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2.3.4.

1 Atividades ilcitas e princpio do non olet

Importantssimo salientar que o art. 3 do CTN no probe que a tributao recaia sobre
atividades ilcitas. Isso porque a ocorrncia do fato gerador independe da validade jurdica dos
atos efetivamente praticados pelo contribuinte (art. 118 do CTN).

Desse modo, por exemplo, traficantes, bicheiros ou mafiosos tambm devem pagar
Imposto de Renda. Pela mesma razo, a venda de madeira de corte proibido e a comercializao
de animais silvestres sujeitam-se incidncia do Imposto sobre Circulao de Mercadorias e
Servios.

A respeito da matria o STF j decidiu caracterizar crime de sonegao fiscal a omisso,


na declarao de rendimentos, de lucros oriundos de atividade criminosa (HC 77.530),
conforme ementa abaixo:
Sonegao fiscal de lucro advindo de atividade criminosa: non olet. Drogas: trfico de drogas,
envolvendo sociedades comerciais organizadas, com lucros vultosos subtrados contabilizao regular das
empresas e subtrados declarao de rendimentos: caracterizao, em tese, de crime de sonegao fiscal, a
acarretar a competncia da Justia Federal e atrair pela conexo, o trfico de entorpecentes: irrelevncia da
origem ilcita, mesmo quando criminal, da renda subtrada tributao. A exonerao tributria dos
resultados econmicos de fato criminoso antes de ser corolrio do princpio da moralidade constitui
violao do princpio de isonomia fiscal, de manifesta inspirao tica.
Para o Direito Tributrio brasileiro a origem remota do dinheiro irrelevante (princpio
do non olet, literalmente: o dinheiro no tem cheiro).
De acordo com muitos juristas, a tributao de atividades ilcitas e a irrelevncia da origem
do dinheiro ferem o princpio da moralidade (art. 37, caput, da Constituio). Entretanto, o
raciocnio no procede. Se a Administrao deixasse de arrecadar tributos por desconfiar da
origem do dinheiro, ou pela ilicitude da atividade tributada, estaria descumprindo a lei (art. 118
do CTN), de modo a ferir o princpio da legalidade e a desatender o carter plenamente vinculado
da atividade fiscal (art. 3 do CTN).

2.3.4.2 Progressividade sancionatria

certo que o tributo no constitui sano por ato ilcito (art. 3 do CTN). Porm, admite-
se que o ordenamento jurdico utilize instrumentos tributrioscom efeito punitivo visando
estimular ou desestimular determinados comportamentos do contribuinte.
Bastante usual o emprego da tributao progressiva sancionatria como meio de forar o
cumprimento da funo social da propriedade. Trata-se de manifestao da chamada
extrafiscalidade.

O art. 153, 4, I, da Constituio Federal, por exemplo, afirma que o imposto territorial
rural serprogressivo e ter suas alquotas fixadas de forma adesestimular a manuteno de
propriedades improdutivas.
Semelhante previso consta do art. 182, 4, II, da CF, que admite cobrana de IPTU
progressivo no tempo incidente sobre imveis urbanos no edificados, subutilizados ou no
utilizados.
Frise-se que a possibilidade de progressividade sancionatria no representa qualquer
afronta ao art. 3do CTN. O referido dispositivo veda a utilizao do tributo em si como sano
pela prtica de ato ilcito, mas no exclui a eficcia sancionatria de outros instrumentos
tributrios.

2.3.5 Tributo cobrado mediante atividade administrativa plenamente vinculada

Por fim, o art. 3 do CTN afirma que o tributo cobrado mediante atividade plenamente
vinculada.

Isso significa que, constatando a ocorrncia do fato gerador, o fisco obrigado a realizar
o lanamento tributrio.

Vale destacar que lanamento o ato administrativo vinculado e obrigatrio,


declaratrio do fato gerador e constitutivo do crdito tributrio, que se no for realizado, importa
em responsabilidade funcional do agente pblico competente (art. 142, pargrafo nico, do CTN).

Em sntese, lanamento ato vinculado, no discricionrio.

2.3.6 Princpios constitucionais inerentes ao conceito de tributo

O conceito de tributo previsto no art. 3 do CTN faz implcita referncia a, pelo menos,
dois princpios tributrios contidos na Texto Constitucional de 1988:
a) Legalidade tributria (art. 150, I, da CF). o que se depreende da expresso tributo
uma obrigao instituda em lei;
b) Vedao de tributo com efeito de confisco (art. 150, IV, da CF). Pode-se deduzir a
implcita proibio de tributo confiscatrio no momento em que legislador afirma que tributo
no constitui sano por ato ilcito. Isso porque, no ordenamento jurdico brasileiro, o confisco
tem sempre natureza sancionatriaSTJ.

STJ: DIREITO TRIBUTRIO. APLICABILIDADE DA PENA DE PERDIMENTO A


MERCADORIAS IMPORTADAS. A mercadoria importada qualificada como bagagem
acompanhada que fora apreendida em zona secundria e desacompanhada de
Declarao de Bagagem Acompanhada (DBA) ser restituda ao viajante at o limite da
cota de iseno determinada pela Receita Federal (art. 33 da IN 1.059/2010 da RFB),
aplicvel a pena de perdimento em relao mercadoria que exceda esse limite. Isso
porque, conforme dispe o art. 33 da IN 1.059/2010 da RFB, o viajante procedente do
exterior poder trazer, com a iseno a que se refere o caput do art. 32, em sua bagagem
acompanhada (art. 2, III), livros, folhetos, peridicos, bens de uso ou consumo pessoal
e outros bens cujos limites de valor global no ultrapassem os limites da cota de iseno
determinada por esse dispositivo normativo 2 T., REsp 1.443.110-PR, rel. Min.
Humberto Martins, j. 12-8-2014.

2.3.7 Outros elementos conceituais (art. 9 da Lei n. 4.320/64)


Conforme adverte Lus Eduardo Schoueri existem outros elementos da conceituao de
tributo estabelecida pelo direito positivo brasileiro, alm daqueles indicados no art. 3 do CTN.
Isso porque o art. 9 da Lei n. 4.320/64 tambm enuncia um conceito financeiro de tributo:
Tributo a receita derivada instituda pelas entidades de direito pblico, compreendendo os
impostos, as taxas e contribuies nos termos da constituio e das leis vigentes em matria
financeira, destinando-se o seu produto ao custeio de atividades gerais ou especificas exercidas
por essas entidades.
Do referido conceito podem ser destacados cinco elementos fundamentais:
a) tributo receita derivada;
b) institudo pelas entidades de direito pblico;
c) compreendendo os impostos, as taxas e as contribuies;
d) nos termos da Constituio e das leis vigentes em matria financeira;
e) destinando-se o seu produto ao custeio de atividades gerais ou especficas exercidas por
essas entidades.
Convm analisar cada um desses elementos.

2.3.7.1 Tributo receita derivada

Como visto no captulo anterior, dentro do quadro das receitas estatais o tributo
classificado como receita derivada porque tem origem no patrimnio e na riqueza dos
particulares.

2.3.7.2 Tributo institudo pelas entidades


de direito pblico

O art. 9 da Lei n. 4.320/64 afirma tambm que o tributo institudo pelas entidades de
direito pblico. Na verdade, nem toda entidade de direito pblico possui competncia para criar
tributos (competncia tributria), na medida em que esta uma competncia
legislativaatribuda exclusivamente s entidades federativas. Autarquias e fundaes pblicas,
por exemplo, so entidades de direito pblico, mas no tm competncia para instituir tributo.

2.3.7.3 Compreendendo os impostos, as taxas e as contribuies

A redao do art. 9 da Lei n. 4.320/64 est desatualizada ao fazer referncia somente a


impostos, taxas e contribuies como espcies de tributo. Ainda que se considere que o termo
contribuies inclua contribuies de melhoria e as contribuies especiais, o
dispositivo deixou de mencionar os emprstimos compulsrios, espcie tributria que
financeiramente se ope s demais categorias devido ao carter provisrio da entrada das receitas
provenientes de sua arrecadao.

2.3.7.4 Nos termos da Constituio e das leis vigentes em matria financeira

O regime jurdico aplicvel ao tributo, como instituto financeiro, est definido na


Constituio e nas leis vigentes de Direito Financeiro. Esse regime jurdico no exclui outras
disciplinas normativas conferidas ao instituto por outros ramos, como o caso do Direito
Tributrio.

2.3.7.5 Destinando-se o seu produto ao custeio de atividades gerais ou especficas


exercidas por essas entidades

Do ponto de vista financeiro, relevante analisar a destinao das receitas provenientes da


arrecadao de tributos. Da o art. 9 da Lei n. 4.320/64 afirmar que o seu produto destina-se ao
custeio de atividades gerais ou especficas exercidas por essas entidades. Na verdade, nem
sempre a receita empregada para custeio de atividades da mesma entidade que criou o
tributo. Nas hipteses de repartio de receitas tributrias (arts. 157 e 158 da CF), o tributo
institudo por determinada entidade federativa, mas o produto da arrecadao distribudo a
outras pessoas polticas.

Convm lembrar que, para definir a natureza especfica do tributo, irrelevante a


destinao do montante arrecadado (art. 4 do CTN).

2.4 TRIBUTO COMO CONCEITO PRESSUPOSTO NO TEXTO CONSTITUCIONAL

Embora a Constituio de 1988 no conceitue expressamente tributo, a doutrina considera


que o conceito est pressuposto no Texto Constitucional.
Segundo Geraldo Ataliba, o legislador teria apenas revelado o conceito de tributo j
presente na prpria Constituio. Para o autor: o conceito tributo constitucional. Nenhuma lei
pode alarg-lo, reduzi-lo ou modific-lo[45].

2.5 INSTITUTOS AFINS

Diversos institutos jurdicos so confundidos, tanto pelo legislador quanto pelos


operadores do direito em