INSTITUTO BRASILEIRO DE ESTUDOS TRIBUTÁRIOS – IBET

CURSO DE ESPECIALIZAÇÃO EM DIREITO TRIBUTÁRIO

MÓDULO TRIBUTO E SEGURANÇA JURÍDICA

MÓDULO I
SEMINÁRIO III – FONTES DO DIREITO

Gustavo Nascimento Tavares

11 de abril de 2019, Uberlândia MG.

.1. Que são fontes do “Direito”? Qual a utilidade do estudo das fontes do direito

tributário?

A princípio, cabe expor duas questões de grande importância para a

construção hermenêutica do que venha a ser fonte do direito. A primeira delas

consiste em situar a filosofia em sua fronteira epistemológica contemporânea, pois,

após esse sítio do saber humano passar por uma revolução sobre as formas de

apropriação do conhecimento, abandonando o paradigma da filosofia da consciência

para refundar-se no paradigma da filosofia da linguagem, houve uma inversão

hierárquica, sobrepondo a importância da linguagem em relação à consciência,

desmistificando a relação sujeito-objeto (linguagem como instrumento). Tal

fenômeno teve sua gênese no início do século XX, embora, tal marco represente

apenas uma etapa de um complexo processo que transformou, e vem transformando,

o saber filosófico, bem como o saber das ciências das humanidades. Essa guinada do

pensamento humano abandona a concepção da linguagem como representação da

realidade, para posicioná-la como a própria condição de possibilidades da existência,

inaugurando uma filosofia comprometida com as representações dinâmicas entre os

sujeitos e os objetos, situando-os imersos na, e pela linguagem. Sobre esse ponto,
Aurora Tomazini de Carvalho1 expressa o significado dessa revolução filosófica da

seguinte forma:
Desde o Crátilo de PLATÃO, escrito presumivelmente no ano de 388 a.C., a
Filosofia baseava-se na idéia de que o ato de conhecer constituía-se da
relação entre sujeito e objeto e que a linguagem servia como instrumento,
cuja função era expressar a ordem objetiva das coisas. Acreditava-se que por
meio da linguagem o sujeito se conectava ao objeto, porque esta expressava
sua essência. [...] Segundo esta tradição filosófica, existia um mundo ―em si
refletido pelas palavras (filosofia do ser) ou conhecido mediante atos de
consciência e depois fixado e comunicado aos outros por meio da linguagem
(filosofia da consciência). A linguagem, portanto, não era condição do
conhecimento, mas um instrumento de representação da realidade tal qual
ela se apresentava e era conhecida pelo sujeito cognoscente. [...] Em meados
do século passado, houve uma mudança na concepção filosófica do
conhecimento, denominada de giro-lingüístico, cujo termo inicial é marcado
pela obra de LUDWIG WITTGENSTEIN (Tractatus lógico-philosophicus).
Foi quando a então chamada ―filosofia da consciência deu lugar à
―filosofia da linguagem. De acordo com este novo paradigma, a linguagem
deixa de ser apenas instrumento de comunicação de um conhecimento já
realizado e passa a ser condição de possibilidade para constituição do
próprio conhecimento enquanto tal. Não existe mais um mundo ―em si,
independente da linguagem, que seja copiado por ela, nem uma essência nas
coisas para ser descoberta. Só temos o mundo e as coisas na linguagem;
nunca ―em si. Assim, não há uma correspondência entre a linguagem e o
objeto, pois este é criado por ela. A linguagem, nesta concepção, passa a ser o
pressuposto por excelência do conhecimento.

A segunda questão que se apresenta, compreende a distinção elementar entre

direito e direito positivo. Nesse sentir, o direito simboliza um produto cultural cuja

finalidade consiste em criar uma ordem artificial de organicidade da vida social

coletiva, fornecendo sistemas resoluções de conflitos, arranjando as relações de poder

em prol do exercício da liberdade e da igualdade entre os indivíduos de uma

determinada comunidade. Por sua vez, o direito positivo reflete o conjunto de textos

enunciativos que materializam o direito em sua dimensão deontológica, com as

devidas aberturas semânticas para a formatação de sua dimensão ontológica quando

confrontado com a realidade do mundo da vida na, e pela linguagem. Logo,

enquanto o Direito pertence à ordem da metafísica e da abstração, o direito positivo é

condensado em texto e possui concretude e solidez de significação na linguagem,

bem como no mundo material. Em virtude desse contexto, é possível distinguir

1
CARVALHO, Aurora Tomazini de. Teoria Geral do Direito: o constructivismo lógico-semântico. Tese de
doutorado defendida e apresentada à Pontífica Universidade Católica de São Paulo – PUC-SP, 2009.
fontes do direito, enquanto ciência e conceito filosófico, de fontes do direito positivo

enquanto sistemas de textos disponíveis para serem compreendidos na, e pela

linguagem, constituindo normas quando em confronto com a realidade social.

Pois bem, feitas essas considerações iniciais, pode-se dizer que, para

delimitar uma ideologia sobre o que seja fontes do direito é imperioso traças as

condições de possibilidades para os sentidos da palavra “fonte”. Nesse sentir, fonte

remete a ideia de origem, de causa primária. Entretanto, essa origem ou causa

primária, pode também ser dada sob novos signos, como, por exemplo, a razão de

ser de algo, o processo genealógico que o concebe ou o substrato em si que o origina,

seja este algo abstrato ou concreto.

Em virtude disso, o direito, enquanto ente abstrato com o seu sentido dado

em seu Ser na, e pela linguagem a cada instante de sua existência, possui como razão

de existir a formação de uma ordem de pacificação social. Essa necessidade de um

produto cultural e artificial humano estruturado em linguagem para promover

ordem aos membros de determinada comunidade advém do medo do caos e da

tentativa de coibir eventuais entropias sociais. Consequentemente, essa razão de ser

tem origem na cultura dos povos. Diante dessa realidade, distorções

fenomenológicas de ordem social e cultural são transformadas em linguagem

prescritivas, como forma de ler a realidade, as quais proíbem, obrigam ou permitem

determinadas condutas, fixando os sujeitos e as relações afetas por tais padrões

comportamentais, institucionalizado uma ordem coletiva.

Assim, o direito advém de processos de introjeção de valores e princípios,

ambos de cunho racional, os quais são organizados em enunciados, sendo guiados

por vetores semânticos de interpretação, de adaptação e de manipulação da

linguagem. Logo, o texto é o veículo que traz o enunciado para ser desenvolvido na,

e pela linguagem e, assim, resultar uma norma. Tais processos de introjeção

respeitam uma hierarquização sobre a materialidade e a formalidade para se

construírem tais normas. Portanto, a fonte do direito é uma cultura que,

intencionalmente, busca criar uma ordem coletiva de convivência pacífica, ou seja, a

origem (fonte) do direito é a cultura.

 Feito essa digressão filosófica, em uma sociedade já estabelecida, com

parâmetros civilizatórios da modernidade e possuidora de um direito positivo, é

possível identificar fontes mais específicas do direito posto, como, por exemplo, a

Constituição que, por ser um documento de poder, contém dimensões políticas,

jurídicas, econômicas, sociais e culturais é uma fonte do direito, assim como do

direito positivo. Da mesma forma, é possível enxergar o direito como fonte de si

mesmo, ou seja, assim como a vida é fonte da vida, o direito positivo é fonte do

direito positivo, estabelecendo uma relação de autopoiese. E, por último, ao associar

a linguagem, enquanto horizonte de possibilidades para compreensão do mundo por

meio da interpretação, e o direito, enquanto produto cultural, artificial e com

existência na, e pela linguagem, é possível atribuir a linguagem o papel fonte do

direito, bem como do direito positivo, pois esta permite a coexistência do direito em

seus dois prismas, ontológico e deontológico, perante a realidade fático-social.

Para o direito tributário o estudo das fontes é fundamental, pois, a partir das

fontes, se consegue estabelecer relações entre: (i) as origens formais das normas,

extraindo sua condição jurídica de existência e de validade, por meio da

identificação, da reconstrução e do rastreamento de seus processos genealógicos, (ii)

os fenômenos sociais importantes para o direito, evidenciando sua aderência, ou não,

ao sistema de regras e princípios e (iii) o produto final resultante da interpretação

dos textos na, e pela linguagem concebendo as normas que irão dar vida e existência

ao direito em colisão com o mundo da vida.

.2. Os costumes, a doutrina, os princípios de direito, a jurisprudência e o fato

jurídico tributário são fontes do direito? E as indicações jurisprudenciais e

doutrinárias, contidas nas decisões judiciais são concebidas como “fontes de

direito”?

Os costumes, a doutrina, os princípios de direito e a jurisprudência, assim

como as indicações jurisprudenciais e doutrinárias, contidas nas decisões judiciais

não são especificamente fontes do direito, pois, não dão origem a um novo direito,

tais elementos pertencem aos sistema como influenciadores da linguagem, que

podem originar forças internas no sistema, tendo como o resultado um processo de

mutação e de transformação do direito, porém, tais mudanças acontecem

exclusivamente por meio da linguagem desenvolvida no tempo. Ou seja, não nascem

com autoridades de fontes do direito, mas, sim, como operadores que influenciam a

linguagem, criando um ambiente de renovação do direito. Posteriormente, com a

inauguração de um processo legislativo, tais conjuntos argumentativos servem de

sustentação para se arquitetar novos enunciados, ou mesmo, diante do sistema

vigente de normas, tais influenciadores podem exercer alterações nos sentidos das

normas existentes e válidas.

Sobre o fato jurídico tributário, este pode ser interpretado enquanto fonte do

direito, pois é um fenômeno que ocorre no mundo da vida e que afeta a ordem

jurídica, criando uma força de ligação entre tal fato e uma prescrição normativa,

tendo como vetor resultante uma norma, por esse raciocínio, a fato jurídico

tributário, pode ser compreendido como fonte do direito positivo, ou seja, constitui o

efeito causador de uma norma e, portanto, origina direito.

.3. Quais são os elementos que diferenciam o conceito de fontes do Direito adotado

pela doutrina tradicional e da doutrina de Paulo de Barros Carvalho?

Apesar de não haver uma uniformidade sobre o conceito fontes do direito na

comunidade científica, existe uma noção, moderadamente consensual, sobre a

compreensão desse elemento constituinte do universo do Direito. Assim, em uma

visão clássica do assunto, fontes do direito representam os pressupostos fáticos,

históricos, materiais e formais anteriores a formação do direito, bem como das

normas jurídicas.

Dessa forma, por fontes históricas do direito denominam-se os fenômenos,

bem como o contexto de sua existência social, ou seja, são os valores, os padrões
culturais as necessidades de intervenção de algum tipo de ordem para corrigir

alguma forma de entropia social. As fontes reais do direito compreendem os

paradigmas de convivência coletiva, como a moral a política, constituindo o aparato

ideológico de sustentação do direito. Em relação as fontes materiais do direito, este

tipo de fonte pode ser entendido como os fatos sociais afetos ao campo do direito que

geram interferência ao sistema de normas postas. Por fim, as fontes formais do

direito são os textos enunciativos dos modos de ler a realidade social sob a ótica

jurídica, bem como os processos genealógicos de formação das normas.

Em contrapartida, a teoria das fontes propostas por Paulo de Barros Carvalho

preconiza um sistema de fontes mais consentâneas aos espectros filosóficos da

linguagem e da hermenêutica jurídica, criando um arquétipo de fontes que

dimensiona a origem do direito em atividade que produz a norma e a introjeta no

sistema por meio do veículo que cria os textos, ou seja, para este autor, fonte do

direito são “focos ejetores de normas jurídicas”. Posteriormente a existência dos

textos, enquanto suporte físico das normas, esses ficam condicionados aos

acontecimentos fáticos do mundo da vida que irão ser afetos ao direito e assim

produzir normas. Para o autor, têm-se os seguintes conceitos sobre fontes do direito:

(i) enunciação (atividade produtora de enunciados) e (ii) enunciado (resultado da

atividade de enunciação).

A teoria das fontes de Paulo de Barros Carvalho estabelece que fonte do

direito positivo se distingue de fonte da Ciência do Direito, pois, enquanto fontes do

direito positivo são os acontecimentos que ocorrem no plano do processo de

enunciação, ou seja, para que tais eventos adquiram o predicado de fonte é

necessário que encontrem qualificação em hipótese de normas válidas do sistema.

Por sua vez, fonte da Ciência do Direito é tudo aquilo que venha a servir para a boa

compreensão do fenômeno jurídico, entendendo este como a linguagem prescritiva

em que se verte o direito.

.4. Que posição ocupa, no sistema jurídico, norma inserida por lei complementar

que dispõe sobre matéria de lei ordinária? Para sua revogação é necessária norma

veiculada por lei complementar? (Vide anexos I, II, III IV e V).

Sob o viés teórico da teoria das fontes de Paulo de Barros Carvalho, não há

hierarquia entre normas, mas, sim, diferenças entre as competências de cada espécie

de veículo introdutor de normas. Nesse sentido, Aurora Tomazini de Carvalho 2

preleciona o seguinte:
Neste caso, considerando o critério da fundamentação jurídica, não há
hierarquia entre os veículos. A lei complementar ocupa o mesmo patamar
hierárquico da lei ordinária. Não há, no entanto, a nosso ver, que se falar em
lei “formalmente complementar” e “materialmente ordinária”. A lei,
enquanto veículo introdutor (norma geral e concreta) é complementar. Sua
enunciação-enunciada remete-nos a um procedimento de quorum
qualificado. Embora a Constituição prescreva ser a matéria por ela veiculada
própria de lei ordinária, ela é naquele documento, própria de lei
complementar, não podendo, nestes termos, ser revogada ou alterada por lei
ordinária. Para tanto é preciso à produção de idêntico veículo (lei
complementar).

No entanto, com a Constituição Federal de 1988 várias normas da categoria

de leis ordinárias foram recepcionadas como leis complementares. Logo, por causa

dessa situação, a estruturação dessas leis no sistema, respeitam as regras

competências da lei complementar, pois, para essa finalidade, tais leis são enxergadas

perante o sistema como leis complementares.

Em síntese, a posição ocupada no sistema jurídico pela norma inserida por lei

complementar que dispõe sobre matéria de lei ordinária, mantém-se nas exigências

de lei complementar e, consequentemente, para sua revogação é necessária norma

veiculada por lei complementar, em respeito dessa estruturação formal, da

genealogia de tais normas, e o reconhecimento do enunciado-enunciação enquanto

fonte do direito.

2
CARVALHO, Aurora Tomazini de. Teoria Geral do Direito: o constructivismo lógico-semântico. Tese de
doutorado defendida e apresentada à Pontífica Universidade Católica de São Paulo – PUC-SP, 2009.
.5. Contribuição criada por lei complementar poderia ter sua alíquota majorada por

lei ordinária? Há diferença se essa contribuição houver sido criada dentro do

campo da competência residual da União? (Vide Repercussão Geral no RE

607.642/RJ)

Em julgamento realizado no STF, este tribunal entendeu que há a inexistência

de hierarquia entre leis complementares e ordinárias, que essas, diferem apenas em

razão da matéria cuja disciplina lhes seja expressamente destinada pela Constituição

da República. Dessa forma, lei formalmente complementar, cujas disposições se

refiram à matéria a ser regulamentada por lei ordinária, é materialmente ordinária.

Portanto, após a Emenda Constitucional 20/98, a matéria disciplinada pela Lei

Complementar 84/96 passou a poder ser regulamentada por lei ordinária, razão pela

qual sua revogação pela Lei 9.876/99 não contraria a Constituição da República.

Entretanto, existe possibilidade defender o entendimento diverso, pois a lei,

enquanto veículo introdutor de normas, enunciação-enunciado, é responsável por

introjetar a norma no sistema de normas válidas. Dessa forma, lei complementar tem

a competência para revogar lei complementar, não uma lei ordinária,

independentemente da matéria, pois, o aspecto formal é a condição que regula tal

inter-relação entre normas. Por essas razões, há erro no processo de elaboração do

direito, melhor dizendo, há vício na fonte, houve descumprimento das normas

constitucionais de competência.

.6. O preâmbulo da Constituição Federal e a exposição de motivos integram o

direito positivo? São fontes do direito? (Vide anexos VI e VII).

O preâmbulo da Constituição e a exposição de motivos integram o direito

positivo, pois compõem o corpo do instrumento normativo e informam traços da

atividade constituinte dos processos genealógicos de introjeção de normas ao

sistema, possuindo, assim, elementos de enunciação da norma, sendo, portanto,

fontes do direito. Entretanto, não podem ser considerados enunciados ou normas,

apenas enunciação das normas supervenientes, advindas de sua introdução.

Por outro lado, em um raciocínio mais expansivo a respeito da teoria das

fontes, o preâmbulo e a exposição de motivos não são fontes em si, mas, constitui

importante vetor interpretativo e influenciador da linguagem argumentativa de

mutação e interpretação do direito. Todas as normas são permeadas pelos raios

luminosos do preâmbulo, bem como das exposições de motivos, ou seja, enquanto o

preâmbulo reflete os valores a serem perseguidos pelo ordenamento do qual este é

regente ideológico, a exposição de motivos representa a narrativa histórica e

circunstancial que permeou o processo genealógico de criação da norma a qual a

exposição de motivos se refere. Portanto, o preâmbulo identifica o projeto de futuro

para a norma, enquanto que a exposição de motivos representa o passado que deu

origem aquela norma.

.7. A Emenda Constitucional n. 42/03 previu a possibilidade de instituição da

PIS/COFINS-importação. O Governo Federal editou a Lei n. 10.865/04 instituindo

tal exação. (a) Identificar as fontes materiais e formais da Constituição Federal, da

Emenda 42/03 e da Lei 10.865/04. (b) Pedro Bacamarte realiza uma operação de

importação em 11/08/05; este fato é fonte material do direito? (c) O ato de ele

formalizar o crédito tributário no desembaraço aduaneiro e efetuar o pagamento

antecipado é fonte do direito?

(a) Constituição Federal: É veículo introdutor de normas que decorre do

Poder Constituinte Originário. O fundamento de validade da Constituição é a norma

fundamental. As fontes materiais, por seu turno, são os fatos sociais inseridos no

texto constitucional.

Emenda n. 42/03: A Emenda Constitucional é veículo introdutor de normas

constitucionais que decorre do Poder Constituinte Derivado. São fontes materiais da

EC 42/03 todos os fatos sociais inseridos em seu corpo. Lei n. 10.865/04: A lei
ordinária é veículo introdutor de normas. Portanto, é ela a fonte formal. As fontes

materiais são os fatos contidos nas mensagens da lei.

(b) sim, uma vez que este fato é previsto na hipótese normativa como capaz

de gerar efeitos jurídicos. Desse modo, estando o fato social introjetado em

linguagem prescritiva no texto lei, ele possui o condão de criar normas jurídicas.

(c) o ato de formalização do crédito tributário no desembaraço aduaneiro e

efetuação do pagamento antecipado são deveres decorrentes da obrigação tributária,

sendo, portanto, fones materiais do Direito.

.8. Diante do fragmento de direito positivo abaixo, responda:

LEI N. 10.168, DE 29 DE DEZEMBRO DE 2000, D.O.30/12/2000.

Institui contribuição de intervenção de domínio econômico destinada a financiar o

Programa de Estímulo à Interação Universidade-Empresa para o Apoio à Inovação e dá
outras providências.

O PRESIDENTE DA REPÚBLICA: faço saber que o Congresso Nacional decreta e

eu sanciono a seguinte Lei:
Art. 1º Fica instituído o Programa de Estímulo à Interação Universidade-Empresa
para o Apoio à Inovação, cujo objetivo principal é estimular o desenvolvimento
tecnológico brasileiro, mediante programas de pesquisa científica e tecnológica
cooperativa entre universidades, centros de pesquisa e o setor produtivo.

Art. 2º Para fins de atendimento ao Programa de que trata o artigo anterior, fica
instituída contribuição de intervenção no domínio econômico, devida pela pessoa
jurídica detentora de licença de uso ou adquirente de conhecimentos tecnológicos,
bem como, aquela signatária de contratos que impliquem transferência de
tecnologia, firmados com residentes ou domiciliados no exterior.

§ 1º Consideram-se, para fins desta Lei, contratos de transferência de tecnologia os

relativos à exploração de patentes ou de uso de marcas e os de fornecimento de
tecnologia e prestação de assistência técnica.

§ 1º-A. A contribuição de que trata este artigo não incide sobre a remuneração pela
licença de uso ou de direitos de comercialização ou distribuição de programa de
computador, salvo quando envolverem a transferência da correspondente
tecnologia. (Incluído pela Lei n.. 11452, de 2007).

§ 2º A partir de 1º de janeiro de 2002, a contribuição de que trata o caput deste artigo

passa a ser devida também pelas pessoas jurídicas signatárias de contratos que
tenham por objeto serviços técnicos e de assistência administrativa e semelhantes a
serem prestados por residentes ou domiciliados no exterior, bem assim pelas
 pessoas jurídicas que pagarem, creditarem, entregarem, empregarem ou remeterem
royalties, a qualquer título, a beneficiários residentes ou domiciliados no exterior.
(Redação da pela Lei 10.332, de 19.12.2001).

§ 3º A contribuição incidirá sobre os valores pagos, creditados, entregues,

empregados ou remetidos, a cada mês, a residentes ou domiciliados no exterior, a
título de remuneração decorrente das obrigações indicadas no caput e no § 2º deste
artigo. (Redação da pela Lei 10.332, de 19.12.2001).

§ 4º A alíquota da contribuição será de 10% (dez por cento). (Redação da pela Lei
10332, de 19.12.2001).
(...)
Art. 8º Esta Lei entra em vigor na data de sua publicação, aplicando-se aos fatos
geradores ocorridos a partir de 1º de janeiro de 2001.

Brasília, 29 de dezembro de 2000; 179º da Independência e 112º da República.

(FERNANDO HENRIQUE CARDOSO)

.a. Identifique os seguintes elementos da Lei n. 10.168/00: (i) enunciados-

enunciados, (ii) enunciação-enunciada, (iii) instrumento introdutor de norma, (iv)

fonte material, (v) fonte formal, (vi) procedimento, (vii) sujeito competente, (viii)

preceitos gerais e abstratos e (ix) norma geral e concreta.

(i) Enunciados-enunciados: trata-se do conteúdo da mensagem positivada.

(ii) Enunciação-enunciada: decorre da análise do processo e do produto.

Pode-se a partir do produto reconhecer o processo. Ou seja, a lei foi promulgada em

29 de dezembro de 2000, publicada no diário oficial de 30/12/00, decretada pelo

Congresso Nacional e sancionada pelo Presidente da República.

(iii) Instrumento introdutor de norma: a própria Lei nº 10.168/00.

(iv) Fonte material: fatos sociais, econômicos e políticos juridicizados na lei.

(v) Fonte formal: a própria lei ordinária criada.

(vi) Procedimento: procedimento constitucionalmente previsto para a criação

de lei ordinária.

(vii) Sujeitos competentes: O ente político competente é a União. O órgão

legiferante é o Congresso Nacional. O executivo sancionador é o Presidente da

República.
 (viii) Preceitos gerais e abstratos: artigo 1º da Lei 10.168/00

(ix) Norma geral e concreta: artigo 2º da Lei 10.168/00

.b. Os enunciados inseridos na Lei n. 10.168/00 pelas Leis n. 11.452/07 e n. 10.332/01

passam a pertencer à Lei n. 10.168/00 ou ainda são parte integrante dos veículos

que os introduziram no ordenamento? No caso de expressa revogação da Lei n.

10.168/00, como fica a situação dos enunciados veiculados pelas Leis n. 11.452/07 e

n. 10.332/01? Pode-se dizer que também são revogados, mesmo sem a revogação

expressa dos veículos que os inseriram?

Os enunciados inseridos na lei n. 10.168/00 pelas leis n. 11.452/07 e m.

10.332/01 passam a pertencer à Lei n. 10.168, por questão de organicidade,

uniformidade e coerência do sistema jurídico. Em contrapartida, nos casos de

expressa revogação da Lei n. 10.168/00, a situação dos enunciados veiculados pelas

Leis n. 11.452/07 e n. 10.332/01 ficam comprometidos e são revogados de maneira

tácita, pelos mesmos motivos de organicidade, uniformidade e coerência do conjunto

de normas jurídicas válidas.

Trabalho realizado como atividade avaliativa do curso de pós-graduação em Direito

Tributário do Instituto Brasileiro de Estudos Tributário – IBET

Gustavo Nascimento Tavares

11 de abril de 2019, Uberlândia MG.