Legislação, tributação e direito em cooperativas:

CONFRONTAÇÃO DA TRIBUTAÇÃO FEDERAL ENTRE SOCIEDADES

COOPERATIVAS E SOCIEDADES LIMITADAS

CELESTINO, Égon José Mateus

(Universidade Federal do Rio Grande do Norte- Natal/RN)
egonmateus@ymail.com

CHACON, Marcia Josienne Monteiro

(Universidade Federal do Rio Grande do Norte- Natal/RN)
marciajosienne@gmail.com

ABSTRACT

The Cooperative is widely used in human society, the examples are numerous. This
study aims to compare theoretically the taxes imposed by Federal Cooperative Societies
with a Limited Societies. It is therefore the incentive to work in a way that provides more
clearly the differences between taxable and Cooperatives Organizations and Limited yet
unexplored fields of study, due to this need and evidence of growth, the following
problem arises how to differentiate the tax collection of a cooperative for a Limited
Company? This work aims to contribute to discussion from the survey data, conducting a
study about the ways of differentiating between a taxable Cooperative Society and
Limited Society. The methodological work in this respect the objectives of exploratory
research. The results show that, despite lower tax burden, the cooperatives have
significant tax, but from the perspective of confrontation with the limited is clear that the
cooperative society has advantages. The relevance of this research is evident, due to the
area of taxation of cooperatives not be discussed in other studies, then in addition to the
scarcity and the need for tax planning in this area of study contributes to the Cooperative
a little-explored theme in tax matters relating to the organizational practices cooperatives.

KEYWORDS: Federal Taxation; Cooperative Society, Limited Society.

RESUMO

O Cooperativismo é muito utilizado na sociedade humana, os exemplos também são

inúmeros. O presente trabalho tem por finalidade confrontar os resultados dos tributos
de competência Federal das Sociedades Cooperativas com os de uma Sociedade
Limitada. Daí surge o incentivo para desenvolvimento de um trabalho que proporcione
com maior clareza os diferenciais tributáveis entre Cooperativas e Organizações
Comerciais Limitadas ainda pouco exploradas nos campos de estudos, diante desta
necessidade e evidencia de crescimento, emerge a seguinte problemática como
diferenciar a arrecadação tributária de uma Cooperativa para uma Empresa Comercial
Limitada? Este trabalho visa contribuir para discussão a partir do levantamento de
dados, realizando um estudo a cerca da diferenciação entre as formas tributáveis de
uma Sociedade Cooperativa e uma Sociedade Limitada. Visando contribuir para
discussão a partir do levantamento de dados, realizando um estudo a cerca da
diferenciação entre as formas tributáveis de uma Sociedade Cooperativa e uma
Sociedade Limitada, este trabalho partiu metodologicamente no que diz respeito aos
objetivos de uma pesquisa exploratória. Os resultados evidenciam que, apesar de menor
carga tributária, as cooperativas possuem tributação significativa, mas sob a ótica da
confrontação com as limitadas é nítida que a sociedade cooperativa leva vantagens. A
relevância desta pesquisa é evidente, devido á área de tributação das Cooperativas não
ser debatidas em outros estudos, então além da escassez e necessidade de
planejamento tributário nesta área de Cooperativas o estudo contribui para uma temática
pouco explorada em matéria tributária relacionando as práticas organizacionais das
Cooperativas.

PALAVRAS-CHAVE: Tributação Federal; Sociedade Cooperativa; Sociedade Limitada.

1. INTRODUÇÃO

A temática do Cooperativismo é uma relevante discussão de estudos, devida á

importância, uma vez que atualmente existe uma série de ameaças às cooperativas em
decorrência da concentração empresarial, resultante da globalização da economia, e
também nítida são os avanços nos números que cercam as Cooperativas, consigo
existem ainda as necessidades de despertar, estimular e impulsionar esta questão do
pertencimento - do cooperado que pertence à cooperativa, que pertence ao cooperado.
Essa relação bilateral só existe no cooperativismo. O cooperado é dono e usuário da
cooperativa, além de ser investidor.
Segundo dados da OCB (Organização das Cooperativas Brasileiras) em conjunto
com a SESCOOP (Serviço Nacional de Aprendizagem do Cooperativismo), 2010: O
Número total de Cooperativas Brasileiras em dezembro de 2010 eram 6.652, com
9.016.527 Associados, gerando 298.182 empregos diretos. Esta pesquisa ainda
relacionou em números absolutos o crescimento do Cooperativismo, ficando
comprovado o decréscimo em relação ao número de Cooperativas de 8,4%, pois o total
de Cooperativas em 2010 é de 6.652 em contrapartida 2009 existiam 7.261; já o número
de Associados às Cooperativas aumentou, com um acréscimo de 9,3%, afinal o total de
Associados em 2010 é de 9.016.527 em contrapartida em 2009 os associados eram de
8.252.410; houve também aumento no número de empregados nas Cooperativas com
acréscimo de 8,8%, sendo em 2010 um total 298.182 em contrapartida 2009 um total de
274.190. É explicito que mesmo com a diminuição no número de Cooperativas nos
últimos anos o segmento abrange ainda mais associados e gera mais emprego e renda,
evidenciando-se ainda mais no Brasil.
“Essa é realmente uma tendência natural de mercado e de amadurecimento no
processo de gestão. Para aumentarem sua competitividade, com ganho de escala, as
cooperativas optam por trabalhar em conjunto, se unindo e aumentando, assim, o
número de associados”, comenta Márcio Lopes de Freitas, presidente da OCB. Os
ramos de atividade que contabilizaram maior aumento de cooperados foram Transporte
(200,05% - com cerca de 322 mil em 2010; e 107 mil em 2009) e Crédito (cerca de
14,9% - com cerca de 4,01 milhões em 2010; e 3,5 milhões em 2009). Em relação ao
total de funcionários, podem ser destacados os ramos Crédito e Agropecuário, com
incremento de praticamente 13,5 mil e 7 mil, respectivamente.
Prova disso é que o cooperativismo responde por 5,39% do Produto Interno Bruto
(PIB) brasileiro e 40% do PIB agropecuário nacional, com uma receita de US$ 3,6
bilhões em exportações, segundo dados da SESCOOP (Serviço Nacional de
Aprendizagem do Cooperativismo).
 Daí surge o incentivo para desenvolvimento de um trabalho que proporcione com
maior clareza os diferenciais tributáveis entre Cooperativas e Sociedades Limitadas
ainda pouco exploradas nos campos de estudos, diante desta necessidade e evidencia
de crescimento, emerge a seguinte problemática como diferenciar a arrecadação
tributária de uma Cooperativa para uma Empresa Comercial Limitada?
Diante deste contexto, este trabalho visa contribuir para discussão a partir do
levantamento de dados, realizando um estudo a cerca da diferenciação entre as formas
tributáveis de uma Sociedade Cooperativa e uma Sociedade Limitada. Visar ainda
especificar as Formas de tributação, analisar as alíquotas cabíveis, diferenciar os atos
Cooperados e Não-Cooperados, além de explicar a cerca dos benefícios fiscais.
A relevância desta pesquisa é evidente, devido á área de tributação das
Cooperativas não ser debatidas em outros estudos, então além da escassez e
necessidade de planejamento tributário nesta área de Cooperativas é de grande
contribuição este estudo, afinal por explorar esta temática pouco estudada, engrandece
a investigação tributária relacionando Sociedades Cooperativistas e Sociedades
Comerciais Limitadas, melhorar as práticas organizacionais principalmente das
Cooperativas.

2. FUNDAMENTAÇÃO TEÓRICA

2.1 ASPECTOS HISTÓRICOS DO MOVIMENTO COOPERATIVISTA:

As Cooperativas surgem a partir do Pioneirismo de Rochdale (Manchester,

INGLETERRA – 1844). Com um embasamento Teórico firmado no Socialismo utópico,
caracterizado pelo Associativismo, tendo por base suprir as necessidades das pessoas
desprovidas de meios materiais ou econômicos, por meio da acumulação associativa de
Capital, Com a finalidade de solucionar problemas que lhe eram comuns.
Como lembra Lewis (2005), na realidade Brasileira, iniciamos o Cooperativismo
em 1902, em uma Colônia Alemã em Nova Petrópolis, Estado do Rio Grande do Sul, no
qual fundaram um pequeno Banco (Raiffeisenkasse), com a finalidade das sociedades
de ajudas mútuas. Os imigrantes poderiam se associar contribuindo com recursos, e
obtiver empréstimos para subsidiarem a produção e outras atividades.

2.2 CONCEITOS DE COOPERATIVA E SEU OBJETO:

Iniciaremos a Conceituação das Cooperativas a partir do seu Conceito Legal,

alguns dispositivos legais ajudam a compor estes conceitos, como o artigo 4° da Lei N°
5.764 de 16 de Dezembro de 1971, que define a Política Nacional do Cooperativismo e
regulamenta juridicamente as Cooperativas:

Art. 4º As cooperativas são sociedades de pessoas, com forma e natureza

jurídica próprias, de natureza civil, não sujeitas a falência, constituídas para
prestar serviços aos associados, distinguindo-se das demais sociedades pelas
seguintes características:
I - adesão voluntária, com número ilimitado de associados, salvo impossibilidade
técnica de prestação de serviços;
II - variabilidade do capital social representado por quotas-partes;
III - limitação do número de quotas-partes do capital para cada associado,
facultado, porém, o estabelecimento de critérios de proporcionalidade, se assim
for mais adequado para o cumprimento dos objetivos sociais;
IV - incessibilidade das quotas-partes do capital a terceiros, estranhos à
sociedade;
 V - singularidade de voto, podendo as cooperativas centrais, federações e
confederações de cooperativas, com exceção das que exerçam atividade de
crédito, optar pelo critério da proporcionalidade;
VI - quorum para o funcionamento e deliberação da Assembléia Geral baseado
no número de associados e não no capital;
VII - retorno das sobras líquidas do exercício, proporcionalmente às operações
realizadas pelo associado, salvo deliberação em contrário da Assembléia Geral;
VIII - indivisibilidade dos fundos de Reserva e de Assistência Técnica
Educacional e Social;
IX - neutralidade política e indiscriminação religiosa, racial e social;
X - prestação de assistência aos associados, e, quando previsto nos estatutos,
aos empregados da cooperativa;
XI - área de admissão de associados limitada às possibilidades de reunião,
controle, operações e prestação de serviços.

Existem ainda autores que conceituam as Sociedades Cooperativistas com

brilhantismo, tal como Renato Lopes Becho. Para ele, “as cooperativas são sociedades
de pessoas, de cunho econômico, sem fins lucrativos, criadas para prestar serviços aos
sócios de acordo com princípios jurídicos próprios e mantendo seus traços distintivos
intactos" (BECHO, 2005, p. 95).
Expõe Becho que as Cooperativas são sociedades de pessoas, em virtude de a
mesma buscar a cooperação para seu Capital, a partir da junção de seus associados
com o propósito de melhoramento da remuneração dos seus trabalhos, sendo
enquadradas como Entidades sem Fins Lucrativos (ESFL).
Entidades sem Fins Lucrativos porque "a cooperativa não existe para criar riqueza
e depois distribuí-la na proporção de sua participação societária" (BECHO, 2005, p 96),
mas sim para, conforme citado acima, melhorar economicamente os sócios, em seus
contatos com a sociedade e com o mercado, dando a estes maiores condições não
somente econômicas, mas também competitivas e sociais.
A cerca do objeto das Cooperativas podemos citar o (HOUPIN e BOSVIEUX,
2000, p.18):

“Qualquer que seja o seu objeto, as sociedades cooperativas se propõem

sempre, em definitivo, suprimir os intermediários a fim de reduzir os seus gastos
ou aumentar o lucro dos seus sócios. Elas se caracterizam pela reunião, numa
mesma pessoa, de duas condições, que geralmente estão separadas e entre as
quais existe uma antinomia natural (patrão e empregado, varejista e consumidor,
banqueiro e mutuário) e pelo papel relativamente secundário que nelas
desempenha o Capital em relação á atuação e ao trabalho dos associados”.

2.3 DIFERENCIAÇÕES ENTRE COOPERATIVAS E AS DEMAIS SOCIEDADES

Segundo (WALD, 2005, p.603), as Cooperativas são no Brasil, sociedades

simples, de natureza mútua, ou seja, equivalentes á reciprocidade das prestações entre
cooperativas e os cooperados, em contrapartida ao cunho capitalista das demais
sociedades comerciais.
Devido a sua natureza e finalidade, as cooperativas acabam por apresentarem
características especiais, que as diferenciam das demais sociedades, o altruísmo, a
igualdade de direito dos sócios perante a sociedade cooperativa e o principio da
variabilidade do Capital, são exemplos que as diferencia.

2.4 SOCIEDADES COOPERATIVAS E O SISTEMA TRIBUTÁRIO RELACIONADAS

COM AS SOCIEDADES LIMITADAS
 A tributação das sociedades cooperativas é dividida entre ato cooperado e ato
não cooperado, visam atender as finalidades sociais, realizam atividades, interagindo
ora com o associado cooperado, ora com terceiros, isoladamente, ou com ambos, em
um mesmo ciclo operacional.

2.4.1 Atos Cooperados

O art. 79, da Lei n° 5.764/71 define atos cooperativos nos seguintes termos:
“Art. 79. Denominam-se atos cooperativos os praticados entre as
cooperativas e seus associados, entre estes e aquelas e pelas
cooperativas entre si quando associadas, para a consecução dos
objetivos sociais”.
Parágrafo Único. “O ato cooperativo não implica operação de
mercado, nem contrato de compra e venda de produto ou
mercadoria”.
Na Legislação Tributária tem-se que a não incidência de tributos sobre o ato
cooperativo ocorre em virtude do fato de não haver real transferência de titularidade,
uma vez que os bens ingressam para realizar o objeto social, servindo-se os associados
desses bens por sua condição de membros da sociedade cooperativa, suprimindo-se a
intermediação e, por conseguinte, a mudança de titularidade dos bens (LEWIS, 2005,
P.43).
O art. 146 da CF/88 estabelece que a lei complementar firma o adequado
tratamento tributário ao ato cooperativo, Tal disposição justifica-se, uma vez que o ato
cooperativo tem natureza jurídica peculiar, diferenciando-se de forma acentuada dos
atos de comércio do Direito Empresarial como exemplo das Sociedades Limitadas.
A Sociedade Cooperativa é enquadrada no Código Civil como sociedade simples,
não por acaso, mas porque é somente a partir daí que se pode falar em benefícios
tributários e tratamento diferenciado. As Sociedades Limitadas Empresárias não
possuem tratamento diferenciado constitucional, já que sua lucratividade é inerente ao
modo de produção. As Sociedades Simples (Civis), por sua vez, podem ser constituídas
com ou sem fins lucrativos, facilitando-se, assim, o trabalho de interpretação da
legislação de defesa das cooperativas, dando-lhes o tratamento diferenciado que
merecem.
Vale ressalvar que o tratamento diferenciado dado pela legislação às
cooperativas, e que isenta o ato cooperativo, conforme discutido acima, não significa,
em hipótese alguma, que as cooperativas têm imunidade tributária. O artigo 111 da Lei
5764/71 estabelece que sejam considerados como renda tributável os resultados
positivos obtidos pelas cooperativas, afastando-se assim hipótese imunitária, já que
prevê possibilidade de tributação pelo auferimento de renda. Para um tratamento
diferenciado, necessária se faz a edição da lei complementar, que até os dias de hoje
não emergiu no oceano normativo.
Mesmo não havendo lei complementar específica, impõe-se o tratamento
específico, em decorrência da natureza diversa das cooperativas, relativamente às
sociedades limitadas comerciais, não podendo, portanto, serem tributadas de forma
idêntica, devendo-se atentar para os princípios da igualdade e da capacidade
contributiva, esta última ausente nas cooperativas, pelo fato de que qualquer resultado
positivo deve ser destinado de forma integral para o Fundo de Assistência Técnica,
Educacional e Social - Fates, conforme o artigo 87 da Lei 5764/71, não podendo ser
distribuído aos sócios, advindo daí sua incapacidade contributiva.
2.4.2 Atos Não-Cooperados

Segundo (POLONIO, 2004, p. 106), atos não-cooperados seriam operações

comerciais efetuadas pela sociedade cooperativa em seu próprio nome, evidentemente
sem a participação dos cooperados. Enfim é a realização do negócio-fim com não
associados.
O Conselho de Contribuintes Federal, em especial, tem dado provimento a
recursos que versam sobre a natureza do ato cooperado no Imposto sobre a Renda, e
que como tal não se sujeita à incidência tributária por não qualificar ato de mercancia
(comércio). É necessário, entretanto, que os valores escriturados como saídas de
mercadorias caracterizem a prática de ato cooperativo. A intermediação de serviços de
cooperados não pode ser considerada “receita de faturamento”. Pela Lei 84/86, as
cooperativas nunca figuraram na condição de substitutas tributárias das empresas
tomadoras de serviços, tendo assumido, na realidade, a posição de sujeito passivo
direto da relação tributária.
No momento do registro dos atos cooperativos, as entradas denominam-se
ingressos, enquanto que as saídas são consideradas como dispêndios. No caso de atos
não-cooperativos registra-se como receita, custos e despesas, perecidos com as
Sociedades Limitadas.
As receitas e os ganhos (assim denominadas nas demonstrações de resultados,
empresas comerciais limitadas) – são os Ingressos. Os custos dos produtos ou
mercadorias fornecidas (vendidos) e dos serviços prestados, as despesas, os encargos
e as perdas, pagos ou incorridos (assim denominadas nas demonstrações de
resultados, empresas comerciais limitadas) – são considerados como dispêndios.
Desta Forma, ressalta-se como deve ser a contabilidade dos atos não cooperados
segundo a RFB (Receita Federal do Brasil):
o
O art. 87 da Lei n 5.764, de 1971 estabelece que as sociedades cooperativas
devam contabilizar em separado os resultados das operações com não
associados, de forma a permitir o cálculo de tributos. No mesmo sentido, dispõe
o o
o PN CST n 73, de 1975 e o PN CST n 38, de 1980.
o o
Igualmente, a MP n 2.158-35, de 2001, em seu art. 15, § 2 , dispõe que os
valores excluídos da base de cálculo do PIS e da COFINS, relativos às
operações com os associados, deverão ser contabilizados destacadamente, pela
cooperativa, devendo tais operações ser comprovadas mediante documentação
hábil e idônea, com identificação do adquirente, de seu valor, da espécie de bem
ou mercadoria e das quantidades vendidas.

2.4.3 Benefícios Fiscais

Em Linhas gerais, imunidades e isenções, são hipóteses em que a organização

não é obrigada a pagar um determinado imposto ou contribuição.
Segundo (POLONIO, 2004, p. 102), a imunidade é uma desoneração garantida
pela Constituição Federal a especificados contribuintes ou Atividades, e consiste na
supressão da capacidade impositiva dos Poderes Tributantes (União, Estados e
Municípios). Trata-se, portanto, de comando constitucional que proíbe o legislador de
criar tributos sobre determinados fatos ou impor obrigações fiscais a determinadas
pessoas, ou seja, impede que o fato gerador ocorra limitando a competência tributária.
A Imunidade como se vê é uma forma qualificada ou especial de não-incidência,
por supressão, na Constituição, da competência impositiva ou do poder de tributar,
quando se configuram certos pressupostos, situações ou circunstâncias previstas pela
carta magma.
 A isenção, diversamente, é concedida lei ordinária, e pode ser concedida por
prazo determinado ou indeterminado e sob as condições que esta impuser. São de
(FANUCCHI, 1980, P. 368) estas palavras: “Em principio, o poder de isentar decorre do
poder de tributar, isto é, aquela entidade que legisla sobre a imposição tributária é a
mesma que tem competência para excluir o crédito tributário pela isenção”. É, portanto,
prerrogativa do legislador ordinário.
Enquanto na imunidade há uma supressão da capacidade impositiva dos entes
políticos (União, Estados e Municípios), na isenção, contrario senso, observa-se o
exercício de competência desses mesmos entes políticos, atribuída pela Constituição
Federal.
Incentivos fiscais são hipóteses em que a organização obtém recursos de
indivíduos ou empresas, os quais podem abater o valor de impostos a pagar.

2.5 AVALIAÇÕES DOS IMPOSTOS E CONTRIBUIÇÕES FEDERAIS

Após essa breve explicação sobre o que e ato cooperado e ato não cooperado e
os benefícios fiscais, veremos a seguir como a legislação tributária brasileira, trata a
tributação das cooperativas, quanto o Imposto de Renda Pessoa Jurídica (IRPJ),
Contribuição Social do Lucro Líquido (CSLL), Programa de Integração Social (PIS) e
Contribuição para Financiamento da Seguridade Social (COFINS).

2.5.1 IMPOSTO DE RENDA DA PESSOA JURÍDICA – IRPJ

O Imposto de Renda Pessoa Jurídica (IRPJ), o tratamento tributário foi

determinado pelo art. 111 da Lei n° 5.764/71, dispondo que serão considerados como
renda tributável os resultados positivos obtidos pelas cooperativas nas seguintes
operações:
a) Aquisição, pelas cooperativas, de produtos de não associados.
b) Fornecimento de Bens e serviços a não associados, desde que tal faculdade
atenda aos objetivos sociais e esteja em conformidade com a lei.
c) Participação em sociedades não cooperativas públicas ou privadas, em
caráter excepcional, para atendimento de objetivos acessórios ou
complementares.
Portanto, é tributado nas sociedades cooperativas o resultado positivo das
operações e das atividades estranhas à sua finalidade (ato não cooperativo). O
regulamento do Imposto de Renda de 1999, fiel a legislação matriz regulou, no art. 183,
a matéria no mesmo sentido, reproduzindo os referidos no art. 111, 85, 86 e 88 da Lei n°
5.764/71.
Os resultados das operações com não associados mencionados nos arts. 85 e 86
serão levados à conta do Fundo de Assistência Técnica, Educacional e Social e serão
contabilizados em separado, de modo a permitir cálculo para incidência de tributos (Lei
no 5.764, de 1971, art. 87).
No caso de pessoa jurídica, é bem verdade, que o acréscimo patrimonial, como
hipótese de incidência do imposto de renda, que é medido pela apuração de Lucro. Nas
Cooperativas apura-se a receita decorrentes das vendas ou prestações de serviços.
Essas receitas, todavia, não pertencem á cooperativa, mas a seus cooperados, já que,
as cooperativas são tão somente representantes destes cooperados com relação aos
atos cooperados que realizam. Não se pode falar em Lucro tributável na sociedade
cooperativa, senão em relação aos atos não cooperativos realizados como complemento
de suas atividades de forma a atender a seu objetivo social.
 Os resultados recebidos pelo cooperado devem ser submetidos á tributação pelo
imposto de renda e, no caso de associado pessoa jurídica, também pela Contribuição
Social, de forma separada, do ponto de vista tributário, para o associado não há figura
de sobra, mas de receitas e despesas realizadas e incorridas pela sociedade
cooperativa em seu nome. No caso de prejuízos fiscais nas cooperativas decorrentes
das operações de atos não cooperativos, estes terão na Sociedade Cooperativa, o
mesmo tratamento fiscal que nas demais pessoas jurídicas, ou seja, poderão ser
compensados com lucros tributáveis futuros, sem prazo prescricional, mas limitado em
30% do Lucro Real, nos termos do art. 42 da Lei n° 8.981, de 20/01/1995.

2.5.2 CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE LUCRO LÍQUIDO – CSLL

É instituída pela Lei n° 7.689, de 15 de Dez. de 1988, com suas alterações

posteriores, incide sobre o lucro da pessoa jurídica, antes da provisão para o imposto de
renda e da sua própria provisão, ajustado pelas exclusões e adições autorizadas e
determinadas pela legislação.
O lucro da pessoa jurídica deve ser apurado com observância da legislação
comercial e será ajustado pelas seguintes e principais exclusões e adições, nos termos
das Leis n°os 7.689/88, 8.034/90 e 9.779/99. (POLONIO, 2004, P. 176).

EXCLUSÕES:
• Resultado positivo da avaliação de investimento pelo valor do Patrimônio
Líquido;
• Lucros e dividendos decorrentes de investimentos avaliados pelo custo de
aquisição;
• Provisões adicionadas em períodos-base anteriores, baixadas no curso do
Período – Base.
ADIÇÕES:
• Resultado negativo de avaliação do investimento pelo valor de patrimônio
liquido;
• Provisões não dedutíveis para fins do imposto de renda da pessoa jurídica;
• Realização de reserva de reavaliação não transitada por resultado.

A lei n° 9.316/96 determina que o valor da CSLL não possa ser deduzido para
efeito de determinação do Lucro Real, nem de sua Base de Cálculo. Conforme
comentado anteriormente, a base de cálculo da CSLL tem como ponto de partida o lucro
do exercício. Diante disto, a sociedade cooperativa somente será contribuinte dessa
exação á medida que apurar resultado positivo resultante de atos não cooperativos. Já a
Sociedade Limita é tributada totalmente sobre seu lucro do exercício.

2.5.3 CONTRIBUIÇÃO AO PROGRAMA DE INTEGRAÇÃO SOCIAL – PIS

A Contribuição ao Programa de Integração Social – PIS – foi instituída pela Lei

Complementar n° 7, de 07 de Dezembro de 1970, e teve por objetivo, de início,
promover a interação social entre o empregado e o desenvolvimento da empresa.Para
cumprir esta finalidade, foi criado um fundo, administrado pela Caixa Econômica
Federal, cujos aportes de recursos viriam de depósitos que eram efetuados pelas
empresas.
Os depósitos ao Fundo eram efetuados mediante duas Fontes distintas, segundo
(POLONIO, 2004, P.184):
 a) “A primeira, conforme dispunha o art. 3° da Lei Complementar, mediante dedução
do imposto de renda devido pelas empresas, cuja alíquota, a partir de 1973, foi de
5%. Ou seja, a contribuição nesse caso era do próprio ente tributante”;
b) “A segunda, com recursos próprios das empresas, era calculada sobre o
faturamento. Para as empresas prestadoras de serviços e para as instituições
financeiras, a base de cálculo era o imposto devido por essas empresas, com a
mesma alíquota de 5% mencionada no item anterior. Era o chamado PIS repique,
dada a sua incidência dupla sobre o imposto de renda”.

Posteriormente o Decreto-Lei n° 2.449, de 21 de Julho de 1988, alterou

substancialmente a base de Cálculo do PIS, passando a incidir, a partir daquele ano,
sobre as receitas operacionais e não mais sobre o faturamento ou sobre o imposto de
renda devido, conforme dispunha a Lei Complementar n° 7/70.
A lei n° 9.715, de 25 de Novembro de 1998, determinou como elemento material
do fato gerador da contribuição o faturamento, considerado como a receita bruta
proveniente da venda de bens nas operações de conta própria, do preço dos serviços
prestados e do resultado auferido nas operações de Conta alheia. Dispunha, ainda, que
as Sociedades Cooperativas estavam obrigadas á contribuição para o PIS, instituída
pela Lei Complementar n° 7/70, calculada com base na folha de salários (art. 2°, inciso
II) e, em relação aos atos não cooperativos, também estavam obrigadas á contribuição,
calculada a 0,65%, sobre as receitas decorrentes de operações praticadas com não
associados (art. 2°, Parágrafo1°).
Com a edição da Lei n° 9.718/98, a base de cálculo de apuração da contribuição
para o PIS foi majorada, passando a compreender a totalidade das receitas auferidas
pela pessoa jurídica. Sendo assim as Cooperativas também sofreram alterações em
relação á base de cálculo de apuração da contribuição sobre os atos não cooperativos,
já que os atos cooperativos não se situavam no campo de incidência dessa contribuição.
Assim, as cooperativas ficaram sujeitas á contribuição ao PIS incidente sobre a
receita bruta decorrente de atos não cooperativos á alíquota de 0,65%, além de 1%
sobre a folha de pagamento de seus empregados.
A medida Provisória n° 2.158-35, de 24 de Agosto de 2011, reedição, até o
momento, da Medida Provisória n° 1.807/99, revogou o Inciso II, do Art.2°, da lei n°
9.715/98. Dessa maneira, a referida medida provisória manteve a tributação de 1%
sobre a folha de pagamento e a tributação dos atos não cooperativos. A diferença a ser
apontada é que, enquanto a Lei n° 9.715/98 dispunha genericamente que os atos não
cooperativos estariam sujeitos á incidência da contribuição ao PIS, a medida provisória
arrola os atos cooperativos que podem ser excluídos da Base de Cálculo.
Vale ressaltar, que as receitas excluídas na forma do art. 15 da MP n° 2.158-35
devem ser desconsideradas, caso estejam incluídas nas sobras a que se refere o art. 1°,
da lei n° 10.676/2003 (Inciso VI, do artigo 32, do decreto n° 4.524/2002).
Importante destacar que, não obstante as cooperativas não mais se sujeitem ao
PIS sobre a folha de pagamento, nos termos do artigo 13, da MP n° 2.158-35/2001
(correspondente art. 9°, do decreto n° 4.524/2002), o Parágrafo 4° do Artigo 32, do
decreto Regulamentar determina a contribuição também daquela forma, caso faça uso
de qualquer das exclusões acima.
Registre-se que a não – cumulatividade instituída pela Lei n° 10.637/2002, não se
aplica ás sociedades cooperativas, conforme dispõe o art. 8°, desta Lei. Ressalta-se que
as sociedades que realizarem venda em comum, que recebam para comercialização a
produção de seus associados (art. 82, da Lei n° 5.764/71), são responsáveis pelos
recolhimentos das contribuições PIS e COFINS, esta última instituída pela Lei
Complementar n° 70, de 30 de Dezembro de 1991.

2.5.4 CONTRIBUIÇÃO PARA FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS

A COFINS foi instituída pela Lei Complementar n° 70/91, que determinou

incidência da contribuição á alíquota de 2% sobre o faturamento das pessoas jurídicas,
assim considerado a receita bruta das vendas de mercadorias, e/ou serviços de
qualquer natureza. A partir de 1° de Fevereiro de 1999, conforme determina a Lei n°
9.718/98, a COFINS passa a ser devida por todas as pessoas jurídicas de direito
privado, á alíquota de 3%,incidindo sobre o faturamento correspondente a receita bruta,
entendida como a totalidade das receitas auferidas, sendo irrelevante o tipo de atividade
por ela exercida e a classificação contábil adotada para as receitas.
Com relação aos atos Não Cooperativos, a sociedade cooperativa contribui com a
COFINS com a aplicação da alíquota de 3% sobre seu faturamento e demais receitas,
nos termos da Lei n° 9.718/97. Já em relação aos atos Cooperativos, as cooperativas
eram isentas da COFINS, conforme disposto no art. 6° da Lei Complementar n° 70/91.
Esse dispositivo legal, entretanto, foi revogado, com efeito, a partir de 30/06/99, pela
Medida Provisória n° 2.158-35, de 2001, reedição, até o momento, da Medida Provisória
n° 1.807/99. Os critérios de apuração da COFINS são os mesmos comentados no PIS.

3. METODOLOGIA

Visando contribuir para discussão a partir do levantamento de dados, realizando

um estudo a cerca da diferenciação entre as formas tributáveis de uma Sociedade
Cooperativa e uma Sociedade Limitada, este trabalho partiu metodologicamente no que
diz respeito aos objetivos de uma pesquisa exploratória, devido (BEUREN, 2009), pois
há pouco conhecimento sobre a temática abordada. Quanto aos Procedimentos é
Bibliográfica, afinal este trabalho explica um problema a partir de referenciais teóricos
publicados em documentos, com uma abordagem quantitativa, a partir da análise das
coletas de informações tributáveis por meio de cálculos de percentuais exemplificando-
os numero logicamente.
As Limitações para desenvolvimento metodológico do estudo estão na Legislação
Tributária vigente, devido a não possuir uma Lei Complementar especifica o “adequado
tratamento tributário ao ato cooperativo” (art. 146, inciso III, alínea C) não trouxe nem um
resultado, ao menos até ao momento, eis que, dificulta assim para o resultado deste
estudo.

4. ANÁLISE DOS DADOS

A cooperativa na qual foi realizado este estudo encontra-se na região

Metropolitana da Cidade do Natal no Rio Grande do Norte. Trata-se de uma cooperativa
de uma cooperativa filiada a SESCOOP (Serviço Nacional de Aprendizagem do
Cooperativismo) do Estado do Rio Grande do Norte.
A cooperativa possui uma receita bruta ou ingressos da ordem de R$
5.070.266,00 em 2010, segundo dados da SESCOOP-RN (Serviço Nacional de
Aprendizagem do Cooperativismo), sendo assim a base de calculo será segundo a
escrituração que apresente destaque das receitas tributáveis e dos correspondentes
custos, despesas e encargos.
 De acordo com a RFB (Receita Federal do Brasil) para o cálculo do Lucro Real
deverão ser adotados os seguintes procedimentos:
a. Apuram-se as receitas das atividades das cooperativas e as receitas derivadas
das operações com não-associados, separadamente;
b. Apuram-se, também separadamente, os custos diretos e imputam-se esses
custos às receitas com as quais tenham correlação;
c. Apropriam-se os custos indiretos e as despesas e encargos comuns às duas
espécies de receitas, proporcionalmente ao valor de cada uma, desde que seja
impossível separar objetivamente, o que pertence a cada espécie de receita.

EXEMPLO DISTO, O CASO DA COOPERATIVA DE NATAL, SEGUNDO DADOS DA

SESCOOP/RN:

Receitas e Ingressos:
Provenientes de atos R$3.069.300,00
cooperativos: R$2.000.966,00
Provenientes de operações com R$5.070.266,00
não associados:
Total:
Custos diretos:
Das receitas de atos cooperativos: R$1.296.000,00
Das receitas de operações com R$989.750,00
não associados: R$2.285.750,00
Total:
Custos indiretos, despesas e R$1.400.200,00
encargos comuns:

Partindo desses dados, temos:

4.1. Rateio proporcional dos custos indiretos, despesas e encargos comuns
às duas espécies de receita:
Parcela proporcional às receitas de atos cooperativos:
(R$1.400.200,00 x R$3.069.300,00) / R$5.070.266,00 = R$847.615,07
Parcela proporcional às receitas de operações com não associados:
(R$1.400.200,00 x R$2.000.966,00) / R$5.070.266,00 = R$552.584,93

4.2. Apuração do resultado operacional correspondente aos atos

cooperativos:
Receitas de atos R$3.069.300,00
cooperativos (R$1.296.000,00)
(-) Custos diretos das (R$847.615,07)
receitas de atos
cooperativos
(-) Custos indiretos,
despesas e encargos
comuns
= Lucro operacional (atos R$925.684,93
cooperativos)
 4.3. Apuração do resultado operacional correspondente às operações com
não associados:
Receitas de operações com R$2.000.966,00
não associados (R$989.750,00)
(-) Custos diretos dessas (R$552.584,93)
receitas
(-) Custos indiretos, despesas
e encargos comuns
= Lucro operacional (não R$458.631,07
associados)

Como se pôde ver a Cooperativa tem uma Receita Bruta de R$5.070.266,00,

mas, contudo somente é tributada como já foi visto anteriormente, o valor do Lucro
operacional dos atos com não associados ou atos não cooperativos no valor de
R$458.631,07, inferi-se então com estes valores que a vantagem tributária das
Sociedades Cooperativas haja vista que no mesmo caso demonstraremos que se a
receita bruta de uma Sociedade Limitada fosse também R$5.070.266,00 o pagamento
dos tributos seriam maiores devido a Base de Cálculo ser maior.
Diante dos valores da Base de Cálculo da Cooperativa, a apuração dos Impostos
federais, pelo Lucro Real da seguinte forma:
Relativamente aos atos cooperativos, ficam isentas da Contribuição Social sobre
o Lucro Líquido – CSLL, exceto as sociedades cooperativas de consumo. Base: artigos
39 e 48 da Lei 10.865/ 2004. Contudo a tributação do Lucro Operacional com os não
associados a alíquota é de 9% como determina a Instrução Normativa da RFB, 9% de
R$458.631,07 é recolhido então de CSLL da Cooperativa o valor R$41.276,80.
Com a edição da Lei n° 9.718/98, a base de cálculo de apuração da contribuição
para o PIS foi majorada, passando a compreender a totalidade das receitas auferidas
pela pessoa jurídica. Sendo assim as Cooperativas também sofreram alterações em
relação á base de cálculo de apuração da contribuição sobre os atos não cooperativos,
já que os atos cooperativos não se situavam no campo de incidência dessa contribuição.
Assim, as cooperativas ficaram sujeitas á contribuição ao PIS incidente sobre a
receita bruta decorrente de atos não cooperativos á alíquota de 0,65%, além de 1%
sobre a folha de pagamento de seus empregados, sobre a base de calculo incide a
alíquota de 0,65%, com um Lucro operacional com os não associados de R$458.631,07,
o valor recolhido então de PIS é de R$2.981,10.
Com relação aos atos Não Cooperativos, a sociedade cooperativa contribui com a
COFINS com a aplicação da alíquota de 3% sobre seu faturamento e demais receitas,
nos termos da Lei n° 9.718/97, sendo esta cooperativa é tributada como os outros
impostos em virtude do Lucro operacional com não associados R$458.631,07 incidido
uma alíquota de 3% como determina a Legislação está cooperativa pagou então de
COFINS R$13.758,93; Já em relação aos atos Cooperativos, as cooperativas eram
isentas da COFINS, conforme disposto no art. 6° da Lei Complementar n° 70/91.
O Imposto de Renda Pessoa Jurídica (IRPJ), o tratamento tributário foi
determinado pelo art. 111 da Lei n° 5.764/71, dispondo que serão considerados como
renda tributável os resultados positivos obtidos pelas cooperativas nas operações com
não associados, ou seja, atos não cooperativos, com uma alíquota de 15% como
determinam o art. 42 da Lei n° 8.981/95, esta cooperativa teve então tributado 15% de
R$458.631,07, correspondentes ao Lucro operacional com os atos não cooperativos,
pagos então de IRPJ R$68.794,66.
 A Cooperativa segundo a SESCOOP/RN foi tributada nos impostos e
contribuições federais no valor de R$126.811,49; em contrapartida a seguir uma
Demonstração de Resultado de uma Sociedade Limitada que compara a mesma
tributação segundo a legislação para este tipo de sociedade, averiguamos, portanto, a
discrepância nos valores.

Empresa Limitada
Demonstrações do Resultado para os exercícios findos em 31 de
Dezembro de 2010

Receita Bruta de Vendas R$ 5.070.266,00

(-) Deduções R$ (826.453)

(-) Devoluções R$ (430.973)

(-) Descontos Concedidos R$ (395.481)

(-) Impostos s/ Vendas R$ 468.999,61

PIS R$ 83.659,39
COFINS R$ 385.340,22
Receita Líquida de Vendas R$ 3.774.812,99
(-) CMV R$ (2.535.133,00)
Lucro Bruto R$ 1.239.679,99
(-) Despesas Operacionais R$ (372.666,77)

(-) Despesas de Vendas R$ (198.958,83)

(-) Despesas Administrativas R$ (97.089,83)

(-) Outras Despesas R$ (76.618,11)

(+) Receitas Financeiras R$ 170.789,00

Lucro antes do IR (LAIR) R$1.037.802,22

(-) CSLL R$ (93.402,20)

(-) IRPJ R$ (155.670,33)
(=) Lucro Líquido R$ 788.729,69

A partir da análise desta Empresa Limitada depreendemos que a mesma seria

tributada nos aspectos do IRPJ, CSLL, PIS e COFINS, impostos e contribuições
federais, no valor superior ao das Sociedades Cooperativas, a soma dos valores
tributados da Sociedade Limitada é de R$ 718.072,14, demonstrando assim uma
discrepância no que diz respeito aos tributos pagos pelas duas Sociedades Limitada e
Cooperativa, tendo uma diferença de R$591.260,65 nos tributos federais entre estas,
evidencia então que há vantagens tributárias para as Sociedades Cooperativas frente á
Sociedade Limitada, contudo a Cooperativa ainda tem um valor significativo na
tributação devido à omissão na legislação, no que diz respeito a leis complementares
que regulamentem a tributação das Cooperativas.

Os resultados evidenciam que, apesar de pertencer ao ramo cooperativo com

menor carga tributária, ainda assim as cooperativas possuem tributação significativa,
indicando que a incidência final pode ser outra, que não aquela acenada pelo Estado,
com suas políticas de fomento ao setor, mas ainda na ótica da confrontação é nítida que
a sociedade cooperativa leva vantagens na tributação frente á sociedade limitada.

5. CONSIDERAÇÕES FINAIS

Depreende-se a partir do artigo que, é bastante discutível este tema desde a

conceituação de cooperativas até a identificação do critério material da incidência
tributária. Devido à relevância do cooperativismo por responder por 5,39% do Produto
Interno Bruto (PIB) brasileiro, com uma receita de US$ 3,6 bilhões em exportações,
segundo dados da SESCOOP (Serviço Nacional de Aprendizagem do Cooperativismo).
Foi desenvolvido um trabalho que proporcionou com maior clareza os diferenciais
tributáveis entre Cooperativas e Sociedades Limitadas ainda pouco exploradas nos
campos de estudos, diante desta necessidade e evidencia de crescimento, emerge a
seguinte problemática como diferenciar a arrecadação tributária de uma Cooperativa
para uma Empresa Comercial Limitada?
Diante deste contexto, este trabalho contribuiu para discussão a partir do
levantamento de dados, realizando um estudo a cerca da diferenciação entre as formas
tributáveis de uma Sociedade Cooperativa e uma Sociedade Limitada. Visar ainda
especificar as Formas de tributação, analisar as alíquotas cabíveis, diferenciar os atos
Cooperados e Não-Cooperados, além de explicar a cerca dos benefícios fiscais.
A relevância desta pesquisa é evidente, devido á área de tributação das
Cooperativas não ser debatidas em outros estudos, então além da escassez e
necessidade de planejamento tributário nesta área de Cooperativas, a também
necessidade de investigação tributária relacionando Sociedades Cooperativistas a
Sociedades Comerciais Limitadas, melhorando as práticas organizacionais
principalmente das Cooperativas.
Não podemos deixar passar o fato que da data de promulgação da nossa
Constituição até os dias de hoje ocorreram diversas mudanças sobre o assunto
abordado nesse Artigo Científico, estamos falando de 23 anos, embora a nossa
constituição na época fosse atualizada, hoje precisa ser repensada a questão do
cooperativismo, afinal esta é a principal limitação para desenvolvimento de nosso
estudo, nesses 23 anos surgiram diversas cooperativas como: cooperativa médica,
odontológica, pescadores, lavradores, credito, agrícola, construção e catadores de
papel, cada uma com anseios tributários diferentes, precisando de atenção pela
complexidade dos serviços prestados aos seus cooperados, que é o objetivo principal da
cooperativa, promover o social, Viabilizando e desenvolvendo atividades de consumo,
produção prestação de serviços, crédito e comercialização, de acordo com os interesses
dos seus cooperados, formar e capacitar seus integrantes para o trabalho é a vida em
comunidade.
Uma cooperativa seja qual for o ramo de atuação, deveria gozar de alguns
benefícios tributários, embora o constituinte lembrar - se do cooperativismo, tendo
seguido uma tendência que vem desde 1844 na Inglaterra a carga tributária dessas
empresas não esta bem definida, pois se trata de uma empresa que não tem por
objetivo o lucro e sim a dignidade da pessoa humana na sociedade.
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