CLASSIFICAO CONSTITUCIONAL DOS TRIBUTOS ROQUE ANTONIO CARRAZZA Professor Titular de Direito Tributrio da PUC CONSIDERAES PRELIMINARES Conforme

anunciado, fui incumbido de falar-lhes sobre a "Classificao Constitucional dos Tributos". Como o tema vasto e, em contrapartida, o tempo escasso, inicio imediatamente a abordagem desse interessante assunto, enfatizando que as normas jurdicas de mais alto grau encontram-se na Constituio. A Constituio no s cria o Estado, seus Poderes, o modo de adquiri-los e exercit-los, seno, tambm, elenca e garante os direitos fundamentais das pessoas. Em matria tributria, a Constituio brasileira foi extremamente prdiga. Ela contm grande nmero de princpios e de normas que disciplinam a ao estatal de exigir tributos. o caso de dizer, de uma vez por todas, que ningum, no Brasil, pode ser havido por conhecedor do Direito Tributrio, se no tiver palmilhado nossa Carta Constitucional. Infelizmente, entre ns, campeia o vezo de estudar-se Direito Tributrio a partir do Cdigo Tributrio Nacional, quando no de leis, de decretos ou, at, de portarias. Tal praxe, no mais das vezes, tem-se revelado desastrosa. Vejam os senhores: em outros pases, como a Frana, a Espanha, a Itlia etc., no costuma advir grande mal nisso. Por qu? Porque suas Constituies, no que concerne tributao, so muito lacnicas (elas contm duas, trs, no mximo quatro normas jurdicas, que podem ser realmente consideradas tributrias). L, portanto, perfeitamente possvel estudar-se Direito Tributrio a partir de uma Lei Geral Tributria (ou de um Cdigo Tributrio). Tenhamos em ateno a Constituio italiana: ela contm duas normas jurdicas de contedo realmente tributrio. Uma, estabelecendo que os tributos devem ser criados e aumentados por meio de lei e, outra, exigindo que os impostos sejam graduados de acordo com a capacidade econmica dos contribuintes. Muito bem, l, desde que o tributo seja criado ou aumentado por meio de lei (portanto, desde que se respeite o princpio da legalidade tributria) e desde que o imposto atenda aos reclamos instantes do princpio da capacidade contributiva, tudo o mais passa a gravitar em torno da imaginao criadora do legislador ordinrio, isto , do Parlamento italiano. No Brasil, pelo contrrio, o legislador (federal, estadual, municipal ou distrital), enquanto tributa (isto , enquanto cria, "in abstracto", tributos), v-se a braos com o seguinte dilema: ou praticamente reproduz a Constituio - e, neste caso, apenas recria, num grau de

concreo maior, aquilo que nela j se contm -, ou, na nsia de ser original, acaba resvalando para o campo da inconstitucionalidade. o que, alis, a Unio costuma fazer, infelizmente com muita freqncia. Embora tenha sido melhor aquinhoada que os Estados, os Municpios e o Distrito Federal, na partilha das competncias tributrias, ela, no satisfeita, teima e reteima em ultrapassar suas raias, invadindo campos que a Constituio reservou a outras pessoas polticas ou, o que pior, probe sejam alvo de tributao. Em suma, as pessoas polticas encontram perfeitamente iluminado, no Texto Supremo, o campo tributrio que podem validamente percorrer. interessante notar que a atual Constituio - a exemplo, alis, da anterior - no criou nenhum tributo. Poderia t-lo feito, porque o Poder Constituinte Originrio soberano e absoluto. No entanto, este Poder Constituinte, ao manifestar-se, deliberou que a Carta Suprema no devia criar nenhum tributo. Entendamos a assertiva: a Constituio no criou nenhum tributo, na medida em que ningum pode ser compelido a desembolsar somas de dinheiro, em favor do Estado (ou de quem o represente), com base, apenas, na Carta Constitucional. Exemplifico: ningum pode ser obrigado a pagar o "imposto sobre grandes fortunas", s porque a Constituio, em seu art. 153, VII, o previu. Tal tributo ser exigvel apenas quando uma lei ordinria federal (observados os requisitos de lei complementar) vier a cri-lo, "in abstracto". S depois de institudo, "in abstracto", pela lei, que o imposto sobre grandes fortunas poder nascer "in concreto" (quando, obviamente, ocorrer seu fato imponvel). Dou-lhes outro exemplo: a Emenda Constitucional n 3, de 17 de maro de 1.993, dilargou a competncia impositiva federal, permitindo que a Unio, querendo, venha a instituir o imposto sobre movimentao ou transmisso de valores e de crditos e direitos de natureza financeira, que j est sendo conhecido pela sigla IPMF. Deixando de lado as inconstitucionalidades desta emenda constitucional (que a meu ver so mltiplas), o fato que ela no criou o IPMF, mas deu, Unio, competncia para faz-lo. Enquanto este tributo no for criado "in abstracto" (no caso, por meio de lei complementar: esta uma novidade da predita emenda constitucional), ningum poder ser obrigado a pag-lo. Infelizmente, apesar do clamor que o assunto provocou, parece que este imposto ser institudo em julho. A idia cobr-lo a partir de agosto (o que, pessoalmente, no me parece possvel, ao lume da Constituio e de suas clusulas ptreas). Mas, dando seguimento ao raciocnio, o caso de indagar: se a Constituio no criou tributos, por que ela to importante, em matria tributria? Ela to importante, em matria tributria, porque fez, basicamente, trs coisas: 1) discriminou as competncias tributrias, entre as pessoas polticas; 2) traou as limitaes ao exerccio das competncias tributrias; e, 3) classificou os tributos em espcies e subespcies, apontando a regra-matriz (o arqutipo genrico, a norma-padro de incidncia) de cada uma delas. Portanto, a Constituio brasileira levou a efeito uma classificao jurdica dos tributos. CLASSIFICAO JURDICA DOS TRIBUTOS

Prolegmenos Vou, assim, falar um pouco da classificao jurdica dos tributos, isto , vou estudar as espcies e subespcies tributrias. Este estudo - j lhes adianto - s se justifica num Estado como o nosso, em que as competncias tributrias (vale dizer, as aptides para criar tributos) foram partilhadas, pela Carta Magna, entre vrias pessoas; a saber: a Unio, os Estados, os Municpios e o Distrito Federal. Fosse o Brasil um Estado Unitrio e este trabalho de dividir os tributos em espcies e subespcies teria apenas interesse acadmico, j que a funo de cri-los pertenceria a um nico rgo central, que, obedecidos, claro, os princpios constitucionais tributrios, praticamente tudo poderia, nesta matria. Ocorre, porm, que o Brasil no um Estado Unitrio. O Brasil, como todos sabem, um Estado Federal. Nele, a Unio e os Estados-membros so reciprocamente autnomos e legislam, inclusive, em matria tributria. Como se isso no bastasse, os Municpios e o Distrito Federal, embora no faam parte da Federao, (porque no participaram do pacto federativo), tambm so pessoas polticas dotadas de ampla autonomia e tambm legislam, inclusive, em matria tributria. Existem, portanto, em nosso Pas, leis tributrias federais, leis tributrias estaduais, leis tributrias municipais e leis tributrias distritais, criando, respectivamente, tributos federais, tributos estaduais, tributos municipais e tributos distritais. Desnecessrio enfatizar que todas estas leis tributrias devem conviver harmonicamente. Assim, no Brasil, o perfeito conhecimento das espcies e subespcies tributrias no apenas uma imposio doutrinria, mas uma exigncia fundamental, porque ele que vai permitir que se verifique se o contribuinte est sendo tributado de modo correto, pela pessoa poltica competente; competente, nos termos da Constituio. Noo de classificao. Mas, que classificar? Em apertada sntese, classificar o procedimento lgico de dividir um conjunto de objetos (de seres, de coisas) em categorias, segundo critrios preestabelecidos. As classificaes objetivam acentuar as semelhanas ou as dessemelhanas entre diversos seres, de modo a facilitar a compreenso do assunto que estiver sendo examinado. Como no Universo no h duas coisas rigorosamente iguais, as classificaes s so possveis porque o homem, fazendo abstraes, leva em conta o que as coisas tm de parecido, desconsiderando o que tm de dissmil. As coisas obviamente no se apresentam

classificadas, no mundo que nos cerca. o homem que as classifica, com critrios prprios, que ele mesmo elege. Nesse ponto, como vem, tinha razo Kant, quando dizia que "o Homem o centro de todas as coisas". O homem , no mnimo, o centro das classificaes. Estamos, pois, percebendo, que as classificaes so, em ltima anlise, instrumentos ou, se quisermos, ferramentas de trabalho intelectual. Permitam-me uma pitada a mais de teoria. Como bem o demonstrou Agustin Gordillo, no h classificaes certas, nem classificaes erradas, mas classificaes mais teis e classificaes menos teis. Uma classificao pode existir ou no existir (isto sim). Se ela existe, porm, ela nunca ser certa ou errada, mas mais til ou menos til. Exemplifico: se eu dissesse aos senhores que os tributos se classificam em tributos que rendem mais de um milho de dlares semanais para as pessoas polticas que os arrecadam e tributos que rendem menos de um milho de dlares semanais, tambm para as pessoas polticas que os arrecadam, eu, na verdade, no estaria lhes apresentando uma classificao errada. Estaria, sim, lhes apresentando uma classificao pouco til (pelo menos para ns, cultores da Cincia do Direito). Com efeito, qual a utilidade jurdica em classificar-se os tributos em muito rendosos e pouco rendosos? Nenhuma, pelo menos a meu sentir. Decidir-se por uma classificao, em relao a outra - e agora invoco as lies de Genaro Carri - no como preferir um mapa fiel a outro que seja falso. Na verdade, decidir-se por uma classificao em relao a outra como escolher o sistema mtrico decimal, ao invs do sistema de medio dos ingleses. Os dois sistemas esto corretos. Apenas, um pode revelar-se mais til do que o outro, at em razo de contingncias geogrficas. De fato, razovel supor que, na Inglaterra, o sistema anglicano seja mais til. Por qu? Porque l as distncias so aferidas em milhas, em jardas, em ps etc. Em contrapartida, no Brasil, o sistema mtrico decimal (dito, tambm, continental ou francs) mais til, porque nosso sistema de medio oficial. Muito bem, retomando o fio do raciocnio, classificar distribuir objetos em classes ou grupos, segundo critrios predeterminados. Agora, atentem, por favor, para o seguinte: uma classificao jurdica deve levar em conta o dado jurdico por excelncia: a norma jurdica. Ela o ponto-de-partida indispensvel de qualquer classificao que pretenda ser jurdica. As espcies tributrias. Assim, os tributos podem ser classificados de vrias maneiras. Uma classificao jurdica dos tributos, no entanto, s ser possvel a partir do exame das normas jurdicas tributrias em vigor, mxime das de mais alta hierarquia, que se

encontram na ConstituioUma classificao jurdica dos tributos, no entanto, s ser possvel a partir do exame das normas jurdicas tributrias em vigor, mxime das de mais alta hierarquia, que se encontram na Constituio. Todas as classificaes - inclusive as classificaes jurdicas - tem um qu de arbitrrio. Dependem do critrio eleito pelo agente classificador, ao dividir um conjunto de seres em categorias. No meu caso particular, analisando as normas constitucionais pertinentes, cheguei concluso que h, no Brasil, apenas trs espcies tributrias: os impostos, as taxas e a contribuio de melhoria. De fato, a Constituio brasileira est comprometida com uma classificao jurdica dos tributos. Conforme preceitua o art. 145, da Lei das Leis, as pessoas polticas podem criar impostos, taxas e a contribuio de melhoria. Portanto, no Brasil, o tributo o gnero, do qual o imposto, a taxa e a contribuio de melhoria so as espcies. Esta classificao, porque apadrinhada pela Constituio, no pode sequer ser desconsiderada, por quem se disponha a fazer o estudo jurdico das espcies tributrias, em nosso Pas. Aqui, repito, os tributos ou so impostos, ou so taxas, ou so contribuio de melhoria. Os tributos no-vinculados: os impostos. Sem a pretenso de ser exaustivo, imposto o tipo de tributo que tem por hiptese de incidncia um fato qualquer, no consistente numa atuao estatal. Da porque Geraldo Ataliba chama o imposto de tributo no-vinculado. No-vinculado a qu? No vinculado a uma atuao estatal. O imposto encontra seu fundamento de validade apenas na competncia tributria da pessoa poltica que o cria, no havendo necessidade, para que ele seja institudo e arrecadado, que o Poder Pblico desenvolva, em relao ao contribuinte, qualquer atividade especfica. Das vrias classificaes de impostos que se conhecem (impostos diretos e indiretos; impostos pessoais e impostos reais; impostos que no repercutem e impostos que repercutem) - a maioria boa, talvez, para a Cincia das Finanas, mas de todo em todo irrelevante para o Direito - a mais til para ns, estudiosos do Direito Tributrio brasileiro, a que a prpria Constituio nos oferece, em seus arts. 155, 156, 153 e 154, I. Apenas para registro dos senhores, os Estados podem criar os impostos apontados no art. 155, da C.F. (imposto sobre doaes, sobre operaes mercantis, sobre a propriedade de veculos automotores etc.). J, os Municpios podem instituir os impostos arrolados no art. 156, da mesma C.F. (o imposto sobre a propriedade predial e territorial urbana, o imposto sobre servios de qualquer natureza etc.).

O Distrito Federal, de seu turno, pode criar, em seu territrio ( claro), tanto os impostos estaduais, como os municipais. Os impostos estaduais, por fora do que estabelece o "caput" do art. 155, da Constituio ("Compete aos Estados e ao Distrito Federal..."). E, os impostos municipais, graas ao que estatui o art. 147, "in fine", tambm da Constituio (...ao Distrito Federal cabem os impostos municipais). Como fcil perceber, a competncia impositiva distrital o somatrio das competncias impositivas estaduais e municipais. Por fim, a Unio est credenciada a criar quaisquer outros impostos: seja os expressamente mencionados no art. 153, da C.F. (imposto sobre a importao, imposto sobre a renda, imposto sobre a propriedade territorial rural etc.), seja os que o Congresso Nacional vier a conceder, com base no art. 154, I, do mesmo Diploma Fundamental, que estabelece: "A Unio poder instituir, mediante lei complementar, impostos no previstos no artigo anterior, desde que sejam no-cumulativos e no tenham fato gerador ou base de clculo prprios dos discriminados nesta Constituio". por isso que se diz que a Unio desfruta da chamada competncia impositiva residual. De fato, a competncia residual para criar impostos pertence Unio. Impende notar que ela teoricamente infinita: sempre haver a possibilidade de conceber-se um novo imposto e este novo imposto ser federal ("ex vi" do precitado art. 154, I, da Constituio). Em suma, o imposto tem por hiptese de incidncia (por fato gerador "in abstracto") ou um comportamento do contribuinte, ou uma situao jurdica na qual o contribuinte se encontre. Nunca uma atuao estatal. O imposto, como tambm enfatiza Geraldo Ataliba, nasce sempre de fatos regidos pelo Direito Privado: o fato de algum vender uma mercadoria; o fato de algum prestar, em carter negocial, um servio de qualquer natureza; o fato de algum ser proprietrio de um imvel urbano etc.

Os tributos vinculados: as taxas e a contribuio de melhoria Diferentemente, a taxa e a contribuio de melhoria nascem sempre de fatos regidos pelo Direito Pblico. Tm por hiptese de incidncia uma atuao estatal, de algum modo referida ao contribuinte. Aproximemo-nos, um pouco mais, da taxa. Taxa o tipo de tributo que tem por hiptese de incidncia uma atuao estatal, diretamente referida ao contribuinte. A atuao estatal, que abre espao tributao por via de taxa, pode consistir ou num ato de polcia, ou num servio pblico. o que preceitua o art. 145, II, da C.F. (que traa a regramatriz das taxas). As pessoas polticas, enquanto tributam por via de taxa, devem irrestrita obedincia especialmente a este dispositivo constitucional. Muito bem, a atuao estatal que abre espao tributao por via de taxa, repito, ou um ato de polcia ou um servio

pblico. Da as taxas se subclassificarem em: taxas de polcia e taxas de servio, conforme tenham por pressuposto, respectivamente, a prtica de atos de polcia ou a prestao de servios pblicos. Por fim, a contribuio de melhoria o tipo de tributo que tem por hiptese de incidncia uma atuao estatal, indiretamente referida ao contribuinte. Tal atuao estatal s pode consistir, conforme estatui o art. 145, III, do Texto Supremo, numa obra pblica (mas no em qualquer obra pblica; to-somente numa obra pblica que valoriza os imveis a ela adjacentes). Portanto, a contribuio de melhoria a modalidade de tributo que nasce da valorizao imobiliria causada por obra pblica realizada em suas imediaes. Em suma, os tributos, no Brasil, ou so impostos, ou so taxas, ou so contribuio de melhoria. Explicao necessria Neste ponto, o caso de indagar: e os emprstimos compulsrios, e os impostos extraordinrios, e as contribuies parafiscais, e as contribuies sociais, a que alude o art. 149, da C.F., por acaso no so tributos? Claro que so tributos. Mas, e ento? que, pessoalmente, entendo que os emprstimos compulsrios, os impostos extraordinrios, as contribuies parafiscais e as contribuies do art. 149, da C.F., podem ser reconduzidos a uma destas trs espcies: imposto, taxa ou contribuio de melhoria. No disponho de tempo - pelo menos no nesta primeira fase dos trabalhos desta noite para demonstrar isso. Mas, j lhes adianto que, para mim, os emprstimos compulsrios so tributos restituveis; as contribuies parafiscais, tributos arrecadados por terceiras pessoas (diversas daquelas que os instituram); as contribuies sociais so tributos qualificados pela finalidade e os impostos extraordinrios, simplesmente impostos que a Unio, no caso ou na iminncia de guerra externa, pode criar, sem necessidade de obedincia ao princpio da reserva das competncias impositivas. Depois, se houver interesse por parte dos senhores, poderei, durante os debates, aprofundar este assunto. Por ora, fica feito o registro. A REGRA-MATRIZ CONSTITUCIONAL DOS TRIBUTOS A Constituio, como j lhes acenei, traou a regra-matriz (o arqutipo genrico, a norma padro de incidncia) das vrias espcies e subespcies de tributos. Noutro dizer, ela apontou, direta ou indiretamente, a hiptese de incidncia possvel, o sujeito ativo possvel, o sujeito passivo possvel, a base de clculo possvel e a alquota possvel, dos vrios impostos, das vrias taxas e da contribuio de melhoria. O legislador (federal, estadual, municipal e distrital), enquanto cria tributos, no pode fugir destes arqutipos constitucionais.

Apenas para ilustrar melhor a idia, peo vnia para trazer colao o art. 156, I, da Constituio Federal ("Compete aos Municpios instituir impostos sobre a propriedade predial e territorial urbana" - IPTU). Aparentemente, os Municpios tudo podem, em matria de IPTU. Mas s aparentemente. Com efeito, interpretando-se sistematicamente o precitado art. 156, I, da Carta Suprema, percebe-se que a hiptese de incidncia do IPTU s pode ser o fato de algum ser proprietrio de um imvel (prdio ou terreno) urbano. A hiptese de incidncia do IPTU no pode ser a prtica de operao mercantil, ou o fato de algum ser proprietrio de imvel rural, ou o fato de algum importar um produto, ou o fato de algum obter rendimentos. S pode ser o fato de uma pessoa ser proprietria de imvel urbano. O sujeito ativo do IPTU s pode ser o Municpio (ou quem lhe faa legalmente as vezes). O sujeito passivo do IPTU s pode ser o proprietrio do imvel urbano (ou quem lhe faa as vezes). A base de clculo do IPTU s pode ser o valor venal do imvel urbano (isto , seu valor de mercado: o quantum que poderia ser obtido, caso o imvel fosse submetido a uma operao de compra e venda vista, de acordo com as condies usuais de mercado). Esta, alis, a lio clssica de Aliomar Baleeiro. Finalmente, a alquota do IPTU s pode ser um percentual deste valor. Este percentual, certo, poder variar, de acordo com a lei de cada Municpio, mas no poder imprimir ao tributo um carter confiscatrio (com o que estaria sendo burlado o art. 150, IV, da C.F.) e, alm disso, dever fazer com que o imposto atenda aos reclamos instantes do princpio da capacidade contributiva. Abrindo um ligeiro parntese, o princpio da capacidade contributiva o princpio informador da tributao por meio de impostos. Vem contido no art. 145, pargrafo 1, 1 parte, da C.F. ("Sempre que possvel, os impostos tero carter pessoal e sero graduados segundo a capacidade econmica do contribuinte..."). J que toquei no assunto, o princpio da capacidade contributiva hospeda-se nas dobras do princpio da igualdade e realiza, no campo tributrio, os ideais republicanos. Com efeito, justo, jurdico e razovel, que quem, em termos econmicos, tem mais, pague proporcionalmente mais imposto do que quem tem menos. No caso do IPTU justo, jurdico e razovel que quem tem um imvel luxuoso, localizado em bairro estritamente residencial, pague proporcionalmente mais imposto do que quem proprietrio de casa modesta, localizada em bairro fabril. Estou lhes dizendo isso, justamente para enfatizar que o legislador no pode criar os tributos de sua competncia, a seu inteiro alvedrio. Pelo contrrio, ao faz-lo, dever necessariamente observar a regra-matriz de cada um deles, pr-traada na Constituio.

A esta altura, j percebemos que a Constituio no s efetuou uma classificao estrita das espcies tributrias, como apontou o regime jurdico de cada uma delas. Portanto, a distino das espcies tributrias, na Constituio, no apenas nominal, mas conceitual. Quero com isto ressaltar que o arqutipo genrico (ou, se se preferir, o modelo) de cada tributo est desenhado no Texto Supremo e, destarte, o legislador ordinrio no pode dele se afastar. Alis, a meu ver, quem melhor estudou este assunto, no Brasil, foi a Prof Diva Malerbi, em sua excelente tese de doutorado "Segurana Jurdica e Tributao" (que tive a honra de examinar) e que, "venia concessa", inexplicavelmente permanece indita. AS NORMAS GERAIS EM MATRIA DE LEGISLAO TRIBUTRIA H pelo menos mais um ponto que eu gostaria de, aqui, desenvolver. A classificao constitucional dos tributos e suas regras-matrizes no podem ser alteradas, nem mesmo por meio da lei complementar prevista no art. 146, da C.F. ("Cabe lei complementar: I - dispor sobre conflitos de competncia, em matria tributria, entre a Unio, os Estados, o Distrito Federal e os Municpios; II - regular as limitaes constitucionais ao poder de tributar; III - estabelecer normas gerais em matria de legislao tributria, especialmente sobre: a) definio de tributos e de suas espcies, bem como, em relao aos impostos discriminados nesta Constituio, a dos respectivos fatos geradores, bases de clculo e contribuintes; b) obrigao, lanamento, crdito, prescrio e decadncia tributrios; c) adequado tratamento tributrio ao ato cooperativo praticado pelas sociedades cooperativas"). Este artigo, diga-se de passagem, est longe de ter aquele estilo lapidar e conciso que, na lio de Rui Barbosa, deve caracterizar as leis em geral (observem que ele alude ao "adequado tratamento tributrio", como se fosse possvel dispensar aos contribuintes um inadequado tratamento tributrio; demais disso, ele se refere ao "ato cooperativo praticado pelas sociedades cooperativas", redundncia que, talvez, nem o prprio Conselheiro Accio - personagem de Ea, impagvel por seus trusmos - tivesse a coragem de fazer). Mas, deixando de lado estas questes menores, que eu chamaria de redacionais (superveis, portanto, pela interpretao sistemtica), o fato que, analisando este art. 146, da C.F., alguns estudiosos vm proclamando que, agora, a Unio, por meio de lei complementar, pode alterar a classificao constitucional dos tributos e suas "regras-matrizes", condicionando a validade das leis das demais pessoas polticas, neste campo. Assim, por exemplo, chegam a sustentar que o Municpio, ao criar o ISS, deve observar a definio deste tributo, feita em lei complementar e, mais do que isso, "a lista de servios tributveis" nela veiculada. Com o devido acatamento, discordo disto tudo. Vejam! Este artigo 146 deve ser entendido em perfeita harmonia com o sistema tributrio nacional, forjado pela Constituio.

A lei complementar que dispe sobre conflitos de competncia, regula as limitaes constitucionais ao poder de tributar e estabelece normas gerais em matria de legislao tributria - tanto quanto qualquer outra lei complementar - subordina-se Constituio e a seus grandes princpios. O que, na verdade, pretendo significar que esta lei complementar no tem a prerrogativa de buscar, nela prpria, seu fundamento de validade. Muito pelo contrrio: ela s poder irradiar efeitos se e enquanto estiver dentro da pirmide jurdica, em cuja cspide (em cujo ponto mais alto) situam-se as normas constitucionais, verdadeiras matrizes de todas as manifestaes normativas do Estado (como enfatizava Hans Kelsen). Esta verdade evidente no pode ser contestada. Admito, num esforo de arranjo, que tal lei complementar poder iluminar os pontos mais ou menos obscuros de nosso sistema constitucional tributrio, desde que, absolutamente, no o altere, nem, muito menos, o destrua. Tambm a regra-matriz de cada tributo no poder ter seus contornos constitucionais modificados por esta lei complementar. Assim, a lei complementar, que veicula normas gerais em matria de legislao tributria, s pode explicitar o que est implcito na Constituio. No lhe dado inovar, mas, apenas, declarar. Tem carter declaratrio, em sentido absoluto. Pode-se at estabelecer uma comparao entre esta lei complementar (prevista no art. 146, da C.F.) e o regulamento. Deste modo: esta lei complementar est para a Constituio, assim como o regulamento est para a lei. O regulamento, como sabem, prov a fiel execuo da lei. D plena eficcia lei. Estabelece aqueles pormenores normativos de ordem tcnica, que viabilizam o perfeito cumprimento das leis. Assim, mutatis mutandis, a lei complementar em questo. Ela explicita a Constituio. Dlhe plena eficcia. No pode, porm, criar realidades jurdicas novas. Se o fizer, ser inconstitucional. Falta-lhe titulao jurdica para isso. Parece bvio que a Lei Fundamental Tributria no o Cdigo Tributrio Nacional (nem qualquer outra lei complementar que venha a ser editada com base neste artigo 146, da C.F.). A Lei Fundamental Tributria a prpria Constituio Federal. CONCLUSO Amigos: no gostaria de terminar esta minha preleo, sem uma breve anlise da realidade tributria que nos cerca. Como ningum desconhece, h um divrcio muito grande entre o que determina a Constituio, em matria tributria, e o que acontece na prtica. chegado o momento de revertermos este quadro.

Vamos lutar - cada um com as armas de que dispe - para que as inconstitucionalidades tributrias (mesmo as que o Governo justifica invocando os superiores interesses nacionais) deixem de existir. Ns, estudiosos do Direito, (mais ligados ao mundo acadmico) devemos argumentar, esclarecer, falar, porque da palavra nasce tudo. Ao falarmos nos preordenamos ao. A palavra antecede a ao. E de nossa constante pregao h de germinar a idia de que a tributao s ser verdadeiramente justa quando se desenvolver de acordo com os ditames constitucionais. Aos senhores, Juzes de Direito, est reservado no menos relevante papel. De fato, os senhores tm a nobre misso de decidir, com imparcialidade e independncia, em favor do contribuinte que est sendo injustamente atacado pelo Fisco e lhes pede proteo. Mas, decidir, no com esta falcia que o direito alternativo (felizmente acantonado em pequenos rinces do pampa gacho). Decidir, sim, com os instrumentos jurdicos formidveis que a Constituio lhes ps ao alcance das mos. O contribuinte brasileiro - qual Prometeu no Cucaso - est com o corpo acorrentado, mas seu esprito (esse no!) continua livre. Recusa-se a submeter-se injustia fiscal. Precisa apenas de amparo. E esse amparo - felizmente - est vindo tambm dos senhores Magistrados Federais. E aqui incluo, com muito gosto, os ilustres integrantes do Tribunal Regional Federal da 3 Regio, aos quais rendo minhas homenagens, na pessoa de seu ilustre Presidente, o Juiz e Professor, Dr. Amrico Lacombe. com grande alegria que noto que os senhores esto tornando sempre mais acessveis os degraus da Justia, a fim de que todos os homens possam por eles caminhar. Continuem ajudando, por favor, a construir a Ptria de nossos sonhos! http://www.trf3.gov.br/index.php?id=1690

REGIME TRIBUTRIO E ESTADO DE DIREITO

GERALDO ATALIBA Professor Titular das Faculdades de Direito da USP e da PUC

"IGUALDADE E ANTERIORIDADE TRIBUTRIA"

Vamos meditar sobre a riqueza deste princpio, a importncia da igualdade, na Constituio, mas sobretudo fazer um esforo para torn-lo uma realidade. Estamos acostumados aos princpios constitucionais, um vcio mencion-los - e so importantes - e fazer at bonitos discursos a respeito. Quando chega a hora de agirmos, o legislador no leva em considerao, no respeita os princpios. A Administrao finge que no existem. E o Judicirio, que deve corrigir o legislador e o administrador para impor a eficcia dos princpios, tambm muitas e muitas vezes falha.

Nosso esforo deve ser no sentido de dar real e efetivo valor aos princpios.

O tema hoje "Regime Jurdico Tributrio". O Prof. Celso Antnio Bandeira de Mello, num trabalho recente, demonstra que a palavra regime, no discurso jurdico, sinnimo de sistema. Portanto, quem fala em regime jurdico tributrio est falando do sistema tributrio.

Que regime? o conjunto de princpios e regras que incide sobre uma determinada situao de fato.

Que sistema? o conjunto de princpios e regras que rege os comportamentos das pessoas em determinadas situaes de fato.

Logo, sistema e regime so a mesma coisa. No caso, o ponto de referncia o Estado, exercitando o poder de tributar. Tributao, ao de tributar. Essa ao do Estado disciplinada pelos princpios e regras que formam o sistema constitucional tributrio, como um subsistema dentro do sistema constitucional tributrio.

Se se perguntar qual o princpio mais importante, qual a diretriz que domina toda a Constituio e que espraia suas exigncias at os seus mais remotos confins e cujas exigncias no podem ser ignoradas em nenhuma hiptese, por ningum - nem pelo

legislador, nem pelo administrador, nem pelo aplicador, nem pelo homem comum - teremos que dizer: " a igualdade". Esse o maior princpio constitucional.

Primeiro, porque ele um desdobramento e um fundamento da Repblica, que est no art. 1. Segundo lugar, uma implicao necessria do Estado de Direito, que tambm est no art. 1 - no h Estado de Direito sem igualdade. Terceiro, porque o fulcro da Constituio est todo no art. 5.

O art. 5 - que define os direitos individuais - a razo de ser da separao de poderes. Por que os poderes so separados? s reler Montesquieu: os poderes so trs, separados, autnomos, e independentes, para proteger os direitos individuais. de Montesquieu a frase: "o poder corrompe; o poder absoluto corrompe absolutamente".

' preciso que o poder contenha o poder'. Da a idia que aplicamos, perfeio, no Brasil, secundando a tradio americana de reconhecer no Poder Judicirio um verdadeiro e efetivo poder, ao contrrio do que acontece, por exemplo, na Frana, onde o Poder Judicirio no poder, porque exatamente no pode emanar ordens aos demais poderes.

O art. 5 a razo de ser da estrutura de Estado que temos e da separao de poderes, que o timbre do Estado de Direito.

No art. 5, o mais importante a igualdade, que est na cabea do art. 5, e est no inciso I.

Parece que o constituinte foi sensvel a uma lio notvel, cuja leitura se recomenda, de um dos melhores estudos feitos no Brasil, de Francisco Campos que, estudando o princpio da igualdade num trabalho magnfico publicado na Revista Forense, h cinqenta anos, um clssico atualssimo, diz: " to importante a igualdade" - naquele tempo estava no 1 do art. 141 da Constituio de 1946 - " to importante que preciso que se leiam todos os demais pargrafos" - ou, no nosso caso, incisos do atual art. 5 - "como envolvendo a igualdade". Ento, todos tm direito ao acesso ao Judicirio, em igualdade de condies, ao due process of law em igualdade de condies, propriedade em igualdade de condies, liberdade de pensamento em igualdade de condies, liberdade de reunio em igualdade de condies, etc. Enfim, j Francisco Campos dizia: " preciso ler todos os direitos individuais conjugados com a igualdade, tal sua importncia".

Em matria tributria, como em todos os setores do Direito, a igualdade bsica e fundamental. a igualdade que informa todos os institutos e princpios do Direito Tributrio, mas que na verdade so de puro Direito Constitucional.

Preciosssimo livro de Alberto Xavier - "Os Princpios da Legalidade e Tipicidade da Tributao" - mostra que s h verdadeira obedincia ao regime constitucional tributrio, onde haja igualdade, e a igualdade postula a legalidade e a tipicidade, em matria tributria.

Como um estudo geral do princpio da igualdade, preciso mencionar o livro do Prof. Celso Antnio Bandeira de Mello, "Contedo Jurdico do Princpio da Igualdade". o melhor trabalho feito no Brasil. a adaptao de um parecer que o Prof. Bandeira deu a um Juiz hoje deste Tribunal, que, quando era Juiz de Primeira Instncia, sofreu tremenda injustia. Mostrou que o princpio da igualdade exigia que se anulasse ato do Tribunal e que se desse quele Juiz seu direito, o que foi feito. Este parecer resplandeceu perante o nosso Judicirio, foi at ao Supremo, sempre acatado. Da vem esse livro, pequeno, modesto, mas de contedo, de riqueza notvel.

Muito bem. A igualdade, de modo geral e especialmente em matria tributria, comporta duas perspectivas ou contm, na riqueza da sua fecundidade, duas vertentes: as chamadas igualdade material e igualdade formal. A Prof. Diva Malerbi faz questo de dizer: "igualdade na lei e igualdade perante a lei". Se a igualdade uma exigncia da Constituio, o legislador o primeiro que deve respeit-la, fazendo uma lei igual, ou seja, que trate igualmente aos desiguais na medida das suas desigualdades.

Mas no basta isso. preciso que o aplicador administrativo ou judicial volte sempre os olhos para o princpio da igualdade, quando vai aplicar a lei. No basta que a lei tenha observado a igualdade; que seja materialmente igual; preciso que o aplicador tambm a aplique igualmente. Ele tambm deve dar a sua contribuio, quando vai aplicar a lei aos casos concretos.

E, como o preceito constitucional, o princpio superior, mximo, supremo. Se, por acaso, a lei viola a igualdade totalmente ou parcialmente, o aplicador ento deve fazer a correo da lei. Repito, "a correo da lei". O aplicador, especialmente o judicial, corrige a lei para conform-la s exigncias da igualdade. verdade que h casos em que isto impossvel. H casos em que a lei to radicalmente contrria exigncia constitucional da

igualdade que no h como consertar - da o aplicador dizer: "eu no aplico esta lei" porque h duzentos anos isto est na tradio do Direito Constitucional, cujos padres adotamos, no Brasil. Quer dizer, desde a deciso clssica do Juiz Marshall, da Suprema Corte dos Estados Unidos, em 1803, quando se fundou essa tcnica de tratamento constitucional e de controle jurisdicional dos atos administrativos. Marshall dizia: "se a Constituio manda ir para o norte, a lei para o sul, no tenho remdio, devo escolher uma das duas, e obvio que a minha escolha s pode ser pela lei maior, pela Constituio. Ento, para aplicar a Constituio, eu no aplico a lei. porque preciso aplicar a norma constitucional, que eu aplico a lei".

Mas, didaticamente, para explicar o que estou fazendo, para que a deciso judicial no parea arbitrria - ela no , mas para que no parea - ento tenho que dizer: "eu declaro esta lei inconstitucional, por isso no a aplico". Mas, isto cabe quando h radical diversidade entre os vetores apontados pela lei constitucional e pela lei ordinria.

s vezes essa relao de contraditoriedade no to radical; ento o Juiz no precisa declarar inconstitucional a lei - vamos usar a expresso da jurisprudncia americana j acolhida pelo nosso Supremo - o Juiz "fora" a lei, empurra a lei para o lado do princpio constitucional, interpreta e aplica. Ns vamos dar aqui alguns exemplos, muitos deles acolhidos pela nossa jurisprudncia.

Quer dizer, quando radical a divergncia entre Constituio e lei, o juiz no aplica a lei, fica com a Constituio. Quando no to radical assim, quando a Constituio diz: "v para o norte" e a lei diz: "v para o nordeste", ento no radical, irremissvel, irremedivel a contradio. Ento o juiz empurra para c, empurra para o norte; assim cumpre a Constituio e a lei ao mesmo tempo.

A chamada igualdade material um princpio que nos arma para identificarmos e denunciarmos a lei inconstitucional por desigualdade. Quer dizer, o contedo dela desigual.

A igualdade formal d armas e instrumentos para denunciar o ato de aplicao da lei inconstitucional, violador da igualdade, o decreto executivo e os atos inferiores praticados pela Administrao ou por qualquer aplicador.

A igualdade formal, a igualdade perante a lei tambm deve ser assegurada pelo Poder Judicirio, para que no falhe na misso de assegurar a supremacia da Constituio.

No primeiro caso, segurana jurdica contra o legislador; no segundo caso (igualdade formal), segurana jurdica contra o aplicador.

O constituinte brasileiro, escrevendo a norma constitucional para um pas com a cultura que temos, fez questo de pr no art. 5, cabea e inciso I, igualdade como um padro fundamental de todo o comportamento do Estado e, portanto, em primeiro lugar, o comportamento do Legislativo.

Bastava isso para que j soubssemos que s a lei cria tributo, s a lei estabelece a carga tributria, s a lei designa sujeito passivo, s a lei fornece ao aplicador todas as condies, exaustivamente todos os elementos necessrios para se ver configurada e quantificada uma obrigao tributria. Bastava o art. 5, inciso I.

Entretanto, o constituinte no art. 150 ps: proibido (" vedado") Unio, Estados e Municpios exigirem tributo sem lei. Item II, art. 150: esta lei ter que tratar igualmente as situaes iguais e desigualmente as situaes desiguais.

Todos somos capazes de ler, admirar e fazer um esforo para deduzir o contedo disso. Agora devemos fazer esforo para dar eficcia a este enunciado, num pas onde o legislador pouco reverente com a Constituio e no estuda a Constituio. E, por no estudar, no conhece. E, por no conhecer, no a estima e, no a estimando, nem pensa nela.

Quanto ao administrador (o Poder Executivo), ocorre a mesma coisa. Ele no gosta, ento ele no estuda; no estudando, no conhece. No conhecendo, no pode gostar. E um crculo vicioso.

Sobra o Poder Judicirio: obrigado a conhecer; conhecendo, termina gostando. No o gosto esttico, subjetivo, pessoal, e sim esta paixo que o jurista tem pela norma jurdica, especialmente pela norma constitucional.

O Juiz fica, na sociedade, com a funo de corrigir o erro do legislador e o erro do administrador (aplicador administrativo).

No Brasil, com uma Constituio to minuciosa e to extensa, o risco de inconstitucionalidade, a probabilidade de inconstitucionalidade - mesmo que o legislador seja muito consciente - muito grande, maior do que em qualquer outro pas. Acontece que a quantidade de inconstitucionalidades gritante, brutal.

Vamos, justamente, centrar a ateno nesta primeira exigncia do sistema, que a igualdade nessa matria. Art. 150, inciso II: " proibido" - "quem" proibido? O legislador. " proibido ao legislador tratar igualmente situaes desiguais". E se o legislador fizer isto? Ento voltamos quela premissa. Ou o que ele fez radicalmente irremedivel e ento o Juiz no aplica a lei (porque contrariou este preceito constitucional) ou, quando no to radical a discrepncia, ento o Juiz aplica a lei, adaptando-a s exigncias da Constituio, entende e interpreta a lei 'em consonncia' com as exigncias superiores da Constituio. E assim 'salva' a lei, no tal e qual ela , mas aproveitando dela o que seja consentneo com o esprito da Constituio.

Noventa por cento da jurisprudncia deste Tribunal na linha do que vou expor.

O Decreto-lei 2.434 estabeleceu o seguinte: "so isentas do imposto sobre operaes de cmbio as operaes de cmbio realizadas para cobrirem importaes cujas licenas de importao sejam expedidas depois do dia x". Esta lei alguns meses anterior ao tal dia x. Ficou imediatamente evidente, para a maioria dos contribuintes, mesmo leigos, que havia algo de muito esquisito. Eles se sentiram desigualmente tratados. Por qu? Ora, se algum obtm a licena para importar antes do dia tal, paga o imposto; se for depois do dia tal, no paga o imposto. Ento, ficou muito chocante para o leigo que havia uma violao da igualdade. Ora, o que tem o fato de eu tirar licena agora ou depois, com a carga tributria que vou ter que pagar? Este tratamento desigual no justificado.

Ento, isto foi elaborado pela jurisprudncia de Primeira Instncia e especialmente por este Tribunal, mas acompanhado por alguns outros Tribunais Regionais Federais do Pas. E predomina a seguinte orientao: se a lei deu iseno deste imposto sem nenhuma razo objetiva, clara, transparente, ou seja, sem fundamento, j que o Judicirio no vai questionar o mrito da deciso de dar iseno, ento o Judicirio d iseno para todo

mundo em igualdade de condies, tenham ou no as pessoas obtido a licena no dia x ou no dia y, que um dia futuro.

H acrdos com os mais variados fundamentos. Eu diria, pelo que tenho visto - se eu estiver errado, vou ser corrigido pelo Dr. Kalls, Dra. Diva, Dr. Amrico Lacombe - que o fundamento predominantemente acolhido o seguinte: se a lei tributria deve descrever um fato dizendo: "a partir do acontecimento deste fato nasce uma obrigao tributria", a lei tributria obrigada, por exigncia constitucional, a descrever, satisfatoriamente, integralmente, o fato. Descrever o fato integralmente quer dizer: o legislador obrigado a explicitar os dados bsicos deste fato, para que ele possa ser reconhecido pelos intrpretes como fato tributvel.

Deve dizer qual a materialidade do fato, qual o momento em que acontece o fato, qual o local - se for relevante - em que acontece o fato, quem o sujeito passivo que vai ser responsvel pela obrigao que vai nascer do acontecimento deste fato, qual a base imponvel (ou seja, deste fato, qual a dimenso economicamente mensurvel que legislativamente qualificada para sofrer a aplicao da alquota). E a lei ainda deve estabelecer a alquota. Tudo isso deve estar na lei. A falta de qualquer destes elementos na lei impede que se reconheam preenchidas as exigncias do princpio da legalidade. Ento, haveria inteno de tributar, mas no uma norma tributria; o Estado quis tributar. S que no foi eficaz, ele no conseguiu fazer a norma inteirinha. A mesma coisa que aconteceria numa norma penal a que faltasse um elemento substancial qualquer, e o Prof. Kalls me corrigir. Nenhum aplicador pode suprir aquela deficincia da lei penal. O legislador quis punir, mas no conseguiu, no conseguiu criar a figura punitiva, porque faltou um elemento. A legalidade exaustiva estrita to vlida em Direito Penal quanto em Direito Tributrio.

Pois bem, este fato com as suas perspectivas econmicas que serve de fundamento para a armao da chamada trama tributria concreta. Ento o legislador descreveu o fato, j que se trata do imposto de importao (se algum quiser estudar, deve ler o livro do Prof. Amrico Lacombe). O legislador deve descrever o fato, exige a Constituio. No caso, obedecendo ao art. 153, I, da Constituio, ele deve descrever o fato "importar". Quer dizer, "fazer com que uma coisa, um produto, uma mercadoria passe a linha aduaneira". A pessoa que fizer isto produziu o fato que a Constituio consente que seja erigido em fato tributvel. E quem erige o legislador, a prpria Constituio que diz. o legislador.

Para que o sujeito pague ao vendedor, no exterior, o produto importado, ele obrigado a comprar moeda. Isto configura operao de cmbio, negcio jurdico-financeiro, entregar moeda nacional em troca de uma moeda estrangeira. A operao de cmbio regulada por

lei administrativa. O fato "realizar operao de cmbio" um fato que est qualificado pela lei tributria como capaz de fazer nascer obrigao de pagar o tributo, imposto genericamente chamado de IOF. No caso, Imposto sobre Operao de Cmbio. H quem chame de IOC.

Ora, qual a relao que h entre o fato de ter que comprar moeda - que um fato que faz nascer obrigao tributria, porque est qualificado na lei, com base na Constituio - com o fato de algum importar? Qual a relao jurdica do prprio fato? Nenhuma. lgico que todos os nossos negcios so encadeados. porque sou proprietrio de um imvel que posso alug-lo e, alugando, recebo uma renda. Isto no autoriza nenhum legislador a misturar o contrato de locao com o imposto predial urbano sobre aquele meu imvel, o IPTU. Se eu no for dono do imvel, evidente que eu no posso loc-lo, mas esta conexo dos fatos na minha pessoa no autoriza que o legislador faa nenhum tipo de mistura legislativa, desobedecendo aos critrios da Constituio.

E a Constituio clarssima. Uma coisa importar, como fato capaz de fazer nascer obrigao tributria; outra coisa realizar operao de cmbio, para pagar a importao. Ento, o que fez este legislador que disse: "so isentas as operaes de compra de moeda estrangeira, cuja licena de importao se realize depois do dia tal"? Mas como? A licena de importao um procedimento administrativo que vai permitir o fato de importar. Fato este que pode fazer nascer um outro imposto. Obter licena administrativa para importar um fenmeno administrativo, o condicional do acontecimento de um outro fato, tributvel por outro imposto. E vem esse legislador e diz: "quando for comprar moeda vai ficar dependendo deste acontecimento e dessa data". um arbtrio total. Por qu? Ensina a teoria tributria - desdobrando a Constituio - que o fato que o legislador pe na materialidade da hiptese de incidncia deve ter contedo econmico. No caso, no precisamos nem discutir teoria, a Constituio j deu os contedos econmicos (arts. 153, 155, 156). Os contedos so aqueles que esto na Constituio: importar, exportar, ser proprietrio rural, receber renda, produzir bens industrializados, realizar operao financeira, prestar servio, ser proprietrio imobilirio, praticar operaes mercantis... So estes os fatos tributveis no Brasil. No precisamos nem fazer discusso terica.

Estes fatos, o legislador pode dizer "quando acontecidos e se acontecidos, faro nascer obrigao tributria". S podem fazer nascer obrigao tributria a cargo de quem promova esses fatos, realize esses fatos, produza esses fatos, ou tire proveito desses fatos. H alguns fatos que a gente no promove. Por exemplo, transmisso causa mortis. Ainda que algum promova a morte de outra pessoa, no est promovendo a transmisso. o fenmeno natural morte que promove, provoca a transmisso, a mudana de titularidade de uma coisa.

Ento ficou claro o arbtrio do legislador. Ele misturou elementos administrativos, elementos ou dados de outro imposto para disciplinar o imposto sobre operao de cmbio quer dizer, o negcio de compra de moeda - e estabeleceu que umas pessoas pagam e outras no pagam, quando preceituou a iseno, arbitrariamente, sem levar em conta os elementos do prprio fato, ou os elementos ligados pessoa que produz o fato 'comprar moeda' ou 'vender moeda'. Arbtrio total.

Os Tribunais reconheceram isto. Este Tribunal disse: "esse artigo da lei violou o princpio da igualdade; est tratando desigualmente as pessoas, uns pagam, outros no pagam sem nenhuma razo objetiva, sem fundamento, sem proteo, sem amparo constitucional". Muitas decises, alis, dizem s isso: "esse artigo do Decreto-lei n 2.434 inconstitucional". Mas no basta dizer que inconstitucional (Decreto-lei n 2.434, art. 6, tenho um trabalho publicado na Revista de Direito Tributrio, sobre isto).

No exerce a funo jurisdicional o Juiz que disser: "este art. 6 inconstitucional", porque afirmar isto, s, criar a seguinte situao: todas as pessoas que esto inquestionavelmente isentas - foi brigar quem obteve licena de importao antes do dia x - os que obtiveram ou vieram a obter depois do dia x no foram brigar, lgico, nem tinham legitimidade, nem interesse, eles estavam sendo dispensados do pagamento do tributo.

Ento, dizer que inconstitucional - realmente , porque est violando a Constituio - no resolve o pedido feito, no ampara o direito subjetivo do cidado que vai ao Juiz e diz: "Senhor Juiz, eu fui tratado desigualmente".

Ento, a jurisprudncia deste Tribunal estabeleceu que esta norma, realmente, se interpretada como baseada exclusivamente no dia x, arbitrria. Ento, eu ignoro a meno ao dia x, porque a meno ao dia x faz com que uns paguem e outros no paguem. a data a partir da qual vai ser aplicvel a iseno que est criando a desigualdade. Esta data ignoro; ela arbitrria; o resto da lei no arbitrrio. A lei da Unio pode estabelecer isenes de modo geral, ningum impugnou o mrito da iseno. Logo, enquanto no seja impugnado eu aceito, s que sem data nenhuma. A partir de vigente a lei, todas as pessoas que comprarem moeda para cobrir importao, tenham ou no guia de importao, estaro dispensadas de pagamento do tributo.

A Fazenda invocou um artigo do Cdigo Tributrio Nacional bem tacanho que diz o seguinte, mas enfim um artigo de lei: "no se admite o emprego da analogia com o efeito de dispensar tributo devido". A Unio invocou isto, e este Tribunal desprezou a invocao.

Desprezou a invocao, porque disse: "A no h analogia; no se est dando tratamento analgico questo. Est-se, isto sim, estendendo a norma a todos os fatos que se compreendem no seu contedo. Tirando a data que era arbitrria e que criava desigualdade; tirando a data, a norma deve ser aplicada a todos os fatos que esto na sua hiptese". Quais so os fatos? "Realizar operao de cmbio", a partir do momento em que a lei est em vigor. Ento, a partir do momento que a lei est em vigor, a operao de cmbio isenta.

O que o Tribunal fez foi aplicao extensiva da lei. Em outras palavras, com a maior naturalidade estendeu a lei a todos os fatos que a lei cobria. Portanto, interpretou a lei. Mais nada que isto. Em muitos votos e em muitos acrdos est explcita a acolhida a um exemplo maravilhoso para o qual eu quero pedir a ateno dos Senhores, porque de uma fecundidade extraordinria. O exemplo invocado pelo Prof. zio Vannoni, um dos maiores professores de Direito Tributrio da Itlia, ao lado do Prof. Giannini, talvez o maior estudioso de Direito Tributrio da Itlia. Ento Vannoni d o seguinte exemplo - o que vou aplicar ao Brasil, ele d em relao Itlia - h uma inundao tremenda em So Caetano, e o Congresso Nacional fica condodo de ter a notcia e ver nas fotografias e na televiso o estrago, a destruio, a devastao provocada. Ento o Congresso Nacional, no legtimo uso da sua competncia, faz uma lei dizendo: "os contribuintes que moram em So Caetano ficam exonerados das suas obrigaes tributrias nascidas no ano de 1993". Portanto, quem mora em So Caetano, e tem indstria, comrcio, ou mesmo renda pessoal a pagar, fica dispensado de imposto federal - porque a lei federal - nascido em 1993. O Congresso exerceu a sua funo igualadora, porque aquelas pessoas sofreram de tal maneira que ficaram em desigualdade em relao a todos ns. Ento a lei diz: "vou igualar a todos, vou dispensar, durante um ano, aquela gente que est destruda economicamente". E ningum questionaria essa deciso.

Posta a lei em vigor, comparece a juzo um cidado dizendo: "eu moro no bairro do Ipiranga, Municpio de So Paulo e quero que V. Exa. me aplique esta lei, porque eu sofri a mesma inundao que o pessoal de So Caetano. No estou no Municpio de So Caetano, mas sofri a mesma inundao, quer dizer, a razo jurdica pela qual o Congresso deu aquela iseno para eles eu quero que o Senhor aplique a mim. Em outras palavras, eu quero, Senhor Juiz, que o Senhor me d aquilo que a lei deu aos que esto em situao igual a mim. Eu tambm sofri a inundao".

Em termos cientficos, o que est postulando este cidado? Ele est dizendo: "Senhor Juiz, no v, por favor, letra da lei. A letra da lei um veculo para o Senhor apreender o contedo da lei, mas, por favor, no fique na letra da lei. Por favor, aplique os princpios constitucionais, na sua inteireza. Por favor, d eficcia aos maiores princpios constitucionais, primeiramente ao da igualdade. Se eu estou na mesma situao dos outros, quero que V. Exa. me aplique, no por analogia; no isto que eu quero. Eu quero que o Senhor entenda que, quando a lei federal falou So Caetano, foi o jeito que o legislador no

momento teve de designar as pessoas que foram atingidas pela enchente; no foi privilegiar cidado que mora numa circunscrio. No foi essa a idia do legislador, nem poderia ser, porque j seria uma idia discriminatria, violadora da Constituio. No, a idia do legislador foi: 'vamos igualar e socorrer aquela gente que sofreu a inundao'. Mas, para no dizer vagamente, diz: 'a inundao que houve em So Caetano'. mera linguagem que o legislador est usando. Ento, Senhor Juiz, eu lhe peo, no fique no caminho, no 'meio' que revela a lei. No, eu quero que o Senhor me d a lei. Enfim, quero o 'contedo' da norma para mim e eu invoco, em meu benefcio, as exigncias maiores do princpio constitucional da igualdade".