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Fiscalidade III
Apontamentos
Leiria 01/01/2014
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INDICE
PREMBULO 4
0-INTRODUO 5
1.1-Sobre o Rendimento 5
1.2-Sobre a Despesa 5
1.3-Sobre o Patrimnio 5
5-TRANSPARNCIA FISCAL 11
5.1- Objectivos 11
5.2-Obrigatoriedade do regime 12
6.1-Introduo 17
6.1.1-Entidades que exercem a ttulo principal uma actividade Comercial/Industrial. 17
6.1.2-Entidades que no exercem a ttulo principal uma actividade econmica 19
6.1.3- Periodizao do lucro tributvel 20
6.1.4- Obras de carcter plurianual 23
6.1.5 Variaes Patrimoniais 26
6.1.6- Rendimentos 27
6.2 - INVENTRIOS 31
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6.4.2-Cdigo do IRC 74
10 - A LIQUIDAO 96
11 -PAGAMENTO DO IRC 97
12.1 Declarativas 99
12.1.1 - Declarao de inscrio, incio e cessao 99
12.1.2 - Declarao de rendimentos M22 100
12.1.3 - Declarao de informao contabilstica e fiscal 100
13-CONCLUSES 101
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PREMBULO
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0-Introduo
1.1-Sobre o Rendimento
O imposto sobre o rendimento foi estruturado mediante a separao das pessoas que o
auferem, pessoas singulares ou fsicas e pessoas colectivas.A qualidade da pessoa foi assim o
critrio chave de proceder tributao do rendimento, o DL.442-A/88 de 30 de Novembro
para as pessoas singulares e o DL.442-B/88 de 30 de Novembro para as pessoas Colectivas,
criando os respectivos cdigos fiscais sobre o rendimento.
1.2-Sobre a Despesa
1.3-Sobre o Patrimnio
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Os impostos sobre o patrimnio incidem quer sobre o patrimnio possudo, caso da Imposto
Municipal sobre Imveis (IMI) , quer do patrimnio transmitido, a ttulo oneroso, caso
Imposto Municipal sobre transmisses Onerosas de Imveis (IMT).
Para 2013 os impostos diretos ascendem a 19 817,1 milhes de euros representam 11,9% do
PIB e crescem 18,7% ,
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Para 2013 os impostos representam cerca de 48,1% das receitas totais do oramento. Por
outro lado os impostos indirectos representam 53,7% do total dos impostos. Dentro dos
impostos indirectos o IVA, representa cerca de 68,9%.
Os impostos directos representam 46,3% da carga fiscal e dentro destes, 72,5% so de IRS.
3.2.1-Incidncia
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A regra da incidncia subjectiva ou pessoal, est definida no art. 2 do CIRC, segundo o qual
os sujeitos passivos definidos em funo do critrio de residncia.Assim temos :
1-Entidades Residentes
3.2.1.2-Incidncia real
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3.2.2- Isenes
As isenes pessoais no mbito do IRC esto previstas nos artigos 9 e 10 do CIRC, e que no
essencial identificam as pessoas que so objecto de iseno no mbito do IRC. Assim o art.9
consagra o Estado, Regies Autnomas e Autarquias Locais e Segurana Social, bem como
as associaes ou fundaes pe elas criadas.
O art. 10 contempla com tal iseno, as pessoas colectivas de utilidade pblica e
solidariedade social. Neste contexto particularmente relevante a referncia explcita do
cdigo do IRC, de que apenas as entidades prossigam, fins exclusivamente ou
predominantemente, fins cientficos ou culturais, de caridade, assistncia, beneficncia,
solidariedade social ou defesa do meio ambiente podem usufruir de tais benefcios.
Resulta assim, que quaisquer entidades com fins desportivos (clubes por exemplo), mesmo
possuindo o Estatuto de utilidade pblica no podero usufruir de tal iseno.
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O referido artigo refere ainda que tal iseno dever ser requerida, ao Ministrio das
Finanas, ao mesmo tempo que devero ser observadas um conjunto de condies, tal como,
exerccio efectivo da actividade, afectao de pelo menos 50% dos rendimentos aos fins
estatutrios etc. conforme art. 10 n3.
Uma excluso tributria representa uma delimitao negativa dum facto ou pessoa
consoante seja real ou pessoal. Ou seja, determinado facto ou pessoa est fora do campo do
imposto, no sendo de aplicar qualquer normativo, no que a determinado imposto diz
respeito. Assim temos o art. 7 que exclui de tributao em IRC os rendimentos sujeitos a
imposto do jogo. De igual forma, o art. 12 exclui de tributao em IRC, as entidades sujeitas
ao regime de transparncia fiscal, constante no art. 6 do CIRC.
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5-Transparncia Fiscal
5.1- Objectivos
A este propsito, de assinalar que o CIRC consagra trs formas de evitar a dupla tributao
econmica:
1)O regime da transparncia fiscal (art. 6)
2)A deduo de lucros anteriormente tributados (art. 51)
3)A tributao pelo lucro consolidado art. 69 a 71
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5.2-Obrigatoriedade do regime
Entidades sujeitas
Em que casos aplicvel o regime de transparncia fiscal no CIRC?
no n 1:
Sociedades Civis no constitudas sob forma comercial;
Sociedades de profissionais;
Sociedade de simples administrao de bens.
no n 2:
Agrupamentos Complementares de empresas (ACE);
Agrupamentos Europeus de interesse econmico (AEIE).
Todos com sede ou direco efectiva em territrio portugus e, quanto aos do n 2, que se
constituam e funcionem nos termos legais.
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Nesta ltima hiptese, o resultado apurado do exerccio totalmente imputado, quer seja
positivo (lucro) quer seja negativo (prejuzo).
Existindo prejuzo fiscal, ele manter-se- dentro da esfera da sociedade que o poder deduzir
aos seus lucros tributveis, havendo-os, de um ou mais dos seis exerccios posteriores - o
reporte de prejuzos compete prpria sociedade transparente e no aos seus scios (art. 46,
n 6).
Definies
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Entende-se por Grupo familiar - o grupo constitudo por pessoas unidas por vnculo conjugal
ou de adopo e bem assim de parentesco ou afinidade na linha recta ou colateral at ao 4.
grau, inclusive.
De que forma se materializa, face aos Cdigos do IRS e do IRC, este regime de transparncia
fiscal?
Esta sujeio necessria, mas tambm meramente instrumental face sujeio passiva das
pessoas singulares ou colectivas que integram a entidade transparente.
A sujeio passiva necessria, mas tambm meramente instrumental face sujeio das
pessoas singulares ou colectivas que integram a entidade transparente.
A sujeio passiva das entidades transparentes necessria porque a sociedade ou o
agrupamento funciona como centro de referncia para efeitos de clculo do valor que ir
posteriormente ser imputado aos scios ou membros respectivos.
Este valor (matria colectvel, num caso, lucro ou prejuzo, no outro) determinado nos
termos das disposies do CIRC, como se de qualquer outro sujeito passivo se tratasse.
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prejuzos (art. 47), - a natureza instrumental desta sujeio revela-se ainda no cumprimento
das restantes obrigaes acessrias, por parte da sociedade transparente como sujeito passivo
de IRC, tais como:
Concluindo:
Em consequncia deste mtodo de sujeio meramente instrumental, as sociedades e
agrupamentos abrangidos pelo regime de transparncia fiscal no so sujeitos passivos (
conforme art. 12 do CIRC) da obrigao tributria principal - o pagamento do imposto, cujo
cumprimento transferido, como vimos para as pessoas dos respectivos scios ou membros
na sua sede prpria, i.e., sob a forma de IRC ou IRS.
Desta forma a entidade transparente ser exonerada do pagamento do IRC que lhe competiria
se no estivesse abrangida por aquele regime.
O Perodo de tributao
O Perodo de tributao no IRC coincide em regra o ano civil com a exceo dos casos
previstos no n10 do art. 8 , aplicvel a no residentes.
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d) No ano em que, seja adotado um perodo de tributao diferente do que vinha sendo
seguido nos termos gerais, em que constitudo pelo perodo decorrido entre o incio
do ano civil e o dia imediatamente anterior ao do incio do novo perodo.
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6.1-Introduo
Para estas entidades determina o art. 15 do CIRC que a matria colectvel tem por base o
Lucro Tributvel nos termos do art. 17 do CIRC, ao qual de deduzir os Prejuzos Fiscais
(PF) e os Benefcios Fiscais (BF).
RC = LT (Pf + Bf)
Por sua vez o Lucro Tributvel previsto no art. 17 do CIRC corresponde ao Resultado
Liquido Contabilstico, adicionado das Variaes Patrimoniais Positivas (VPP) e deduzido
Variaes Patrimoniais Negativas (VPN) e ainda adicionadas das Correces Fiscais (CF)
por fora de aplicao das regras do CIRC:
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LT = RL + VPP VPN + CF
Em esquema temos:
Lucro Tributvel
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Resultados
Liquidos
+/-
+/-
Variaes
Patrimoniais
+/-
+/-
Correces
Fiscais
=
Lucro
Tributvel
-
Prejuzos
Fiscais
Benefcios
Fiscais
Matria
Colectvel
Estas entidades calculam a matria colectvel conforme art. 15, n1 al.b), com base no
rendimento global, o qual resulta do somatrio dos rendimentos das diversas categorias de
rendimento, calculado nos termos do CIRS, ao qual de deduzir os custos comuns e
benefcios fiscais.
O clculo do (RG) rendimento global corresponde ao englobamento dos rendimentos das
diversas categorias de rendimentos nos termos do IRS:
Categoria B - Rendimentos empresariais e profissionais;
Categoria E - Rendimentos de capitais;
Categoria F - Rendimentos prediais;
Categoria G - Incrementos patrimoniais;
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7 Os gastos das exploraes silvcolas plurianuais podem ser imputados ao lucro tributvel
tendo em considerao o ciclo de produo, caso em que a quota parte desses gastos,
equivalente percentagem que a extraco efectuada no perodo de tributao represente na
produo total do mesmo produto, e ainda no considerada em perodo de tributao anterior,
actualizada pela aplicao dos coeficientes constantes da portaria a que se refere o artigo
47.
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12 Excepto quando estejam abrangidos pelo disposto no artigo 43. relativo a realizaes
de utilidade social, os gastos relativos a benefcios de cessao de emprego, benefcios de
reforma e outros benefcios ps emprego ou a longo prazo dos empregados que no sejam
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Exemplo
No final do perodo de tributao n, uma empresa vendeu um determinado bem dos seus
inventrios a crdito (prazo de dois anos), sem juros, por 400.000.
Sabendo que o justo valor da contraprestao de 380.000 e que nos anos n+1 e n+2
reconheceu, em partes iguais, o rdito de juros, refira quais as consequncias deste
procedimento em termos fiscais.
Contabilisticamente
Ano n Reconhece como rdito 380.000
Ano n+1 Reconhece como rdito (juro) 10.000
Ano n+2 Reconhece como rdito (juro) 10.000
Fiscalmente
Ano n Acresce 20.000 no Q.07
Ano n+1 Deduz 10.000 no Q. 07
Ano N+2 Deduz 10.000 no Q.07
O apuramento de resultados neste tipo de obras a que aplicvel o art. 19. do IRC s tem
aplicabilidade quando o ciclo de produo ou tempo de construo seja superior a um
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ano. Se a sua durao for inferior a um ano, ainda que o incio da obra comece num perodo
de tributao e acabe no perodo de tributao seguinte, no deve ser aplicado o mtodo
previsto neste artigo.
Face ao conceito de contratos de construo presente nos normativos contabilsticos, h que
afastar deste artigo as obras efectuadas por conta prpria vendidas fraccionadamente, por
no se confundirem, em termos conceptuais, com contratos de construo Deixa de ser
permitido o critrio do encerramento da obra, uma vez que esse mtodo tem de ser
abandonado em termos contabilsticos, devendo ser apenas adoptado o mtodo da
percentagem de acabamento para apurar os rditos e os gastos imputveis a cada perodo de
tributao.
Por outro lado, a comparao entre a percentagem de acabamento e a percentagem de
facturao no tem qualquer acolhimento em termos contabilsticos, pelo que deixa de ser
utilizada para efeitos fiscais. Tambm no se coaduna com as regras contabilsticas o
diferimento de 5% do rdito para fazer face aos custos de garantia. Este diferimento, embora
fosse apenas relevante para efeitos fiscais, era, em muitos casos, reflectido na prpria
contabilidade. Em alternativa est prevista a possibilidade de ser reconhecida como uma
proviso para garantias a clientes, extensiva a todas as empresas que a devam constituir. E
esta proviso, embora obedea aos limites que forem legalmente previstos, tender a
substituir o diferimento da tributao do rdito.
No ser assim fiscalmente aceite a perda esperada que de imediato reconhecida quando
se mostra provvel que os custos totais excedam os rditos totais
Pretende assim o legislador, liquidar imposto medida que se vai gerando o resultado.
De acordo com o n2 do art, 19 define-se como percentagem de acabamento (PA) de uma
obra, para este efeito a relao entre o total dos gastos j incorporados (GI) na obra e a soma
destes com os gastos estimados para completar (GEPC) a execuo da mesma. Ou seja :
PA = GI
GI+GEPC
O regime fiscal das obras de carcter plurianual nos termos do art. 19 passa a adoptar
exclusivamente o critrio da percentagem de acabamento tal como tambm o adopta a NCRF
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n 19 pelo que passa a no haver assim diferenas entre o lucro contabilstico e o lucro fiscal.
Por esta via derroga-se a aplicao da circular n5 de 1990 da DGCI a qual no essencial por
um lado apenas tributava o lucro proporcional facturao e permitia diferir cerca de 5% das
vendas a ttulo de garantias.
Exemplo 1
Exemplo 2
A empresa Alfa dedica-se construo civil e obras pblicas, tendo em 2003, iniciado um
contrato de empreitada relativo construo duma ponte, e da qual se tem a seguinte
informao:
a)Valor do contrato 400 000
b)Custos totais estimados para a obra, 280 000
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c)Custos incorporados na obra durante o primeiro ano de construo 112 000 (2003).No
existem alteraes, na previso inicial de custos.
d)Facturao emitida 80 000 .
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6.1.6- Rendimentos
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6.1.7- Gastos
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6.1.8- Subsdios
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Quanto aos ativos depreciveis como determina o art. 22 os subsdios associados a activos
depreciveis, so imputados a proveitos do exerccio na proporo da quota de amortizao.
Complementarmente a Lei n. 2/2014, de 16 de janeiro veio acrescentar duas:
- Se os subsdios forem relativos a ativos intangveis com vida til indefinida devero
ser considerado como rendimento durante um perodo de vinte anos (um vigsimo por ano).
- Se os subsdios respeitarem a propriedades de investimento ou a ativos biolgicos
no consumveis, valorizados ao justo valor, devero ser considerados em rendimento durante
o perodo que se deduz da quota mnima caso o ativo reconhecido pelo mtodo do custo.
Exemplificando temos:
A empresa Alfa adquiriu um equipamento pelo valor de 100 000 . Este equipamento
amortizvel taxa de 10%. A empresa candidatou-se aos apoios do IAPMEI, e
obteve um subsdio a fundo perdido de 30%.
Neste caso, temos que o subsdio recebido foi de 30% x 100 000 =30 000 .
Assim, o valor a imputar ao exerccio de 10% x 30 000 = 3 000 .
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6.2 - Inventrios
O tratamento contabilstico dos inventrios consta da NIC 2 e da NCRF 18. Segundo estas
normas, os inventrios devem ser mensurados pelo custo ou valor realizvel lquido, dos
dois o mais baixo. O custo dos inventrios inclui todos os custos de compra, custos de
converso e outros custos incorridos para colocar os inventrios no local e condies actuais.
Devem ser deduzidos descontos comerciais, abatimentos e outros itens semelhantes
Quando os inventrios requererem um perodo substancial de tempo para atingirem a sua
condio de uso pretendido ou de venda, permite-se que os custos de emprstimos obtidos
possam ser includos no custo de aquisio ou de produo. O custo dos inventrios pode ser
atribudo pelo uso da identificao especifica dos seus custos individuais ou, no sendo
possvel, pelo uso da frmula FIFO ou do custo mdio ponderado. Foi abandonada a frmula
LIFO. Nas condies da NIC 23 e da NCRF 10 Custos de emprstimos obtidos.
Quando o custo dos inventrios for superior ao valor realizvel lquido feito o
correspondente ajustamento, o qual deve ser revertido quando as circunstncias anteriores
deixarem de existir ou quando houver uma clara evidncia de um aumento do valor realizvel
lquido.
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VRL = PV CA CV
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ser apurado com razovel rigor, podendo a margem normal de lucro, nos casos de no ser
facilmente determinvel, ser substituda por uma deduo no superior a 20% do preo de
venda.
Ajustamentos em inventrios
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Exemplo
Contabilizao 652/369
6.3.1-Conceito de depreciao
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Este diploma regulamenta todo o regime fiscal das amortizaes, e fica em anexo ao presente
trabalho.
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contabilizadas ao custo histrico que, com carcter sistemtico, sofrerem perdas de valor
resultantes da sua utilizao ou do decurso do tempo.
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b) Perodo mximo de vida til de um elemento, o que se deduz de quota igual a metade
da referida na alnea anterior.
1 O clculo das depreciaes e amortizaes faz-se, em regra, pelo mtodo das quotas
constantes.
2 Pode, no entanto, optar-se pelo clculo das depreciaes pelo mtodo das quotas
decrescentes, relativamente aos activos fixos tangveis novos, adquiridos a terceiros
ou construdos ou produzidos pela prpria empresa, e que no sejam:
a) Edifcios;
b) Viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, excepto quando afectas explorao de
servio pblico de transportes ou destinadas a ser alugadas no exerccio da actividade
normal do sujeito passivo;
c) Mobilirio e equipamentos sociais.
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Uma empresa comprou um bem por 1 000 000 , com uma vida til de 5 anos.
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Quadro de amortizao
Anos Valor de Taxa Quota anual de Valor Lquido
Aquisio depreciao
n-5 1.000.000 20% 200.000 800.000
n-4 20% 200.000 600.000
n-3 20% 200.000 400.000
n-2 20% 200.000 200.000
n-1 20% 200.000 0
1 No mtodo das quotas decrescentes, a quota anual de depreciao que pode ser
aceite como gasto do perodo de tributao determina-se aplicando aos valores
mencionados no n. 1 do artigo 2., que ainda no tenham sido depreciados, as taxas
referidas no n. 1 (Tabelas I ou II), corrigidas pelos seguintes coeficientes mximos:
a) 1,5, quando o perodo de vida til do elemento seja inferior a cinco anos;
b) 2, quando o perodo de vida til do elemento seja de cinco ou seis anos;
c) 2,5, quando o perodo de vida til do elemento seja superior a seis anos.
2 Nos casos em que, nos perodos de tributao j decorridos de vida til do elemento
do activo, no tenha sido praticada uma quota de depreciao inferior referida no n. 1
do artigo anterior, quando a quota anual de depreciao determinada de acordo com o
disposto no nmero anterior for inferior, num dado perodo de tributao, que resulta
da diviso do valor pendente de depreciao pelo nmero de anos de vida til que
restam ao elemento a contar do incio desse perodo de tributao, pode ser aceite como
gasto, at ao termo dessa vida til, uma depreciao de valor correspondente ao
quociente daquela diviso.
3 Para efeitos do disposto no nmero anterior, a vida til de um elemento do activo
reporta-se ao perodo mnimo de vida til segundo o disposto na alnea a) do n. 2 do
artigo 3.
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Anos Valor Lquido Taxa Quota anual Quotas Repartio do valor Quota constante
20%x2=40 % n 2 do Acumuladas lquido pelo n de anos mnima
art. 6 que restam
Nos anos de 1992 e 1993 optou-se pela hiptese do n 2 do artigo 6 , pelo facto, do
quociente do valor residual pelo nmero de anos que faltam para amortizar, ser superior
quota que seria obtida se fosse utilizado o mtodo normal das quotas degressivas.
Exemplo 3
Quadro de amortizaes
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3 A quota de depreciao ou amortizao que pode ser aceite como gasto do perodo
de tributao tambm determinada tendo em conta o nmero de meses em que os
elementos estiveram em funcionamento ou utilizao nos seguintes casos:
a) Relativamente ao perodo de tributao em que se verifique a cessao da actividade,
motivada pelo facto de a sede e a direco efectiva deixarem de se situar em territrio
portugus, continuando, no entanto, os activos afectos ao exerccio da mesma
actividade, atravs de estabelecimento estvel a situado;
b) Relativamente ao perodo de tributao referido na alnea d) do n. 4 do artigo 8. do
Cdigo do IRC;
c) Quando seja aplicvel o disposto no n. 3 do artigo 74. do Cdigo do IRC,
relativamente ao nmero de meses em que, no perodo de tributao da transmisso, os
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Supe-se que uma empresa que adquiriu em Maio de 1989 uma mquina pelo valor de
100 000 , utilizando o mtodo das quotas constantes e o sistema dos duodcimos e que em
Outubro de 1993 vendeu a mesma mquina. A taxa aplicvel de 10% e o incio de utilizao
verificou-se em Junho de 1989:
Clculo da taxa a aplicar em 1989:
t = 10% x 7 : 12 = 5,83%
O valor sete (7) representa o n de meses que faltam para terminar o exerccio.
Clculo da depreciao de 1989:
100 000 x 5,83% = 5.830
t = 10%:12 x 9 = 7,5%
O valor nove (9) represento nmero de meses contados at ao ms anterior ao da venda.
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Salvo razes devidamente justificadas, para efeitos de clculo do limite mximo das
quotas de depreciao ou amortizao que podem ser aceites, em cada perodo de
tributao, deve ser aplicado, em relao a cada elemento do activo, o mesmo mtodo
de depreciao e amortizao desde a sua entrada em funcionamento ou utilizao at
sua depreciao ou amortizao total, transmisso ou inutilizao.
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1 Quando os activos fixos tangveis estiverem sujeitos a desgaste mais rpido do que
o normal, em consequncia de laborao em mais do que um turno, pode ser aceite
como gasto do perodo de tributao:
1 No caso de imveis, do valor a considerar nos termos do artigo 2., para efeitos do
clculo das respectivas quotas de depreciao, excludo o valor do terreno ou,
tratando-se de terrenos de explorao, a parte do respectivo valor no sujeita a
deperecimento.
2 De modo a permitir o tratamento referido no nmero anterior, devem ser
evidenciados separadamente, no processo de documentao fiscal previsto no artigo
130. do Cdigo do IRC:
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2 Os mapas a que se refere o nmero anterior devem ser preenchidos de acordo com
a codificao expressa nas tabelas anexas ao presente decreto regulamentar, e que dele
fazem parte integrante.
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Aquando do reconhecimento como activo fixo tangvel, o activo deve ser mensurado pelo seu
custo. Aps o reconhecimento, a entidade pode optar pelo modelo do custo ou pelo modelo
de revalorizao.
Pelo modelo do custo, o activo escriturado pelo seu custo menos qualquer depreciao
acumulada e quaisquer perdas por imparidade acumuladas.
Pelo modelo de revalorizao, usado apenas nos casos em que o justo valor possa ser
mensurado fiavelmente, o activo escriturado por uma quantia revalorizada, que o seu justo
valor data da revalorizao menos qualquer depreciao acumulada subsequente e perdas
por imparidade acumuladas subsequentes.
Perda por imparidade definida nos normativos contabilsticos como sendo o excedente da
quantia escriturada de um activo, ou de uma unidade geradora de caixa, em relao sua
quantia recupervel. De acordo com a NIC 36 e a NCRF 12 um activo est em imparidade
quando a quantia escriturada do activo excede a sua quantia recupervel, que definida como
a quantia mais alta de entre o justo valor de um activo ou de uma unidade geradora de caixa
menos os custos de vender e o seu valor de uso.
Uma perda por imparidade deve ser imediatamente reconhecida como um gasto, excepto se
se tratar de um activo revalorizado em que a perda por imparidade deve ser reconhecida,
primeiramente, atravs de um decrscimo dessa revalorizao (no capital prprio).
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Caracterizao do modelo
A mensurao pelo modelo do custo similar praticada no POC para este tipo de
activos e caracterizase do seguinte modo:
Mensurao inicial
O activo mensurado pelo custo de aquisio adicionado dos custos para o colocar em
funcionamento.
Mensurao subsequente
O activo mensurado pelo custo inicial deduzido das depreciaes e eventuais perdas por
imparidade apuradas.
Depreciaes
Imparidades
Reconhecese uma perda por imparidade quando a quantia escriturada (valor contabilizado)
for superior quantia recupervel (o que vale), devendo ser realizado um ajustamento para
baixar o seu valor. A imparidade reconhecida como gasto do exerccio. As imparidades tm
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Caractersticas da depreciao
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do bem)
Cessam quando o activo estiver detido para venda ou for desreconhecido
. O valor residual a estimativa do justo valor do activo, no final da sua vida til.
Esta diferena entre resultado tributvel e o resultado contabilstico resulta numa perda fiscal
temporria porque o valor no aceite pode ser deduzido para efeitos de determinao do resultado
tributvel nos exerccios seguintes. Assim, o imposto perdido na depreciao acima da quota
mxima , depois, recuperado num exerccio seguinte.
Quando se praticam depreciaes inferiores quota mnima, a diferena entre a depreciao e
a quota mnima d lugar a uma perda fiscal definitiva porque aquela diferena no poder ser
utilizada nos exerccios seguintes. Exceptuase o caso em que estas depreciaes so aceites
por autorizao especial da Administrao Fiscal.
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Um activo est em imparidade sempre que esteja contabilizado por um valor superior sua
quantia recupervel.
A quantia recupervel determinase pelo mximo entre os seguintes componentes:
Justo valor deduzido dos custos de vender valor a receber pela venda imediata.
Valor de uso valor gerado pela utilizao continuada dada pela entidade, mais
o valor pelo qual se espera vender no final da sua utilizao.
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Reconhecese assim uma perda por imparidade se a quantia escriturada for superior quantia
recupervel, reduzindo a quantia escriturada para a quantia recupervel.
Em termos de conceitos temos assim:
A perda por imparidade efectuada na quantia escriturada reconhecida como gasto do exerccio. Isto
, a perda por imparidade creditada na classe 4, numa sub conta dos activos fixos tangveis, e
debitada numa conta da classe 6, de perdas por imparidade.
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O valor de Uso
Na maioria dos activos fixos tangveis a quantia escriturada recuperada pelo seu uso continuado,
sendo por isso o valor de uso a componente fundamental.
Porm, na maioria dos casos a determinao do valor de uso no simples. Nesse sentido
obriga a estimar rendimentos futuros e a actualiz-los ao momento actual.
Exemplo prtico
Teste de imparidade
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O quadro abaixo mostra alguns indicadores que podem indiciar perdas por imparidade e que
podem ser de natureza interna ou externa.
Depois de se reconhecer uma imparidade devese voltar a estimar a vida til do activo, que
pode ter sido afectada pelas circunstncias que originaram a imparidade.
A partir da nova quantia escriturada e da vida til restante estimada, determinase o novo
valor das depreciaes. Este ser sempre diferente do ano anterior, ainda que se mantenha a
estimativa de vida til.
Para exemplificar o exposto, considerem-se os seguintes lanamentos de um activo fixo
tangvel em que, em 2012, se reconheceu uma perda por imparidade de 5000 mas foi mantida
a vida til total, estimada em 20 anos.
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A depreciao seguinte imparidade foi calculada dividindo a nova quantia escriturada pela
vida til restante. Esta apresenta um valor mais baixo, ainda que tenha sido mantida a vida
til (os 18 anos correspondem aos 20 anos de vida til inicial menos os dois anos entretanto
decorridos).
As entidades devem avaliar em cada relato financeiro, a existncia de indicaes (de modo
geral simtricas s que so usadas para a identificao de perdas de imparidade) de que um
activo j no se encontra em imparidade ou que a perda por imparidade reconhecida em
perodos anteriores diminuiu, pela ocorrncia de eventos ou alteraes favorveis. As perdas
por imparidade reconhecidas podem vir a ser total ou parcialmente revertidas em exerccios
posteriores, quando se verifique que a quantia recupervel do activo superior ao valor
escriturado.
Assim, podemse efectuar ajustamentos positivos nos exerccios seguintes at anular as
imparidades registadas. Porm, o valor resultante da quantia escriturada no poder ser
superior ao que resultaria se nunca tivesse sido reconhecida qualquer imparidade.
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Admitindo o caso anterior em que aps a contabilizao da imparidade em 2012 o activo tem
um justo valor de 32 500 em 2017.
Constatamos que existe um aumento do activo fixo tangvel (debitado por) 3610 e ser
creditada uma conta de ganhos (classe 7).
O caso abaixo apresentado mostra o reconhecimento de imparidades caso o SNC tivesse sido
utilizado nos anos anteriores, em que se verificaram desvalorizaes importantes no mercado
imobilirio.
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Uma entidade esteve sediada nas instalaes que adquiriu no ano 2000, tendoas ocupado at
2010, data em que as alienou por motivos de mudana para um novo espao.
Na contabilizao foram seguidos os seguintes pressupostos:
Para as depreciaes foi utilizada a taxa mxima aceite fiscalmente, de 2%.
Dada a inteno de vender em 2010, as estimativas da quantia recupervel reflectiram muito
o efeito das variaes dos valores de mercado.
Foi mantido sempre o mesmo critrio de depreciao e a mesma vida til total.
No exemplo seguinte apresentase a comparao da contabilizao reconhecendo
ou no reconhecendo imparidades, e a anlise dos seus efeitos (valores em euros):
Verifica-se que bem em 2005 apenas valia 155 000 tendo cado ainda mais o seu valor em
2007 para os 142 000 .
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Concluso
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que resultem da aplicao da quota mnima, por razes de perda de capacidade de deduo
fiscal de parte das depreciaes.
Deve avaliarse se o bem est em imparidade e, em caso afirmativo, devem registarse as
respectivas perdas. Na norma, as condies para se verificar e se registar perdas por
imparidade encontramse muito bem definidas, pelo que devem ser objecto de anlise
cuidada.
A depreciao dever ser registada quando o bem est disponvel para uso, ou seja, quando
est na localizao e nas condies necessrias para que seja capaz de operar na forma
pretendida, independentemente de ter ou no entrado em funcionamento.
O custo de um item deve compreender o preo de compra, os custos atribuveis colocao
do activo na localizao e condio necessria para que o mesmo seja capaz de funcionar na
forma pretendida e tambm a estimativa inicial dos custos de desmantelamento e remoo do
item e de restaurao do local onde o mesmo se encontra localizado.
Abordagem por componentes o registo dos activos, bem como as respectivas depreciaes
podem ser registadas individualmente por bens, ou por componentes, sempre que se justificar.
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Estes activos devem ser mensurados inicialmente pelo seu custo. Aps o reconhecimento
inicial, a empresa deve escolher ou o modelo do justo valor ou o modelo do custo, devendo
aplicar a poltica contabilstica que escolheu a todas as suas propriedades de investimento.
Se for adoptado o modelo do custo, ao custo do activo so deduzidas as depreciaes e as
eventuais perdas por imparidade acumuladas.
Pelo modelo do justo valor, devem ser reflectidas as condies de mercado data do
balano. O ganho ou a perda proveniente de uma alterao no justo valor deve ser reflectida
nos resultados do perodo em que ocorra Embora se refira na NCRF 11 que h uma
presuno refutvel de que uma entidade pode fiavelmente determinar o justo valor de uma
propriedade de investimento, o certo que a mesma norma reconhece que as vrias fontes de
que a entidade se pode servir para o determinar, nos casos em que no se possa recorrer aos
preos correntes num mercado activo, podem sugerir concluses diferentes.
A incerteza que, em alguns casos, envolve a mensurao pelo justo valor leva a que, para
efeitos fiscais, s seja aceite o modelo do custo. Optando por este modelo, a entidade pode
efectuar depreciaes, obedecendo ao mesmo regime que aplicvel para os activos fixos
tangveis. As perdas por imparidade s podem ser aceites se obedecerem aos parmetros
que forem definidos pelo Cdigo do IRC.
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6.3.5 Activos no correntes detidos para venda regras do SNC no Cdigo do IRC
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Exemplo
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Refira qual o montante que podia considerar como gasto fiscal no ano n, face s futuras regras
do Cdigo do IRC e legislao complementar
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2 Para efeitos do disposto na alnea d) do nmero anterior, o perodo mximo de vida til
o que se deduz das quotas mnimas de depreciao ou amortizao, nos termos do n. 6 do
artigo 30., contado a partir do ano de entrada em funcionamento ou utilizao dos elementos
a que respeitem.
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Contabilidade - Imparidades
A NCRF 12 e a IAS 36 definem uma perda por Imparidade como o valor em que quantia
escriturada de um activo ou unidade geradora de caixa excede a sua quantia recupervel.
A quantia recupervel de um activo ou unidade geradora de caixa o valor mais elevado entre o
justo valor menos os custos de venda e o seu valor de uso.
- Dvidas a receber
- Inventrios
- Investimentos financeiros
- Activos tangveis
- Activos intangveis
b)31/12/n+1:
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A proviso para crditos de cobrana duvidosa representa agora uma verdadeira perda por
imparidade pelo que se passa a designar perda por imparidade em crditos, ficando, no
entanto, sujeita s mesmas regras e limites que a anterior proviso. Mantm-se a regra j
existente para a proviso para crditos de cobrana duvidosa segundo a qual as perdas por
imparidade em crditos que no devam subsistir por no se terem verificado os eventos a
que se reportam so consideradas uma componente positiva do lucro tributvel do
respectivo perodo de tributao
Contabilidade Provises
A proviso deve ser mensurada com base na melhor estimativa do dispndio exigido para
liquidar a obrigao presente data do balano. Quando o efeito do valor temporal do
dinheiro for material, a quantia da proviso deve ser o valor presente dos dispndios que se
espera que sejam necessrios para liquidar a obrigao. O aumento da proviso em cada
perodo para reflectir a passagem do tempo reconhecido como um gasto financeiro.
Uma proviso s deve ser usada para os dispndios para os quais foi originalmente
reconhecida. Se deixar de ser provvel que venha a ocorrer um exfluxo de recursos que
incorporem benefcios econmicos para liquidar a obrigao, a proviso deve ser revertida.
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A Proviso para garantias a clientes que se destina a fazer face a encargos com garantias a
clientes que se encontrem previstas em contratos de venda e de prestaes de servios. Esta
proviso calculada em funo do peso que os encargos derivados de garantia a clientes
efectivamente suportados nos ltimos trs anos representam no somatrio das vendas e
prestaes de servios efectuadas durante esse perodo. Nos casos em que o sujeito passivo
reconhea uma proviso pelo valor presente, os gastos financeiros que vier a reconhecer
nos perodos de tributao seguintes so considerados como um reforo da proviso,
influenciando, portanto, para efeitos fiscais, o respectivo montante anual e acumulado.
Tal como prev o Cdigo actualmente em vigor, as provises que no devam subsistir por
no se terem verificado os eventos a que se reportam e as que forem utilizadas para fins
diversos so consideradas rendimentos do respectivo perodo de tributao.
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Exemplo
Uma empresa que comercializa electrodomsticos apurou nos anos n-1, n-2 e n-3 os seguintes
montantes em termos de vendas e de custos de garantia:
Vendas Custos de garantia
n-1 110.000 5.500
n-2 70.000 3.500
n-3 120.000 6.000
Sabendo que no ano n as vendas ascenderam a 180.000 e que a gerncia constituiu a
proviso nos termos do art. 39 do CIRC. Calcule a proviso constituda.
Resoluo:
6.4.2-Cdigo do IRC
1 Podem ser deduzidas para efeitos fiscais as seguintes perdas por imparidade contabilizadas no mesmo
perodo de tributao ou em perodos de tributao anteriores:
a) As relacionadas com crditos resultantes da actividade normal que, no fim do perodo de tributao,
possam ser considerados de cobrana duvidosa e sejam evidenciados como tal na contabilidade;
b) As relativas a recibos por cobrar reconhecidas pelas empresas de seguros;
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3 As perdas por imparidade e outras correces de valor referidas nos nmeros anteriores que no devam
subsistir, por deixarem de se verificar as condies objectivas que as determinaram, consideram-se
componentes positivas do lucro tributvel do respectivo perodo de tributao.
4 - As perdas por imparidade de activos depreciveis ou amortizveis que no sejam aceites fiscalmente como
desvalorizaes excepcionais so consideradas como gastos, em partes iguais, durante o perodo de vida til
restante desse activo ou, sem prejuzo do disposto nos artigos 38. e 46., at ao perodo de tributao
anterior quele em que se verificar o abate fsico, o desmantelamento, o abandono, a inutilizao ou a
transmisso do mesmo.
1 Para efeitos da determinao das perdas por imparidade previstas na alnea a) do n. 1 do artigo
anterior, consideram-se crditos de cobrana duvidosa aqueles em que o risco de incobrabilidade esteja
devidamente justificado, o que se verifica nos seguintes casos:
2 O montante anual acumulado da perda por imparidade de crditos referidos na alnea c) do nmero
anterior no pode ser superior s seguintes percentagens dos crditos em mora:
a) Os crditos sobre o Estado, Regies Autnomas e autarquias locais ou aqueles em que estas entidades
tenham prestado aval;
b) Os crditos cobertos por seguro, com excepo da importncia correspondente percentagem de
descoberto obrigatrio, ou por qualquer espcie de garantia real;
c) Os crditos sobre pessoas singulares ou colectivas que detenham mais de 10% do capital da empresa ou
sobre membros dos seus rgos sociais, salvo nos casos previstos nas alneas a) e b) do n. 1;
d) Os crditos sobre empresas participadas em mais de 10% do capital, salvo nos casos previstos nas alneas
a) e b) do n. 1.
Exemplo
Existe um excesso de gasto contabilstico relativamente ao aceite fiscalmente em 75 (100 25) logo dever acrescer como
correco fiscal a acrescer no Q07 da Declarao M22 do IRC.
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1 Podem ser aceites como perdas por imparidade as desvalorizaes excepcionais referidas na alnea c) do
n. 1 do artigo 35. provenientes de causas anormais devidamente comprovadas, designadamente, desastres,
fenmenos naturais, inovaes tcnicas excepcionalmente rpidas ou alteraes significativas, com efeito
adverso, no contexto legal.
2
3 - Quando os factos que determinaram as desvalorizaes excepcionais dos activos e o abate fsico, o
desmantelamento, o abandono ou a inutilizao ocorram no mesmo perodo de tributao, o valor lquido fiscal
dos activos, corrigido de eventuais valores recuperveis pode ser aceite como gasto do perodo, desde que:
a) Seja comprovado o abate fsico, desmantelamento, abandono ou inutilizao dos bens, atravs do
respectivo auto, assinado por duas testemunhas, e identificados e comprovados os factos que originaram as
desvalorizaes excepcionais;
b) O auto seja acompanhado de relao discriminativa dos elementos em causa, contendo,
relativamente a cada activo, a descrio, o ano e o custo de aquisio, bem como o valor
lquido contabilstico e o valor lquido fiscal;
c) Seja comunicado ao servio de finanas da rea do local onde aqueles bens se encontrem, com a
antecedncia mnima de 15 dias, o local, a data e a hora do abate fsico, o desmantelamento, o abandono ou a
inutilizao e o total do valor lquido fiscal dos mesmos.
Artigo 39.
Provises fiscalmente dedutveis
a) As que se destinem a fazer face a obrigaes e encargos derivados de processos judiciais em curso por
factos que determinariam a incluso daqueles entre os gastos do perodo de tributao.
b) As que se destinem a fazer face a encargos com garantias a clientes previstas em contratos de venda e de
prestao de servios;
c) .
d) As que, constitudas pelas empresas pertencentes ao sector das indstrias extractivas ou de tratamento e
eliminao de resduos, se destinem a fazer face aos encargos com a reparao dos danos de carcter
ambiental dos locais afectos explorao, sempre que tal seja obrigatrio e aps a cessao desta, nos
termos da legislao aplicvel.
2 A determinao das provises referidas no nmero anterior deve ter por base as condies existentes no
final do perodo de tributao.
3 Quando a proviso for reconhecida pelo valor presente, os gastos resultantes do respectivo desconto
ficam igualmente sujeitos a este regime.
5 O montante anual da proviso para garantias a clientes a que refere a alnea b) do n. 1 determinado
pela aplicao s vendas e prestaes de servios sujeitas a garantia efectuadas no perodo de tributao de
uma percentagem que no pode ser superior que resulta da proporo entre a soma dos encargos derivados
de garantias a clientes efectivamente suportados nos ltimos trs perodos de tributao e a soma das vendas
e prestaes de servios sujeitas a garantia efectuadas nos mesmos perodos.
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Uma empresa que comercializa electrodomsticos apurou nos anos n-1, n-2 e n-3 os seguintes
montantes em termos de vendas e de custos de garantia:
Vendas Custos de garantia
n-1 110.000 5.500
n-2 70.000 3.500
n-3 120.000 6.000
Sabendo que no ano n as vendas ascenderam a 180.000 e que efectuou uma proviso para
garantias de clientes de 10.000, refira se a empresa ter de proceder a alguma correco para
efeitos de determinao do lucro tributvel.
Resoluo
Existem determinado tipos de encargos que o IRC trata de forma especial. Entre eles temos os
crditos incobrveis, realizaes de utilidade social interna e externa empresa, quotas para
associaes empresariais etc. Assim temos
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Artigo 41.
Crditos incobrveis
Os crditos incobrveis podem ser directamente considerados gastos ou perdas do perodo de tributao na
medida em que tal resulte de processo de insolvncia e de recuperao de empresas, de processo de
execuo ou de procedimento extrajudicial de conciliao para viabilizao de empresas em situao de
insolvncia ou em situao econmica difcil mediado pelo IAPMEI Instituto de Apoio s Pequenas e Mdias
Empresas e ao Investimento, quando relativamente aos mesmos no tenha sido admitida perda por
imparidade ou, sendo-o, esta se mostre insuficiente
Artigo 43.
Realizaes de utilidade social
4 O disposto nos ns 2 e 3 desde que se verifiquem, entre outras condies a de os Os benefcios devem
ser estabelecidos para a generalidade dos trabalhadores permanentes da empresa ou no mbito de
instrumento de regulamentao colectiva de trabalho para as classes profissionais onde os trabalhadores se
inserem;
Artigo 44.
Quotizaes a favor de associaes empresariais
1 considerado gasto do perodo de tributao, para efeitos da determinao do lucro tributvel, o valor
correspondente a 150% do total das quotizaes pagas pelos associados a favor das associaes empresariais
em conformidade com os estatutos.
2 O montante referido no nmero anterior no pode, contudo, exceder o equivalente a 2 do volume de
negcios respectivo.
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denominados Correces Fiscais.Este art.45 do CIRC um art. que tipifica muitos outros
casos de divergncias no referidos anteriormente. Assim reza o art.45:
Artigo 45.
Encargos no dedutveis para efeitos fiscais
a) O IRC e quaisquer outros impostos que directa ou indirectamente incidam sobre os lucros;
b) Os encargos evidenciados em documentos emitidos por sujeitos passivos com nmero de identificao fiscal
inexistente ou invlido ou por sujeitos passivos cuja cessao de actividade tenha sido declarada
oficiosamente nos termos do n. 6 do artigo 8.;
c) Os impostos e quaisquer outros encargos que incidam sobre terceiros que o sujeito passivo no esteja
legalmente autorizado a suportar;
d) As multas, coimas e demais encargos pela prtica de infraces, de qualquer natureza, que no tenham
origem contratual, incluindo os juros compensatrios;
e) As indemnizaes pela verificao de eventos cujo risco seja segurvel;
f) As ajudas de custo e os encargos com compensao pela deslocao em viatura prpria do trabalhador, ao
servio da entidade patronal, no facturados a clientes, escriturados a qualquer ttulo, sempre que a entidade
patronal no possua, por cada pagamento efectuado, um mapa atravs do qual seja possvel efectuar o
controlo das deslocaes a que se referem aqueles encargos, designadamente os respectivos locais, tempo de
permanncia, objectivo e, no caso de deslocao em viatura prpria do trabalhador, identificao da viatura e
do respectivo proprietrio, bem como o nmero de quilmetros percorridos, excepto na parte em que haja
lugar a tributao em sede de IRS na esfera do respectivo beneficirio;
g) Os encargos no devidamente documentados;
h) Os encargos com o aluguer sem condutor de viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, na parte
correspondente ao valor das depreciaes dessas viaturas que, nos termos das alneas c) e e) do n. 1 do
artigo 34., no sejam aceites como gastos;
i) Os encargos com combustveis na parte em que o sujeito passivo no faa prova de que os mesmos
respeitam a bens pertencentes ao seu activo ou por ele utilizados em regime de locao e de que no so
ultrapassados os consumos normais;
j) Os juros e outras formas de remunerao de suprimentos e emprstimos feitos pelos scios sociedade, na
parte em que excedam o valor correspondente taxa de referncia Euribor a 12 meses do dia da constituio
da dvida ou outra taxa definida por portaria do Ministro das Finanas que utilize aquela taxa como indexante;
l) As menos-valias realizadas relativas a barcos de recreio, avies de turismo e viaturas ligeiras de passageiros
ou mistas, que no estejam afectos explorao de servio pblico de transportes nem se destinem a ser
alugados no exerccio da actividade normal do sujeito passivo, excepto na parte em que correspondam ao
valor fiscalmente deprecivel nos termos da alnea e) do n. 1 do artigo 34. ainda no aceite como gasto;
m) Os gastos relativos participao nos lucros por membros de rgos sociais e trabalhadores da empresa,
quando as respectivas importncias no sejam pagas ou colocadas disposio dos beneficirios at ao fim do
perodo de tributao seguinte;
n) Sem prejuzo da alnea anterior, os gastos relativos participao nos lucros por membros de rgos
sociais, quando os beneficirios sejam titulares, directa ou indirectamente, de partes representativas de, pelo
menos, 1% do capital social, na parte em que exceda o dobro da remunerao mensal auferida no perodo de
tributao a que respeita o resultado em que participam.
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O Cdigo do IRC faz emergir a distino entre Mais valias Contabilsticas (MVC) e
Mais valias Fiscais (MVF), de tal forma que temos:
sendo :
VR-Valor de realizao
V.A- Valor de aquisio
V.Aq/Rev -Valor de aquisio ou revalorizao
Dep.Acum.C- Depreciaes Acumuladas Contabilsticas
Dep.Acum.F- Depreciaes Acumuladas Fiscalmente Aceites
Imparidades- Imparidades Acumuladas
Coef.- o coeficiente de desvalorizao monetria publicado anualmente pelo
ministrio das finanas.
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a) Activos fixos tangveis, activos intangveis, activos biolgicos que no sejam consumveis e
propriedades de investimento, ainda que qualquer destes activos tenha sido reclassificado como activo no
corrente detido para venda;
b) Instrumentos financeiros, com excepo dos reconhecidos pelo justo valor nos termos das alneas
a) e b) do n. 9 do artigo 18.
2 As mais-valias e as menos-valias so dadas pela diferena entre o valor de realizao, lquido dos
encargos que lhe sejam inerentes, e o valor de aquisio deduzido das perdas por imparidade e outras
correces de valor previstas no artigo 35., bem como das depreciaes ou amortizaes aceites fiscalmente,
sem prejuzo da parte final do n. 5 do artigo 30.
a) No caso de troca, o valor de mercado dos bens ou direitos recebidos, acrescido ou diminudo, consoante o
caso, da importncia em dinheiro conjuntamente recebida ou paga;
c) No caso de bens afectos permanentemente a fins alheios actividade exercida, o seu valor de mercado;
d) Nos casos de fuso ou ciso, o valor de mercado dos elementos transmitidos em consequncia daqueles
actos;
e) No caso de alienao de ttulos de dvida, o valor da transaco, lquido dos juros contveis
f) Nos demais casos, o valor da respectiva contraprestao.
4 No caso de troca por bens futuros, o valor de mercado destes o que lhes corresponderia data da
troca.
a) A promessa de compra e venda ou de troca, logo que verificada a tradio dos bens;
b) As mudanas no modelo de valorizao relevantes para efeitos fiscais, nos termos do n. 9 do artigo 18.,
que decorram, designadamente, de reclassificao contabilstica ou de alteraes nos pressupostos referidos
na alnea a) do n. 9 deste mesmo artigo.
a) Os resultados obtidos em consequncia da entrega pelo locatrio ao locador dos bens objecto de locao
financeira;
b) Os resultados obtidos na transmisso onerosa, ou na afectao permanente nos termos referidos no n. 1,
de ttulos de dvida cuja remunerao seja constituda, total ou parcialmente, pela diferena entre o valor de
reembolso ou de amortizao e o preo de emisso, primeira colocao ou endosso.
2. Comentrio
2.1 - A mais-valia, traduz-se num ganho ocasional e imprevisto, sem qualquer ligao
com o exerccio da actividade desenvolvida, razo por que no se considera um rendimento-
produto mas um rendimento-acrscimo, hoje considerada rendimento fiscal da empresa, nos
termos da alnea h) do n 1 do art. 20. D-nos o artigo em anotao o conceito das mais-
valias ou menos-valias, consideradas como tais os ganhos obtidos ou as perdas sofridas
resultantes da transmisso onerosa, qualquer que seja o ttulo por que se opere, dos elementos
do activo fixo tangvel, activos intangveis, activos biolgicos que no sejam consumveis e propriedades
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2.2 - Convm frisar que o clculo das mais-valias e menos-valias fiscais no coincide,
em todos os casos, com aquele que se apura na contabilidade, designadamente, ao
nvel das contas 787 Rendimentos e ganhos em investimentos no financeiros e
687 gastos e perdas em investimentos no financeiro 694 - Perdas em
Imobilizaes. Assim sendo, no apuramento do lucro tributvel, necessrio
expurgar do resultado lquido as mais-valias e menos-valias contabilsticas,
efectuar a sua converso em mais-valias fiscais, as quais sero sujeitas a tributao
no exerccio da sua realizao, excepto nos casos de reinvestimento a que se refere
o arigo 48.
imparidade e outras correces de valor previstas no artigo 35., bem como das depreciaes ou
amortizaes aceites fiscalmente, sem prejuzo da parte final do n. 5 do artigo 30.
4. Doutrina
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ARTIGO 47.
Correco monetria/mais-valias e menos-valias
2. Comentrio
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Artigo 48.
Reinvestimento dos valores de realizao
1 Para efeitos da determinao do lucro tributvel, a diferena positiva entre as mais-valias e as menos-
valias, calculadas nos termos dos artigos anteriores, realizadas mediante a transmisso onerosa de activos
fixos tangveis, activos biolgicos que no sejam consumveis e propriedades de investimento, detidos por um
perodo no inferior a um ano, ainda que qualquer destes activos tenha sido reclassificado como activo no
corrente detido para venda, ou em consequncia de indemnizaes por sinistros ocorridos nestes elementos,
considerada em metade do seu valor, sempre que, no perodo de tributao anterior ao da realizao, no
prprio perodo de tributao ou at ao fim do segundo perodo de tributao seguinte, o valor de realizao
correspondente totalidade dos referidos activos seja reinvestido na aquisio, produo ou construo de
activos fixos tangveis, de activos biolgicos que no sejam consumveis ou em propriedades de investimento,
afectos explorao, com excepo dos bens adquiridos em estado de uso a sujeito passivo de IRS ou IRC
com o qual existam relaes especiais nos termos definidos no n. 4 do artigo 63.
2 No caso de se verificar apenas o reinvestimento parcial do valor de realizao, o disposto no nmero
anterior aplicado parte proporcional da diferena entre as mais-valias e as menos-valias a que o mesmo se
refere.
3 No susceptvel de beneficiar do regime previsto nos nmeros anteriores o investimento em que
tiverem sido deduzidos os valores referidos nos artigos 40. e 42.
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4 O disposto nos nmeros anteriores aplicvel diferena positiva entre as mais-valias e as menos-valias
realizadas mediante a transmisso onerosa de partes de capital, incluindo a sua remio e amortizao com
reduo de capital, com as seguintes especificidades:
a) O valor de realizao correspondente totalidade das partes de capital deve ser reinvestido, total ou
parcialmente, na aquisio de participaes no capital de sociedades comerciais ou civis sob forma comercial
ou em ttulos do Estado Portugus, ou na aquisio, produo ou construo de activos fixos tangveis, de
activos biolgicos que no sejam consumveis ou em propriedades de investimento, afectos explorao, nas
condies referidas na parte final do n. 1;
b) As participaes de capital alienadas devem ter sido detidas por perodo no inferior a um ano e
corresponder a, pelo menos, 10% do capital social da sociedade participada ou ter um valor de aquisio no
inferior a 20.000.000, devendo as partes de capital e os ttulos do Estado Portugus adquiridos ser detidos
por igual perodo;
c) As transmisses onerosas e aquisies de partes de capital no podem ser efectuadas com entidades:
1) Residentes de pas, territrio ou regio cujo regime de tributao se mostre claramente mais
favorvel, constante de lista aprovada por portaria do Ministro das Finanas; ou
2) Com as quais existam relaes especiais, excepto quando se destinem realizao de capital
social, caso em que o reinvestimento se considera totalmente concretizado quando o valor das
participaes de capital assim realizadas no seja inferior ao valor de mercado daquelas
transmisses.
Exemplo 1
Uma entidade adquiriu no ano n um activo que reconheceu como activo fixo tangvel. O custo
desse activo ascendeu a 50.000. Tendo optado pelo modelo do custo para a mensurao do
activo, a quantia escriturada em n+2 era de 28.000, ou seja, 50.000 menos 20.000 de
depreciaes acumuladas fiscalmente aceites (efectuadas em n e n+1, taxa de 20%) e
2.000 de uma perda por imparidade no prevista no CIRC e reconhecida em resultados em
n+2. Sabendo que alienou o activo em n+2 por 40.000 e que o coeficiente de correco
monetria de 1,1, determine a mais-valia contabilstica e fiscal;
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Ano n+2
Deprec. Acumuladas 20.000
Perda por imparidade 2.000 (quantia acrescida no Quadro 07 da DR Mod. 22)
Quantia escriturada 28.000
Ano n+2
Valor de realizao 40.000
Mais-valia contabilstica = 40.000 28.000 = 12.000 Deduz no Q.07
Mais-valia fiscal = 40.000 (50.000 20.000) * 1,1 = 7.000 Acresce no Q.07
Exemplo 2
Um sujeito passivo de IRC adquiriu uma viatura ligeira de passageiros no ano n por
50.000,00, tendo-a depreciado pelo mtodo das quotas constantes, taxa de 25%. No ano n+2
alienou-a por 15.000,00. Admitindo que o coeficiente de correco monetria 1, refira
quais as correces a fazer no Quadro 07 da Declarao Modelo 22 dos anos n, n+1 e n+2
relativamente a esta viatura.
Anos n e n+1
Depreciao contabilstica 50.000 * 25% = 12.500
Depreciao fiscal 40.000 * 25% = 10.000 Acresce 2.500 no Q.07 nos anos n e n+1
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Exemplo 3 :
Supondo que uma empresa vendeu por 900.000 em 2009 uma mquina registada na
contabilidade pelo valor de 1.200.000, depois de reavaliada, sendo as depreciaes
acumuladas no valor de 900.000, e o valor de aquisio de 800.0000 , reportado a 2003 e a
taxa da tabela de 10%.
Supe-se ainda que vendeu no mesmo ano, por 100.000 , outra mquina, cujo valor
registado no activo fixo tangvel, depois da reavaliao, correspondia a 800.000, sendo as
depreciaes acumuladas de 550.000, o valor de aquisio de 500.000, reportado a 2003 e
a taxa de 10%.
O saldo da mais-valia contabilstica dos dois bens (+600 000- 150 000) = 450.000
devia ser deduzido no quadro 07 da declarao m22 respeitante a 2009.
Seria necessrio calcular as mais-valias e menos valias fiscais, considerando que a
empresa no pretende reinvestir nos prximos dois anos o valor da venda:
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Uma vez que no existe reinvestimento, temos que o saldo da mais-valia fiscal de
(631 200- 68 000)=563 200 deveria ser tributada, logo, acrescida no quadro 07 da
declarao m22 de 2009.
Os coeficientes 1,12 correspondem aos coeficientes de desvalorizao da moeda da
Portaria n. 772/2009
Exemplo 4:
Exemplo 5:
Suponha-se que a empresa pretende reinvestir nos dois anos seguintes o valor de
venda, mas que havia uma mais-valia fiscal de 300.000 e uma menos-valia fiscal de
400.000. Neste caso deveria ser deduzido 50% x 100 000 = 50 000 e deduzido ao lucro
450 000 quadro 07 da declarao m22 de 20009.
Exemplo 6:
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A taxa como sendo um elemento da norma tributria que visa apurar o quantum do
imposto aparece no art. 87 do IRC sendo para os sujeitos passivos que exercem a titulo
principal uma actividade comercial e industrial de 25%.
Para os sujeitos passivos que no exercem a titulo principal a taxa de 21,5%.
Para os no residentes a taxa em regra de 25% com excepo do n4 do art.87.
Existe ainda a derrama estadual aplicvel a lucros tributveis superiores a 1 500 000
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D - Despesa
Quanto metodologia a utilizar o lucro tributvel pode ser apurado da seguinte forma:
a) Avaliao Directa
b) Avaliao Indirecta
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tributao, com excepo dos que se encontrem sujeitos reviso legal de contas, que
apresentem, no exerccio anterior ao da aplicao do regime, um volume total anual de
proveitos no superior a 149.639,37 e que no optem pelo regime geral de
determinao do lucro tributvel (contabilidade organizada)
A formula de clculo deste regime, assente na utilizao de indicadores sectoriais, de
rentabilidade, considerados normais para cada sector, e sobre o qual as empresas nele
includas iro ser tributadas. Contudo na ausncia de indicadores de base tcnico-
cientfica ou at que estes sejam aprovados, o lucro tributvel, sem prejuzo do
disposto no n. 11, o resultante da aplicao do coeficiente 0,20 ao valor das vendas
de mercadorias e de produtos e do coeficiente 0,45 ao valor dos restantes proveitos,
com excluso da variao de produo e dos trabalhos para a prpria empresa, com o
montante mnimo igual a 66650. Este regime est suspenso.
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Artigo 51.
Eliminao da dupla tributao econmica de lucros distribudos
1 Na determinao do lucro tributvel das sociedades comerciais ou civis sob forma comercial, cooperativas
e empresas pblicas, com sede ou direco efectiva em territrio portugus, so deduzidos os rendimentos,
includos na base tributvel, correspondentes a lucros distribudos, desde que sejam verificados os seguintes
requisitos:
a) A sociedade que distribui os lucros tenha a sede ou direco efectiva no mesmo territrio e esteja sujeita e
no isenta de IRC ou esteja sujeita ao imposto referido no artigo 7.;
b) A entidade beneficiria no seja abrangida pelo regime da transparncia fiscal previsto no artigo 6.;
c) A entidade beneficiria detenha directamente uma participao no capital da sociedade que distribui os
lucros no inferior a 10% ou com um custo de aquisio no inferior a 20.000.000 e esta tenha
permanecido na sua titularidade, de modo ininterrupto, durante o ano anterior data da colocao
disposio dos lucros ou, se detida h menos tempo, desde que a participao seja mantida durante o tempo
necessrio para completar aquele perodo.
a) Associao em participao, pelo valor da sua contribuio relativamente aos rendimentos que
tenham sido efectivamente tributados, distribudos por associantes residentes no mesmo territrio.
b)Entidade residente em territrio portugus detenha uma participao, em entidade residente noutro
Estado membro da Unio Europeia, desde que ambas essas entidades preencham os requisitos estabelecidos
no artigo 2. da Directiva n. 90/435/CEE, de 23 de Julho.
c)A rendimentos, includos na base tributvel, correspondentes a lucros distribudos que sejam
imputveis a um estabelecimento estvel, situado em territrio portugus,
3 A deduo a que se refere o n. 1 apenas de 50% dos rendimentos includos no lucro tributvel
correspondentes a:
a) Lucros distribudos, quando no esteja preenchido qualquer dos requisitos previstos nas alneas b) e c) do
mesmo nmero e, bem assim, relativamente aos rendimentos que o associado aufira da associao quota,
desde que se verifique, em qualquer dos casos, a condio da alnea a) do n. 1;
b) Lucros distribudos por entidade residente noutro Estado membro da Unio Europeia quando a entidade
cumpre as condies estabelecidas no artigo 2. da Directiva n. 90/435/CEE, de 23 de Julho, e no esteja
verificado qualquer dos requisitos previstos na alnea c) do n. 1.
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4 A deduo a que se refere o n. 1 reduzida a 50% quando os rendimentos provenham de lucros que
no tenham sido sujeitos a tributao efectiva, excepto quando a beneficiria seja uma sociedade gestora de
participaes sociais.
A deduo de prejuzos em determinado perodo econmico pode ser deduzido em regra nos
cinco anos seguintes sua ocorrncia tal como reza o art. 52 do IRC no entanto podem ser
em seis ou quatro anos conforme o caso se obtidos em data anterior a 2012:
Artigo 52.
Deduo de prejuzos fiscais
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Assim temos fenmenos como, preos de transferncia, transaces de imveis abaixo dos
valores patrimoniais, pagamentos a entidades sediadas em parasos fiscais, imputao de
lucros deste tipo de sociedades, e sub capitalizao.
O art. 63 regulamenta extensamente os preos de transferncia que muito genericamente
representam preos que em condies normais de mercado no teriam lugar, caso no
houvessem relaes especiais entre as partes. Normalmente os grupos econmicos tendem a
ser muito permeveis a este problema.
Artigo 63.
Preos de transferncia
1 Nas operaes comerciais, incluindo, designadamente, operaes ou sries de operaes sobre bens,
direitos ou servios, bem como nas operaes financeiras, efectuadas entre um sujeito passivo e qualquer
outra entidade, sujeita ou no a IRC, com a qual esteja em situao de relaes especiais, devem ser
contratados, aceites e praticados termos ou condies substancialmente idnticos aos que normalmente
seriam contratados, aceites e praticados entre entidades independentes em operaes comparveis.
2 O sujeito passivo deve adoptar, para a determinao dos termos e condies que seriam normalmente
acordados, aceites ou praticados entre entidades independentes, o mtodo ou mtodos susceptveis de
assegurar o mais elevado grau de comparabilidade entre as operaes ou sries de operaes que efectua e
outras substancialmente idnticas, em situaes normais de mercado ou de ausncia de relaes especiais,
tendo em conta, designadamente, as caractersticas dos bens, direitos ou servios, a posio de mercado, a
situao econmica e financeira, a estratgia de negcio, e demais caractersticas relevantes dos sujeitos
passivos envolvidos, as funes por eles desempenhadas, os activos utilizados e a repartio do risco.
3 Os mtodos utilizados devem ser:
4 Considera-se que existem relaes especiais entre duas entidades nas situaes em que uma tem o poder
de exercer, directa ou indirectamente, uma influncia significativa nas decises de gesto da outra, o que se
considera verificado, designadamente, entre:
Artigo 64.
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1 Os alienantes e adquirentes de direitos reais sobre bens imveis devem adoptar, para efeitos da
determinao do lucro tributvel nos termos do presente Cdigo, valores normais de mercado que no podem
ser inferiores aos valores patrimoniais tributrios definitivos que serviram de base liquidao do imposto
municipal sobre as transmisses onerosas de imveis (IMT) ou que serviriam no caso de no haver lugar
liquidao deste imposto.
2 Sempre que, nas transmisses onerosas previstas no nmero anterior, o valor constante do contrato seja
inferior ao valor patrimonial tributrio definitivo do imvel, este o valor a considerar pelo alienante e
adquirente, para determinao do lucro tributvel.
3 Para aplicao do disposto no nmero anterior:
a) O sujeito passivo alienante deve efectuar uma correco, na declarao de rendimentos do perodo de
tributao a que imputvel o rendimento obtido com a operao de transmisso, correspondente diferena
positiva entre o valor patrimonial tributrio definitivo do imvel e o valor constante do contrato;
b) O sujeito passivo adquirente adopta o valor patrimonial tributrio definitivo para a determinao de
qualquer resultado tributvel em IRC relativamente ao imvel.
A imputao de lucros das sociedades sediadas em parazos fiscais consiste na imputao aos
scios dessas sociedades os lucros por elas obtidos, os quais dever ser tributados em
Portugal. Assim reza o art. 65 do CIRC:
Artigo 66.
Imputao de lucros de sociedades no residentes sujeitas a um regime fiscal privilegiado
1 So imputados aos scios residentes em territrio portugus, na proporo da sua participao social e
independentemente de distribuio, os lucros obtidos por sociedades residentes fora desse territrio e a
submetidos a um regime fiscal claramente mais favorvel, desde que o scio detenha, directa ou
indirectamente, uma participao social de, pelo menos, 25%, ou, no caso de a sociedade no residente ser
detida, directa ou indirectamente, em mais de 50%, por scios residentes, uma participao social de, pelo
menos, 10%.
2 A imputao a que se refere o nmero anterior feita na base tributvel relativa ao perodo de tributao
do sujeito passivo que integrar o termo do perodo de tributao da sociedade no residente e corresponde ao
lucro obtido por esta, depois de deduzido o imposto sobre o rendimento incidente sobre esses lucros, a que
houver lugar de acordo com o regime fiscal aplicvel no Estado de residncia dessa sociedade.
3 Para efeitos do disposto no n. 1, considera-se que uma sociedade est submetida a um regime fiscal
claramente mais favorvel quando o territrio de residncia da mesma constar da lista aprovada por portaria
do Ministro das Finanas ou quando aquela a no for tributada em imposto sobre o rendimento idntico ou
anlogo ao IRC ou ainda quando o imposto efectivamente pago seja igual ou inferior a 60% do IRC que seria
devido se a sociedade fosse residente em territrio portugus.
Artigo 67.
Subcapitalizao
1 Quando o endividamento de um sujeito passivo para com entidade que no seja residente em territrio
portugus ou em outro Estado -membro da Unio Europeia com a qual existam relaes especiais, nos termos
definidos no n. 4 do artigo 63., com as devidas adaptaes, for excessivo, os juros suportados
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10 - A liquidao
a) Pelo prprio contribuinte, nas declaraes a que se referem os artigos 112. e 114.;,
normalmente denominada de autoliquidao.
b)Pela Direco-Geral dos Impostos, nos restantes casos.
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11 -Pagamento do IRC
1 Os pagamentos por conta so calculados com base no imposto liquidado nos termos do n. 1 do artigo
90. relativamente ao perodo de tributao imediatamente anterior quele em que se devam efectuar esses
pagamentos, lquido da deduo a que se refere a alnea d) do n. 2 do mesmo artigo.
2 Os pagamentos por conta dos sujeitos passivos cujo volume de negcios do perodo de tributao
imediatamente anterior quele em que se devam efectuar esses pagamentos seja igual ou inferior a
498.797,90 correspondem a 70% do montante do imposto referido no nmero anterior, repartido por trs
montantes iguais, arredondados, por excesso, para euros.
3 Os pagamentos por conta dos sujeitos passivos cujo volume de negcios do perodo de tributao
imediatamente anterior quele em que se devam efectuar esses pagamentos seja superior a 498.797,90
correspondem a 90% do montante do imposto referido no n. 1, repartido por trs montantes iguais,
arredondados, por excesso, para euros.
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O pagamento especial por conta (PEC) est previsto no art. 106 do CIRC e calculado
em funo do volume de negcios do anos anterior, ponderado por eventuais
pagamentos por conta. Temos assim que os sujeitos passivos so obrigados a um
pagamento especial por conta, a efectuar durante o ms de Maro ou, em duas
prestaes, durante os meses de Maro e Outubro do ano a que respeita a um
pagamento especial por conta calculado da seguinte forma:
a) Valor de 1% do volume de negcios relativo ao exerccio anterior, com o
limite mnimo de 1000, e, quando superior, ser igual a este limite acrescido de 20%
da parte excedente, com o limite mximo de 70.000.
b)Ao montante apurado em a) deduzir-se-o os pagamentos por conta
efectuados no exerccio anterior.
Exemplificando, uma empresa que obteve 200 000 de vendas em 2003, e efectuou
pagamentos por conta de 250 , temos que em 2010 dever pagar:
1% x 200 000= 2 000 como superior a 1000 utiliza este valor acrescido de 20% da
diferena, tendo como limite 70 000
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Assim temos:
1000+20%(2000-1000) - 250 = 950
Poder pagar aquele valor em duas prestaes. Maro e Outubro.
12.1 Declarativas
No entanto sempre que a declarao de incio de actividade a que se refere o artigo 30. do
Cdigo do Imposto sobre o Valor Acrescentado deva ser apresentada at ao termo do prazo
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Esta declarao, em regra de entrega obrigatria conforme artigo 120. e deve ser
apresentada anualmente, em qualquer servio de finanas, em suporte de papel ou
magntico, ou enviada via Internet at ao ltimo dia til do ms de Maio.
No entanto essa obrigatoriedade no existe, quando tratando-se de sujeitos passivos
que no exercem a ttulo principal uma actividade comercial ou industrial caso ocorram as
seguintes situaes:
a) A entidade no obtenham rendimentos
b) Embora havendo rendimentos estes estejam isentos
c) Embora hajam rendimentos sujeitos, mas o seu montante seja inferior 7481,97
No entanto, caso haja lugar a uma qualquer tributao autnoma, dever ser sempre
apresentada a declarao de rendimentos.
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Dossier Fiscal
13-Concluses
1
Aplicvel entidades que os concedem
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