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Custeio Por Atividades

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  • 1 INTRODUÇÃO
  • 1. 1 Tema da Pesquisa
  • 1. 2 Justificativa
  • 1. 3 Problema de pesquisa
  • 1.4 Objetivos
  • 1.4.1 Objetivo geral
  • 1.4.2 Objetivos específicos
  • 1.5 Estrutura da pesquisa
  • 2 REFERENCIAL TEÓRICO
  • 2.1 Introdução
  • 2.2 Os Métodos tradicionais de custeio
  • 2.3 O processo de mudança para o ABC
  • 2.4 Conceito de atividade
  • 2.5 A dinâmica do processo relativo às atividades
  • 2.6 Fundamentos e funcionalidade do sistema ABC
  • 2.7 As duas versões do ABC
  • 2.8 Direcionadores de custos (cost drivers)
  • 2.9 Implantação o ABC
  • 2.10 ABC em serviços e comércio
  • 2.11 Custos ABC aplicados às IES
  • 2.12 Análise crítica do ABC
  • 3 METODOLOGIA
  • 3.1 Caracterização da pesquisa
  • 3.2 A pesquisa e a coleta de dados
  • 3.3 Roteiro da entrevista
  • 3.4 Procedimentos metodológicos para a implantação do ABC
  • 4. APRESENTAÇÃO E ANÁLISE DOS RESULTADOS
  • 4.1 Identificação dos objetos de custeio
  • 4.2 Identificação do processo operacional
  • 4.3 Identificação das atividades de cada departamento
  • 4.3.1 Dicionário de atividades
  • 4.4 Identificação dos direcionadores de custos para as atividades
  • Tabela 2 – Tempo de dedicação nas atividades
  • 4.5 Cálculo do custo das atividades
  • Tabela 3 – Custos e despesas totais – Resultado operacional de junho 2009
  • Tabela 4 – Custo total das atividades
  • 4.6 Identificação dos direcionadores de atividades para os objetos de custeio
  • 4.6.1 Direcionadores do consumo de atividades para os objetos de custeio
  • Tabela 5 – Direcionadores de consumo das atividades para os objetos de custeio
  • Tabela 6 – Índice aluno-turma
  • 4.7 Apuração dos custos dos objetos de custeio
  • 4.7.1 Apuração dos custos indiretos
  • 4.7.2 Apuração dos custos diretos
  • Tabela 8 – Cálculo dos custos diretos por turma em toda instituição
  • Tabela 9 – Custos diretos nos cursos de administração
  • 4.7.3 Apuração do custo total: turma e aluno-turma
  • Tabela 10 – Apuração dos custos totais ns turmas de administração
  • REFERÊNCIAS
  • APÊNDICES

FACULDADE NOVOS HORIZONTES Programa de Pós-graduação em Administração Mestrado

CUSTEIO BASEADO EM ATIVIDADES APLICADO A UMA INSTITUIÇÃO DE ENSINO SUPERIOR

Paulo Vicente Coelho de Almeida

Belo Horizonte 2010

Paulo Vicente Coelho de Almeida

CUSTEIO BASEADO EM ATIVIDADES APLICADO A UMA INSTITUIÇÃO DE ENSINO SUPERIOR

Dissertação apresentada ao curso de Mestrado Acadêmico em Administração da Faculdade Novos Horizontes, como requisito parcial para a obtenção do título de Mestre em Administração.

Orientador: Alfredo Alves de Oliveira Melo de gestão e

Linha de pesquisa: competitividade

Tecnologias

Área de concentração: Organização e Estratégia

Belo Horizonte 2010

A447c

Almeida, Paulo Vicente Coelho de Custeio baseado em atividades aplicado a uma instituição de ensino superior / Paulo Vicente Coelho de Almeida – Belo Horizonte: FNH, 2010. 118 f. Orientadora: Prof. Alfredo Alves de Oliveira Melo Dissertação (mestrado) – Faculdade Novos Horizontes,

Programa de Pós-graduação em Administração

1. Contabilidade de custos. 2. Custeio baseado em atividades. 3. Universidades - Custos. I. Alfredo Alves de Oliveira Melo. II. Faculdade Novos Horizontes, Programa de Pós-graduação em Administração. III. Título CDD: 657.42
Ficha elaborada pela Bibliotecária da Faculdade Novos Horizontes

.

.

.À minha mãe e a todos aqueles que contribuíram para a realização deste trabalho.

que se revela deficiente diante das necessidades das organizações por informações. são compelidas a modernizar os métodos de produção de informações para a tomada de decisões. Um avanço nos estudos nesta direção levaria à analise e aplicação do ABC focado nos tempos (Time-driven-Activity-Based Costing) em IES. Custeio baseado em atividades. Palavras-chave: Custos. Portanto. constitui-se em uma proposta apresentada no final dos anos de 1980 como alternativa aos sistemas tradicionais de custos. as informações operacionais obtidas estão adequadas à estruturação do modelo de custos ABC. Em relação à IES estudada. com abordagem qualitativa. O objetivo desse trabalho é desenvolver os elementos fundamentais para o desenvolvimento de um modelo ABC aplicável às IES. Como resultado da pesquisa. inseridas nesse quadro econômico. O que não existe é estrutura informacional para quantificar os direcionadores. ou ABC. visando colher informações as sobre atividades desempenhadas e sobre os direcionadores de custos e de consumo de atividades. Neste cenário torna-se necessário qualificar os instrumentos gerenciais. o que seria possível com a reestruturação do sistema de informações. devido à disseminação das novas tecnologias por toda organização. 20 entrevistas foram realizadas com os responsáveis pelos departamentos que absorvem custos indiretos na organização pesquisada. de modo a assegurarem sua sobrevivência. são identificados como de quantificação factível na operação da IES. As instituições de ensino superior (IES). foi possível verificar que sua estrutura acadêmica e administrativa está adequada para a implantação do custeio ABC. nos dois níveis. O mercado evolui constantemente. . dos direcionadores de custos e do consumo de atividades estão adequados à estrutura conceitual do ABC. Os direcionadores. descritivo. verificou-se que é possível desenvolver o modelo de custeio ABC e aplicá-lo em IES. O detalhamento das atividades. As atividades e os direcionadores são descritos de forma clara e hierarquizada. a concorrência se torna mais acirrada e globalizada e os custos indiretos crescem constantemente. Direcionadores. principalmente ao custeio por absorção. Este trabalho é um estudo de caso.RESUMO O custeio baseado em atividades (Activity-Based Costing). nos dois níveis. Métodos de custeio. para dar suporte ao processo decisório nas organizações.

with quantitative and qualitative approach. The one that doesn't exist is structure informacional to quantify the directors. in the two levels. Costing methods. in the total of 20 interviews. it was possible to verify that the academic and administrative structuring is adapted for the implantation of the costing ABC. due to spread of the new technology for all organization. as an alternative to the traditional systems of costs. to give support to the process determined in the organizations. became important. Keywords: Costs. the competition becomes more demanding and wordwide. The directors. The detailment of the activities. the need to qualify the managerial instruments.ABSTRACT The Activity-Based Costing. Activities. IES. directors. taken to the interviews to the responsible for the departments that absorb indirect costs in the researched organization. directors of costs and of the consumption of activities they are adapted to the conceptual structure of ABC. Therefore the obtained operational information are adapted to the structuring of the costing method ABC. they are compelled to modernize the methods of production of information for taking decisions. for us to assure his/her survival. ABC. in the two levels. Directors. is a proposal presented in the end of the years 1980. The activities and directors are described in a clear and hierarchically way. inserted in that process. . important support for administration of the institutions. to adapt them to the conceptual context of ABC. of costs and of the consumption of activities. As a result of the research it was verified that it is possible to develop the method of the costing ABC and to apply him/it in IES. That costing method is deficient due to the needs of information of the organizations. The market constantly develops. That work is a study of case. A progress in the studies in this direction would take to it analyzes her and application of the costing based on activities and time (Team-driven-Activity-Based Costing) in IES. mainly to the costing for absorption. What would be possible with the restructuring of the system of information. With base in questionnaire. seeking to pick information about carried out activities. the indirect costs constantly grow. are identified and of feasible quantification in the operational structure of IES. in that economical picture. Activity-Based Costing. And the higher education institutions. descriptive. But in relation to the studied IES. The aim of that work is to establish the fundamental elements for the development of a model applicable ABC in IES.

LISTA DE ABREVIATURAS E SIGLAS ABC – Custeio Baseado em Atividades (Activity Based Cousting) BSC – Balanced Scorecard CIF – Custos Indiretos de Fabricação DCTF – Declaração de Créditos e Débitos dos Tributos Federais DES – Declaração Eletrônica de Serviços DIPJ – Declaração de Impostos . Programação e Controle da Produção REUNI – Programa de Apoio a Planos de Reestruturação e Expansão das TDABC – Time-Driven Activity-Based Costing .Pessoa Jurídica EAD – Educação a Distância DIRF – Declaração de Impostos Retidos na Fonte ENAD – Exame Nacional de Cursos FIES – Financiamento Educacional EVA – Valor Econômico Adicionado – Economic Value Added IES – Instituições de Ensino Superior IESP – Instituições de Ensino Superior Privado JIT – Just In Time INEP – Instituto Nacional de Estudos e Pesquisas Educacionais Anísio Teixeira LDB – Lei de Diretrizes e Bases da Educação MEC – Ministério da Educação MOD – Mão de Obra Direta MOI – Mão de Obra Indireta MVA – Valor de Mercado Agregado – Market Value Sdded PRO UNI – Programa Universidade Para Todos Universidades Federais TQC – Qualidade Total TQM – Total Quality Management PPCP – Planejamento.

.96 Tabela 9 – Custos diretos nos cursos de administração..........................30 Figura 2 – Esquema básico do ABC ....................43 Quadro 2 – Direcionadores do consumo de atividades pelos objetos de custeio ........70 Tabela 2 – Tempo de dedicação nas atividades...........87 Tabela 4 – Custo total das atividades..............................................................................................................40 Figura 5 – Processos operacionais: agrupamentos de processos de negócios ...................38 Figura 3 – Primeira versão do ABC............................................................................44 Quadro 3 – Dicionário de atividades .............................................................................................................................................29 LISTA DE QUADROS Quadro 1 – Direcionadores de recursos para as atividades ....98 .......95 Tabela 8 – Cálculo dos custos diretos por turma em toda instituição ..LISTA DE FIGURAS Figura 1 – O ABC e o processo de mudanças..........................................................................................................................................80 Quadro 4 – Direcionadores de custos................................................................................88 Tabela 5 – Direcionadores de consumo das atividades para os objetos de custeio...................................93 Tabela 7 – Custo das atividades consumidas no curso de administração..................................................................................................... ............81 LISTA DE TABELAS Tabela 1 – Identificação dos centros de custos da atividades e processos operacionais .......................................................................................46 LISTA DE GRÁFICOS Gráfico 1 – Crescimento dos CIF ........97 Tabela 10 – Apuração dos custos totais ns turmas de administração ........39 Figura 4 – Segunda versão do ABC: visão econômica e de custeio............90 Tabela 6 – Índice aluno-turma ............82 Tabela 3 – Custos e despesas totais – Resultado operacional de junho 2009.................

....7......................3 Roteiro da entrevista .............................................................45 2.................................................................... ... 2 Justificativa...4...................5 A dinâmica do processo relativo às atividades.............15 1..................................................................................33 2......................5 Cálculo do custo das atividades.............................23 2......................8 Direcionadores de custos (cost drivers) ...................6 Fundamentos e funcionalidade do sistema ABC .............4................................4 Objetivos ...........................................................................11 Custos ABC aplicados às IES .24 2........................69 4............................................1 Objetivo geral .12 1....................95 4..................................1 Identificação dos objetos de custeio .............................38 2................................98 ..................................................................7..........................................................................2 Os Métodos tradicionais de custeio ........28 2...........................6 Identificação dos direcionadores de atividades para os objetos de custeio..............41 2..........5 Estrutura da pesquisa .............65 3.........................................................................................................22 1...............................1 Caracterização da pesquisa...........................21 1........................................... 3 Problema de pesquisa........12 Análise crítica do ABC...........56 3 METODOLOGIA ....................73 4....66 4....................................................... APRESENTAÇÃO E ANÁLISE DOS RESULTADOS ..............................................2 A pesquisa e a coleta de dados ..............6......4 Procedimentos metodológicos para a implantação do ABC .......................................................................86 4...................................................................7 Apuração dos custos dos objetos de custeio .............70 4.....................51 2.3 Identificação das atividades de cada departamento..........................................22 2 REFERENCIAL TEÓRICO............ 1 Tema da Pesquisa ...............................63 3..............................61 3.....................1 Introdução ................................31 2.....10 ABC em serviços e comércio .........................12 1.......................1 Direcionadores do consumo de atividades para os objetos de custeio...................................................................................................................................................................................7 As duas versões do ABC ...................23 2...................................................................96 4......90 4...................................................................................................80 4..............................................................................................................................61 3..................................................2 Identificação do processo operacional ..........2 Apuração dos custos diretos ...............................................3 Apuração do custo total: turma e aluno-turma ....................4 Conceito de atividade............95 4...................50 2..............35 2...........90 4.......................70 4.....................................................9 Implantação o ABC ................3 O processo de mudança para o ABC..............................6..............................................................4 Identificação dos direcionadores de custos para as atividades ...................................................................22 1...........................................3.............................................................7..........................................................................93 4..............................................................SUMÁRIO 1 INTRODUÇÃO ............................2 Cálculo dos direcionadores do consumo de atividades pelos objetos de custeio ..........1 Apuração dos custos indiretos ............2 Objetivos específicos .....73 4....22 1..................................1 Dicionário de atividades ..............................................................................

...............101 5..............................5 CONSIDERAÇÕES FINAIS .........................116 Apêndice A – Roteiro de entrevistas na instituição pesquisada .................99 5.............................116 .............................................................................................105 REFERÊNCIAS..................................2 A aplicação do modelo para outras instituições de ensino ............1 A viabilidade da implantação do ABC em IES .................................................................................................................3 Procedimentos em relação à IES pesquisada ...........107 APÊNDICES .................................4 Contribuição acadêmica e seqüência dos estudos ......................................................104 5......................99 5............

como qualquer outra organização. 1 Tema da Pesquisa As Instituições de Ensino Superior (IES). 2001. elevaram os custos indiretos. ÁVILA e MARQUES. como informática. partindo de um conhecimento mais aprofundado dos processos e fluxos operacionais . É nesse contexto que se insere o custeio baseado em atividades (Activity based cousting). Diante do acirramento da concorrência. 2008). coordenações pedagógicas. dos processos de gestão (KRAEMER. que revela que em 2002 as IES públicas absorveram menos de 20% das matrículas no ensino superior. necessitam de instrumentação técnica e operacional para que se fundamentem A complexidade da gestão das IES e o acirramento da concorrência constituem situações que justificam a modernização de seu sistema informacional. como secretaria. a oferta de vagas acima da demanda e da necessidade de qualificar o fluxo informacional para adequar-se ao processo decisório. criando um ambiente propício para a modernização As IES privadas passaram a absorver um fluxo significativo da demanda do setor de educação superior. Voese (2007) ressalta o relatório do Instituto Nacional de Estudos e Pesquisas Educacionais de 2003. para manter a sobrevivência e o retorno sobre o investimento. as IES privadas absorveram mais de 80% dessa demanda. marketing e relações com o mercado. A utilização de modernos sistemas gerenciais e a necessidade de abertura de departamentos.12 1 INTRODUÇÃO 1. 2005. biblioteca. adequadamente no processo de gestão e tomada de decisões (MAUAD. 2003. ou ABC. 2005 ROESCH. BERSSANETI. 2007). Isso ressalta a importância do segmento privado nesse mercado. 2005. 2006. tornou-se imperativo nesse segmento de ensino modernizar o processo de gestão. como importante ferramenta de gestão e de tomada de decisões. MACHADO. Portanto. KRAEMER. SOARES JÚNIOR. 2006. VOESE. e modernização de outros. dentre outros fatores.

a inserção de novos consumidores no mercado. 2001. torna-se necessário disponibilizar para os gestores ferramentas que os auxilie em seu processo decisório. 52) reafirma essa necessidade: “[. CATELLI. O ABC se insere nesse contexto como uma ferramenta moderna de gestão (HANSEN e MOWEN 2003. cultural. 2005. em rápidas mutações. dinâmicas. competitivas e rentáveis (OLIVEIRA. et al. 2008). a criação de produtos e serviços. impõe às organizações adequações fundamentais e urgentes para se manterem pelo mercado em geral. político e econômico. MAGALHÃES e LUNKES. e FOSTER. DATAR. Voese (2007... ATKINSON. 2000. todas as empresas estão inseridas no mesmo ambiente às constantes mudanças tecnológicas gerenciais para adequarem-se a este universo (KOTLER. 2000. Além da gestão de custos. 2008). por meio da geração de informações relevantes e oportunas sobre os seus processos de Gestão [. se as IES não modernizarem os processos decisórios. e neste contexto devem estar sempre atentas . Neste contexto. As que instituições interagem empresariais vivos. a modernização de sistemas de produção e gerenciais. TAVARES. perderão competitividade e terão constante redução na manterem-se competitivas e com a lucratividade desejada.. GARRINSON. tanto pelas IES como HORNGREEN. Conforme Voese (2007). tanto de curto como de longo prazo. BREWER. a concentração das empresas. constantemente com os ambientes internos e externos. 2006.] para as IESs A dinâmica atual do mercado e das organizações impõe mudanças estruturais para que estas se em mantenham geral são qualificando organismos os desempenhos. D’ASCENÇÃO. 2000. BARRETO. 2002). é necessário que estejam se modernizando. 2000. tornado-os menos burocráticos. morosos e com menos desperdícios de recursos.]” lucratividade.13 (VOESE. SANTOS. Para que as empresas estejam inseridas nesse contexto. Isso modernas. o aparecimento de novas tecnologias e as preocupações ambientais e ecológicas impõem às organizações constantes atualizações. FIGUEIREDO e CAGGIANO. 2001. 2007. movimentos dinâmicos e interação com o mercado (KOTLER. a gestão de custos é um dos principais instrumentos organizacionais no processo decisório. 2000). dinâmicos. DRUCKER. 2007.. social. Não importa se pequenas ou grandes. p. NOREEN. a abertura de mercados. 2006. OLIVEIRA. 2007).

análise e tomada de decisões na gestão de custos (COLMANETTI. rápida preparação de máquinas e células de produção. The Sprit of Manufaturing Excellence. 50) reafirma a ideia da mudança do ambiente de produção: “O rápido e grande avanço no mudanças profundas na forma de se produzir”. 1991. 2001. mesmo não sendo uma proposta nova. aperfeiçoando-se sempre e eliminado desperdícios. Para Nakagawa (2008). Boston: Dow Jones Irwin. 2005. mas não atendem mais às necessidades das organizações no aspecto informacional em Há de se considerar em relação à gestão de custos uma mudança no perfil dos 1 HUGE.14 buscando alternativas e qualificando continuamente os desempenhos. ou seja: fazer as coisas corretas na primeira vez. ambiente de produção. com aumento de produtividade e qualidade. Este novo ambiente de produção impôs à organização a necessidade de se modernizar não apenas em relação à forma de produzir. citado por NAKAGAWA. p. BOTELHO. portanto. e envolvimento das pessoas. e o ABC responde a essa necessidade. por meio de novas estratégias de manufatura. 24). principalmente o custeio por absorção. é necessário também aplicar na gestão de custos conceitos gerenciais mais modernos. “A filosofia de excelência das empresas conta com dois princípios fundamentais: 1 contínuo aperfeiçoamento e eliminação de desperdícios” (HUGE . 2006). 1988. a participação em novos mercados e o oferecimento de novos produtos e serviços. a partir desses princípios mostra os três pilares que constituem a filosofia da excelência empresarial. uma dinâmica própria de desenvolvimento na estrutura operacional e gerencial. o ABC.1988. p. . um novo ambiente de produção que as organizações devem estar continuamente acompanhando. na medida em que substitui os sistemas tradicionais. vem-se mostrando alternativa aos sistemas tradicionais de apuração de custos. que relação à competitividade e aos aspectos ligados a seu desempenho e economia. DOMINGOS e MORGAN. Verifica-se. Cogan (1999. método desenvolvido que atualmente não atende às necessidades gerenciais (KAPLAN e 1998 COOPER). na década de 1920 para atender às necessidades de informações de custos. Ernest C. mas também à apuração. impôs Modernizar os processos gerenciais e o ambiente de produção porém é suficiente. Nakagawa (1991).

TQM (Total Quality Management) [.15 gastos. devido ao desenvolvimento e implantação de novas tecnologias em todas as áreas da organização. Conforme afirma Nakagawa (1994. O acirramento da concorrência. voltando-se para o mercado com atenção à competitividade global.. qualificando os desempenhos da organização é que se insere o ABC.] como sistemas de planejamento e controle computadorizados. sendo necessário buscar Nesse contexto de transformações e do surgimento de novas tecnologias gerencias. incorporados ou não às máquinas. levando as organizações prestarem mais atenção à composição de custos. Diante do crescimento dos custos indiretos. adequando-se.]”. com o crescimento dos custos indiretos. As IES. levaram as IES a atuarem mais agressivamente. a análise da margem de contribuição (resultado propiciado pela dedução dos custos variáveis das receitas) caiu sensivelmente em relação a sua importância. sistemas JIT (Just in time).. em um processo de mudança do foco organizacional. o ABC se viabilizou devido ao novo contexto da competição global e à necessidade de novo fluxo de análise informacional para análise de desempenhos (NAKAGAWA. inseridas neste contexto. levando à necessidade do aumento da superior. “[. 2 Justificativa O acirramento da concorrência e a inversão da relação da demanda e oferta.. inviabilizou-se a análise da margem de alternativas que qualifiquem a análise de desempenho. no conceito comercial e a dedicarem mais atenção à gestão de custos. 1. contribuição. funcionado de forma sistêmica com maior produtividade. buscando qualidade no atendimento ao cliente. eliminando desperdícios e. às novas exigências do mercado globalizado. Portanto. 2008). fundamento do custeio variável ou direto. portanto. com o aumento dos custos indiretos em relação aos custos diretos. desenhou o novo cenário do mercado educacional . 32). a fim de enfrentarem os desafios do século XXI. precisam modernizar o sistema informacional que sustentam o processo decisório. p. consequentemente. uma vez que.. propiciando às instituições a necessidade de se profissionalizarem e de se qualidade e da produtividade.

Em 2005.3% em número de cursos e 5% em número de matrículas.88%. 2007). Analisando a graduação tecnológica e o bacharelado em 2006. apresenta um grande crescimento nos cursos de educação a distância (EAD). 2008) se considerar o Programa Universidade para Todos (PRO UNI). há um aumento da oferta de vagas no ensino superior no Brasil. Conforme dados do Censo de 2005. ou seja.05% no período. Apresentam-se a seguir os dados relativos à década atual. 20. 2008). Fernando Haddad. 2002. KOTLER. (Machado. comparativamente a 2005. 2006). b) Bacharelado: 8. NÉLO. observando a gestão de custos (KRAEMER.453.6% do total de alunos e em 2006 a participação deste grupo totalizava 4. Entre 2003 e 2006.156 alunos matriculados.407 cursos.3% no número dos alunos. Em 2005.960 docentes e 4. sinalizando o acirramento da concorrência no setor. O Censo da Educação Superior de 2006 (BRASIL. programa do . 2003.652 para 2. passando de 113 mil para 227 mil vagas. Nas IES públicas. apenas nas universidades federais o aumento das vagas entre 2003 e 2009 foi de 100. 2005. o aumento foi a seguinte: a) Graduação tecnológica: 34.165. Considerando apenas o crescimento no período. GUERREIRO. que mostram a evolução da demanda e da oferta no ensino superior no Brasil. em relação ao ano anterior. 2000. passando de 1. em 2005 houve significativo aumento do número de IES em relação a 2003. deixando claro o crescimento da oferta acima da demanda e a necessidade da estruturação de um sistema informacional para a gestão de custos e a análise de desempenho mais qualificado do que os sistemas tradicionais. realizado pelo Ministério da educação e Instituto Nacional de Estudos e Pesquisas Educacionais Anísio Teixeira (BRASIL. Segundo o ministro da Educação. foi de 571% em número de cursos e de 315% no número de matrículas.4%. FROSSARD. com 305. segundo Machado (2008).16 qualificarem quanto a prestação de serviços de ensino superior. 31. os alunos de EAD representavam 2.

Nesse cenário.479.61%. o crescimento da oferta de vagas. qualidade dos cursos ofertados.77%. Portanto o resultado positivo do crescimento das vagas em relação aos ingressantes foi de 34. passando de 43 para 55.505. refletindo significativo aumento da concorrência. 1.947 vagas e em 2008.36% no período.140.318. Já o número de ingressantes eram de 1. Esse fato leva a um aumento crescente da ociosidade nas IES. Em 2008.137. em 2002 eram oferecidas 1. principalmente nas IES privadas. apontando uma variação de 51. E essa ociosidade. demonstra.985. o número de vagas atendidas pelas universidades Machado (2008) confirma que o crescimento das instituições nas Universidades Federais entre 2002 e 2008 foi de 28%. já que a qualificação do processo informacional tornou-se básico no processo de gestão e decisório nas IES. 97.509.087 vagas nas IES. de forma ampla. superando a demanda. a ociosidade de vagas era de 587. refletindo crescimento mínimo de 239%. Essa ampliação da concorrência tornou-se um dos ingressantes nas IES no Brasil em 2002 era de 1.593. eram oferecidas 2. Em 2002. fundamentado em três pilares: aumento dos custos indiretos em função . Em 2008.52% está nas IES privadas. de 1. apontando um crescimento de 68. Observa-se nas universidades federais crescimento significativo e rápido nas vagas oferecidas. tanto públicas como privadas.442. O Censo de 2009 do Ministério da Educação e Cultura (MEC) demonstra essa situação. universidades privadas em 2009. mostrando variação positiva de 24.17 Governo Federal que ofertará 156 mil vagas para estudantes de baixa renda em e programas do Governo Federal totalizam mais de 383 mil vagas. Segundo dados do INEP/MEC (2009). Contemplando dados no período entre 2002 a 2008. segundo Machado (2008). da mesma forma que nas instituições privadas.92%. os A relevância do tema sustenta-se nas transformações vividas pelo mercado econômico. Com a implantação do Programa de Apoio a Planos de Reestruturação e Expansão das Universidades Federais (REUNI) o ministro Fernando Haddad. informa que será oferecido em 2009 o dobro de vagas de ingressantes em relação a 2002. houve aumento da concorrência e maior exigência da fatores fundamentais para implantação do ABC.205.773. ou seja.

despertarão as empresas brasileiras para o ABC. está relacionada às novas formas de competitividade global.. necessidade de diferenciação dos produtos e serviços. o crescimento dos custos indiretos (aqueles em que o consumo no produto/serviço não é individualizado).18 do crescimento tecnológico e do acirramento da competitividade. campo gerencial o custeio variável. tornou-se inviável no indiretos.162): “O ABC muda a perspectiva sob a qual os Conforme Nakagawa (2008). Ressaltam custos indiretos são vistos pela administração: sua necessidade ou não e sua ligação com os objetivos específicos do processo produtivo”. a competitividade global é um dos fatores que organizações. Dubois. consequentemente a necessidade da neste processo precisam qualificar o processo informacional. dando suporte ao processo decisório. das despesas indiretas aumentavam continuamente ao longo do século XX”. portanto. A partir da década de 1980. superando inclusive os custos Alguns setores da atividade econômica (todos os departamentos da empresas passam a utilizar processos tecnológicos mais avançados). 4) Como os sistemas tradicionais tornaram-se inviáveis. tornou-se significativo. devido à automação e à informatização. lança nos produtos e serviços apenas custos e despesas variáveis. devido ao avanço da tecnologia diretos (aqueles custos cujo consumo é individualizado nos produtos/serviços). A implantação deste método nas Ou seja. o ABC ressurgiu como alternativa para o gerenciamento de custos e a análise de desempenhos. inviabilizou os métodos de custeio tradicionais: “[. profundidade e fundamentação . qualificação informacional. As IES inseridas da análise de desempenho neste método. Além disso. de forma a enfrentar a competitividade e tomar decisões bem fundamentadas. Neste método não utiliza rateios dos custos deduzidos das receitas. fundamento confirmam a ideia de que o crescimento dos custos indiretos. que. e dos processos técnicos. p. por sua ampla abrangência. um tanto arbitrárias. a porcentagem dos custos totais representada pelas alocações. Kaplan e Anderson (2007. p. o acirramento da competitividade torna-se o mote fundamental dessa mudança. a fim de alavancar e melhorar os resultados operacionais.] eficiências da automação e da engenharia industrial. permite-se calcular a margem de contribuição. Kulpa e Souza (2008.. e.

criar um ambiente adequado para o ressurgimento do ABC (CHING. 41%. 2002). na busca por produtividade.. 1999. em 1999. 51%. titulação maior a remuneração. surgiram esses mesmos elementos. Nas IES. a necessidade na qualidade na prestação dos serviços. propicia o fluxo informacional para o processo decisório. oferecendo serviços de qualidade (MACHADO. em 1996. 2003. refletindo em assim conquistas de espaços mercadológicos. ou seja: aumento da concorrência e professores tinham mestrado ou doutorado. para 49%. já que. 1992. com contínuo aperfeiçoamento e acompanhamento dos desempenhos . segundo dados de Inep/MEC. no conhecimento estrutural e funcional da organização. apontam na direção de uma elevação geral dos custos das IES.. 1994). cujo consumo é identificado nos objetos de custeio. ÁVILA e MARQUES. que tem como principais objetivos de estudos. Como a remuneração está relacionada à titulação.]”. VOESE. SILVESTRE. tudo isso propicia o acompanhamento mais preciso da composição de custos. Diante da necessidade das organizações de se inserirem na competitividade global. aperfeiçoamento contínuo (kaizen).. em aumento dos custos eliminação de desperdícios e visão sistêmica da organização. tornou-se necessário aumento dos custos. Geishecker (1997. como a reengenharia de processos e a qualidade total (CAMPOS.19 técnica. Apesar de esses custos se classificarem como diretos. diferenciação dos produtos e serviços. O ABC torna-se um dos pilares do conhecimento para a implantação de projetos corporativos.2001. 2005. qualidade no atendimento ao cliente interno e externo. tendo sido estimulado pela competitividade global. 2008).] três elementos – informação. Como conseqüência. 2007. 1997.. KRAEMER. eliminando da organização. refletindo.. quanto maior a operacionais. em princípio. p. a busca de maior produtividade e a gestão do conjunto das atividades. HAMER E CHAMPY. e em 2000. em 1990 35% dos desperdícios. As novas necessidades das IES são contempladas no ABC. 18) considera três princípios fundamentais para o ABC: “[. racionalização e orientação para o mercado – representavam as vantagens competitivas que podem ser proporcionadas pela adoção do assim chamado custeio baseado em atividades [. BOISVERT.

o aumento da oferta acima da demanda e o aumento de custos. qualificar de forma positiva os desempenhos (MAUAD. . unidades de custeio em escolas. g) Gestão voltada para qualidade no atendimento ao cliente e voltada para melhorar continuamente os desempenhos. Ou seja: a) Ambiente altamente competitivo. b) Busca pela qualidade na gestão dos serviços prestados.20 Como o quadro descrito ocorre nas IES. assim. c) Kaisen (aperfeiçoamento contínuo). já que o ABC propicia maior equacionamento de custos pela segregação da organização em excelência no enfrentamento da concorrência. 2) confirma: “A globalização da economia e a mundialização da sociedade têm motivado transformações gerenciais essenciais no cotidiano das organizações”. 2001. atividades e conhecimento mais profundo dos fluxos operacionais. f) Pricing (formação de preços). p. além de maior O ambiente atual vivido pelas IES no Brasil constitui campo adequado ao estudo e implantação do ABC. de maneira geral. inexistem estoques para a produção ou comercialização para serem controlados. São prestadoras de serviços e. de forma a verificar gargalos e pontos de estrangulamento. eliminando atividades que não agregam valor. 2005. Barreto (2008. BERSSANETI. A prestação de serviços de ensino requer cuidados especiais para a definição das atividades e o estudo dos direcionadores que levarão custos para as atividades e os direcionadores que levarão o consumo das atividades para as turmas e alunos. SOARES JÚNIOR. justifica-se o estudo do ABC em Instituições de Ensino Superior para a qualificação do processo informacional que suportará o processo decisório. mix de produtos. Diante de custos. procurando. As IES. projetos e serviços em consonância com o mercado. d) Necessidade de conhecimento detalhado do processo operacional. além de gerir os e) Definição do desenho dos produtos. 2006). como empresas não industriais constituem importante campo de análise e pesquisa dos direcionadores e da formação de custos no sistema ABC. envolvendo a relação entre o aumento da concorrência.

Pesquisa. tendo como base de estudo uma instituição específica. mais adaptável ao novo maior profundidade nas empresas industriais. Definir as atividades relacionadas à operação. absorvem custos indiretos. Serviço de ensino. principalmente os departamentos que Secretaria. uma vez que o ambiente e as condições são adequadas. com todas as varáveis envolvidas. Secundariamente. 3 Problema de pesquisa Pretendeu-se com a elaboração desta pesquisa desenvolver um modelo que mostre como se determinam as direcionadores e as atividades dos serviços prestados no método de custeio baseado em atividades (ABC) aplicável às IES. O ABC. e produção de informações). 1. é o foco desta pesquisa. em IES. demanda estudos em prestadores de serviços e. o estudo a ser desenvolvido se justifica e se apresenta de forma adequada a um aprofundamento no campo acadêmico. pretende-se desenvolver os cálculos do custeamento das atividades. . é o ponto de partida da contexto tecnológico das empresas na atualidade. necessidade informacional. Informática. o problema de pesquisa pode ser assim formulado: É possível aplicar o custeio baseado em atividades em instituições de ensino superior? Portanto. como as Coordenações.21 tais argumentos. o estudo de um modelo para a implantação do ABC em IES. mostrando-se útil ao processo de gestão e de tomada de decisões. especificamente. objetivas (concorrência. direcionadores e objetos de custeio. pesquisa. etc) ou pelas condições operacionais (processo. jurídico. Bibliotecas e Financeiro. apesar de ser estudado com Seja pelas condições necessidade de crescente qualidade.

O segundo capítulo. evolução.4. Nesta introdução. privada da região metropolitana de Belo Horizonte. No quarto capítulo. objetos de custo em Instituições de Ensino Superior. que desejam aplicar o ABC. procede-se à apresentação e análise dos resultados No quinto capítulo. desenvolvese metodologia da pesquisa. ABC em IES.4 Objetivos 1. c) Identificar os direcionadores que apontam o consumo das atividades aos d) Desenvolver um modelo do ABC em Instituições de Ensino Superior e) Discutir as possíveis dificuldades a serem enfrentadas pelas IES. apresentam-se os conceitos iniciais. em versões e processo de implantação. primeiro capítulo.5 Estrutura da pesquisa Este trabalho está estruturado em cinco capítulos. a importância do estudo. No terceiro capítulo.1 Objetivo geral Desenvolver um modelo do método de custeio baseado em atividades (ABC) para aplicação às Instituições de Ensino Superior. formulou-se considerações finais. a justificativa. focado em uma instituição específica da região metropolitana de Belo Horizonte. o problema de pesquisa e os objetivos para sua realização.22 1.4.2 Objetivos específicos a) Descrever as atividades relacionadas ao processo operacional em Instituições de Ensino Superior privadas (IESp). aprofunda na conceituação. b) Identificar os direcionadores de custos para as atividades em Instituições de Ensino Superior privadas. . 1. que se apresenta a fundamentação teórica. 1.

e 1980 havia pouca oferta de vagas em IES. tornou o método de custeio direto ou variável um dos métodos ditos tradicionais. Dessa forma não havia a preocupação maior com relação à questão de custos. 2000. 2008). chamados de “tradicionais”. ou seja. 1970. 1983). A retomada de seus Nakagawa (2008). a ampliação da oferta ao longo dos incidência de aumento de preços pouco reduziria a demanda. 2008. KRAEMER. 1980. 2008): desenvolvimento do ensino superior no Brasil. Há registros de sua utilização no século XIX. KRAEMER.23 2 REFERENCIAL TEÓRICO 2. SOARES JÚNIOR. a percentual menor do que o aumento dos preços. ÁVILA e MARQUES.). ocorreu uma inversão do processo. no início estudos na década de 1980 resultou da verificação da inadequação dos métodos de custeio existentes até então. Isso é entendido em economia como produto de demanda inelástica. Situações em que o aumento de preços em nada afetasse a demanda caracterizam como demanda perfeitamente inelástica (FERGUSON. gerando a necessidade de acompanhar com precisão os custos e monitorar constantemente os resultados (KOTLER. O ABC não é uma ideia nova. 2005). não sendo lançados aos produtos e serviços. NAKAGAWA. 1994. 2005. Existem dois fatores fundamentais para a reimplantação do ABC a) O crescimento dos custos e das despesas fixas ou indiretas (CIF) que não variam em função do volume de produção e que são levadas ao resultado. Com o anos e a abertura de um grande número de instituições.1 Introdução Nas décadas de 1960. 2005. MANSFIELD. 1982. BILAS. 2003. aqueles . sendo que a oferta superou a demanda. (sistema que distribui nos produtos e serviços apenas os custos e despesas variáveis. A demanda era superior à oferta. já que ao preço oferecido havia demanda (MACHADO. ou reduziria em dos anos de 1900 e na década de 1960 (NAKAGAWA. conforme afirma nas empresas (COGAN.

2001. BRUNI e FAMÁ. serviços e processos. XIII). e impulsionam para o melhoramento contínuo”. mostra a posição estratégica do ABC para a anos.. 2008). o ABC revela-se como uma moderna ferramenta estratégica para a organização. 2. 2008. p. seja o custeio por absorção ou o custeio variável ou direto.2 Os Métodos tradicionais de custeio organização: “[. 1976. MACHER.] uma das mais poderosas estratégias empresariais nos últimos tradicional. se tornou a unidade básica para a competitividade no mercado global. de forma detalhada e tempestiva.tornou-se inadequado às exigências do mercado econômico (COGAN 1994. melhoram os serviços. DUTRA. a grande dificuldade está na distribuição dos custos indiretos de fabricação (CIF) nos produtos e serviços. e não a máquina. diante da complexidade assumida pelo mercado econômico e pela diversificação de produtos. KAPLAN e COOPER 1998. à exigência de maior qualidade e às necessidades informacionais da organização. DUBOIS et al. 1995. ASSEF.24 que crescem ou decrescem em função do volume de produção e vendas) inadequado ao processo decisório. . avaliam iniciativas de qualidade. b) Para fazer frente à nova competitividade global. agilizando o processo decisório. Além disso. através da qual as companhias cortam desperdícios. Nakagawa (2008) observa que o ABC se viabiliza nesta fase de transição entre a Era Industrial e a Era do Conhecimento. o método de custeio absorção (método que utiliza rateios dos custos indiretos nos produtos e serviços. 2002. 2008. a mente humana. Cogan (1994. Nesse novo paradigma. uma vez que propicia um fluxo informacional que envolve toda a estrutura organizacional. NAKAGAWA 2008). desenvolvido no início do século passado o custeio por Na teoria de custos. custos cujo consumo não é quantificado de forma individualizada nos produtos e serviços) . o tratamento a ser adotado é bem diferenciado (MATZ. Neste contexto.. MARTINS. Nos métodos de custos tradicionais.

SANTOS et. 2001. que reflete a maneira como se presume que o custo indireto seja utilizado por este diferentes setores”. p. mais adequada e os critérios podem ser diversos. O método por absorção distribui os custos indiretos de duas formas: a) diretamente nos produtos e serviços e b) segregando a organização em departamentos. sem que haja a necessidade de rateios. PADOVEZE. Os rateios são entendidos como arbitrários. 2003. OLIVEIRA e PERES JR. por meio de critérios definidos. Portanto. apresentando resultados . NEVES e VICECONTI. Cogan (1994. 2005). e rateia (distribui) os custos indiretos por meio de critérios prédefinidos. para o custeio dos produtos”. por meio de apontamentos ou outro critério que possibilite a segregação do consumo nos produtos ou serviços. A MOD é aquela parcela da mão de obra cujo consumo é identificado nos produtos ou serviços. sem departamentalização. 2004. utilizadas. 10): “A atribuição dos custos indiretos envolve o uso de uma base. 13) mostra a pouca complexidade e a limitada diversificação da produção no início do século XX e o surgimento dos Ford. a mão de obra direta (MOD). a preta. uma vez que a relação causa e efeito pode não ser a diferentes (RIBEIRO. entre outros. métodos de custeio tradicionais: “Em 1920. mas sem uma apuração técnica mais aprofundada (FLORENTINO. 2006). ou índice. geralmente. a MOD é um dos critérios de rateios mais utilizados no custeio por absorção para rateios. no auge da linha de montagem de Henry Na primeira forma. onde se proliferavam os ‘Ford T’ de uma única cor. al. Afirmam Bacher e Jacobsen (1979. foi quando se desenvolveram as práticas contábeis geralmente aceitas. p. 1999.25 Os métodos tradicionais surgiram no século passado para atender às necessidades informacionais da época. o custeio por absorção distribui e rateia os custos indiretos aos produtos ou serviços. NASCIMENTO. O custeio por absorção tem como característica aplicar os custos diretos (aqueles custos cujo consumo é identificado) nos produtos e serviços. 1981.

leva-os aos departamentos de deles”. somente não se rateiam nos produtos ou serviços as produção. em uma IES. os custos são transferidos dos departamentos de produção para os produtos ou serviços. as coordenações de cursos nas escolas).] não for precedida do estabelecimento de critérios. p. 2008). que são levadas diretamente aos resultados. o Departamento de Informática e o de Manutenção) e. Esta arbitrariedade dos rateios. Nascimento (2001. Finalmente. não permitindo uma avaliação precisa da lucratividade de cada um despesas. também por meio de rateios (por exemplo.26 No custeio por absorção. 2003. 2003). alertando que a distorção que poderá ocorrer: “Se esta forma por arbitramento é distorcido.. . aqueles cujo consumo é identificado nos produtos e serviços. 2000.. 1995. sem que haja necessidade de rateios. Os custos diretos. Na segunda forma. Não há rateios nos produtos e serviços (DUTRA.. é enfatizado por Neves e Vicenconti (2003. também chamado de tradicional. As despesas são levadas diretamente ao resultado e não transitam pelos produtos ou serviços (PADOVEZE. por sua vez. lançando nos produtos ou serviços apenas custos e despesas diretas ou variáveis ou seja. 2008. sendo aplicados em ambos os casos. BRUNI e FAMÁ. CREPALDI. p. em um primeiro momento. 2004. aqueles gastos identificados nos produtos ou serviços. não considera a possibilidade de rateios. entre os departamentos de serviços (por exemplo. são levados aos produtos sem rateios. lógico e racional. também por meio de rateios. PADOVEZE. distorcendo os podem distorcer os cálculos dos custos unitários dos diversos produtos elaborados pela empresa. O outro sistema de custeio. Os custos e despesas indiretas ou fixas são levados diretamente ao resultado. “custeio direto” ou “custeio variável”. 75) considera esta situação dos rateios dos CIF. como o critério de rateio não está em consistência com o processo operacional..]”. e influenciará a fixação do preço de venda. MARTINS. o método de custeio por absorção rateia os custos indiretos. Neste método. 154): “[. CREPALDI. podendo ficar abaixo ou resultados operacionais. distorcem-se não apenas os custos unitários. cálculo de custos por departamentos. mas também a formação de preços quando os custos forem parâmetros para este processo e os resultados finais. (LEONE. o resultado final acima do preço de mercado[. posteriormente. 2004).

Explica Dutra (1995. Os custos e despesas indiretas. A partir do cálculo da margem de contribuição. quando diretamente ao resultado. os custos fixos têm o mesmo tratamento das despesas. A partir da margem de contribuição. somente haverá custos fixos. é possível calcular o ponto de equilíbrio (ponto de ruptura. Com o cálculo da margem de contribuição por produto. abaixo dele prejuízo. há lucro. aqueles gastos que podem ser identificadas nos produtos ou serviços sem a necessidade de rateios (por exemplo. são levados Dessa forma. sem a arbitrariedade dos rateios. 228) reafirma: “Nesse método de custeio. Crepaldi (2004. o resultado da receita total deduzida a margem de contribuição e os custos fixos totais. de forma que o resultado no ponto de equilíbrio seja zero. é possível analisar o desempenho de cada produto ou margem de contribuição positiva. ou fixas. ou seja. até equiparar-se à receita total. WERNKE.27 Gerencialmente. 2000. principalmente até a década totais (LEONE. MARTINS. ou break-even-point). administradores e gestores econômicos e financeiros em geral consideram este sistema o mais adequado para a tomada de decisões. a maioria dos contadores. segregada por produto). comissão de vendedores e frete de entrega. com é considerado mais adequado . ou corretiva. 2004. é possível calcular a margem de contribuição (receita de vendas menos os custos e despesas variáveis) para se obter o primeiro resultado operacional. pois são considerados despesas do período independentemente de os produtos terem ou não sido vendidos”. mão de obra direta. A partir do ponto de equilíbrio. e o lucro será a soma da margem de contribuição. 170): “Este ponto indica o mínimo de receita gerada pela produção para que a empresa não sofra prejuízo”. Este método lança nos custos dos produtos ou serviços apenas os custos e de 1980. este método gerencialmente para o processo decisório nas organizações. com margem de contribuição negativa (LEONE. 2000. Há diversas críticas ao cálculo do ponto de serviço e tomar decisões a respeito de incentivo aos produtos ou serviços. situação em que os custos diretos representavam mais de 70% dos custos despesas diretas. pois não envolve a arbitrariedade dos rateios. p. 2008). ou variáveis ou seja. CREPALDI. matérias primas. 2005). A partir do ponto de equilíbrio. p.

p. o primeiro no início século XX até os anos 1940.3 O processo de mudança para o ABC Segundo Cogan (1994). Salienta-se que a contabilidade tradicional. muitas empresas mudaram suas estratégias de produção em massa para outras que ofereciam aos clientes mais variedades. mudança de valores e crenças no âmbito organizacional e corporativo. Kaplan e Anderson (2007. O ABC “[. 5) confirmam esta ideia: “Além disso. ao deparar-se com o problema dos custos e despesas indiretas apresenta solução simples. seja. ou os produtos. características e opções”. rateia em função de um fator volumétrico que melhor relação apresenta com material direto (material cujo consumo aplicado é identificado nos produtos) ou as Kaplan e Anderson (2007. há dois paradigmas no desenvolvimento da teoria de custos.28 equilíbrio. o ABC corrigiu sérias deficiências dos sistemas de custo-padrão tradicionais”. passando da produção em massa para a produção voltada para atendimento das necessidades dos clientes. principalmente quando há produção de mais de um produto ou serviço. 2004. propiciando uma visão sistêmica e direcionando o foco de todos para o cliente (interno e externo). Dessa forma utilizava para rateio o valor da mão de obra direta. CREPALDI.. . PADOVEZE. 2008. Além disso. 40). houve uma mudança no foco de produção do início do século XX para o final do século e início deste. Pressupõe-se uma mudança cultural. horas gastas para a confecção dos produtos. 2003). o segundo dos anos de 1940 aos anos de 1980. Por outro lado. p.. o ABC propõe uma mudança de comportamento das pessoas envolvidas. 2008. Procura-se resolver este problema pelo cálculo do ponto de equilíbrio em valores 2. 4) ensinam: “Como introduzido originariamente na década de 80. monetários.] contribui para a mudança da cultura organizacional” (NAKAGAWA. Mas esta não é uma discussão nesta pesquisa (BRUNI e FAMÁ. p.

a análise deixa de ser de custos nos produtos (visão tradicional). 1 mostra o processo de mudanças envolvendo o ABC. será a qualificação das informações. tornou-se fundamental desenvolver Cenário-ABC Gráfico 1 – Crescimento dos CIF Fonte: NAKAGAWA. levam-se custos às atividades. tornando inadequado a utilização dos sistemas tradicionais no processo decisório. Para tanto. desenvolvimento e implantação do sistema ABC foi adequadas ao processo informacional para a tomada de decisões. passando a ser de custos levados às atividades. para a transformação em um método que sustente e se adapte às novas exigências informacionais. Cenário Tradicional exatamente a incapacidade dos métodos tradicionais de darem respostas dessas informações no contexto decisório. Dessa forma. de transformação. para que se tenha maior qualidade nos produtos e serviços. e o ABC se insere nesse desenvolvimento para adequação às estas exigências. 2008. O desenvolvimento técnico. assim como maior produtividade e eficácia na gestão de custos. devido ao desenvolvimento de novas tecnologias. . e entre modelos diferenciados. para o novo. Por meio dos direcionadores de custos (cost Posteriormente. e principalmente à diversificação de produtos e serviços. p. de modo a propiciar um ambiente adequado.29 A linha mestra para a mudança. a diversificação da tecnologia por toda a empresa e o desenvolvimento econômico geraram o crescimento dos custos fixos e indiretos (GRAF. Diante da importância processos mais adequados às exigências informacionais das empresas. por meio dos direcionadores de atividades. Trata-se de um processo de mudança. que não mais atende às necessidades informacionais no processo decisório. 1). a ação concreta. do que é tradicional (custo volumétrico). 27 A FIG. os custos das atividades são levados aos produtos e serviços. drivers). o resultado efetivo. aos conhecimentos técnicos da engenharia industrial e informática.

também não é necessário ao trabalho efetivo. traduzido pela diversificação e a individualização dos produtos ou serviços.30 ABC Processo de mudança ANÁLISE Atividades Cost drivers – atributos Custos dos produtos e serviços A Ç ÃO O Qualidade dos produtos e serviços Produtividade e flexibilidade dos processos Eficácia dos custos – timing Figura 1 – O ABC e o processo de mudanças Fonte: NAKAGAWA. compostos apenas de atividades que agreguem valor e evitem desperdícios. (2006. 41 Com o atual desenvolvimento gerencial do mercado corporativo. Dessa forma. de forma contínua. oferecendo produtos e serviços que atendam às . as empresas devem buscar. p. com as organizações procurando atender a cada cliente de forma única e personalizada. além de não adicionar valor ao produto. aumentar sua produtividade e qualidade. Santos et. distanciando-se da massificação no processo produtivo e preparando-se para maior competitividade. sendo que em alguns casos até diminui o valor do produto ou serviço”. O mercado competitivo. al. os sistemas tradicionais não atendem mais a suas necessidades de informações. entendidos como gasto desnecessário ou excedentes. a contínua melhoria da qualidade e as exigências do mercado consumidor impõem às organizações a necessidade de obter informações que tornem os processos produtivos mais dinâmicos. 2008. p. 234): afirmam: “O desperdício.

A análise da margem por produtos e a decisão de manter produtos ou retirá-los do mercado. fez-se necessário reabilitar um método baseado em atividades. de incentivar ou não determinado produto ou serviço e de acompanhar a dinâmica do mercado consumidor exigem sistemas gerenciais de tomada de decisões mais adequados à sociedade moderna (HANSEN e MOWEN 2003. 2001). Todas as empresas estão inseridas na competição global. desenvolvidos nas primeiras décadas do século passado. NAKAGAWA . Uma IES. agregam valor sob a ótica do cliente (COGAN 1994. baseados no volume de produção. 2000. na diversificação da produção. 2001. que manipulam recursos e informações tecnologicamente definidos. tanto com os cursos virtuais e associação com universidades de outros países. 2006). em ambiente propício. NAKAGAWA 2008) 2. KOTLER. cujo resultado será produtos e serviços. negocia e exporta para o mundo. KOTLER. na busca de maior produtividade e redução de custos pela extinção de atividades que 2008). não se adequam mais às exigências atuais do mercado. Envolve pessoas. MACHER. está inserida nessa competição global. Os sistemas tradicionais. DATAR e FOSTER. qualquer pequena empresa associa-se.com base na exigência de qualidade e diferenciação dos produtos para cada cliente. Neste caso. por meio de consórcio. baseado no acirramento da competitividade global. Da mesma forma.31 necessidades dos clientes e propiciem satisfatórios retornos ao investimento realizado (COGAN 1994.4 Conceito de atividade Uma atividade é um processo amplo e complexo que envolve um conjunto de fatores que interagem de forma sistêmica tanto no seio da atividade como no plano exterior a ela. MACHER. de forma a se conhecer e gerenciar custos de forma minuciosa e detalhada para atender às novas exigências do mercado (COGAN 1994. HORNGREEN. 2000.

. por exemplo) e secundárias (objetivo meio. E comprar o material é a atividade.] como um processo que combina. p. a transação. 42) entende a atividade “[. KRAEMER. tanto uma ação de redução de gastos. Macher (2001. Emitir a ordem de compra. Ou seja.. Macher (2001. p. por exemplo cita-se a ação de enviar a autorização de compra ao fornecedor). posteriormente. As atividades podem ser primárias (objetivo fim. facilitando. Nakagawa (2008) entende a atividade como um processo que envolve uma transação. Nakagawa (2008. dependendo da fase do processo operacional em que se encontra. de forma adequada. pessoas. 280) fornece o caminho que os gestores devem seguir para se tornarem competitivos. Para que seja possível que uma atividade se realize.. ou seja. eliminando desperdícios e atividades que não agregam valor. 2005).. materiais. p. que serão levados às atividades pelos direcionadores de custos (cost driver) e. As atividades podem ser aplicadas tanto para a produção de produtos como para a prestação de serviços. O interesse na compra de material é o evento. levarão o consumo das atividades aos produtos ou serviços (MACHER. tecnologias. Segundo Nakagawa (2008 p. de forma ampla. a partir do evento (resultado de ação externa. tendo como objetivo a produção de produtos”. A transação é a ocorrência entre e evento e a atividade. como obtendo ganhos de .32 intermediários ou finais. É importante observar a preocupação constante de incluir a ideia de prestação de serviços no processo envolvendo o conceito de atividades. comprar material requisitado. 280) ressalta. as atividades são disparadas. métodos e seu ambiente. 2001. à atividade com compra. como uma empresa utiliza seu tempo e recursos para cumprir sua missão. conhecer “[. 43): “A atividade descreve basicamente a maneira e metas”. o ABC detalha o fluxo de consumo de recursos. de forma estruturada. venda e produção). há consumo de recursos. o aspecto funcional relativo às atividades: “Uma atividade é uma tarefa discreta que uma organização realiza para fabricar ou entregar um produto ou serviço”.] (1) as atividades relacionadas para fabricar os produtos ou prestar os serviços e (2) os custos destas atividades”. objetivos Neste direcionamento.

a agregação de atividades.5 A dinâmica do processo relativo às atividades No ABC. São as atividades operacionais puras. p. Posteriormente. como compras. ou seja. c) Ao nível de atividades trata-se das ações que efetivamente fazem ocorrer uma função em relação aos objetivos e metas. demonstra: “[.. como preparar proposta de vendas.. 2008). 1998. programação e controle da produção). fazer furos e emitir faturas. e) Nível de operações. produção. 67) ressalta que o ABC.33 produtividade e verificando antecipadamente “gargalos”. ao retratar as operações das empresas por meio das atividades.Nakagawa (2008. COGAN. de forma a facilitar a alocação de recursos nas atividades. d) Em relação às tarefas .] as causas e taxas de consumo de recursos em seus principais processos de negócios (business processes). p.. consiste nas ações para a realização das atividades. como receber e inspecionar materiais.” 2. explica que “[. as atividades são consumidas pelos produtos e serviços. comprar materiais. como engenharia e marketing de produtos. os recursos são consumidos pelas atividades.] trata-se de definir aqui como uma atividade é realizada”. Devem responder a perguntas sobre o .. etc. 2000. NAKAGAWA. gestão da produção e PPCP (planejamento. a) Ao nível de função as atividades têm fundamento comum. como vender produtos. que ela faz. Nakagawa (2008. como usinagem de peças e montagem. vendas. 45). ou nas ações mais elementares. No primeiro caso – consumo de recursos pelas atividades faz-se uma hierarquia de processos. marketing e finanças. b) Ao nível de business process as atividades transitam no plano de apoio e desenvolvimento dos processos e produtos. pontos de estrangulamentos que levarão a dificuldades no processo produtivo (KAPLAN e COOPER. Compreende o conjunto de operações básicas de uma atividade.

aquecimento e gás (COGAN. Com este conjunto de atividades desagregadas e estruturadas por etapas e processos. assim como e as decisões a serem tomadas bem mais coerentes e que atendam às necessidades organizacionais (KAPLAN e COOPER 1998. como a administração geral.34 distribuir materiais ao longo do processo produtivo e preencher notas de recebimento. tornando-se possível um Portanto. Trata-se do fundamento produtos e serviços. posteriormente do elemento de consumo dos .trata-se de definir o consumo dos recursos das atividades de suporte ao processo produtivo. básico do consumo de custos e. reformas. direta. etc. Neste caso são custos indiretos. atende custos indiretos. líquidos. no direcionamento das atividades aos produtos e serviços. como marketing e engenharia de produtos. é possível conhecer a organização de forma particularizada em cada sistema informacional bem fundamentado na operacionalidade de cada etapa do processo. 2008).procura-se identificar atividades meio e de apoio operacional. d) Em sustentação das instalações . b) No nível de lotes .são atividades que gerenciam a estrutura administrativa e funcional da organização. vapor. matérias primas e demais custos diretos.trata-se de direcionar as atividades de forma a se calcular o consumo unitário para cada unidade de produto. ou seja. comercial e de desenvolvimento de produtos e processos. 2008). o ponto de partida para a estruturação do ABC consiste em conhecer o conceito de atividade e a hierarquização dos processos. 1994. c) Na sustentação de produtos . instante. No segundo caso. temos o seguinte fluxo processual: a) No nível de unidade . NAKAGAWA. como preparar máquinas e movimentar materiais. HANSEN e MOWEN 2003. mão de obra. KAPLAN e COOPER 1998. GERICÓ. em cada momento do processo produtivo.

a princípio. uma nova forma de gestão e análise de atividades. como ainda oferece meios para o controle dos resultados”. (JIT). determinar as atividades que consomem recursos. eliminação de estoques em toda cadeia produtiva. Drucker (2006. p.. é indispensável também conhecer a relação entre as atividades e a sua participação na formação dos produtos e serviços. e os produtos consomem então.. 2. também. que é um dos vários pressupostos que propõem a “O JIT tem como objetivo a redução de estoques não só da empresa em consideração. “Assim o custeio baseado em atividades não apenas possibilita muito maior eficácia resultados. p. de forma sucinta. Fundamentalmente.] são as atividades de todas as áreas funcionais de manufatura que consomem recursos. ou seja. Nakagawa (1991. Verificam-se a seguir a fundamentação técnica e funcional do sistema ABC.6 Fundamentos e funcionalidade do sistema ABC O ABC não apenas apura de forma diferenciada os custos dos produtos ou serviços. Se a atividade de estoque de matérias-primas. aquelas atividades que são dispensáveis ao processo operacional. as atividades”. os princípios e as técnicas utilizadas para a definição dos lançamentos dos custos em produtos e serviços. p. mas procura também a eliminação das atividades que não agregam valor ao processo produtivo. já que com um detalhamento do processo produtivo. agilizando o processo decisório. por exemplo. mas também de seus fornecedores e clientes”. Dessa forma. propicia. não agrega valor aos produtos. O fundamento do método ABC de que os produtos consomem atividades e essas consomem custos e despesas é ressaltado por Nakagawa (1991.35 O método de custeio baseado em atividades procura. torna mais eficiente a análise de custos e a formação dos resultados. distribuído em . 82) reforça: no controle de custos. 27) reafirma: estabelece-se o just in time.38): “[.

2003.Economic Value Added). . e à competitividade global.] atender as necessidades. que represente com maior fidelidade. há a manutenção das atividades que agregam valor. busca pela qualidade (ZANETTI. total). TQC (qualidade econômico adicionado . f) o amplo desenvolvimento de novas técnicas gerenciais. c) a ampla diversificação de produtos e serviços desenvolvidos na economia d) a ampla diversificação de modelos de um mesmo produto ou serviço impõe tratamento de custos tecnicamente mais adequado. EVA (Valor operacional e gerencial. b) exigência pela qualidade. à manutenção ou retirada de produtos do mercado. o processo operacional envolvido. reconhecimento que não é possível nos sistemas tradicionais. e) no método ABC.36 O ABC vem atender às novas exigências da economia moderna. qualificando o desempenho organizacional. 2008). 39) propõe-se o gerenciamento estratégico de custos com base na análise das atividades que mais impactam o consumo de recursos de uma empresa. SOBREIRO. fez-se necessário desenvolver sistemas de gerenciamento de custos que reflitam de forma adequada a operacionalidade funcional das organizações e se tornem instrumento fundamental no processo decisório. O ABC tem como um dos pressupostos a criação de valor sob a ótica do cliente de forma a “[. etc. BSC (Balanced Scorecard).. com a eliminação daquelas atividades que não adicionam valor aos produtos e serviços. eliminado as atividades que não agregam valor. ao desenvolvimento de novos produtos. relacionado à análise de resultados. 2006.. ao estabelecimento de custopadrão.. moderna inviabiliza a utilização dos sistemas tradicionais. MVA (Valor de mercado agregado – Market Value Added). refletiu na necessidade também de se modernizar Diante dessa situação. modernizando o pensamento as técnicas de desenvolvimento de sistemas de custos. expectativas e anseios dos clientes”. JIT (Just in Time). planejamento e orçamento. como: a) nova competitividade. ROSA. NAKAGAWA (2008 p.

eliminando aquelas que não agregam valor aos produtos/serviços. Mudança na cultura organizacional. 1997. eliminação de desperdícios). produção e entrega de produtos e serviços). um quadro funcional e relacionamentos (HORNGREEN. 32). há a necessidade de compatibilizar e relacionar gastos com atividades que agregam valor. cria-se um ambiente adequado para a organização inserir-se no valor aos produtos e serviços. (FIG. mudando comportamentos Nakagawa (2008 p. Fomento às inovações. 2006. citado por Mauad. e os desperdícios. através de Contínuo aperfeiçoamento da qualidade de produtos e serviços (Kaizen). Melhoria no atendimento aos clientes (internos e externos). (2001. formando. de forma a se qualificar para a competitividade global e atuar em diversos mercados com sucesso. p. (NAKAGAWA 2008. Ao eliminar atividades que não agregam melhorias contínuas de forma a se aumentar cada vez mais a produtividade e reduzir custos. DATAR e FOSTER. criando um cenário para a Kaizen (melhoria e aperfeiçoamento contínuo). 14) Pamplona (1997). tornando o custo das atividades e. 2). assim como ao implantar processo de competitividade global. Redução de custos (uso eficiente e eficaz de recursos. CHING. envolvido no processo de transformação organizacional. conseqüentemente. cresce o dinamismo operacional em busca de melhores níveis de produtividade e de desempenho organizacional. . Feito isso. dos produtos ao final do processo o mais enxuto possível. p. 1999). apresenta a dinâmica do processo que envolve o direcionamento de custos para as atividades e das atividades para os objetos. além disso.37 No campo específico do ABC. 14) detalha como as empresas devem se preparar:       Compressão do tempo (projeto. BOISVERT.

. 2001. 2005. levados aos produtos. procurava levar os recursos para grupos de atividades (centros de custos ou cost pools). 1997. é possível se conhecer com detalhamento necessário apenas os centros de custos e as atividades em cada um deles.7 As duas versões do ABC A primeira versão do ABC (anos de 1980) mostrava-se como instrumento para (pricing) e produtos a serem oferecidos no mercado. o que já se considera um avanço (KAPLAN e COOPER 1998.38 Custos O que gastamos? Atividades Como gastamos? Produtos Por que gastamos? Primeiro Estágio: Custeio das atividades Segundo Estágio: Custeio dos objetos Figura 2 – Esquema básico do ABC Fonte: PAMPLONA. 32 2. FARIA e COSTA. 2008). citado por MAUAD. NAKAGAWA. posteriormente. A estrutura. 3). por meio de direcionadores do consumo de atividades. por meio dos direcionadores de custos (cost drivers) e. o desenho da qualificação na apuração de custos e fundamentação na formação de preços primeira versão (FIG. Nesta fase. p.

69). 2007). mercados. NOREEN. p. A primeira versão teve aplicação fundamentalmente na manufatura avanço (KAPLAN e COOPER 1998. não sendo possível identificar seus atributos e desempenhos. GARRINSON. canais de distribuição. “[.. 68 Apesar do avanço na gestão organizacional nesta primeira fase. não era possível verificar quais eram as atividades mais . com excelente oportunidade para melhorar os processos. porque elas se apresentavam de relevantes.] a ausência de informações diretas sobre as atividades nos centros de custos (cost pools). Conforme ressalta Nakagawa (2008. propiciando uma melhor análise de rentabilidade por cliente. forma agrupadas”. BREWER.. p. pois estavam todas dentro de um mesmo centro de custos. Produtos Clientes Projetos Figura 3 – Primeira versão do ABC Fonte: NAKAGAWA.39 RECURSOS Direcionadores de custos. além da eliminação de desperdícios. MACHER. 2008. a primeira dificuldade era obter informações mais detalhadas das atividades nos centros de custos e da hierarquia entre as atividades nesses centros de custos. Assim. Cost Drivers Cost pool de grupo de atividades Cost pool de grupo de atividades Cost pool de grupo de atividades Direcionadores de custos. 2001. identificação de oportunidades e melhorias.

hotelaria. 2008. primeira versão. saúde. desenvolveu-se a segunda versão do ABC (FIG. p. 70 Verifica-se neste momento. além da manufatura.mostra os eventos (cost drivers. instituições financeiras. universidades.” órgãos Visão de aperfeiçoamento do processo RECURSOS Direcionador de custos Cost drivers Atividades Mensuração de desempenho Objetos de custeio Figura 4 – Segunda versão do ABC: visão econômica e de custeio Fonte: Nakagawa. . de atividades no processo. turismo. forma a atender a uma análise mais detalhada a participação e importância das direcionadores de custos).. como resultado por cliente. que os direcionadores de custos tornam-se os elos técnicos fundamentais para o desenvolvimento do sistema ABC. desenho dos produtos. Também segundo Nakagawa (2008 p.] em empresas de serviços. etc. que influenciam as atividades e seus desempenhos. conforme Nakagawa (2008): a) Visão econômica de custeio – atendiam.40 Diante dessas dificuldades. requisitos da b) Visão de aperfeiçoamento do processo .. fundamentalmente. instituições militares e religiosas etc. 71): “[. como governamentais. basicamente. 4). Esta segunda versão tornou-se adequada para aplicação.

306) ressaltam a necessidade de haver relação de causa e efeito entre os gastos e as atividades operacionais no processo . numa primeira etapa. primeiramente.41 A definição das atividades. o processo técnico operacional do ABC. É fundamental verificar a importância dos direcionadores de custos.]” (COGAN 2002 p.8 Direcionadores de custos (cost drivers) As arbitrariedades e subjetividades dos critérios de rateios no sistema tradicional (absorção). Nakagawa (2008. p.. classificar e mensurar. Portanto.. dos caminhos tecnicamente definidos para se chegar aos custos das atividades e do consumo desta pelos produtos e serviços – é. geralmente baseado na mão de obra direta. que constitui um dos diferenciais do dos direcionadores de custos para custear as atividades através da mensuração do custo e do desempenho do processo relativo às atividades [. pelas atividades e. p... dos direcionadores das atividades para produtos e serviços. 43).] o relacionamento causal 2. São responsáveis por levar os custos às atividades e por levar aos produtos o consumo das atividades (KAPLAN e COOPER 1998). em seguida. “[. custeio baseado em volume (métodos tradicionais). conseqüentemente. a maneira como as atividades consomem recursos e. Datar e Foster (2004. como os produtos consomem as atividades [. o que é identificado pelo rastreamento são os direcionadores. análise de processos.. COGAN 1999). numa segunda etapa. eliminando atividades que não agregam valor sob a ótica do cliente. estudos e pesquisas.. Horngren. por meio de cálculos de engenharia. de forma sintética. Trata-se dos caminhos pelos quais os gastos transitam. pelos produtos e serviços. qualificando o desempenho organizacional avanço (KAPLAN e COOPER 1998. por meio do rastreamento .ou seja. dos direcionadores de custos para estas atividades e.]”. posteriormente. é substituído pelo rastreamento no ABC. 31) afirma: “O ‘rastreamento’ feito pelo ABC tem o significado de identificar. e ao longo deste processo. Os direcionadores são fatores (eventos) tecnicamente definidos.

evitando a arbitrariedade dos rateios dos sistemas tradicionais. p. há de se verificar que há dois níveis de direcionadores: de recursos às atividades. do consumo das atividades aos produtos e serviços. há de se distinguir dois tipos de direcionador: os de primeiro direcionadores de custos. 207): “O conceito base do método ABC é a constatação de que o consumo de recursos na empresa é determinado pelo evento ou eventos que são executados pelas atividades”. 101) explica “Para se custear as atividades que compõem os processos utilizam-se realizadas”. Martins (2008. Os eventos são os direcionadores responsáveis em levar os recursos às atividades e em um segundo momento. desenvolvam-se direcionadores adequados à relação dos custos com as atividades e os produtos. dever-se-á. o consumo das atividades aos objetos de custeio (produtos e serviços). 96) tem esta visão em relação aos direcionadores de custos: “Para efeito de custeio de produtos. o direcionador deve ser o fator que determina ou influencia a maneira como os produtos ‘consomem’ (utilizam) as atividades”. quantidade e diversificação de produtos ou serviços. o custo . É importante observar que a definição tanto do número como da qualidade dos direcionadores escolhidos tem relação com a produção. P. dos produtos ou serviços. No processo de implantação do ABC. ao entendê-lo em toda sua complexidade. o número de atividades e o volume de produção. Cogan (1994. posteriormente. p. p.42 produtivo: “A questão mais importante na estimativa de uma função de custos é a de determinar se há relacionamento de causa e efeito entre o nível de uma atividade e os custos relacionados àquele nível de atividade”. que são fatores que fazem com que as atividades sejam apurar o consumo das atividades pelos produtos ou serviços e. por meio de estudos técnicos. finalmente. Esse fato demonstra a necessidade de desenvolver estudos técnico-científicos em relação ao processo operacional. Portanto. definir os direcionadores que levarão os custos às atividades e. Salienta Padoveze (2003. que são elementos que devem ser levados em consideração. Martins reafirma (2003. 96):“A rigor. para que.

arrendamento. 98) confirma: “[..] número de setups. aluguel. 74). número de partes e componentes. etc”. e os de segundo estágio. também chamados de direcionadores de custos de recursos. Identifica-se a relação do custo dos recursos com as atividades. Como confirma Nakagawa (2008. desenvolvido por Pamplona (1997). 1997 citado por MAUAD. exemplos de direcionadores de recursos para as atividades.. Área (metros quadrados) . o elemento.] é um evento ou fator causal que influencia o nível e o desempenho de atividades e o consumo resultante de recursos:”[.] através do direcionador de recursos”. número de ordens. p.. Apresentam-se no QUADRO 1. 2001. p. “[. Martins (2003. p. distância percorrida. p.. a causa que provoca o consumo de recursos pelas atividades Portanto. chamados direcionadores de custos de atividades” As definições dos dois tipos de direcionadores são feitas pelo rastreamento. é o evento relacionado ao processo técnico que estabelecerá o consumo. O rastreamento é o caminho mais adequado para se determinar tecnicamente e por meio de medições os direcionadores que levaram os custos às atividades e. seguros contra fogo) Depreciação Setor de pessoal Encargos sociais Segurança e limpeza DIRECIONADORES DE RECURSOS Depreciação por localização Número de empregados % do custo de mão de obra Área (metros quadrados) No de máquinas no programa Manutenção preventiva Registros nos cartões de tempo No de quebras Registros nos cartões de tempo Reparo de máquinas Designações de trabalhadores Ferramentaria No de ferramentas Utilidades Medições No de inspeções Inspeção Designações de departamento Armazenagem No de recebimentos e remessas Controle de chão de fábrica No de movimentos Quadro 1 – Direcionadores de recursos para as atividades Fonte: PAMPLONA.29. posteriormente. rastreamento procura analisar a verdadeira relação entre o custo e a atividade O direcionador de custos é o fator.43 estágio. o consumo das atividades pelos produtos.. número de clientes.. 29): CATEGORIA DE CUSTO (RECURSOS) De ocupação (impostos prediais. citado por Mauad (2001.

110) ressaltam essa questão em Devido ao grande número de ligações potenciais entre atividades e produção. tendo como base a conteúdos dos rateios não se relacionam ao aspecto operacional e à funcionalidade direcionadores são determinados conforme à funcionalidade operacional e técnica. tanto em qualidade como em número. p. Portanto há uma fundamentação técnica mais qualificada na definição dos direcionadores. . Esses elementos são verificados através de estudos técnicos. Verifica-se. do que nos rateios do custeio por absorção. Kaplan e Cooper (1998. Defini-se. gerador(es) do(s) gasto(s). os A diferença entre os rateios arbitrários do custeio por absorção. a MOD como fundamento básico de rateio. Os da organização. 2008 É importante que se tenha bem fundamentado que a escolha dos direcionadores. deve ser feita em função da necessidade e da relação aos direcionadores de atividades: “A seleção de um gerador de custo da atividade reflete uma compensação subjetiva entre precisão e custo de medição. o fator propulsor(es). se fundamenta em princípios técnicos. de engenharia de processos e da dinâmica organizacional e funcional da instituição. nos dois níveis (de custos e de atividades). ATIVIDADES DIRECIONADORES DE ATIVIDADES Comprar materiais Número de pedidos Controlar produção Número de lotes Efetuar pagamentos Número de faturas ou cheques emitidos Emitir faturas Número de faturas Movimentar materiais Número de requisições Preparar máquinas Tempo de setup ou números de setup Fazer acabamento Tempo de acabamento Montar produto Tempo de montagem Despachar produtos Apontamento de tempo Visitar clientes Tempo de visita Quadro 2 – Direcionadores do consumo de atividades pelos objetos de custeio Fonte: Baseado em MARTINS. 2008). em geral. aplicabilidade prática. Os qual o(s) elemento(s). MOD e os direcionadores do ABC. projetistas do sistema tentam reduzir o número de geradores de atividades”. através de rastreamento.44 Apresentam-se no QUADRO 2 exemplos dos direcionadores do consumo de atividades pelos objetos de custeio (MARTINS.

KAPLAN e ANDERSON. com eficiência e eficácia operacional. sejam de produtos e serviços ou do processo produtivo. Conhecer a funcionalidade interna significa compreender de forma detalhada o processo operacional em todos os níveis. Nakagawa (2008. KRAEMER. a funcionalidade e estrutura organizacional. etc. e se mantenham apenas atividades que agreguem valor sob a ótica do cliente. Para a implantação do ABC. suprimentos. os fornecedores e os clientes. produtos e serviços. em relação a fluxo e tempo. além da funcionalidade interna. passase a conhecer com detalhes todas as operações da organização.. de forma que se organize internamente. a fim de obter maior produtividade e qualidade. 70) ressalta que deve-se “[. citados por . p.] obter conhecimento dos principais processos de negócios (bussiness processes) da empresa e seus desempenhos. CHING.9 Implantação o ABC Para a implantação do ABC ou de qualquer outra nova tecnologia gerencial na organização. do mapeamento dos processos (detalhamento das operações organizacionais. portanto. 134) reconhece a importância do mapeamento de processos: “O mapeamento identifica a seqüência de atividades em cada processo-chave e determina seus requisitos de custo e de tempo”. suprimentos e marketing. ou seja. fazendo parte. 1997. Por meio do desenvolvimento dos fluxogramas operacionais. financeiros e contábeis. o fluxo de processos e a relação com os stakeholders (também chamados de “grupos de influência” ou grupos de interesse). 1999. em termos de eficiência das taxas de consumo de recursos e da eficiência no atendimento das necessidades dos clientes”. em consequência. processos administrativos. o que. é fundamental que se conheça com detalhes as relações com o mercado. KRAEMER.. processos produtivos. 2005..45 2. logística. Lawson (2003. deve-se ter sob controle todo o conhecimento que envolve a organização (NAKAGAWA 1994. por meio de suas atividades) (BOISVERT. 2007). Kaplan e Cooper (2000. financeiro. etc. p. 2005). é fundamental conhecer detalhadamente a estrutura operacional da empresa. sendo competitivo no mercado. facilita a definição de todas as atividades relacionadas às operações.

projetar produtos e serviços 4. p. produtos. são apresentados os fluxos dos processos operacionais. será precedido das funções de linha das operações. finalizando com o faturamento. 2005. Emitir faturar e oferecer serviço ao cliente Com base nas informações coletadas em relação aos processos. ou seja. negócios etc. p. comercializar e vender 5. o atendimento e o pós venda. como ressalta Nakagawa (2008. Essas se completam com o projeto. de forma a se ter de forma correta o tempo gasto da MOI em cada atividade. 1. conforme Kaplan e Cooper (1998. compreender mercado e clientes 2.] o próximo passo será o de definir a forma de coleta de informações para análise de atividades”. p. o envolvimento do ambiente externo no processo organizacional. Nakagawa (2008. devido à simultaneidade das tarefas. p.Produzir e entregar para organização do serviço 7. contextualizando a visão sistêmica da organização. p. 71): “[. O desenvolvimento da visão estratégica. . É possível observar no fluxo a dinâmica operacional. 30).46 Soares Junior. ambiente este que viabilizará a organicidade da instituição. Desenvolver visão e estratégia 3. 5. mercado. devem-se estabelecer as atividades e os gastos a serem direcionados às atividades. desde o conhecimento do mercado e dos clientes. “o modelo ABC oferece aos gerentes um mapa econômico mais preciso das Na FIG. Mas há grande dificuldade neste controle. reafirmam em relação ao mapeamento dos processos: atividades e gastos organizacionais”. as vendas e a produção de produtos ou serviços. 123).. 123 6.. Sempre que possível devem-se desenvolver apontamentos por meio de mapas de registros da utilização da mão de obra indireta (MOI) em cada atividade. Produzir e entregar produtos e serviços Processos gerenciais e de suporte 8 – desenvolver e gerenciar recursos humanos 9 – gerenciar recursos de informação 10 – gerenciar recursos financeiros e físicos 11 – executar programa de gestão do meio ambiente 12 – gerenciar relacionamentos externos 13 – gerenciar melhoria e mudança Figura 5 – Processos operacionais: agrupamentos de processos de negócios Fonte: KAPLAN e COOPER 1998. entrega ao cliente.

62) ressalta: “[. c) realizar o follow-up . o passo de responsabilidades e com os operacionais de cada setor de atividade. clientes internos e externos (se for o caso).] as entrevistas constituem o elemento-chave para o desenho e a implementação do ABC. de forma a se ter um aprofundamento nas informações operacionais como inputs (entradas no processo operacional) e outputs (saídas do processo operacional). possibilitando ao entrevistador coletar os dados que ele está necessitando e ao entrevistado a educação e o melhor conhecimento sobre o que é o ABC e os objetivos do projeto. especialmente quando a empresa o está adotando pela primeira vez. Após o conhecimento das operações e as atividades na sua íntegra.importante para assegurar a eficácia do desenho do ABC.] o . p. as atividades envolvidas nos departamentos das organizações. b) coletar dados primários. taxas médias de consumos.. seguinte envolve a elaboração de questionários com os responsáveis pelas áreas É fundamental que as pessoas envolvidas no universo de abrangência do ABC nas organizações estejam com o propósito de vivenciar um processo de mudanças. As entrevistas constituem a parte central da estruturação das atividades adequadas ao processo operacional. [. 73).. que serão detalhados nas entrevistas. ou seja. operacionais. porque. incorporando novas atividades e seus direcionadores. Neste processo há a certificação das atividades e dos custos relacionados.. mas por falta de tradição ou por ser trabalhoso e freqüentemente. finalmente. diversidade de insumos e materiais recebidos. até mesmo embaraçoso. Nakagawa (2008. as informações fluem nos dois sentidos. custos fixos e variáveis.47 72) ressalta: “Embora simples.. p. desperdícios e. reflexo operacional e sua adequação ao desenho do ABC. diversidade de produtos ou subprodutos enviados a outros departamentos. informando os gerentes sobre os fatos que serão abordados e sobre seu direcionamento. culturais. Conforme Nakagawa (2008) os questionários têm as seguintes finalidades: a) preparar as entrevistas. Conforme Nakagawa (2008. estratégicas etc. nem sempre é fácil instituir tal registros de tempos”.. mão de obra direta e indireta envolvida. durante sua realização.

. 22) enfatiza esta importância: “[. de melhoria na produtividade com kaizen. adequando as pessoas ao novo ambiente. conseqüentemente. Confirma Santos (2005 p. Há um aprofundamento na análise dos processos operacionais. ABC está fortemente associada ao convencimento de que ele será um agente eficaz A implantação do ABC muda o foco informacional.] o ABC deve ser visto como agente de mudanças para envolvidas na implantação do ABC e daquelas envolvidas com a organização. tornando-a mais ágil e proativa [. Nakagawa (1994/2008. Em última análise. estruturar um sistema de informações gerenciais que dê suporte a esta nova necessidade de informações é fundamental. Figueiredo e Caggiano (2006. a mente humana”.]”. 62): “[.. qualificandose para a competitividade no mercado global. a implantação do ABC gera um processo de mudanças e transformações na organização. 84) afirma: “A implementação do de mudanças da empresa (learning organization).. Subestimar a dificuldade do lado humano da implantação do ABC levará a uma considerável redução da sua eficácia”.] o treinamento é importante para ensinar aos funcionários como usar o ABC e superar a resistência à nova técnica. O primeiro passo é a conscientização. Conforme Nakagawa (2008. igualmente esta visão processual do fluxo decisório: “O processo de tomada de ferramenta poderosa para o processo decisório. como o caso do ABC detalhado em atividades.48 ABC é um facilitador de mudanças da cultura organizacional de uma empresa. p. Um dos fundamentos básicos para a mudança técnica e comportamental das pessoas na organização consiste na aplicação de treinamentos bem orientados nos campos operacional e psicológico... a mudança nas pessoas interna e externamente. 33) . p. da conscientização da necessidade de se evitar desperdícios. Geishecker (1997. p. do desempenho dos produtos e serviços. especialmente desenhado para fornecer suporte ao processo de gestão em todas O processo informacional. da eficiência e eficácia. torna-se uma têm. p. quando estruturado em etapas. impactando diretamente a mente humana”. melhorando os desempenhos organizacionais. Nesse processo.. seguindo uma sequência de decisões.56): “O sistema de informações para avaliação econômica é as suas fases”.

eles caracterizam-se em duas situações. tanto no mercado consumidor quanto fornecedor.) como no plano externo (agregando valor sob a ótica do mercados. eficácia.49 decisões é uma seqüência lógica de etapas que expressam a racionalidade com a qual os gestores buscam soluções ótimas para os problemas da empresa”. principalmente em relação aos objetivos operacionais e informacionais. melhor a correlação. A escolha da quantidade de direcionadores devem estar em sintonia com os objetivos das organizações. que influencia uma atividade é um direcionador de custos. A primeira como mecanismo para rastrear. A escolha dos direcionadores de custos (cost driver). agregando novos Conforme Nakagawa (2008). Quanto mais próximo da unidade. 1998). é um bom direcionador. indicando o consumo pelas atividades. através dela. os direcionadores de custos devem manter uma correlação com os recursos consumidos. participando de redes. aos produtos e serviços (KAPLAN e COOPER. Exemplo. eliminação de desperdícios e atividades que não agregam valor. b) Estatisticamente. etc. Se próximo de 1. eficiência.. 74) deixa claro que é a “[.) cliente. custos indiretos. posteriormente. Exemplo: número de pedidos atendidos (direcionador de custos) e montante de recursos consumidos para atendêc) Efeitos comportamentais do grupo funcional. e a segunda.. diferenciando-se em relação aos produtos e serviços. processos.] transação que determina a quantidade de trabalho (não a duração) e. clientes é o direcionador para alocar custos indiretos ao departamento de . se o número de los. Conforme ressalta Nakagawa (2008). Nakagawa (2008 p. tanto para análise no plano interno (produtividade. o custo de uma atividade”. os direcionadores de custos devem ser selecionados com base em três fatores: a) Conforme as dificuldades ou facilidades para realizar a coleta e processamento de dados em relação aos direcionadores. Todo fator que altera. é o elemento-chave para definir os eventos que levarão os custos (quantidade consumida) às atividades e. rastreando e levando as atividades aos produtos e serviços. etc.

p. 2. mas podem ser aplicado também para as atividades de serviços: fabricação . sendo possível a aplicação e o desenvolvimento dos conceitos de custos e da implantação dos métodos de custeio (Absorção.50 vendas. utiliza-se a mesma expressão contabilidade de custos [.. e não em função da complexidade – há empresas comerciais e de serviços tão ou mais complexas que algumas indústrias. livros e artigos estão. Em focadas na atividade industrial. Martins (2008. . Em particular. 27) confirma a aplicação dos conceitos da contabilidade de custos em empresas não industriais: “Já em muitas outras empresas. tais como as entidades comerciais e financeiras.10 ABC em serviços e comércio Há uma visão geral de que os conceitos de custos e as sistemáticas de implantação geral. em Instituições de Ensino Superior. “Usualmente o termo produto se aplica quando se está enfocando um bem de variável.]”. os vendedores priorizarão os grandes clientes.. Dentre os métodos de custeio existente. em IES. é fato de que a aplicabilidade da contabilidade de custos ultrapassa os limites das entidades industriais. Mas este fato não implica em afirmar que os A escolha para as atividades industriais para estudo e análise relaciona-se à facilidade da compreensão da aplicação dos conceitos de custos. seja de comércio ou serviços. Portanto. bem como diante da necessidade de custeio das atividades industriais. Na visão de Cogan (1994. p. Mas as atividades e conceitos de custos são aplicados a empresas em geral. dos métodos de custos em geral são direcionados para atividades industriais. será trabalhado o método de custeio baseado em atividades. ABC etc. 77). ou activity-based-costing (ABC).na realidade produto pode representar um bem ou um serviço”. perdendo qualidade no atendimento dos pequenos clientes. as publicações relacionadas com custos. a contabilidade de custos trata genericamente o termo produto. em geral.) em instituições de comércio e serviços. com maior volume de vendas. conceitos de custos são aplicados de forma plena apenas em atividades industriais.

por meio de algum direcionador as coordenações de ensino. têm-se: salários dos professores. os gastos da secretaria de ensino. já que atendem de forma plena a todas as turmas e suas atividade devem ser identificadas e direcionadas aos serviços prestados (MACHADO. e gasto principal. e serviços diversos de reprografia. objetos de custeio. Ávila e Marques (2008. a biblioteca e a informática. departamentalizados. com base nas horas aula de dedicação em cada turma. Os custos indiretos não são apropriados nos objetos de custeio de forma direta. SOARES JÚNIOR. uma vez que não é possível quantificar o consumo específico nos objetos de custeio. identificando e quantificando os direcionadores adequados. por meio de rastreamento. aos objetos de custeio (ABC). a secretaria geral. professores deve ser feita com base no tempo efetivo de dedicação. devem-se identificar o consumo nos objetos de custeio e as turmas. são departamentos cujos custos são indiretos. 2003. O consumo (horas aula) é identificado e quantificado de forma exata nos objetos de custeio (turmas) de uma IES (KRAEMER. 2005. .11 Custos ABC aplicados às IES Analisando a estrutura de custos de uma IES em consonância com os conceitos da contabilidade de custos. SOUZA. semelhante às matérias-primas em indústria. 2005. 2005. os custos indiretos também são identificados. Por exemplo. o serviço de ensino. por exemplo. Da mesma forma. se se consideram as instituições de ensino. estagiários. custos diretos e variáveis. KRAEMER. 2008). 2006). pesquisadores. desde que o consumo seja identificado nos objetos de custeio. ÁVILA e MARQUES. viagens. são indiretos e previamente definido. BERSSANETI. apurados. No caso dos professores. traduções e assinatura de bases de dados”. Ávila e Marques (2008) também entendem que a alocação dos custos dos devem ser levados às turmas.2006. colaboradores e visitantes. gerador do serviço final oferecido pela instituição. para levar custos às atividades e. Da mesma forma que os custos diretos. mas distribuídos por direcionadores. 3) entendem que os custos diretos em uma IES são: “professores. posteriormente. inscrições em congressos. p. lançados nos centros de custos da atividades e levados aos serviços prestados.51 2.

p. posteriormente aos objetos de custeio. 44). como pelo professor em sala de aula – atividades-fim. tanto pela infraestrutura – atividade-meio. reconhecimento da IES pelo mercado JÚNIOR. o que permitia que os custos fossem absorvidos facilmente pelas receitas provenientes das mensalidades. 4): Há um tempo atrás as Instituições de Ensino Superior – IES não tinham muita preocupação com a gestão dos seus custos. como atividade econômica rentável (KRAEMER. sem necessidade de rastrear direcionadores Ressalta Kraemer (2005. Machado (2003. Com o surgimento de novas instituições. p. aqueles gastos que necessitam de direcionadores para serem levados às atividades e. preocupação em relação a custos. o que fez com que os alunos dessas instituições passassem a ser mais exigentes com os serviços que lhes são oferecidos. a qual às turmas de administração por meio de direcionadores. já que a receita era garantida. para que a alocação de custos seja corretamente feita. SOARES . 2005. acompanhando a economia global e tornando-se competitivo e globalizado. Adequar. o salário dos professores. A definição de custos diretos deve estar bem fundamentada. os quais são alocadas às turmas pelo número para alocá-los aos objetos de custeio. ou seja.52 A conceituação de custos em uma IES tem de estar bem definida e estruturada. evitando distorções e resultados exemplo. e com a globalização da economia. 2005). 2006). fundamentalmente. em consonância com a conceituação apresentada pela contabilidade de custos. O mercado evoluiu e se modificou. 2005. Também o conceito de custos indiretos e de despesas deve estar bem fundamentado. como: educação continuada. ÁVILA e MARQUES. às turmas. Nesse caso. BERSSANETI. graduação tecnológica e. ensino a distância. pois a procura pelos seus cursos era muito grande. Não havia controle razoável dos gastos que a lucratividade era garantida (KRAEMER. superior à oferta. é necessário distribuir esses gastos equivocados. A preocupação com o conhecimento de custos não era prioridade das IES até a década de 1980. por de horas aulas de cada uma delas. 2005. a conceituação da contabilidade de custos às IES é importante para a fundamentação ao processo de custeamento (KRAEMER. ressalta essa corporativo. portanto. Aumentaram as exigências em relação à qualidade dos serviços e à inserção no mercado. Tomem-se os gastos da Coordenação de cursos. Bastava um atende a todas as turmas do curso. As IES tinham uma demanda ampla. 2008).

objetivos e finalidades de uma IES são extensas. públicas e privadas. VI – estimular o conhecimento dos problemas do mundo presente. III – incentivar o trabalho de pesquisa e investigação científica. II – formar diplomados nas diferentes áreas de conhecimento. às vezes. [. são. visando à difusão das conquistas e benefícios resultantes da criação cultural e da pesquisa científica e tecnológica geradas na instituição. A partir dessa. Ou seja. em particular os nacionais e regionais. VII – promover a extensão. desse modo. de publicações ou de outras formas de comunicação. por exemplo). Conforme Machado (2003). A educação superior tem por finalidade: I – estimular a criação cultural e o desenvolvimento do espírito científico e do pensamento reflexivo. integrando os conhecimentos que vão sendo adquiridos numa estrutura intelectual sistematizadora do conhecimento de cada geração. 43. prestar serviços especializados à comunidade e estabelecer com esta uma relação de reciprocidade. Para aumentar as receitas. é necessário ajustar-se às exigências do mercado global e à inseridos. demandando gestão de recursos tanto financeiros como . situação as IES passaram a prestar atenção aos com custos e aos orçamentos. IV – promover a divulgação de conhecimentos culturais. define as Fica claro por estas informações que as responsabilidades..] as IES que desejam manter a frente da concorrência não podem limitar seus objetivos às funções tradicionais”. visando o desenvolvimento da ciência e da tecnologia e da criação e difusão da cultura. desenvolver o entendimento do homem e do meio em que vive. e. O Art.. responsabilidades do ensino superior no Brasil: Art. 2008). já que as receitas são buscadas no mercado com maior dificuldade. houve o aumento de custos com a qualidade dos serviços prestados e novos custos (com publicidade. que se observa no momento histórico em que estamos As responsabilidades e os custos das IES aumentaram de forma importante ao terem suas atribuições ampliadas na Lei de Diretrizes e Bases da Educação (LDB).53 questão: “Com o avanço tecnológico. científicos e técnicos que constituem patrimônio da humanidade e comunicar o saber através do ensino. “As restrições orçamentárias sofridas pelas instituições de educação superior. V – suscitar o desejo permanente de aperfeiçoamento cultural e profissional e possibilitar a correspondente concretização. e colaborar na sua formação contínua. evolução do conhecimento. não são plenamente positivas. entretanto. não se consegue completar turmas. 43 da Lei 9394/96 Lei de Diretrizes e Bases da Educação Nacional. aberta à participação da população. aptos para a inserção em setores profissionais e para a participação no desenvolvimento da sociedade brasileira. crescentes” (ÁVILA e MARQUES. As respostas.

as quais podem ser primárias e secundárias. o custo do consumo das atividades pelos objetos de custeio. citado por Kraemer (2005). Nesse sentido. Kraemer administrativo e apoio acadêmico. As IES . Revista CCSH 2000.ensino. As atividades secundárias relacionam-se às atividades BORGES. (GITMAN. v. IUDÍCIBUS.php 2 . 2002). providenciar material audiovisual e fornecer materiais do almoxarifado alunos. M. congregando as atividades primárias. A. Leite (1999). de forma a levar custos às atividades e. http://coralx. identificaram para o grupo de atividades que compõem a função ensino os seguintes direcionadores: horas aula. manter e conservar salas. já que adequa os conceitos de custos à operacionalidade da IES.. o ABC propicia uma eficiente gestão econômica. T. e o departamento (2005) entende que a seguir devem-se escolher os direcionadores e quantificá-los.1. apoio (2005) subdividiu as IES em dois grandes centros de custos ou departamentos: departamentos produtivos. Borges e Silva2 (2000). al. A partir da classificação de Leite (1999). jan/dez 2000. 13. n. administração e direção. que tem como instrumentos o fluxo de caixa. 2002). para a atividade ministrar aulas. Centro de Ciências Sociais e Humanas. registrar as informações. ROSS. incluindo a gestão de custos) com competência e técnica apurada. os grupos relacionados à administração geral. citados por Kraemer (2005). et al. e número de requisições. número de e administrar. para as atividades de secretariar aulas. reproduzir material didático. et. entende como grupo de atividades primárias em uma IES.br/ccsh/5e_revista2002. O custeio ABC aplicado em instituições filantrópicas de ensino. ROSS.. de forma a se maximizar a utilização dos recursos disponíveis (GITMAN. bem como uma eficiente gestão financeira. que levaria custos às atividades de. da.ufsm. SILVA. etc. por exemplo. a pesquisa e a extensão e como atividades secundárias. segregando-a em atividades e buscando os melhores drivers para levar o consumo de custos. 2008. coordenar de apoio. Kraemer indiretos. 2002. 2002.. principalmente atividades primárias são aquelas que se relacionam à consecução do objeto fim da de apoio. Universidade Federal de Santa Maria. Os objetivos e atribuições das IES somente serão alcançados com uma eficiente gestão de custos inserida na gestão econômica. consolidando as atividades secundárias. capital de giro. posteriormente.54 econômicos (nesse caso. Definidas as atividades. al. et. pelas atividades. o ensino.

melhoria e gestão de custos. de processamento e correios... Os direcionadores (nos dois níveis) se constituem em fundamento para se calcular o custo das atividades e. BERSSANETI. conforme Kraemer (2005. 89) afirma que “[. entende que a estrutura dos centros de custos deve estar em consonância com o organograma e atender à estrutura operacional da IES. assim. que propicia o seu consumo (MONSER.55 Monser (2003).. p. pesquisa e extensão) propicia à comunidade acadêmica maior questionamento. 85) também que desenvolvem serviços educacionais”. acadêmica e administrativa financeira. Em relação aos custos indiretos. KRAEMER.] uma maior visibilidade do processo de formação do próprio custo. 2005. posteriormente. p. postura contínua de eliminação de desperdícios. p. Soares Júnior (2005. entende que o ABC “[.. O cálculo do custo dos objetos de custeio. para energia elétrica. 2005). 2001. 11).. multimeios. como . separando. número de ligações. Sobre a distribuição dos custos indiretos. e de apoio acadêmico (biblioteca. torna-se importante para o conhecimento operacional e a gestão de custos. Kraemer (2005) entende que o cálculo do custo das atividades (ensino. propiciando “[.] permite melhorar o desempenho do gestor de organizações pontos de luz. 2006). Em relação aos direcionadores de custos. Os O ABC torna-se importante nesse processo relativo às IES.. para os gastos com telefone. apoio pedagógico). para os gastos com material de expediente. o direcionador definido é número de direcionadores devem estar em consonância com o processo operacional para que reflita adequadamente a relação entre o gasto e o elemento propulsor. de forma modelar a IES em três grandes áreas: administração Monser (2003) entende que devem estar consolidados em dois grandes centros de custos: administração acadêmica (coordenações e órgãos ligados à academia)..] irá depender da natureza do gasto”. cujo direcionador é o número de tickets. SOARES JÚNIOR. o subsídio para refeições. pesquisa e extensão) e como as áreas de apoio contribuem com estes custos”. no sentido de tornar claro as diferentes áreas envolvidas em cada atividade (ensino. e para os demais gastos o direcionador o número de alunos. Monser (2003. já que propicia a análise das atividades que compõem os setores que absorvem custos indiretos. geral. os custos dos objetos de custeio (MAUAD. Monser (2003) segregou-os pelos gastos da seguinte forma: número de requisições. 2003. de limpeza.

27) a análise da margem de contribuição. Gerreiro (2002. é “conteúdo imagístico e simbólico do inconsciente coletivo..1961). evidenciável nos mitos e lendas de um povo conteúdo intelectual e prática de mercado aceita nos meios acadêmicos e no aspectos informativos da organização.. na concepção de C. p. sem uma análise crítica mais profunda de sua eficácia sobre todos os . Biblioteca. Portanto Gerreiro (2002) coloca o ABC como um mercado.12 Análise crítica do ABC O ABC não é consenso entre os estudiosos. Coordenação...G. planejamento e avaliação da lucratividade analítica dos produtos.] como processo de mensuração. 25): “Pelo fato de o sistema ABC tratar os custos indiretos com maior detalhamento e gerar informações sobre atividades. Gerreiro (2002) entende que o ABC tem baixa eficácia em relação à geração de informações para a análise de rentabilidade para as empresas. Limpeza e Conservação. 25) entende análise de rentabilidade: “[. Serviço de Ensino.] análise e decisão enfocando rentabilidade analítica ou no imaginário individual [.]”. direcionandos-os adequadamente aos objetos de custeio e qualificando assim o fluxo informacional da organização.. p. Jung (1875.. p. É exatamente essa inadequação informativa que é enfocada por esse autor..]”. Pesquisa. é visto por Gerreiro (2002. acredita-se que ele seja um método de custeio válido para esta situação”. de linhas de produtos e da empresa como um todo”. levando esses custos aos centros de custos de atividades e posteriormente. explica-se pela existência de paradigmas mentais. simulação. Para Gerreiro (2002.56 Secretaria... apesar de sua insuficiência informativa. incorporados no inconsciente de grupo de pessoas ligadas à área contábil. 2. compartilhado por toda a humanidade. pelo custeio variável. 23) como acompanhamento do coletivo ao surgimento de novas propostas: [.] a aceitação do sistema ABC no meio acadêmico e empresarial. Jurídica. p. Houaiss e Villar (2001) entendem que arquétipo. e Portaria e Segurança. Inclusive. semelhantes ao conceito de arquétipos da corrente Junguiana de psicologia. Informática. Administrativo. dos produtos [.. ainda é fundamental para “[. Ressalta Soares Júnior (2005. Orientação Pedagógica.

está sujeito a fortes doses de . não importando quão insignificantes fossem”. 28) entende que a operacionalidade tanto do custeio ABC como do custeio por absorção são semelhantes utiliza-se de rateios dos custos fixos e indiretos. apenas diferem na forma: O ponto focal que desqualifica a utilização do sistema ABC como método de custeio para decisões de rentabilidade é fundamentalmente o processo de rateio de custos e despesas fixos aos produtos e.] direcionadores de custos que não se que fez com que o ABC se revelasse muito complexo. ruins e ameaçadoras sobre a implantação do ABC. diferindo apenas no que diz respeito à forma operacional de alocação dos custos fixos aos produtos. Catelli (2007) e Guereiro. Sobre essa discussão de que a distribuição dos custos indiretos aos objetos de custeio. Cogan (1994) chamava o ABC em “poderosa estratégia empresarial”. citados por Machado e Borinelli (2005. Gerreiro (2002. Rupp (1995). esse sistema equivale ao tradicional método de custeio por absorção. lotes e encontravam facilmente disponíveis. 62). torna as informações geradas passíveis de questionamentos. em Cogan (1998. p. Destaca-se entre as ameaçadoras a tentativa de “[.. tanto os rateios como os direcionadores.. p. de forma conclusiva. antes que qualquer benefício pudesse ser obtido”. (2002). desvantagem competitiva”. 21). Relaciona-se com os produtos.. por mais técnicos que procurem ser.. subjetividade”. p.] identificar e custear todas as atividades. 8): enfatizam “[. têm certa dose de subjetividade...] técnica de muita valia para gestão empresarial moderna e sua desconsideração poderá representar uma inconveniente aqueles que o colocavam em prática. “[.] o fato de o ABC basear-se no modelo conceitual de full cost.] a questão de que o relacionamento entre custos...57 E.. seja pelos rateios do método de custeio por absorção ou pelo rastreamento dos direcionadores do ABC. 8) confirmam essas ideias: “[. poderá propiciar a erros e problemas na distribuição desses custos indiretos. além de utilizar “[. nesse contexto. Machado e Borinelli (2005. Isso requer novos métodos de coleta de dados atividades e produtos. feito por meio de cost drivers. p. citado por Cogan (1998. Mas apresentou alguns desafios enfrentados por apresenta relatório da Lord Corporation mostrando lições boas. p..” Ou seja. ainda acreditando no método. É necessário levar em consideração que os custos indiretos estão estratificados em várias categorias.

portanto. citado por Khoury e Ancelevicz (2000). Ou seja. Seguindo esse raciocínio. Datar e Gupta3 (1994). 69. Têm-se também os custos indiretos relacionados manutenção. Não se observando essas colocações. com produtos. 567-91. Surgiu também pelo crescimento dos custos indiretos. 3 . Portanto. dando suporte às decisões que atendam aos interesses da organização. O terceiro erro é o de medição. adequando as informações de custos ao processo operacional. quando há vários produtos em produção. Essas observações refletem a necessidade de aproximação da teorização de custos com o processo operacional. n. E aquele surgiu exatamente pelas arbitrariedades dos rateios deste. não há apuração de com o departamento. Srikant. p. por exemplo. The Accounting Review. GUPTA. constataram três tipos de erros em relação ao ABC. seria exemplo típico. para que assim se obtenham relatórios confiáveis dando suporte ao processo decisório (COGAN. DATAR. para que as informações operacionais estejam integradas com as informações de custos. E temos os custos indiretos relacionados com toda empresa. O aluguel da fábrica. que reflitam o processo operacional. que ocorre quando não é possível relacionar a efetiva demanda de custos indiretos pelos lotes de produção. 1998. está relacionado à subjetividade nas estimativas de tempos gastos nas atividades obtida pelas entrevistas e questionários.58 processo. specification and measurement errors in product costing. 2008). O erro de agregação processos produtivos. MARTINS. por exemplo. 1994. É necessário. consumo de ferramentas no departamento de depreciação consumida por determinada máquina por onde passam vários produtos consumo por lote de produção. em qualquer ramo de atividade. há riscos de que o ABC recaia nas arbitrariedades dos rateios do custeio por absorção. por exemplo). Aggregation. inviabilizando a análise pela margem de contribuição. O trabalho conjunto e integrado de custos e produção. de modo a obter informações que reflitam efetivamente a dinâmica operacional. O ocorre quando se utilizam taxas-padrão para distribuir custos indiretos a diferentes segundo erro é o de especificação. Oct. utilizados em vários processos. 4. ao volume de produção. Mahendra. tempos e esforços produtivos diferentes. energia elétrica e de forma simultânea (sapatos e sandálias. v. tratá-los de forma individualiza e trabalhar direcionadores de custos e atividades de forma adequada.

Kaplan e Anderson (2007.Time-Driven Activity-Based Costing. antes da estruturação técnica do ABC. já existe uma problemas do ABC convencional. 8) apresentam o custeio baseado em atividades e tempo .59 Há de se levantar outros aspectos em relação às dificuldades na implantação do responsáveis pela implantação do ABC. 17-18). partindo do princípio de que o direcionador . Trata-se do processo de comunicação entre os personagens internos e os comunicação limitada entre a equipe de implementação do método e os funcionários da empresa. Kaplan. p. junto com Robin Cooper. (2009..] ABC. Nesse sentido. Souza et al. é fundamental. o processamento e a apresentação dos dados eram Por esse motivo. f) O modelo incorria em erro teórico. produziu os estudos iniciais do ABC. ao ignorar a possibilidade de capacidade ociosa. na década de 1980. A comunicação é indispensável. como solução para os fundamental é o tempo de dedicação na atividade: “Felizmente. p. 8) a) Os processos de entrevistas e levantamentos de dados eram demorados e dispendiosos. Ele formulou importantes pontuam algumas críticas ao processo de implantação do ABC convencional: críticas ao ABC. d) A maioria dos modelos ABC eram locais e não forneciam uma visão e) O modelo ABC não se atualizava nem se adaptava com facilidade às novas circunstâncias. Robert S. dispendiosos. b) Os dados para o modelo ABC eram subjetivos e de difícil validação. ausência de um SI robusto. que se organize o sistema de informações da instituição e atue sobre as resistências às mudanças. suporte restrito da alta gerência.. enfatizam essa questão e apresentam as quatro dificuldades na implantação do ABC em uma manufatura: “[. professor da Harvard Business School. Kaplan e Anderson (2007. integrada das oportunidades de lucro em todo âmbito da empresa. c) O armazenamento. e dados coletados provenientes de controles internos ineficazes”. chamado por ele de “convencional”. além do necessário fluxo informacional para dar suporte às necessidades estruturais para implantação do ABC. para que se comece a obter os resultados que o ABC poderá propiciar.

que denominamos Time- Não se aprofunda nessa discussão. além de não ser consenso entre os estudiosos. pois não faz parte do tema deste trabalho. oferece sugestão de novas versões e evoluções processuais neste contexto.60 solução para todos esses problemas do ABC convencional. testamos Driven Activity-Based Costing (TDABC)”. e implementamos recentemente uma nova abordagem. mas é fundamental deixar registrado que o ABC. . mesmo entre aqueles que o defendem. Concebemos.

ai sim. É aquela em que a lógica e a coerência da argumentação baseiam-se na observação e discrição dos objetos pesquisados (ALASSUUTARI4 1999. mas isso varia em razão do objeto e do universo de investigação). Pertti. Pesquisa qualitativa procura entender um fenômeno em profundidade. geralmente conhecidas. mas com um foco e visão específica do pesquisador. Duarte (2002 p.1 Caracterização da pesquisa Uma pesquisa consiste na busca de informações sobre determinado fenômeno.] A pesquisa realizada é qualitativa e descritiva. mas um modo diferente de olhar e pensar determinada realidade a partir de uma experiência e de uma apropriação do conhecimento que são. 2004). preferências. 144) relata: verificar o momento em que se tem informação consistente sobre o objeto em No que diz respeito ao número de pessoas entrevistadas. opinião. é fundamental que se tenha o bom senso de estudo. caracterizada como estudo de caso. o procedimento que se tem mostrado mais adequado é o de ir realizando entrevistas (a prática tem indicado um mínimo de 20. Relaciona- Lüdke e André (1986) entendem que a pesquisa qualitativa tem. Rethinking the media audience. 140) confirma essa idéia em relação à pesquisa: “Nada de absolutamente original. de forma comparativa e interpretativa. 1999 .. etc.61 3 METODOLOGIA 3. p. Em relação ao número de entrevistas. descrições (por isso é descritiva). entre outras características: 4 ALASSUUTARI. portanto. bastante pessoais”. Londres: Sage Publications.. citado por VIEIRA. até que o material obtido permita uma análise mais ou menos densa das relações estabelecidas naquele meio [. de atitudes. Duarte (2002. A pesquisa qualitativa busca a compreensão e definição das situações pesquisadas. por meio de se à análise comportamental.

62 a) ambiente natural como sua fonte direta de dados e o pesquisador como seu principal instrumento. natureza. a frequência da ocorrência de um fenômeno e a relação com outros fenômenos. Descreve características e propriedades do evento pesquisado (SEVERINO. Procura conhecer e entender as diversas situações e relações que ocorrem na vida social. mas não há interferência do pesquisador. 2004). atenção especial pelo pesquisador. política. relações causais com outros fatos. A pesquisa descritiva procura apresentar determinadas situações a partir de dados primários. registra. por dados secundários. Valentim. reafirma Valentim (2005. observando uma determinada realidade para explicar um determinado objeto e o(s) fenômeno(s) relacionados à problemática da pesquisa”. como entrevistas e questionários (VIEIRA e ZOUAIN. características. 23) destaca: A pesquisa descritiva observa. 24) procura “trabalhar com dados relativos a atualidade. c) significado que as pessoas dão às coisas e à sua vida como focos de d) preocupação com o processo muito maior do que com o produto. as perguntas propostas no problema de pesquisa (MARCONI. Na pesquisa descritiva. Procura-se identificar com que frequência ocorre um fato. ou não. correlaciona e descreve fatos ou fenômenos de uma determinada realidade sem manipulá-los. utilizam-se elementos textuais. obtidos por meio de entrevistas pessoais ou outro meio. . E os pesquisadores não se preocupam em buscar evidências que comprovem hipóteses definidas antes do início dos estudos. p. 2000). b) dados coletados são predominantemente descritivos. são analisados dados e registros. Para tanto.. confirmando. com relativa precisão. 2007). A pesquisa descritiva. mas sem interferir no objeto observado. econômica e demais aspectos que ocorrem na sociedade. e) análise dos dados tende a seguir um processo indutivo. (2005. p. etc. A pesquisa descritiva objetiva descobrir.

63 A pesquisa também é um estudo de caso: estudo da aplicação do ABC em uma IES. A pesquisa analisou e descreveu o processo de implantação do ABC em uma Instituição de Ensino Superior privada. como Ávila e Marques (2008). conforme Yin (2005). dissertações. 3. é ter visão geral do problema pesquisado. por meio de pesquisa em artigos. 2002).2 A pesquisa e a coleta de dados A coleta de dados ocorreu de forma primária e secundária. conforme Gil (2002). que objetiva obter informações por parte do outro. analisados e levantados (MINAYO. FACHIN. teses de doutorado Rosa (2006) e Nélo (2008). por meio de estudo de caso: Faculdade “Sucesso”. conforme entendimento com seus dirigentes. O estudo de caso. autobiografias. Monser (2003) e Mauad (2001). etc. aplicado a uma faculdade isolada. procurando confirmar. 1994. o problema de pesquisada. dissertações de mestrado de Machado (2003). focadas no ABC em IES. trata-se de inquirição empírica que procura investigar fenômeno contemporâneo em contexto real. Soares Júnior (2005). O objeto de estudo deste método é específico e limitado. Os dados secundários encontram-se disponíveis na bibliografia. interage duas pessoas. 2001). sendo utilizada em estudos de caso. dados que já foram estudados. Conforme Haguette (1987). internet. em que se levantaram um conjunto . A identidade da IES não será revelada. São dados que ainda não foram objeto de estudo e análise na IES entrevista. Foram levantados. pesquisa. A entrevista é um processo que objetiva colher do entrevistado o maior o entrevistado. em estudos científicos (artigos. O objetivo da pesquisa semiestruturada. enfim. pretende-se um estudo profundo e exaustivo de alguns objetos ou de apenas um objeto. Foram coletados por meio de questionário aberto e através de fluxo de informações possível. propiciando conhecimento detalhado do objeto estudado (GIL. teses). sendo uma delas o entrevistador. Kraemer (2005) e Voese (2007). No estudo de caso. Os dados primários foram obtidos por meio de entrevistas com os responsáveis pelos departamentos que absorvem custos indiretos. como se fosse uma conversa. ou não.

Os dados primários foram obtidos com entrevistas. Diretoria Administrativa e Financeira. atividades e direcionadores que caracterizam os c) Aplicação do roteiro de entrevistas. pesquisa primária. de forma a selecionar as principais atividades (para se . as atividades envolvidas no seu setor de atividades e os dois níveis de direcionadores: dos recursos para as atividades. e compatibilizar a aplicabilidade na IES em estudo. conjunto de cálculos. Diretoria Pedagógica. em livros contábeis. e das atividades para os objetos de custeio. com todos os responsáveis pelos departamentos que absorvem custos indiretos. Serviço de Ensino. (DRE). no qual se definirão. Esses objetos foram entendidos como as unidades básicas a obtidos poder-se-ão custear outros níveis de interesse. dissertações e teses um departamentos que absorvem custos indiretos em IES.64 de atividade e direcionadores. Supervisão Pedagógica. Naturalmente. na opinião dos entrevistados. Departamento de Pessoal. como: Secretaria. caso se deseje. Portaria e Serviços Gerais. já estudados. b) Pesquisa secundária. com os dados Obedeceu-se ao seguinte plano de estudos e pesquisa: a) Pesquisa bibliográfica do que se estudou e foi publicado sobre o assunto em livros. notadamente o livro razão analítico. centros de custos que absorvem custos indiretos objeto de análise. Coordenação do Curso de Administração. aos responsáveis pelos departamentos. propiciado pelas demonstrações contábeis. como cursos e unidades de negócios. Departamento Financeiro. Mas o foco da pesquisa é o custeio das turmas e alunos/turma do curso de administração. Biblioteca. e cálculos. buscando em artigos. Os dados secundários foram obtidos por meio dos relatórios contábeis do mês de junho de 2009. serem custeadas em uma IES: as turmas e os alunos. Comunicação e Marketing. artigos acadêmicos informações de órgãos oficiais e dissertações e teses. com foco na Demonstração do resultado do exercício. Jurídico. Foi apresentado o roteiro aos responsáveis pelos departamentos que absorvem custos indiretos. Informática.

os relatórios contábeis e a estrutura dos centros de custos. por 3. forma a se conhecer as atividades e os direcionadores. aplicando o custeamento dos objetos de custeio. Diretoria de Graduação. O foco da pesquisa consistiu em trabalhar os custos indiretos. com os dados coletados com a identificação das atividades e direcionadores de custos para cada meio dos direcionadores de consumo de atividades no âmbito do ABC. Esses responsáveis pelos departamentos estimaram o tempo de dedicação do quadro funcional (um dos direcionadores) para cada atividade indicada para o departamento pesquisado e a quantificação. a estrutura do plano de contas e à adequação aos . natureza de gasto. Os questionamentos são levantamentos realizados diretamente com as pessoas responsáveis pelos gastos indiretos. Serviços Gerais. Secretaria. identificando aqueles que absorvem custos indiretos. Os direcionadores foram identificados por rastreamento. tanto para levar recursos às atividades como para levar consumo das atividades aos objetos de custeio. elaborando o dicionário de atividades e identificando os direcionadores. Informática. dos demais direcionadores escolhidos. como de atividades para os objetos de custeio A pesquisa baseou-se no conhecimento da dinâmica funcional da IES em relação à conceitos e fundamentos do ABC. Biblioteca. Serviço de Ensino. procurou-se adequar o plano de contas. de atividades. Segurança e Portaria. tanto de custos para as estruturação do sistema contábil. Dessa forma. Supervisão Pedagógica. conforme conceitos do ABC. Jurídico. levados aos objetos de custeio. d) Análise e interpretação de dados. como Diretoria Administrativa e Financeira. e) Aplicação dos conhecimentos relativos ao ABC. Coordenação de Curso de Administração. Pessoal.65 desenvolver o dicionário de atividades) e direcionadores (de custos e atividades) relacionados ao departamento sob sua responsabilidade.3 Roteiro da entrevista As entrevistas foram feitas por meio de um roteiro aberto com os responsáveis pelos setores que absorvem custos indiretos. quando possível.

. aqueles que absorveram os custos indiretos. E por meio do rastreamento identificamos os direcionadores de custos (para custear as atividades) e do consumo de atividades pelos objetos de custeio (KAPLAN e COOPER 1998). O questionário. as atividades. por meio da análise dos relatórios contábeis. 2006. 3. O ABC tem como base de distribuição dos CIF às atividades e aos objetos de custeio. d) Identificaram-se os custos indiretos (CIF) e mostrou-se como levá-los ás atividades e aos objetos de custeio.66 preocupação central de todos os métodos de custeio (COGAN. tarefas e direcionadores que serão indicados pelos responsáveis pelos departamentos que absorvem custos indiretos. . SANTOS et. c) Identificaram-se os recursos da IES. assim como as funções. cuja estrutura está apresentada no APÊNDICE A. dos centros de custos das atividades). estudos técnicos e científicos.4 Procedimentos metodológicos para a implantação do ABC Durante o processo das entrevistas. o objeto de custeio é a unidade produzida e voltada à comercialização. NAKAGAWA 2008). Em uma IES. os objetos de custeio estudantis são as turmas e custo por aluno. al. os direcionadores de recursos para as atividades e os direcionadores do consumo das atividades para os objetos de custeio. levantaram-se e apuraram-se os dados definidos pelo universo da pesquisa. 1994. (ou seja. e) Calcularam-se os custos das atividades de cada departamento. identificou conjunto de atividades. as tarefas. base para as entrevistas. em cada turma. b) Identificou-se o processo operacional. Em toda empresa. conforme se segue: a) Identificamos os objetos de custeio.

Apesar da inexistência dos quantificadores dos direcionadores de custos. como direcionador de custos para as atividades. portanto.. Apurado o custo das atividades. escolhemos o tempo de dedicação na atividade. não há também apuração dos quantificadores desses direcionadores. p.1. “[. Um departamento é um departamentos. Portanto. é a unidade mínima de acumulação de custos indiretos. 66) reafirma “Na maioria das vezes um Departamento é um centro de custos. f) Apurou-se o custo das atividades por meio do levantamento dos direcionadores. ou seja. Mas neste trabalho o centro de custos das atividades será quase sempre o departamento.] convergência entre os conceitos de departamento e centros de custos. Na IES pesquisada não existem quantificadores dos direcionadores de custos. Martins (2008. Por exemplo. p. Mesmo identificados e apresentados no item 4. E transformar as despesas dos centros de custos departamentais em despesas acumuladas em centro de atividades.4. 48) ressalta a transformação de centro de custos tradicional para centro de atividades. departamento não é centro de custos. para centro de custos de atividades. um projeto e uma obra podem ser um centro de custos. .. g) Identificaram-se os direcionadores do consumo de atividades para os objetos de custeio. ou seja.67 É importante abrir a discussão mostrando as diferenças e pontos de também a transformação de centro de custos tradicional. uma máquina. o processo seguinte é apropriar os custos das atividades nos objetos de custeio. Cogan (1998. esses serão apresentados no item 4. Mas não é necessariamente uma unidade administrativa. p 67)”.6.. Nesse sentido. Também entende que departamentos e centros de custos não são exclusivamente o mesmo conceito: “Centro de custo. mas há outros centros de custos que não são necessariamente sinônimo de centro de custos. para efeito de cálculos nesse trabalho. portanto. 2008. É importante ressaltar segundo a teoria de custos. as despesas organizadas verticalmente serão quebradas nas despesas horizontais das principais atividades/processos”..]”. só ocorrendo quando coincide com o próprio departamento (MARTINS. nele são acumulados os custos indiretos [.

nesse trabalho.68 utilizou-se. reunindo os custos diretos aos indiretos direcionados. i) Considerações finais. ou seja. h) Apurado e registrado o custo das atividades nos objetos de custeio. apurou-se os custos totais das turmas e do custo de aluno/turma. como padrão de direcionador de atividades para os objetos de custeio. . todos os custos indiretos lançados nos objetos de custeio. o número de alunos por turma. para efeito de cálculos.

para efeito de cálculos. níveis de direcionadores. tecnicamente definidos conforme o processo operacional. adota-se para os cálculos um direcionador específico. conforme conceitos e fundamentos próprios. o que é possível ser feito. com a definição dos direcionadores. A quantificação dos direcionadores está associada à organização interna e ao desenvolvimento de controles internos. em seguida. uma das contribuições mais importantes da pesquisa. dicionário de atividades etc. é importante ressaltar a dinâmica que será desenvolvida neste trabalho. mesmo sabendo que não há quantificadores na instituição para cálculos mais precisos.69 4. é o fundamento da pesquisa e o objetivo do ABC.. é a situação possível. definem-se direcionadores Apesar de não ser a situação ideal. a título de exemplo. serão apresentados os direcionadores das atividades da IES objeto da pesquisa e. os direcionadores da instituição desenvolvidos. O mesmo critério foi adotado para os direcionadores do consumo de atividades pelos objetos de custeio. há o modelo desenvolvido pelo ABC. adotou-se o seguinte critério: em primeiro lugar. da mesma forma. apresentam-se os direcionadores de custos e de atividades apurados na pesquisa. que levará custos às atividades. para desenvolver os cálculos de custos dos objetos de custeio adotados. Trata-se de um dos fundamentos básicos do ABC. em relação à instituição pesquisada. pesquisada. E há. não existem controles internos que quantifiquem esses direcionadores. em relação à instituição No modelo do ABC. Além do dicionário de atividades que constituem a estrutura funcional da IES. pesquisada foram apresentados e Dessa forma. Mas. APRESENTAÇÃO E ANÁLISE DOS RESULTADOS Antes de analisar os dados da pesquisa. No momento atual. As atividades. têm direcionadores que serão utilizados para levar o consumo aos objetos de custeio. já que. em primeiro lugar. os gastos têm direcionadores. lugar. mesma forma que para os direcionadores de custos. o modelo apresentado. em função dos controles internos existentes. Da específicos para os direcionadores de atividades. Ou seja. A princípio. em segundo possíveis. não há quantificadores Não haverá perda de qualidade. a IES pesquisada não está estruturada para produzir os quantificadores dos dois .

2 Identificação do processo operacional O detalhamento dos processos operacionais identifica o fluxo de operações que congregam as atividades e produzem produtos ou serviços. 107) reafirmam essas ideias: As atividades. cujo consumo é perfeitamente identificado nos objetos de custeio. É momento de fundamental importância para o desenvolvimento do ABC. devem estar presentes no detalhamento no operacional. Kaplan e Cooper (1988. são custos diretos. . o Departamento de Ensino. também podem ser agregadas para que os gerentes possam identificar o custo total de execução de um processo de negócio. Implementar projetos institucionais. as turmas do curso de administração e o custo dos alunos por turma.2.1. Cada atividade pode ser codificada. como integram o processo. unidades básicas de acúmulo de custos nos sistemas ABC. cuja atividade no processo consiste em ministrar aulas. 4. não necessitando de direcionadores.1 Identificação dos objetos de custeio Definem-se os objetos a serem custeados.70 4. Tabela 1 – Identificação dos centros de custos da atividades e processos operacionais Sequência 1 2 Departamento: Centro de Custos das Atividades Diretoria da mantenedora: Diretor presidente Diretoria Geral da Faculdade: Diretora Geral Processos principais Conhecer mercados clientes e concorrentes. que congrega os professores (item 2. 1). TAB. São apresentados no Quadro 3. permitindo que os custos sejam acumulados e informados por processos de negócios. Mas. Estará incluído também. já que integra ao processo operacional. continua Processos secundários Desenvolver visão estratégica. Identificam-se processos operacionais e os departamentos (centros de custos das atividades) que absorvem custos indiretos.2. Nesse caso. Desenvolver projetos institucionais. p.

Viabilizar a instituição academicamente.7 Informática 2.1. 2.1 2.8.1. Promover a comunicação interna.1 Contas a Pagar Serviços Gerais Portaria e Vigilância Operacionalizar pagamentos.9 2. Viabilizar a instituição de instrumentos informacionais. Organizar o Departamento de Contas a Receber. Relacionar agentes internos e externos.1.2. Ministrar aulas e avaliar alunos.1. Organizar processos administrativos acadêmicos.1.8 2.2. continua Processos secundários Adequar instrumentos administrativos e financeiros à funcionalidade institucional.2 . Captar alunos.3 Compras e Estoques 2.8. Desenvolver processos contábil.1 Financeiro Contas a Receber 2. Desenvolver processos relacionados ao corpo funcional.71 Sequência 2.1. Organizar instrumentos funcionais da estrutura física. Viabilizar a instituição com o conhecimento contábil Viabilizar a instituição juridicamente. Organizar o Departamento de Contas a Pagar. fiscal e tributário. cartazes e outros elementos.1.2. formaturas etc.2 2. 2. Desenvolver e implantar a estrutura jurídica.9.3 2.1. Viabilizar a instituição com o patrimônio intelectual.1. Viabilizar o funcionamento da Limpeza e Manutenção.5 2. Aplicar conhecimentos de software e hardware. para adequado funcionamento da instituição. Desenvolver campanhas publicitárias e de integração com instituições externas. Propiciar integração através de estágios.1 2. Viabilizar o desenvolvimento dos cursos. Operacionalizar recebimentos. Implantar e coordenar o funcionamento da Portaria e Vigilância. Organizar processos financeiros.2 2. Preparar manuais. Implantar e coordenar o funcionamento da Limpeza e Manutenção.9.1. Viabilizar a funcionalidade predial.1. calendários.1.1 2.9.1 Departamento: Centro de Custos das Atividades Diretoria Administrativa e Financeira: Diretor financeiro Marketing Assessoria de Integração Assessoria de Comunicação Pessoal Processos principais Viabilizar a instituição administrativa e financeiramente.1.1. Viabilizar processos financeiros.1.1. Viabilizar o funcionamento de compras e estoques. Viabilizar o funcionamento da Portaria e Vigilância. Implantar e coordenar o funcionamento de compras e estoques.6 Contabilidade Assessoria Jurídica 2.2 Limpeza e Manutenção 2.4 2. Adequar instrumentos acadêmicos relacionados à funcionalidade institucional Adequar e implantar processos operacionais relacionados ao desenvolvimento dos cursos Implantar processos administrativos acadêmicos Preparar aulas e atividades para os alunos.2 Diretoria Acadêmica Coordenações dos Cursos Secretaria das Coordenações Departamento de Ensino: Professores 2.

Implantar processos administrativos da direção corporativa. Viabilizar a IES academicamente 7. Ministrar 6. Viabilizar o desenvolvimento dos cursos aulas e avaliar os alunos Processos gerenciais e de suporte 8 – relacionar agentes internos e externos 9 – promover a comunicação interna 10 – viabilizar a instituição com o patrimônio intelectual 11 – viabilizar a instituição de instrumentos informacionais 12 – Viabilizar processos financeiros 13 – Viabilizar a funcionalidade física 14 – viabilizar o acervo de itens bibliográficos 15 – desenvolver sistemas acadêmicos 16 – desenvolver e viabilizar projetos pedagógicos 17 – viabilizar a instituição organizacional e legalmente 18 – gerenciar melhoria e mudança Figura 6 – Processos operacionais: agrupamentos de processos de negócios da IES pesquisada Fonte: Dados da pesquisa .2. Definir objetos de custeio: turmas e alunosturma.3 2. Desenvolver sistemas acadêmicos Viabilizar avaliações internas e externas. Viabilizar a instituição organizacional e legalmente.0 Fonte: Dados coletados da pesquisa De forma ampla e genérica. aplicar e avaliar as avaliações institucionais. se poderá contextualizar o processo operacional da IES pesquisada da seguinte forma: 1.2. Implantar a organização da instituição.2.2. Preparar.5 2.4 2. Viabilizar processos administrativos da direção corporativa. Desenvolver projetos institucionais.6 2. conclusão Processos secundários Implantar e organizar o acervo acadêmico. 3. 4. Implantar o operacionalizar sistemas acadêmicos.2.2 2. Desenvolver e viabilizar projetos pedagógicos. captar alunos 5.72 Sequência Departamento: Centro de Custos das Atividades Biblioteca Administração de Sistemas Avaliação Institucional Assessoria Pedagógica Secretaria Geral Secretaria da Diretoria Processos principais Viabilizar o acervo de itens bibliográficos. Organizar e implantar projetos pedagógicos. 2.compreender mercado e clientes 2.

Gerenciar contratos. . Analisar o desempenho organizacional. .Promover o projeto interdisciplinar. .Acompanhar nos sindicatos. 4. O objetivo é detalhar as atividades e tarefas relacionadas ao fluxo operacional e administrativo. selecionou-se o Dicionário de atividades. Contatar com outras entidades educacionais e diversas. . Marketing Promover campanha do vestibular. 99) afirmam sobre o Dicionário de atividades: “A identificação de atividades culmina com a criação de um dicionário de atividades que relaciona e define cada grande atividade executada na instalação de produção”.3. . por meio de índices. . a convenção coletiva do trabalho.Autorizar compras. .Contatar empresas conveniadas.Elaborar o orçamento. . o desempenho econômico. .1 Dicionário de atividades A partir do detalhamento dos processos por departamento e como resultado das entrevistas. . .Acompanhar e executar o orçamento. TAREFAS continua . Apresenta-se no QUADRO 3 o Dicionário de atividades.Promover empresas simuladas. .Gerir convênio de financiamento educacional (FIES).Representar a organização nos órgãos públicos (exclui Receita Federal) . Kaplan e Cooper (1998.3 Identificação das atividades de cada departamento.Distribuir doações colhidas na organização. Gerenciar contatos com outras entidades.Gerir política de mensalidades. Gerenciar processos administrativos e financeiros. financeiro e operacional da organização. resultado das entrevistas com os responsáveis pelos departamentos que absorvem custos indiretos: DEPARTAMENTO Diretoria Administrativa e Financeira Diretoria Administrativa e Financeira Diretoria Administrativa e Financeira Diretoria Administrativa e Financeira ATIVIDADES Planejar financeiramente o planejamento estratégico. . .contatar com alunos desistentes e que não se matricularam. Promover o endomarketing.contatar com alunos egressos.73 4.Implementar a campanha. .Analisar.Gerir política de cobranças. . .Planejar as mídias do vestibular. Marketing Marketing . p.Escolher as campanhas de marketing.

Entrevistar os candidatos selecionados. Assessoria Jurídica Administrar contratos. . .Receber e analisar contratos e autorizar assinaturas. .Buscar no banco de currículos. .Emitir balancetes mensais. . . . . Desenvolver calendários e manuais.Apurar ponto dos professores.Obter informações para admissão. Assessoria de Integração Assessoria de Integração Assessoria de Comunicação Assessoria de Comunicação Organizar e viabilizar as formaturas. . Pessoal Admitir pessoal. .Preparar avisos nos boletos bancários.Divulgar vagas junto ao corpo discente. .Classificar e lançar documentos de despesas.Prestar suporte à colação de grau.Emitir mensalmente razão contábil e diário contábil . .Preparar contratos e levar para assinaturas.Conferir convites.Homologar demissão . . . . . .Cadastrar vagas no Portal. .Acompanhar contratos.Receber solicitação de vagas. Organizar a folha de pagamentos. Assessoria de comunicação Organizar campanhas da instituição.Obter assinaturas de documentos.Envolver professores e coordenadores nas campanhas da instituição. . .Classificar e lançar documentos de receitas. .Preencher a DCTF.Preparar campanhas de captação de alunos para pós-graduação.Preparar calendários da instituição.Apurar relação vagas oferecidas e assumidas.Processar demissão. . .74 DEPARTAMENTO Assessoria de Integração ATIVIDADES Organizar e viabilizar estágios. .Formalizar demissão.Preparar campanhas do vestibular.Preparar campanhas diversas. Emitir relatórios contábeis.Conciliar lançamentos contábeis.Preparar eventos da instituição. . . . .Encaminhar à admissão os candidatos escolhidos. Contabilidade Classificar e lançar documentos contábeis. . .Preparar placas. Contabilidade Contabilidade Preencher declarações legais. . . faixas e quadros de aviso. . Pessoal Demitir pessoal.Emitir as demonstrações financeiras.Preparar campanhas de captação alunos desistentes. .Preencher a DES.Processar folha de pagamentos. . . continua TAREFAS . .Preparar avisos em sala de aulas e nos corredores.Classificar e lançar documentos patrimoniais.Preparar solenidades. .Preencher a DIRF. .Preencher a DIPJ.Preparar processo de admissão.Preparar manuais do aluno e professor. .Apurar ponto administrativo. Pessoal Pessoal Recrutar e selecionar pessoal. . . Integrar agentes internos e externos. Organizar a comunicação interna da instituição. .Captar vagas nas empresas. . candidatos com o perfil solicitado.Formalizar admissão. .Visitar empresas parceiras.

Elaborar boletins bancários. .Auxiliar na utilização de programas e internet.75 DEPARTAMENTO Assessoria Jurídica Assessoria Jurídica Informática Informática Informática Informática Financeiro: Setor de Contas a Pagar. Administrar a rede. Operacionalizar fluxos financeiros – Contas a Pagar. consultivo.caixa. contencioso.Gerar e gravar os arquivos de backups diários. relação à informática. . . Financeiro: Setor de Contas a Pagar Financeiro: Setor de Contas a Receber continua TAREFAS .Cadastrar alunos oriundos de convênios diversos. . . administrativos junto à órgãos públicos.Efetivar pagamentos. . .Promover contatos bancários. Cadastrar o corpo discente.Realizar manutenção de máquinas e (CPD).Receber reclamações contra a instituição.Auxiliar na operacionalização dos equipamentos de informática e de som. .Controlar de cheques pré-datados.Impetrar recursos aos tribunais. Financeiro: Setor de Contas a Pagar.Verificar as regras de segurança para acesso à Internet. .Instalar sistemas operacionais e aplicativos.Auxiliar usuários nas tarefas diárias.Acompanhar processos.Lançar saídas previstas/reais . .Gravar de dados e arquivos para alunos e alunos e funcionários em funcionários. .Conciliar saldo de bancos. . .Castrar alunos pagantes integrais.Montar equipamentos em sala de aula.Acompanhar convenções coletivas.Lançar entradas previstas e reais de caixa.Prestar suporte ao Setor de Contas a receber.Gerenciar o espaço físico do CPD. . Processamento de Dados . .Controlar cheques devolvidos.Criar contas e emails para usuários. Prestar assessoria jurídica .Lançar saídas de previstas e reais de caixa. Atuar no campo jurídico . Administrar o Centro de .Cobrar judicialmente. Elaborar fluxo de caixa. . .Dar suporte aos alunos no Laboratório de Informática. . Atender demandas de . Financeiro: Setor de Contas a Pagar. . .Receber intimações e notificações. . . . . . . .Lançar entradas previstas e reais de caixa.Dar suporte no auditório em dias de eventos. . Elaborar fluxo de caixa. .Acompanhar processos judiciais.Fazer acordos judiciais e extrajudiciais. ATIVIDADES .Controlar pronto pagamento. equipamentos. . . Administrar sistema de . . Preparar relação com outros departamentos e instituições.Dar suporte aos funcionários. audiovisual.Elaborar notificação extrajudicial.Promover contatos com fornecedores. .Coordenar atendimento a alunos e funcionários.Prestar assessoria jurídica à instituição.

Controlar serviços de portaria. garagem e passeios.76 DEPARTAMENTO Financeiro: Setor de Contas a Receber Financeiro: Setor de Contas a Receber Serviços Gerais Serviços Gerais Serviços Gerais Diretoria Acadêmica Diretoria Acadêmica Diretoria Acadêmica Diretoria Acadêmica Diretoria Acadêmica Coordenação de Curso continua TAREFAS . Gerenciar o desempenho . .Conciliar movimento bancário.Fazer projetos acadêmicos para os Planejar academicamente o cursos existentes e novos cursos.Viabilizar a manutenção do PROUNI. .Organizar serviços da .Promover a limpeza das dependências. Regular relações institucionais .Emitir ordem de compras.Preparar auto-avaliação para o MEC.Receber e expedir correspondências.Acompanhar desempenho dos professores.Elaborar relatório para o MEC. . estoques.Supervisionar os serviços de limpeza. . portaria e vigilância.Distribuir disciplinas para os docentes. Acompanhar a avaliação . . . manutenção.Levar à aprovação e novos cursos. . .Elaborar cotações.Orientar elaboração e recepção dos planos de ensino. .Elaborar e emitir relatórios para financeiros – Contas a contabilidade.Levantar necessidade de docentes.Cadastrar fornecedores.Controlar estoques em geral. Gerenciar o PROUNI.Executar programas acadêmicos.Analisar desempenho de docentes e decidir sobre demissões Planejar o semestre. Organizar compras e . Organizar limpeza e . . definidos no planejamento estratégico.Receber mercadorias.Controlar a manutenção predial.Renovar credenciamento.Receber-candidatos do Vestibular. com o MEC. .Acompanhar avaliação in loco dos institucional externa. .Controlar cobrança de inadimplentes.Controlar presença de vigilantes.Controlar manutenção de elevadores bebedouros e extintores. . . . . .Emitir ordem de compras. .Receber matrículas aprovados. acadêmico organizacional. .Lançar receitas no fluxo de caixa. .Acompanhar coordenações de cursos. . . . planejamento estratégico.Promover segurança interna.Acompanhar procedimentos relacionados ao ENAD.Controlar as bolsas (PROUNI. . .Lançar baixas no sistema. . avaliadores do MEC. . FIES) Preparar relação com outros . . . . . .Controlar do caixa recebedor.Emitir e enviar boletos para os alunos.Analisar a avaliação institucional. Receber. ATIVIDADES . .Buscar renovação reconhecimento.Elaborar horários de aulas. .Promover vigilância geral. departamentos/ instituições. . Operacionalizar os fluxos .

. .Propiciar soluções às demandas dos alunos.Encaminhar resultados à Secretaria de Ensino. . . . Coordenação de Curso Aprovar o aproveitamento de estudos e estudos complementares.Programar as atividades inerentes. . .Preparar e receber formulários para a avaliação e apresentação do PI. . . . .Acompanhar e finalizar estágio.Levantar número de alunos no estágio.Verificar orientações contidas no regulamento do estágio.Elaborar e apresentar o projeto interdisciplinar. Coordenação de Curso Propiciar realização do estágio supervisionado. Coordenação de Curso Coordenação de Curso Preparar o vestibular. . .Analisar resultados. . . demandas de outras áreas.Receber da Secretaria de Ensino as disciplinas solicitadas para aproveitamento de estudos e estudos complementares.Propiciar soluções às demandas dos alunos.77 DEPARTAMENTO Coordenação de Curso ATIVIDADES Administrar as demandas dos alunos.Promover intercâmbio entre professores e orientadores do PI. . .Levantar empresas conveniadas. .Selecionar os melhores trabalhos e enviar ao Departamento de Marketing para exposição.Preparar as avaliações institucionais.Acompanhar preparação e aplicação das provas.Acompanhar o desenvolvimento e prazos. . .Receber demandas dos alunos.Verificar necessidade de atualização por parte dos docentes. .Designar professores para acompanhamento.Receber demandas dos professores. competente. .Buscar atendimento para problemas diversos.Propiciar soluções às demandas dos professores.Verificar necessidade de professores envolvidos. . Coordenação de Curso Gerenciar o projeto interdisciplinar (PI). . Coordenação de Curso Administrar as demandas dos professores.Preparar formas de avaliação do vestibular. Gerenciar as avaliações institucionais. .Aplicar as avaliações.Encaminhar ao Departamento. . continua TAREFAS .Produzir os resultados do vestibular. .Aplicar as avaliações. . .

Imprimir provas e atividades.Preparar e implantar relatórios. Realizar empréstimos eletrônico e manual de itens bibliográficos.Solicitar documento de identificação.Preparar calendário escolar.Aprovar transferência de alunos. Biblioteca Biblioteca Renovar itens bibliográficos. . . Receber multa.Colocar no bolsinho do item bibliográfico comprovante de empréstimo.Contratação de professores.Confirmar recebimento no sistema .Encaminhar itens para pré-arquivamento. Desenvolver sistemas. eletrônica e manual de itens bibliográficos.Confirmar devolução no sistema. . .Reservar equipamentos. Biblioteca Receber devolução. desenvolver e implantar demanda dos departamentos.Enviar mensagens aos coordenadores e professores. . .Solicitar documento de identificação. .78 DEPARTAMENTO ATIVIDADES Coordenação de Curso Administrar temas diversos. continua TAREFAS .Confirmar renovação de itens bibliográficos. .Selecionar e acompanhar monitorias. Secretaria das Coordenações SEC Secretaria das Coordenações Secretaria das Coordenações Secretaria das Coordenações Atender às demandas dos professores – SEC.Preparar semana de integração de calouros. . .Preparar e participar da reunião de colegiado de curso. . . . . .Receber do usuário comprovante de pagamento.Confirmar empréstimo no sistema.Organizar diários. . .Administrar bancos de dados. Biblioteca Biblioteca Administração de Sistemas Administração de Sistemas Realizar reserva manual e eletrônica. . . .Solicitar contatos em geral. . . .Colocar no bolsinho do item bibliográfico comprovante de empréstimo. . .Solicitar contatos com professores e coordenadores.Receber itens a serem devolvidos.Verificar itens bibliográficos com os usuário.Elaborar planilhas e documentos.Participar de eventos interdisciplinar.Localizar e selecionar itens bibliográficos a serem reservados. .Fornecer orientações gerais. . .Buscar documentos de alunos.Fornecer orientações gerais. . . manual e eletronicamente. .Treinar usuários na utilização de novos recursos.Imprimir o recibo de multa.Solicitar documento de identificação.Analisar dispensa de disciplinas. -Reunir-se com representantes de cursos. . Manter e aprimorar os sistemas. . . . . .Atender aos coordenadores – SEC. .Acompanhar elaboração de novas rotinas dos sistemas. Atender à Diretoria Acadêmica – SEC. Atender às demandas dos alunos – SEC. .Receber.Gerenciar o TCC (trabalho de conclusão de cursos). .Confirmar reserva no sistema.

. .Orientar alunos e funcionários quanto à utilização dos sistemas.Auxiliar secretaria no processo de cadastramento de dados Dar suporte ao processo seletivo .Inscrever ao processo seletivo.Oferecer treinamento individual ou coletivo.Operacionalizar o processo seletivo.Promover trabalho de intervenção educativa com o objetivo de buscar melhor qualificação.Tabular dados do PAI. Capacitar. .Solucionar dúvidas e problemas do fale conosco.Divulgar o Programa de Avaliação Institucional (PAI).Estruturar relatórios. . . . para o MEC .Preparar os dados. Preparar eventos pedagógicos.79 DEPARTAMENTO Administração de Sistemas Administração de Sistemas Avaliação Institucional Avaliação Institucional Avaliação Institucional Assessoria Pedagógica Assessoria Pedagógica Assessoria Pedagógica Assessoria Pedagógica Secretaria de Ensino continua TAREFAS .Preparar reunião do colegiado.Fazer pesquisas junto ao MEC. Preparar e aplicar as avaliações. .Elaborar relatório anual para o MEC. . ATIVIDADES . .Elaborar e disponibilizar ficha de inscrição. Preparar atividades .Elaboração e revisão dos questionários. instituição no campo pedagógico. e departamentos. . interdisciplinares. . .Relacionar e apoiar alunos com baixo rendimento. . Dar suporte ao processo seletivo.Acompanhar a performance dos docentes. de presença. . Tabular e analisar os . .Distribuir e acompanhar a aplicação dos questionários. para funcionários e professores. questionários das avaliações.Analisar relatórios. .Promover seminário de capacitação Capacitar.Elaborar relatórios por demanda dos departamentos.Preparar e divulgar o Projeto Interdisciplinar (PI). . . . lista de locais. . orientar e apoiar a pedagógica. e e ao “Fale conosco”. .Elaborar edital do processo seletivo.Atender ao docente individual e docentes no campo pedagógico.Preparar “Semana de Integração”. . Elaborar relatórios.Aplicar o PAI. . Orientar e treinar o uso dos .Emitir contrato dos aprovados no processo seletivo.Promover apoio didático-pedagógico. . .Preparar listagem com resultados.Identificar necessidade de treinamento sistemas.Preparar ensalamento. coletivamente. orientar e apoiar os .

Preparar e enviar ofícios. .80 DEPARTAMENTO ATIVIDADES Registro e renovação de matrículas. Secretaria da Diretoria Organizar distribuição de informações internas e externas.Preparar da colação de grau. Identificam-se por meio de entrevistas e análise de relatórios (QUADRO 4) os direcionadores para os recursos da organização. Os geradores de custo de recursos associam os gastos e as despesas. . usando geradores de custo de recursos.Agendar reuniões e almoços.Confeccionar atas. . o sistema ABC desenha um mapa que pode incluir de despesas relativas a recursos a atividades. .Agendar atendimento dos docentes. .Montar dossiê dos alunos. conclusão 4.Convocar reuniões.Preparar portarias e circulares. que serão levados às atividades: .Renovar matrículas de alunos.Agendar compromissos.Promover a colação de grau.Devolver requerimentos dos alunos . . 100) sobre os direcionadores de custos para as atividades: Atualmente. conforme informações pelo sistema financeiro ou contábil da organização. . . Secretaria de Ensino Secretaria de Ensino Fornecer requerimento e solicitações Secretaria de Ensino Secretaria da Diretoria Secretaria da Diretoria . .Organizar a formatura e registro de diploma Atender às diretorias da instituição. que relacione os recursos consumidos e as atividades desenvolvidas. .Organizar atendimentos-diretorias. . Atender docentes e discentes.Ingressar alunos por transferência. .Agendar atendimento dos discentes. .Receber requerimentos e solicitações.Receber e enviar correspondências e emails. . . p.Receber e encaminhar diplomas para os alunos.Encaminhar requerimentos e solicitações. . . . Afirmam Kapkan e Cooper (1998.Realizar registros de candidatos aprovados no vestibular.Registrar os diplomas no MEC.4 Identificação dos direcionadores de custos para as atividades Os direcionadores de custos no custeio ABC devem ser uma outra grandeza que envolva a atividade. . Quadro 3 – Dicionário de atividades Fonte: Dados coletados da pesquisa TAREFAS . obtenção de novo título e disciplina isolada. às atividades executadas.

envolvidas Tempo de dedicação das atividades da Diretoria administrativa e Impostos e taxas financeira. também como resultado das entrevistas. como modelo de aplicação para eventual decisão de quantificação dos direcionadores. Quadro 4 – Direcionadores de custos Fonte: Dados coletados da pesquisa RECURSOS DIRECIONADORES A instituição pesquisada não possui controles adequados de quantificadores dos direcionadores detectados. Tempo de dedicação das atividades envolvidas com os contratos Serviços de terceiros de terceirização. Outros custos de ensino Tempo de dedicação nas atividades envolvidas. Locações Área ocupada pela atividade no prédio da instituição. Calculou-se o tempo de dedicação na atividade (TDA) do departamento da seguinte forma: . pela utilização das horas trabalhadas na atividade como direcionador de custos para as atividades. A partir daí. estimou-se o percentual médio de dedicação nas atividades do departamento. Depreciações e amortizações Área ocupada pelas atividades operacionais fim. chegou-se então ao número de horas totais trabalhadas. Participação relativa das atividades no dispêndio de recursos de Viagens viagens. Despesas Financeiras Número de funcionários nas atividades. PROUNI Tempo de dedicação das atividades envolvidas no PROUNI Tempo de dedicação dos departamentos da administração em Despesas da administração cada atividade Depreciação/amortizações Área ocupada pelas atividades Adm. Aliás. Mas é importante deixar os direcionadores apresentados no Quadro 5.81 Custos indiretos e despesas totais Tempo de dedicação das atividades envolvidas no processo de Divulgação de cursos divulgação. Por rastreamento. segundo levantamento nas entrevistas. assim. o tempo de dedicação na atividade é uma tendência. multiplicado pelo número de dias de trabalho no mês do departamento. Kaplan e Anderson (2007) estudaram a nova versão do custeio baseado em atividade e tempo. Decidiu-se. cujo fundamento para se levar custos aos centros de custos das atividades é o tempo. na evolução do ABC em novas versões. apurou-se o número médio de horas de dedicação do departamento no mês em cada atividade. Considerando o número de horas-dia trabalhadas por todos os funcionários do departamento.

57 e 29) totalizam 286 286 40 114 286 20 57 286 286 286 10 60 30 29 172 86 . apresenta-se os TDA das atividades. Gerenciar processos administrativos e financeiros. Gerenciar contatos com outras entidades. 20% e 10%. chegou-se ao seguinte resultado: Tabela 2 – Tempo de dedicação nas atividades Departamento Diretoria Administrativa e Financeira Diretoria administrativa e financeira Diretoria Administrativa e Financeira Diretoria Administrativa e Financeira Marketing Marketing Atividades Operacionalizar financeiramente o planejamento estratégico. a soma dos TDA das atividades do departamento é igual ao tempo total de dedicação do departamento. Analisar o desempenho organizacional. Tempo de funcionamento do Departamento (hs) 286 continua % de (TDA) dedicação na atividade (hs) 30 86 os TDA da Diretoria Administrativa e Financeira (86. considerou-se a soma do tempo de dedicação de cada funcionário no departamento.82 TDA = (HTT x d) x % DA Em que     HTT – Somatório das horas totais dia trabalhadas pelo conjunto dos funcionários do departamento d – Número de dias trabalhados no mês %DA – Percentual de tempo dedicado na atividade No cálculo do tempo de funcionamento do departamento. Promover o endomarketing. 114. respectivamente). horas de dedicação. ou seja 100% do tempo de dedicação do departamento (30%. Promover campanha do vestibular. No Quadro 6. 40%. e assim sucessivamente em cada departamento. Com base nesses cálculos. A soma do TDA das atividades do departamento totaliza o número de horas de cada departamento. Por exemplo. ou seja. Cada departamento é tratado individualmente.

83

Departamento

Atividades Contatar com outras entidades educacionais e diversas. Organizar e viabilizar estágios. Organizar e viabilizar as formaturas. Integrar agentes internos e externos. Desenvolver calendários e manuais. Organizar comunicação interna da instituição. Organizar campanhas da instituição. Admitir pessoal. Demitir pessoal. Organizar a folha de pagamentos. Recrutar e selecionar pessoal. Classificar e lançar. documentos contábeis. Emitir relatórios contábeis. Preencher declarações legais. Administrar contratos. Prestar assessoria jurídica consultivo. Atuar no campo jurídico contencioso. Atender demandas de alunos e funcionários em relação à informática.

Tempo de funcionamento do Departamento (hs) 286

continua (TDA) % de dedicação na atividade (hs) 10 29

Marketing

Assessoria de Integração Assessoria de Integração Assessoria de Integração Assessoria de Comunicação Assessoria de Comunicação Assessoria de Comunicação Pessoal Pessoal Pessoal Pessoal

286

40

114

286

25

72

286

35

100

572

35

200

572

30

172

572 440 440 440 440

35 20 20 35 25

200 88 88 154 110

Contabilidade

220

70

154

Contabilidade Contabilidade Jurídico

220 220 572

10 20 40

22 44 229

Jurídico

572

10

57

Jurídico

572

50

286

Informática

588

40

235

84

Departamento Informática Informática Informática Financeiro: Setor de Contas a Pagar. Financeiro: Setor de Contas a Pagar. Financeiro: Setor de Contas Pagar. Financeiro: Setor de Contas a Receber. Financeiro: Setor de Contas a Receber. Financeiro: Setor de Contas a Receber. Serviços Gerais Serviços Gerais Serviços Gerais Diretoria Acadêmica Diretoria Acadêmica Diretoria Acadêmica Diretoria Acadêmica Diretoria Acadêmica Coordenação de Curso Coordenação de Curso Coordenação de Curso Coordenação de Curso

Atividades Administrar o sistema de audiovisual. Administrar a rede. Administrar o centro de Processamento de dados (CPD). Elaborar o fluxo de caixa.

Tempo de funcionamento do Departamento (hs) 588 588 588

% de dedicação na atividade 5 15 40

continua (TDA) (hs) 88 29 235

220

50

110

Operacionalizar os fluxos financeiros – Contas a pagar. Preparar a relação-outros depart./instituições.

220

35

77

220

15

33

Cadastrar corpo discente.

1320

20

264

Operacionalizar os fluxos financeiros – Contas a receber. Preparar a relação com outros departamentos e instituições. - Organizar os serviços da portaria. Organizar a limpeza e a manutenção. Organizar as compras e os estoques. Operacionalizar academicamente o planejamento estratégico. Gerenciar o desempenho acadêmico organizacional. Regular as relações institucionais com o MEC. Gerenciar o PROUNI. Acompanhar a avaliação institucional externa. Planejar o semestre. Administrar as demandas dos alunos e professores. Administrar as demandas dos professores. Aprovar o aproveitamento de estudos e estudos complementares.

1320

60

792

1320

20

264

2928 2928 2928 286 286 286 286 286 286 286 286 286

20 60 20 30 45 5 5 15 15 30 10 5

586 1757 586 86 129 14 14 43 43 86 29 14

85

Departamento

Atividades

Coordenação de Propiciar realização do estágio supervisionado. Curso Gerenciar o Projeto Coordenação de Curso Interdisciplinar (PI). Coordenação de Preparar o vestibular. Curso Gerenciar as avaliações Coordenação de Curso institucionais. Coordenação Administrar temas diversos. de Curso Realizar empréstimos eletrônico e o Biblioteca manual de Itens bibliográficos. Biblioteca Renovar itens bibliográficos Receber devolução, eletrônica e Biblioteca manual de itens bibliográficos. Receber multa, manual e Biblioteca eletronicamente. Realizar reserva manual e Biblioteca eletrônica. Secretaria das Atender às demandas dos Coordenações professores – SEC. - SEC Atender às demandas dos alunos – Secretaria das Coordenações SEC. Secretaria das Atender aos coordenadores – SEC. Coordenações Atender à Diretoria Acadêmica – Secretaria das Coordenações SEC. Administração Desenvolver sistemas. de Sistemas Administração Manter e aprimorar os sistemas. de Sistemas Orientar e treinar o uso dos Administração de Sistemas sistemas. Dar suporte ao processo seletivo e Administração de Sistemas ao “Fale conosco”. Avaliação Preparar e aplicar as avaliações. Institucional Tabular e analisar os questionários Avaliação Institucional das avaliações. Elaborar relatórios para o MEC e Avaliação Institucional departamentos. Capacitar, orientar e apoiar Assessoria docentes. Pedagógica Capacitar, orientar e apoiar a Assessoria instituição no campo pedagógico. Pedagógica Assessoria Preparar eventos pedagógicos. Pedagógica Preparar atividades Assessoria interdisciplinares. Pedagógica Secretaria de Dar suporte ao processo seletivo. Ensino

Tempo de funcionamento do Departamento (hs) 286 286 286 286 286 1213 1213 1213 1213 1213 286 286 286 286 572 572 572 572 572 572 572 286 286 286 286 867

% de dedicação na atividade 5 15 5 5 10 25 25 25 10 15 40 20 30 10 40 20 20 20 80 7 13 30 25 25 20 30

continua (TDA) (hs) 14 43 14 14 29 303 303 303 121 182 114 57 86 29 229 114 114 114 458 40 74 86 72 72 57 260

86 Departamento Atividades Tempo de funcionamento do Departamento (hs) 867 867 867 638 638 638 Secretaria de Registro e renovação de matrículas. Secretaria de Organizar a formatura e registro de Ensino diploma.5 Cálculo do custo das atividades Para que se tenha o custo das atividades no ABC. O cálculo do custo das atividades também estará dificultado pelo fato de não haver essa segregação. os gastos com depreciação terão como quantificador a área ocupada para a execução das atividades de cada departamento. cada centro de custos das atividades deveriam conter os recursos efetivamente consumidos pelas atividades do departamento. e ext. Por exemplo. já que não existem os quantificadores para os . Secretaria da Atender às diretorias da instituição. Mas cabe ressaltar outra dificuldade encontrada. Ou seja. a própria unidade de ensino. Diretoria Total: horas dedicação (atvid) Fonte: Dados coletados da pesquisa conclusão % de (TDA dedicação ) na atividade (hs) 10 40 20 35 50 15 87 347 173 223 319 96 12. adotou-se o tempo de dedicação na atividade como direcionadores escolhidos. Diretoria Secretaria da Distribuição informações (int.).72 4 4. À biblioteca. já que atualmente há apenas um centro de custos. por exemplo. No caso da IES estudada. A instituição pesquisada também não registra custos indiretos nos centros de custos das atividades. a fórmula é simples. Dessa forma. Ensino Secretaria de Fornecer requerimento e Ensino solicitações. conforme o consumo de cada um deles. Diretoria Secretaria da Atender docentes/discentes. Primeiro aplicam-se os quantificadores dos direcionadores adotados. aplica-se a parcela relativa a essa metragem ao total da depreciação e se terá o consumo efetivo da atividade. deveriam ser levados os direcionador de custos.

o cálculo do custo das atividades será feito considerando o custo média-hora de dedicação da instituição.00 5.697.874.539.74 396. às atividades e. multiplicado pelas horas de dedicação em cada atividade. O centro de custos considerado é a Unidade de Ensino. Dessa forma. Ou seja.949.31 100 . aos objetos de custeio.246. Não há essa segregação dos gastos.46 179.555.00 6.503.687. para seguir desenvolver os cálculos como proposto: Tabela 3 – Custos e despesas totais – Resultado operacional de junho 2009 1 .129.59 197.20 750.40 4.804.697. posteriormente.080.794.99 10.26 197. Dessa forma.455.46 553. implantação do ABC na IES pesquisada.45 72.18 179.26 825.05 Part% nos custos totais 73.44 8. os custos indiretos finalmente. 3 a relação dos custos indiretos e despesas totais custos diretos e receitas. apresenta-se na TAB.801.57 538.85 74.224.Custos indiretos e despesas totais Divulgação de cursos Locações Viagens Serviços de terceiros Outros custos de ensino Depreciações e amortizações PROUNI Despesas da administração Depreciação e amortizações da administração Despesas financeiras Impostos e taxas Total 2 – Custos diretos Professores 3 – Receitas Graduação Graduação FIES PROUNI Outras receitas Receitas financeiras Inscrição do vestibular Receitas não operacionais 4 – Total dos custos (direto e indireto) 5 – Resultado Fonte: Dados coletados da pesquisa Valor – R$ 2.87 salários e os gastos de material de expediente.460.150.089.70 25.88 68.750.55 27. Ou seja. escritórios e informática efetivamente consumidos no departamento. Em primeiro lugar. cada unidade da instituição é um centro de custos.40 201.63 1.36 900. os recursos apropriados às atividades seriam aqueles efetivamente consumidos no departamento ou no centro de custos de atividade.69 26. e o resultado no mês de junho de 2009 da unidade estudada.00 45.511. Mas no contexto o importante é o modelo desenvolvido para a departamentais devem ser levados a esses e.555.

Organizar e viabilizar estágios.705 3.696 4. Atuar no campo jurídico contencioso. (TDA) (hs) 86 114 57 29 172 86 29 114 72 100 200 172 200 88 88 154 110 154 22 44 229 57 286 235 88 29 235 110 77 33 264 792 264 CHA 43. Promover campanha do vestibular. Demitir pessoal.731 1.48 43.705 7. Gerenciar processos administrativos e financeiros. Classificar e lançar documentos contábeis.48 43.48 43. Administrar o Centro de processamento de dados (CPD) Elaborar o fluxo de caixa. Atender às demandas de alunos e funcionários em relação à informática.913 9.48 por hora de dedicação nas atividades. Organizar comunicação interna da instituição. Analisar o desempenho organizacional. Cadastrar o corpo discente. tem-se: CHA: (R$ 553.48 43.48 43. 4 o custo total da atividade (CTA) = TDA x CHA Tabela 4 – Custo total das atividades.48 43.48 43.227 4.48 43.48 43.48 43.48 43. Administrar contratos.48 43.461 8.227 3. Administrar a rede. Administrar o sistema de audiovisual. Nº 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29 30 31 32 33 Atividades Operacionalizar financeiramente o planejamento estratégico. Recrutar e selecionar pessoal.783 3.48 43.948 2. Integrar agentes internos e externos.783 6.974 2. Prestar assessoria jurídica consultivo.88 Os recursos foram distribuídos às atividades. Desenvolver calendários e manuais. Preparar a relação com outros departamentos/instituições.437 11.348 1. Organizar e viabilizar as formaturas.487 12. Portanto.244 4.48 43.48 43.48 43.435 11. calculando o custo hora das atividades (CHA). Promover o endomarketing.48 43. Emitir relatórios contábeis.109 4. Organizar campanhas da instituição.278 10. Preencher declarações legais.59/ 12724 horas) = R$ 43.246.48 43.244 7.48 43.826 3.48 43. tendo como base o percentual do número de horas de dedicação na atividade em relação ao número de horas total das atividades da instituição. Operacionalizar os fluxos financeiros – Contas a Pagar.487 1.48 43. Preparar a relação com outros departamentos e instituições. Admitir pessoal. Organizar a folha de pagamentos. Operacionalizar os fluxos financeiros – Contas a Receber.48 continua CTA (R$) 3.48 43.48 43. CHA = (custos indiretos e despesas / horas totais de dedicação nas atividades) Calcula-se agora e apresenta-se na TAB.479 .835 1.48 43.479 34.974 3.461 3.48 43.352 8.48 43.48 43. Contatar com outras entidades educacionais e diversas.826 6.48 43.435 10.48 43.731 4. Gerenciar contatos com outras entidades.48 43.696 957 1.48 43.48 43.

48 43.48 43.48 43.731 5.48 43.48 43. 63 Dar suporte ao processo seletivo e ao “Fale conosco”. 74 Organizar a formatura e registro de diploma.48 43.48 43.48 43.741 3. Gerenciar o PROUNI.247 Cabe ressaltar como observação dos dados apresentados que os custos indiretos representam 76.48 43. Administrar temas diversos.487 3.462 3.48 43.974 19. 53 Receber devolução. Estratégico.109 3.48 43. Gerenciar o Projeto Interdisciplinar (PI). 67 Capacitar.731 1. 57 Atender às demandas dos alunos – SEC. 26.48 43. 71 Dar suporte ao processo seletivo.731 1. 66 Elaborar relatórios para o MEC e departamentos. Acompanhar a avaliação institucional externa.185 5. 61 Manter e aprimorar os sistemas.974 4.387 25.244 622 622 1.48 43. 75 Atender às diretorias da instituição.48 43.48 43. eletrônica e manual de itens bibliográficos.48 43.185 13. Organizar compras e estoques. orientar e apoiar a instituição no campo. Aprovar o aproveitamento de estudos e complementares.48 43.48 43.865 622 622 1. pedagógico. 62 Orientar e treinar o uso dos sistemas. Trata-se de um dos fundamentos básicos para a implantação do ABC Ou seja crescimento dos . 70 Preparar atividades interdisciplinares.48 43.731 3.89 Organizar os serviços da portaria.48 43.487 11.48 43.48 43.48 43. Gerenciar o desempenho acadêmico organizacional.Atender aos coordenadores – SEC.185 13. Total de horas de dedicação nas atividades./externas.48 43. Preparar o vestibular.48 43.244 13.948 4. Realizar empréstimos eletrônico e manual de itens bibliográficos. 60 Desenvolver sistemas. 68 Capacitar.48 43.309 3.48 43.48 43. Propiciar a realização do estágio supervisionado.540 9. 56 Atender as demandas dos professores – SEC.865 3.48 43. 77 Organizar a distribuição de informações int.48 43. Regular relações institucionais com o MEC. 54 Receber multa.48 43. 59 Atender à Diretoria Acadêmica – SEC. Organizar a limpeza e a manutenção. orientar e apoiar docentes. Gerenciar as avaliações Institucionais.974 4. 55 Realizar reserva manual e eletrônica. 65 Tabular e analisar os questionários das avaliações. Planejar o semestre.770 15.48 43.68% dos custos totais e os custos diretos.31%.48 43. 72 Registrar e renovar matrículas.48 43.233 3.596 622 622 1. 52 Renovar os itens bibliográficos.48 43. 58 .48 43. Fonte: Dados coletados da pesquisa 34 35 36 37 38 39 40 41 42 43 44 45 46 47 48 49 50 51 Nº Atividades (TDA) (hs) 586 1757 586 86 129 14 14 43 43 86 29 14 14 43 14 14 29 303 303 303 121 182 114 57 86 29 229 114 114 114 458 40 74 86 72 72 57 260 87 347 173 223 319 96 12. 64 Preparar e aplicar as avaliações.48 43.48 43. manual e eletronicamente.865 1.079 7.48 43.48 43.48 43.48 43.109 2.462 76.48 continua CTA (R$) 25.709 13. 76 Atender docentes e discentes. 69 Preparar eventos pedagógicos. Operacionalizar academicamente o planej.48 43.48 43.724 CHA 43.161 553.897 1. 73 Fornecer requerimento e solicitações.274 7. Administrar demandas dos alunos e professores.870 4.911 4974 2.244 9. Administrar demandas dos professores.

Trata-se de fundamentação técnica. Promover o endomarketing. (Kaplan e Copper 1998. afirmam: “A ligação entre atividades e objetos de custo como produtos. que provoca o consumo de atividades pelos objetos de custeio. Organizar e viabilizar as formaturas.6. detectados na pesquisa são os seguintes. 5. Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de alunos por turma . Organizar e viabilizar estágios. é feita por meio de geradores de custo da atividade. conforme apresentado no TAB. Promover campanha do vestibular. Organizar comunicação interna da instituição. Gerenciar contatos-outras entidades.90 custos indiretos mostra a diversificação dos custos e maior parcela necessitando de ser distribuída aos objetos de custeio por meio de direcionadores.6 Identificação dos direcionadores de atividades para os objetos de custeio Os direcionadores de consumo das atividades representam os elementos propulsores que levarão os custos aos objetos de custeio. Tabela 5 – Direcionadores de consumo das atividades para os objetos de custeio Nº 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 Atividades Operacionalizar financeiramente o planejamento estratégico.1 Direcionadores do consumo de atividades para os objetos de custeio Os direcionadores de consumo das atividades pelos objetos de custeio. Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de alunos novos em cada turma. Contatar com outras entidades educacionais e diversas. serviços e clientes. Gerenciar processos adm/financeiros. 4. 4. turmas do curso de administração e alunos-turma do referido curso. Um gerador de custo da atividade é uma medida quantitativa do resultado de uma atividade”. Desenvolver calendários e manuais. em relação aos direcionadores de consumo das atividades. Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de alunos colocados em cada turma Número de alunos formandos por turma. inserida no processo operacional. Integrar agentes internos e externos. 109). Analisar o desempenho organizacional. Número de alunos por turma continua Direcionadores do consumo de atividades pelos objetos de custeio: turma e alunoturma. p.

91 Nº 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29 30 31 32 33 34 35 36 37 38 39 40 41 42 43 44 45 46 47 48 49 50 51 Atividades Organizar campanhas da instituição. Administrar a rede. Administrar o sistema de audiovisual. Gerenciar as avaliações institucionais. envolvido no estágio supervisionado. continua Direcionadores do consumo de atividades pelos objetos de custeio: turma e alunoturma. Classificar e lançar. Organizar os serviços da portaria. Preparar relação com outros departamentos e instituições. Propiciar a realização do estágio supervisionado. Administrar o Centro de processamento de dados (CPD). Recrutar e selecionar pessoal. Operacionalizar os fluxos financeiros – Contas a Receber. Horas aula de dedicação dos professores nas turmas Número de alunos de cada turma. Número de alunos por turma Número de alunos por turma Nº de empréstimos realizados por turma. Organizar compras e estoques. Demitir pessoal. Gerenciar o Projeto Interdisciplinar (PI). documentos contábeis. Número de alunos de cada turma. que solicitaram estudos complementares. Operacionalizar academicamente o planejamento estratégico. por turma. Prestar assessoria jurídico-consultivo. Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de solicitações por turma Número de solicitações por turma Número de solicitações por turma Número de solicitações por turma Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de alunos cadastrados por turma Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de alunos. Administrar demandas dos alunos. Acompanhar a avaliação institucional externa. beneficiada pelo PROUNI Número de alunos por turma Número de alunos. em cada turma. Realizar empréstimos eletrônico e manual de itens bibliográficos. Atender demandas de alunos e funcionários em relação à informática. Regular relações institucionais com o MEC. Administrar temas acadêmicos diversos. Cadastrar o corpo discente. Planejar o semestre. Gerenciar o desempenho acadêmico organizacional. Administrar contratos. Operacionalizar os fluxos financeiros – Contas a Pagar. com o processo do vestibular. Número de alunos por turma . Preparar a relação com outros departamentos e instituições. Administrar demandas dos professores. Atuar no campo jurídico contencioso. Preparar o vestibular. Número de alunos por turma Número de alunos ingressantes. Elaborar o fluxo de caixa. Organizar a limpeza e a manutenção. Aprovar o aproveitamento de estudos e complementares. Organizar a folha de pagamentos. Gerenciar o PROUNI. em cada turma. Admitir pessoal. que solicitaram atendimento. Preencher declarações legais. Emitir relatórios contábeis.

Organizar distribuição de informações 77 int. Dar suporte ao processo seletivo e ao “Fale conosco”. Fonte: Dados coletados da pesquisa Horas aula de dedicação dos professores em cada turma. Tabular e analisar os questionários das avaliações. Nº de reservas realizadas por turma. Preparar e aplicar as avaliações. Manter e aprimorar os sistemas. Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de alunos por turma Tempo de dedicação em cada turma.92 Nº 52 53 54 55 56 57 58 59 60 61 62 63 64 65 66 67 68 Atividades Renovar itens bibliográficos. Número de solicitações dos alunos em cada turma. Receber devolução. Dessa forma. O modelo apresentado no TAB. Número de alunos por turma Número de alunos ingressantes-novas turmas Número de matrículas renovadas por turma. Nº de renovações realizadas por turma. 75 Atender às diretorias da instituição. quantificadores para os direcionadores. Número de solicitações por turma. Atender às demandas dos professores – SEC. 72 Registrar e renovação de matrículas. eletrônica e manual de itens bibliográficos. Horas aula de dedicação dos professores nas turmas.5 é passível de aplicação. Realizar reserva manual e eletrônica. Atender à Diretoria Acadêmica – SEC. 71 Dar suporte ao processo seletivo. 73 Fornecer requerimento e solicitações. optou-se pelo índice que representa o percentual de alunos por turma em relação ao número total de aos objetos de custeio. A instituição pesquisada não possui alunos da IES (IAT – índice aluno-turma). Receber multa. 70 Preparar atividades interdisciplinares. Número de alunos formandos por turma. Atender às demandas dos alunos – SEC. Orientar e treinar o uso dos sistemas. Nº de multas recebidas por turma. Desenvolver sistemas. Número de alunos ingressantes das novas turmas Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de alunos por turma Nº de devoluções ocorridas por turma. conforme apresentamos no Quadro 7. Capacitar. Elaborar relatórios para o MEC e departamentos. orientar e apoiar docentes. Atender aos coordenadores – SEC. orientar e apoiar a instituição no campo pedagógico. manual e eletronicamente. para direcionar o consumo das atividades . conclusão Direcionadores do consumo de atividades pelos objetos de custeio: turma e alunoturma. Tempo de dedicação para cada evento-turma./externas. definidos para levar custos das atividades aos objetos de custeio. 69 Preparar eventos pedagógicos. 76 Atender docentes e discentes. 74 Organizar a formatura e registro de diploma. Capacitar. para efeito de efetivação dos cálculos. desde que haja controles adequados para a quantificação desses direcionadores. Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de alunos por turma Número de alunos das turmas solicitantes de orientação e treinamento.

74 2.55 1.00 1.A-1M 5.6.33 1.81 continua .37 1.26 2.81 0.85 1.65 1.92 2.85 1.59 3.63 0.37 1.96 3.74 1.70 1.A-1N 4C-1N 4D-1M 4D-1N 4TC-1N 4TV-1M 5.85 0.09 0.55 1. considerando todas as turmas da instituição e o percentual de alunos de cada turma.2 Cálculo dos direcionadores do consumo de atividades pelos objetos de custeio Mostra-se na TAB.67 0.18 2.37 1.76 1.85 2.89 0.14 0. em relação ao total Tabela 6 – Índice aluno-turma Nº 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29 30 31 32 33 34 35 36 37 38 39 40 41 42 43 44 45 46 47 48 49 50 Turma 1D-1M 1D-1N 1DF-1M 1DF-1N 1DF-2N 1TC-1N 2A-1M 2A-1N 2C-1N 2D-1M 2D-1N 2TC-1N 2TV-1M 3.72 1.89 2.44 1.A-1M 3.30 0.37 4.44 1.00 2.A-1N 5C-1N 5D-1M 5D-1N 5TC-1N 5TV-1M 6AG-1M 6AG-1N 6AL-1N 6AM-1N 6AP-1N 6C-1N 6D-1M 6D-1N 7AF-1N 7AG-1M 7AG-1N 7AP-1N 7AT-1N 7C-1N 7D-1M 7D-1N Nº de alunos 26 50 13 54 37 17 12 36 16 28 42 9 8 10 33 19 27 32 22 5 14 27 25 21 23 14 6 15 51 21 18 25 12 10 17 29 9 4 6 28 26 38 4 8 47 5 59 25 25 38 IAT 1.92 3.26 0. 6 o cálculo do IAT.04 2.93 4.47 0.99 2.11 3.30 0.07 1.A-1M 4.59 0.67 0.04 0.07 3.44 2.A-1N 3C-1N 3D-1M 3D-1N 3TC-1N 3TV-1M 4.70 0.40 2.

Os cálculos dos custos unitários compreendem um dos fundamentos centrais da contabilidade de custos.33 4. em IES as turmas e alunoturma. Os custos diretos são aqueles custos cujo consumo são reconhecidos nos objetos de custeio. resultados e a formação de preços pelo cálculo do markup (índice aplicado aos custos unitários. margem de lucro e aperfeiçoamentos gerenciais que propicia para o campo das ciências gerenciais.33 1. além dos custos das atividades lançados nos objetos de custeio.94 Nº 51 52 53 54 55 56 57 58 59 Turma 8AF-1N 8AG-1N 8C-1N 8D-1M 8D-1N 8LD-1N 8TC-1N 8TC-2N 8TC-3N Nº de alunos 4 35 27 18 58 18 14 17 16 1353 conclusão IAT 0. A apuração dos custos unitários envolve.2. apesar de todos Aperfeiçoamentos como gestão de processos através das atividades. distribuição dos custos indiretos através de direcionadores de custos. são os direcionadores de atividades e serão utilizados para apropriar custos das atividades nos objetos de custeio. os custos diretos são o tempo de dedicação dos professores nas turmas. entre outros. outros custos e despesas). O ABC não se distancia dessa idéia.59 2. os custos diretos.26 1.00 1. No caso da IES. . 6. extinção de atividades que não agregam valor.04 1. de forma a gerenciar processos. O cálculo dos custos diretos serão apresentados no item 4. Esses custos são reconhecidos nas turmas sem nenhuma necessidade de qualquer critério para distribuição. sem necessidade de direcionadores para registro nesses objetos.18 100.30 2. que considera impostos. de forma a se apurar os custos unitários.00 TOTAL Fonte: Dados coletados da pesquisa Os índices da TAB.28 1.7.

A-1N 3.A-1M 1.659.30 1.661.76 20.37 2.10 TOTAL 173.89 4.885.247.67 17 7AP-1N 0.30 1.197.970.16 16 7AG-1N 3.04 8 5. Os custos indiretos totalizam R$ 553.90 2 2A-1N 2.00 11.04 5. já que se trata de curso consolidado e bem estruturado.59 14.A-1M 1.923.44 2.141.00 e serão levadas aos objetos de custeio do Curso de Administração apenas as parcelas relativas às turmas desse curso.95 4.264.706.01 18 7AT-1N 4. A TAB.047.53 Fonte: Dados coletados da pesquisa .1 Apuração dos custos indiretos Esta pesquisa utilizou o Curso de Administração como área de análise e estudo.47 19.753.802.A-1N 2.659.659.77 6 4.A-1N 2.37 24.064.30 1.499.59 3.67 3.176. com base no índice IAT. 7.03 4 3.7. 7 destaca as turmas de Administração e os direcionadores de atividades para os objetos de custeio (IAT).74 13 6AP-1N 0.14 11.22 5 4.49 11 6AL-1N 0.094.A-1M 0.839.44 13.05 3 3.89 19 8AF-1N 0.94 7 5.11 6.74 4.434.74 15 7AG-1M 0. Será calculado na TAB. conforme a seguir: Tabela 7 – Custo das atividades consumidas no curso de administração Nº Turma IAT CAC – R$ 1 2A-1M 0.29 14 7AF-1N 0.7 Apuração dos custos dos objetos de custeio 4. o custo das atividades consumidas (CAC) e direcionadas aos objetos de custeio.91 10 6AG-1N 2.74 20 8AG-1N 2.09 9 6AG-1M 1. rastreados para a distribuição dos custos indiretos aos objetos de custeio.26 6.329.75 12 6AM-1N 0.65 14.

714.88 Custo Professor Por turma 3.04 3.04 3.04 3.714.88 1.88 1. Na IES pesquisada não há apuração dos custos das horas de dedicação dos professores em cada turma.88 1.04 3.714.714.714.88 1. via custos das atividades.714.714.88 1.A-1N 4C-1N 4D-1M 4D-1N 4TC-1N 4TV-1M 5.88 1.714.04 3.714.88 1.714.04 3.04 3. já que esse tem como um dos principais objetivos a distribuição dos custos indiretos nos objetos de custeio.88 1.88 1. O custo integral envolve a soma de custos diretos mais indiretos.88 1.714.714.88 1.88 1.714.88 1.88 1.2 Apuração dos custos diretos O cálculo dos custos diretos.88 1.04 3.04 3.04 3.04 3.714. o cálculo dos custos diretos é necessário para que se apure o custo integral.714.04 3.714.88 1.04 3.714.88 1.714.714. apesar de não ser foco do ABC.88 1.714.04 3.714.714.04 3. 5 Tabela 8 – Cálculo dos custos diretos por turma em toda instituição Nº 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29 30 31 Turma 1D-1M 1D-1N 1DF-1M 1DF-1N 1DF-2N 1TC-1N 2A-1M 2A-1N 2C-1N 2D-1M 2D-1N 2TC-1N 2TV-1M 3.88 1.96 4.04 3.04 3.714.04 3. Os custos diretos são aqueles relativos às horas de dedicação do professores nas turmas.A-1N 5C-1N 5D-1M Horas aula por turma da instituição 20 20 20 20 20 20 20 20 20 20 20 20 20 20 20 20 20 20 20 20 20 20 20 20 20 20 20 20 20 20 20 Part%/ total 1.714.A-1M 5.7.88 1.04 3.88 1.714.88 1.A-1M 4.88 1. portanto esses custos serão levados às turmas em função do índice representativo do número de horas aula de cada turma. conforme apresentado na TAB.714.04 3.04 continua .714.88 1.88 1.04 3.88 1.714.04 3.88 1.88 1.04 3.714.A-1N 3C-1N 3D-1M 3D-1N 3TC-1N 3TV-1M 4.04 3.04 3.714.04 3.88 1.04 3.714.A-1M 3.04 3.04 3.88 1.04 3.

26 conclusão O total do custo das horas de dedicação dos professores é de R$ 197.88 1.88 1.04 3.714.04 3.04 3.88 1.04 3.A-1N 5.04 2.714.338.338.88 1.714.714.963.88 1.68 3.A-1N 6AG-1M 6AG-1N 6AL-1N 6AM-1N 6AP-1N 7AF-1N Professor (hs aula) 20 20 20 20 20 20 20 20 20 20 18 18 20 16 Part%/ total 1.714.04 3.33 3.04 2.963.69 1.714.963.88 1.50 1.04 3.04 3.88 1.714.88 1. 9 Tabela 9 – Custos diretos nos cursos de administração Nº 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 Turma 2A-1M 2A-1N 3.33 3.338.19 0.04 3.714.04 3.50 1.88 1.04 3. conforme TAB.68 3.A-1M 4.50 0.88 0.753.33 .04 3.69 1.88 1.714.26.04 3.753.714.50 1.88 1.69 1.88 1.714.88 1.714.714.88 1.04 3.00 Custo Professor Por turma 3.88 1.714.338.714.04 2.714.88 1.963.19 0.A-1M 3.04 3.88 1.33 2.555.37 1.714.55 3.963.04 2.04 3.04 3.714.88 1.04 3.97 Nº 32 33 34 35 36 37 38 39 40 41 42 43 44 45 46 47 48 49 50 51 52 53 54 55 56 57 58 59 Turma 5D-1N 5TC-1N 5TV-1M 6AG-1M 6AG-1N 6AL-1N 6AM-1N 6AP-1N 6C-1N 6D-1M 6D-1N 7AF-1N 7AG-1M 7AG-1N 7AP-1N 7AT-1N 7C-1N 7D-1M 7D-1N 8AF-1N 8AG-1N 8C-1N 8D-1M 8D-1N 8LD-1N 8TC-1N 8TC-2N 8TC-3N TOTAL Fonte: Dados coletados da pesquisa Horas aula por turma da instituição 20 20 20 20 20 18 18 20 20 20 20 16 20 16 16 4 20 20 20 16 16 20 20 20 2 2 2 2 1068 Part%/ total 1.714.A-1M 5.04 3.88 1.88 1.88 1.A-1N 4.04 3.55 3.714.19 100.714.50 continua Custo Professor por turma R$ 3.714.55 197. mas serão levadas às turmas de Administração apenas as parcelas dos custos relativos ao curso em questão e apurados os custos diretos por turma.88 1.88 1.714.555.88 1.33 730.88 1.753.69 1.714.04 3.55 3.19 0.714.04 3.963.50 1.04 3.33 2.68 3.95 3.714.753.714.68 3.88 1.04 3.

808.292. Tabela 10 – Apuração dos custos totais ns turmas de administração Custo Professor Nº de alunos Custo total por CAC – R$ Nº Turma por turma – R$ por turma turma . no momento atual não é possível apurar os resultados por turma e alunos turma.51 1.01 5 5. Mas é fundamental observar que quanto maior o número de alunos na turma.09 51 24.67 47 22.33 782.714.045.793.963.04 3.91 17 10.77 494.01 480.659.802.30 Como não se têm as receitas apuradas por turma.623.706.33 1.44 173.714.07 15 7AG-1M 3.963.34 18 7AT-1N 730.00 17 7AP-1N 2.963. finalmente se apurará o custo total.22 33 17.714.064.213.94 27 14.714.623.499.963.74 4 4.A-1N 3.923.37 657.59 Fonte: Dados coletados da pesquisa Custo por aluno/turma – R$ 719.29 6 6.714.778.249.33 1.714.95 10 6AG-1N 3.024.264.3 Apuração do custo total: turma e aluno-turma Apurados os custos direto e indireto por turma.148.04 11.04 2.50 0.77 14 9.R$ 1 2A-1M 3.49 29 15.978.53 425 240.04 6. Isso se deve em função da diluição dos custos indiretos.07 20 8AG-1N 2.714.50 1.50 100.714. .43 TOTAL 66.A-1M 3.753.04 5.03 10 7.A-1M 3.72 1.659.7.77 872.53 11 6AL-1N 3.714.37 1.A-1N 3.467.83 1.04 20.05 36 18375.155.89 59 24.09 3 3.36 4.00 conclusão Custo Professor por turma R$ 3.28 471.684.516.16 8 6.94 2 2A-1N 3.50 1.90 12 8.04 11.61 1.95 2.10 35 17.155.07 556.07 422.27 547.714.679.839.963.68 1.04 4.04 6.176.963.434.08 8 5.98 510.53 536.33 14 7AF-1N 2.98 7 5.71 628.907.338.963.13 9 6AG-1M 3.88 1.33 2.33 2.329.637. apresentados na TAB.74 4 4998.68 3.42 13 6AP-1N 3.A-1N 3.17 1.75 9 7.970.855.04 13.42 780.714.04 2.885. tanto por turma como por aluno/turma.963.338.002.714.61 676.43 12 6AM-1N 3. 7.95 24.047. menor o custo por aluno.661.82 16 7AG-1N 2.33 59.81 521.161.197.010.26 5 4.553.141.33 2.04 4.963.33 730.04 15 9.04 14.094.33 19.74 4 4.84 19 8AF-1N 2.365.98 Nº 15 16 17 18 19 20 Turma 7AG-1M 7AG-1N 7AP-1N 7AT-1N 8AF-1N 8AG-1N TOTAL Fonte: Dados coletados da pesquisa Professor (hs aula) 20 16 16 4 16 16 1068 Part%/ total 1.81 6 4.07 4 3.714.659.33 14.A-1M 3.

sustentar o processo decisório. financeira e econômica. eliminava as arbitrariedades dos rateios. era um outro contexto. se tornado global e mais acirrada. fundamentalmente com base na mão de obra direta. que não se adequava mais à realidade a partir dos anos de 1990. o custeio direto ou variável. . exigindo As metodologias até então utilizadas de custos. exigiram uma mudança importante na forma de pensar e agir dos mercados. tinham como base o volume: como o custeio por absorção e custeio direto ou variável. utilizava-se de rateios lineares e arbitrários dos custos indiretos. Como consequência dessa diversificação a competitividade se ampliou. e entre as diversas tecnologias oferta dos mercados. cujo consumo é reconhecido e quantificado nos produtos ou serviços. Nesse contexto. considerando na margem de contribuição apenas os custos e as despesas diretas. Os custos e as despesas indiretas são levados ao resultado para cálculos dos resultados totais. Diante desse quadro.1 A viabilidade da implantação do ABC em IES O custeio baseado em atividades se insere em um contexto mais amplo de modernização do pensamento e da prática econômica e financeira nas organizações. as organizações passaram a necessitar de novas estruturas informacionais para gerenciais surgidas nas últimas décadas para acompanhar esse desenvolvimento intelectual e mercadológico. A complexidade e modernização diversificação e ao mesmo tempo. surgido na década de 1920. em que cada cliente é único e deve ser atendido em requisitos próprios na em relação às organizações. especificidade e diferenciação dos produtos ou serviços. Ou seja. sem nenhum critério técnico ou baseado na dinâmica operacional.99 5 CONSIDERAÇÕES FINAIS 5. chamadas de “métodos tradicionais”. O segundo método baseado no volume. é que se insere o ABC. Ambas não atendiam mais às necessidades informacionais para tomada de decisões. O primeiro. época em que a produção era pouco diversificada e concentrada em poucos produtos e serviços.

a ociosidade cresceu 51.61% no período. 3. Como esse método de custeio. Como organizações produtivas e sujeitas à funcionalidade do mercado econômico. crescimento dos custos indiretos. sendo que 97. Na IES pesquisada. modernização da estrutura informacional para sustentar o processo decisório. Além disso. impondo às IES importante preocupação com a gestão de custos.100 Com o crescimento dos custos indiretos. Entre 2002 e 2008 o crescimento da oferta de vagas em relação ao crescimento do número de ingressantes foi de 34. Houve. os custos indiretos cresceram de tal forma que isso inviabilizou a análise da margem de organizacionais. As condições objetivas são claras. Trata-se da primeira condição objetiva para a implantação do ABC: o crescimento dos custos indiretos inviabilizou a utilização do e serviços apenas os custos diretos e a parcela desses custos se reduziu sensivelmente em função da expansão tecnológica por toda a organização. Diante dessa . acirramento da concorrência. elas precisam aprimorar e qualificar o sistema informacional para suportar o processo decisório. Há.77%. amplo crescimento desses custos em relação aos custos totais. custeio direto ou variável. de forma a reduzi-los sem comprometer a qualidade dos serviços prestados. tanto no campo profissional como no campo pessoal. e necessidade de ABC tornou-se alternativa na teoria de custos para a modernização do sistema de contribuição. em função da diversificação tecnológica. O informações das organizações. já que tornou-se menos relevante no contexto global dos gastos As IES se inserem neste contexto. a análise da margem de contribuição perdeu parcela da sua relevância. portanto. os custos indiretos representam 73. Nesse contexto. crescimento da concorrência.52% estão nas IES privadas. uma vez que se estão formando pessoas humanas para se relacionarem no mundo social.69% dos custos totais TAB. portanto. É plenamente possível e necessária a implantação do custeio ABC em IES. o ambiente para o estudos e a implantação do ABC estava consolidado: diversificação dos mercados e da oferta por produtos ou serviços. distribui entre os produtos Da mesma forma a ampliação da concorrência é significativa e relevante.

de forma a atrair um maior número de alunos e viabilizar. gerando taxa interna de retorno que supere a taxa de juros média do mercado e o custo de oportunidade para o capital investido. Até mesmo a estrutura diretiva poderá ser diferente nas Dessa forma. produtos ou serviços.2 A aplicação do modelo para outras instituições de ensino Apesar de tratar-se de um estudo de caso. A modernização do sistema de informações gerenciais faz-se necessária. diante das diferenças que podem ser apresentadas entre as instituições de ensino. Escolas que produzem os mesmos cursos. a instituição. as atividades. 5. reduzir atividades que não agregam valor e equacionar o sistema de custos de forma a mantê-los sob controle. mesmo estando em setores comuns e executando as mesmas atividades. Uma delas poderá possuir estrutura pedagógica diversa da outra. diferente das demais. assim. Cada organização é única. e a diferenciação dos produtos e serviços oferecidos pelas IES. viabiliza-se. para que a IES possa gerenciar custos. Determinada instituição poderá ter a organização administrativa instituições de ensino. Uma delas poderá reunir na mesma disciplina alunos de períodos diferentes. são. Dessa forma. Outra poderá ter estrutura de disciplinas diferente. A estrutura das coordenações poderá ser diferente. econômica e financeiramente. serão diferentes também os processos operacionais. Apesar das diferenças é possível produzir um fluxo . Portanto organizações diferentes. os fluxos informacionais. a instituição. as tarefas e conseqüentemente os direcionadores e distribuição dos CIF entre atividades e objetos de custeio. disciplinas semelhantes. fluxo positivo de alunos e captando receitas que gerem resultados.101 concorrência. em geral. o tempo de dedicação em cada uma delas. atraindo. Abrem-se espaços para qualificar e diferenciar produtos e serviços das IES. econômica e financeiramente. diferentes na sua estrutura e funcionalidade. é possível replicar. estender os resultados obtidos para as demais instituições de ensino. fazem-se necessárias a melhoria qualitativa.

No modelo estudado apresenta-se a estrutura proposta no item 4. ou seja: captar de alunos. e) Estruturação do fluxo operacional. estruturar cursos. f) A partir do conhecimento do fluxo operacional é possível descrever as atividades associadas ao fluxo operacional compatível departamento. realizar avaliações. de forma a se certificar da estrutura técnica que se tem disponível. controlar. Dessa forma o passo seguinte é conhecer o fluxo operacional. Detalhando tanto os processos principais. o fluxo principal. Semelhante ao item 4. aqueles que dicionário de atividades. realizar matrículas. ministrar aulas. Mas a forma de realizá-las será diferente. A relação é direta: departamento. de forma a se produzir resultados mais adequados. conforme figura 6. apurar resultados. cursos. com cada suportar a estrutura informacional necessária para respaldar o ABC. conforme ao item 4. bem como os processos secundários de cada departamento. com o detalhamento do g) Seqüencialmente deverá se definir os direcionadores de custos. será semelhante. a relação aluno-turma e outros . Apesar das instituições de ensino se organizarem de forma diversa. (TI) da informação. etc.102 de procedimentos que generalizarão o conteúdo dessa pesquisa: a) Em primeiro lugar é fundamental que os envolvidos se conscientizem da importância da organização da gestão de custos na instituição.2 da pesquisa. processos principais.3. Se a estrutura do departamento de TI está adequada para c) O ponto de relevância e grande importância é a definição dos objetos de custeio. b) Deve-se verificar a dimensão do departamento de tecnologia. O que se deverá de fato custear. de ensino poderá ser as turmas. definir as turmas. Em uma instituição elementos definidos pela instituição. bem como para todos os participantes do processo. Os centros de custos de atividades são “locais” de onde se operacionalizarão as atividades e se acumularão custos indiretos.2 da pesquisa. descrevendo o dicionário de atividades. tanto para a organização. analisar desempenhos. d) O passo seguinte é distribuir a organização em departamentos ou centros de custos de atividades. tornar-se base para apuração e análise dos resultados. processos secundários.

Os custos diretos.7. “administrar o sistema audiovisual”. dever-se-á apurar os quantificadores dos direcionadores.2. o direcionador fundamental é o número de alunos por turma. Além de se verificar quais são atividades que agregam valor ao processo operacional e aquelas que podem ser extintas. Associado à definição dos direcionadores. o direcionador é o número de solicitações por turma. custeadas as atividades. De forma que. Na objetos de custeio estão apresentados no item 4. Tratase de um dos fundamentos básicos do ABC: atividades consomem recursos e objetos de custeio consomem atividades. apesar de não ser foco do ABC. reúne-se aos custos diretos. a financeiramente o planejamento estratégico”. como “operacionalizar instituição.103 levarão custos às atividades. portanto o direcionador é o número de alunos por turma. o direcionador é o consumo específico de cada turma. para objetos de custeio. Por exemplo. conforme apresentado no item 4.6. Ou seja.4. no modelo os cálculos estão apresentados no item 4.1. conforme item 4.5. Dessa forma saber-se-á os custos das atividades em cada departamento. o elemento definidor do impacto das atividades na geração e absorção de custos na organização. são necessários que sejam calculados. i) instituição pesquisada os direcionadores do consumo de atividades pelos Calculado os CIF lançados nos objetos de custeio. Como exemplo. conforme apresentado no item 4. É importante observar esse fundamento. Em relação a esses quantificadores observara o seguinte critério: as atividades relacionadas com toda instituição. definir-se-á os direcionadores do consumo de atividades pelos objetos de custeio e os quantificadores desses direcionadores. h) Nesse item a instituição deve-se trabalhar a questão relacionada aos direcionadores do consumo de atividades para os objetos de custeio. Por sua vez.6. as atividades relacionadas com as turmas. j) Todos os passos apresentados acima devem ser feitos com participação direta e ativa dos funcionários dos departamentos e todos os demais que seja possível obter os custos totais e se apurar os custos unitários dos . relaciona-se com toda atividade da diretoria administrativa e financeira. seu impacto no custo total da instituição. para que se possam calcular os custos totais da instituição e os custos unitários dos objetos de custeio conforme definido. a atividade do departamento de informática.

distribuição dos CIF. material de informática e material de escritório consumidos pela biblioteca serão lançados no centro de custos da biblioteca e direcionados às atividades. Por exemplo. c) Quantificar os direcionadores de custos para as atividades. e a gerenciar custos. por direcionadores desenvolvidos especificamente para esse fim. como energia elétrica e consumo de água. servem de modelo para outras instituições de ensino. recomenda-se que se organize para propiciar a estruturação do sistema de informações de custos e de gestão de forma a reduzir atividades que não agregam valor. procurando ampliar o conceito que desfruta na sociedade. As informações organização. reduzindo-os e qualificando resultados. buscando o . será possível lançar custos indiretos específicos ao centro de custo em que o consumo ocorreu. devem ser buscadas na da funcionalidade operacional. de forma que seja possível lançar custos nas atividades de forma técnica. alocação dos custos diretos e estruturação do relatório de custo total e custos unitários. b) Os custos indiretos de toda a organização.104 envolvidos no processo. a partir dos atores envolvidos. conforme o consumo de cada uma delas. devem ser lançados em centro de custos específico. As medidas básicas seriam as seguintes: a) Estruturar-se em centros de custos das atividades. apesar de conceituada no campo de formação acadêmica. conforme apresentado na tabela 10. de forma a serem direcionados aos centros de custos das atividades e levados a estas. direcionadores nos 5.3 Procedimentos em relação à IES pesquisada Em relação à IES pesquisada. sem com isso perder qualidade. Naturalmente adequando às particularidades de cada instituição deverá ser feita pelos responsáveis pelo departamento de custos. A estruturação técnica que k) A estruturação da instituição pesquisada e a técnica utilizada na estruturação dois níveis. Com isso. dicionário de atividades. salários.

de forma a alcançar o menor custo para os objetos de custeio de uma IES. de forma a propiciar um fluxo informacional que atenda aos aspectos tanto fiscais como gerenciais. buscando o direcionador que represente de forma específica o elemento propulsor do consumo de atividades pelos objetos de custeio. atendendo aos fundamentado em dois pontos: o envolvimento de todos na busca das informações com aqueles que a produzem e gerenciam os custos indiretos. Dessa forma. para que não se obstrua o desenvolvimento do processo. d) Quantificar os direcionadores de consumo de atividades pelos objetos de custeio de forma que seja possível lançar custos nos objetos de custeio. f) É fundamental promover a conscientização dos envolvidos. além de reduzir a possibilidade de erros na apuração dos dados. h) Reestruturar os grupos sintéticos do plano de contas. g) Gerenciar e combater as resistências. à detecção dos direcionadores nos para que as conclusões sejam as mais adequadas possíveis.105 direcionador que represente de forma específica o elemento propulsor do consumo de recursos pelas atividades. e) Integração do sistema de custos com a contabilidade. qualificação informacional para que a instituição mantenha-se produtiva e 5. Os colaboradores da organização precisam compreender a importância da competitiva no mercado. e a detecção das atividades e . evitar-se-ia a elevação de custos com novas estruturas departamentais. como também a certificação da importância do envolvimento e participação de todos no processo interesses da IES. Portanto o diferencial quanto a contribuição da pesquisa está implantação do ABC em IES e principalmente. de forma técnica. devidos aos sistemas de consistência contábil.4 Contribuição acadêmica e seqüência dos estudos A contribuição acadêmica da pesquisa relaciona-se à conclusão da viabilidade da dois níveis (de custos e de atividades) e das atividades em IES.

É nessa direção que são sugeridas novas pesquisas. p. (2009). apresentam algumas dificuldades ignoradas pelos . à subjetividade no levantamento dos direcionadores. antes de direcioná-los para os objetos de custeio (pedidos. proponentes do TDABC. considerando alguns estudos. à IES. para alocação dos custos dos recursos às atividades. dos produtos e dos clientes Kaplan e Anderson (2007. desenvolver estruturas sistêmicas e de cálculos que atendam A sequência dos estudos deve relacionar-se à última versão do ABC. Kaplan e Anderson (2007). al. o ABC o tempo desenvolvido nas atividades. que denominamos Time-Driven Activity-Based Costing (TDABC). 9) reafirmam essa ideia: “O TDABC simplifica o processo de custeio. e para apuração da lucratividade dos pedidos. Mas Souza et. time-driven-activity-based costing. p. custeio baseado em atividades e tempo. Portanto. A partir desse ponto é possível especificamente às IES.106 dos direcionadores de custos e atividades em uma IES. Kaplan (responsável pelos estudos iniciais do ABC) e Steven R. produtos e clientes)”. à quantificação deles e. Nesse sentido o ABC convencional poderá recair nos mesmos problemas do custeio por absorção se não uma houver correta apuração das informações necessárias e relação com o processo operacional. fundamentalmente à dificuldade da apropriação de custos nos objetos de custeio. aplicado Anderson desenvolveram estudos que definem como direcionador fundamental para Esta nova abordagem. O TDABC têm por objetivo superar as dificuldades apresentadas na prática do ABC convencional em relação à definição das atividades. ou seja.4). desenvolveram o TDABC. oferece às empresas uma opção simples e prática para a determinação do custo e da capacidade de utilização de seus processos. Kaplan e Anderson (2007. Robert S. ao eliminar a necessidade de pesquisas e de entrevistas com os empregados. após pesquisas e aplicações no mercado.

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o fator gerador do consumo do custo das atividades desenvolvidas pelo seu departamento.116 APÊNDICES Apêndice A – Roteiro de entrevistas na instituição pesquisada Pesquisador: Paulo Vicente Coelho de Almeida Professor Orientador: Alfredo Alves de Oliveira Melo Faculdade Novos Horizontes Mestrado Acadêmico em Administração 1) Descreva as atividades do departamento sob sua responsabilidade. 2) Quais são as tarefas relacionadas com as atividades descritas? 3) Na sua opinião. qual é o elemento propulsor. o fator gerador do consumo de recursos das atividades do seu departamento? 4) Na sua opinião. qual é o elemento propulsor. pelas turmas da instituição? .

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