CINCIAS ECONMICAS

CAPTULO 2 ORGANIZAO DA CONTROLADORIA

2.1 A ORGANIZAO DO CONTROLE
Controle e planejamento so processos integrados que afetam todos
os aspectos das atividades operacionais, incluindo a determinao dos
objetivos e o desenvolvimento de planos de longo e curto prazos.
A comparao do desempenho real com as metas estabelecidas
nestes planos evidencia a profundidade na qual eles foram alcanados.
A contabilidade por responsabilidade realiza o processo de controle e
requer o estabelecimento de centros de responsabilidade dentro de uma
organizao.
Um centro de responsabilidade um segmento da empresa onde
existe um gestor responsvel pelo desempenho do mesmo.
Os centros de responsabilidade podem ser organizados de trs
formas:
a. Centros de Custos, onde o gestor no tem controle sobre as
receitas, mas sobre os custos. importante, entretanto, fazer uma
distino entre os custos que esto sob controle de um gestor em
particular, daqueles que esto sob a responsabilidade de outro
gestor;
b. Centros de Lucro, onde o gestor tem controle sobre ambos, custos
e receitas; e
c. Centros de Investimento, onde o gestor tem responsabilidade no
somente sobre as receitas e custos, mas tambm sobre o capital
investido.
A fim de que o desempenho divisional seja calculado corretamente
para o propsito de controle, ser til que preos de transferncia sejam
estabelecidos.
Para que o sistema de preos de transferncias opere
satisfatoriamente, alguma forma de negociao deve ser estabelecida pelos
gerentes divisionais. O preo de transferncia deve satisfazer os seguintes
critrios:
1. Deve promover uma convergncia de metas dentro da
organizao harmonizando os interesses de cada diviso com
os interesses da organizao como um todo, evitando que os
gestores divisionais otimizem os lucros de suas divises
atravs de polticas prejudiciais ao resto da organizao.
2. Deve tornar possvel o clculo do desempenho divisional para
os seguintes propsitos:
a. Fazer predies para finalidade de tomada de deciso;
b. Calcular o desempenho gerencial; e
c. Avaliar a contribuio da diviso do lucro da empresa.
1

3. Deve assegurar que a autonomia de cada diviso seja

respeitada e que seus lucros no sejam dependentes de
aes de outras divises.
Existem trs mtodos principais para o estabelecimento dos preos
de transferncia:
1. Preo de transferncia baseado no valor de mercado a
adoo do preo praticado quando existe mercado externo
para o produto do centro vendedor;
2. Preo de transferncia baseado no custo utilizado quando os
produtos que so transferidos entre os centros de lucros
envolvem mercadorias intermedirias, para as quais no existe
um preo de mercado;
3. Preo negociado a adoo de qualquer outro mtodo para
determinao do preo de transferncia.
Os centros de investimentos ampliam os princpios dos centros de
lucro, associando os lucros divisionais com o capital investido nas divises.
Os centros de investimento acrescentam problemas adicionais no clculo do
desempenho divisional. O ROI (Retorno sobre Investimento) uma medida
razovel, mas possui limitaes que devem ser compreendidas.
O ROI uma medida de desempenho financeiro que possibilita a
comparao entre companhias e divises para propsitos de avaliao de
eficincia de como os ativos esto sendo utilizados, ou seja, mede a
rentabilidade final obtida sobre os recursos investidos na empresa.
calculado pela expresso:
ROI = LAIR (lucro antes do imposto de renda) x 100
Saldo mdio do capital investido
Exemplo: a tabela abaixo compara as vendas, o lucro e o capital
empregado para trs divises de uma grande organizao. A contribuio
para o lucro $ 50.000, em todos os casos.
Vendas
LAIR
Capital
Empregado
Retorno
sobre
vendas
Giro dos Ativos
ROI

Diviso A
500.000
50.000
250.000

Diviso B
500.000
50.000
500.000

Diviso C
1.000.000
50.000
500.000

10%

10%

5%

2
20%

1
10%

2
10%

Est claro que a diviso A teve melhor performance financeira. Uma

vez que seu ROI de 20% maior que o das outras duas divises. O retorno
sobre as vendas da diviso B o mesmo da diviso A, mas seu giro dos
ativos a metade do giro da diviso A, o que implica que ela emprega
duas vezes mais capital do que a diviso A e tem o mesmo lucro.
Isto indica que ou as vendas devem ser melhoradas ou existe excesso
de capital investido na diviso B.
2

Uma investigao sobre o uso dos ativos pode revelar que os ativos
fixos ou os estoques podem ser reduzidos.
A diviso C tem o mesmo ROI que a diviso B; sua margem de
vendas, entretanto inferior a das outras duas divises, o que indica que o
preo de venda pode estar muito baixo, ou os custos operacionais muito
altos.
O exemplo mostra que a anlise do ROI pode indicar os fatores que
precisam ser investigados.
Destacam-se trs problemas principais do emprego do ROI como
medida do desempenho divisional. Eles so provenientes dos seguintes
fatores:
a) A mensurao do lucro e do capital empregado;
b) A apropriao dos custos e dos ativos entre as divises;
c) As limitaes prprias do ndice.

2.2 MTODOS E TCNICAS DE CONTROLE DA EMPRESA

A Controladoria pode ser executada com aes em trs direes, que
vamos chamar de dimenses da Controladoria. So elas: Dimenso Controle
e Procedimentos Internos; Dimenso Controle de Dados e Informaes; e
Dimenso Controle de Gesto.
As aes em uma direo dependem muitas vezes de uma ao em
outra direo. Portanto, so aes integradas nessas trs dimenses

conforme tabela 2 abaixo:

Cada dimenso possui um objetivo principal e objetivos especficos.

Note que os objetivos gerais e especficos so integrados, interconectados e
interdependentes. Mas como visualizar isso na prtica?
Por exemplo, quando a empresa trata dos treinamentos e regras de
conduta, visa dimenso de Controle e Procedimentos Internos. Um
exemplo disso pode ser percebido em uma instituio de ensino onde h
reserva de multimdia para sala de aula. O responsvel por instalar,
geralmente, tem um roteiro de sua conduta. Os cdigos de tica das

empresas tambm podem ser outro exemplo de aes dentro dessa direo
da Controladoria.
Para exemplificarmos aes na dimenso Controle de Dados e
Informaes podemos nos lembrar dos sistemas informatizados das
empresas. Desde um simples sistema de controle de estoque at sistemas
integrados chamados ERP (Enterprise Resource Planning) explicam que
essas tecnologias de informao esto cada dia mais presentes nas
empresas. Muitas vezes, mesmo com um investimento para comear, pode
resultar em maior produtividade.
Os resultados convergiram para isso ao investigarem a relao entre
adoo de TI (Tecnologia de Informao) com dados de empresas francesas.
Os resultados com empresas italianas tambm apontaram que a adoo de
novas tecnologias aumentou a produtividade.
Atravs de dados de indstrias brasileiras concluram que a
tecnologia de informao pode ser uma vantagem competitiva.
Com esses resultados, torna-se evidente a importncia das
Tecnologias de Informao. Alm disso, para se fazer Controladoria a
empresa precisa estar informatizada. Sem um mnimo de informatizao,
no possvel realizar Controladoria.
Na verdade, as trs dimenses da Controladoria esto interligadas.
Primeiro, a empresa organiza seu cdigo de conduta, seus valores e suas
rotinas. Depois, informatiza as transaes. A partir disso, poder trabalhar a
terceira dimenso, que chamamos de Dimenso Controle de Gesto. Nessa,
o planejamento estratgico pensado e executado.
Vale lembrar que o planejamento estratgico estima (projeta) vrias
variveis. Umas so monetrias (Lucro Operacional, Receita etc.) e outras
no monetrias (participao de mercado, nmero de produtos ofertados
etc.). O oramento empresarial gerencia a parte monetria do planejamento
estratgico.

2.3 O CONTROLE DE CUSTOS ADMINISTRATIVOS,

FINANCEIROS, DE PRODUO E DE VENDAS
Existem duas importantes classificaes de custos custos de
produo e despesas operacionais. As despesas operacionais subdividem-se
em trs categorias administrativas, pesquisa e desenvolvimento e de
vendas. Estas despesas so frequentemente mencionadas como
administrveis ou discricionrias, visto que elas ocorrem por deciso dos
gestores.
A dificuldade de controlar despesas discricionrias decorre da
ausncia de um mtodo que determine os nveis apropriados de gastos, pois
no possvel relacionar precisamente, em termos financeiros, os benefcios
associados a essas despesas. Ainda mais, no possvel determinar onde
uma mudana nesses gastos representa melhora no desempenho. Por
exemplo, assumindo-se que as especificaes dos produtos so mantidas,
4

uma reduo nos custos de produo representa melhora de desempenho.

Esta inferncia no pode ser ampliada a uma reduo nas despesas
operacionais.
O controle de despesas tem como objetivo o melhor
acompanhamento da evoluo dos gastos mensais, bem como a verificao
do comportamento de cada item de despesa, permitindo, assim, a adoo
de medidas que possam conter os gastos que venham crescendo sem
justificativa.
Dessa forma, as despesas so subdivididas em: despesas
administrativas, de pesquisa e desenvolvimento e de vendas, que
estudaremos a seguir.

Controle das despesas administrativas

Estas despesas so relativamente fixas, mas podem sofrer alteraes
se as atividades mudarem seus processos.
O controle das despesas administrativas uma das tarefas mais
difceis no controle gerencial, principalmente por ser impossvel estabelecer
uma relao de entrada-sada que habilite uma avaliao geral.
O oramento tem o poder de exercer um controle mais profundo
sobre os custos administrativos, mas para isso necessrio que os
demonstrativos contbeis tenham seus resultados identificados claramente.
Pela dificuldade encontrada no controle das despesas administrativas,
no que diz respeito determinao de um oramento inicial aceitvel para o
nvel proposto de atividades, as decises devem ser tomadas com base no
planejamento e na experincia dos executivos.
Controle das despesas de pesquisa e desenvolvimento
As despesas de pesquisa e desenvolvimento so de difcil controle.
Algumas das razes para isso so:
a) Estes gastos no so indicadores confiveis do departamento ou de
um projeto de pesquisa, mesmo havendo uma pequena ligao entre
as despesas e os benefcios fornecidos por ambos; e
b) Lapso de tempo decorrido com relao ao custo-benefcio dos
projetos.
Como essas atividades esto ligadas diretamente ao planejamento de
longo prazo, consequentemente a comparao entre eficincia e concluso
das metas especificadas nos planos somente podero ser avaliadas a longo
prazo.
O controle dessas despesas deve ser exercido em relao ao
progresso feito em direo ao trmino de cada projeto.

Controle das despesas de vendas

5

Voc sabe o que controle das despesas de vendas? Observe o

conceito a seguir e compare com suas ideias.
Despesas de vendas so despesas operacionais para se realizar as
vendas, armazenar os produtos manufaturados e transport-los ao
consumidor. Esses custos se realizam "alm da porta da fbrica.
A abrangncia das despesas de vendas est direcionada s reas de
marketing, propaganda e desenvolvimento de mercado. Essas despesas
possuem um grande significado nos gastos totais da empresa, assim, a
ateno deve ser desdobrada com mtodos de controle que proporcionem
aos gerentes da rea informaes precisas que os possibilitem tomar
decises eficientes diante da empresa como um todo.
H um grande nmero de atividades s quais as despesas de vendas
se restringem, como: obteno de pedidos de venda, armazenagem e
distribuio, devolues e garantia, entre outras. Essas despesas podem ser
analisadas em algumas bases, tais como as que seguem.
1. Classificao Segundo a Natureza:
Salrios dos vendedores e comisses;
Viagens;
Propaganda.

2. Classificao por Funo:

Vendas;
Propaganda;
Transporte;
Cobrana;
Armazenagem;
Faturamento.

3. Classificao por seo:

Localizao;
Produo;
Canais de marketing;
Divises operacionais;
Consumidores.

A avaliao realizada junto s despesas auxilia na obteno de

informaes que so utilizadas nos planos propostos, tais como:

Determinao da lucratividade das vendas por territrio;

Determinao da lucratividade dos produtos;
Estabelecimento de preo de venda;
Avaliao de desempenho dos vendedores;
Determinao da importncia de cada consumidor.

Por todos os aspectos vistos, fica evidente que as despesas de vendas

se preocupam em maior escala com a lucratividade, que funo tanto dos
controles de receitas como de custos.
Alm disso, elas ainda podem classificar-se em:
- obteno de pedidos (associadas
propaganda), promoes e outras funes de vendas;

atividades

de

- atendimento dos pedidos (aps obtidos os pedidos, cobrem

custos como embalagem, armazenagem de produtos acabados, entrega e
faturamento).

Gastos com obteno de pedidos

Como o departamento de vendas no tem o total poder de controlar
todos os fatores que afetam as vendas, surge a dificuldade em estabelecer
padres de desempenho que avaliem a manuteno ou aumento da
eficincia da atividade de obteno de pedidos.
O controle oramentrio pode at ser utilizado para determinar
limites nos gastos, mas nem sempre a aplicao deste mtodo ser possvel
em todas as atividades.
Em algumas atividades, so utilizados os oramentos flexveis, pois os
gastos so controlados de acordo com a mudana de nvel, como no caso da
propaganda.
Constantemente procuram-se mtodos apropriados para o controle
desses gastos, em que a busca por sistemas-padro que possam ser
utilizados em todos os objetivos.
Nas despesas com propaganda, o gasto sempre compromete em
maior grau as finanas da empresa, por se tratar de uma rea em que se faz
necessria a eficcia bem determinada, pois seus efeitos vo alm da
expanso imediata de vendas.

Gastos para atendimento de pedidos

O controle desse gasto mais simples, porque est ligado aos
procedimentos internos. So procedimentos que no sofrem mudanas
constantes, tornando mais fcil a aplicao de mtodos padronizados.
Estes procedimentos so: confirmao da transao financeira,
separao da mercadoria, ou sua encomenda junto ao fornecedor,
embalagem, emisso da documentao fiscal e entrega ao transportador.

2.4 O RELATRIO DA CONTROLADORIA

Finalidades
7

 Calcular o lucro e as vantagens conseguidas em relao aos planos

estabelecidos;
Melhor controlar as operaes correntes e tomar as decises necessrias;
Avaliar o desempenho por rea, responsabilidade, etc.
Fornecer bases para o planejamento futuro.

Responsabilidades
Diretor financeiro, Controller, Gerente contbil, Gerente financeiro.

Condio primordial
Claro e objetivo = fcil compreenso.

Como e o que relatar

Fornecer de forma contnua os fluxos de informaes econmicofinanceiras sobre as operaes da empresa.
Alertar em tempo hbil sobre os desvios anormais em relao ao plano.
Manter contato direto com todas as reas em especial vendas e produo.
Manter-se informado sobre todos os acontecimentos externos.
Procurar melhorar o sistema dos relatrios financeiros atravs grficos e
tabelas.

Objetivos da tcnica oramentria

Oramento anual base: oramento de vendas dos 12 meses posterior.
Separar os custos e as despesas.
Fixar um padro de lucro ou retorno sobre o investimento.
Ter disponvel um sistema de reviso oramentria.

Tipos de relatrios financeiros

Relatrios para os supervisores detalhado.
Relatrios para os superintendentes e gerentes de produopouco
detalhado.
Relatrios para os gerentes de vendas dirios, semanal ou mensais.
Relatrios para os presidentes, vice-presidentes e diretores em grficos
mensal, trimestral e anual.
8

QUESTES DE FIXAO
1. Explique as trs formas com que os
responsabilidades podem ser organizados.

centros

de

2. As dimenses da Controladoria podem ser executadas

com aes em trs direes. Explique.
3. D
o
significado
discrionrios?

de

gastos

administrveis

ou

4. Quais so os problemas inerentes ao controle das

despesas
administrativas
e
de
pesquisa
e
desenvolvimento?
5. Identifique trs bases nas quais as despesas de vendas
podem ser analisadas.
6. Diferencie gastos para obteno de pedidos dos gastos
para atendimento de pedidos.
7. Quais so os
controladoria?

principais

8. Quais informaes
controladoria?

deve

objetivos
constar

do
no

relatrio

da

relatrio

de

10