade,
constituindo uma das formas de controle interno.

A vantagem da auditoria interna que ela no pretende emitir uma
opinio somente sobre as demonstraes contbeis. Seu propsito avaliar os
sistemas de informao, os processos e mecanismos de controle de uma
organizao, auxiliando-a a atingir seus objetivos.

A+DITORIA :OCERNAMENTAL

Uma dificuldade quanto ao estudo da auditoria governamental, que
existem diferentes conceitos de auditoria, alguns de forma restrita e outros de
forma ampla.

De forma restrita, tem-se a definio de auditoria conforme os seus
diferentes tipos em virtude de seu objetivo especfico.

Assim, a auditoria governamental aquela que tem o objetivo de
a!es!ar a s$!ua)'% pa!r$m%$a" e 0$a*e$ra6 .em *%m% % resu"!ad% das
%pera)4es de um #r&'% %u e!$dade em de!erm$ad% per3%d%6
geralmente registrados nas suas demonstraes financeiras.

Esse o conceito de um dos tipos de auditoria governamental: a
auditoria contbil. Conforme os objetivos do trabalho existem ainda a auditoria
de conformidade (ou de regularidade), a auditoria operacional, a avaliao de
programas etc.

Contudo, de forma ampla, podemos conceituar a auditoria
governamental da seguinte forma:

MARCELO ARAGO
13
A aud$!%r$a &%verame!a" *%s$s!e em um e2ame %.5e!$v%6
s$s!em9!$*% e $depede!e6 pau!ad% em %rmas !>*$*as e
pr%0$ss$%a$s6 e0e!uad% em e!$dades es!a!a$s e pares!a!a$s6
0u)4es6 su.0u)4es6 pr%&ramas6 pr%5e!%s6 a!$v$dades6 %pera)4es
espe*$a$s6 a)4es6 9reas6 pr%*ess%s6 *$*"%s %pera*$%a$s6 serv$)%s6
s$s!emas e a &uarda e ap"$*a)'% de re*urs%s6 em re"a)'% a%s
aspe*!%s *%!9.e$s6 %r)ame!9r$%s6 0$a*e$r%s6 e*%/m$*%s6
pa!r$m%$a$s e %pera*$%a$s6 ass$m *%m% a*er*a da *%0$a.$"$dade
d% s$s!ema de *%!r%"e $!er%6 p%r serv$d%res p-."$*%s
$!e&ra!es d% 7uadr% permae!e das E!$dades F$s*a"$1ad%ras
Super$%res Q EFS6 de%m$ad%s de pr%0$ss$%a$s de aud$!%r$a
&%verame!a"6 a!rav>s de "eva!ame!%s de $0%rma)4es6
a9"$ses $mpar*$a$s6 ava"$a)4es $depede!es e aprese!a)'% de
$0%rma)4es se&uras6 dev$dame!e *%su.s!a*$adas em pr%vas6
se&ud% %s *r$!>r$%s de "e&a"$dade6 "e&$!$m$dade6 e*%%m$*$dade6
e0$*$8*$a6 e0$*9*$a6 e0e!$v$dade6 e7W$dade6 >!$*a e preserva)'% d%
me$% am.$e!e6 a">m de %.servar a pr%.$dade adm$$s!ra!$va e a
resp%sa.$"$dade s%*$a" d%s &es!%res da *%$sa p-."$*a@

Para o professor Inaldo Arajo (2009, p. 21), a auditoria governamental
o tipo de auditoria que est voltado para o acompanhamento das aes
empreendidas pelos rgos e entidades que compem a administrao direta e
indireta das trs esferas de governo, ou seja, que gerem a res publica.
Normalmente realizada por entidades superiores de fiscalizao, sob a forma
de tribunais de contas ou controladorias, e organismos de controle interno da
administrao pblica.

Considerando essa ltima definio, cabe lembrar que, no Brasil, a
auditoria governamental exercida pelos tribunais de contas (aud$!%r$a
&%verame!a" e2!era) e pelos rgos de controle interno (aud$!%r$a
&%verame!a" $!era).

Tambm em termos amplos, em conformidade com as Normas de
Auditoria do TCU, a auditoria conceituada como:

O e2ame $depede!e e %.5e!$v% de uma s$!ua)'% %u *%d$)'%6 em
*%0r%!% *%m um *r$!>r$% %u padr'% prees!a.e"e*$d%6 para 7ue se
p%ssa %p$ar %u *%me!ar a respe$!% para um des!$a!9r$%
prede!erm$ad%@

Esse conceito de auditoria composto das seguintes definies:

E2ame $depede!e e %.5e!$v% significa que a auditoria deve ser
realizada por pessoas com independncia em relao ao seu objeto, de modo a
assegurar imparcialidade no julgamento. O exame objetivo significa que os
fatos devem ser avaliados com a mente livre de vieses, de modo a conduzir a
MARCELO ARAGO
14
julgamentos imparciais, precisos e a preservar a confiana no trabalho do
auditor.

S$!ua)'% %u *%d$)'% a condio ou o estado do objeto de auditoria
encontrado pelo auditor. Comumente denominada situao encontrada,
representa o que est ocorrendo, o fato concreto.

Cr$!>r$% %u padr'% prees!a.e"e*$d% configura a situao ideal, o grau
ou nvel de excelncia, de desempenho, qualidade e demais expectativas
preestabelecidas em relao ao objeto da auditoria; o que deveria ser ou o
que deveria estar ocorrendo.

Op$$'% %u *%me!9r$% refere-se comunicao dos resultados da
auditoria, seu produto final. Expressa a extenso na qual o critrio ou padro
preestabelecido foi ou est sendo atendido.

Des!$a!9r$% prede!erm$ad% o cliente da auditoria. quem, na
grande maioria das vezes, estabelece o objetivo da auditoria e determina os
seus critrios ou padres.

BASES CONCEIT+AIS DA A+DITORIA :OCERNAMENTAL

O Tribunal de Contas da Unio publicou ao final de 2010 as suas Normas
Gerais de Auditoria (Manual de Auditoria do TCU), mediante a Portaria-TCU n
280, de 8 de dezembro de 2010.

A seguir, apresentamos as bases conceituais da auditoria pblica,
contidas no novo Manual de Auditoria do TCU. Mu$!a a!e)'%6 p%$s a
pr%.a.$"$dade dessas %rmas serem *%.radas a pr%va > mu$!%
&rade@

ACCO+NTABILITP

As normas de auditoria da Organizao Internacional das Entidades
Fiscalizadoras Superiores (Intosai) conceituam a accountability
1
pblica como a
obrigao que tm as pessoas ou entidades s quais se tenham confiado
recursos, includas as empresas e corporaes pblicas, de assumir as
responsabilidades de ordem fiscal, gerencial e programtica que lhes foram
conferidas, e de informar a quem lhes delegou essas responsabilidades. E,
ainda, como obrigao imposta, a uma pessoa ou entidade auditada, de
demonstrar que administrou ou controlou os recursos que lhe foram confiados
em conformidade com os termos segundo os quais lhe foram entregues.

1
O termo accountability, que no possui traduo precisa para o nosso idioma, representa, segundo definio etra!da
do "anua# de $uditoria %ntegrada do &scrit'rio do $uditor()era# do *anad+ ,O$)-, a o.rigao de responder por uma
responsa.i#idade outorgada/ 0ressup1e a eist2ncia de pe#o menos duas partes3 uma que de#ega a responsa.i#idade e
outra que a aceita, mediante o compromisso de prestar contas so.re como essa responsa.i#idade foi cumprida/ O termo
sinteti4a a preser5ao dos interesses dos cidados por meio da transpar2ncia, responsa.i#i4ao e prestao de contas
pe#a administrao p6.#ica/
MARCELO ARAGO
15

SAIBA O Q+E E A INTOSAIB

A Or&a$1a)'% I!era*$%a" de E!$dades F$s*a"$1ad%ras Super$%res
(I!%sa$6 em $&"8s) 0%$ 0udada em AXIY p%r YR pa3ses6 e!re e"es %
Bras$"@ A %r&a$1a)'% *%!a =%5e *%m ma$s de AJG mem.r%s@ A
INTOSAI > um %r&a$sm% $!era*$%a" au!/%m%6 $depede!e e
ap%"3!$*% 7ue *%&re&a as e!$dades 0$s*a"$1ad%ras super$%res d%s
pa3ses mem.r%s da Or&a$1a)'% das Na)4es +$das ; ON+@

A %r&a$1a)'% !ra.a"=a % se!$d% de pr%m%ver % $!er*Vm.$% de
$0%rma)4es e de e2per$8*$as s%.re %s pr$*$pa$s desa0$%s e0re!ad%s
pe"as EFS % desempe=% de suas 0u)4es@ Para a!$&$r p-."$*% a"v%
!'% d$vers$0$*ad%6 a I!%sa$ p%ssu$ *$*% $d$%mas %0$*$a$sB a"em'%6
9ra.e6 espa=%"6 0ra*8s e $&"8s@

O Tr$.ua" de C%!as da +$'% > mem.r% d% C%se"=% D$re!%r da
I!%sa$ e da Or&a$1a)'% La!$%QAmer$*aa e d% Car$.e de E!$dades
F$s*a"$1ad%ras Super$%res (O"a*e0s)6 7ue > % &rup% de !ra.a"=%
re&$%a"@ A">m d$ss%6 % TC+ 0a1 par!e da C%m$ss'% de N%rmas de
Aud$!%r$a6 da C%m$ss'% de Aud$!%r$a da Te*%"%&$a da I0%rma)'%6 d%
:rup% de Tra.a"=% de Aud$!%r$a de Me$% Am.$e!e e d% :rup% de
Tra.a"=% de Aud$!%r$a de Pr$va!$1a)4es@

O conceito de accountability fundamental para a compreenso da
prtica da boa governana e da auditoria governamental. Ele envolve, no
contexto das relaes que se estabelecem entre os administradores pblicos, o
Parlamento e a sociedade, pelo menos trs dimenses - informao,
justificao e sano - como formas bsicas pelas quais se pode prevenir o
abuso de poder.

A sociedade, que delega os recursos e poderes para que o Estado
execute as aes de realizao do bem comum, o Parlamento, que a
representa, e outros agentes pblicos e privados no podem prescindir de
informao, necessria para aferir se tais recursos e poderes esto sendo
usados em conformidade com os princpios de administrao pblica, as leis e
os regulamentos aplicveis, exigindo-se, pois, que a utilizao desses recursos
e o exerccio desses poderes ocorram de forma transparente.

A delegao de recursos e poderes recebida da sociedade, por intermdio
do Parlamento, implica, por parte do gestor pblico, a obrigao constante de
prestao de contas quanto ao alinhamento de suas aes s diretrizes fixadas
pelo poder pblico e, portanto, a obrigao de informar deve estar associada
obrigao de que os atos sejam devidamente justificados.

Alm de informar e justificar, a relao de accountability envolve ainda a
dimenso relativa aos elementos que obrigam ao cumprimento da lei,
MARCELO ARAGO
16
sujeitando o abuso de poder e a negligncia no uso dos recursos pblicos ao
exerccio das sanes legais.

EM STNTESEB Essa re"a)'% de accountability ev%"ve pe"% me%s !r8s
d$mes4esB
Q $0%rma)'%B !raspar8*$a das $0%rma)4es6 *%m% 0%rma de
pres!a)'% de *%!as ? s%*$edadeL
Q 5us!$0$*a)'%B %s &es!%res devem 5us!$0$*ar a *%rre!a ap"$*a)'% d%s
re*urs%s e *%mpe!8*$as 7ue "=e 0%ram de"e&ad%sL
Q sa)'%B *as% %s &es!%res '% *umpram suas %.r$&a)4es "e&a$s e %s
pr$*3p$%s 7ue re&u"am a adm$$s!ra)'% p-."$*a6 devem ser
resp%sa.$"$1ad%s e sa*$%ad%s@

A misso institucional do TCU, de assegurar a efetiva e regular gesto
dos recursos pblicos em benefcio da sociedade, o coloca na posio de rgo
de controle externo das relaes de accountability que se estabelecem entre os
administradores pblicos, o Parlamento e a sociedade.

Para bem desincumbir-se dessa misso, o Tribunal propugna que todos
os agentes de rgos, entidades, programas e fundos pblicos devem
contribuir para aumentar a confiana sobre a forma como so geridos os
recursos colocados sua disposio, reduzindo a incerteza dos membros da
sociedade sobre o que acontece no interior da administrao pblica.

A auditoria, no contexto da accountability, conforme o conceito
desenvolvido pelo Escritrio do Auditor-Geral do Canad (OAG) a ao
independente de um terceiro sobre uma relao de accountability, objetivando
expressar uma opinio ou emitir comentrios e sugestes sobre como essa
relao est sendo obedecida.

O grfico abaixo ilustra essa ao da auditoria governamental sobre a
relao de accountability ou de agncia.

Perceba que existe na relao de accountability algum que delega
competncias, denominado de pr$*$pa" e algum que aceita a delegao,

A&'nt'
(D'('&)do)
P#*n!*p)(
(D'('&)nt')
A"d*to#*)
Accountability
MARCELO ARAGO
17
assumindo as competncias, denominado de a&e!e. Como exemplo de
principal tem-se o parlamento ou o ncleo estratgico do governo. Como
agente, existem os gestores pblicos.

A auditoria governamental funciona, ento, como um instrumento de
governana para reduzir o conflito existente nas relaes entre o principal e o
agente, denominado de conflitos de agncia. Cabe perceber que ela um
mecanismo do principal, e no do agente. O principal, ao fazer uma delegao
de recursos, busca na confirmao de um terceiro, independente, uma
assegurao de que tais recursos esto sendo geridos mediante estratgias e
aes adequadas para atingir os objetivos por ele estabelecidos. O principal,
portanto, o cliente da auditoria.

Na Constituio Federal do nosso pas esta relao de accountability est
positivada no art. 70 e seu pargrafo nico. neste ltimo dispositivo que
encontramos a essncia do accountability, denominado entre ns de princpio
da prestao de contas:

Art. 70. A fiscalizao cont!bil" financeira" orament!ria"
operacional e patrimonial #a $nio %...& ser! e'erci#a pelo
(ongresso )acional" me#iante controle e'terno" e pelo sistema #e
controle interno #e ca#a *o#er.
*ar!grafo +nico. *restar! contas ,ual,uer pessoa f-sica ou .ur-#ica"
p+blica ou pri/a#a" ,ue utilize" arreca#e" guar#e" gerencie" ou
a#ministre #in0eiros" bens e /alores p+blicos ou pelos ,uais a
$nio respon#a" ou ,ue em nome #esta" assuma obriga1es #e
natureza pecuni!ria.

No setor pblico, o poder legislativo quem representa os interesses do
cidado. Assim, este poder que assume o papel de principal na relao de
accountability que se estabelece entre o Estado e os gestores pblicos de um
modo geral, mas, a exemplo do que ocorre no setor privado, a auditoria deve
trabalhar numa perspectiva de que o seu cliente final so os cidados,
verdadeiros proprietrios dos recursos transferidos ao Estado para realizao
do bem comum.

A auditoria, um mecanismo do principal, atua como limitador das aes
do agente, que por saber estar sendo monitorado, ter reduzida a sua
tendncia de contrariar os interesses daquele. A auditoria ter que pautar suas
aes em princpios ticos rigorosos, manter sua independncia, avaliar os
fatos com objetividade de modo a conduzir a julgamentos imparciais e
precisos, dado que no s o principal, mas o pblico em geral e as entidades
auditadas, esperam que a conduta e o enfoque da auditoria sejam irretocveis,
no suscitem suspeitas e sejam dignos de respeito e confiana.

A ao independente exercida pelo TCU, por meio de auditorias, de
estmulo transparncia da gesto e de outras aes de controle externo,
incluindo a aplicao de sanes, constitui-se instrumento da governana
MARCELO ARAGO
18
pblica cujo objetivo, ao final, assegurar a accountability pblica,
contribuindo para reduzir as incertezas sobre o que ocorre no interior da
administrao pblica, fornecendo sociedade e ao Congresso Nacional uma
razovel segurana de que os recursos e poderes delegados aos
administradores pblicos esto sendo geridos mediante aes e estratgias
adequadas para alcanar os objetivos estabelecidos pelo poder pblico, de
modo transparente, em conformidade com os princpios de administrao
pblica, as leis e os regulamentos aplicveis.

Pessoal, perceberam como a palavra accountability foi utilizada em nossa
aula at aqui. Isso decorre da valorizao que as normas de auditoria do TCU
do a esse termo, que no tem traduo para a lngua portuguesa. A!e)'%
em pr%vaZ

A+DITORIA :OCERNAMENTAL NO BRASIL

No que tange ao poder-dever de controle dos recursos pblicos, a
Constituio Federal atribuiu essa funo a determinados rgos, prescrevendo
a fiscalizao como o instrumento para efetiv-lo:

Art. 70. A 0$s*a"$1a)'% contbil, financeira, oramentria, operacional e
patrimonial da Unio [...] ser exercida pelo Congresso Nacional,
mediante controle externo, e pelo sistema de controle interno de cada
Poder.

Portanto, a fiscalizao no nvel interno de cada Poder realizada por
rgos de suas prprias estruturas, os denominados rgos ou unidades de
controle interno, e a fiscalizao externa exercida pelo Poder Legislativo, com
o auxlio do Tribunal de Contas. por intermdio da fiscalizao desses rgos
que se d efetividade ao poder-dever de controle do Estado sobre a
administrao pblica.

Mais adiante, no inciso IV do art. 71, a Constituio menciona as
inspees e auditorias que se somam a outras formas de fiscalizao contidas
nos demais incisos, o que nos leva a concluir que essas so formas, no
exclusivas, pelas quais os rgos responsveis pelo controle das finanas
pblicas executam a fiscalizao contbil, financeira, oramentria, operacional
e patrimonial, com o fim de dar efetividade ao controle da administrao
pblica, no que tange a gesto dos recursos pblicos.

IV. realizar [...] $spe)4es e aud$!%r$as de natureza contbil,
financeira, oramentria, operacional e patrimonial, nas unidades
administrativas dos Poderes [...], e demais entidades referidas no inciso
II.

O texto constitucional, no art. 71, inciso IV, elenca cinco tipos de
auditoria ou fiscalizao: contbil; financeira; oramentria; operacional; e,
patrimonial.
MARCELO ARAGO
19

Aud$!%r$a *%!9.$"

A fiscalizao contbil est relacionada aplicao dos recursos pblicos
conforme as tcnicas contbeis. Tem como propsito verificar se os fatos
relacionados com a gesto dos recursos pblicos esto sendo escriturados de
acordo com as normas contbeis aplicadas ao caso. Alm da conformidade dos
registros, verifica-se a adequada elaborao e divulgao dos demonstrativos
contbeis - balanos.

Aud$!%r$a 0$a*e$ra

A fiscalizao financeira est relacionada ao fluxo de recursos (ingressos
e sadas) geridos pelo administrador, independente de serem ou no recursos
oramentrios. Constitui objeto da fiscalizao financeira a verificao da
legalidade e legitimidade na realizao das despesas, observando se o gestor
pblico cumpriu os princpios e as regras estabelecidas para as aquisies de
bens e servios e de liquidao da despesa pblica.

Aud$!%r$a %r)ame!9r$a

A fiscalizao oramentria est relacionada aplicao dos recursos
pblicos, conforme as leis oramentrias, acompanhando a arrecadao dos
recursos e a aplicao. Ou seja, o seu objetivo verificar se as receitas e
despesas pblicas guardam conformidade com as peas oramentrias: Plano
Plurianual (PPA), Lei de Diretrizes Oramentrias (LDO) e Lei do Oramento
Anual (LOA). Verifica se foram respeitados os limites e destinaes
estabelecidos nas leis oramentrias.

Mrcio Albuquerque e Estevo Cunha ressaltam que tal fiscalizao
envolve diversas fases, no acontecendo apenas posteriormente, quando da
prestao de contas ao rgo de controle externo. Nesse sentido, o art. 77 da
Lei 4.320/64 estabelece que a verificao da legalidade dos atos de execuo
oramentria ser prvia, concomitante e subsequente.

Por outro lado, a CF dispe que caber Comisso Mista de Oramento
do Congresso Nacional proceder ao acompanhamento e a fiscalizao
oramentria:

Art. 233. 4s pro.etos #e lei relati/os ao plano plurianual" 5s #iretrizes
orament!rias" ao oramento anual e aos cr6#itos a#icionais sero
aprecia#os pelas #uas (asas #o (ongresso )acional" na forma #o
regimento comum.
7 28 9 (aber! a uma (omisso mista permanente #e :ena#ores e
;eputa#os<
= 9 e'aminar e emitir parecer sobre os pro.etos referi#os neste artigo e
sobre as contas apresenta#as anualmente pelo *resi#ente #a Rep+blica>
MARCELO ARAGO
20
== 9 e'aminar e emitir parecer sobre os planos e programas nacionais"
regionais e setoriais pre/istos nesta (onstituio e e'ercer o
acompan0amento e a fiscalizao orament!ria" sem pre.u-zo #a atuao
#as #emais comiss1es #o (ongresso )acional e #e suas (asas" cria#as
#e acor#o com o art. ?@.

Aud$!%r$a %pera*$%a"

A fiscalizao operacional est relacionada verificao do cumprimento
de metas, resultados, eficcia e eficincia da gesto dos recursos pblicos.

Mrcio Albuquerque e Estevo Cunha lembram que a fiscalizao
operacional novidade da Carta Poltica de 1988. Por meio desta modalidade
de fiscalizao, feito o acompanhamento da execuo de programas e
projetos governamentais. um tipo de fiscalizao que tem por enfoque
orientar e fornecer apoio aos gestores pblicos, de modo que possam otimizar
a aplicao dos recursos financeiros para atingimento das metas.

Aud$!%r$a pa!r$m%$a"

A fiscalizao patrimonial est relacionada ao controle, salvaguarda,
conservao e alienao de bens pblicos. Portanto, verifica-se o adequado
controle e proteo dos bens pblicos, incluindo-se a proteo e conservao
do meio ambiente. Tambm constitui objeto dessa fiscalizao a transferncia
de bens pblicos para o setor privado e a concesso de uso.

No caput do artigo 70, esto especificados ainda os grandes critrios com
que essas auditorias sero realizadas: legalidade, legitimidade e
economicidade.

A auditoria de gesto pblica, prevista na Constituio Federal,
classifica-se nas duas ver!e!es contidas na expresso que traduz a misso
dos rgos de controle interno e externo de "zelar pela .%a e re&u"ar
aplicao dos recursos pblicos.

Q B%a diz respeito aos resultados satisfatrios que devem ser alcanados
pela gesto, cuja aferio realizada por meio da aud$!%r$a %pera*$%a" (ou
de desempenho) e cujos critrios so, alm da economicidade, a eficincia, a
eficcia e a efetividade.

Q Re&u"ar diz respeito regularidade dos atos de gesto praticados, cuja
aferio realizada por meio da aud$!%r$a de *%0%rm$dade, cujos critrios
so a legalidade e a legitimidade.

Essa classificao converge com a adotada pela Intosai: A performance
au#it (auditoria de desempenho ou operacional) e a regularity au#it (auditoria
de regularidade ou conformidade) constituem duas partes de um mesmo todo,
MARCELO ARAGO
21
cujo objetivo garantir a accountability do setor pblico em duas diferentes
perspectivas: RE:+LARIDADE E DESEMPENUO.

Na auditoria de conformidade, o auditor est preocupado em verificar se
o gestor pblico agiu conforme os mandamentos legais. Esse tipo de auditoria
abrange a fiscalizao contbil, financeira, oramentria e patrimonial, quanto
legalidade e legitimidade.

J a auditoria operacional se preocupa em verificar o desempenho e os
resultados alcanados pelo gestor pblico, ou seja, a eficcia, a eficincia, a
economicidade e a efetividade da gesto.

OBSERCAO: Nes!a au"a '% pre!edem%s es&%!ar esse assu!%6 p%$s
a au"a R 0%$ $!e$rame!e reservada para %s !$p%s de aud$!%r$a
&%verame!a"6 %p%r!u$dade em 7ue *%me!arem%s as suas
*ara*!er3s!$*as6 0$a"$dades e me!%d%"%&$as@

SAIBA MAISB ASPECTOS A SEREM FISCALI[ADOSB

Le&a"$dadeB aderncia da aplicao dos recursos ao ordenamento jurdico
(Constituio, leis, decretos, normas etc.).

Le&$!$m$dadeB pressupe a aderncia, alm da legalidade, moralidade e
tica, ou seja, se atendeu ao interesse pblico.

E*%%m$*$dadeB minimizao dos custos dos recursos utilizados na
consecuo de uma atividade, sem comprometimento dos padres de
qualidade. Refere-se capacidade de uma instituio gerir adequadamente os
recursos financeiros colocados sua disposio.

E0$*$8*$aB relao entre os produtos (bens e servios) gerados por uma
atividade e os custos dos insumos empregados para produzi-los em um
determinado perodo de tempo, mantidos os padres de qualidade.

E0$*9*$aB grau de alcance das metas programadas (de produtos e servios) em
um determinado perodo de tempo, independentemente dos custos implicados.
O conceito de eficcia diz respeito capacidade da gesto de cumprir objetivos
imediatos traduzidos em metas de produo ou de atendimento, ou seja, a
capacidade de prover bens ou servios de acordo com o estabelecido no
planejamento das aes.

E0e!$v$dadeB diz respeito ao alcance dos resultados pretendidos, a mdio e
longo prazo. Refere-se relao entre os resultados de uma interveno ou
programa, em termos de efeitos sobre a populao-alvo (impactos
observados), e os objetivos pretendidos (impactos esperados).

MARCELO ARAGO
22
A+DITORIA INTERNA VERSUS A+DITORIA EOTERNA (PAPEIS)

Com relao s auditorias que so praticadas nas empresas pblicas ou
privadas, a forma de classificao mais tradicional e adotada nos livros
tcnicos e no meio acadmico diz respeito ao mbito ou forma de atuao da
auditoria, qual seja: auditoria interna e auditoria externa.

A auditoria interna uma atividade realizada por empregados de uma
organizao com o propsito de assistir administrao no cumprimento de
seus objetivos, mediante exames, anlises, avaliaes, levantamentos e
comprovaes para avaliar a integridade, adequao, eficcia, eficincia e
economicidade dos processos, dos sistemas de informaes e de controles
internos interessados ao ambiente e de gerenciamento de riscos.

A auditoria interna tem por finalidade agregar valor ao resultado da
organizao, apresentando subsdios para o aperfeioamento dos processos,
da gesto e dos controles internos, por meio de recomendao de solues
para as no-conformidades.

Portanto, diz-se que os trabalhos e os resultados da auditoria interna so
de interesse maior dos administradores da organizao, realizada mais para
fins administrativos internos.

J a auditoria externa ou independente tem por objetivo o exame das
demonstraes contbeis e a emisso de parecer sobre a adequao com que
as demonstraes apresentam a posio patrimonial e financeira, o resultado
das operaes e as modificaes na posio patrimonial e financeira, de
conformidade com princpios contbeis.

A NBC TA 200, norma que trata dos objetivos gerais do auditor
independente e que revogou a NBC T 11, define que o objetivo da auditoria
externa aumentar o grau de confiana nas demonstraes contbeis por
parte dos usurios. Isso alcanado mediante a expresso de uma opinio
pelo auditor sobre se as demonstraes contbeis foram elaboradas, em todos
os aspectos relevantes, em conformidade com uma estrutura de relatrio
financeiro aplicvel.

OBSERCAOB Es!ru!ura de re"a!#r$% 0$a*e$r% ap"$*9ve" > a es!ru!ura
de re"a!#r$% %u de dem%s!ra)'% 0$a*e$ra ad%!ada pe"a
adm$$s!ra)'% e a*e$!9ve" em v$s!a da a!ure1a da e!$dade e d%
%.5e!$v% das dem%s!ra)4es *%!9.e$s %u 7ue se5a e2$&$da p%r "e$ %u
re&u"ame!%@ Para a &rade ma$%r$a das %r&a$1a)4es6 essa es!ru!ura
*%mpreede % Ba"a)% Pa!r$m%$a" e da Dem%s!ra)'% de Resu"!ad% d%
E2er*3*$%@

MARCELO ARAGO
23
Portanto, diferentemente da auditoria interna, os trabalhos e os
resultados da auditoria externa so de interesse maior de terceiros, ou seja,
dos acionistas, credores, Estado, fisco, etc. por isso que se diz que a
auditoria externa realizada como uma forma de prestao de contas a
terceiros.

Dada a amplitude dos usurios interessados no parecer do auditor,
correto afirmar-se que o auditor externo assume uma responsabilidade de
ordem pblica. Como o auditor assume, atravs do parecer, responsabilidade
tcnico profissional definida, inclusive de ordem pblica, indispensvel que
tal documento obedea s caractersticas intrnsecas e extrnsecas
estabelecidas nas normas de auditoria.

Ideped8*$a

Uma das caractersticas que distingue a auditoria externa da interna o
grau de independncia que o auditor externo, ou independente, deve manter
em relao entidade auditada. Essa a caracterstica mais abordada pela
doutrina, afirmando-se que a aud$!%r$a $!era p%ssu$ me%r &rau de
$deped8*$a e a aud$!%r$a e2!era ma$%r &rau de $deped8*$a@

Contudo, alguns autores afirmam que os auditores externos possuem
independncia, pois no pertencem aos quadros da empresa auditada, e os
auditores internos no possuem independncia, pois, por serem empregados
da organizao, sofrem algum tipo de influncia. Considerando que as normas
profissionais do auditor interno estabelecem que, no obstante sua posio
funcional, o auditor interno deve preservar sua autonomia profissional, diz-se
que o auditor externo possui $deped8*$a e o interno possui au!%%m$a.

Alm das diferenas que vimos at aqui, existem outras diferenas
significativas apontadas na doutrina e outras que podemos extrair das normas
do CFC.

Sur&$me!%

O surgimento da auditoria externa est associado necessidade das
empresas de captarem recursos de terceiros, constituindo-se em uma resposta
necessidade de independncia do exame das transaes da empresa em
relao aos seus dirigentes.

Por outro lado, a auditoria interna surgiu como decorrncia da
necessidade de um acompanhamento sistemtico e mais aprofundado da
situao da empresa, sendo executada mais para fins administrativos,
internos, do que para prestao de contas a terceiros.

E0%7ues e resp%sa.$"$dade d% aud$!%r

MARCELO ARAGO
24
Marcelo Cavalcanti Almeida destaca que, enquanto o auditor interno
realiza auditoria contbil e operacional e tem responsabilidade trabalhista, o
auditor externo realiza somente auditoria contbil (em regra) e possui
responsabilidade civil e criminal.

Percebam que o auditor interno realiza tanto a auditoria operacional ou
de resultados, ajudando a organizao a melhor o desempenho de seus
processos e de sua gesto, quanto a auditoria contbil ou financeira, emitindo
uma opinio interna ou para os rgos de controle externo, quando for o caso,
sobre as demonstraes financeiras mensais ou peridicas, bem como sobre os
relatrios de natureza contbil, de qualquer espcie, de carter formal e
institucional, elaborados e editados pela rea contbil e que tenham sido por
ele examinados.

Assim, o auditor interno examina as demonstraes financeiras mensais
ou peridicas da organizao, mas no tem a obrigao de emitir parecer
sobre as demonstraes contbeis, pois esta a finalidade especfica da
auditoria externa.

Fraudes e err%s

A responsabilidade primeira na preveno e identificao de fraudes e/ou
erros da administrao da entidade, mediante a manuteno de adequado
sistema de controle interno, que, entretanto, no elimina o risco de sua
ocorrncia.

A Auditoria Interna deve assessorar a administrao da entidade no
trabalho de preveno de fraudes e erros, obrigando-se a inform-la, sempre
por escrito, de maneira reservada, sobre quaisquer indcios ou confirmaes de
irregularidades detectadas no decorrer de seu trabalho. Essa comunicao por
escrito se far por relatrio parcial elaborado pelo auditor interno.

Assim, o auditor interno auxilia a Administrao a prevenir e detectar
fraudes, porm tem maior papel de assessoramento na preveno.

O auditor externo considera a possibilidade de fraudes relevantes e
planeja os exames em funo dos riscos. Deve sempre comunicar
administrao da entidade auditada descobertas factuais envolvendo fraude -
dependendo das circunstncias, de forma verbal ou escrita, to cedo quanto
possvel, mesmo que o efeito potencial sobre as demonstraes contbeis seja
irrelevante.

CONCL+SOB O aud$!%r $!er% *%mu$*a sempre p%r es*r$!%6 59 %
aud$!%r e2!er% deve *%mu$*ar *$r*us!V*$as de 0raudes6 p%r es*r$!%
%u ver.a"6 *%0%rme a ma!er$a"$dade(re"evV*$a@ +m e2emp"% ser$a %
se&u$!eB % aud$!%r e2!er% es!9 rea"$1ad% a $spe)'% 03s$*a d%
es!%7ue da e!$dade aud$!ada e *%s!a!a % desv$% de um $!em de .a$2%
MARCELO ARAGO
25
va"%r@ Nesse *as%6 a *%mu$*a)'% ser9 ver.a"@ P%r %u!r% "ad%6 *as% e"e
ev$de*$asse % desv$% de uma &rade 7ua!$dade %u de um $!em de
ma$%r va"%r6 e"e *%mu$*ar$a 0%rma"me!e@

E2!es'% d%s !ra.a"=%s

A auditoria interna realiza maior volume de testes. Pelo fato de
permanecerem em tempo integral na empresa, os auditores internos podem
realizar uma auditoria mais ampla e permanente.

J a auditoria externa realiza menor volume, pois o auditor externo est
interessado em erros que individualmente ou cumulativamente possam alterar
de maneira substancial as informaes das demonstraes contbeis.

R$s*% de Aud$!%r$a

O risco da auditoria interna diferente da auditoria externa. Nesta
ltima, o risco de auditoria a possibilidade do auditor independente emitir
uma opinio inadequada sobre demonstraes contbeis significativamente
incorretas. Ou, dito de outra forma, o risco do auditor externo emitir um
parecer sem ressalva sobre as demonstraes e esta conter distores
relevantes que, se fossem constatadas pelo auditor, o levariam a modificar a
sua opinio.

O risco da auditoria interna est relacionado com a possibilidade de no
se atingir, de forma satisfatria, o objetivo dos trabalhos, seja por uma
limitao relevante ou pela complexidade das operaes auditadas.

Quad% % aud$!%r aa"$sa %s r$s*%s da aud$!%r$a, Tanto o auditor
interno quanto o auditor externo avaliam os riscos na fase de planejamento
dos trabalhos, ocasio em que definiro a melhor estratgia a ser adotada na
auditoria, em funo dos riscos identificados. Essa avaliao pode ser revista
quando da execuo dos exames.

Pr%*ed$me!%s

Em essncia, tanto a auditoria interna quanto a auditoria externa aplicam
os mesmos procedimentos bsicos de auditoria, quais sejam: observao,
inspeo, clculo, confirmao e reviso analtica.

Por outro lado, tanto uma quanto a outra aplicam os procedimentos
bsicos seja para testar os controles internos (!es!es de %.servV*$a) seja
para buscar evidncias quanto validade, suficincia e exatido das
informaes divulgadas pela entidade auditada (!es!es su.s!a!$v%s).

Contudo, existem procedimentos comuns, como por exemplo, a
verificao de contingncias ativas e passivas, pois tanto as normas da
MARCELO ARAGO
26
auditoria interna como as da externa exigem a sua verificao, e
procedimentos especficos da auditoria interna e da auditoria externa. Por
exemplo, a solicitao de carta de responsabilidade ao final dos trabalhos um
procedimento especfico da auditoria externa.

Outro aspecto importante que a NBC T 11 (norma de auditoria
independente) definia que o auditor independente utiliza-se das cinco tcnicas
de auditoria (inspeo, observao, investigao e confirmao, reviso
analtica e clculo) para aplicar testes de observncia e testes substantivos.

Por sua vez, a NBC TI 01 (norma da auditoria interna; antiga NBC T 12)
define que o auditor interno utiliza-se da inspeo, da observao e da
investigao e confirmao para aplicar testes de observncia, visando a testar
o funcionamento e a eficcia de controles internos.

Cuidado, no quer dizer que a auditoria interna somente aplique esses
trs procedimentos bsicos ou que no utilize testes substantivos. Significa
apenas que, quando o auditor interno pretenda testar os controles internos da
organizao a qual pertena, ele utilizar um ou mais desses trs
procedimentos bsicos: inspeo, observao e confirmao.

C%mu$*a)'% de resu"!ad%s

O auditor interno comunica os resultados do seu trabalho a quem tenha
solicitado ou que este autorize. Essa comunicao ser feita mediante um
relatrio de auditoria e pode ser parcial, caso haja necessidade de comunicar
imediatamente uma irregularidade, preservada a confidencialidade. Os
relatrios da auditoria interna s podem ser enviados para fins externos por
deciso e atravs da alta administrao.

Quanto auditoria externa, o principal produto o parecer sobre as
demonstraes contbeis (relatrio curto), que, todavia, pode ser
acompanhado de um relatrio em forma longa, contendo a descrio dos
trabalhos realizados ou uma carta-comentrio sobre os controles internos,
ressaltando as deficincias e fazendo as recomendaes para melhoria desses
controles.

Os auditores independentes podem apresentar relatrios formais e
informaes verbais aos clientes dos trabalhos da auditoria externa. Por fim,
cabe consignar que, em condies normais, o parecer do auditor independente
enviado aos acionistas, membros do conselho de administrao e diretores.
Em condies especficas, os pareceres so encaminhados a quem tenha
contratado os servios do auditor independente.

Apresentamos a seguir um quadro resumo das principais diferenas entre
a auditoria interna e auditoria externa, como segue:

MARCELO ARAGO
27
Aud$!%r$a
I!era
Aud$!%r$a
E2!era
O auditor interno empregado da
empresa e sua responsabilidade
trabalhista.
O auditor externo no tem vnculo
empregatcio com a empresa auditada
e sua responsabilidade civil e
criminal.
Menor grau de independncia
OBS: Para alguns, no tem
independncia, tem autonomia.
Maior grau de independncia.
Executa auditoria contbil e
operacional.
Executa apenas auditoria contbil (em
regra).
Os principais objetivos so apoiar a
administrao da entidade e avaliar
os controles internos.
O principal objetivo emitir um
parecer ou opinio sobre as
demonstraes contbeis.
Maior volume de testes Menor volume de testes
A auditoria interna no obrigatria
e s se justifica em empresas de
porte mdio e maiores.
A auditoria externa obrigatria para
muitas empresas, especialmente de
grande porte e de capital aberto.
A auditoria interna surgiu como
decorrncia da necessidade de um
acompanhamento sistemtico e
mais aprofundado da situao da
empresa, sendo executada mais
para fins administrativos, internos,
do que para prestao de contas a
terceiros.
O surgimento da auditoria externa
est associado necessidade das
empresas de captarem recursos de
terceiros, constituindo-se em uma
resposta necessidade de
independncia do exame das
transaes da empresa em relao
aos seus dirigentes.
O auditor interno auxilia a
Administrao a prevenir e detectar
fraudes, porm tem maior papel de
assessoramento na preveno e
obrigado a informar, sempre por
escrito e reservado, indcios ou
confirmaes de irregularidades.
O auditor externo considera a
possibilidade de fraudes relevantes e
planeja os exames em funo dos
riscos. Deve sempre comunicar
administrao da entidade auditada
descobertas factuais envolvendo
fraude, de forma verbal ou escrita,
conforme as circunstncias.
O auditor interno comunica os
resultados do seu trabalho a quem
tenha solicitado ou que este autorize
mediante relatrio e pode ser
parcial, caso haja necessidade de
comunicar imediatamente uma
irregularidade, preservada a
confidencialidade.
O principal produto da auditoria
externa o parecer sobre as
demonstraes contbeis (relatrio
curto), que, todavia, pode ser
acompanhado de um relatrio em
forma longa, contendo a descrio dos
trabalhos realizados e/ou de uma
carta-comentrio sobre os controles
internos.
O auditor interno presta apoio ao
auditor externo e coordena os
trabalhos de auditoria,
O auditor externo realiza seu trabalho
com a colaborao da auditoria
interna.
MARCELO ARAGO
28
representando a administrao.

C%%pera)'% e!re a aud$!%r$a e2!era e a aud$!%r$a $!era

Vocs viram algumas diferenas entre a auditoria externa e a auditoria
interna e que geralmente so muito cobradas em provas de concursos
pblicos.

Contudo, cabe lembrar que as auditorias internas e externas geralmente
trabalham de forma articulada e em colaborao, programando em conjunto os
servios.

Segundo Franco e Marra, as auditorias interna e externa podem se
completar. A auditoria interna poder deixar de executar procedimentos que
ela sabe serem executados pela auditoria externa, enquanto esta poder
determinar a profundidade de seus exames e a quantidade de seus testes
segundo a confiana que lhe merecer a auditoria interna, que constitui uma
das formas de controle interno. A permanncia de ambos na empresa
garantia de maior controle.

Cabe ressaltar a seguinte norma profissional do auditor interno (NBC P
3), muito utilizada em provas:

3.6 COOPERAO COM O AUDITOR INDEPENDENTE

3.6. O au!ito" int#"no$ %uan!o &"#'ia(#nt# #)tab#l#ci!o co(
a a!(ini)t"a*+o !a #nti!a!# #( %u# atua$ # no ,(bito !#
&lan#-a(#nto con-unto !o t"abal.o a "#ali/a"$ !#'# a&"#)#nta" o)
)#u) &a&0i) !# t"abal.o ao au!ito" in!#&#n!#nt# # #nt"#1a"2l.#
c3&ia)$ %uan!o #)t# #nt#n!#" n#c#))4"io.

D$0ere)a e!re aud$!%r$a $!era e *%!r%"e $!er%

Pode-se afirmar que a auditoria interna tambm representa um
mecanismo de controle interno das organizaes, cujo objetivo avaliar os
demais controles internos.

Marcelo C. Almeida, no livro Auditoria Um Curso Moderno e Completo
(2007, p. 70) afirma que a auditoria interna constitui um princpio de controle
interno, pois no adianta a empresa implantar um excelente sistema de
controle interno sem que algum verifique periodicamente se os funcionrios
esto cumprindo o que foi determinado no sistema, ou se o sistema deveria
ser adaptado s novas circunstncias.

Porm, controle interno e auditoria interna tm papis distintos, ou seja,
o controle interno constitui o conjunto de mtodos e procedimentos de uma
organizao, de responsabilidade dos administradores, para segurana
MARCELO ARAGO
29
razovel quanto ao cumprimento de leis e normas, alcance de objetivos e
proteo do patrimnio. J auditoria interna atua de forma independente das
reas auditadas, com o objetivo de aprimorar processos e controles, bem como
fortalecer a gesto. Os auditores internos no so responsveis por
implementar e manter controles.

RELAO EOISTENTE ENTRE AS A+DITORIAS INTERNA E EOTERNA
:OCERNAMENTAL

No mbito governamental, os rgos responsveis pela realizao das
auditorias so os organismos de controle interno de cada Poder (auditoria
governamental interna) e os Tribunais de Contas (auditoria governamental
externa).

Apesar de possurem finalidades e competncias distintas, os rgos de
controle e de auditoria interna e externa trabalham em cooperao, sendo uma
das finalidades do controle interno apoiar o controle externo no exerccio de
sua misso institucional, realizando as auditorias de gesto sobre as contas
prestadas pelos gestores pblicos e comunicando aos Tribunais as ilegalidades
e irregularidades constatadas.

Vale notar que, no mbito governamental, a auditoria externa praticada
pelos Tribunais de Contas logicamente possui objetivo e escopo muito maiores
do que a auditoria externa nas empresas. Nestas, vimos que a auditoria
externa realiza somente a auditoria contbil. No setor pblico, os Tribunais
praticam vrios tipos de auditoria, com diferentes abordagens e objetivos, tais
como: verificar a legalidade, avaliar os resultados, combater a corrupo,
opinar sobre os balanos, etc.

A+DITORIA :OCERNAMENTAL SE:+NDO A INTOSAI

Cabe ressaltar que, neste tpico, veremos apenas os principais conceitos
ou definies sobre auditoria governamental luz das normas da INTOSAI,
lembrando que as normas de auditoria sero vistas de forma detalhada na aula
2 do nosso curso.

Fu)'% esse*$a" de uma EFS se&ud% a INTOSAI

Segundo a INTOSAI, a funo essencial da Entidade Fiscalizadora
Superior - EFS assegurar e promover a accountability no setor pblico,
incluindo-se o apoio e o estmulo s boas prticas de gesto.

O cumprimento da obrigao de prestar contas no setor pblico ser
promovido mais efetivamente quando a competncia legal da EFS permitir-lhe
executar ou dirigir a execuo de auditorias de conformidade e de desempenho
em todas as organizaes pblicas.

MARCELO ARAGO
30
O.5e!$v% d% C%!r%"e(Aud$!%r$a se&ud% a INTOSAI

Conforme definio contida na Declarao de Lima, o controle das
finanas pblicas no um fim em si mesmo, pois representa um elemento
indispensvel de um sistema regulador, que tem por finalidade assinalar,
oportunamente, os desvios relativos norma e o desrespeito aos princpios da
legalidade, da eficincia, da eficcia e da economia da gesto das finanas
pblicas, de modo que se possa, em cada caso, tomar medidas corretivas,
apontar a responsabilidade, obter a reparao ou tomar medidas para impedir
a repetio de infraes.

Portanto, segundo a INTOSAI, os objetivos da auditoria governamental
so apontar os desvios e as irregularidades, para adoo das medidas
corretivas, e as responsabilidades, para obteno de reparao ou a
implementao de medidas para impedir a repetio de infraes. A
AUDITORIA TEM CARTER CORRETIVO E PREVENTIVO!

T$p%s de Aud$!%r$a

Segundo a INTOSAI, o mbito geral da fiscalizao pblica (escopo)
abrange dois grandes tipos de auditoria:

aud$!%r$as de re&u"ar$dade (ou de conformidade ou financeira) e

aud$!%r$as de desempe=% (ou operacional ou de otimizao de
recursos).

A auditoria de regularidade tem por objetivo:

certificar que as entidades responsveis cumpriram sua obrigao
de prestar contas, o que envolve o exame e a avaliao dos
registros financeiros e a emisso de parecer sobre as
demonstraes financeiras;

emitir parecer sobre as contas do governo;

auditar os sistemas e as operaes financeiras, incluindo o exame
da observncia s disposies legais e regulamentares aplicveis;

auditar o controle interno e as funes da auditoria interna;

auditar a probidade e a propriedade das decises administrativas
tomadas pela entidade auditada;

informar sobre quaisquer outros assuntos, decorrentes ou
relacionados com a auditoria, que a EFS considere necessrio
revelar.

MARCELO ARAGO
31
Portanto, a auditoria de regularidade pode abranger aspectos financeiros
e contbeis e/ou de legalidade e probidade na aplicao dos recursos pblicos.

A auditoria de desempenho preocupa-se em verificar a economia, a
eficincia e a eficcia (os 3 Es), e tem por objetivo:

determinar se a administrao desempenhou suas atividades
com economia, de acordo com princpios, prticas e polticas
administrativas corretas;

determinar se os recursos humanos, financeiros e de qualquer
outra natureza so utilizados com eficincia, incluindo o exame
dos procedimentos de mensurao e controle do desempenho e
as providncias adotadas pelas entidades auditadas para sanar
as deficincias detectadas e

determinar a eficcia do desempenho das entidades auditadas
em relao ao alcance de seus objetivos e avaliar o verdadeiro
efeito de suas atividades em comparao com o efeito esperado.

Pode haver, na prtica, uma sobreposio entre as auditorias de
regularidade e de desempenho e, neste caso, a classificao da auditoria
depender de seu objetivo principal.

Os dois tipos de auditoria - de regularidade e de desempenho (gesto) -
podem, na prtica, ser realizados concomitantemente, porquanto so
mutuamente reforadoras: a auditoria de conformidade sendo preparatria
para a de gesto e a ltima levando correo de situaes causadoras de
irregularidades.

Em muitos pases, a competncia legal da EFS com relao auditoria
de desempenho no inclui a verificao da orientao poltica dos programas
de governo. Entretanto, se detectadas inconsistncias ou falhas na
estruturao de programas, projetos, atividades, operaes e aes
governamentais, que possam causar prejuzos e desperdcios, ou mesmo
comprometer os benefcios esperados para o pblico-alvo, cabe auditoria
identificar suas causas e efeitos e recomendar as aes corretivas necessrias.

De qualquer modo, essa competncia deve definir claramente os poderes
e responsabilidades da EFS quanto auditoria de desempenho em todas as
reas da atividade governamental, a fim de facilitar, entre outras coisas, a
aplicao de normas de auditoria apropriadas.

Em alguns pases, as disposies constitucionais ou legais em vigor nem
sempre conferem EFS poderes para examinar a "eficcia" nem a "eficincia"
da administrao financeira do Executivo. Nestes casos, a avaliao da
propriedade ou da utilidade das decises administrativas, bem como da
eficcia da administrao, cabe a Ministros, a quem se atribui a tarefa de
MARCELO ARAGO
32
organizar os servios administrativos, sendo eles responsveis pela sua gesto
perante o Legislativo.

A expresso que parece ser a mais adequada, neste caso, para descrever
as auditorias que ultrapassam os limites tradicionais da regularidade e da
legalidade "auditoria da boa gesto". Tal auditoria no busca efetuar um
exame crtico da eficcia nem da eficincia no uso dos recursos financeiros,
mas sim proceder a uma anlise da despesa pblica luz dos princpios gerais
da boa administrao.

Ainda segundo as normas da INTOSAI, a EFS deve buscar executar
auditorias de conformidade ou financeiras e de desempenho em todas as
organizaes pblicas, de modo a realizar o exame das Contas de Governo de
forma mais efetiva.

A+DITORIA INTERNA SE:+NDO O IIA

O =nstitute of =nternal Au#itors - IIA (Instituto dos Auditores Internos) foi
formado em 1941 e atualmente 160 pases seguem o mesmo padro em
auditoria interna, de acordo com as normas e prticas publicadas pelo
instituto.

Em junho de 1999, o Conselho de Administrao do IIA votou e aprovou
uma nova definio para auditoria interna e uma nova *rofessional *ratices
ArameBork - PPF, traduzida como "Prticas para o Exerccio Profissional da
Auditoria Interna - Estrutura Geral. Aps circular uma verso preliminar em
janeiro de 2003, o Conselho de Normas de Auditoria Interna do IIA aprovou
uma segunda reviso geral das Normas para o Exerccio Profissional da
Auditoria Interna (Normas), realizada 25 anos aps sua primeira publicao. O
Comit de Assuntos Profissionais tambm realizou uma reviso de atualizao
das Normas. As novas Normas tornaram-se obrigatrias a partir de janeiro de
2004.

O IIA apresenta o seguinte conceito para a auditoria interna:

A aud$!%r$a $!era > uma a!$v$dade $depede!e e %.5e!$va 7ue
pres!a serv$)%s de ava"$a)'% e de *%su"!%r$a *%m % %.5e!$v%
ad$*$%ar va"%r e me"=%rar as %pera)4es de uma %r&a$1a)'%@

A aud$!%r$a au2$"$a a %r&a$1a)'% a a"*a)ar seus %.5e!$v%s
a!rav>s de uma a.%rda&em s$s!em9!$*a e d$s*$p"$ada para a
ava"$a)'% e me"=%r$a da e0$*9*$a d%s pr%*ess%s de &ere*$ame!%
de r$s*%6 *%!r%"e e &%vera)a *%rp%ra!$va@

MARCELO ARAGO
33
Idepede!e e %.5e!$va - atuao desvinculada das reas auditadas e de
forma imparcial e objetiva. A atividade tem que ser independente e os
auditores objetivos, evitando-se conflitos de interesses.

Serv$)%s de ava"$a)'% - os servios de avaliao (assurance) compreendem
uma avaliao objetiva da evidncia por parte do auditor interno com o
objetivo de apresentar uma opinio ou concluses independentes sobre um
processo ou outra matria correlata. A natureza e o escopo do trabalho de
avaliao so determinados pelo auditor interno.

Normalmente, trs partes participam dos servios de avaliao: (1) a pessoa
ou grupo diretamente responsvel pelo processo, sistema ou outro assunto
correlato - o proprietrio do processo, (2) a pessoa ou grupo que faz a
avaliao - o auditor interno, e (3) a pessoa ou grupo que faz uso da avaliao
- o usurio.

Serv$)%s de C%su"!%r$a - os servios de consultoria so aqueles
relacionados a assessoria e, normalmente, so prestados por solicitao
especfica de um cliente de auditoria. A natureza e o escopo dos trabalhos de
consultoria esto sujeitos a um acordo mtuo com o cliente do trabalho.

Os servios de consultoria, normalmente, compreendem dois participantes: (1)
a pessoa ou grupo que oferece a consultoria - o auditor interno, e (2) a pessoa
ou grupo que necessita e recebe a consultoria - o cliente do trabalho. Ao
realizar servios de consultoria o auditor interno deve manter a objetividade e
no assumir responsabilidades gerenciais.

A.%rda&em s$s!em9!$*a e d$s*$p"$ada - implica que o auditor interno
segue normas profissionais que orientam a realizao do trabalho.

Au2$"$a a %r&a$1a)'% a a"*a)ar seus %.5e!$v%s - ajuda toda a
organizao a alcanar suas metas e objetivos. Agrega valor organizao e
contribui para o aperfeioamento das operaes e na eficcia dos processos de
gesto de riscos, controle e governana corporativa.

:OCERNANA NO SETOR PBLICO

:%vera)a *%rp%ra!$va

No Brasil, existe farta bibliografia sobre a governana corporativa, que
aquela praticada nas empresas e organizaes de uma forma geral. O foco da
governana corporativa a gesto e o controle das organizaes do setor
privado. Nesse sentido, existem diferentes conceitos e definies sobre
Governana Corporativa, dependendo dos seus autores.

Segundo o Cdigo das Melhores Prticas de Governana Corporativa do
Instituto Brasileiro de Governana Corporativa - IBGC (www.ibgc.org.br):
MARCELO ARAGO
34

:%vera)a C%rp%ra!$va > % s$s!ema pe"% 7ua" as s%*$edades s'%
d$r$&$das e m%$!%radas6 ev%"ved% %s re"a*$%ame!%s e!re
A*$%$s!as ( C%!$s!as6 C%se"=% de Adm$$s!ra)'%6 D$re!%r$a6
Aud$!%r$a Idepede!e e C%se"=% F$s*a"@ As .%as pr9!$*as de
:%vera)a C%rp%ra!$va !8m a 0$a"$dade de aume!ar % va"%r da
s%*$edade6 0a*$"$!ar seu a*ess% a% *ap$!a" e *%!r$.u$r para a sua
pere$dade@

Para que os objetivos da governana, acima citados, sejam alcanados,
torna-se fundamental que os usurios da informao contbil divulgada
tenham absoluta confiana na sua veracidade e a responsabilidade por essa
divulgao cabe administrao da empresa e auditoria.

+su9r$%s da $0%rma)'% *%!9.$" d$vu"&ada: acionistas, conselho fiscal,
conselho de administrao, fornecedores, clientes, empregados e outros
stake0ol#ers: Governo, comunidade, ambientalistas, sindicatos etc.
Resp%s9ve$s p%r $0%rmar e pres!ar *%!as (d$vu"&ar): Presidente e
diretores e auditores independentes.

As prticas de governana corporativa possuem objetivos que vo desde
captar recursos para as empresas ou cumprir suas metas estratgicas at a
preocupao de, em longo prazo, gerar valor para os acionistas e para a
prpria sociedade. A tica e o respeito e transparncia aos direitos da
sociedade como um todo so valores fundamentais da boa governana.

A CVM, em sua cartilha publicada em 2002, define Governana
Corporativa como um *%5u!% de pr9!$*as 7ue %!$m$1am % desempe=%
de uma *%mpa=$a pr%!e&ed% !%das as par!es $!eressadas6 se5am
e"as $ves!$d%res6 empre&ad%s %u *red%res@ Para a CVM, a adoo dessas
prticas facilita o acesso das empresas ao capital. Para o IBGC, a facilitao da
captao de investimentos resultante do fato de que as empresas que
possuem boa Governana Corporativa deixam os provveis investidores
tranqilos quanto a eventuais problemas de agncia.

Pr%."emas de a&8*$a so conflitos de interesse, resultantes do afastamento
dos acionistas da administrao cotidiana das empresas. Em funo da
Ass$me!r$a de I0%rma)4es entre os proprietrios das empresas (principal) e
os agentes gestores (agentes), surge o espao para o pr%."ema de a&8*$a.
Invariavelmente, os agentes, que so os funcionrios de uma empresa, tm
maior quantidade de informaes sobre as operaes do dia-a-dia do que o
principal. Para que possam se manter atualizados das operaes da empresa e
possam ainda proteger os seus interesses de maximizao de lucro, contra os
possveis interesses dos agentes, que por muitas vezes so antagnicos e
conflitantes, o principal levado a incorrer com custos.

A &%vera)a *%rp%ra!$va e Le$ Sar.aesQO2"e<
MARCELO ARAGO
35

Em decorrncia da assimetria de informaes e do efeito de agncia
surgem as manipulaes de informaes e resultados e fraudes nas
demonstraes financeiras de grandes corporaes, sendo os casos da Enron e
da MCI-WorldComm os mais emblemticos.

Aps esses grandes escndalos, os Estados Unidos adotaram algumas
aes visando evitar tais prticas e os possveis danos do efeito agncia, o que
fez surgir a Lei Sarbanes-Oxley.

Tal lei, aprovada em janeiro de 2002, foi criada por dois membros do
congresso americano, Paul S. Sarbanes e Michael Oxley, vindo da o nome de
Sarbanes-Oxley, sendo usualmente conhecida como Sarbox ou simplesmente
SOX.

A Lei SOX busca assegurar aos acionistas de uma empresa, uma maior
confiabilidade nas demonstraes contbeis e financeiras, com isso buscando
um retorno da confiana dos investidores na Bolsa de Valores.

O principal foco da SOX a transparncia das informaes para o
mercado e os stakeholders, e para isso as corporaes passam a ter maior
responsabilidade em seus processos de divulgao e dos controles internos das
mesmas. Sendo assim, possvel afirmar que o foco dos pontos de mudana
na Lei Sarbanes Oxley esto agrupados em Controles Internos Administrativos
e Atuao da Auditoria.

A Lei SOX transformou as boas prticas de governana corporativa, que,
at ento, eram apenas recomendadas, em obrigao legal.

Os pr$*3p$%s da .%a &%vera)a

Apesar de termos e expresses distintos para definir governana
corporativa, praticamente todos os autores destacam os seguintes princpios e
valores de governana:

E!$*a (e!=$*s)B A adoo de boas prticas de governana significa
tambm a adoo de princpios ticos. A tica o pilar de toda a
estrutura de governana. As corporaes que no explicitarem as
condutas em um cdigo de tica devero explicitar as razes da
no-adoo.

Traspar8*$a (d$s*"%sure)B Mais do que "a obrigao de
informar, a administrao deve cultivar o "desejo de informar,
sabendo que da boa comunicao interna e externa,
particularmente quando espontnea franca e rpida, resultam um
clima de confiana, tanto internamente, quando nas relaes da
empresa com terceiros.

MARCELO ARAGO
36
E7u$dade (0a$ress)B Caracteriza-se pelo tratamento justo e
igualitrio de todos os grupos minoritrios, sejam do capital ou das
demais "partes interessadas (stakeholders), colaboradores,
clientes, fornecedores ou credores. Atitudes ou polticas
discriminatrias, sob qualquer pretexto, so totalmente
inaceitveis. A governana busca a implementao de controle em
um ambiente de poder equilibrado entre todas as partes
interessadas na organizao.

Pres!a)'% de C%!as (a**%u!a.$"$!<)B Os agentes de
Governana corporativa devem prestar contas de sua atuao a
quem os elegeu e respondem integralmente por todos os atos que
praticarem o exerccio de seus mandatos.

Cumpr$me!% das "e$s (*%mp"$a*e)B Adoo pelas corporaes
de um cdigo de tica para seus principais executivos, que dever
conter formas de encaminhamento de questes relacionadas a
conflitos de interesse, divulgao de informaes e cumprimentos
das leis e regulamentos.

Resp%sa.$"$dade C%rp%ra!$va (resp%sa.$"$!<)B definio de
uma poltica de responsabilidade que assegure a mxima
sustentabilidade dos negcios, incorporando consideraes de
ordem tica, social e ambiental em todos os processos e
relacionamentos.

O C%se"=% de Adm$$s!ra)'%

O Conselho da Administrao , sem dvida, uma das peas-chave da
governana corporativa. Alguns autores afirmam que o Conselho de
Administrao o principal agente de governana das empresas, pelas suas
funes estratgicas e, especialmente, de controle e monitoramento das aes
da diretoria.

Vnia Borgerth, em SOX - Entendendo a Lei Sarbanes-Oxley, ensina que
os conselheiros devem ser escolhidos pelos acionistas. Nos Estados Unidos, at
a Sarbanes-Oxley, era muito comum que o presidente do Conselho de
Administrao acumulasse, tambm, a funo de presidente da empresa.
Outra prtica bastante comum era que, ao eleger os membros do conselho, os
acionistas privilegiassem sua relao pessoal e de confiana em contraposio
ao preparo e competncia do conselheiro.

Hoje, ao contrrio, existe uma grande preocupao em que o conselho
de administrao seja composto por pessoas com caractersticas pessoais e
profissionais adequadas para o cargo que ocupam, que gozem de
independncia que lhes permita julgar, questionar e denunciar, sempre que
necessrio.

MARCELO ARAGO
37
:%vera)a6 C%!r%"es I!er%s e A9"$se de R$s*%

Controles internos e governana so assuntos inter-relacionados, mas
no so sinnimos. A estrutura de controles internos estabelecida para
governar os acontecimentos dentro de uma organizao que possam impactar
na consecuo de seus objetivos, isto , os riscos. Portanto, controle interno
a fiscalizao das atividades feita pela prpria entidade, ou seja, pela sua
prpria administrao e pelo seu corpo funcional.

Mas, e a fiscalizao da administrao da entidade feita por quem?
Aqui surge o conceito de governana, representado pela adoo de boas
prticas, consubstanciadas em princpios, que assegurem equilbrio entre os
interesses das diferentes partes que, no caso do setor pblico, inclui a
sociedade e os seus representantes, o parlamento, as associaes civis, o
mercado, os rgos reguladores e de controle, dentre outros.

Boas estruturas de gesto de riscos e controles internos so pr-
requisitos para uma organizao bem administrada, e esses trs elementos
so pr-requisitos para uma boa governana. Desse modo, Governana, Riscos
e Controles devem ser geridos de forma integrada, objetivando o
estabelecimento de um ambiente que respeite no apenas os valores,
interesses e expectativas da instituio e dos agentes que a compem, mas
tambm de todas as suas partes interessadas, tendo o cidado e a sociedade
como os vetores principais desse processo.

AL:+MAS PRMTICAS RECOMENDADAS DE :OCERNANAB
Se&re&a)'% e!re a &es!'% (d$re!%res) e a &%vera)a (*%se"=%
de adm$$s!ra)'%)L
Imp"a!a)'% de um *#d$&% de >!$*a e0e!$v%L
C%se"=% de Adm$$s!ra)'% pr%0$ss$%a"L
Mau!e)'% de es!ru!uras e0$*a1es de *%!r%"es $!er%s e de
&es!'% de r$s*%sL
Fu*$%ame!% ade7uad% da aud$!%r$a $!era e e2!eraL
Pre%*upa)'% *%m as par!es $!eressadas ()ta5#.ol!#"))B as
empresasB a*$%$s!as6 0%re*ed%res6 *red%res6 &%ver%6 .a*%s6
#r&'%s re&u"ad%res@ N% se!%r p-."$*%B s%*$edade6 #r&'%s de
*%!r%"e6 p%deres6 e!*@


Com relao governana do setor pblico ou do Estado, a literatura
escassa, assim como os trabalhos acadmicos sobre o assunto. Outra
dificuldade que se observa na tentativa de conceituao ou definio de um
modelo que a Governana Pblica pode assumir diferentes dimenses em
funo dos objetivos dos rgos pblicos e do seu papel dentro da estrutura
governamental.

MARCELO ARAGO
38
O conceito de governana pblica utilizado com maior frequncia o
adotado pelo Banco Mundial, segundo o qual governana pode ser aceita como
a forma com que os recursos econmicos e sociais de um pas so
gerenciados, com vistas a promover o desenvolvimento.

Contudo, como lembra Matias-Pereira, para diversos autores, o conceito
de governana no passa de uma reformulao do conceito de
governabilidade.

Nesse debate, a principal diferena entre governabilidade e governana
est na forma como a legitimidade das aes dos governos entendida. Na
governabilidade, a legitimidade vem da capacidade do governo de representar
os interesses de suas prprias instituies. No conceito de governana, parcela
de sua legitimidade vem do processo do entendimento de que grupos
especficos da populao, quando participam da elaborao e implantao de
uma poltica pblica, tm maior possibilidade de obter sucesso nos seus
objetivos. O ponto de convergncia, em termos de semelhana entre as duas,
se refere defesa da participao institucionalizada como meio para se atingir
a estabilidade poltica.

:%vera)a e :%vera.$"$dade: :%vera)a represe!a a *apa*$dade
d% Es!ad% de 0%rmu"ar e $mp"eme!ar p%"3!$*as p-."$*as@ Represe!a as
*%d$)4es adm$$s!ra!$vas e de &es!'% d% Es!ad% de a!eder as
e*ess$dades d%s *$dad'%s@ \9 a :%vera.$"$dade s$&$0$*a as pr#pr$as
*%d$)4es su.s!a!$vas e ma!er$a$s de e2er*3*$% d% p%der e de
"e&$!$m$dade d% Es!ad% e d% seu &%ver% pera!e a s%*$edade e %
mer*ad%@ P%r!a!%6 um &%ver% p%der !er &%vera.$"$dade (ap%$% das
$s!$!u$)4es e da s%*$edade)6 mas '% s$&$0$*a 7ue !em p"ea
&%vera)a@

Portanto, existem diferentes dimenses e formas de conceituar a
governana pblica. Alguns autores, por vezes, a confundem com modelos de
gesto pblica e outros a associam reforma do Estado. A seguir, apresento
algumas abordagens sobre governana no setor pblico:

:%vera)a C%rp%ra!$va % se!%r p-."$*%: Significa um sistema de
gesto do Estado, onde se valoriza a necessidade de eficcia e de
accountability na gesto dos recursos. Governana sob esse prisma procura
expressar o sistema de pesos e contrapesos entre os vrios agentes de
governana do Estado: Parlamento, cidados, Executivo, controle, etc.

B%a :%vera)a d% Ba*% Mud$a": Na dcada de 80 a governana
pblica era um modelo de referncia para a poltica de emprstimo do BIRD.
Boa governana significava a eficcia dos servios pblicos, privatizao das
empresas estatais, o rigor oramentrio e a descentralizao administrativa.

MARCELO ARAGO
39
:%vera)a E7ua!% Es!ad% M3$m%: Baseada na reduo de
dficits pblicos e em nova forma de interveno do Estado, com a
participao dos mercados.

:%vera)a E7ua!% Ne] Pu."$* Maa&eme!: Significa a
introduo na administrao pblica de mtodos de gesto do setor privado,
em busca de maior eficincia e efetividade.

:%vera)a *%rp%ra!$va ap"$*ada a% se!%r p-."$*%

A governana corporativa no setor pblico refere-se administrao das
agncias do setor pblico, por meio de princpios de governana corporativa do
setor privado.

Alguns autores apresentam uma transposio do composto conceitual da
governana corporativa para a gesto do Estado. Nesse sentido, destaca-se a
contribuio de Valmir Slomski que afirma: Â% se pesar a &%vera)a
*%rp%ra!$va a &es!'% p-."$*a &%verame!a" > pre*$s% re%r$e!ar6
*r$ar %vas 0%rmas de ver a *%$sa p-."$*a6 =a5a v$s!a 7ue % *$dad'% '%
pa&a $mp%s!%s6 $!e&ra"$1a *ap$!a"_@

Esse autor nos ensina como devem ser vistos e aplicados os objetivos do
cdigo de melhores prticas de governana corporativa, editado pelo IBGC,
sob a tica da gesto pblica governamental, a saber:

Q Aume!ar % va"%r da s%*$edade ; aes dos governantes na
melhoria das condies de habitao, saneamento, sade, educao, etc,
sob a vigilncia dos cidados (scios), produziro agregao de valor
sociedade local.

Q Me"=%rar seu desempe=% ; as entidades governamentais podem
melhorar seu desempenho implementando melhorias nos ambientes
interno (aes saneadoras, desenvolvimento de potencialidades dos
recursos pblicos) e externo (com medidas que atraiam investimentos da
iniciativa privada).

Q Fa*$"$!ar seu a*ess% a% *ap$!a" a *us!%s ma$s .a$2%s ; produzindo
aes de aumentar valor da sociedade e de melhorar seu desempenho,
os investidores tero maiores garantias ao emprestarem ao poder
pblico, com custo mais baixo.

Q C%!r$.u$r para a sua pere$dade ; os servios tm que ser
prestados aos cidados com qualidade e tempestividade (perenidade dos
servios)

Por fim, Slomski defende que todos os princpios da governana so
aplicveis a entidades governamentais:

MARCELO ARAGO
40
Q Traspar8*$a ; A LRF j obriga a transparncia, mas essa
transparncia pode ser melhorada com instrumentos como a
Demonstrao do Resultado Econmico, o contracheque econmico e o
balano social. Precisa haver simetria informacional entre o Estado e a
sociedade.

Q E7W$dade ; a gesto pblica deve pautar-se por polticas e aes dos
governantes que produzam a eqidade entre os habitantes, para fins de
bem-estar social.

Q Pres!a)'% de *%!as (a**%u!a.$"$!<) ; os agentes devem prestar
contas de sua atuao a quem os elegeu e respondem integralmente por
todos os atos que praticarem no exerccio de seus mandatos.

Q Resp%sa.$"$dade C%rp%ra!$va ; Os governantes devem zelar pela
perenidade dos servios e bem estar da populao, com viso de longo
prazo, gerando riquezas, oportunidades de emprego, melhoria da
qualidade de vida por meio de aes educativas, culturais, assistenciais e
de defesa do meio ambiente.

Q C%se"=% F$s*a" ; Nas entidades pblicas e nos Municpios j existe
um Conselho Fiscal que a Cmara de Vereadores, que so eleitos para
legislar e fiscalizar os atos do gestor pblico, com o auxlio dos Tribunais
de Contas. No entanto, os Tribunais de Contas realizam poucas horas de
trabalho in loco nos entes auditados. Assim, prope as seguintes
medidas para melhorar e ampliar a atuao dos Tribunais:
Formar auditores por rea de atuao ou poltica pblica;
Ampliar os sistemas informatizados de suporte s auditorias;
Ampliar os recursos financeiros dessas entidades de controle; e
Contratar empresas de auditoria independentes para ampliar as
horas de trabalho de reviso das contas pblicas.

Q C%se"=% de Adm$$s!ra)'% - O Municpio j conta com um conjunto
de Conselhos (de Educao, de Sade, etc), no entanto, seria necessria
a criao do Conselho Municipal de Administrao, que deveria ter um
mandato diferente dos prefeitos e vereadores, para que pudesse agir de
maneira independente e exercer o acompanhamento das contas pblicas
e que tivesse poderes para orientar e at de vetar aes do Executivo
que pudessem afetar o bem estar social, econmico e cultural ou a oferta
dos servios pblicos.

A &%vera)a p-."$*a e %s *%0"$!%s de a&8*$a

Nessa linha, outra excelente contribuio feita por Andrade e Rossetti,
em Governana Corporativa. Segundo os autores, a governana do Estado est
associada ou procura solucionar os *%0"$!%s e %s *us!%s de a&8*$a,
claramente tambm presentes no processo de gesto do Estado.

MARCELO ARAGO
41
Os cidados contribuintes, que canalizam recursos para o Estado,
capitalizando-o para que ele possa produzir bens e servios de interesse
pblico, tm a expectativa de que os administradores do setor pblico cuidem
da eficaz alocao desses recursos e, consequentemente, ao mximo retorno
total dos tributos pagos. Ocorre, porm, como no caso das corporaes, que as
decises dos gestores pblicos podem conflitar com os interesses dos
contribuintes, at porque, enquanto agente alocador de recursos, o governo
tende a ser menos perfeito que os agentes privados, pela alta disperso dos
contribuintes e pela consequente dificuldade de controle presencial e direto da
administrao pblica.

Em sntese, os interesses dos contribuintes esto focados na recepo de
servios de excelncia, mas os gestores pblicos podem estar interessados na
elevao de seus prprios benefcios. A figura a seguir resume o conflito de
agncia entre outorgantes e outorgados.
Os conflitos de agncia no processo de governana do Estado
OS CONTRIBUINTES
Agentes principais, outorgantes.
Focados em:
Mximo retorno dos tributos pagos.
!ividendos sociais" proporcionados
por bens e servios p#blicos.
OS GESTORES PBLICOS
Agentes executores, outorgados.
Focados em:
!om$nio da gest%o p#blica&
!ecis'es alocativas efica(es&
)em*estar coletivo.
RELAO DE AGNCIA
!ecis'es +ue maximi(am o
interesse dos contribuintes.
!ecis'es +ue maximi(am o
interesse dos gestores.
Recursos para produo de e!s
e ser"#os p$%#cos&
Re'u!erao pe%os ser"#os de
(es)o
Ser"#os de (es)o&
Pres)ao respo!s*"e%
de co!)as&
A!drade e Rosse))#+ Governana Corporativa

Os custos de agncia surgem em funo desses conflitos. O interesse dos
agentes gestores na elevao dos seus prprios benefcios implica presses por
aumento nos dispndios de custeio, comprimindo a poupana do governo e os
oramentos de investimento. Somam-se a estas presses os vcios inerentes
ao jogo poltico-partidrio, tornando a alocao de recursos muito mais sujeita
a atendimento clientelista do que a decises orientadas por planos
estrategicamente consistentes.

Outro aspecto que a qualidade e a produtividade dos servios pblicos
so geralmente afetadas pela ausncia de avaliaes estruturadas do
MARCELO ARAGO
42
desempenho dos servidores. O gigantismo da burocracia no servio pblico e
os consequentes custos de transao tendem a crescer.

Quanto carga tributria, o que se observa so movimentos
expansionsistas, alm da manifesta insensibilidade para a relao
custos/benefcios.

Por fim, a auditoria, o controle e a prestao de contas responsvel
tambm acabam sendo comprometidos pelo processo e pelos critrios de
nomeao de membros de Tribunais de Contas, o que tambm afeta o
combate corrupo.

Em sntese, os custos de agncia so o gigantismo do Estado, os altos
custos de transao (burocracia e lentido processual), estruturas onerosas de
controle, nepotismo, alocaes ineficazes recursos, aparelhamento poltico-
partidrio etc.

Assim, boas e rgidas regras de governana podem ser estabelecidas para
solucionar esses conflitos de agncia e, especialmente, tanto para coibir o uso
de mecanismos de anulao das foras de controle do Estado quanto para
limitar os fatores que favorecem o oportunismo e a expropriao.

Por fim, cabe transcrever o seguinte trecho da concluso dos autores
sobre a importncia da governana na gesto do Estado, que sintetiza muito
bem a importncia da governana:

A 7ues!'%Q*=ave d% Es!ad% '% > de &%vera.$"$dade6 mas de
&%vera)a@ E7ua!% a pr$me$ra > uma *%7u$s!a *$r*us!a*$a"
e &era"me!e e08mera d% p%der es!a.e"e*$d%6 a se&uda > uma
*%7u$s!a da s%*$edade es!ru!ura" e durad%ura@ E 7ue es!ar9
e*essar$ame!e a"$*er)ada %s 7ua!r% pr$*3p$%s 7ue de0$em a
&%vera)a das *%rp%ra)4esB !raspar8*$a6 e7W$dade6 pres!a)'%
de *%!as e *%0%rm$dade@
Andrade e Rossetti, Governana Corporativa

O es!ud% d% IFAC s%.re &%vera)a *%rp%ra!$va % se!%r p-."$*%

Ainda com relao Governana no Setor Pblico, um interessante estudo
foi realizado em 2001 pelo IFAC (International Federation of Accountants). De
Os *us!%s de a&8*$a % pr%*ess% de &es!'%
d% Es!ad% de*%rrem das $mper0e$)4es d%
&%ver% *%m% a&e!e e*%/m$*% e d%s
$!eresses d%s %u!%r&a!es e d%s %u!%r&ad%s
$mper0e$!ame!e s$m>!r$*%s@
MARCELO ARAGO
43
acordo com o estudo, os trs princpios fundamentais de governana no setor
pblico so:

Traspar8*$aB requerido para assegurar que as partes
interessadas (sociedade) possam ter confiana no processo de
tomada de deciso e nas aes das entidades do setor pblico, na
sua gesto e nas pessoas que nela trabalham.

I!e&r$dadeB compreende procedimentos honestos e perfeitos.
baseada na honestidade, objetividade, normas de propriedade,
probidade na administrao dos recursos pblicos e na gesto da
instituio.

A**%u!a.$"$!< (resp%sa.$"$dade de pres!ar *%!as)B as
entidades do setor pblico e seus indivduos so responsveis por
suas decises e aes, incluindo a administrao dos recursos
pblicos e todos os aspectos de desempenho e, submetendo-se ao
escrutnio externo apropriado.

Alm dos princpios, o IFAC apresenta as dimenses que as entidades da
administrao pblica devem adotar:

Padr4es de *%mp%r!ame!%B como a administrao da entidade
exercita a liderana e determina os valores e padres da
instituio, como define a cultura da organizao e o
comportamento de todos os envolvidos;

Es!ru!uras e pr%*ess%s %r&a$1a*$%a$sB como a cpula da
administrao designada e organizada dentro da instituio,
como as responsabilidades so definidas e como elas so
asseguradas;

C%!r%"eB a rede de vrios controles estabelecidos pela cpula
administrativa da organizao no apoio ao alcance dos objetivos da
entidade, da efetividade e eficincia das operaes, da confiana
dos relatrios internos e externos, da complacncia com as leis
aplicveis, regulamentaes e polticas internas;

Re"a!#r$%s e2!er%sB como a cpula da organizao demonstra a
prestao de contas da aplicao do dinheiro pblico e seu
desempenho.

O pape" da aud$!%r$a a es!ru!ura de &%vera)a

Os instrumentos organizacionais tradicionais para avaliar a governana
so os rgos de auditoria interna e externa.

MARCELO ARAGO
44
Uma auditoria interna bem estruturada e com sua independncia
assegurada pelo status organizacional (vnculo com o Conselho de
Administrao) pode auxiliar significativamente as empresas na melhoria dos
processos de gerenciamento dos riscos, controles internos e governana
corporativa.

Modernamente, a auditoria interna tem evoludo do enfoque tradicional
orientado somente reviso dos controles internos, para um exame mais
amplo e detalhado de toda a administrao dos riscos empresariais e os
processos existentes para identificar, avaliar, mitigar e report-los. Estes riscos
so sempre especficos, sendo difcil para uma auditoria externa poder a custos
razoveis substituir uma auditoria interna nessa funo de controle mais amplo
de risco.

De qualquer forma, a auditoria externa ou independente tambm tem
participao ativa na estrutura de governana.

Em sntese, a auditoria auxilia a organizao a tornar mais eficazes os
processos de gesto de riscos, controles e governana corporativa. A primeira
funo de uma auditoria em um sistema de riscos verificar se as diretrizes e
limites fixados pela governana esto sendo respeitados. Porm, alm dessa
verificao de conformidade, deve observar se o sistema de gerenciamento de
riscos est funcionando de modo adequado, alm de examinar os custos de
operao do sistema.

Na governana do setor pblico, o papel essencial da auditoria pblica
fomentar e assegurar a accountability (prestao de contas responsvel), o
que inclui a disseminao de boas prticas de gesto (NORMAS DA INTOSAI).

Bom, pessoal, agora veremos o ltimo assunto desta aula: Controles
Internos segundo o Coso.

CONTROLES INTERNOS SE:+NDO O COSO I E O COSO II ; ERM
(ENTERPRISE RIS` MANA:EMENT)

COSO a sigla de Committee of Sponsoring Organizations (Comit das
Entidades Patrocinadoras) da National Comission on Fraudlent Financial
Reporting, tambm conhecida como Treadeway Comission. Criada em 1985, o
COSO uma entidade do setor privado, sem fins lucrativos, voltada para o
aperfeioamento da qualidade de relatrios financeiros por meio de ticas
profissionais, implementao de controles internos e governana corporativa.

So cinco as organizaes norte-americanas que patrocinam o citado
comit: American Institute of Certified Public Accountants - AICPA; American
Accounting Association - AAA, The Institute of Internal Auditors - IIA, Institute
of Management Accountants - IMA e Financial Executives Institute - FEI.
MARCELO ARAGO
45

Em 1992, o COSO publicou um estudo relevante sobre controle interno
intitulado Controles Internos - Estrutura Integrada, para ajudar empresas e
outras organizaes a avaliar e aperfeioar seus sistemas de controle interno.
Desde ento, a referida estrutura foi incorporada em polticas, normas e
regulamentos adotados por milhares de organizaes para controlar melhor
suas atividades visando ao cumprimento dos objetivos estabelecidos.

O modelo do COSO tornou-se referncia mundial para as organizaes de
uma forma geral, como metodologia de avaliao e aperfeioamento dos seus
sistemas de controle interno, e mais recentemente de gerenciamento de
riscos, sendo tambm incorporado pelas entidades ligadas ao setor pblico.

O Banco Interamericano de Desenvolvimento - BID, o Banco Mundial, a
INTOSAI e o U.S. Governement Accountability Office - GAO (Controladoria-
Geral dos Estados Unidos) tambm reconheceram e adotaram o modelo do
COSO. Os Tribunais de Contas no Brasil tambm utilizam o modelo para as
suas avaliaes de controle interno no setor pblico.

Esse estudo muitas vezes chamado de Relatrio COSO e muitos
profissionais do ramo de contabilidade e de auditoria o denominam de COSO 1,
em virtude de mais recentemente o COSO ter publicado outro estudo relevante
sobre Gerenciamento de Risco, portanto, o COSO 2.

COSO AB ESTR+T+RA DE CONTROLES INTERNOS

A definio existente no Relatrio do COSO :

C%!r%"es $!er%s s'% um pr%*ess%6 *%du1$d% pe"% *%se"=%
de d$re!%res6 p%r !%d%s %s 3ve$s de &er8*$a e p%r %u!ras
pess%as da e!$dade6 pr%5e!ad% para 0%re*er se&ura)a
ra1%9ve" 7ua!% ? *%se*u)'% de %.5e!$v%s as se&u$!es
*a!e&%r$asB
e0$*9*$a e e0$*$8*$a das %pera)4esL
*%0$a.$"$dade de re"a!#r$%s 0$a*e$r%sL e
*umpr$me!% de "e$s e %rmas@

preciso conhecer bem esse conceito, pois muitas questes de concurso
sobre o estudo do COSO se restringem a essa definio. Vamos examinar os
elementos fundamentais que compem essa definio.

C%!r%"es $!er%s represe!am um pr%*ess%

O controle no um fato ou circunstncia, mas uma srie de aes que
permeiam as atividades da entidade. Essas aes se do em todas as
operaes da entidade, de modo contnuo. So aes inerentes maneira pela
qual a gerncia administra a organizao.
MARCELO ARAGO
46

O controle interno , portanto, diferente da perspectiva daqueles que o
veem como uma atividade adicional da entidade ou como uma obrigao
necessria. O sistema de controle interno deve ser interligado s atividades da
entidade e torna-se mais efetivo quando concebido dentro da estrutura
organizacional da entidade e parte integrante da essncia da organizao.

Assim, controles internos consistem em uma srie de aes que
permeiam a infraestrutura de uma entidade e a ela se integram, para a
obteno de um fim, ou seja, no um fim em si mesmo.

C%du1$d% p%r pess%as

Controles internos so operados por pess%as@ No so meramente um
manual de polticas e um conjunto de formulrios, mas o resultado da
interao de pessoas em todos os nveis da organizao. Essas pessoas
incluem o conselho de administrao, a administrao, a gerncia e todos os
empregados e membros do quadro de pessoal em geral.

Portanto, !%das as pess%as possuem responsabilidades quanto aos
controles internos e todos desempenham um papel importante na execuo do
controle. As pessoas devem conhecer seus papis, suas responsabilidades e os
limites de autoridade.

F%re*er se&ura)a ra1%9ve"

No importa quo bem planejado ou executado esteja, o controle interno
no pode dar segurana absoluta gerncia, em relao ao alcance dos
objetivos gerais. Em vez disso, as diretrizes reconhecem que apenas um nvel
razovel de segurana pode ser alcanado.

A segurana razovel equivale a um nvel satisfatrio de confiana sob
certas condies de custos, benefcios e riscos.

A segurana razovel reflete a noo sobre incerteza e os riscos futuros
que no podem ser previstos com segurana absoluta e reconhece que o custo
do controle interno no deve exceder os benefcios que dele derivam.

Na *%se*u)'% de %.5e!$v%s

O controle interno direcionado para o alcance de uma srie de
objetivos gerais, distintos, mas ao mesmo tempo integrados. Esses objetivos
so implementados atravs de numerosos objetivos especficos, funes,
processos e atividades.

Portanto, controles so criados e mantidos para assegurar o alcance dos
objetivos de uma organizao. Pode-se dizer ento que o primeiro passo para
a implementao de uma estrutura de controles seria definir com clareza os
MARCELO ARAGO
47
objetivos para depois criar controles que assegurem o alcance desses
objetivos.

Segundo o Coso, so trs as categorias de objetivos:

elaborao e apresentao de relatrios financeiros.
obedincia a leis e aos regulamentos (conformidade).
eficcia e eficincia de operaes.

De particular importncia so os controles que visam a fornecer
segurana razovel de que as demonstraes contbeis preparadas pela
administrao para usurios externos encontram-se adequadamente
apresentadas de acordo com princpios contbeis geralmente aceitos.

A categoria de objetivos de conformidade tambm importante, pois as
organizaes so obrigadas a cumprir muitas leis e regulamentos.

Por fim, a terceira categoria - eficcia e eficincia de operaes -
corresponde salvaguarda de ativos e decises operacionais adequadas, que
assegurem resu"!ad% sa!$s0a!#r$% e preservem a continuidade do
funcionamento da entidade.

L$m$!a)4es d%s *%!r%"es $!er%s de uma e!$dade

Controles internos podem fornecer apenas se&ura)a ra1%9ve"
(*u$dad%B '% %0ere*e *er!e1a %u se&ura)a a.s%"u!a) para a
administrao e para o conselho de administrao quanto consecuo dos
objetivos de uma entidade. Isto se deve s seguintes limitaes inerentes:

err%s de 5u"&ame!% - pela administrao ou por outras pessoas, ao
tomar decises, em razo de informaes inadequadas, restries de
tempo e outros motivos;

0a"=as - cometidas por pessoas que no entendem instrues
corretamente ou cometem erros por falta de cuidado, distrao ou
cansao;

*%"u$% - indivduos que agem conjuntamente, podem praticar fraude
e de forma que ela no seja detectada pelos controles internos;

a!r%pe"ame!% pe"a adm$$s!ra)'% - que burla ou passa por cima
de procedimentos ou polticas, com objetivos ilegtimos;

*us!%s versus .ee03*$%s - o custo dos controles internos de uma
entidade no deve superior aos benefcios que deles se esperam.
Assume-se certos riscos, quando reduz-se os procedimentos de
controle em funo dos benefcios esperados.

MARCELO ARAGO
48
COMPONENTES DE CONTROLE INTERNO

Para o COSO, o processo de controles internos deve ser constitudo de
cinco componentes, que se $!erQre"a*$%am:

AMBIENTE DE CONTROLE@ "D o tom de uma organizao,
influenciando a conscincia de controle das pessoas que nela
trabalham. Representa o alicerce dos demais componentes,
disciplinando-os e estruturando-os. Os elementos do ambiente de
controle so: a) a integridade pessoal e profissional e os valores
ticos da direo e do quadro de pessoal; b) o comprometimento com
a competncia; c) o perfil dos superiores (ou seja, a filosofia da
direo e o estilo gerencial); d) a estrutura organizacional da entidade
que fornece o arcabouo para planejamento, execuo, controle e
monitorao das atividades de uma entidade; e) a atribuio de
autoridade e responsabilidade; e f) as polticas e prticas de recursos
humanos.

ACALIAO DE RISCOS@ Identificao e anlise dos riscos
relevantes para a consecuo dos objetivos da entidade; forma a base
para a determinao de como os riscos devem ser administrados.
Avaliar riscos significa identificar eventos que possam impactar os
objetivos da entidade, mensurar a probabilidade e o impacto de sua
ocorrncia e o tratamento ou resposta adequada a esses riscos.

ATICIDADES O+ PROCEDIMENTOS DE CONTROLE@ Polticas e
procedimentos que ajudam a assegurar que as diretrizes da
administrao estejam sendo seguidas. As atividades de controle
incluem: a) procedimentos de autorizao e aprovao; b) revises da
alta administrao; c) controles gerenciais; d) processamento da
informao; e) controles fsicos; f) indicadores de desempenho; e g)
segregao de funes (autorizao, execuo, registro, controle).

INFORMAO E COM+NICAO@ Identificao, captura e troca de
informaes sob a forma e em poca tais que permitam que as
pessoas cumpram suas responsabilidades. A habilidade da
administrao de tomar decises apropriadas afetada pela qualidade
da informao, o que implica que essa deva ser apropriada,
tempestiva, atual, precisa e acessvel. A comunicao eficaz deve fluir
para baixo, para cima e atravs da organizao, por todos os seus
componentes e pela estrutura inteira.

MONITORAO O+ MONITORAMENTO@ Monitorao um
processo que avalia a qualidade do desempenho dos controles
internos ao logo do tempo. Envolve avaliao do desenho e da
tempestividade de operao dos controles e a tomada de aes
corretivas. O monitoramento obtido atravs de atividades rotineiras,
avaliaes especficas ou a combinao de ambas. A auditoria interna
MARCELO ARAGO
49
participa do componente de monitorao, avaliando diferentes partes
dos controles internos de uma entidade e relatam fraquezas
administrao, com recomendaes para introduo de melhorias.

ATENOB +ma d-v$da 0re7ue!e d%s a"u%s > *%m re"a)'% a% pape" d%
*%!r%"e $!er% *%mparad% *%m % pape" da aud$!%r$a $!era@ P%dem%s
a0$rmar 7ue % *%!r%"e $!er% > uma es!ru!ura 7ue *%mpreede *$*%
*%mp%e!es e sua 0u)'% > 0%re*er &ara!$a ra1%9ve" 7ua!% a%
a"*a*e de %.5e!$v%s de uma %r&a$1a)'%@ A aud$!%r$a $!era 0a1 par!e
d% *%mp%e!e de m%$!%rame!% e sua 0u)'% > au2$"$ar a
adm$$s!ra)'% a m%$!%rar a e0$*9*$a d% s$s!ema de *%!r%"e $!er%@

O C+BO DO COSO

O modelo do COSO representado no formato de uma matriz
tridimencional, demonstrando a integrao dos elementos que o compem,
conhecido como CUBO COSO I.

Existe um relacionamento direto entre os objetivos, que uma organizao
empenha-se em alcanar, e os componentes dos controles internos, que
representam aquilo que necessrio para o seu alcance. Esse relacionamento
apresentado em uma matriz tridimensional em forma de cubo.

A primeira dimenso est relacionada com os objetivos organizacionais,
ou seja, aquilo que deve ser atingido; a 2 dimenso refere-se aos nveis
organizacionais, cujos objetivos e controles devem estar relacionados; a 3
dimenso representa os componentes de controle interno, ou, o que
MARCELO ARAGO
50
necessrio para atingir os objetivos. Trata-se de uma viso integrada dos
elementos que compem uma estrutura ideal de controle interno.

F+NaES E RESPONSABILIDADES

Como visto antes, o relatrio do Coso conclui que todas as pessoas em
uma organizao tm alguma responsabilidade pelos controles internos e que,
na realidade, fazem parte deles. Registra, contudo, que vrias partes externas,
tais como auditores independentes e reguladores, podem trazer informaes
teis para os controles, mas no tm responsabilidade por sua eficcia. As
responsabilidades e papis so os seguintes:

Adm$$s!ra)'%. responsabilidade da administrao estabelecer
controles internos eficazes. Os executivos/gestores so os responsveis
diretos por todas as atividades de uma organizao, incluindo o
planejamento, a implementao, a superviso do funcionamento
adequado, a manuteno e a documentao do sistema de controle
interno. Suas responsabilidades variam de acordo com a sua funo na
organizao e as caractersticas da organizao.

C%se"=% de Adm$$s!ra)'%. Como parte de seus deveres de
governana e superviso geral, membros do conselho de administrao
devem determinar que a administrao cumpra deu dever de
estabelecer e manter controles internos.

Aud$!%res $!er%s. Auditores internos devem periodicamente
examinar e avaliar a adequao dos controles internos da entidade e
fazer recomendaes para aperfeioamentos, mas no tm
responsabilidade principal pelo seu estabelecimento e manuteno. Eles
desempenham um papel importante em um sistema de controle interno
eficaz, mas no tm a responsabilidade gerencial primeira sobre o
planejamento, manuteno e documentao do controle interno.

Dema$s 0u*$%9r$%s. O controle interno parte implcita ou explcita
das funes de cada um. Todos os membros da equipe exercem um
papel na execuo do controle e devem ser responsveis por relatar
problemas operacionais, de descumprimento de cdigo de conduta ou de
violaes da poltica.

Par!es e2!eras. Diversas partes externas, como clientes,
revendedores, parceiros comerciais, auditores externos, agentes
normativos e analistas financeiros frequentemente fornecem
informaes teis para a conduo e aperfeioamento dos controles
internos, porm no so responsveis pela sua eficcia e nem fazem
parte do gerenciamento de riscos da organizao.

MARCELO ARAGO
51
COSO FB ESTR+T+RA INTE:RADA DE :ERENCIAMENTO DE RISCOS

Inicialmente, cabe lembrar que controles internos e riscos esto
intimamente relacionados. O controle existe para assegurar o alcance de um
objetivo, eliminando ou reduzindo os riscos de que esse objetivo no seja
atingido. Riscos so quaisquer eventos que possam impedir ou dificultar o
alcance de um objetivo.

Nos ltimos anos, intensificou-se o foco e a preocupao com o
gerenciamento de riscos, e tornou-se cada vez mais clara a necessidade de
uma estratgia slida, capaz de identificar, avaliar e administrar riscos. Em
2001, o Coso iniciou um projeto com essa finalidade e solicitou
PricewaterhouseCoopers que desenvolvesse uma estratgia de fcil utilizao
pelas organizaes para avaliar e melhorar o prprio gerenciamento de riscos.

O perodo de desenvolvimento dessa estrutura foi marcado por uma srie
de escndalos e quebras de negcios de grande repercusso, que gerou
prejuzos de grande monta a investidores, empregados e outras partes
interessadas. Na esteira desses eventos, vieram solicitaes de melhoria dos
processos de governana corporativa e gerenciamento de riscos, por meio de
novas leis, regulamentos e de padres a serem seguidos.

Portanto, uma estrutura de gerenciamento de riscos corporativos, capaz
de fornecer os princpios e os conceitos fundamentais, com uma linguagem
comum, direcionamento e orientao clara tornou-se ainda mais necessria. O
Coso da opinio que a obra "Gerenciamento de Riscos Corporativos -
Estrutura Integrada vem para preencher essa lacuna e espera que ela seja
amplamente adotada pelas empresas e por outras organizaes, bem como
por todas as partes interessadas.

O estudo do COSO sobre Gerenciamento de Riscos Corporativos amplia
seu alcance em controles internos, oferecendo um enfoque mais vigoroso e
extensivo no tema mais abrangente de gerenciamento de riscos corporativos.

ATENOB C%m a e"a.%ra)'% d% es!ud% s%.re &ere*$ame!% de r$s*%s6
% COSO '% a.ad%%u a es!ru!ura de *%!r%"e $!er%@ Pe"% *%!r9r$%6
e"a > $mp%r!a!e e *%!$ua v9"$da para !%das as %r&a$1a)4es@ A
es!ru!ura d% &ere*$ame!% de r$s*%s *%rp%ra!$v%s a.ra&e % *%!r%"e
$!er%6 %r$&$ad% dessa 0%rma uma *%*e$!ua)'% e uma 0errame!a
de &es!'% ma$s e0$*$e!e@ C%m% verem%s ad$a!e6 %s *$*%
*%mp%e!es da es!ru!ura de *%!r%"es $!er%s (C%s% A) es!'%
*%mpreed$d%s de!re %s %$!% *%mp%e!es da es!ru!ura de
&ere*$ame!% de r$s*%s (C%s% F)@

De0$$)'% de :ere*$ame!% de R$s*%s C%rp%ra!$v%s

MARCELO ARAGO
52
O gerenciamento de riscos corporativos trata de riscos e oportunidades
que afetam a criao ou a preservao de valor, sendo definido da seguinte
forma:

O &ere*$ame!% de r$s*%s > um pr%*ess% *%du1$d% em uma
%r&a$1a)'% pe"% *%se"=% de adm$$s!ra)'%6 d$re!%r$a e dema$s
empre&ad%s6 ap"$*ad% % es!a.e"e*$me!% de es!ra!>&$as6
0%rmu"adas para $de!$0$*ar em !%da a %r&a$1a)'% eve!%s em
p%!e*$a"6 *apa1es de a0e!9Q"a6 e adm$$s!rar %s r$s*%s de m%d% a
ma!8Q"%s *%mpa!3ve" *%m % ape!$!e a r$s*% da %r&a$1a)'% e
p%ss$.$"$!ar &ara!$a ra1%9ve" d% *umpr$me!% d%s seus %.5e!$v%s@

Essa definio reflete certos conceitos fundamentais. O gerenciamento
de riscos corporativos :
um processo contnuo e que flui atravs da organizao;
conduzido pelos profissionais em todos os nveis da organizao
(!%das as pess%as);
aplicado definio das estratgias;
aplicado em toda a organizao, em todos os nveis e unidades, e
inclui a formao de uma viso de portflio de todos os riscos a que
ela est exposta;
formulado para identificar eventos em potencial, cuja ocorrncia
poder afetar a organizao (oportunidades e riscos), e para
administrar os riscos de acordo com seu apetite a risco;
capaz de propiciar garantia razovel para o conselho de administrao
e a diretoria executiva de uma organizao;
orientado para a realizao de objetivos em uma ou mais categorias
distintas.

C%mp%e!es d% :ere*$ame!% de R$s*%s C%rp%ra!$v%s

No COSO 1, eram *$*% componentes, lembram? J o gerenciamento de
riscos constitudo de %$!% componentes inter-relacionados, pela qual a
administrao gerencia a organizao, e esto integrados com o processo de
gesto. Esses componentes so:

A) Am.$e!e I!er% ; O ambiente interno compreende o tom de uma
organizao e fornece a base pela qual os riscos so identificados e abordados
pelo seu pessoal, inclusive a filosofia de gerenciamento de riscos, o apetite a
risco, a integridade e os valores ticos, alm do ambiente em que estes esto.

F) F$2a)'% de O.5e!$v%s ; Os objetivos devem existir antes que a
administrao possa identificar os eventos em potencial que podero afetar a
sua realizao. O gerenciamento de riscos corporativos assegura que a
administrao disponha de um processo implementado para estabelecer os
objetivos que propiciem suporte e estejam alinhados com a misso da
MARCELO ARAGO
53
organizao e sejam compatveis com o seu apetite a riscos. Os objetivos
podem ser agrupados em 7ua!r% categorias:
Estratgicos
Operacionais
De comunicao
De conformidade

Y) Ide!$0$*a)'% de Eve!%s ; A administrao identifica os eventos em
potencial que, se ocorrerem, afetaro a organizao e determina se estes
representam oportunidades ou se podem ter algum efeito adverso na sua
capacidade de implementar adequadamente a estratgia e alcanar os
objetivos.

Os eventos podem provocar impacto positivo, negativo ou ambos.
Eventos de impacto negativo representam riscos que exigem avaliao e
resposta da administrao. Os eventos de impacto positivo representam
oportunidades que so canalizadas de volta aos processos de fixao das
estratgias e dos objetivos. Ao identificar eventos, a administrao considera
uma variedade de fatores internos e externos que podem dar origem a riscos e
a oportunidades no contexto de toda a organizao.

Eve!%s e&a!$v%s Q R$s*%s
Eve!%s p%s$!$v%s Q Op%r!u$dades

R) Ava"$a)'% de R$s*%s ; A avaliao de riscos permite que uma organizao
considere at que ponto eventos em potencial podem impactar a realizao
dos objetivos.

A administrao avalia os eventos com base em duas perspectivas -
pr%.a.$"$dade e $mpa*!% - e, geralmente, utiliza uma combinao de
mtodos qualitativos e quantitativos. Os impactos positivos e negativos dos
eventos em potencial devem ser analisados isoladamente ou por categoria em
toda a organizao. Os riscos so avaliados com base em suas caractersticas
inerentes e residuais.

E!ederam % 7ue > ava"$ar r$s*%s,
Em s3!ese6 s$&$0$*a $de!$0$*ar a pr%.a.$"$dade e % $mpa*!% de um
r$s*% e ver$0$*ar se esse r$s*% $ere!e es!9 *%mpa!3ve" *%m % ape!$!e a
r$s*% %u de!r% da 0a$2a de !%"erV*$a a r$s*% da %r&a$1a)'%@ Ap#s
ava"$ar % r$s*%6 a %r&a$1a)'% ad%!ar9 uma resp%s!a *%!ra esse r$s*%6
ver$0$*ad% se % r$s*% 7ue permae*e Q % r$s*% res$dua" Q6 > ade7uad% e
*%mpa!3ve" *%m % ape!$!e@

I) Resp%s!a a R$s*% ; Aps ter conduzido uma avaliao dos riscos
pertinentes, a administrao determina como responder aos riscos. As
respostas incluem evitar, reduzir, compartilhar ou aceitar os riscos. Ao
considerar a prpria resposta, a administrao avalia o efeito sobre a
MARCELO ARAGO
54
probabilidade de ocorrncia e o impacto do risco, assim como os custos e
benefcios, selecionando, dessa forma, uma resposta que mantenha os riscos
residuais dentro das tolerncias a risco desejadas. A administrao identifica
as oportunidades que possam existir e obtm, assim, uma viso dos riscos em
toda organizao ou de portflio, determinando se os riscos residuais gerais
so compatveis com o apetite a riscos da organizao.

As respostas a riscos classificam-se nas seguintes categorias:

Ev$!ar ; Descontinuao das atividades que geram os riscos. Evitar riscos
pode implicar a descontinuao de uma linha de produtos, o declnio da
expanso em um novo mercado geogrfico ou a venda de uma diviso.

Redu1$r ; So adotadas medidas para reduzir a probabilidade ou o impacto
dos riscos, ou, at mesmo, ambos.

C%mpar!$"=ar ; Reduo da probabilidade ou do impacto dos riscos pela
transferncia ou pelo compartilhamento de uma poro do risco. As tcnicas
comuns compreendem a aquisio de produtos de seguro, a realizao de
transaes de headging ou a terceirizao de uma atividade.

A*e$!ar ; Nenhuma medida adotada para afetar a probabilidade ou o grau
de impacto dos riscos.

Êv$!ar_ su&ere 7ue e=uma %p)'% de resp%s!a !e=a s$d%
$de!$0$*ada para redu1$r % $mpa*!% e a pr%.a.$"$dade a um 3ve"
a*e$!9ve"@ ^Redu1$r_ %u ^C%mpar!$"=ar_ redu1em % r$s*% res$dua" a um
3ve" *%mpa!3ve" *%m as !%"erV*$as dese5adas a% r$s*%6 e7ua!%
Â*e$!ar_ $d$*a 7ue % r$s*% $ere!e 59 es!e5a de!r% das !%"erV*$as
a% r$s*%@

Segundo Borgerth, as empresas, uma vez conhecidos os riscos e
probabilidades a que esto sujeitas, devem elaborar planos de contingncia
que venham a mitigar a perda na ocorrncia de um sinistro. Esse plano de
contingncia pode se referir a riscos que devem ser evitados, mantidos,
reduzidos ou transferidos, de acordo com a avaliao de impacto x
probabilidade.

Quad% @@@ Es!ra!>&$a de resp%s!a

Os custos de melhorias internas so mais
altos do que a perda esperada
(PROBABILIDADE BAIOA6 MAS IMPACTO
ALTO)

TRANSFERIR PARTE DO
RISCO

As perdas esperadas so menores do que o
custo a mitigar (PROBABILIDADE E

MANTER ( CONTROLAR
MARCELO ARAGO
55
IMPACTO BAIOOS)

As perdas esperadas excedem o custo do
negcio (PROBABILIDADE E IMPACTO
ALTOS)

ECITAR ( SAIR

As perdas esperadas podem ser reduzidas
com melhoria nos processos
(PROBABILIDADE ALTA6 MAS IMPACTO
BAIOO)

MITI:AR

b) A!$v$dade de C%!r%"e - compreendem revises analticas, reunies de
diretoria para acompanhamento de negcios, painis de controle etc., alm de
segregao de funes e atividades, controles de acesso, polticas e
procedimentos formalizados, e tem como base fundamentar o controle das
transaes e verificao de consistncias, efetuando conciliaes, sempre que
necessrio.

J) I0%rma)'% e *%mu$*a)'% - abrange a comunicao interna
(informaes sobre o papel e a responsabilidade de cada um; valores ticos e
morais adotados pela empresa e o fluxo eficiente de acompanhamento de
processos) e a externa (mercado, valores ticos e morais, informaes
contbeis).

K) M%$!%rame!% - um bom sistema de controle interno jamais chega ao
nvel de acabado, ele precisa passar por constantes testes e aprimoramentos,
medida que novos cenrios se tornam conhecidos ou que fragilidades so
identificadas. O monitoramento realizado atravs de atividades gerenciais
contnuas ou avaliaes independentes ou de ambas as formas.

Segundo Borgerth, um bom sistema de controle interno (ou de gesto de
riscos) jamais chega ao nvel acabado, ele precisa passar por constantes testes
e aprimoramentos, medida que novos cenrios se tornam conhecidos ou que
fragilidades so identificadas.

OBSERCAaES IMPORTANTES Q+ANTO c ADOO DO CONTROLE
INTERNO PELAS OR:ANI[AaESB

Os componentes no funcionaro de forma idntica em todas as
organizaes. A sua aplicao em organizaes de pequeno e mdio
portes, por exemplo, poder ser menos formal e menos estruturada.

No obstante, as pequenas organizaes podem apresentar um controle
interno ou gerenciamento de riscos eficaz, desde 7ue *ada um de seus
*%mp%e!es es!e5a prese!e e 0u*$%ad% ade7uadame!e@

MARCELO ARAGO
56
Portanto, segundo o COSO, a forma de implementar os componentes
varia de acordo com o tamanho da organizao, mas todos os componentes
devem ser mantidos por uma organizao, independente do seu porte. Por
exemplo, entidades pequenas no dispem de auditoria interna para monitorar
os controles internos e a o gerenciamento de riscos, mas o dono ou o
administrador tem que monitorar. Portanto, a forma de implementar o
componente "monitoramento pode variar, mas o monitoramento tem que ser
realizado, para que a estrutura seja considerada eficaz.

Conclumos, assim, nossa exposio sobre processos de controles
internos e de anlise de riscos do COSO.

Vamos agora comentar vrias questes sobre os assuntos estudados
nesta aula. Ressalto que as questes esto ao final da aula sem os
comentrios.

Q+ESTaES COMENTADAS6 OR:ANI[ADAS POR ASS+NTOB

PROCESSOS DE PRESTAO DE CONTAS

A) (TC+(CESPE(FGGK) Os *%se"=%s de 0$s*a"$1a)'% d% e2er*3*$%
pr%0$ss$%a" de$2aram de se su5e$!ar ? 5ur$sd$)'% d% TC+@ A!ua"me!e6
!a$s *%se"=%s6 7uer % de Vm.$!% 0edera"6 7uer %s de Vm.$!% re&$%a"6
pres!am *%!as re*$pr%*ame!e de suas a)4es e da u!$"$1a)'% d%s
re*urs%s d$sp%3ve$s6 ma!ed% v$*u"a)'% *%m % p%der p-."$*%@

SOL+OB Os conselhos de fiscalizao do exerccio profissional sujeitam-se
jurisdio do TCU, podendo ser fiscalizados em processo de auditoria ou
inspeo pelo Tribunal. Ocorre que essas entidades foram dispensadas da
apresentao de contas anuais ao TCU pelas prprias INs TCU 57/2008 e
63/2010 (esta atualmente em vigor), em funo da baixa materialidade dos
recursos geridos. Item errado.

F) Os e2ames d% #r&'% de *%!r%"e $!er% *%mpe!e!e s%.re a &es!'%
d%s resp%s9ve$s devem a.ra&er !%d%s %s re*urs%s6 %r)ame!9r$%s e
e2!ra%r)ame!9r$%s6 u!$"$1ad%s6 arre*adad%s6 &uardad%s %u &er$d%s
pe"as u$dades 5ur$sd$*$%adas %u pe"%s 7ua$s e"as resp%dam6
$*"u3d%s %s %r$ud%s de 0ud%s de a!ure1a *%!9.$" re*e.$d%s de
e!es da adm$$s!ra)'% p-."$*a 0edera" %u des*e!ra"$1ad%s para
e2e*u)'% $d$re!a@

SOL+OB A questo apenas reproduz o disposto no artigo 2 do art. 13 da
IN TCU 63, de 2010. Os exames do rgo de controle interno competente
sobre a gesto dos responsveis devem abranger todos os recursos,
oramentrios e extraoramentrios, utilizados, arrecadados, guardados ou
geridos pelas unidades jurisdicionadas ou pelos quais elas respondam,
includos os oriundos de fundos de natureza contbil recebidos de entes da
MARCELO ARAGO
57
administrao pblica federal ou descentralizados para execuo indireta,
mediante transferncias de recursos para estados, municpios e entidades
privadas por convnios ou outros instrumentos. Item certo.

Y) Os re"a!#r$%s de aud$!%r$a de &es!'% em$!$d%s pe"%s #r&'%s de
*%!r%"e $!er% devem ser *%mp%s!%s d%s a*=ad%s dev$dame!e
*ara*!er$1ad%s pe"a $d$*a)'% da s$!ua)'% e*%!rada6 d% *r$!>r$%
ad%!ad%6 da *ausa e d%s e0e$!%s6 dev$dame!e sup%r!ad%s p%r pap>$s
de !ra.a"=%6 5u!ad%s a% pr%*ess% de *%!as para su.s$d$ar %
5u"&ame!% d% TC+@

SOL+OB Em conformidade com a IN TCU 63, de 2010, os relatrios de
auditoria de gesto emitidos pelos rgos de controle interno devem ser
compostos dos achados devidamente caracterizados pela indicao da situao
encontrada e do critrio adotado e suportados por papis de trabalho,
mantidos em arquivos disposio do Tribunal.

Portanto, existem erros na afirmao de que o controle interno deve
indicar a causa e os efeitos, bem como que os papis de trabalho devem ser
juntados ao processo de contas. Eles devem ser guardados para consulta e
exame posterior por parte do TCU, caso necessrio. Item errado.

R) Os re"a!#r$%s de aud$!%r$a de &es!'% em$!$d%s pe"%s #r&'%s de
ad%!ad%6 e da $d$*a)'% da *ausa e d% e0e$!%6 e sup%r!ad%s p%r pap>$s
de !ra.a"=%6 ma!$d%s em ar7u$v%s ? d$sp%s$)'% d% Tr$.ua"@

SOL+OB Os exames do rgo de controle interno competente sobre a
gesto dos responsveis devem abranger todos os recursos, oramentrios e
unidades jurisdicionadas ou pelos quais elas respondam, includos os oriundos
de fundos de natureza contbil recebidos de entes da administrao pblica
federal ou descentralizados para execuo indireta.

Como resultado das auditorias, os rgos de controle interno elaboram o
relatrio de auditoria, acompanhado do certificado, e o parecer do dirigente de
controle interno.

De acordo com a IN TCU 63/2010, os relatrios de auditoria de gesto
emitidos pelos rgos de controle interno devem ser compostos dos a*=ad%s
dev$dame!e *ara*!er$1ad%s pe"a $d$*a)'% da s$!ua)'% e*%!rada e
d% *r$!>r$% ad%!ad% e suportados por papis de trabalho, mantidos em
arquivos disposio do Tribunal. Item errado

Os certificados de auditoria, pareceres dos dirigentes de controle interno
e pronunciamentos ministeriais, se opinarem pela regularidade com ressalvas e
irregularidade das contas dos responsveis, devem indicar os fatores
MARCELO ARAGO
58
motivadores para cada responsvel.

I) (T>*$*%(TC+(CESPE(FGAF) Os d%*ume!%s 7ue *%mpr%vam a
e2e*u)'% %r)ame!9r$a6 0$a*e$ra e pa!r$m%$a" das u$dades da
adm$$s!ra)'% p-."$*a 0$*ar'% a respe*!$va u$dade6 ? d$sp%s$)'% d%s
#r&'%s de *%!r%"e6 pe"% pra1% de *$*% a%s a *%!ar d% 5u"&ame!%
das *%!as pe"% TC+@ Nesse *as%6 0$*a d$spesada a %.servV*$a d%s
pra1%s prev$s!%s a "e&$s"a)'% !r$.u!9r$a@

SOL+OB De fato, segundo a IN TCU 63/2010, o prazo para a guarda da
documentao comprobatria da execuo oramentria, financeira e
patrimonial das unidades da administrao pblica ser de cinco anos a contar
do julgamento das contas pelo TCU, isto para aquelas unidades sujeitas
elaborao da prestao de contas. Porm, esta obrigao no dispensa o
rgo e a entidade da observncia dos prazos previstos na legislao
tributria. Item errado.

CONCEITOS E CAMPO DE AT+AO DA A+DITORIA :OCERNAMENTAL

b) A aud$!%r$a &%verame!a" es!9 v%"!ada para % a*%mpa=ame!%
das a)4es empreed$das pe"%s #r&'%s e e!$dades 7ue *%mp4em a
adm$$s!ra)'% d$re!a e $d$re!a das !r8s es0eras de &%ver% e
%rma"me!e > rea"$1ada p%r e!$dades super$%res de 0$s*a"$1a)'%6 s%.
a 0%rma de !r$.ua$s *%!as %u *%!r%"ad%r$as6 e %r&a$sm%s de
*%!r%"e $!er% da adm$$s!ra)'% p-."$*a@

SOL+OB A questo se refere abrangncia ou ao campo de atuao da
auditoria governamental. Nesse sentido, a auditoria governamental o tipo de
auditoria que est voltada para o acompanhamento ou a avaliao das aes
desenvolvidas em todos os rgos e entidades seja da administrao pblica
direta ou indireta e das trs esferas de governo e poderes, ou seja, alcana
todos os rgos e entidades, inclusive as suas unidades, desde que gerenciem
recursos pblicos.

A auditoria governamental realizada pelas chamadas entidades de
fiscalizao superiores (EFS) que, em alguns pases, so organizadas em forma
de tribunais de contas e, em outros, sob a forma de controladorias ou
auditorias gerais. Alm das EFS, praticam tambm a auditoria governamental
os rgos de controle no mbito interno de cada poder.

Portanto, o item est certo.

J) A aud$!%r$a &%verame!a" !em *%m% 0$a"$dade *%mpr%var a
"e&a"$dade e "e&$!$m$dade e ava"$ar %s resu"!ad%s6 7ua!% ?
e*%%m$*$dade6 e0$*$8*$a6 e0$*9*$a e e0e!$v$dade da &es!'%
%r)ame!9r$a6 0$a*e$ra e pa!r$m%$a" as u$dades da adm$$s!ra)'%
d$re!a e e!$dades superv$s$%adas da Adm$$s!ra)'% P-."$*a6 dad%
sup%r!e a% p"e% e2er*3*$% da superv$s'% m$$s!er$a"@ Ass$m6 seu *amp%
MARCELO ARAGO
59
de a!ua)'% '% *%mpreede a ap"$*a)'% de re*urs%s p-."$*%s p%r
e!$dades de d$re$!% pr$vad%@

SOL+OB A auditoria governamental abrange a gesto pblica, com a
finalidade de comprovar a legalidade e a legitimidade e avaliar os resultados,
quanto economicidade, eficincia, eficcia e efetividade da gesto
oramentria, financeira e patrimonial.

Assim, a primeira parte do item est certa. Porm, a segunda apresenta
erro quando afirma que o campo de atuao da auditoria pblica no
compreende a aplicao de recursos pblicos por entidades de direito privado.

A auditoria governamental tambm alcana a aplicao de recursos
pblicos por entidades de direito privado ou mesmo privadas, como, por
exemplo, a aplicao de recursos pblicos transferidos a fundaes privadas,
ONGs, OSCIPs, etc. A auditoria verifica tanto a regularidade quanto os
resultados na aplicao desses recursos por entidades privadas. Item errado.

K) (A+DITOR(C:E(PB(CESPE(FGGK) C%m re"a)'% ?s %r$&es da
aud$!%r$a e seus !$p%s6 ass$a"e a %p)'% *%rre!a@
A) O sur&$me!% da aud$!%r$a e2!era es!9 ass%*$ad% ? e*ess$dade
das empresas de *ap!arem re*urs%s de !er*e$r%s@
B) Os s#*$%sQ&ere!es e a*$%$s!as 0udad%res s'% %s 7ue !8m ma$%r
e*ess$dade de re*%rrer a%s aud$!%res $depede!es para a0er$r a
se&ura)a6 "$7u$de1 e re!a.$"$dade de seus $ves!$me!%s a empresa@
C) A aud$!%r$a e2!era sur&$u *%m% de*%rr8*$a da e*ess$dade de um
a*%mpa=ame!% s$s!em9!$*% e ma$s apr%0udad% da s$!ua)'% da
empresa@
D) A aud$!%r$a $!era > uma resp%s!a ? e*ess$dade de $deped8*$a
d% e2ame das !rasa)4es da empresa em re"a)'% a%s seus d$r$&e!es@
E) Os aud$!%res $!er%s d$re*$%am % 0%*% de seu !ra.a"=% para as
dem%s!ra)4es *%!9.e$s 7ue a empresa > %.r$&ada a pu."$*ar@

SOL+OB A auditoria interna e a auditoria externa surgiram por razes
distintas. A auditoria externa/contbil passou a ter uma importncia muito
grande em funo do crescimento das empresas, interessando no s aos
scios proprietrios administradores, mas, sobretudo, aos terceiros que no
participam da gesto das empresas, e necessitam de uma opinio
independente e confivel quanto situao do patrimnio das empresas.
Nesse ltimo grupo - terceiros -, temos os scios investidores, os credores e o
prprio Estado interessado no resultado das empresas, em funo de
arrecadao do imposto de renda, alm de outros interesses.

Assim, correto afirmar-se que o surgimento da auditoria externa est
associado necessidade das empresas de captarem recursos de terceiros e de
um exame independente da situao patrimonial da empresa, para aumentar a
confiana desses terceiros que no fazem parte da gesto da empresa.

MARCELO ARAGO
60
Por seu turno, a auditoria interna surge em decorrncia de um exame
sistemtico e mais aprofundado da situao da empresa, interessando mais
aos administradores, para fins administrativos, internos, do que para prestao
de contas a terceiros. Nada impede que ambas as auditorias se completem,
mas a auditoria interna tem um papel mais gerencial, atendendo a uma
necessidade de um controle mais amplo sobre todas as operaes de uma
entidade, constituindo uma das formas de controle interno.

Feitas essas ponderaes, vamos examinar cada um dos itens da
questo.

O item "A est correto e constitui o gabarito da questo. Na medida em
que as empresas passam a captar recursos de terceiros, em forma de
investimentos, emprstimos e fornecimentos, surge a necessidade de uma
auditoria externa, independente dos administradores, para atestar a situao
financeira e patrimonial dessas entidades.

O item "B est incorreto, uma vez que os acionistas mais distantes da
administrao das empresas so aqueles que apresentam maior necessidade
de recorrer aos auditores independentes para aferir a segurana e liquidez de
seus investimentos na empresa.

O item "C est incorreto, pois foi a auditoria interna que surgiu como
decorrncia da necessidade de um acompanhamento sistemtico e mais
aprofundado da situao da empresa.

O item "D est incorreto, pois a auditoria externa que constitui uma
resposta necessidade de independncia do exame das transaes da
empresa em relao aos seus dirigentes. A auditoria interna surge para dar
uma resposta mais gerencial, de controle, assessoria e administrao aos
dirigentes das organizaes.

Por fim, o item "E tambm apresenta incorreo, haja vista que o
auditor externo quem direciona o foco do trabalho para as demonstraes
contbeis, com o propsito de emitir uma opinio, geralmente materializada
em um parecer, sobre a exatido dessas demonstraes. O mbito de trabalho
ou escopo da auditoria interna compreende todas as reas, operaes e
sistemas de informao das organizaes, inclusive o sistema contbil e
financeiro.

X) O *%*e$!% de accountability > 0udame!a" para a *%mprees'% da
pr9!$*a da .%a &%vera)a e da aud$!%r$a &%verame!a"@ E"e ev%"ve6
% *%!e2!% das re"a)4es 7ue se es!a.e"e*em e!re %s adm$$s!rad%res
p-."$*%s6 % Par"ame!% e a s%*$edade6 pe"% me%s !r8s d$mes4es ;
$0%rma)'%6 5us!$0$*a)'% e sa)'% ; *%m% 0%rmas .9s$*as pe"as 7ua$s
se p%de preve$r % a.us% de p%der@

MARCELO ARAGO
61
SOL+OB Em conformidade com as Normas de Auditoria do TCU (Portaria
TCU 280, de 2010), a accountability envolve pelo menos trs dimenses -
$0%rma)'%6 5us!$0$*a)'% e sa)'% ; como formas bsicas pelas quais se
pode prevenir o abuso de poder. Todo gestor que recebe uma delegao de
competncia para gerir recursos do Estado assume uma obrigao de prestar
contas (accountability). Essa relao envolve as dimenses de informao,
justificao e sano.

A sociedade, que delega os recursos e poderes para que o Estado
execute as aes de realizao do bem comum, o Parlamento, que a
representa, e outros agentes pblicos e privados no podem prescindir de
$0%rma)'%, necessria para aferir se tais recursos e poderes esto sendo
usados em conformidade com os princpios de administrao pblica, as leis e
os regulamentos aplicveis, exigindo-se, pois, que a utilizao desses recursos
e o exerccio desses poderes ocorram de forma transparente.

A delegao de recursos e poderes recebida da sociedade, por intermdio
do Parlamento, implica, por parte do gestor pblico, a obrigao constante de
prestao de contas quanto ao alinhamento de suas aes s diretrizes fixadas
pelo poder pblico e, portanto, a obrigao de informar deve estar associada
obrigao de que os atos sejam devidamente 5us!$0$*ad%s.

Alm de informar e justificar, a relao de accountability envolve ainda a
dimenso relativa aos elementos que obrigam ao cumprimento da lei,
sujeitando o abuso de poder e a negligncia no uso dos recursos pblicos ao
exerccio das sa)4es "e&a$s.

Pelo exposto, o item est certo.

AG) A aud$!%r$a > a a)'% $depede!e de um !er*e$r% s%.re uma
re"a)'% de a**%u!a.$"$!<6 %.5e!$vad% e2pressar uma %p$$'% s%.re
*%m% essa re"a)'% es!9 sed% *umpr$da@ C%!ud%6 '% se espera 7ue a
aud$!%r$a em$!a *%me!9r$%s e su&es!4es s%.re essa re"a)'%@

SOL+OB Em conformidade com as normas do TCU e do Escritrio do
Auditor-Geral do Canad (OAG), a auditoria, no contexto da accountability, a
ao independente de um terceiro sobre uma relao de accountability,
objetivando expressar uma opinio ou em$!$r *%me!9r$%s e su&es!4es
s%.re *%m% essa re"a)'% es!9 sed% %.ede*$da. Item errado.

AA) A aud$!%r$a &%verame!a" 0u*$%a *%m% um $s!rume!% de
&%vera)a para redu1$r % *%0"$!% e2$s!e!e as re"a)4es e!re %
pr$*$pa" e % a&e!e6 de%m$ad% de *%0"$!%s de a&8*$a@ Nesse
se!$d%6 a aud$!%r$a &%verame!a" > um me*a$sm% d% a&e!e@

SOL+OB No setor pblico, o poder legislativo quem representa os
interesses do cidado. Assim, este poder que assume o papel de principal na
relao de accountability que se estabelece entre o Estado e os gestores
MARCELO ARAGO
62
pblicos de um modo geral, mas, a exemplo do que ocorre no setor privado, a
auditoria deve trabalhar numa perspectiva de que o seu cliente final so os
cidados, verdadeiros proprietrios dos recursos transferidos ao Estado para
realizao do bem comum.

A auditoria, um mecanismo do principal, atua como limitador das aes
do agente, que por saber estar sendo monitorado, ter reduzida a sua
tendncia de contrariar os interesses daquele. A auditoria ter que pautar suas
aes em princpios ticos rigorosos, manter sua independncia, avaliar os
fatos com objetividade de modo a conduzir a julgamentos imparciais e
precisos, dado que no s o principal, mas o pblico em geral e as entidades
auditadas, esperam que a conduta e o enfoque da auditoria sejam irretocveis,
no suscitem suspeitas e sejam dignos de respeito e confiana.

Portanto, a aud$!%r$a &%verame!a" > um me*a$sm% d% pr$*$pa"
(par"ame!% e s%*$edade)6 e '% d% a&e!e (&es!%r p-."$*%)@ O principal,
ao fazer uma delegao de recursos, busca na confirmao de um terceiro,
independente, uma assegurao de que tais recursos esto sendo geridos
mediante estratgias e aes adequadas para atingir os objetivos por ele
estabelecidos. O principal, portanto, o cliente da auditoria. Item errado.

AF) (SEC:E(PE(CESPE(FGAG) De a*%rd% *%m a C%s!$!u$)'% Federa"6 a
9rea de a!ua)'% da aud$!%r$a e da 0$s*a"$1a)'% &%verame!a$s6 p%r
me$% de seus s$s!emas de *%!r%"e6 $*"u$ a 9rea
I %pera*$%a"@
II pa!r$m%$a"@
III %r)ame!9r$a@
IC e*%/m$*a@
C *%!9.$"@
Es!'% *er!%s apeas %s $!es
A) I e III@
B) II e IC@
C) I6 IC e C@
D) I6 II6 III e C@
E) II6 III6 IC e C@

SOL+OB A rea de atuao da auditoria e da fiscalizao governamentais,
por meio de seus sistemas de controle, inclui as reas *%!9.$"6 0$a*e$ra6
%r)ame!9r$a6 pa!r$m%$a" e %pera*$%a"@ A fiscalizao econmica no
est prevista na CF e nas normas infraconstitucionais. Cabe alertar que a
fiscalizao operacional inclui certos aspectos de controle econmico, mas vale
o que est escrito. Assim, esto certos os itens I, II, III e V. O gabarito a
letra D.

AY) Aud$!%r$a > % e2ame $depede!e e %.5e!$v% de uma *%d$)'%6 em
prede!erm$ad%@
MARCELO ARAGO
63

SOL+OB Em sentido amplo, podemos conceituar auditoria como o exame
independente e objetivo de uma situao ou condio, em confronto com um
critrio ou padro preestabelecido, para que se possa opinar ou comentar a
respeito para um destinatrio predeterminado. O item est certo.

A+DITORIA INTERNA E EOTERNA

AR) ^Rea"$1a aud$!%r$as *%!9.$" e %pera*$%a"@ E2er*e a!$v$dade
$depede!e e %.5e!$va6 7ue pr%v8 se&ura)a e *%su"!%r$a para a
%r&a$1a)'% da 7ua" > empre&ad%@ Sua 0$a"$dade > a&re&ar va"%r e
aper0e$)%ar % 0u*$%ame!% das %pera)4es@ C%!r$.u$6 *%m e0%7ue
s$s!em9!$*% e d$s*$p"$ad%6 para a ava"$a)'% d%s pr%*ess%s de
&ere*$ame!% de r$s*%s6 *%!r%"e e &%vera)a da %r&a$1a)'%6
a5udad%Qa a a!$&$r seus %.5e!$v%s_@ Es!a des*r$)'% resume as 0u)4es
d% pr%0$ss$%a" 7ue e2e*u!a !ra.a"=%s de aud$!%r$a e2!era@

SOL+OB A questo descreve as caractersticas e objetivos da auditoria
interna, conforme a doutrina e as normas internacionais. Portanto, est errada.

O auditor interno realiza tanto a auditoria operacional (ou de
desempenho e resultados), ajudando a organizao a melhorar o desempenho
de seus processos e de sua gesto, quanto a auditoria contbil (ou financeira),
emitindo uma opinio interna ou para os rgos de controle externo, quando
for o caso, sobre as demonstraes financeiras mensais ou peridicas, bem
como sobre os relatrios de natureza contbil, de qualquer espcie, de carter
formal e institucional, elaborados e editados pela rea contbil e que tenham
sido por ele examinados.

por isso que, segundo a doutrina, % aud$!%r $!er% rea"$1a
aud$!%r$a *%!9.$" e %pera*$%a" e % aud$!%r e2!er% rea"$1a s%me!e
aud$!%r$a *%!9.$"@ O escopo do trabalho do auditor interno bem amplo,
enquanto o escopo dos exames do auditor externo restringe-se aos aspetos
contbeis e financeiros.

De acordo com as normas internacionais de auditoria interna, esta presta
dois tipos de servios para a organizao a qual pertence: servios de
avaliao ou segurana objetiva (assurance) e servios de consultoria.

Por outro lado, a finalidade da auditoria interna agregar valor ao
negcio e s operaes da organizao a qual pertence. Nesse sentido, tem
como objetivo principal auxiliar a organizao a atingir seus objetivos,
avaliando e melhorando a eficcia dos processos de gerenciamento de riscos,
controles internos e governana corporativa.

AI) (ACE(TC+(FGGJ) E resp%sa.$"$dade da aud$!%r$a $!era 0a1er
per$%d$*ame!e uma ava"$a)'% d%s *%!r%"es $!er%s@ Nesse se!$d%6 >
*%rre!% a0$rmar 7ue a aud$!%r$a $!era represe!a um *%!r%"e $!er%@
MARCELO ARAGO
64

SOL+OB Essa questo polmica, pois sabemos que controle interno e
auditoria interna so instrumentos distintos.

O *%!r%"e $!er% representa em uma organizao os procedimentos,
mtodos ou rotinas cujos objetivos so proteger os ativos, produzir os dados
contbeis confiveis e ajudar na conduo ordenada dos negcios da empresa.
A aud$!%r$a $!era representa a atividade de auditoria realizada por unidade
interna da entidade. O termo pode ser utilizado para denominar a atividade ou
a prpria unidade constituda pelas organizaes. Ou seja, o controle interno
faz parte da gesto, j a auditoria interna uma atividade independente
dentro da organizao que procura avaliar e contribuir para a melhoria da
eficcia da gesto.

Contudo, considerando que uma das principais atividades da auditoria
interna avaliar periodicamente a adequao e a eficcia dos controles
internos da organizao, pode-se considerar que a auditoria interna constitui
ou representa um mecanismo de controle interno das organizaes. Segundo
Marcelo Cavalcanti Almeida, no adianta a empresa implantar um excelente
sistema de controle interno sem que algum verifique periodicamente se os
funcionrios esto cumprindo o que foi determinado no sistema, ou se o
sistema no deveria ser adaptado s novas circunstncias. Pelo exposto,
concordamos com o gabarito oficial que define o item como certo.

Ab) (Aa"$s!a(STF(CESPE(FGGK) A amp"$!ude d% !ra.a"=% d% aud$!%r
$!er% e sua resp%sa.$"$dade '% es!'% "$m$!adas ? sua 9rea de
a!ua)'%6 p%$s *%mpe!e ? aud$!%r$a $!era ava"$ar % &rau de
*%0$a.$"$dade d%s *%!r%"es $!er%s@

SOL+OB O mbito do trabalho de auditoria interna envolve a determinao
do trabalho de auditoria a ser feito, cabendo alta administrao, contudo,
fornecer orientao geral quanto ao mbito desse trabalho e os setores a
serem examinados.

No mbito do trabalho dos auditores internos devem ser considerados os
controles internos da organizao. Porm, as responsabilidades da
Administrao e dos auditores so claramente estabelecidas e distintas. A
Administrao planeja, organiza, implanta e mantm controles internos e aos
auditores internos cabe revisar, avaliar e contribuir para a melhoria da eficcia
desses controles.

Portanto, a amplitude do trabalho e a responsabilidade esto limitadas
sua rea de atuao, ou seja, dentro da prpria organizao e at o limite
definido em normas e pela prpria administrao. Item errado.

AJ) (Aa"$s!a(TST(CESPE(FGGK) Os pap>$s de !ra.a"=% d%s aud$!%res
$!er%s s'% a7ue"es e"a.%rad%s *%m v$s!as a ev$de*$arem6 pera!e a
MARCELO ARAGO
65
aud$!%r$a $depede!e6 a ade7ua)'% e a su0$*$8*$a das !are0as
rea"$1adas e a ava"$a)'% das re*%meda)4es 0%rmu"adas@

SOL+OB Os papis de trabalho dos auditores internos so o conjunto de
documentos e apontamentos com informaes e provas coligidas pelo auditor
interno que consubstanciam o trabalho executado. As evidncias contidas nos
papis de trabalho dos auditores internos objetivam fundamentar os resultados
da auditoria interna e fornecer base slida para as concluses e
recomendaes.

H um relacionamento importante entre auditoria externa e interna,
podendo o auditor externo acessar e obter cpia dos papis de trabalho da
auditoria interna, em busca de uma auditoria mais eficiente. Entretanto, o
auditor interno no elabora a sua documentao para provar a realizao do
trabalho ao auditor externo. Item errado.

AK) (Aa"$s!a(TST(CESPE(FGGK) Cas% a aud$!%r$a $!era6 dura!e a
rea"$1a)'% de seus !ra.a"=%s6 *%s!a!e 7ue es!'% %*%rred% 0raudes
p%r des*umpr$me!% de %rmas "e&a$s em de!erm$ada 9rea6 dever9
*%mu$*9Q"as $med$a!ame!e ? adm$$s!ra)'% da e!$dade6 p%r es*r$!%
e de 0%rma reservada@

SOL+OB A responsabilidade primria pela preveno e identificao de
fraudes e/ou erros da administrao da entidade, mediante a manuteno de
adequado sistema de controle interno, que, entretanto, no elimina o risco de
sua ocorrncia.

A Auditoria Interna deve assessorar a administrao da entidade no
trabalho de preveno de fraudes e erros, obrigando-se a inform-la, sempre
por escrito, de maneira reservada, sobre quaisquer indcios ou confirmaes de
irregularidades detectadas no decorrer de seu trabalho. Essa comunicao
formal feita por meio de relatrio parcial elaborado pelo auditor interno.

Assim, verifica-se que a questo est certa.

AX) (Aa"$s!a(T\DFT(CESPE(FGGK) Para a rea"$1a)'% d%s !es!es de
%.servV*$a6 % aud$!%r $!er%6 p%r me$% de $ves!$&a)'% e
*%0$rma)'%6 p%de %.!er $0%rma)4es a respe$!% d% *umpr$me!%
e0e!$v% das %rmas e d%s pr%*ed$me!%s de *%!r%"e $!er% d% #r&'%
%u e!$dade aud$!ad%(a)@

SOL+OB Os testes de observncia visam obteno de razovel segurana
de que os controles internos estabelecidos pela administrao esto em efetivo
funcionamento, inclusive quanto ao seu cumprimento pelos funcionrios e
administradores da entidade.

Em conformidade com a NBC TI 01 (Norma de Auditoria Interna do CFC),
em sua aplicao, devem ser considerados os seguintes procedimentos:
MARCELO ARAGO
66
a) inspeo - verificao de registros, documentos e ativos tangveis;
b) observao - acompanhamento de processo ou procedimento quando
de sua execuo; e
c) investigao e confirmao - obteno de informaes perante
pessoas fsicas ou jurdicas conhecedoras das transaes e das operaes,
dentro ou fora da entidade.

Cuidado, no quer dizer que a auditoria interna somente aplique esses
trs procedimentos bsicos ou que no utilize testes substantivos em seu
trabalho. Significa apenas que, quando o auditor interno pretenda testar os
controles internos da organizao a qual pertena, ele utilizar um ou mais
desses trs procedimentos bsicos: inspeo, observao e confirmao.

Alm desses, tambm so procedimentos bsicos de auditoria o clculo e
a reviso analtica.

Portanto, o auditor interno pode obter informaes sobre o cumprimento
efetivo das normas e procedimentos de controle interno, por meio da tcnica
ou procedimento bsico de investigao e confirmao. Item certo.

FG) (TC+(CESPE(FGGK) O v3*u"% empre&a!3*$% d% aud$!%r $!er% *%m
a empresa deve ser merame!e *$r*us!a*$a"6 em v$r!ude de e"e
pres!ar serv$)%s e2*"us$vame!e para a empresa6 em !emp% $!e&ra"@
Nesse se!$d%6 a adm$$s!ra)'%6 apesar de =$erar7u$*ame!e super$%r6
deve su5e$!arQse a% *%!r%"e d% aud$!%r6 su.me!ed%Q"=e a e2ame seus
pr#pr$%s a!%s@

SOL+OB Apesar de a banca ter anulado esse item, entendi pertinente inclu-
lo em nosso curso, para tecermos alguns comentrios que julgamos
importantes.

O gabarito preliminar do CESPE apontou o item como certo, para depois
anul-lo, quando do gabarito definitivo, em decorrncia de divergncia
doutrinria acerca do tema tratado na assertiva, especialmente, no tocante ao
vnculo empregatcio do auditor interno ser "meramente circunstancial",
"exclusivamente para a empresa" e "em tempo integral".

O item foi extrado do livro de Franco e Marra, Auditoria Contbil, Atlas,
2001, 4 edio, pg. 219. Segundo os autores, a auditoria interna aquela
exercida por funcionrio da prpria empresa, em carter permanente. Apesar
de seu vnculo empresa, o auditor interno deve executar sua funo com
absoluta independncia profissional, preenchendo todas as condies
necessrias ao auditor externo, mas tambm exigindo da empresa o
cumprimento daquelas que lhe cabem.

Ele deve exercer sua funo com total obedincia s normas de auditoria
e o vnculo de emprego no lhe deve tirar a independncia profissional, pois
sua subordinao administrao da empresa deve ser apenas sob o aspecto
MARCELO ARAGO
67
funcional. O vnculo empregatcio do auditor interno com a empresa deve ser
meramente circunstancial, em virtude de seus servios serem prestados
exclusivamente para a empresa, em tempo integral. Suas funes, entretanto,
devem ser exercidas com a mais absoluta independncia, sem interferncia da
administrao, que apesar de sua funo superiormente hierrquica, deve
sujeitar-se tambm ao seu controle e submeter a seu exame todos os atos por
ela praticados.

Em que pese o item ser transcrio literal do livro de Franco e Marra, a
banca o anulou em funo da afirmao de que o vnculo empregatcio do
auditor interno "meramente circunstancial", posto que o auditor interno
empregado da prpria empresa, em carter permanente. Por outro lado, a
afirmao de que o auditor interno "presta servios exclusivamente para a
empresa, "em tempo integral, contraria as normas internacionais do IIA, que
definem que a auditoria interna pode prestar servios para terceiros fora da
organizao.

FA) (Aa"$s!a(T\(CE(CESPE(FGGK) O !ra.a"=% d%s aud$!%res $!er%s
'% deve ser "evad% em *%!a pe"%s aud$!%res $depede!es 7ue
0%rem *%!ra!ad%s6 e2*e!% a !3!u"% de *%"a.%ra)'% eve!ua"6 7uad% 0%r
e"a.%rad% % p"ae5ame!% d%s !ra.a"=%s@ A">m da $e2$s!8*$a de
7ua"7uer re"a)'% de su.%rd$a)'%6 a aud$!%r$a $!era p%de 0u*$%ar6
se&u$dame!e6 *%m p%u*a au!%%m$a e a!> de 0%rma preve!$va em
0a*e de 0a"=as %u $rre&u"ar$dades pass3ve$s de %*%rrerem p%r a)4es %u
%m$ss4es da adm$$s!ra)'%@

SOL+OB Recomenda-se que os auditores internos e externos trabalhem em
colaborao, programando em conjunto os servios, de forma que o auditor
interno realize um trabalho mais analtico e at de reviso integral dos
registros contbeis, ao passo que o auditor externo faria a reviso desses
servios, para planejar os seus e execut-los de forma complementar ao dos
auditores internos. Portanto, o trabalho dos auditores internos deve ser levado
em conta pelos auditores independentes.

A segunda parte da questo refere-se atuao da auditoria interna e ao
seu vnculo com a administrao. A auditoria interna est subordinada alta
administrao (conselho de administrao ou presidncia da empresa),
todavia, esse vnculo ou subordinao no deve lhe retirar a autonomia e a
independncia necessrias ao exerccio de suas funes, devendo gozar de
liberdade para planejar e executar os seus trabalhos e relatar as no-
conformidades constatadas.

Portanto, o item apresenta vrios erros.

FF) (C%!ad%r(MC(CESPE(FGGK) A aud$!%r$a $!era deve ava"$ar e
aprese!ar re*%meda)4es apr%pr$adas para a me"=%r$a d% pr%*ess%
de &%vera)a *%rp%ra!$va da empresa %de a!ua@ Ass$m6 a aud$!%r$a
$!era deve *%%rdear6 de 0%rma e0$*$e!e6 e0$*a1 e e0e!$va suas
MARCELO ARAGO
68
a!$v$dades6 a">m de 0%me!ar a *%mu$*a)'% e!re % *%se"=%6 %s
aud$!%res6 e2!er%s e $!er%s e a adm$$s!ra)'%@

SOL+OB A auditoria interna tem como um dos seus propsitos contribuir
para a melhoria da eficcia do processo de governana da organizao a qual
pertence. Essa contribuio se efetiva, dentre outras aes, mediante a
avaliao pela auditoria das polticas de integridade da organizao, dos
mecanismos de controle e gerenciamento de risco, fortalecendo-os, bem como
do processo de comunicao, ampliando a transparncia e a comunicao
entre os agentes (conselho, diretoria, auditoria, etc), e assegurando a
prestao de contas dos gestores. Portanto, o item reproduz de forma correta
o papel da auditoria interna perante o processo de governana. Item certo.

FY) O aud$!%r $!er% > resp%s9ve" pe"a $mp"a!a)'% e pe"%
*umpr$me!% d%s *%!r%"es $!er%s e deve es!ar su.%rd$ad% ?
C%!r%"ad%r$a da empresa@

SOL+OB Os auditores internos examinam e contribuem para a eficcia do
sistema de controle interno atravs de suas avaliaes e recomendaes, mas
no possuem responsabilidade primria pelo planejamento, implantao e
manuteno do processo. O trabalho da auditoria interna deve estar
subordinado alta administrao da empresa, para assegurar a sua
independncia das demais reas da empresa. Item errado.

FR) (Aa"$s!a(TCE(TO(CESPE(FGGX) De a*%rd% *%m a re"a)'% d%
aud$!%r *%m a e!$dade aud$!ada6 d$s!$&uemQse as aud$!%r$as $!era e
e2!era@ A*er*a desse assu!%6 ass$a"e a %p)'% *%rre!a@
A O v3*u"% de empre&% d% aud$!%r $!er% "=e re!$ra a $deped8*$a
pr%0$ss$%a" dese59ve" para a!uar %s !erm%s das %rmas v$&e!es@
B As empresas6 de um m%d% &era"6 $depede!eme!e de seu p%r!e e
da re"a)'% *us!%Q.ee03*$%6 devem d$sp%r de aud$!%r$a $!era
permae!e@
C A aud$!%r$a $!era '% !em *%m% %.5e!$v% pre*3pu% a em$ss'% de
pare*er s%.re as dem%s!ra)4es *%!9.e$s6 sed% e2e*u!ada ma$s para
0$s adm$$s!ra!$v%s $!er%s d% 7ue para pres!a)'% de *%!as a
!er*e$r%s@
D A aud$!%r$a e2!era deve pres*$d$r d% *%*urs% da aud$!%r$a $!era6
s%. pea de ser $du1$da em seus e2ames e perder a dese59ve"
$deped8*$a@
E A aud$!%r$a e2!era deve a!uar permae!eme!e e *%!$uame!e6
e2er*ed% um *%!r%"e pr>v$%6 *%*%m$!a!e e *%se7ue!e@
QUESTO 58
SOL+OB A alternativa "A est incorreta. Franco e Marra apontam que o
vnculo empregatcio do auditor interno com a empresa e sua subordinao
alta administrao no lhe deve retirar a independncia e a autonomia
necessrias ao bom desempenho de suas funes, que devem ser exercidas
com a mais absoluta independncia, sem interferncia da administrao, que
MARCELO ARAGO
69
apesar de sua funo superiormente hierrquica, deve sujeitar-se tambm ao
seu controle e submeter a seu exame todos os atos por ela praticados.

A alternativa "B est tambm incorreta, pois somente empresas de
porte acima do mdio comportam a manuteno de auditor interno, para um
controle permanente. A relao custo/benefcio no compensa a manuteno
de uma atividade de auditoria interna em pequenas organizaes.

A alternativa "C est correta e constitui o gabarito da questo. Segundo
Franco e Marra, uma das caractersticas que distingue a auditoria externa
justamente o grau de independncia que o auditor pode, e deve manter em
relao entidade auditada. Isso porque a auditoria interna geralmente no
objetiva a emisso de parecer sobre as demonstraes contbeis, sendo
executada mais para fins administrativos internos do que para prestao de
contas a terceiros.

A alternativa "D est incorreta. desejvel que os auditores internos e
externos trabalhem em colaborao, programando em conjunto os servios, de
forma a evitar o retrabalho e assegurar um controle mais eficiente e efetivo.

Por fim, a alternativa "E est incorreta, posto que a auditoria interna
que atua permanentemente e continuamente, exercendo um controle prvio,
concomitante e consequente de todos os atos da administrao.

FI) (TC+(ESAF(FGGb) Em re"a)'% ? aud$!%r$a $!era p%deQse a0$rmar
7ue6
a) *%m re"a)'% ?s pess%as 5ur3d$*as de d$re$!% p-."$*% '% > sua
a!r$.u$)'% ava"$ar a e*%%m$*$dade d%s pr%*ess%s6 v$s!% 7ue % %.5e!$v%
d% &%ver% > de *%!r%"e6 $depede!e d% va"%r@
.) > sua a!r$.u$)'% aper0e$)%ar6 $mp"a!ar e 0a1er *umpr$r as %rmas
p%r e"a *r$adas em sua p"e$!ude@
*) deve re"a!ar as '%Q*%0%rm$dades sem em$!$r %p$$'% %u su&es!4es
para 7ue se5am 0e$!as as *%rre)4es %u me"=%r$as e*ess9r$as@
d) > seu %.5e!$v% preve$r 0raudes %u r%u.%s6 sed% 7ue sempre 7ue
!$ver 7ua$s7uer $d3*$%s %u *%s!a!a)4es dever9 $0%rmar a
adm$$s!ra)'%6 de 0%rma reservada e p%r es*r$!%@
e) sua 0u)'% > e2*"us$vame!e de va"$dar %s pr%*ess%s e !rasa)4es
rea"$1adas6 sem !er *%m% %.5e!$v% ass$s!$r ? adm$$s!ra)'% da e!$dade
% *umpr$me!% de suas a!r$.u$)4es@

SOL+OB A questo refere-se ao papel do auditor interno, com base na NBC
TI 01 (antiga NBC T 12) e nas Normas Brasileiras para o Exerccio Profissional
da auditoria interna aprovadas pelo Instituto dos Auditores Internos do Brasil -
AUDIBRA.

A assertiva "a est incorreta, posto que, obviamente, o auditor interno
das pessoas jurdicas de direito pblico avalia tambm a economicidade dos
MARCELO ARAGO
70
processos, ou seja, a minimizao dos custos, sem prejuzo, claro, da
qualidade dos bens e servios.

A assertiva "b est incorreta, pois no da competncia da auditoria
interna criar e implantar normas. Essa uma responsabilidade da
Administrao, cabendo ao auditor interno avaliar o seu cumprimento e propor
alteraes ou novas normas, caso necessrio. Caso a auditoria interna criasse
e implantasse normas, ela assumiria uma funo de linha, de co-gesto, e a
sua independncia e objetividade poderiam ficar afetadas por isso.

A assertiva "c est incorreta, pois conforme disposto na NBC TI 01, a
atividade da Auditoria Interna est estruturada em procedimentos, com
enfoque tcnico, objetivo, sistemtico e disciplinado, e tem por finalidade
agregar valor ao resultado da organizao, apresentando subsdios para o
aperfeioamento dos processos, da gesto e dos controles internos, por meio
da re*%meda)'% de s%"u)4es para as '%Q*%0%rm$dades apontadas
nos relatrios.

A assertiva "d foi apontada como correta pela banca, mas poderia ter
sido questionada, pois no corresponde ao disposto nas normas de auditoria. A
preveno e a deteco de erros e fraudes competem Administrao,
mediante a adoo de um adequado sistema de controles internos. Ao auditor
interno cabe auxiliar a Administrao na preveno e deteco de fraudes. A
Banca considerou o item correto, com o raciocnio de que se o auditor interno
auxilia a organizao na preveno ele est prevenindo.

A assertiva "e est incorreta, pois a Auditoria Interna compreende os
exames, anlises, avaliaes, levantamentos e comprovaes,
metodologicamente estruturados para a avaliao da integridade, adequao,
eficcia, eficincia e economicidade dos processos, dos sistemas de
informaes e de controles internos integrados ao ambiente, e de
gerenciamento de riscos, com vistas a ass$s!$r ? adm$$s!ra)'% da e!$dade
% *umpr$me!% de seus %.5e!$v%s@ Pelo exposto, o gabarito a letra "d.

Fb) (TCE(AC(CESPE(FGGb) A aud$!%r$a $!era > e2er*$da !a!% s%.re
as pess%as 5ur3d$*as de d$re$!% p-."$*% 7ua!% s%.re as pess%as
5ur3d$*as de d$re$!% pr$vad%@ O aud$!%r $!er% >6 p%r!a!%6 um serv$d%r
p-."$*% %u empre&ad% da empresa em 7ue se e2e*u!a a aud$!%r$a e '%
deve es!ar su.%rd$ad% a% !ra.a"=% 7ue e2am$a@ Ass$m6 um aud$!%r
$!er% '% p%de6 p%r e2emp"%6 e"a.%rar "a)ame!%s *%!9.e$s6 para
7ue '% =a5a $!er0er8*$a em sua $deped8*$a@

SOL+OB Conforme dispe a NBC-T-12, a auditoria interna exercida tanto
nas empresas privadas como nas entidades pblicas. Nas empresas, o auditor
interno empregado da organizao em que trabalha e nas pessoas jurdicas
de direito pblico, empregado ou servidor pblico, geralmente de carreira.

MARCELO ARAGO
71
Apesar de pertencer estrutura do rgo ou organizao, a atividade de
auditoria interna deve gozar da maior independncia possvel em relao s
reas e atividades que audita. Essa independncia alcanada com o
posicionamento na organizao suficientemente elevado para permitir-lhe
desincumbir-se de suas responsabilidades com abrangncia e independncia.

Os auditores internos no devem assumir responsabilidades executivas
nas reas operacionais ou qualquer funo que o impea de examinar e relatar
sobre ela. Assim, no deve elaborar lanamentos contbeis, para que no haja
interferncia em sua independncia. Item certo.

FJ) (TCE(AC(CESPE(FGGb) E!re %s %.5e!$v%s da aud$!%r$a $!era6
$*"uemQse % de ver$0$*ar se as %rmas $!eras es!'% sed% se&u$das e
% de ava"$ar a e*ess$dade de %vas %rmas $!eras %u de
m%d$0$*a)4es das 59 e2$s!e!es6 p%r me$% de re*%meda)4es de
s%"u)4es ap%!adas %s re"a!#r$%s6 7ue p%dem ser6 em *as% de
e*ess$dade6 par*$a$s@

SOL+OB Marcelo Cavalcanti Almeida, em Auditoria Interna - Um Curso
Moderno e Completo, afirma que os principais objetivos do auditor interno so:
verificar se as normas internas esto sendo seguidas;
verificar a necessidade de aprimorar as normas internas vigentes;
verificar a necessidade de novas normas internas; e
efetuar auditoria das diversas reas das demonstraes contbeis e em
reas operacionais.

A norma define que o relatrio o documento pelo qual a Auditoria
Interna apresenta o resultado dos seus trabalhos, de forma a expressar,
claramente, suas concluses, recomendaes e providncias a serem tomadas
pela administrao da entidade. A Auditoria Interna deve avaliar a necessidade
de emisso de relatrio parcial, na hiptese de constatar impropriedades,
irregularidades e/ou ilegalidades que necessitem providncias imediatas da
administrao da entidade e que no possam aguardar o final dos exames.
Item certo.

FK) (TCE(AC(CESPE(FGGb) E!re %s pr%*ed$me!%s de aud$!%r$a
$!era6 $*"uemQse %s !es!es de %.servV*$a6 em *u5a ap"$*a)'% %
aud$!%r *%s$dera $spe)'%6 %.serva)'% e $ves!$&a)'%6 e *%0$rma)'%@
Quad% % aud$!%r ava"$a % 7ue e0e!$vame!e es!9 sed% pra!$*ad% %
*%!r%"e d%s a!$v%s da empresa e a pr%du)'% de dad%s *%0$9ve$s6 e"e6
&era"me!e6 *umpre esse pr%*ed$me!% med$a!e a %.serva)'% e a
$ves!$&a)'%6 e a *%0$rma)'%@

SOL+OB Vimos que, na aplicao dos testes de observncia pelos auditores
internos, devem ser considerados os procedimentos de inspeo, observao e
investigao e confirmao.

MARCELO ARAGO
72
O item apresenta erro apenas na vrgula colocada entre as palavras
investigao e confirmao, como se fossem dois procedimentos distintos. No
fosse isso, o item estaria certo, pois o auditor interno utiliza a observao, a
inspeo e a investigao e confirmao para testar controles (testes de
observncia). O exemplo dado na questo, qual seja, verificao do efetivo
funcionamento dos controles sobre o ativo e na produo de dados confiveis,
configura procedimento tpico de teste de controles.

Portanto trata-se de "pegadinha do CESPE. Item errado.

FX) (TCE(AC(CESPE(FGGb) C%0$&uram a!r$.u$)4es da aud$!%r$a
$!era6 e!re %u!ras6 as a9"$ses6 as ava"$a)4es6 %s "eva!ame!%s e as
*%mpr%va)4es *%m % %.5e!$v% de a&re&ar va"%r a% resu"!ad% da
%r&a$1a)'% e d%s *%!r%"es $!er%s6 p%r me$% de re*%meda)4es de
s%"u)4es6 7uad% 0%r % *as%6 para as '%Q*%0%rm$dades@ Dessa 0%rma6
*a.e a% aud$!%r $!er%6 a% e"a.%rar seu re"a!#r$% para %s
adm$$s!rad%res6 %p$ar s%.re as dem%s!ra)4es 0$a*e$ras da
empresa@

SOL+OB Segundo a NBC TI 01, a Auditoria Interna compreende os exames,
anlises, avaliaes, levantamentos e comprovaes, metodologicamente
estruturados, para a avaliao da integridade, adequao, eficcia, eficincia e
economicidade dos processos, dos sistemas de informaes e de controles
internos integrados ao ambiente, e de gerenciamento de riscos, com vistas a
assistir administrao da entidade no cumprimento de seus objetivos.

A atividade da Auditoria Interna tem por finalidade agregar valor ao
resultado da organizao, apresentando subsdios para o aperfeioamento dos
processos, da gesto e dos controles internos, por meio da recomendao de
solues para as no-conformidades apontadas nos relatrios. Portanto, a
primeira parte da questo est certa.

J na segunda parte, h erro ao afirmar que cabe ao auditor interno, ao
elaborar seu relatrio para os administradores, opinar sobre as demonstraes
financeiras da empresa. A auditoria interna no abrange apenas as
demonstraes contbeis, mas todos os processos, operaes, sistemas de
informaes e controles da organizao qual se inserem.

O relatrio do auditor interno, portanto, contm as concluses e as
recomendaes resultantes dos fatos constatados e, quando cabvel, a opinio
do auditor acerca dos aspectos examinados, que podem ou no ser relativos s
demonstraes financeiras. Item errado.

YG) (TC+(CESPE(FGGJ) O us% da !>*$*a de am%s!ra&em > 0a*u"!a!$v%
para % aud$!%r $!er%L e!re!a!%6 a rea"$1a)'% de e2ames e
$ves!$&a)4es6 *%m% a ver$0$*a)'% 5u!% a !er*e$r%s s%.re %pera)4es de
&rade vu"!%6 as $spe)4es % *ap$!a" 0$a*e$r% e % re&$s!r% de
!rasa)4es de re*urs%s 0$a*e$r%s6 > %.r$&a!#r$a@ S'% esses
MARCELO ARAGO
73
resu"!ad%s6 de%m$ad%s a*=ad%s de aud$!%r$a6 7ue $r'% 0udame!ar
as *%*"us4es d% aud$!%r@

SOL+OB Essa foi mais uma questo do CESPE que causou certa polmica,
pois muitos candidatos assinalaram o item como errado, em funo de que as
normas de auditoria no definem como procedimentos obrigatrios as
inspees no capital financeiro e o registro de transaes de recursos
financeiros.

No entanto, o gabarito oficial aponta o item como certo, cuja razo, a
nosso ver, est relacionada ao fato de a expresso " obrigatria estar
concordando com "a realizao de exames e investigaes, havendo uma
orao intercalada, que apenas exemplifica determinados exames na rea
financeira. Assim, o enunciado estabelece que a amostragem facultativa para
o auditor interno, porm, a realizao de exames e investigaes em busca de
achados de auditoria obrigatria.

A NBC TI 01 define que os procedimentos da Auditoria Interna
constituem exames e investigaes, incluindo testes de observncia e testes
substantivos, que permitem ao auditor interno obter subsdios suficientes para
fundamentar suas concluses e recomendaes administrao da entidade.

Outro item da mesma norma estabelece que o auditor interno, ao
determinar a extenso de um teste de auditoria ou um mtodo de seleo de
itens a serem testados, pode empregar tcnicas de amostragem, ou seja, a
sua adoo de carter facultativo.

Em que pese a polmica gerada, concordamos com o gabarito que define
o item como certo.

YA) (ANALISTA(STF(CESPE(FGGK) Ca.e a% aud$!%r $!er%6 7uad%
s%"$*$!ad%6 pres!ar assess%r$a a% *%se"=% 0$s*a" %u a #r&'%s
e7u$va"e!es@

SOL+OB O mbito do trabalho do auditor interno inclui os exames da
integridade e fidelidade das informaes gerenciais, sejam contbeis,
financeiras, operacionais e estratgicas, assim como os meios utilizados para
localizar, aferir e comunicar essas informaes.

Na execuo do seu programa de auditoria na rea contbil, o auditor
tem a responsabilidade de examinar sistemas, critrios e procedimentos
contbeis adotados pela organizao, a eficcia e qualidade da estrutura de
controles internos, bem como sua observncia. Dentre outras atribuies e
competncias, nesse sentido, o auditor interno deve estar capacitado a prestar
o apoio necessrio ao Conselho Fiscal ou a rgos equivalentes, no tocante
explanao, comparao, anlise, avaliao e opinio sobre os dados, cifras e
fatos gerados pela organizao e fornecidos a esse conselho.

MARCELO ARAGO
74
Por outro lado, as normas profissionais do auditor interno estabelecem
que cabe ao auditor interno, quando solicitado, prestar assessoria ao conselho
fiscal ou a rgos equivalentes. Item certo.

YF) (Aud$!%r(C:E(PB(CESPE(FGGK) C%m re"a)'% a% *amp% de a!ua)'%
da aud$!%r$a $!era e ? %*%rr8*$a de err%s e de 0raudes6 > *%rre!%
a0$rmar 7ue
A 7uad% a 0a"=a puder ser reparada % Vm.$!% d% pr#pr$% #r&'%
aud$!ad% e *%m %s seus resp%s9ve$s6 '% ser9 e*ess9r$% *%mu$*ar
?s au!%r$dades super$%res a respe$!% d% 0a!%@
B sempre 7ue =%uver reper*uss4es 7ue a0e!em as 0$a)as p-."$*as6 %
aud$!%r deve *%mu$*ar % 0a!% prev$ame!e ?s au!%r$dades e2!eras@
C a $!erpre!a)'% e7u$v%*ada da "e&$s"a)'% pe"% resp%s9ve"6 de 7ue
resu"!ar pre5u31% mesur9ve" ? e!$dade6 a*arre!a as mesmas
*%se7u8*$as da 0raude@
D a adu"!era)'% de dem%s!ra)4es *%!9.e$s6 !a!% em !erm%s 03s$*%s
7ua!% m%e!9r$%s6 *%s!$!u$ uma das =$p#!eses de 0raude@
E d$a!e de $d3*$%s de $rre&u"ar$dades6 a aud$!%r$a $!era deve
$0%rmar ? adm$$s!ra)'% da e!$dade ver.a"me!e6 de mae$ra
reservadaL se e"as 0%rem *%0$rmadas6 a $0%rma)'% dever9 ser 0e$!a
p%r es*r$!% e '% pre*$sar9 ser reservada@

SOL+OB A letra A est incorreta, pois mesmo que a falha possa ser
reparada, o auditor interno tem a obrigao de comunicar os fatos, por escrito,
administrao da entidade auditada.

A letra B est incorreta, pois o auditor interno s pode comunicar
informaes a terceiros, com autorizao da administrao.

A letra C est incorreta, pois a interpretao equivocada caso de erro,
sendo que as repercusses so mais graves no caso de fraude.

A letra D est correta e constitui o gabarito da questo. A adulterao
tanto em termos fsicos (desvio ou desfalque de bens, por exemplo) ou
monetrios (desvio de numerrio ou supresso de uma operao, com
repercusso no valor da conta) constitui hipteses de fraude.

A letra E est incorreta, pois a auditoria interna, diante de indcios de
irregularidades ou de confirmaes (evidncias), deve informar
administrao da entidade sempre por escrito e de maneira reservada.

YY) (FISCAL(TERESINA(CESPE(FGGK) O p"ae5ame!% da aud$!%r$a
$!era deve *%s$derar %s 0a!%res re"eva!es a e2e*u)'% d%s
!ra.a"=%s@ Para asse&urar a $deped8*$a e*ess9r$a a% .%m
adame!% d%s !ra.a"=%s6 esse p"ae5ame!% '% deve6 de 0%rma
a"&uma6 "evar em *%!a as %r$e!a)4es e as e2pe*!a!$vas e2!eradas
pe"a adm$$s!ra)'%@

MARCELO ARAGO
75
SOL+OB O chefe da unidade de auditoria interna prepara o plano de
auditoria com base nos riscos e na relevncia. Esse plano, contudo, deve levar
em considerao as orientaes e expectativas apresentadas pela
administrao, que o principal cliente dos trabalhos da auditoria interna. A
participao da alta administrao na construo e na aprovao do plano
contribui para uma maior independncia e objetividade da auditoria interna,
em relao s reas auditadas. Item errado.


YR) Se&ud% a INTOSAI6 a aud$!%r$a &%verame!a" p%ssu$ *ar9!er
preve!$v% e *%rre!$v%6 p%$s %s %.5e!$v%s da aud$!%r$a s'% ap%!ar %s
desv$%s e as $rre&u"ar$dades6 para ad%)'% das med$das *%rre!$vas6 e as
resp%sa.$"$dades6 para %.!e)'% de repara)'% %u a $mp"a!a)'% de
med$das para $mped$r a repe!$)'% de $0ra)4es@

SOL+OB Conforme definio contida na Declarao de Lima, a auditoria das
finanas pblicas no um fim em si mesmo, pois representa um elemento
indispensvel de um sistema regulador, que tem por finalidade assinalar,
oportunamente, os desvios relativos norma e o desrespeito aos princpios da
legalidade, da eficincia, da eficcia e da economia da gesto das finanas
pblicas, de modo que se possa, em cada caso, tomar medidas corretivas,
apontar a responsabilidade, obter a reparao ou tomar medidas para impedir
a repetio de infraes. Portanto, a auditoria assume um carter tanto
preventivo (impedir a repetio de infraes) quanto corretivo (corrigir e
reparar as irregularidades). Item certo.

YI) (TC+(CESPE(FGAG) De a*%rd% *%m a De*"ara)'% de L$ma6 uma EFS
deve aud$!ar a "e&a"$dade e a re&u"ar$dade da &es!'% 0$a*e$ra e da
*%!a.$"$dade@ Essa de*"ara)'%6 e!re!a!%6 '% *$!a *%m% a!r$.u$)'%
das EFSs a aud$!%r$a %pera*$%a"6 a 7ua" *%s!a a C%s!$!u$)'% Federa"
.ras$"e$ra@

SOL+OB A INTOSAI, mediante a Declarao de Lima, cita e defende como
atribuio das EFS no s a auditoria de regularidade, mas tambm a auditoria
operacional. O item est errado.

Yb) (TC+(CESPE(FGGK) N% Bras$"6 as d$sp%s$)4es *%s!$!u*$%a$s e
"e&a$s *%0erem ?s e!$dades 0$s*a"$1ad%ras super$%res p%deres para
e2am$ar a e*%%m$*$dade6 a e0$*$8*$a e a e0$*9*$a da a)'%
&%verame!a"6 % 7ue a INTOSAI de%m$a de aud$!%r$a de %!$m$1a)'%
de re*urs%s6 7ue se $sere6 5u!ame!e *%m a aud$!%r$a de
re&u"ar$dade6 % Vm.$!% &era" da 0$s*a"$1a)'% p-."$*a@

SOL+OB O artigo 70 e o inciso IV do art. 71, ambos da CF, conferem ao
Controle Externo (Congresso Nacional e TCU) poderes para fiscalizar e auditar
o desempenho operacional de rgos e entidades e programas, o que inclui a
economicidade, a eficincia e a eficcia. A Lei Orgnica do Tribunal tambm
MARCELO ARAGO
76
prev este tipo de fiscalizao. Por outro lado, a INTOSAI define em suas
normas de auditoria que o mbito geral da fiscalizao pblica abrange a
auditoria de regularidade e a auditoria de desempenho (ou de otimizao de
recursos ou operacional ou de gesto), cuja definio aproxima-se da definio
de auditoria operacional aqui no Brasil. Portanto, item certo.

YJ) Se&ud% a INTOSAI6 a EFS deve e2e*u!ar aud$!%r$as de
re&u"ar$dade e de desempe=% em !%das as %r&a$1a)4es p-."$*as6 de
m%d% a rea"$1ar % e2ame das C%!as de :%ver% de 0%rma ma$s e0e!$va@

SOL+OB Segundo as normas da INTOSAI, a EFS deve buscar executar
auditorias de conformidade ou financeiras e de desempenho em todas as
organizaes pblicas, pois dessa forma realiza o exame das contas de
governo de forma mais efetiva, fortalecendo, em contrapartida, a
accountability pblica. Item certo.

YK) (TCDF(CESPE(FGAA) Sed% a aud$!%r$a %pera*$%a" e!apa
prepara!#r$a para a aud$!%r$a de re&u"ar$dade6 dev$d% ?s suas
pe*u"$ar$dades6 essas aud$!%r$as '% p%dem6 a pr9!$*a6 ser rea"$1adas
*%*%m$!a!eme!e@

SOL+OB Segundo a INTOSAI, pode haver, na prtica, uma sobreposio
entre as auditorias de regularidade e de desempenho e, neste caso, a
*"ass$0$*a)'% da aud$!%r$a depeder9 de seu %.5e!$v% pr$*$pa".

Os dois tipos de auditoria - de regularidade e de desempenho - podem,
na prtica, ser realizados concomitantemente, porquanto so mutuamente
reforadoras: a auditoria de conformidade sendo preparatria para a de gesto
e a ltima levando correo de situaes causadoras de irregularidades.
Logo, item errado.


YX) (TC+(CESPE(FGGK) Na de0$$)'% d% Is!$!u!e %0 I!era" Aud$!%rs6
a aud$!%r$a $!era6 7ue pres!a serv$)%s de ava"$a)'% e de *%su"!%r$a6
v$sa ? e0$*9*$a d%s pr%*ess%s de &es!'% de r$s*%6 *%!r%"e e &%vera)a
*%rp%ra!$va@

SOL+OB O IIA apresenta o seguinte conceito para a auditoria interna:

A auditoria interna uma atividade independente e objetiva que presta
servios de avaliao e de consultoria com o objetivo adicionar valor e
melhorar as operaes de uma organizao. A auditoria auxilia a organizao a
alcanar seus objetivos atravs de uma abordagem sistemtica e disciplinada
para a avaliao e melhoria da eficcia dos processos de gerenciamento de
risco, controle e governana corporativa.

MARCELO ARAGO
77
Assim, a auditoria interna presta os dois tipos de servios e visa
eficcia dos processos de gerenciamento de risco, de controles internos e de
governana. Melhorando a eficcia desses processos, a auditoria interna auxilia
a organizao a agregar valor a suas operaes e a atingir seus objetivos.
Item certo.

RG) C%0%rme de0$$)'% d% Is!$!u!e %0 I!era" Aud$!%rs6 !a!% %s
serv$)%s de ava"$a)'% *%m% de *%su"!%r$a6 %rma"me!e6
*%mpreedem !r8s par!esB % resp%s9ve" pe"% pr%*ess%6 % aud$!%r
$!er% e % usu9r$% d%s !ra.a"=%s de aud$!%r$a $!era@

SOL+OB De acordo com o IIA, os servios de avaliao (assurance)
compreendem uma avaliao objetiva da evidncia por parte do auditor
interno com o objetivo de apresentar uma opinio ou concluses
independentes sobre um processo ou outra matria correlata. A natureza e o
escopo do trabalho de avaliao so determinados pelo auditor interno.

Normalmente, trs partes participam dos servios de avaliao: (1) a
pessoa ou grupo diretamente responsvel pelo processo, sistema ou outro
assunto correlato - o proprietrio do processo, (2) a pessoa ou grupo que faz a
avaliao - o auditor interno, e (3) a pessoa ou grupo que faz uso da avaliao
- o usurio.

J os servios de consultoria so aqueles relacionados assessoria e,
normalmente, so prestados por solicitao especfica de um cliente de
auditoria. A natureza e o escopo dos trabalhos de consultoria esto sujeitos a
um acordo mtuo com o cliente do trabalho.

Diferentemente dos servios de assurance, os servios de consultoria,
normalmente, compreendem d%$s par!$*$pa!es: (1) a pessoa ou grupo que
oferece a consultoria - o auditor interno, e (2) a pessoa ou grupo que
necessita e recebe a consultoria - o cliente do trabalho. Ao realizar servios de
consultoria o auditor interno deve manter a objetividade e no assumir
responsabilidades gerenciais. Item errado.

RA) (TC+(CESPE(FGAA) Se&ud% % Is!$!u!e %0 I!era" Aud$!%rs
(IAA)6 a a!$v$dade de aud$!%r$a $!era deve ser $depede!e e
ev%"ver a *%su"!%r$a de pr%*ess%s da %r&a$1a)'%6 $de!$0$*ad%
e*ess$dades de me"=%r$as %pera*$%a$s e redu1$d% as e2p%s$)4es a
r$s*%s@

SOL+OB Segundo o IIA, a auditoria interna uma atividade independente e
objetiva que presta servios de avaliao e de consultoria com o objetivo
adicionar valor e melhorar as operaes de uma organizao. Item certo.


MARCELO ARAGO
78
RF) (Aud$!%r(C:E(PB(CESPE(FGGK) O Is!$!u!% Bras$"e$r% de
:%vera)a C%rp%ra!$va de0$e as "$=as mes!ras das .%as pr9!$*as de
&%vera)a *%rp%ra!$va6 re"a*$%ad%Qas em 7ua!r% ver!e!es@
Ass$a"e a %p)'% 7ue '% *%rresp%de a essas 7ua!r% ver!e!es@
A e!$dade (e!$!<)
B pres!a)'% de *%!as (a**%u!a.$"$!<)
C !raspar8*$a (d$s*"%sure)
D e7u$dade (0a$ress)
E resp%sa.$"$dade *%rp%ra!$va a *%0%rm$dade *%m as re&ras
(*%mp"$a*e)

SOL+OB O Cdigo de Boas prticas de governana corporativa define os
seguintes princpios da boa governana:

Traspar8*$a (d$s*"%sure)B Mais do que "a obrigao de informar,
a administrao deve cultivar o "desejo de informar, sabendo que da
boa comunicao interna e externa, particularmente quando
espontnea franca e rpida, resultam um clima de confiana, tanto
internamente, quando nas relaes da empresa com terceiros. A
comunicao no deve restringir-se ao desempenho econmico-
financeiro, mas deve contemplar tambm os demais fatores (inclusive
intangveis) que norteiam a ao empresarial e que conduzem a
criao valor.

E7u$dade (0a$ress)B Caracteriza-se elo tratamento justo e
igualitrio de todos os grupos minoritrios, sejam do capital ou das
demais "partes interessadas (stakeholders), colaboradores, clientes,
fornecedores ou credores. Atitudes ou polticas discriminatrias, sob
qualquer pretexto, so totalmente inaceitveis. A governana busca a
implementao de controle em um ambiente de poder equilibrado
entre todas as partes interessadas na organizao.

Pres!a)'% de C%!as (a**%u!a.$"$!<)B Os agentes de Governana
corporativa devem prestar contas de sua atuao a quem os elegeu e
respondem integralmente por todos os atos que praticarem o
exerccio de seus mandatos.

Resp%sa.$"$dade C%rp%ra!$vaB Conselheiros e executivos devem
zelar pela perenidade das organizaes (viso de longo prazo,
sustentabilidade) e, portanto, devem incorporar consideraes de
ordem social e ambiental na definio dos negcios e operaes.
Responsabilidade Corporativa uma viso mais ampla da estratgia
empresarial, contemplando todos os relacionamentos com a
comunidade em que a sociedade atua.

Portanto, o cdigo de boas prticas de governana corporativa
estabelece como princpios da boa governana a transparncia, a equidade, a
prestao de contas e a responsabilidade corporativa. O princpio da entidade
MARCELO ARAGO
79
no de governana. A alternativa "A a que satisfaz o enunciado da
questo.

RY) (TC+(CESPE(FGAA) C%m re"a)'% ? &%vera)a *%rp%ra!$va
ap"$*9ve" ?s empresas es!a!a$s6 % C#d$&% Bras$"e$r% das Me"=%res
Pr9!$*as6 d% Is!$!u!% Bras$"e$r% de :%vera)a C%rp%ra!$va6 de0$e !r8s
0errame!as d #r&'%s %u e!$dades d de &%vera)aB % *%se"=% de
adm$$s!ra)'%6 % *%se"=% 0$s*a" e a aud$!%r$a $depede!e@

SOL+OB De acordo com o IBGC, Governana Corporativa o sistema pelo
qual as sociedades so dirigidas e monitoradas, envolvendo os
relacionamentos entre Acionistas / Cotistas, Conselho de Administrao,
Diretoria, Auditoria Independente e Conselho Fiscal. Portanto, o Conselho de
Administrao, o Conselho Fiscal e a Auditoria Independente so ferramentas
de governana e de superviso e controle das atividades da empresa. Item
certo.

RR) (TC+(CESPE(FGGK) Na v$s'% d% a!ua" &%ver% 0edera"6 as
!ras0%rma)4es pr%p%s!as a &es!'% p-."$*a % 7ue se re0ere ?
redu)'% d% de0$*$! $s!$!u*$%a" e ? amp"$a)'% da &%vera)a re7uerem
aume!% da e0$*$8*$a@ Nesse se!$d%6 % me"=%r apr%ve$!ame!% d%s
re*urs%s es*ass%s deve ap%$arQse em $0%rma)4es *%0$9ve$s s%.re %s
*us!%s para uma me"=%r ava"$a)'% d%s &as!%s6 % 7ue p%ss$.$"$!a e0e!uar
*%r!es se"e!$v%s e d$0ere*$ad%s das despesas p-."$*as@

SOL+OB O item apenas reproduz trecho do Plano de Gesto do Governo
Lula (Um Brasil para Todos), segundo o qual, significativas transformaes na
gesto pblica sero necessrias para que se redu1a % d>0$*$! $s!$!u*$%a" e
seja amp"$ada a &%vera)a, alcanando-se mais eficincia, transparncia,
participao e um alto nvel tico.

A incapacidade do Estado em assegurar os direitos civis e sociais bsicos
tem, como consequncia, a marcante e crescente desigualdade social, a
excluso e a insegurana que assolam a sociedade brasileira. O dficit
institucional resultado de um processo histrico de construo nacional, que
produziu um Estado incompleto, cujas lacunas vo sendo progressivamente
preenchidas pelo "no-Estado - desde o crime organizado, que afronta a
cidadania, ao mercado, que ignora a equidade.

O dficit institucional se manifesta tanto na amplitude do atendimento
dado pelas instituies pblicas, quanto na qualidade desse atendimento.
Demandas identificadas nos programas do PPA expressam a incapacidade do
Estado em cumprir as funes definidas no quadro legal. A superao do dficit
impe um novo perfil de atuao do Estado que fortalea, nas instituies
pblicas, o carter de impessoalidade e universalismo de procedimentos, em
contraposio ao carter patrimonialista historicamente presente na cultura
nacional manifestado em prticas de captura do interesse pblico por
interesses privados.
MARCELO ARAGO
80

A e0$*$8*$a fazer mais e melhor com os recursos disponveis, que so
escassos em funo da restrio fiscal e do desperdcio no mbito do Estado.
Eficincia um princpio claramente republicano, que busca um melhor
aproveitamento dos recursos dos cidados em seu prprio benefcio. A
perspectiva da eficincia deve estar balizada em informaes confiveis sobre
os custos que permitam uma avaliao correta sobre os gastos. Isto evitaria o
simples corte linear de despesas que leva, usualmente, ao aumento do custo
relativo e ineficcia.


RI) (TC+(CESPE(FGGK) Para % &%ver% 0edera"6 aume!ar a
&%vera)a > pr%m%ver a *apa*$dade d% &%ver% de 0%rmu"ar e
$mp"eme!ar p%"3!$*as p-."$*as e de de*$d$r6 e!re d$versas %p)4es6
7ua" ser$a a ma$s ade7uada@ A $mp"eme!a)'% dessas p%"3!$*as re7uer
7ue as %r&a$1a)4es p-."$*as d *%m 0%*% %s resu"!ad%s d d$sp%=am
de s$s!emas *%!3u%s de m%$!%rame!% e ava"$a)'% d%s pr%&ramas e
d% desempe=% $s!$!u*$%a"@

SOL+OB Segundo o Plano de Gesto do Governo Lula, aume!ar a
&%vera)a > pr%m%ver a *apa*$dade d% &%ver% em 0%rmu"ar e
$mp"eme!ar p%"3!$*as p-."$*as e em de*$d$r6 e!re d$versas %p)4es6
7ua" a ma$s ade7uada@ Para isto, so necessrios o fortalecimento da
inteligncia estratgica governamental e a adoo de novas prticas de
interlocuo e participao. Em especial, a reativao da funo planejamento,
conforme expressa no PPA 2004-2007, demanda estas competncias.

No que tange implementao, trata-se de proporcionar meios para que
as organizaes pblicas tenham como foco os resultados. Isto requer:

- O ajuste das estratgias, mediante a redefinio de suas misses, de
seus objetivos e de suas metas;

- O desenvolvimento de sistemas contnuos de monitoramento e
avaliao de polticas, programas, projetos e desempenho institucional;

- A adequao das estruturas e modelos institucionais para agilizar o
processo decisrio e de ao, otimizar a comunicao, permitir o alcance de
resultados e a eliminao de lacunas, paralelismos e sobreposies;

- A otimizao dos processos de trabalho, adotando novos parmetros de
desempenho, regras mais flexveis e incorporando inovaes tecnolgicas e
gerenciais que permitam redimensionar, quantitativa e qualitativamente, os
recursos humanos, oramentrios, financeiros e logsticos;

MARCELO ARAGO
81
- O aprimoramento do atendimento ao cidado, mediante simplificao
de processos, eliminao de exigncias e controles desnecessrios e facilitao
do acesso aos servios pblicos;

- A adequao dos quadros funcionais, reestruturando carreiras e
quadros de cargos, remunerando-os em nveis compatveis com as
responsabilidades e competncias exigidas;

- O aprendizado contnuo e a efetiva gesto do conhecimento, mediante,
principalmente, capacitao intensiva e permanente de servidores e dirigentes;

- Uma conduta tica e participativa pautada em elevados padres de
transparncia e responsabilizao; e

- O aprimoramento de sistemas de informaes, que contribuam para a
melhoria da qualidade dos servios e da agilidade decisria.


Rb) (TC+(CESPE(FGGJ) A 0u)'% d%s adm$$s!rad%res p-."$*%s >
u!$"$1ar6 de 0%rma e*%/m$*a6 e0$*$e!e e e0$*a16 %s re*urs%s a% seu
d$sp%r para a *%se*u)'% das me!as 7ue "=es 0%ram de!erm$adas6
deved% ser %.servad%6 esse aspe*!%6 em se!$d% amp"%6 % *%*e$!%
de &%vera)a6 *u5a 0$a"$dade > a!$&$da p%r me$% da !>*$*a
de%m$ada a9"$se de r$s*%@

SOL+OB A anlise de risco uma atividade de fundamental importncia na
estrutura de governana tanto no setor pblico quanto no setor privado, posto
que auxilia na adoo de medidas contra os riscos, visando a assegurar o
alcance dos objetivos.

O item apresenta uma possvel incoerncia, quando afirma que o
administrador pblico deve observar, em sentido amplo, o conceito de
governana, que engloba vrios princpios, valores e boas prticas e, em
seguida, restringe o seu conceito, afirmando que a sua finalidade atingida
por meio da tcnica denominada anlise de risco.

Todavia, considerando que a anlise de risco visa a assegurar o
atingimento da finalidade ou objetivos da governana e que a afirmao
contida no item no exclui a possibilidade de outros instrumentos que tambm
possam auxiliar no alcance dessa finalidade, concordamos com o gabarito
oficial do CESPE que define o item como certo.

RJ) O *u"!$v% pe"a adm$$s!ra)'% d% dese5% de $0%rmar6 sa.ed% 7ue
da .%a *%mu$*a)'% $!era e e2!era resu"!a um *"$ma de *%0$a)a6
!a!% $!erame!e6 7ua!% as re"a)4es da %r&a$1a)'% *%m !er*e$r%s6
represe!a % pr$*3p$% de accountability@

MARCELO ARAGO
82
SOL+OB A coleta de informao e comunicao a todos, de forma precisa e
clara, representa a princpio da transparncia. Accountability a obrigao de
responder por uma responsabilidade conferida, prestando contas de forma
adequada. Item errado.

RK) N% se!%r p-."$*%6 a 0u)'% esse*$a" da aud$!%r$a a es!ru!ura de
&%vera)a > asse&urar % *umpr$me!% de "e$s e %rmas pe"%s
adm$$s!rad%res p-."$*%s@

SOL+OB A conformidade um princpio muito importante no setor pblico e
a auditoria governamental procura verific-la e assegur-la. Contudo, a funo
essencial - o fundamento e a substncia - da auditoria pblica, segundo as
normas internacionais, assegurar e fomentar a accountability, que envolve a
adoo de boas prticas de gesto. Item errado.

RX) A ad%)'% de .%as re&ras de &%vera)a % se!%r p-."$*% !em *%m%
pr%p#s$!% redu1$r %s *%0"$!%s e %s *us!%s de a&8*$a6 de*%rre!es da
ass$me!r$a e!re %s $!eresses d%s *%!r$.u$!es (a&e!es pr$*$pa$s
%u!%r&a!es) e d%s &es!%res p-."$*%s (a&e!es %u!%r&ad%s)@

SOL+OB Segundo Andrade e Rossetti, em Governana Corporativa, a
governana do Estado est associada ou procura solucionar os *%0"$!%s e %s
*us!%s de a&8*$a, claramente tambm presentes no processo de gesto do
Estado.

Os conflitos de agncia referem-se aos $!eresses $mper0e$!ame!e
s$m>!r$*%s de *%!r$.u$!es (a&e!es %u!%r&a!es) e de &es!%res
p-."$*%s (a&e!es %u!%r&ad%s). Os cidados contribuintes, que canalizam
recursos para o Estado, capitalizando-o para que ele possa produzir bens e
servios de interesse pblico, tm a expectativa de que os administradores do
setor pblico cuidem da eficaz alocao desses recursos e, consequentemente,
ao mximo retorno total dos tributos pagos.

Ocorre, porm, como no caso das corporaes, que as decises dos
gestores pblicos podem conflitar com os interesses dos contribuintes, at
porque, enquanto agente alocador de recursos, o governo tende a ser menos
perfeito que os agentes privados, seja pela alta disperso dos contribuintes e
pela consequente dificuldade de controle presencial e direto da administrao
pblica. Em sntese, os interesses dos contribuintes esto focados na recepo
de servios de excelncia, mas os gestores pblicos podem estar interessados
na elevao de seus prprios benefcios.

Os custos de agncia surgem em funo desses conflitos. O interesse dos
agentes gestores na elevao dos seus prprios benefcios implica presses por
aumento nos dispndios de custeio, comprimindo a poupana do governo e os
oramentos de investimento. Somam-se a estas presses os vcios inerentes
ao jogo poltico-partidrio, tornando a alocao de recursos muito mais sujeita
MARCELO ARAGO
83
a atendimento clientelista do que a decises orientadas por planos
estrategicamente consistentes.

Outro aspecto que a qualidade e a produtividade dos servios pblicos
so geralmente afetadas pela ausncia de avaliaes estruturadas do
desempenho dos servidores. O gigantismo da burocracia no servio pblico e
os consequentes custos de transao tendem a crescer.

Quanto carga tributria, o que se observa so movimentos
expansionistas, alm da manifesta insensibilidade para a relao
custos/benefcios.

Por fim, a auditoria, o controle e a prestao de contas responsvel
tambm acabam sendo comprometidos pelos critrios de nomeao de
membros de Tribunais de Contas, o que tambm afeta o combate corrupo.
O quadro a seguir procura expressar os custos de agncia no processo de
gesto do Estado.


IG) Os *us!%s de a&8*$a % pr%*ess% de &es!'% d% Es!ad%6 *%m% p%r
e2emp"%6 % &$&a!$sm% d% Es!ad%6 %s a"!%s *us!%s de !rasa)'% e as
es!ru!uras %er%sas de *%!r%"e6 p%dem ser redu1$d%s pe"a ad%)'% de
.%as e r3&$das re&ras de &%vera)a ; um Es!ad% 0%r!e Q6 a"$ada a um
Es!ad% *%m d$mes4es e 0u)4es e2pad$das@

SOL+OB Para reduzir os conflitos e custos de agncia, o ideal ter-se um
Estado com dimenses e funes essenciais, aceitas pela sociedade e avaliadas
como de alto interesse pblico, e que passasse a ser gerido pelas regras da
boa governana. por isso que, geralmente, a boa governana precedida de
uma reforma do Estado. O item est errado.

IA) A 7ues!'%Q*=ave d% Es!ad% '% > de &%vera.$"$dade6 mas de
&%vera)a@ E7ua!% a pr$me$ra > uma *%7u$s!a *$r*us!a*$a" e
&era"me!e e08mera d% p%der *%s!$!u3d%6 a se&uda > uma *%7u$s!a
da s%*$edade es!ru!ura" e durad%ura e 7ue es!ar9 e*essar$ame!e
a"$*er)ada %s 7ua!r% pr$*3p$%s 7ue de0$em a .%a &%vera)a das
*%rp%ra)4esB !raspar8*$a6 e7u$dade6 pres!a)'% de *%!as e
*%0%rm$dade@

SOL+OB Segundo Rossetti e Andrade, a governabilidade circunstancial e
ser afetada caso no haja boa governana. Esta sim, uma vez atingida, torna-
se duradoura, por estar alicerada em valores e princpios estruturantes. Item
certo.

IF) (TCM(RIO(F:C(FGGK) O !erm% &%vera)a re0ereQse a%s
pr%*ess%s de *%m% as %r&a$1a)4es s'% adm$$s!radas e *%!r%"adas@
Os d$r$&e!es d% se!%r pr$vad% pr$%r$1am % 0%*% da &%vera)a@ N%
MARCELO ARAGO
84
e!a!%6 as pr$%r$dades % *%!e2!% d% se!%r p-."$*%6 7ue %pera *%m
es!ru!uras e m%de"%s de &es!'% d$0ere!es6 s'% ma$s d$03*e$s de
$de!$0$*ar@
Nes!e6 a &%vera)a !em 7ue es!a.e"e*er a de0$$)'% *"ara d%s pap>$s6
das me!as6 das resp%sa.$"$dades6 d%s m%de"%s de de*$s'%6 das r%!$as
e6 !am.>m6 a.ra&er a :es!'% d% C%=e*$me!%@
C%s$derad% a "e&$s"a)'% 7ue re&u"ame!a a pr%0$ss'% *%!9.$"6 em
espe*$a" a pr%ve$e!e d% CFC6 CCM e IFAC ; I!era!$%a" Federa!$%
%0 A**%u!a!s (de a*%rd% *%m % es!ud% rea"$1ad% em FGGA)6 0%ram
desev%"v$d%s % se!%r p-."$*% !r8s pr$*3p$%s 0udame!a$s de
&%vera)aB
(A) Opeess (Traspar8*$a)6 I!e&r$!< (I!e&r$dade) e
A**%u!a.$"$!< (resp%sa.$"$dade de pres!ar *%!as)@
(B) Opeess (Traspar8*$a)6 Capa*$!< (Capa*$dade) e A**%u!a.$"$!<
(resp%sa.$"$dade de pres!ar *%!as)@
(C) I!e&r$!< (I!e&r$dade)6 Capa*$!< (Capa*$dade) e A**%u!a.$"$!<
(D) I!e&r$!< (I!e&r$dade)6 SOO e A**%u!a.$"$!< (resp%sa.$"$dade de
pres!ar *%!as)@
(E) Capa*$!< (Capa*$dade)6 SOO e A**%u!a.$"$!< (resp%sa.$"$dade de
pres!ar *%!as)@

SOL+OB De acordo com o estudo do IFAC, os trs princpios fundamentais
da governana no setor pblico so:

a) Transparncia: requerido para assegurar que as partes interessadas
(sociedade) possam ter confiana no processo de tomada de deciso e
nas aes das entidades do setor pblico, na sua gesto e nas pessoas
que nela trabalham;
b) Integridade: compreende procedimentos honestos e perfeitos.
baseada na honestidade, objetividade, normas de propriedade,
probidade na administrao dos recursos pblicos e na gesto da
instituio; e
c) Accountability (responsabilidade de prestar contas): as entidades do
setor pblico e seus indivduos so responsveis por suas decises e
aes, incluindo a administrao dos recursos pblicos e todos os
aspectos de desempenho e submetendo-se ao escrutnio externo
apropriado.

Pelo exposto, v-se que o item "A constitui a alternativa correta. Os
demais itens substituram um dos princpios definidos pelo IFAC pela
"capacidade ou pela lei SOX americana, tornando-os incorretos.

IY) (AFC(SEPLA:(DF(+NICERSA(FGGX) A &%vera)a *%rp%ra!$va
p%de ser de0$$da *%m% % s$s!ema pe"% 7ua" as s%*$edades d% se!%r
p-."$*% e pr$vad% s'% d$r$&$das e *%!r%"adas@ N% 7ue d$1 respe$!% ?
&%vera)a d% se!%r p-."$*%6 5u"&ue %s $!es a se&u$r e ass$a"e a
a"!era!$va *%rre!a@
MARCELO ARAGO
85
I ; O se!%r p-."$*% > *%mp"e2%6 d$vers$0$*ad%6 e suas e!$dades var$am
em !ama=%6 es!ru!ura "e&a" e %r&a$1a)'%@ Nesse se!$d%6 '% e2$s!e
um -$*% m%de"% %u s$s!ema de &%vera)a a ser se&u$d% p%r !%das as
e!$dades p-."$*as6 da mesma 0%rma 7ue '% e2$s!e um m%de"% -$*% e
r3&$d% de adm$$s!ra)'% p-."$*a ad%!ad% p%r !%d% se!%r p-."$*%
$d$s!$!ame!e@
II ; A !raspar8*$a6 a $!e&r$dade e a pres!a)'% de *%!as s'%
pr$*3p$%s 0udame!a$s de &%vera)a % se!%r p-."$*% e es!a deve
*r$ar %vas 0%rmas de ver a *%$sa p-."$*a6 uma ve1 7ue % *$dad'% '% >
ma$s v$s!% *%m% um mer% pa&ad%r de $mp%s!%s6 mas *%m%
$!e&ra"$1ad%r de *ap$!a"@
III ; P%dem ser ap%!ad%s *%m% *us!%s de a&8*$a % pr%*ess% de
&es!'% d% Es!ad%B a !ed8*$a ? e2pas'% das a!$v$dadesQme$% em
de!r$me!% das a!$v$dadesQ0$m6 apare"=ame!% p%"3!$*%Qpar!$d9r$% %u
ep%!$s!as de es!ru!uras .ur%*r9!$*as6 a"%*a)4es $e0$*a1es de re*urs%s
e es!ru!uras %er%sas de *%!r%"e@
A) T%d%s %s $!es es!'% errad%s@
B) Apeas % $!em I es!9 *er!%@
C) Apeas % $!em II es!9 *er!%@
D) Apeas % $!em III es!9 *er!%@
E) T%d%s %s $!es es!'% *er!%s@

SOL+OB Todos os itens esto corretos. O item I afirma corretamente no
existir um nico modelo de governana no setor pblico. O item II destaca os
trs princpios da governana no setor pblico contidos no estudo do IFAC e faz
a transcrio do modelo de governana do setor privado para o setor pblico,
em conformidade com o livro de Slomski, em que os cidados so vistos como
integralizadores do capital, ou seja, como acionistas do Estado. O item III
aponta os fatores que levam aos custos de agncia na relao existente entre
os gestores pblicos e os cidados, previstos no livro de Rossetti e Andrade.

IR) (AFC(C:+(ESAF(FGAF) A*er*a d% &ere*$ame!% de r$s*%s v%"!ad%
para a &%vera)a % se!%r p-."$*%6 > *%rre!% a0$rmar 7ueB
a) um de seus pr$*$pa$s .ee03*$%s > a me"=%r$a d% *%!r%"e a
&o)t#"io"i6 resu"!ad% em me"=%r 7ua"$dade d%s &as!%s p-."$*%s e a
amp"$a)'% da accountability@
.) > $s!rume!% de p%u*a va"$a para *asas "e&$s"a!$vas6 !r$.ua$s6
m$$s!>r$%s e se*re!ar$as6 =a5a v$s!a 7ue a &es!'% de !a$s #r&'%s '% se
su5e$!a a r$s*%s@
*) se $apr%pr$adame!e ap"$*ad%6 % &ere*$ame!% de r$s*%s p%de
!ra1er e0e$!%s advers%s6 e2p%d% a %r&a$1a)'% a r$s*%s e7ua!%
passa uma 0a"sa $mpress'% de *%!r%"a.$"$dade@
d) ap"$*9ve" a es!ru!uras %r&a$1a*$%a$s6 % &ere*$ame!% de r$s*%s
'% a"*a)a a e2e*u)'% de pr%&ramas 0$a"3s!$*%s e(%u
adm$$s!ra!$v%s6 *%m% %s *%!$d%s a LOA e % PPA@
e) $depede!e de % *%!e2!% ser p-."$*% %u pr$vad%6 7ua!% ma$%r >
% *%!r%"e d%s r$s*%s6 me%r > % es!3mu"% ? $%va)'% e a%
empreeded%r$sm% p%r par!e d%s &es!%res@
MARCELO ARAGO
86

SOL+OB A nica alternativa correta a C. Ora, se inapropriadamente
aplicado, o gerenciamento de riscos pode trazer efeitos adversos, expondo a
organizao a riscos enquanto passa uma falsa impresso de existe controle
dos riscos e alcance dos objetivos. o caso, por exemplo, de uma organizao
que afirma ter um processo de gerenciamento de riscos, mas cuja estrutura
inadequada e ineficaz. O gabarito a letra C.

Na letra A, o gerenciamento de riscos resulta na melhoria do controle
prvio e concomitante, procurando-se prever condies e eventos que possam
impactar negativamente a gesto pblica.

Nas letras B e D, o erro consiste em limitar-se a aplicao do
gerenciamento de riscos.

Por fim, na letra E, as organizaes que valorizam a inovao e o
empreendedorismo encaram os riscos e os controles de forma diferente, mas
no se pode afirmar que um maior controle dos riscos leva a um menor
estmulo inovao.

CONTROLES INTERNOS E RISCOS SE:+NDO O COSO

II) Se&ud% % es!ud% d% C%s%6 C%!r%"e I!er% > de0$$d% *%m% um
pr%*ess% desev%"v$d% para &ara!$r ? a"!a adm$$s!ra)'% 7ue %s
%.5e!$v%s da empresa se5am a!$&$d%s@

SOL+OB Conforme a definio do estudo do Coso, controles internos so
um processo, conduzido pelo conselho de diretores, por todos os nveis de
gerncia e por outras pessoas da entidade, projetado para fornecer segurana
razovel quanto consecuo de objetivos nas seguintes categorias: a)
eficcia e eficincia das operaes; b) confiabilidade de relatrios financeiros;
e c) cumprimento de leis e regulamentaes aplicveis. Item certo.

Ib) A*er*a d%s *%*e$!%sQ*=ave de *%!r%"es $!er%s prese!es %
es!ud% d% C%s%6 p%deQse a0$rmar 7ue *%!r%"es $!er%s '% s'%
apeas um *%5u!% de maua$s %u 0%rmu"9r$%s6 mas a.ra&em !%d% %
*%5u!% de pess%as 7ue $!era&em em uma %r&a$1a)'%@ Nesse
se!$d%6 *%!r%"es $!er%s s'% *%du1$d%s p%r pess%as6
$depede!eme!e d% 3ve" em 7ue a!uam@

SOL+OB Todo o fundamento do COSO sobre controles internos (COSO 1)
est baseado em quatro conceitos-chave:

a) C%!r%"e $!er% > um pr%*ess%@ Controles internos no
representam um fim, mas meios para se atingir um determinado fim.

b) C%!r%"es $!er%s s'% *%du1$d%s p%r pess%as. No se trata
apenas de um manual de polticas e um conjunto de formulrios, mas o
MARCELO ARAGO
87
resultado da interao de pessoas em todos os nveis da organizao.
Portanto, !%das as pess%as !8m resp%sa.$"$dades 7ua!% a%s *%!r%"es
$!er%s e !%d%s desempe=am um pape" $mp%r!a!e a e2e*u)'% d%
*%!r%"e. As pessoas devem conhecer seus papis, suas responsabilidades e
os limites de autoridade.

c) O 7ue se espera *%m uma p%"3!$*a de C%!r%"es I!er%s. A
obteno de uma razovel certeza a respeito da qualidade da informao, pois
no h como se chegar garantia total.

d) Para 7ue s'% &erad%s C%!r%"es I!er%s. Controles Internos so
gerados para se alcanar objetivos em uma categoria especfica, ou em vrias
categorias, que, embora separadas, so inter-relacionadas.

Logo, o item est certo.

IJ) (TC+(CESPE(FGGJ) De a*%rd% *%m a es!ru!ura *%*e$!ua" da
a9"$se de r$s*% d% !$p% COSO6 > $mpres*$d3ve" a e2$s!8*$a de
*%!r%"es $!er%s para % *umpr$me!% das me!as e %.5e!$v%s da
e!$dade@ Cas% se de!e*!e p%!e*$a" de r$s*% a %.!e)'% desses
%.5e!$v%s6 p%der9 % *%!r%"e $!er% a!uar *%m% a aud$!%r$a $!era@

SOL+OB O controle interno compreende um conjunto de atividades e
procedimentos de responsabilidade dos gestores e demais empregados da
entidade e deve propiciar a deteco e o tratamento adequado dos riscos. A
auditoria interna tem papel de periodicamente examinar e avaliar a adequao
de controles internos e fazer recomendaes para aperfeioamentos, mas no
atua como o controle interno na garantia de que as medidas concretas sejam
adotadas contra os riscos. Item errado.

IK) (TCDF(CESPE(FGAF) Se&ud% % COSO6 a**%u!a.$"$!<6 %pera)4es
%rdeadas e >!$*as e sa"va&uarda de re*urs%s s'% %s *%mp%e!es d%
*%!r%"e $!er% e represe!am % 7ue > e*ess9r$% para se a"*a)ar um
.%m s$s!ema de *%!r%"e $!er%@

SOL+OB Accountability, operaes ordenadas e ticas e salvaguarda de
recursos so princpios da boa governana. Os componentes do controle
interno e que representam o que necessrio para se alcanar um bom
sistema de controle interno so ambiente de controle, avaliao de riscos,
atividades de controle, informao e comunicao e monitoramento. Item
errado.

IX) (Aud$!%r(C:E(PB(CESPE(FGGK) Apesar das "$m$!a)4es de
re*urs%s6 as empresas me%res e0re!am % desa0$% de ma!er um
*%!r%"e $!er%6 a *us!% ra1%9ve"6 de v9r$as mae$ras6 e!re as 7ua$s
se $*"u$
A % e2er*3*$% d% *%!r%"e de 0%rma d$"u3da e pe"%s d$vers%s 3ve$s da
%r&a$1a)'%@
MARCELO ARAGO
88
B a e2$s!8*$a de es!ru!uras me%s *%mp"e2as6 p%r perm$!$rem 7ue %s
d$r$&e!es !e=am amp"% *%=e*$me!% das a!$v$dades e um v3*u"%
ma$s es!re$!% *%m a %r&a$1a)'%@
C a *%5u&a)'% de 0u)4es6 resu"!a!e de um me%r -mer% de
!ra.a"=ad%res@
D % desev%"v$me!% $!er% de s$s!emas de $0%rma)'%@
E a des*%s$dera)'% da a.ra&8*$a das a!$v$dades de superv$s'%@

SOL+OB A questo se refere a maneiras ou formas que organizaes
pequenas tm para superar a dificuldade de controle. Portanto, a assertiva A
est errada, pois o exerccio do controle em empresas menores concentrado
e no de forma diluda pelos diversos nveis. Na realidade, no existem
diversos nveis em organizaes menores.

A assertiva B satisfaz o enunciado da questo e constitui o seu gabarito.
Em empresas menores, a ausncia de manuais, de unidade de auditoria
interna e de pessoas para segregao de funes, pode ser compensada com
uma estrutura menos complexa e que permita ao proprietrio ou dirigente
controlar diretamente as operaes e atividades.

A assertiva C refere-se a um problema que existe nas empresas
pequenas e no uma sada ou alternativa de compensao, portanto, est
errada.

A assertiva D est errada, posto que em empresas menores no h a
possibilidade de desenvolver sistemas de informao, at em funo da relao
custo/benefcio do controle.

A assertiva E est errada, pois no se desconsidera a abrangncia da
superviso. Ela apenas menor em funo do tamanho e da menor
complexidade da entidade.

bG) (Aa"$s!a(+A+D(SEBRAE(CESPE(FGGK) Duas %r&a$1a)4es p%dem
&ere*$ar seus r$s*%s *%rp%ra!$v%s de 0%rma $d8!$*a6 mesm% 7ue
p%ssuam *u"!uras adm$$s!ra!$vas d$0ere!es@

SOL+OB Nos termos do documento do Coso, denominado de
Gerenciamento de Riscos - Estrutura Integrada, denominado de COSO II,
praticamente impossvel que duas organizaes devam aplicar o
gerenciamento de riscos de uma forma idntica. As organizaes e suas
caractersticas e necessidades de administrao de riscos diferem amplamente
de acordo com o setor e o porte, bem como, segundo a filosofia e a cultura
administrativa. Desse modo, embora todas as organizaes devam ter cada
um dos componentes implantados e funcionando efetivamente, a aplicao do
gerenciamento de riscos corporativos, inclusive com o emprego de ferramentas
e tcnicas e a atribuio de funes e responsabilidades, geralmente sero
muito especficas. Item errado.

MARCELO ARAGO
89
bA) (Aa"$s!a(+A+D(SEBRAE(CESPE(FGGK) As resp%s!as a r$s*%s
*"ass$0$*amQse as se&u$!es *a!e&%r$asB ev$!ar6 redu1$r6 *%mpar!$"=ar e
a*e$!ar@

SOL+OB Segundo o Coso, as respostas a riscos classificam-se nas seguintes
categorias:

Ev$!ar(Sa$r ; Descontinuao das atividades que geram os riscos. Evitar
riscos pode implicar a descontinuao de uma linha de produtos, o declnio da
expanso em um novo mercado geogrfico ou a venda de uma diviso.

Redu1$r(M$!$&ar ; So adotadas medidas para reduzir a probabilidade ou o
impacto dos riscos, ou, at mesmo, ambos. Tipicamente, esse procedimento
abrange qualquer uma das centenas de decises do negcio no dia-a-dia.
Exemplo: Uma Companhia de compensao de ttulos identificou e avaliou o
risco de seus sistemas permanecerem inoperantes por um perodo superior a
trs horas e concluiu, assim, que no aceitaria o impacto dessa ocorrncia.

C%mpar!$"=ar(Tras0er$r ; Reduo da probabilidade ou do impacto dos
riscos pela transferncia ou pelo compartilhamento de uma poro do risco. As
tcnicas comuns compreendem a aquisio de produtos de seguro, a realizao
de transaes de headging ou a terceirizao de uma atividade.

A*e$!ar(Ma!er ; Nenhuma medida adotada para afetar a probabilidade ou
o grau de impacto dos riscos.

bF) (Aa"$s!a(+A+D(SEBRAE(CESPE(FGGK) A a7u$s$)'% de pr%du!%s
de se&ur% e a !er*e$r$1a)'% de a!$v$dades d$1em respe$!% a%
*%mp%e!e de%m$ad% resp%s!a a r$s*%s6 7ue se *ara*!er$1a pe"a
redu)'% da pr%.a.$"$dade de %*%rr8*$a %u d% $mpa*!% d%s r$s*%s pe"a
!ras0er8*$a %u pe"% *%mpar!$"=ame!% de uma p%r)'% de r$s*%@

SOL+OB Dentre as formas de resposta ao risco, tem-se o compartilhamento
do risco com terceiros, como, por exemplo, contratar seguro de bens e
instalaes, participar de acordo de consrcio, terceirizar uma atividade etc.
Item certo.

bY) (Aa"$s!a(+A+D(SEBRAE(CESPE(FGGK) Os *%mp%e!es d%
&ere*$ame!% de r$s*%s *%rp%ra!$v%s s%me!e s'% ap"$*ad%s em
%r&a$1a)4es de pe7ue% e de m>d$% p%r!e@

SOL+OB Nos termos do documento do Coso II, os oito componentes no
funcionaro de forma idntica em todas as organizaes. A sua aplicao em
organizaes de pequeno e mdio porte, por exemplo, poder ser menos
formal e menos estruturada. No obstante, as pequenas organizaes podem
apresentar um gerenciamento de riscos eficaz, desde que cada um de seus
componentes esteja presente e funcionando adequadamente. Assim, os
MARCELO ARAGO
90
componentes do gerenciamento de riscos corporativos tambm so aplicados
em organizaes de pequeno e de mdio porte. Item errado.

bR) (Aa"$s!a(+A+D(SEBRAE(FGGK) O m%$!%rame!% > a .ase para
!%d%s %s %u!r%s *%mp%e!es d% &ere*$ame!% de r$s*%s
*%rp%ra!$v%s6 % 7ue pr%p$*$a d$s*$p"$a e es!ru!ura@

SOL+OB Na estrutura de gerenciamento de riscos do Coso, o ambiente
interno a base para todos os outros componentes do gerenciamento de riscos
corporativos, o que propicia disciplina e estrutura. Esse ambiente influencia o
modo pelo qual as estratgias e os objetivos so estabelecidos, os negcios
so estruturados, e os riscos so identificados, avaliados e geridos. Item
errado.

bI) (Aa"$s!a(+A+D(SEBRAE(CESPE(FGGK) Cas% uma *%mpa=$a
se&urad%ra 7ue %pera uma &rade 0r%!a de au!%m#ve$s ma!e=a uma
.ase de dad%s de re*"ama)4es de a*$de!es e6 med$a!e a9"$se6
*%s!a!e 7ue uma p%r*e!a&em despr%p%r*$%a" de a*$de!es es!9
ass%*$ada a m%!%r$s!as de de!erm$ada u$dade6 9rea &e%&r90$*a e
0a$2a e!9r$a6 essa s$!ua)'%6 a re0er$da a9"$se es!ar9 re"a*$%ada a%
*%mp%e!e $0%rma)4es e *%mu$*a)4es@

SOL+OB Conforme o Coso II, uma das tcnicas de identificao de eventos
o uso de metodologias de dados sobre eventos de perda. As bases de dados
sobre eventos individuais de perdas passados representam uma fonte til de
informaes para identificar as tendncias e a raiz dos problemas.

Portanto, aps ter identificado uma raiz, a administrao poder decidir
que mais eficaz avali-la e trat-la do que abordar eventos individuais. Por
exemplo, uma Companhia que opera uma grande frota de automveis mantm
uma base de dados de reclamaes de acidentes e, mediante anlise, constata
que uma porcentagem desproporcional de acidentes, em nmero e valor
monetrio, est associada a motoristas de determinadas unidades, rea
geogrfica e faixas etrias. Essa anlise permite que a direo identifique as
causas dos eventos e adote as medidas necessrias.

Assim, o exemplo dado no item refere-se ao componente identificao de
eventos. Item errado.

bb) (Aa"$s!a(+A+D(SEBRAE(FGGK) A se&re&a)'% de 0u)4es > um
!$p% d% *%mp%e!e de%m$ad% a!$v$dades de *%!r%"e e p%de ser
%.servada 7uad% se *%s!a!a 7ue % &ere!e 7ue au!%r$1a vedas a
*r>d$!% '% > % resp%s9ve" p%r ma!er % re&$s!r% de *%!as a pa&ar
em pe"a d$s!r$.u$)'% de re*$.%s de pa&ame!%s@

SOL+OB A segregao de funes uma importante atividade de controle e
requer que as obrigaes sejam atribudas ou divididas entre pessoas
diferentes com a finalidade de reduzir o risco de erro ou de fraude.
MARCELO ARAGO
91

Por exemplo, o gerente que autoriza vendas a crdito no deve ser o
responsvel por manter os registros de contas a pagar nem pela distribuio
de recibos de pagamentos. Da mesma forma, os vendedores no devem
modificar arquivos de preos de produtos nem as taxas de comisso. So
tarefas incompatveis quando conduzidas por uma mesma pessoa e/ou setor.
Devem ser segregadas para reduzir o risco potencial de erros e fraudes. Item
certo.

bJ) (Aa"$s!a(+A+D(SEBRAE(CESPE(FGGK) C%s!$!u$ a!$v$dade de
m%$!%rame!% a rea"$1a)'% de sem$9r$%s de !re$ame!%6 de sess4es
de p"ae5ame!% e de %u!ras reu$4es 7ue 0%re)am ? adm$$s!ra)'%
re!%r% 7ue "=e perm$!a de!erm$ar se % &ere*$ame!% de r$s*%s
*%rp%ra!$v%s permae*e e0$*a1@

SOL+OB Segundo o Coso, seminrios de treinamento, sesses de
planejamento e outras reunies fornecem administrao importante feedback
(retorno) que lhe permite determinar se o gerenciamento de riscos
corporativos permanece eficaz. Portanto, constituem instrumentos ou
atividades de monitoramento. Item certo.

bK) (Aud$!%r(C:E(PB(CESPE(FGGK) O &ere*$ame!% de r$s*%s
*%rp%ra!$v%s > *%s!$!u3d% de v9r$%s *%mp%e!es $!erQre"a*$%ad%s6
7ue se %r$&$am *%m .ase a mae$ra *%m% a adm$$s!ra)'% &ere*$a
a %r&a$1a)'% e 7ue se $!e&ram a% pr%*ess% de &es!'%@ E!re esses
*%mp%e!es6 des!a*aQse
A % am.$e!e e2!er%6 7ue de!erm$a a 0%rma *%m% %s r$s*%s e %s
*%!r%"es ser'% per*e.$d%s pe"%s empre&ad%s da %r&a$1a)'%@
B a es*%"=a d%s %.5e!$v%s6 *%d$*$%ada ? $de!$0$*a)'% das s$!ua)4es
de r$s*%6 a%s 7ua$s a m$ss'% da %r&a$1a)'% deve a"$=arQse@
C a ava"$a)'% de r$s*%s6 7ue devem ser $de!$0$*ad%s6 adm$$s!rad%s e
ass%*$ad%s a%s %.5e!$v%s pass3ve$s de ser $0"ue*$ad%s e seus
respe*!$v%s $mpa*!%s@
D a resp%s!a a%s r$s*%s6 7ue a adm$$s!ra)'% !ra!ar9 de *%mpar!$"=ar
*%m %s *"$e!es e usu9r$%s6 %u6 sed% % *as%6 !ras0er$r para %s
empre&ad%s@
E a *%mu$*a)'%6 7ue deve 0"u$r sempre de .a$2% para *$ma6 ma!ed%
$0%rmad%s %s d$r$&e!es d%s 3ve$s =$er9r7u$*%s super$%res@

SOL+OB Quanto assertiva A, o ambiente externo no um componente
de gerenciamento de risco. O ambiente interno que determina a forma como
os riscos e os controles sero percebidos pelos empregados da organizao.
Est incorreta.

A assertiva B inverteu a ordem. Primeiro escolhe-se os objetivos que
devem alinhar-se misso da organizao e, depois, identificam-se os riscos
que iro impactar esses objetivos. Portanto, est incorreta.

MARCELO ARAGO
92
Com relao assertiva C, avaliar riscos significa identificar a
probabilidade de sua ocorrncia e o possvel impacto no alcance dos objetivos
da organizao. Portanto, est correta e satisfaz o enunciado da questo.

Quanto assertiva D, no cabe administrao compartilhar riscos com
os clientes, a no ser que haja um acordo escrito, e tampouco transferir os
riscos para os empregados. Assertiva incorreta.

Por fim, quanto assertiva E, a comunicao deve fluir de cima para
baixo, mediante atitude da administrao de bem comunicar a todos os
empregados, de baixo para cima e em toda a organizao. Assertiva tambm
incorreta.

bX) (Aud$!%r(C:E(PB(CESPE(FGGK) O &ere*$ame!% de r$s*%s
*%rp%ra!$v%s !ra!a de r$s*%s e %p%r!u$dades 7ue a0e!am a *r$a)'% %u a
preserva)'% d% va"%r6 re0"e!$d% *er!%s *%*e$!%s 0udame!a$s@ Desse
m%d%6 % &ere*$ame!% *%rp%ra!$v% >
A *%du1$d% p%r um &rup% espe*$a"$1ad% de pr%0$ss$%a$s 7ue *%s!$!u$
um se!%r au!/%m% da %r&a$1a)'%@
B um m%d% de a!ua)'% 7ue !ra!a d%s eve!%s *u5a %*%rr8*$a a0e!%u a
%r&a$1a)'%6 mas *u5%s e0e$!%s a$da '% 0%ram *%mp"e!ame!e
ava"$ad%s@
C um pr%*ess% des!$ad% a *%mpa!$.$"$1ar %s r$s*%s de eve!%s em
p%!e*$a" a%s r$s*%s adm$!$d%s pe"a %r&a$1a)'%6 sem ma$%res
pre5u31%s a% *umpr$me!% de seus %.5e!$v%s@
D %r$e!ad% para a rea"$1a)'% de %.5e!$v%s d$s!$!%s e $depede!es@
E um pr%*ess% 7ue se dese*ade$a sempre 7ue a %r&a$1a)'% se s$!a
amea)ada pe"a %*%rr8*$a de eve!%s e2!er%s@

SOL+OB O gerenciamento de risco no um processo conduzido por um
grupo especializado de profissionais que constitui um setor autnomo da
organizao. Todas as pessoas dentro de uma organizao tm algum grau de
responsabilidade na conduo de gesto de riscos.

Tampouco, no se pode esperar que os eventos afetem a organizao.
Deve-se identific-los e trat-los preventivamente. Portanto, no um
processo que se desencadeia sempre que a organizao se sinta ameaada
pela ocorrncia de eventos externos. No se pode esperar uma ameaa para
ento trat-la. Pode ser tarde demais. Por outro lado, tanto os eventos
internos como os externos podem impactar os objetivos da organizao.

Pode-se afirmar que o gerenciamento de risco corporativo um processo
destinado a compatibilizar os riscos de eventos em potencial aos riscos
admitidos pela organizao, sem maiores prejuzos ao cumprimento de seus
objetivos.

MARCELO ARAGO
93
um processo orientado para a realizao de objetivos distintos, porm,
integrados e interdependentes. Por exemplo, objetivos de conformidade podem
afetar os de comunicao e vice-versa.

Pelo exposto, verifica-se que a alternativa C a correta.

JG) (TC+(CESPE(FGGK) Se&ud% % COSO6 as pe7ueas empresas
e0re!am desa0$%s $mp%r!a!es para ma!er um *%!r%"e $!er% a
*us!%s ra1%9ve$s@ Nesses *as%s6 e!re!a!%6 '% %.s!a!e a "$m$!a)'%
d% -mer% de empre&ad%s %u serv$d%res6 '% =9 *%mpr%me!$me!% da
se&re&a)'% de 0u)4es6 '% =aved% e*ess$dade de %.!e)'% de
re*urs%s ad$*$%a$s para asse&urar a ade7uada se&re&a)'% de 0u)4es@

SOL+OB William Boyton e outros autores, no livro Auditoria, da Atlas, 2002,
ensinam que a probabilidade de que existam cdigos formais de conduta,
conselheiros externos, manuais formais de polticas, pessoal suficiente para
que haja uma boa segregao de funes ou auditores internos em entidades
menores pequena.

Contudo, a ausncia desses elementos pode ser contrabalanada com o
desenvolvimento de uma cultura que enfatize integridade, valores ticos e
competncia. Alm disso, proprietrios-administradores podem assumir
responsabilidade por certas tarefas crticas - aprovao de crdito, assinatura
de cheques, reviso de conciliaes bancrias, monitorao de saldos de
clientes e aprovao da baixa de contas a receber incobrveis. A familiaridade
que administradores de pequenas entidades podem ter com todas as reas
crticas de operaes, bem como a existncia de linhas de comunicao mais
curtas podem diminuir a necessidade de inmeras outras atividades de
controle que so essenciais em entidades maiores.

Portanto, o item est errado quando afirma que no h
comprometimento da segregao de funes em entidades menores.

JA) A!$v$dades de *%!r%"e s'% as p%"3!$*as e pr%*ed$me!%s 7ue
a5udam a asse&urar 7ue as d$re!r$1es da adm$$s!ra)'% se5am
rea"me!e se&u$das@ C%m% e2emp"% de a!$v$dade de *%!r%"e !emQse a
se&re&a)'% de 0u)4es6 *u5a represe!a)'% *"9ss$*a > a a!r$.u$)'% das
resp%sa.$"$dades pe"a e2e*u)'% de uma !rasa)'%6 re&$s!r% de uma
!rasa)'% e *us!#d$a de a!$v%s 7ue de*%rrem das !rasa)4es a
$d$v3du%s %u depar!ame!%s d$0ere!es@

SOL+OB Atividades ou procedimentos de controle so as polticas e
procedimentos que ajudam a assegurar que as diretrizes da administrao
estejam sendo seguidas. Ajudam a assegurar a adoo de medidas dirigidas
contra o risco de que os objetivos da entidade no sejam atingidos. Atividades
de controle tm vrios objetivos e so aplicadas em vrios nveis
organizacionais e funcionais.

MARCELO ARAGO
94
A segregao de funes (autorizao, execuo, registro, controle)
significa que as obrigaes sejam atribudas ou divididas entre pessoas
diferentes com a finalidade de reduzir o risco de erro ou de fraude. Por
exemplo, as responsabilidades de autorizao de transaes, do registro da
entrega do bem em questo so divididas. O gerente que autoriza vendas a
crdito no deve ser responsvel por manter os registros de contas a pagar
nem pela distribuio de recibos de pagamentos. Da mesma forma, os
vendedores no devem modificar arquivos de preos de produtos nem as taxas
de comisso. A segregao de funo uma das principais atividades de
controle. Item certo.

JF) Os *%mp%e!es da es!ru!ura $!e&rada de *%!r%"es $!er%s '%
0u*$%ar'% de 0%rma $d8!$*a em !%das as %r&a$1a)4es@ Iss% s$&$0$*a
7ue %r&a$1a)4es p-."$*as de pe7ue% e m>d$% p%r!e p%dem
aprese!ar um s$s!ema de *%!r%"e $!er% e0$*a16 mesm% 7ue um %u
ma$s *%mp%e!es '% es!e5am prese!es e 0u*$%ad%
ade7uadame!e@

SOL+OB De acordo com o COSO, para que a estrutura de controle interno
seja considerada eficaz, todos os componentes tm que estar presentes e
funcionando adequadamente, independente do porte e da natureza da
entidade. Item errado.

JY) (TC+(CESPE(FGAA) De a*%rd% *%m a a.%rda&em ad%!ada pe"%
COSO II6 % d%*ume!% *%=e*$d% *%m% ERM (E!erpr$se R$se
Maa&eme!)6 as es!ru!uras de *%!r%"es $!er%s !rad$*$%a$s devem
ser su.s!$!u3das p%r *%!r%"es 0%*ad%s %s aspe*!%s 0$a*e$r%s das
%r&a$1a)4es6 d$r$&$d%s a%s empre&ad%s %u serv$d%res6 e s'% de
resp%sa.$"$dade e2*"us$va d%s #r&'%s de d$re)'% e de 0$s*a"$1a)'%@

SOL+OB Existem pelo menos dois erros na questo. O primeiro quanto
afirmao de que os controles tradicionais devem ser substitudos por
controles focados nos aspectos financeiros das organizaes. O COSO I
(Estrutura Integrada de Controle Interno) especifica trs categorias de
objetivos: operacionais, relatrios financeiros e compliance. O COSO II
(Gerenciamento de Riscos Corporativos) especifica trs categorias de objetivos
semelhantes: operacionais, de comunicao e de compliance.

A categoria de comunicaes na estrutura de controle interno relaciona-
se com a confiabilidade das demonstraes financeiras publicadas. J na
estrutura do gerenciamento de riscos corporativos, a categoria de comunicao
foi expandida significativamente, a fim de envolver todos os relatrios
desenvolvidos pela organizao, divulgados tanto interna quanto
externamente. Essa categoria inclui os relatrios utilizados internamente pela
administrao e os publicados para partes externas, inclusive arquivamentos
obrigatrios e relatrios a outros stake0ol#ers. Alm disso, seu alcance
estende-se, partindo da situao financeira, mas no se limitando a cobrir as
MARCELO ARAGO
95
informaes financeiras em um carter mais amplo, mas tambm as
informaes no financeiras.

O segundo erro diz respeito a afirmao de que os controles so de
responsabilidade exclusiva dos rgos de direo e de fiscalizao. Segundo o
Coso, todos os empregados e setores da organizao possuem
responsabilidades perante controles internos. Item errado.

JR) (AFC(C:+(ESAF(FGAF) Da a9"$se d% *%*e$!% de r$s*%6 > *%rre!%
a0$rmar 7ue
a) eve!%s de $mpa*!% e&a!$v% p%dem %r$&$arQse a par!$r de
*%d$)4es apare!eme!e p%s$!$vas@
.) 7ua"7uer eve!% 7ue *ause $mpa*!% a %r&a$1a)'% deve ser
*%s$derad% um r$s*%@
*) %p%r!u$dade > a p%ss$.$"$dade de 7ue um eve!% %*%rra e '%
$0"ue*$e a rea"$1a)'% d%s %.5e!$v%s@
d) um eve!% '% p%de *ausar um $mpa*!% p%s$!$v% e e&a!$v% a%
mesm% !emp%@
e) %s e0e$!%s d%s r$s*%s a0e!am apeas % 0u!ur%6 '% % prese!e@

SOL+OB De acordo com o estudo do COSO II (Estrutura Integrada de
Gerenciamento de Riscos), os eventos podem causar impacto negativo,
positivo ou ambos. Os eventos que geram impacto negativo representam
riscos. Os eventos cujo impacto positivo podem contrabalanar os impactos
negativos ou representar oportunidades. A oportunidade a possibilidade de
que um evento ocorra e influencie favoravelmente a realizao dos objetivos.

O risco representado pela possibilidade de que um evento ocorrer e
afetar negativamente a realizao dos objetivos. Os eventos que causam
impacto desfavorvel so obstculos criao de valor ou desgastam o valor
existente. Os exemplos incluem paradas no maquinrio da fbrica, incndio e
perdas de crditos. Os eventos de impacto negativo podem originar-se a partir
de condies aparentemente positivas, como nos casos em que a demanda de
produto pelo consumidor superior capacidade de produo, o que provoca
o no atendimento da demanda, o desgaste na fidelidade do cliente e o
declnio de pedidos futuros. Pelo exposto, o gabarito a letra A.

JI) (AFC(C:+(ESAF(FGAF) De a*%rd% *%m % COSO6 % &ere*$ame!%
de r$s*%s *%rp%ra!$v%s > *%s!$!u3d% de %$!% *%mp%e!es $!erQ
re"a*$%ad%s@ +m de"es6 rea"$1ad% p%r me$% de a!$v$dades &ere*$a$s
*%!3uas6 ava"$a)4es $depede!es %u uma *%m.$a)'% desses d%$s
pr%*ed$me!%s6 *u$da da $!e&r$dade d% pr%*ess% de &ere*$ame!% de
r$s*%s *%rp%ra!$v%s6 pr%ved% suas a"!era)4es6 7uad% e*ess9r$%@
Tra!aQse da(%)B
a) Ava"$a)'% de r$s*%s@
.) Ide!$0$*a)'% de eve!%s@
*) A!$v$dade de *%!r%"e@
d) M%$!%rame!%@
MARCELO ARAGO
96
e) F$2a)'% de %.5e!$v%s@

SOL+OB O componente da estrutura de gerenciamento de riscos, de acordo
com o estudo do COSO, que realizado por meio de atividades gerenciais
contnuas, avaliaes independentes ou uma combinao desses dois
procedimentos, e cuida da integridade do processo de gerenciamento de riscos
corporativos, provendo suas alteraes, quando necessrio, o
monitoramento. O gabarito a letra D.

Jb) (AFC(C:+(ESAF(FGAF) A*er*a da ap"$*a)'% da es!ru!ura
*%*e$!ua" de a9"$se de r$s*%6 > *%rre!% a0$rmar 7ueB
a) % &ere*$ame!% de r$s*%s *%rp%ra!$v%s > um pr%*ess% em s>r$e6 p%r
me$% d% 7ua" um *%mp%e!e a0e!a apeas % pr#2$m%6 e ass$m
su*ess$vame!e@
.) uma 0#rmu"a .em su*ed$da de &ere*$ame!% de r$s*%s p%de ser
rep"$*ada de mae$ra =%m%&8ea e!re d$versas %r&a$1a)4es6 desde
7ue e"as a!uem em *amp%s seme"=a!es@
*) % *%!r%"e $!er%6 dad% seu *ar9!er 0$s*a"$1ad%r6 '% p%de ser !$d%
*%m% par!e $!e&ra!e d% &ere*$ame!% de r$s*%s *%rp%ra!$v%s@
d) um e0$*a1 &ere*$ame!% de r$s*%s *%rp%ra!$v%s d$!a '% s# %s
%.5e!$v%s 7ue a adm$$s!ra)'% deve es*%"=er6 mas !am.>m sua
es!ra!>&$a@
e) % 0a!% de um a&e!e e2!er% *%!r$.u$r d$re!ame!e para 7ue uma
%r&a$1a)'% a"*a*e seus %.5e!$v%s '% % !%ra par!e d%
&ere*$ame!% de r$s*%s *%rp%ra!$v%s@

SOL+OB A alternativa E est correta, pois, de acordo com o estudo do
COSO, diversas partes externas, como clientes, revendedores, parceiros
comerciais, auditores externos, agentes normativos e analistas financeiros
frequentemente fornecem informaes teis para a conduo e
aperfeioamento dos controles internos, porm no so responsveis pela sua
eficcia e nem fazem parte do gerenciamento de riscos da organizao. O
gabarito oficial aponta a letra E.

Contudo, na letra D, se por um lado, o estudo do COSO define que o
gerenciamento de riscos corporativos aplica-se ao processo de definir as
estratgias, ocasio em que a administrao leva em considerao os riscos
relativos s diferentes alternativas, por outro, define que a determinao do
grau de eficcia do gerenciamento de riscos corporativos de uma organizao
corresponde ao julgamento decorrente da avaliao da presena e da eficcia
do funcionamento dos oito componentes, incluindo a definio e escolha dos
objetivos a serem associados s estratgias da organizao. Assim, tambm
estaria correta a afirmao de que um eficaz gerenciamento de riscos
corporativos dita no s os objetivos que a administrao deve escolher, mas
tambm sua estratgia, de acordo com o apetite ao risco.

Na letra A, de acordo com o estudo do COSO, a rigor, o gerenciamento
de riscos corporativos no um processo em srie pelo qual um componente
MARCELO ARAGO
97
afeta apenas o prximo. um processo multidirecional e interativo segundo o
qual quase todos os componentes influenciam os outros.

Na letra B, praticamente impossvel que duas organizaes venham ou
devam aplicar o gerenciamento de riscos de uma forma idntica. As
organizaes e suas caractersticas e necessidades de administrao de riscos
diferem amplamente de acordo com o setor e o porte, e segundo a filosofia e
cultura administrativa. Desse modo, embora todas as organizaes devam ter
cada um dos componentes implementados e funcionando efetivamente, a
aplicao do gerenciamento de riscos corporativos, inclusive com o emprego
de ferramentas e tcnicas e a atribuio de funes e responsabilidades,
geralmente sero muito especficas.

Na letra C, o controle interno parte integrante do gerenciamento de
riscos corporativos. A referida estrutura de gesto de riscos corporativos
abrange o controle interno, originando uma conceituao e uma ferramenta de
gesto mais robusta.

*************************************************************

Chegamos ao final desta aula.

Um abrao a todos e at a aula 2. Em caso de dvida, estamos
disposio pelo frum do curso.

Q+ESTaES COMENTADAS NESTA A+LA

PROCESSOS DE PRESTAO DE CONTAS

A) (TC+(CESPE(FGGK) Os *%se"=%s de 0$s*a"$1a)'% d% e2er*3*$%
pr%0$ss$%a" de$2aram de se su5e$!ar ? 5ur$sd$)'% d% TC+@ A!ua"me!e6
!a$s *%se"=%s6 7uer % de Vm.$!% 0edera"6 7uer %s de Vm.$!% re&$%a"6
pres!am *%!as re*$pr%*ame!e de suas a)4es e da u!$"$1a)'% d%s
re*urs%s d$sp%3ve$s6 ma!ed% v$*u"a)'% *%m % p%der p-."$*%@

F) Os e2ames d% #r&'% de *%!r%"e $!er% *%mpe!e!e s%.re a &es!'%
d%s resp%s9ve$s devem a.ra&er !%d%s %s re*urs%s6 %r)ame!9r$%s e
e2!ra%r)ame!9r$%s6 u!$"$1ad%s6 arre*adad%s6 &uardad%s %u &er$d%s
pe"as u$dades 5ur$sd$*$%adas %u pe"%s 7ua$s e"as resp%dam6
$*"u3d%s %s %r$ud%s de 0ud%s de a!ure1a *%!9.$" re*e.$d%s de
e!es da adm$$s!ra)'% p-."$*a 0edera" %u des*e!ra"$1ad%s para
e2e*u)'% $d$re!a@

Y) Os re"a!#r$%s de aud$!%r$a de &es!'% em$!$d%s pe"%s #r&'%s de
ad%!ad%6 da *ausa e d%s e0e$!%s6 dev$dame!e sup%r!ad%s p%r pap>$s
MARCELO ARAGO
98
de !ra.a"=%6 5u!ad%s a% pr%*ess% de *%!as para su.s$d$ar %
5u"&ame!% d% TC+@

R) Os re"a!#r$%s de aud$!%r$a de &es!'% em$!$d%s pe"%s #r&'%s de
ad%!ad%6 e da $d$*a)'% da *ausa e d% e0e$!%6 e sup%r!ad%s p%r pap>$s
de !ra.a"=%6 ma!$d%s em ar7u$v%s ? d$sp%s$)'% d% Tr$.ua"@

I) (T>*$*%(TC+(CESPE(FGAF) Os d%*ume!%s 7ue *%mpr%vam a
e2e*u)'% %r)ame!9r$a6 0$a*e$ra e pa!r$m%$a" das u$dades da
adm$$s!ra)'% p-."$*a 0$*ar'% a respe*!$va u$dade6 ? d$sp%s$)'% d%s
#r&'%s de *%!r%"e6 pe"% pra1% de *$*% a%s a *%!ar d% 5u"&ame!%
das *%!as pe"% TC+@ Nesse *as%6 0$*a d$spesada a %.servV*$a d%s
pra1%s prev$s!%s a "e&$s"a)'% !r$.u!9r$a@

CONCEITOS E CAMPO DE AT+AO DA A+DITORIA :OCERNAMENTAL

b) A aud$!%r$a &%verame!a" es!9 v%"!ada para % a*%mpa=ame!%
das a)4es empreed$das pe"%s #r&'%s e e!$dades 7ue *%mp4em a
adm$$s!ra)'% d$re!a e $d$re!a das !r8s es0eras de &%ver% e
%rma"me!e > rea"$1ada p%r e!$dades super$%res de 0$s*a"$1a)'%6 s%.
a 0%rma de !r$.ua$s *%!as %u *%!r%"ad%r$as6 e %r&a$sm%s de
*%!r%"e $!er% da adm$$s!ra)'% p-."$*a@

J) A aud$!%r$a &%verame!a" !em *%m% 0$a"$dade *%mpr%var a
"e&a"$dade e "e&$!$m$dade e ava"$ar %s resu"!ad%s6 7ua!% ?
e*%%m$*$dade6 e0$*$8*$a6 e0$*9*$a e e0e!$v$dade da &es!'%
%r)ame!9r$a6 0$a*e$ra e pa!r$m%$a" as u$dades da adm$$s!ra)'%
d$re!a e e!$dades superv$s$%adas da Adm$$s!ra)'% P-."$*a6 dad%
sup%r!e a% p"e% e2er*3*$% da superv$s'% m$$s!er$a"@ Ass$m6 seu *amp%
de a!ua)'% '% *%mpreede a ap"$*a)'% de re*urs%s p-."$*%s p%r
e!$dades de d$re$!% pr$vad%@

K) (A+DITOR(C:E(PB(CESPE(FGGK) C%m re"a)'% ?s %r$&es da
aud$!%r$a e seus !$p%s6 ass$a"e a %p)'% *%rre!a@
A) O sur&$me!% da aud$!%r$a e2!era es!9 ass%*$ad% ? e*ess$dade
das empresas de *ap!arem re*urs%s de !er*e$r%s@
B) Os s#*$%sQ&ere!es e a*$%$s!as 0udad%res s'% %s 7ue !8m ma$%r
e*ess$dade de re*%rrer a%s aud$!%res $depede!es para a0er$r a
se&ura)a6 "$7u$de1 e re!a.$"$dade de seus $ves!$me!%s a empresa@
C) A aud$!%r$a e2!era sur&$u *%m% de*%rr8*$a da e*ess$dade de um
a*%mpa=ame!% s$s!em9!$*% e ma$s apr%0udad% da s$!ua)'% da
empresa@
D) A aud$!%r$a $!era > uma resp%s!a ? e*ess$dade de $deped8*$a
d% e2ame das !rasa)4es da empresa em re"a)'% a%s seus d$r$&e!es@
E) Os aud$!%res $!er%s d$re*$%am % 0%*% de seu !ra.a"=% para as
dem%s!ra)4es *%!9.e$s 7ue a empresa > %.r$&ada a pu."$*ar@
MARCELO ARAGO
99

X) O *%*e$!% de accountability > 0udame!a" para a *%mprees'% da
pr9!$*a da .%a &%vera)a e da aud$!%r$a &%verame!a"@ E"e ev%"ve6
% *%!e2!% das re"a)4es 7ue se es!a.e"e*em e!re %s adm$$s!rad%res
p-."$*%s6 % Par"ame!% e a s%*$edade6 pe"% me%s !r8s d$mes4es ;
$0%rma)'%6 5us!$0$*a)'% e sa)'% ; *%m% 0%rmas .9s$*as pe"as 7ua$s
se p%de preve$r % a.us% de p%der@

AG) A aud$!%r$a > a a)'% $depede!e de um !er*e$r% s%.re uma
re"a)'% de accountability6 %.5e!$vad% e2pressar uma %p$$'% s%.re
*%m% essa re"a)'% es!9 sed% *umpr$da@ C%!ud%6 '% se espera 7ue a
aud$!%r$a em$!a *%me!9r$%s e su&es!4es s%.re essa re"a)'%@

AA) A aud$!%r$a &%verame!a" 0u*$%a *%m% um $s!rume!% de
&%vera)a para redu1$r % *%0"$!% e2$s!e!e as re"a)4es e!re %
pr$*$pa" e % a&e!e6 de%m$ad% de *%0"$!%s de a&8*$a@ Nesse
se!$d%6 a aud$!%r$a &%verame!a" > um me*a$sm% d% a&e!e@

AF) (SEC:E(PE(CESPE(FGAG) De a*%rd% *%m a C%s!$!u$)'% Federa"6 a
9rea de a!ua)'% da aud$!%r$a e da 0$s*a"$1a)'% &%verame!a$s6 p%r
me$% de seus s$s!emas de *%!r%"e6 $*"u$ a 9rea
I %pera*$%a"@
II pa!r$m%$a"@
III %r)ame!9r$a@
IC e*%/m$*a@
C *%!9.$"@
Es!'% *er!%s apeas %s $!es
A) I e III@
B) II e IC@
C) I6 IC e C@
D) I6 II6 III e C@
E) II6 III6 IC e C@

AY) Aud$!%r$a > % e2ame $depede!e e %.5e!$v% de uma *%d$)'%6 em
prede!erm$ad%@

A+DITORIA INTERNA E EOTERNA

AR) ^Rea"$1a aud$!%r$as *%!9.$" e %pera*$%a"@ E2er*e a!$v$dade
$depede!e e %.5e!$va6 7ue pr%v8 se&ura)a e *%su"!%r$a para a
%r&a$1a)'% da 7ua" > empre&ad%@ Sua 0$a"$dade > a&re&ar va"%r e
aper0e$)%ar % 0u*$%ame!% das %pera)4es@ C%!r$.u$6 *%m e0%7ue
s$s!em9!$*% e d$s*$p"$ad%6 para a ava"$a)'% d%s pr%*ess%s de
&ere*$ame!% de r$s*%s6 *%!r%"e e &%vera)a da %r&a$1a)'%6
a5udad%Qa a a!$&$r seus %.5e!$v%s_@ Es!a des*r$)'% resume as 0u)4es
d% pr%0$ss$%a" 7ue e2e*u!a !ra.a"=%s de aud$!%r$a e2!era@
MARCELO ARAGO
100

AI) (ACE(TC+(FGGJ) E resp%sa.$"$dade da aud$!%r$a $!era 0a1er
per$%d$*ame!e uma ava"$a)'% d%s *%!r%"es $!er%s@ Nesse se!$d%6 >
*%rre!% a0$rmar 7ue a aud$!%r$a $!era represe!a um *%!r%"e $!er%@

Ab) (Aa"$s!a(STF(CESPE(FGGK) A amp"$!ude d% !ra.a"=% d% aud$!%r
$!er% e sua resp%sa.$"$dade '% es!'% "$m$!adas ? sua 9rea de
a!ua)'%6 p%$s *%mpe!e ? aud$!%r$a $!era ava"$ar % &rau de
*%0$a.$"$dade d%s *%!r%"es $!er%s@

AJ) (Aa"$s!a(TST(CESPE(FGGK) Os pap>$s de !ra.a"=% d%s aud$!%res
$!er%s s'% a7ue"es e"a.%rad%s *%m v$s!as a ev$de*$arem6 pera!e a
aud$!%r$a $depede!e6 a ade7ua)'% e a su0$*$8*$a das !are0as
rea"$1adas e a ava"$a)'% das re*%meda)4es 0%rmu"adas@

AK) (Aa"$s!a(TST(CESPE(FGGK) Cas% a aud$!%r$a $!era6 dura!e a
rea"$1a)'% de seus !ra.a"=%s6 *%s!a!e 7ue es!'% %*%rred% 0raudes
p%r des*umpr$me!% de %rmas "e&a$s em de!erm$ada 9rea6 dever9
*%mu$*9Q"as $med$a!ame!e ? adm$$s!ra)'% da e!$dade6 p%r es*r$!%
e de 0%rma reservada@

AX) (Aa"$s!a(T\DFT(CESPE(FGGK) Para a rea"$1a)'% d%s !es!es de
%.servV*$a6 % aud$!%r $!er%6 p%r me$% de $ves!$&a)'% e
*%0$rma)'%6 p%de %.!er $0%rma)4es a respe$!% d% *umpr$me!%
e0e!$v% das %rmas e d%s pr%*ed$me!%s de *%!r%"e $!er% d% #r&'%
%u e!$dade aud$!ad%(a)@

FG) (TC+(CESPE(FGGK) O v3*u"% empre&a!3*$% d% aud$!%r $!er% *%m
a empresa deve ser merame!e *$r*us!a*$a"6 em v$r!ude de e"e
pres!ar serv$)%s e2*"us$vame!e para a empresa6 em !emp% $!e&ra"@
Nesse se!$d%6 a adm$$s!ra)'%6 apesar de =$erar7u$*ame!e super$%r6
deve su5e$!arQse a% *%!r%"e d% aud$!%r6 su.me!ed%Q"=e a e2ame seus
pr#pr$%s a!%s@

FA) (Aa"$s!a(T\(CE(CESPE(FGGK) O !ra.a"=% d%s aud$!%res $!er%s
'% deve ser "evad% em *%!a pe"%s aud$!%res $depede!es 7ue
0%rem *%!ra!ad%s6 e2*e!% a !3!u"% de *%"a.%ra)'% eve!ua"6 7uad% 0%r
e"a.%rad% % p"ae5ame!% d%s !ra.a"=%s@ A">m da $e2$s!8*$a de
7ua"7uer re"a)'% de su.%rd$a)'%6 a aud$!%r$a $!era p%de 0u*$%ar6
se&u$dame!e6 *%m p%u*a au!%%m$a e a!> de 0%rma preve!$va em
0a*e de 0a"=as %u $rre&u"ar$dades pass3ve$s de %*%rrerem p%r a)4es %u
%m$ss4es da adm$$s!ra)'%@

FF) (C%!ad%r(MC(CESPE(FGGK) A aud$!%r$a $!era deve ava"$ar e
aprese!ar re*%meda)4es apr%pr$adas para a me"=%r$a d% pr%*ess%
de &%vera)a *%rp%ra!$va da empresa %de a!ua@ Ass$m6 a aud$!%r$a
$!era deve *%%rdear6 de 0%rma e0$*$e!e6 e0$*a1 e e0e!$va suas
MARCELO ARAGO
101
a!$v$dades6 a">m de 0%me!ar a *%mu$*a)'% e!re % *%se"=%6 %s
aud$!%res6 e2!er%s e $!er%s e a adm$$s!ra)'%@

FY) O aud$!%r $!er% > resp%s9ve" pe"a $mp"a!a)'% e pe"%
*umpr$me!% d%s *%!r%"es $!er%s e deve es!ar su.%rd$ad% ?
C%!r%"ad%r$a da empresa@

FR) (Aa"$s!a(TCE(TO(CESPE(FGGX) De a*%rd% *%m a re"a)'% d%
aud$!%r *%m a e!$dade aud$!ada6 d$s!$&uemQse as aud$!%r$as $!era e
e2!era@ A*er*a desse assu!%6 ass$a"e a %p)'% *%rre!a@
A O v3*u"% de empre&% d% aud$!%r $!er% "=e re!$ra a $deped8*$a
pr%0$ss$%a" dese59ve" para a!uar %s !erm%s das %rmas v$&e!es@
B As empresas6 de um m%d% &era"6 $depede!eme!e de seu p%r!e e
da re"a)'% *us!%Q.ee03*$%6 devem d$sp%r de aud$!%r$a $!era
permae!e@
C A aud$!%r$a $!era '% !em *%m% %.5e!$v% pre*3pu% a em$ss'% de
pare*er s%.re as dem%s!ra)4es *%!9.e$s6 sed% e2e*u!ada ma$s para
0$s adm$$s!ra!$v%s $!er%s d% 7ue para pres!a)'% de *%!as a
!er*e$r%s@
D A aud$!%r$a e2!era deve pres*$d$r d% *%*urs% da aud$!%r$a $!era6
s%. pea de ser $du1$da em seus e2ames e perder a dese59ve"
$deped8*$a@
E A aud$!%r$a e2!era deve a!uar permae!eme!e e *%!$uame!e6
e2er*ed% um *%!r%"e pr>v$%6 *%*%m$!a!e e *%se7ue!e@
QUESTO 58
FI) (TC+(ESAF(FGGb) Em re"a)'% ? aud$!%r$a $!era p%deQse a0$rmar
7ue6
a) *%m re"a)'% ?s pess%as 5ur3d$*as de d$re$!% p-."$*% '% > sua
a!r$.u$)'% ava"$ar a e*%%m$*$dade d%s pr%*ess%s6 v$s!% 7ue % %.5e!$v%
d% &%ver% > de *%!r%"e6 $depede!e d% va"%r@
.) > sua a!r$.u$)'% aper0e$)%ar6 $mp"a!ar e 0a1er *umpr$r as %rmas
p%r e"a *r$adas em sua p"e$!ude@
*) deve re"a!ar as '%Q*%0%rm$dades sem em$!$r %p$$'% %u su&es!4es
para 7ue se5am 0e$!as as *%rre)4es %u me"=%r$as e*ess9r$as@
d) > seu %.5e!$v% preve$r 0raudes %u r%u.%s6 sed% 7ue sempre 7ue
!$ver 7ua$s7uer $d3*$%s %u *%s!a!a)4es dever9 $0%rmar a
adm$$s!ra)'%6 de 0%rma reservada e p%r es*r$!%@
e) sua 0u)'% > e2*"us$vame!e de va"$dar %s pr%*ess%s e !rasa)4es
rea"$1adas6 sem !er *%m% %.5e!$v% ass$s!$r ? adm$$s!ra)'% da e!$dade
% *umpr$me!% de suas a!r$.u$)4es@

Fb) (TCE(AC(CESPE(FGGb) A aud$!%r$a $!era > e2er*$da !a!% s%.re
as pess%as 5ur3d$*as de d$re$!% p-."$*% 7ua!% s%.re as pess%as
5ur3d$*as de d$re$!% pr$vad%@ O aud$!%r $!er% >6 p%r!a!%6 um serv$d%r
p-."$*% %u empre&ad% da empresa em 7ue se e2e*u!a a aud$!%r$a e '%
deve es!ar su.%rd$ad% a% !ra.a"=% 7ue e2am$a@ Ass$m6 um aud$!%r
$!er% '% p%de6 p%r e2emp"%6 e"a.%rar "a)ame!%s *%!9.e$s6 para
7ue '% =a5a $!er0er8*$a em sua $deped8*$a@
MARCELO ARAGO
102

FJ) (TCE(AC(CESPE(FGGb) E!re %s %.5e!$v%s da aud$!%r$a $!era6
$*"uemQse % de ver$0$*ar se as %rmas $!eras es!'% sed% se&u$das e
% de ava"$ar a e*ess$dade de %vas %rmas $!eras %u de
m%d$0$*a)4es das 59 e2$s!e!es6 p%r me$% de re*%meda)4es de
s%"u)4es ap%!adas %s re"a!#r$%s6 7ue p%dem ser6 em *as% de
e*ess$dade6 par*$a$s@

FK) (TCE(AC(CESPE(FGGb) E!re %s pr%*ed$me!%s de aud$!%r$a
$!era6 $*"uemQse %s !es!es de %.servV*$a6 em *u5a ap"$*a)'% %
aud$!%r *%s$dera $spe)'%6 %.serva)'% e $ves!$&a)'%6 e *%0$rma)'%@
Quad% % aud$!%r ava"$a % 7ue e0e!$vame!e es!9 sed% pra!$*ad% %
*%!r%"e d%s a!$v%s da empresa e a pr%du)'% de dad%s *%0$9ve$s6 e"e6
&era"me!e6 *umpre esse pr%*ed$me!% med$a!e a %.serva)'% e a
$ves!$&a)'%6 e a *%0$rma)'%@

FX) (TCE(AC(CESPE(FGGb) C%0$&uram a!r$.u$)4es da aud$!%r$a
$!era6 e!re %u!ras6 as a9"$ses6 as ava"$a)4es6 %s "eva!ame!%s e as
*%mpr%va)4es *%m % %.5e!$v% de a&re&ar va"%r a% resu"!ad% da
%r&a$1a)'% e d%s *%!r%"es $!er%s6 p%r me$% de re*%meda)4es de
s%"u)4es6 7uad% 0%r % *as%6 para as '%Q*%0%rm$dades@ Dessa 0%rma6
*a.e a% aud$!%r $!er%6 a% e"a.%rar seu re"a!#r$% para %s
adm$$s!rad%res6 %p$ar s%.re as dem%s!ra)4es 0$a*e$ras da
empresa@

YG) (TC+(CESPE(FGGJ) O us% da !>*$*a de am%s!ra&em > 0a*u"!a!$v%
para % aud$!%r $!er%L e!re!a!%6 a rea"$1a)'% de e2ames e
$ves!$&a)4es6 *%m% a ver$0$*a)'% 5u!% a !er*e$r%s s%.re %pera)4es de
&rade vu"!%6 as $spe)4es % *ap$!a" 0$a*e$r% e % re&$s!r% de
!rasa)4es de re*urs%s 0$a*e$r%s6 > %.r$&a!#r$a@ S'% esses
resu"!ad%s6 de%m$ad%s a*=ad%s de aud$!%r$a6 7ue $r'% 0udame!ar
as *%*"us4es d% aud$!%r@

YA) (ANALISTA(STF(CESPE(FGGK) Ca.e a% aud$!%r $!er%6 7uad%
s%"$*$!ad%6 pres!ar assess%r$a a% *%se"=% 0$s*a" %u a #r&'%s
e7u$va"e!es@

YF) (Aud$!%r(C:E(PB(CESPE(FGGK) C%m re"a)'% a% *amp% de a!ua)'%
da aud$!%r$a $!era e ? %*%rr8*$a de err%s e de 0raudes6 > *%rre!%
a0$rmar 7ue
A 7uad% a 0a"=a puder ser reparada % Vm.$!% d% pr#pr$% #r&'%
aud$!ad% e *%m %s seus resp%s9ve$s6 '% ser9 e*ess9r$% *%mu$*ar
?s au!%r$dades super$%res a respe$!% d% 0a!%@
B sempre 7ue =%uver reper*uss4es 7ue a0e!em as 0$a)as p-."$*as6 %
aud$!%r deve *%mu$*ar % 0a!% prev$ame!e ?s au!%r$dades e2!eras@
C a $!erpre!a)'% e7u$v%*ada da "e&$s"a)'% pe"% resp%s9ve"6 de 7ue
resu"!ar pre5u31% mesur9ve" ? e!$dade6 a*arre!a as mesmas
*%se7u8*$as da 0raude@
MARCELO ARAGO
103
D a adu"!era)'% de dem%s!ra)4es *%!9.e$s6 !a!% em !erm%s 03s$*%s
7ua!% m%e!9r$%s6 *%s!$!u$ uma das =$p#!eses de 0raude@
E d$a!e de $d3*$%s de $rre&u"ar$dades6 a aud$!%r$a $!era deve
$0%rmar ? adm$$s!ra)'% da e!$dade ver.a"me!e6 de mae$ra
reservadaL se e"as 0%rem *%0$rmadas6 a $0%rma)'% dever9 ser 0e$!a
p%r es*r$!% e '% pre*$sar9 ser reservada@

YY) (FISCAL(TERESINA(CESPE(FGGK) O p"ae5ame!% da aud$!%r$a
$!era deve *%s$derar %s 0a!%res re"eva!es a e2e*u)'% d%s
!ra.a"=%s@ Para asse&urar a $deped8*$a e*ess9r$a a% .%m
adame!% d%s !ra.a"=%s6 esse p"ae5ame!% '% deve6 de 0%rma
a"&uma6 "evar em *%!a as %r$e!a)4es e as e2pe*!a!$vas e2!eradas
pe"a adm$$s!ra)'%@


YR) Se&ud% a INTOSAI6 a aud$!%r$a &%verame!a" p%ssu$ *ar9!er
preve!$v% e *%rre!$v%6 p%$s %s %.5e!$v%s da aud$!%r$a s'% ap%!ar %s
desv$%s e as $rre&u"ar$dades6 para ad%)'% das med$das *%rre!$vas6 e as
resp%sa.$"$dades6 para %.!e)'% de repara)'% %u a $mp"a!a)'% de
med$das para $mped$r a repe!$)'% de $0ra)4es@

YI) (TC+(CESPE(FGAG) De a*%rd% *%m a De*"ara)'% de L$ma6 uma EFS
deve aud$!ar a "e&a"$dade e a re&u"ar$dade da &es!'% 0$a*e$ra e da
*%!a.$"$dade@ Essa de*"ara)'%6 e!re!a!%6 '% *$!a *%m% a!r$.u$)'%
das EFSs a aud$!%r$a %pera*$%a"6 a 7ua" *%s!a a C%s!$!u$)'% Federa"
.ras$"e$ra@

Yb) (TC+(CESPE(FGGK) N% Bras$"6 as d$sp%s$)4es *%s!$!u*$%a$s e
"e&a$s *%0erem ?s e!$dades 0$s*a"$1ad%ras super$%res p%deres para
e2am$ar a e*%%m$*$dade6 a e0$*$8*$a e a e0$*9*$a da a)'%
&%verame!a"6 % 7ue a INTOSAI de%m$a de aud$!%r$a de %!$m$1a)'%
de re*urs%s6 7ue se $sere6 5u!ame!e *%m a aud$!%r$a de
re&u"ar$dade6 % Vm.$!% &era" da 0$s*a"$1a)'% p-."$*a@

YJ) Se&ud% a INTOSAI6 a EFS deve e2e*u!ar aud$!%r$as de
re&u"ar$dade e de desempe=% em !%das as %r&a$1a)4es p-."$*as6 de
m%d% a rea"$1ar % e2ame das C%!as de :%ver% de 0%rma ma$s e0e!$va@

YK) (TCDF(CESPE(FGAA) Sed% a aud$!%r$a %pera*$%a" e!apa
prepara!#r$a para a aud$!%r$a de re&u"ar$dade6 dev$d% ?s suas
pe*u"$ar$dades6 essas aud$!%r$as '% p%dem6 a pr9!$*a6 ser rea"$1adas
*%*%m$!a!eme!e@


YX) (TC+(CESPE(FGGK) Na de0$$)'% d% Is!$!u!e %0 I!era" Aud$!%rs6
a aud$!%r$a $!era6 7ue pres!a serv$)%s de ava"$a)'% e de *%su"!%r$a6
MARCELO ARAGO
104
v$sa ? e0$*9*$a d%s pr%*ess%s de &es!'% de r$s*%6 *%!r%"e e &%vera)a
*%rp%ra!$va@

RG) C%0%rme de0$$)'% d% Is!$!u!e %0 I!era" Aud$!%rs6 !a!% %s
serv$)%s de ava"$a)'% *%m% de *%su"!%r$a6 %rma"me!e6
*%mpreedem !r8s par!esB % resp%s9ve" pe"% pr%*ess%6 % aud$!%r
$!er% e % usu9r$% d%s !ra.a"=%s de aud$!%r$a $!era@

RA) (TC+(CESPE(FGAA) Se&ud% % Is!$!u!e %0 I!era" Aud$!%rs
(IAA)6 a a!$v$dade de aud$!%r$a $!era deve ser $depede!e e
ev%"ver a *%su"!%r$a de pr%*ess%s da %r&a$1a)'%6 $de!$0$*ad%
e*ess$dades de me"=%r$as %pera*$%a$s e redu1$d% as e2p%s$)4es a
r$s*%s@


RF) (Aud$!%r(C:E(PB(CESPE(FGGK) O Is!$!u!% Bras$"e$r% de
:%vera)a C%rp%ra!$va de0$e as "$=as mes!ras das .%as pr9!$*as de
&%vera)a *%rp%ra!$va6 re"a*$%ad%Qas em 7ua!r% ver!e!es@
Ass$a"e a %p)'% 7ue '% *%rresp%de a essas 7ua!r% ver!e!es@
A e!$dade (e!$!<)
B pres!a)'% de *%!as (a**%u!a.$"$!<)
C !raspar8*$a (d$s*"%sure)
D e7u$dade (0a$ress)
E resp%sa.$"$dade *%rp%ra!$va a *%0%rm$dade *%m as re&ras
(*%mp"$a*e)

RY) (TC+(CESPE(FGAA) C%m re"a)'% ? &%vera)a *%rp%ra!$va
ap"$*9ve" ?s empresas es!a!a$s6 % C#d$&% Bras$"e$r% das Me"=%res
Pr9!$*as6 d% Is!$!u!% Bras$"e$r% de :%vera)a C%rp%ra!$va6 de0$e !r8s
0errame!as d #r&'%s %u e!$dades d de &%vera)aB % *%se"=% de
adm$$s!ra)'%6 % *%se"=% 0$s*a" e a aud$!%r$a $depede!e@

RR) (TC+(CESPE(FGGK) Na v$s'% d% a!ua" &%ver% 0edera"6 as
!ras0%rma)4es pr%p%s!as a &es!'% p-."$*a % 7ue se re0ere ?
redu)'% d% de0$*$! $s!$!u*$%a" e ? amp"$a)'% da &%vera)a re7uerem
aume!% da e0$*$8*$a@ Nesse se!$d%6 % me"=%r apr%ve$!ame!% d%s
re*urs%s es*ass%s deve ap%$arQse em $0%rma)4es *%0$9ve$s s%.re %s
*us!%s para uma me"=%r ava"$a)'% d%s &as!%s6 % 7ue p%ss$.$"$!a e0e!uar
*%r!es se"e!$v%s e d$0ere*$ad%s das despesas p-."$*as@

RI) (TC+(CESPE(FGGK) Para % &%ver% 0edera"6 aume!ar a
&%vera)a > pr%m%ver a *apa*$dade d% &%ver% de 0%rmu"ar e
$mp"eme!ar p%"3!$*as p-."$*as e de de*$d$r6 e!re d$versas %p)4es6
7ua" ser$a a ma$s ade7uada@ A $mp"eme!a)'% dessas p%"3!$*as re7uer
7ue as %r&a$1a)4es p-."$*as d *%m 0%*% %s resu"!ad%s d d$sp%=am
de s$s!emas *%!3u%s de m%$!%rame!% e ava"$a)'% d%s pr%&ramas e
d% desempe=% $s!$!u*$%a"@
MARCELO ARAGO
105

Rb) (TC+(CESPE(FGGJ) A 0u)'% d%s adm$$s!rad%res p-."$*%s >
u!$"$1ar6 de 0%rma e*%/m$*a6 e0$*$e!e e e0$*a16 %s re*urs%s a% seu
d$sp%r para a *%se*u)'% das me!as 7ue "=es 0%ram de!erm$adas6
deved% ser %.servad%6 esse aspe*!%6 em se!$d% amp"%6 % *%*e$!%
de &%vera)a6 *u5a 0$a"$dade > a!$&$da p%r me$% da !>*$*a
de%m$ada a9"$se de r$s*%@

RJ) O *u"!$v% pe"a adm$$s!ra)'% d% dese5% de $0%rmar6 sa.ed% 7ue
da .%a *%mu$*a)'% $!era e e2!era resu"!a um *"$ma de *%0$a)a6
!a!% $!erame!e6 7ua!% as re"a)4es da %r&a$1a)'% *%m !er*e$r%s6
represe!a % pr$*3p$% de accountability@

RK) N% se!%r p-."$*%6 a 0u)'% esse*$a" da aud$!%r$a a es!ru!ura de
&%vera)a > asse&urar % *umpr$me!% de "e$s e %rmas pe"%s
adm$$s!rad%res p-."$*%s@

RX) A ad%)'% de .%as re&ras de &%vera)a % se!%r p-."$*% !em *%m%
pr%p#s$!% redu1$r %s *%0"$!%s e %s *us!%s de a&8*$a6 de*%rre!es da
ass$me!r$a e!re %s $!eresses d%s *%!r$.u$!es (a&e!es pr$*$pa$s
%u!%r&a!es) e d%s &es!%res p-."$*%s (a&e!es %u!%r&ad%s)@

IG) Os *us!%s de a&8*$a % pr%*ess% de &es!'% d% Es!ad%6 *%m% p%r
e2emp"%6 % &$&a!$sm% d% Es!ad%6 %s a"!%s *us!%s de !rasa)'% e as
es!ru!uras %er%sas de *%!r%"e6 p%dem ser redu1$d%s pe"a ad%)'% de
.%as e r3&$das re&ras de &%vera)a ; um Es!ad% 0%r!e Q6 a"$ada a um
Es!ad% *%m d$mes4es e 0u)4es e2pad$das@

IA) A 7ues!'%Q*=ave d% Es!ad% '% > de &%vera.$"$dade6 mas de
&%vera)a@ E7ua!% a pr$me$ra > uma *%7u$s!a *$r*us!a*$a" e
&era"me!e e08mera d% p%der *%s!$!u3d%6 a se&uda > uma *%7u$s!a
da s%*$edade es!ru!ura" e durad%ura e 7ue es!ar9 e*essar$ame!e
a"$*er)ada %s 7ua!r% pr$*3p$%s 7ue de0$em a .%a &%vera)a das
*%rp%ra)4esB !raspar8*$a6 e7u$dade6 pres!a)'% de *%!as e
*%0%rm$dade@

IF) (TCM(RIO(F:C(FGGK) O !erm% &%vera)a re0ereQse a%s
pr%*ess%s de *%m% as %r&a$1a)4es s'% adm$$s!radas e *%!r%"adas@
Os d$r$&e!es d% se!%r pr$vad% pr$%r$1am % 0%*% da &%vera)a@ N%
e!a!%6 as pr$%r$dades % *%!e2!% d% se!%r p-."$*%6 7ue %pera *%m
es!ru!uras e m%de"%s de &es!'% d$0ere!es6 s'% ma$s d$03*e$s de
$de!$0$*ar@
Nes!e6 a &%vera)a !em 7ue es!a.e"e*er a de0$$)'% *"ara d%s pap>$s6
das me!as6 das resp%sa.$"$dades6 d%s m%de"%s de de*$s'%6 das r%!$as
e6 !am.>m6 a.ra&er a :es!'% d% C%=e*$me!%@
C%s$derad% a "e&$s"a)'% 7ue re&u"ame!a a pr%0$ss'% *%!9.$"6 em
espe*$a" a pr%ve$e!e d% CFC6 CCM e IFAC ; I!era!$%a" Federa!$%
%0 A**%u!a!s (de a*%rd% *%m % es!ud% rea"$1ad% em FGGA)6 0%ram
MARCELO ARAGO
106
desev%"v$d%s % se!%r p-."$*% !r8s pr$*3p$%s 0udame!a$s de
&%vera)aB
(A) Opeess (Traspar8*$a)6 I!e&r$!< (I!e&r$dade) e
A**%u!a.$"$!< (resp%sa.$"$dade de pres!ar *%!as)@
(B) Opeess (Traspar8*$a)6 Capa*$!< (Capa*$dade) e A**%u!a.$"$!<
(C) I!e&r$!< (I!e&r$dade)6 Capa*$!< (Capa*$dade) e A**%u!a.$"$!<
(D) I!e&r$!< (I!e&r$dade)6 SOO e A**%u!a.$"$!< (resp%sa.$"$dade de
pres!ar *%!as)@
(E) Capa*$!< (Capa*$dade)6 SOO e A**%u!a.$"$!< (resp%sa.$"$dade de
pres!ar *%!as)@

IY) (AFC(SEPLA:(DF(+NICERSA(FGGX) A &%vera)a *%rp%ra!$va
p%de ser de0$$da *%m% % s$s!ema pe"% 7ua" as s%*$edades d% se!%r
p-."$*% e pr$vad% s'% d$r$&$das e *%!r%"adas@ N% 7ue d$1 respe$!% ?
&%vera)a d% se!%r p-."$*%6 5u"&ue %s $!es a se&u$r e ass$a"e a
a"!era!$va *%rre!a@
I ; O se!%r p-."$*% > *%mp"e2%6 d$vers$0$*ad%6 e suas e!$dades var$am
em !ama=%6 es!ru!ura "e&a" e %r&a$1a)'%@ Nesse se!$d%6 '% e2$s!e
um -$*% m%de"% %u s$s!ema de &%vera)a a ser se&u$d% p%r !%das as
e!$dades p-."$*as6 da mesma 0%rma 7ue '% e2$s!e um m%de"% -$*% e
r3&$d% de adm$$s!ra)'% p-."$*a ad%!ad% p%r !%d% se!%r p-."$*%
$d$s!$!ame!e@
II ; A !raspar8*$a6 a $!e&r$dade e a pres!a)'% de *%!as s'%
pr$*3p$%s 0udame!a$s de &%vera)a % se!%r p-."$*% e es!a deve
*r$ar %vas 0%rmas de ver a *%$sa p-."$*a6 uma ve1 7ue % *$dad'% '% >
ma$s v$s!% *%m% um mer% pa&ad%r de $mp%s!%s6 mas *%m%
$!e&ra"$1ad%r de *ap$!a"@
III ; P%dem ser ap%!ad%s *%m% *us!%s de a&8*$a % pr%*ess% de
&es!'% d% Es!ad%B a !ed8*$a ? e2pas'% das a!$v$dadesQme$% em
de!r$me!% das a!$v$dadesQ0$m6 apare"=ame!% p%"3!$*%Qpar!$d9r$% %u
ep%!$s!as de es!ru!uras .ur%*r9!$*as6 a"%*a)4es $e0$*a1es de re*urs%s
e es!ru!uras %er%sas de *%!r%"e@
A) T%d%s %s $!es es!'% errad%s@
B) Apeas % $!em I es!9 *er!%@
C) Apeas % $!em II es!9 *er!%@
D) Apeas % $!em III es!9 *er!%@
E) T%d%s %s $!es es!'% *er!%s@

IR) (AFC(C:+(ESAF(FGAF) A*er*a d% &ere*$ame!% de r$s*%s v%"!ad%
para a &%vera)a % se!%r p-."$*%6 > *%rre!% a0$rmar 7ueB
a) um de seus pr$*$pa$s .ee03*$%s > a me"=%r$a d% *%!r%"e a
&o)t#"io"i6 resu"!ad% em me"=%r 7ua"$dade d%s &as!%s p-."$*%s e a
amp"$a)'% da accountability@
.) > $s!rume!% de p%u*a va"$a para *asas "e&$s"a!$vas6 !r$.ua$s6
m$$s!>r$%s e se*re!ar$as6 =a5a v$s!a 7ue a &es!'% de !a$s #r&'%s '% se
su5e$!a a r$s*%s@
MARCELO ARAGO
107
*) se $apr%pr$adame!e ap"$*ad%6 % &ere*$ame!% de r$s*%s p%de
!ra1er e0e$!%s advers%s6 e2p%d% a %r&a$1a)'% a r$s*%s e7ua!%
passa uma 0a"sa $mpress'% de *%!r%"a.$"$dade@
d) ap"$*9ve" a es!ru!uras %r&a$1a*$%a$s6 % &ere*$ame!% de r$s*%s
'% a"*a)a a e2e*u)'% de pr%&ramas 0$a"3s!$*%s e(%u
adm$$s!ra!$v%s6 *%m% %s *%!$d%s a LOA e % PPA@
e) $depede!e de % *%!e2!% ser p-."$*% %u pr$vad%6 7ua!% ma$%r >
% *%!r%"e d%s r$s*%s6 me%r > % es!3mu"% ? $%va)'% e a%
empreeded%r$sm% p%r par!e d%s &es!%res@

CONTROLES INTERNOS E RISCOS SE:+NDO O COSO

II) Se&ud% % es!ud% d% C%s%6 C%!r%"e I!er% > de0$$d% *%m% um
pr%*ess% desev%"v$d% para &ara!$r ? a"!a adm$$s!ra)'% 7ue %s
%.5e!$v%s da empresa se5am a!$&$d%s@

Ib) A*er*a d%s *%*e$!%sQ*=ave de *%!r%"es $!er%s prese!es %
es!ud% d% C%s%6 p%deQse a0$rmar 7ue *%!r%"es $!er%s '% s'%
apeas um *%5u!% de maua$s %u 0%rmu"9r$%s6 mas a.ra&em !%d% %
*%5u!% de pess%as 7ue $!era&em em uma %r&a$1a)'%@ Nesse
se!$d%6 *%!r%"es $!er%s s'% *%du1$d%s p%r pess%as6
$depede!eme!e d% 3ve" em 7ue a!uam@

IJ) (TC+(CESPE(FGGJ) De a*%rd% *%m a es!ru!ura *%*e$!ua" da
a9"$se de r$s*% d% !$p% COSO6 > $mpres*$d3ve" a e2$s!8*$a de
*%!r%"es $!er%s para % *umpr$me!% das me!as e %.5e!$v%s da
e!$dade@ Cas% se de!e*!e p%!e*$a" de r$s*% a %.!e)'% desses
%.5e!$v%s6 p%der9 % *%!r%"e $!er% a!uar *%m% a aud$!%r$a $!era@

IK) (TCDF(CESPE(FGAF) Se&ud% % COSO6 a**%u!a.$"$!<6 %pera)4es
%rdeadas e >!$*as e sa"va&uarda de re*urs%s s'% %s *%mp%e!es d%
*%!r%"e $!er% e represe!am % 7ue > e*ess9r$% para se a"*a)ar um
.%m s$s!ema de *%!r%"e $!er%@

IX) (Aud$!%r(C:E(PB(CESPE(FGGK) Apesar das "$m$!a)4es de
re*urs%s6 as empresas me%res e0re!am % desa0$% de ma!er um
*%!r%"e $!er%6 a *us!% ra1%9ve"6 de v9r$as mae$ras6 e!re as 7ua$s
se $*"u$
A % e2er*3*$% d% *%!r%"e de 0%rma d$"u3da e pe"%s d$vers%s 3ve$s da
%r&a$1a)'%@
B a e2$s!8*$a de es!ru!uras me%s *%mp"e2as6 p%r perm$!$rem 7ue %s
d$r$&e!es !e=am amp"% *%=e*$me!% das a!$v$dades e um v3*u"%
ma$s es!re$!% *%m a %r&a$1a)'%@
C a *%5u&a)'% de 0u)4es6 resu"!a!e de um me%r -mer% de
!ra.a"=ad%res@
D % desev%"v$me!% $!er% de s$s!emas de $0%rma)'%@
E a des*%s$dera)'% da a.ra&8*$a das a!$v$dades de superv$s'%@

MARCELO ARAGO
108
bG) (Aa"$s!a(+A+D(SEBRAE(CESPE(FGGK) Duas %r&a$1a)4es p%dem
&ere*$ar seus r$s*%s *%rp%ra!$v%s de 0%rma $d8!$*a6 mesm% 7ue
p%ssuam *u"!uras adm$$s!ra!$vas d$0ere!es@

bA) (Aa"$s!a(+A+D(SEBRAE(CESPE(FGGK) As resp%s!as a r$s*%s
*"ass$0$*amQse as se&u$!es *a!e&%r$asB ev$!ar6 redu1$r6 *%mpar!$"=ar e
a*e$!ar@

bF) (Aa"$s!a(+A+D(SEBRAE(CESPE(FGGK) A a7u$s$)'% de pr%du!%s
de se&ur% e a !er*e$r$1a)'% de a!$v$dades d$1em respe$!% a%
*%mp%e!e de%m$ad% resp%s!a a r$s*%s6 7ue se *ara*!er$1a pe"a
redu)'% da pr%.a.$"$dade de %*%rr8*$a %u d% $mpa*!% d%s r$s*%s pe"a
!ras0er8*$a %u pe"% *%mpar!$"=ame!% de uma p%r)'% de r$s*%@

bY) (Aa"$s!a(+A+D(SEBRAE(CESPE(FGGK) Os *%mp%e!es d%
&ere*$ame!% de r$s*%s *%rp%ra!$v%s s%me!e s'% ap"$*ad%s em
%r&a$1a)4es de pe7ue% e de m>d$% p%r!e@

bR) (Aa"$s!a(+A+D(SEBRAE(FGGK) O m%$!%rame!% > a .ase para
!%d%s %s %u!r%s *%mp%e!es d% &ere*$ame!% de r$s*%s
*%rp%ra!$v%s6 % 7ue pr%p$*$a d$s*$p"$a e es!ru!ura@

bI) (Aa"$s!a(+A+D(SEBRAE(CESPE(FGGK) Cas% uma *%mpa=$a
se&urad%ra 7ue %pera uma &rade 0r%!a de au!%m#ve$s ma!e=a uma
.ase de dad%s de re*"ama)4es de a*$de!es e6 med$a!e a9"$se6
*%s!a!e 7ue uma p%r*e!a&em despr%p%r*$%a" de a*$de!es es!9
ass%*$ada a m%!%r$s!as de de!erm$ada u$dade6 9rea &e%&r90$*a e
0a$2a e!9r$a6 essa s$!ua)'%6 a re0er$da a9"$se es!ar9 re"a*$%ada a%
*%mp%e!e $0%rma)4es e *%mu$*a)4es@

bb) (Aa"$s!a(+A+D(SEBRAE(FGGK) A se&re&a)'% de 0u)4es > um
!$p% d% *%mp%e!e de%m$ad% a!$v$dades de *%!r%"e e p%de ser
%.servada 7uad% se *%s!a!a 7ue % &ere!e 7ue au!%r$1a vedas a
*r>d$!% '% > % resp%s9ve" p%r ma!er % re&$s!r% de *%!as a pa&ar
em pe"a d$s!r$.u$)'% de re*$.%s de pa&ame!%s@

bJ) (Aa"$s!a(+A+D(SEBRAE(CESPE(FGGK) C%s!$!u$ a!$v$dade de
m%$!%rame!% a rea"$1a)'% de sem$9r$%s de !re$ame!%6 de sess4es
de p"ae5ame!% e de %u!ras reu$4es 7ue 0%re)am ? adm$$s!ra)'%
re!%r% 7ue "=e perm$!a de!erm$ar se % &ere*$ame!% de r$s*%s
*%rp%ra!$v%s permae*e e0$*a1@

bK) (Aud$!%r(C:E(PB(CESPE(FGGK) O &ere*$ame!% de r$s*%s
*%rp%ra!$v%s > *%s!$!u3d% de v9r$%s *%mp%e!es $!erQre"a*$%ad%s6
7ue se %r$&$am *%m .ase a mae$ra *%m% a adm$$s!ra)'% &ere*$a
a %r&a$1a)'% e 7ue se $!e&ram a% pr%*ess% de &es!'%@ E!re esses
*%mp%e!es6 des!a*aQse
MARCELO ARAGO
109
A % am.$e!e e2!er%6 7ue de!erm$a a 0%rma *%m% %s r$s*%s e %s
*%!r%"es ser'% per*e.$d%s pe"%s empre&ad%s da %r&a$1a)'%@
B a es*%"=a d%s %.5e!$v%s6 *%d$*$%ada ? $de!$0$*a)'% das s$!ua)4es
de r$s*%6 a%s 7ua$s a m$ss'% da %r&a$1a)'% deve a"$=arQse@
C a ava"$a)'% de r$s*%s6 7ue devem ser $de!$0$*ad%s6 adm$$s!rad%s e
ass%*$ad%s a%s %.5e!$v%s pass3ve$s de ser $0"ue*$ad%s e seus
respe*!$v%s $mpa*!%s@
D a resp%s!a a%s r$s*%s6 7ue a adm$$s!ra)'% !ra!ar9 de *%mpar!$"=ar
*%m %s *"$e!es e usu9r$%s6 %u6 sed% % *as%6 !ras0er$r para %s
empre&ad%s@
E a *%mu$*a)'%6 7ue deve 0"u$r sempre de .a$2% para *$ma6 ma!ed%
$0%rmad%s %s d$r$&e!es d%s 3ve$s =$er9r7u$*%s super$%res@

bX) (Aud$!%r(C:E(PB(CESPE(FGGK) O &ere*$ame!% de r$s*%s
*%rp%ra!$v%s !ra!a de r$s*%s e %p%r!u$dades 7ue a0e!am a *r$a)'% %u a
preserva)'% d% va"%r6 re0"e!$d% *er!%s *%*e$!%s 0udame!a$s@ Desse
m%d%6 % &ere*$ame!% *%rp%ra!$v% >
A *%du1$d% p%r um &rup% espe*$a"$1ad% de pr%0$ss$%a$s 7ue *%s!$!u$
um se!%r au!/%m% da %r&a$1a)'%@
B um m%d% de a!ua)'% 7ue !ra!a d%s eve!%s *u5a %*%rr8*$a a0e!%u a
%r&a$1a)'%6 mas *u5%s e0e$!%s a$da '% 0%ram *%mp"e!ame!e
ava"$ad%s@
C um pr%*ess% des!$ad% a *%mpa!$.$"$1ar %s r$s*%s de eve!%s em
p%!e*$a" a%s r$s*%s adm$!$d%s pe"a %r&a$1a)'%6 sem ma$%res
pre5u31%s a% *umpr$me!% de seus %.5e!$v%s@
D %r$e!ad% para a rea"$1a)'% de %.5e!$v%s d$s!$!%s e $depede!es@
E um pr%*ess% 7ue se dese*ade$a sempre 7ue a %r&a$1a)'% se s$!a
amea)ada pe"a %*%rr8*$a de eve!%s e2!er%s@

JG) (TC+(CESPE(FGGK) Se&ud% % COSO6 as pe7ueas empresas
e0re!am desa0$%s $mp%r!a!es para ma!er um *%!r%"e $!er% a
*us!%s ra1%9ve$s@ Nesses *as%s6 e!re!a!%6 '% %.s!a!e a "$m$!a)'%
d% -mer% de empre&ad%s %u serv$d%res6 '% =9 *%mpr%me!$me!% da
se&re&a)'% de 0u)4es6 '% =aved% e*ess$dade de %.!e)'% de
re*urs%s ad$*$%a$s para asse&urar a ade7uada se&re&a)'% de 0u)4es@

JA) A!$v$dades de *%!r%"e s'% as p%"3!$*as e pr%*ed$me!%s 7ue
a5udam a asse&urar 7ue as d$re!r$1es da adm$$s!ra)'% se5am
rea"me!e se&u$das@ C%m% e2emp"% de a!$v$dade de *%!r%"e !emQse a
se&re&a)'% de 0u)4es6 *u5a represe!a)'% *"9ss$*a > a a!r$.u$)'% das
resp%sa.$"$dades pe"a e2e*u)'% de uma !rasa)'%6 re&$s!r% de uma
!rasa)'% e *us!#d$a de a!$v%s 7ue de*%rrem das !rasa)4es a
$d$v3du%s %u depar!ame!%s d$0ere!es@

JF) Os *%mp%e!es da es!ru!ura $!e&rada de *%!r%"es $!er%s '%
0u*$%ar'% de 0%rma $d8!$*a em !%das as %r&a$1a)4es@ Iss% s$&$0$*a
7ue %r&a$1a)4es p-."$*as de pe7ue% e m>d$% p%r!e p%dem
aprese!ar um s$s!ema de *%!r%"e $!er% e0$*a16 mesm% 7ue um %u
MARCELO ARAGO
110
ma$s *%mp%e!es '% es!e5am prese!es e 0u*$%ad%
ade7uadame!e@

JY) (TC+(CESPE(FGAA) De a*%rd% *%m a a.%rda&em ad%!ada pe"%
COSO II6 % d%*ume!% *%=e*$d% *%m% ERM (E!erpr$se R$se
Maa&eme!)6 as es!ru!uras de *%!r%"es $!er%s !rad$*$%a$s devem
ser su.s!$!u3das p%r *%!r%"es 0%*ad%s %s aspe*!%s 0$a*e$r%s das
%r&a$1a)4es6 d$r$&$d%s a%s empre&ad%s %u serv$d%res6 e s'% de
resp%sa.$"$dade e2*"us$va d%s #r&'%s de d$re)'% e de 0$s*a"$1a)'%@

JR) (AFC(C:+(ESAF(FGAF) Da a9"$se d% *%*e$!% de r$s*%6 > *%rre!%
a0$rmar 7ue
a) eve!%s de $mpa*!% e&a!$v% p%dem %r$&$arQse a par!$r de
*%d$)4es apare!eme!e p%s$!$vas@
.) 7ua"7uer eve!% 7ue *ause $mpa*!% a %r&a$1a)'% deve ser
*%s$derad% um r$s*%@
*) %p%r!u$dade > a p%ss$.$"$dade de 7ue um eve!% %*%rra e '%
$0"ue*$e a rea"$1a)'% d%s %.5e!$v%s@
d) um eve!% '% p%de *ausar um $mpa*!% p%s$!$v% e e&a!$v% a%
mesm% !emp%@
e) %s e0e$!%s d%s r$s*%s a0e!am apeas % 0u!ur%6 '% % prese!e@

JI) (AFC(C:+(ESAF(FGAF) De a*%rd% *%m % COSO6 % &ere*$ame!%
de r$s*%s *%rp%ra!$v%s > *%s!$!u3d% de %$!% *%mp%e!es $!erQ
re"a*$%ad%s@ +m de"es6 rea"$1ad% p%r me$% de a!$v$dades &ere*$a$s
*%!3uas6 ava"$a)4es $depede!es %u uma *%m.$a)'% desses d%$s
pr%*ed$me!%s6 *u$da da $!e&r$dade d% pr%*ess% de &ere*$ame!% de
r$s*%s *%rp%ra!$v%s6 pr%ved% suas a"!era)4es6 7uad% e*ess9r$%@
Tra!aQse da(%)B
a) Ava"$a)'% de r$s*%s@
.) Ide!$0$*a)'% de eve!%s@
*) A!$v$dade de *%!r%"e@
d) M%$!%rame!%@
e) F$2a)'% de %.5e!$v%s@

Jb) (AFC(C:+(ESAF(FGAF) A*er*a da ap"$*a)'% da es!ru!ura
*%*e$!ua" de a9"$se de r$s*%6 > *%rre!% a0$rmar 7ueB
a) % &ere*$ame!% de r$s*%s *%rp%ra!$v%s > um pr%*ess% em s>r$e6 p%r
me$% d% 7ua" um *%mp%e!e a0e!a apeas % pr#2$m%6 e ass$m
su*ess$vame!e@
.) uma 0#rmu"a .em su*ed$da de &ere*$ame!% de r$s*%s p%de ser
rep"$*ada de mae$ra =%m%&8ea e!re d$versas %r&a$1a)4es6 desde
7ue e"as a!uem em *amp%s seme"=a!es@
*) % *%!r%"e $!er%6 dad% seu *ar9!er 0$s*a"$1ad%r6 '% p%de ser !$d%
*%m% par!e $!e&ra!e d% &ere*$ame!% de r$s*%s *%rp%ra!$v%s@
d) um e0$*a1 &ere*$ame!% de r$s*%s *%rp%ra!$v%s d$!a '% s# %s
%.5e!$v%s 7ue a adm$$s!ra)'% deve es*%"=er6 mas !am.>m sua
es!ra!>&$a@
MARCELO ARAGO
111
e) % 0a!% de um a&e!e e2!er% *%!r$.u$r d$re!ame!e para 7ue uma
%r&a$1a)'% a"*a*e seus %.5e!$v%s '% % !%ra par!e d%
&ere*$ame!% de r$s*%s *%rp%ra!$v%s@

Aud Gov - Tcu 2013 - PNT - Aula 01

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