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CONTABILIDADE INTERNACIONAL

Robson Santos de Souza

Contabilidade Internacional

1 Novos padres contbeis, com base nas atualizaes; 2 Necessidade de converso de demonstraes; 3 Orgos regulamentadores;

4 Comparaes das normas contbeis entre os pases;


5 Entendimento e importncia das padronizaes contbeis; 6 Reflexo sobre os assuntos desenvolvidos (Avaliao); 7 Discusso e entrega da avaliao.

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Necessidade de converso de demonstraes;

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CPC 02 Contbeis

Converso

de

Demonstraes

Qual o objetivo?
Essas converses so normalmente necessrias para que a investidora registre, via equivalncia patrimonial, seu investimento e os resultados dele derivados em outra empresa no exterior, bem como para que possa proceder consolidao, plena ou proporcional, das demonstraes de controlada no exterior.
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CPC 02 - Converso de Demonstraes Contbeis


Essncia sobre a forma na determinao de como tratar as demonstraes de uma entidade no exterior

O Pronunciamento determina que prevalea a essncia dos fatos, e no a forma jurdica, quando da caracterizao de uma entidade no exterior como filial, agncia, ou controlada. Assim, poder ocorrer que uma filial tenha tanta autonomia que dever ser tratada como controlada e, conseqentemente, reconhecida por equivalncia patrimonial. Ou uma controlada poder ter tanta caracterstica de filial que precise ter suas contas incorporadas s da controladora, ao invs de ser reconhecida por equivalncia patrimonial.
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CPC 02 - Converso de Demonstraes Contbeis


Moeda funcional e investimento lquido

preciso definir qual a moeda funcional da investidora e qual a de cada investida, antes de se proceder converso. Os princpios bsicos definidos so a considerao do ambiente econmico onde se insere a empresa, a existncia de claras condies que evidenciem que a moeda funcional no a moeda corrente do pas onde est essa empresa e a da consistncia, ao longo do tempo, na utilizao dessa moeda.
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CPC 02 - Converso de Demonstraes Contbeis


Converso das demonstraes contbeis

As contas de ativo e passivo da sociedade investida sero convertidas pela taxa cambial da data do balano de fim de perodo, mantendo-se as contas do patrimnio lquido inicial pelos mesmos valores convertidos no balano do final do perodo anterior; as mutaes do patrimnio lquido que no o resultado sero convertidas pelas taxas das datas dessas mutaes.

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CPC 02 - Converso de Demonstraes Contbeis


Converso das demonstraes contbeis

As contas de resultado podero ser convertidas pela taxa cambial mdia do perodo, mas no caso de receitas ou despesas no homogeneamente distribudas ou no de cmbio com oscilaes significativas ter que a converso ser com base na data da competncia de tais receitas e despesas.

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CPC 02 - Converso de Demonstraes Contbeis


Converso das demonstraes contbeis

As diferenas cambiais entre as receitas e despesas convertidas como no item anterior e os valores obtidos pela sua converso pela taxa de fechamento do perodo, bem como as variaes entre os valores originais convertidos do patrimnio lquido inicial e seus valores convertidos pela taxa de final de perodo sero reconhecidas diretamente no patrimnio lquido. As mutaes patrimoniais que no o resultado geraro ganhos ou perdas cambiais entre a data de sua ocorrncia e o final do perodo, se aumentos (como o aumento de capital), e entre a data de fechamento do perodo anterior e a data de sua ocorrncia, se diminuies (como distribuio de dividendos). No caso de presena de scios minoritrios na investida, sua parte proporcional nesses ganhos ou perdas ser a eles alocada.
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Realizao dos Ganhos e Perdas Cambiais Acumulados no Patrimnio Lquido

As variaes cambiais de um investimento lquido no exterior, juntamente com as de contas que lhe sirvam de hedge, sero reconhecidas no resultado convertido da investida e no da controladora quando da baixa, parcial ou total, do investimento, por alienao, liquidao etc. e quando de recebimento de dividendos; neste caso, as variaes cambiais abrangero todo o perodo entre o registro dos respectivos lucros e a data de seu recebimento na investidora.
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Divulgao

Devero ser divulgadas a movimentao da conta especial de patrimnio lquido, a data desde quando esse procedimento est sendo utilizado, a moeda funcional e sua eventual mudana, bem como opes utilizadas quanto a adoo antecipada do Pronunciamento.

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CONVERSO PARA A MOEDA DE APRESENTAO DAS DEMONSTRAES CONTBEIS

Os resultados e os balanos de uma entidade no exterior cuja moeda funcional no de economia hiperinflacionria, aps ajustados para eliminar diversidade de critrios, princpios e prticas contbeis em relao entidade que reporta, sero convertidos para a moeda de apresentao por meio dos seguintes procedimentos:

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CPC 02 - Converso de Demonstraes Contbeis


CONVERSO PARA A MOEDA DE APRESENTAO DAS DEMONSTRAES CONTBEIS

(a) Os ativos e passivos para cada balano patrimonial apresentado (i.e., incluindo os comparativos) sero convertidos utilizando a taxa de fechamento na data do respectivo balano; (b) O patrimnio lquido inicial de cada corresponder ao patrimnio lquido perodo anterior conforme convertido suas mutaes sero convertidas pela suas respectivas datas;
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balano final do poca e taxa de

CPC 02 - Converso de Demonstraes Contbeis


CONVERSO PARA A MOEDA DE APRESENTAO DAS DEMONSTRAES CONTBEIS

(c) as receitas e despesas para cada demonstrao do resultado (i.e., incluindo as comparativas) sero convertidas utilizando as taxas cambiais em vigor nas datas das transaes; e (d) as variaes cambiais resultantes sero reconhecidas em conta especfica no patrimnio lquido.

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CPC 02 - Converso de Demonstraes Contbeis


CONVERSO PARA A MOEDA DE APRESENTAO DAS DEMONSTRAES CONTBEIS

Por razes prticas, uma taxa que se aproxime das taxas cambiais em vigor nas datas das transaes, por exemplo, uma taxa mdia para o perodo, normalmente utilizada para converter itens de receita e despesa. Entretanto, se as taxas cambiais flutuarem significativamente, o uso da taxa mdia do perodo inapropriado.

Robson Santos de Souza

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Admitamos que uma Investidora M brasileira seja criada com capital de R$ 2.000.000 e com a nica finalidade de investir numa Investida F nos EUA. O investimento feito com a taxa cambial a R$ 2,00 por dlar norte-americano. No mesmo dia a Investida efetua algumas aquisies e ambas apresentam os seguintes balanos que consideraremos como iniciais para o nosso exemplo:

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Aps o primeiro ano de atividade da investida no exterior, ela apresenta a seguinte demonstrao e o seguinte balano patrimonial:

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Converso do resultado do primeiro perodo


O modelo de converso de demonstraes contbeis do IASB e deste Pronunciamento parte da premissa de que o resultado deve ser convertido pela taxa de quando ele foi formado, para medir o desempenho efetivo da entidade ao longo do perodo. Assim, cada receita e despesa deve ser convertida pela taxa da data de seu reconhecimento contbil. Mas o IASB e este Pronunciamento admitem o uso de uma taxa mdia para as receitas e as despesas todas caso elas sejam distribudas de maneira relativamente homognea ao longo do tempo e caso o cmbio tambm no tenha tido mutaes abruptas.
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Converso do resultado do primeiro perodo


Admita-se que isso tenha ocorrido e que a taxa mdia de cmbio para o perodo seja de R$ 2,10. A converso do resultado ser feita ento de forma muito simples, convertendo-se todas as receitas e despesas pelo cmbio mdio (o que, neste caso, corresponde converso do lucro lquido tambm pela taxa mdia):

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Converso do resultado do primeiro perodo


Com isso tem-se o desempenho da administrao local medida por quanto produziu de resultado em dlares, convertido taxa de cmbio de quando esse resultado foi gerado. A investidora brasileira aplica a equivalncia (100% neste exemplo) sobre o resultado e registra sua participao nesse resultado, gerando

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Converso do resultado do primeiro perodo


S que, sendo dada a taxa de fechamento de cmbio em 31 de dezembro de x1 em R$ 2,20 por dlar, o valor do patrimnio lquido final da Investida F, de US$ 1.300.000 conforme Quadro 4, mostra um valor convertido de US$ 1.300.000 x R$ 2,20/US 1,00 = R$ 2.860.000. E ocorre que, na Investidora M, o seu investimento original em F de R$ 2.000.000 foi acrescido, at agora, de apenas R$ 630.000 pelo lucro da investida.

A anlise mostra que o cmbio subiu, e o investimento original de R$ 2.000.000, cotado agora a R$ 2,20, mostra um ganho para a Investidora de R$ 200.000. S que esse de fato um ganho econmico para a investidora M, mas ainda financeiramente no realizado, nem realizvel a no ser que o capital de F seja devolvido. Por isso a no considerao ainda desse ganho como parte do resultado da investidora M conforme este Pronunciamento, contrariamente ao que vimos praticando at hoje no Brasil.

Robson Santos de Souza

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Converso do resultado do primeiro perodo


No h, na investida, qualquer gerao de caixa a mais por causa dessa flutuao; ou seja, ela no est, por causa do aumento de cmbio, gerando qualquer recurso financeiro adicional. E no h tambm na investidora qualquer gerao de recurso financeiro adicional, qualquer disponibilidade para pagamento, por exemplo, de dividendos e tributos ou para aquisio de ativos, j que, na realidade, ainda um ganho potencial, que poder inclusive desaparecer total ou parcialmente em variaes cambiais futuras, j que se trata de investimento de longo prazo. S ser realizado, na investidora, quando o capital for repatriado. Assim, esse ganho potencial reconhecido por este Pronunciamento, mas em conta especial de patrimnio lquido para transitar pelo resultado apenas quando financeiramente disponibilizado.

Robson Santos de Souza

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Converso do resultado do primeiro perodo


H tambm um outro ganho cambial por parte da investidora, porque o lucro lquido da Investida F, se distribudo agora no final do perodo, produz R$ 300.000 x R$ 2,20 = R$ 660.000 de ingresso no caixa de M, mas essa investidora, at agora, registrou resultado de apenas R$ 630.000, porque converteu todos os componentes do resultado pelo cmbio mdio de R$ 2,10. O fato de agora esses US$ 300.000 equivalerem a R$ 660.000 no mrito da gesto da investida ou da investidora, e sim derivado de uma flutuao cambial. Assim, a investida registra, na sua demonstrao do resultado convertida, que produziu US$ 300.000 de lucro que equivaleram, poca de sua gerao, em reais, a R$ 630.000, ficando os R$ 30.000 tambm em conta especial de patrimnio lquido. E a investidora faz o mesmo, reconhecendo uma receita de equivalncia no resultado de R$ 630.000 referente a um resultado realizado pela investida e, no seu prprio patrimnio lquido, uma receita de equivalncia em potencial derivada apenas de mutao de cmbio de R$ 30.000. Se de fato M receber os R$ 660.000 com o cmbio a R$ 2,20, a sim reconhecer o resultado adicional de R$ 30.000 porque agora esse ganho cambial estar financeiramente realizado
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Formalizao do clculo dos ganhos e perdas cambiais no realizados e do seu reconhecimento via equivalncia patrimonial Seguindo o raciocnio exposto no item anterior, constri-se ento o seguinte quadro de clculo dos ganhos e perdas de converso para o primeiro ano de atividade da investida F:

Robson Santos de Souza

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Formalizao do clculo dos ganhos e perdas cambiais no realizados e do seu reconhecimento via equivalncia patrimonial O investimento original de US$ 1.000.000, ao cmbio original de R$ 2,00, correspondia a R$ 2.000.000; agora, com o cmbio a R$ 2,20, corresponde a R$ 2.200.000,00 com o ganho j comentado de R$ 200.000. E o resultado do perodo, quando gerado, a R$ 2,10, correspondia a R$ 630.000, e no final, a R$ 660.000. O ganho total decorrente da mutao cambial ento registrado, na investidora, em sua conta de investimento, via equivalncia patrimonial, mas diretamente a crdito de seu patrimnio lquido, em conta de Ganhos e Perdas Cambiais No Realizados.

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Os Balanos do final do primeiro exerccio, em Reais O balano da Investidora M fica assim:

Robson Santos de Souza

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Os Balanos do final do primeiro exerccio, em Reais Conforme este Pronunciamento, todas as contas de ativo e passivo (com exceo de situao de economia hiperinflacionria) so convertidas pela taxa da data de balano. Assim, o balano da Investida F, transposto para Reais, fica (o em dlares est no Quadro 4):

Repare-se que todas as contas de ativo e passivo foram convertidas pela taxa de final de R$ 2,20; j a conta Capital foi mantida pela taxa histrica, com o valor original (sua atualizao, como visto, est dentro da conta de ganhos e perdas cambiais no realizados). A conta de Lucro Acumulado o nico lucro at agora obtido e a de Ganho ou Perda de Converso o que foi mostrado no Quadro 7.
Robson Santos de Souza Contabilidade Internacional

Distribuio, durante o segundo ano, de parte do lucro do primeiro Admita-se agora a distribuio de dividendos de US$ 100.000, quando o cmbio est em R$ 2,18, referente a parte do lucro obtido no ano x1. Com isso, o valor em reais recebido pela Investidora M de R$ 218.000. Repare-se que esses US$ 100.000, quando gerados, correspondiam a R$ 210.000 (converso a R$ 2,10, conforme Quadro 5); no final de x1, a R$ 220.000, com potencial de ganho de R$ 10.000 (parte dos R$ 30.000 de ganho sobre o resultado conforme Quadro 7); mas, no ano x2, como o cmbio caiu de R$ 2,20 para R$ 2,18, esses US$ 10.000 sofreram perda de R$ 2.000. Como havia o ganho de R$ 10.000 durante x1, o ganho total acumulado, agora efetivamente realizado, de R$ 8.000 entre a gerao desse lucro de US$ 100.000 e sua distribuio. Essas informaes sero usadas mais frente.

Robson Santos de Souza

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Resultado, Mutao do Patrimnio Lquido e Balano da Investida F no segundo exerccio Admita-se o seguinte resultado da Investida F em x2, j convertido para reais, admitindo-se que a taxa mdia desse segundo perodo seja de R$ 2,14

Robson Santos de Souza

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Como as nicas mutaes do total do patrimnio lquido da Investida F so os dividendos e o lucro lquido, e considerando a transformao dos j comentados R$ 8.000 no item anterior de ganho no realizado em realizado por causa dos dividendos distribudos, tem-se a seguinte mutao patrimonial da Investida convertida para reais:

Robson Santos de Souza

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Os dividendos esto convertidos pela taxa do dia de sua transformao em reais. E o ganho realizado nos dividendos, de R$ 8.000, so transferidos, no balano da Investida F, de no realizados para Lucro Acumulado realizado. Esse valor, j explicado, deriva de:

Esse valor de R$ 8.000 acumulado desde meado de x1, quando registrado o lucro, at a data do efetivo pagamento como dividendo. O clculo dos ganhos e perdas de converso do ano x2 o seguinte, seguindo os mesmos raciocnios j vistos, e que produz o valor registrado na mutao patrimonial no Quadro 12:
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O clculo que mostra uma perda de R$ 2.000 no lucro acumulado distribudo na forma de dividendo diz respeito, esse sim, apenas parte de x2. Como j mostrado, em x1 esse lucro gerara um ganho de $ 10.000 e, em x2, uma perda de R$ 2.000. Da a transferncia do saldo acumulado de R$ 8.000 para Lucros Acumulados.
Robson Santos de Souza Contabilidade Internacional

E seja o seguinte o balano em 31/12/x2, em reais e em dlares:

Robson Santos de Souza

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Registros e Demonstraes da Investidora M A Investidora M, no Brasil, deve reconhecer, por equivalncia patrimonial, toda a mutao do patrimnio lquido da Investida F, mas em duas partes: uma contra o seu resultado e outra contra seu prprio patrimnio lquido, na conta especial de resultados de converso no realizados. Assim, ela reconhece no seu resultado os R$ 856.000 correspondentes ao lucro lquido de US$ 400.000 taxa mdia de R$ 2,14 em x2 (Quadros 11 e 12), mas a perda cambial no realizada no perodo, de R$ 138.000 (Quadros 12 e 14) registrada contra seu patrimnio lquido. E, por causa do recebimento dos dividendos, como a diferena acumulada desde que gerados at que efetivamente recebidos pela Investidora esto agora devidamente realizados em seu caixa, ela registra tambm, complementarmente, em seu prprio resultado esses R$ 8.000.

Robson Santos de Souza

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Assim, sua demonstrao do resultado fica:

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Assim, sua demonstrao do resultado fica:

E a movimentao da conta de Investimento em F, no balano da Investidora M, fica:

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O valor lquido da perda registrada na Equivalncia sobre Ganhos e Perdas Acumulados pode ser entendido como a diferena entre o saldo final dessa conta no balano da Investida F (R$ 84.000 - Quadros 12 e 15) e seu saldo inicial no perodo (R$ 230.000 - Quadros 10 e 12). Tambm pode ser explicado como a soma da perda de converso no perodo, de R$ 138.000, acrescentada da diminuio de R$ 8.000 que se transformaram em resultado realizado e foram computados como parte do resultado da Investidora M.

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A mutao patrimonial e o balano de M ficam:

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