CONSIDERAES SOBRE A POSSIBILIDADE DE INSTITUIO DE TRIBUTO POR TRATADO NO DIREITO BRASILEIRO

Aldemario Araujo Castro Procurador da Fazenda Nacional Professor da Universidade Catlica de Braslia Professor da Faculdade Projeo Mestrando em Direito na Universidade Catlica de Braslia Membro do Conselho Consultivo da APET Associao Paulista de Estudos Tributrios Ex-Coordenador-Geral da Dvida Ativa da Unio Ex-Procurador-Geral Adjunto da Fazenda Nacional Braslia, 30 de junho de 20051

1. Introduo

As relaes internacionais ingressaram definitivamente no mago das principais formulaes tributrias. Atualmente, em plena era da globalizao, no possvel discutir a construo dos sistemas tributrios sem considerar, ao lado dos tradicionais critrios da eficincia, simplicidade, flexibilidade e justia, o fator internacional.

Certas

preocupaes

ou

temas

so

dominantes

nas

consideraes sobre a tributao no plano internacional. Os principais so,

Estudo realizado no mbito da disciplina Tratados Internacionais sobre Matria Tributria, ministrada pelo Professor PhD Antnio de Moura Borges, do Mestrado em Direito da Universidade Catlica de Braslia. Com estas modestas linhas presta-se uma singela homenagem ao Ministro Jos Augusto Delgado, figura das mais queridas e respeitadas no Judicirio brasileiro pela sua humildade, simpatia, retido de carter e solidez de conhecimentos jurdicos.

inegavelmente, a dupla ou mltipla tributao, a evaso fiscal, a harmonizao das legislaes e os procedimentos de cooperao entre as administraes.

Os instrumentos normativos por excelncia para o adequado tratamento dos assuntos aludidos so os tratados, acordos ou convenes internacionais. Estes diplomas objetivam regular as relaes recprocas entre as ordens jurdicas nacionais. Assim, as limitaes ou sujeies deles emanadas so compromissos conscientemente assumidos pelas soberanias estatais.

Um tema muito singular e instigante pode, ao menos teoricamente, ser inserido entre aqueles a serem regulados por tratados internacionais de ndole tributria. exatamente a possibilidade do ajuste internacional ser utilizado para a criao de tributo, vale dizer, instituio de fato gerador abstrato ou hiptese de incidncia no contemplado nas legislaes dos Estados que aparecem como partes.

A par da interessante discusso doutrinria ou terica suscitada, a matria possui coloridos de inegvel dimenso prtica. Com efeito, a criao de certos tributos de feio internacional poderia utilizar, como forma de operacionalizao, a previso em tratados bilaterais ou multilaterais. Arrolamos, neste sentido, os seguintes possibilidades, cogitadas em vrias ocasies, por diferentes agentes e com variados objetivos: (a) Taxa Tobin2; (b) tributo sobre a

Nesse sentido, o economista americano James Tobin, ganhador do Prmio Nobel, j na dcada de 1970 desenvolveu um plano. O fluxo de capital sem controle, com suas oscilaes abruptas e diferenas caticas nos cmbios, s prejudica a economia real, argumentava Tobin. Ele recomendou frear um pouco as engrenagens de

venda de armamentos; (c) imposto nico sobre o consumo em ambiente de formao de blocos econmicos3 e (d) tributo sobre a renda, dotada com freqncia crescente de caractersticas de universalidade.

Adverte-se que este modesto trabalho to-somente explora algumas possibilidades do tema. So reflexes iniciais que demandam necessrios aprofundamentos.

2. Entendimento prevalecente

O entendimento prevalecente sobre o tema aponta, em unssono, para a impossibilidade de instituio de tributo por tratado no direito brasileiro.

Neste sentido, ALBERTO XAVIER, do alto do seu reconhecido magistrio, esculpindo o princpio do efeito negativo dos tratados afirma4:

nossos mercados monetrios internacionais, excessivamente eficientes, e tributar todas as transferncias de divisas com 1% de imposto. (...) Um imposto global sobre a troca de divisas, como o proposto por Tobin, tambm traria para o conjunto das naes um acrscimo de arrecadao estimado entre 150 e 720 bilhes de dlares, mesmo levando em conta a eventual reduo de um tero no volume dos negcios. Seria um belo alvio para os oramentos pblicos sobrecarregados. A evaso fiscal sistemtica por parte da indstria financeira seria compensada pelo menos em parte. (...) Por tudo isso, no existe argumento srio contra a proposta de Tobin. Sua desvantagem decisiva que os atingidos so naturalmente contra e como nos demais tributos aproveitam-se da rivalidade entre as naes. MARTIN, Hans-Peter e SCHUMANN, Harald. A Armadilha da Globalizao. O assalto democracia e ao bem-estar social. 3. ed. So Paulo: Globo, 1998, pp. 119 e 120. Cf. LAGEMANN, Eugenio. H necessidade de um imposto nico sobre o consumo no mbito do MERCOSUL? In Reforma Tributria e MERCOSUL. Belo Horizonte: Del Rey, 1998.
4 3

XAVIER, Alberto. Direito Tributrio Internacional do Brasil. 4 ed. Rio de Janeiro: Forense, 1998, p. 123.

A orientao unnime da doutrina no sentido de que os tratados de dupla tributao desempenham uma funo negativa, como corolrio do princpio da legalidade ou tipicidade da tributao, segundo o qual nenhum tributo pode ser exigido seno com base na lei. (...) Assim, para que exista tributao vlida, no basta a existncia de uma norma convencional que a permita; ainda necessria a existncia de uma norma interna que a imponha. E da que seja necessria uma investigao de duas fases: uma primeira, consistente em verificar se existe uma lei interna que fundamente a tributao; em caso afirmativi, uma segunda, na qual se apure se tal pretenso foi eventualmente limitada por norma convencional.

Na mesma linha de raciocnio trabalha a ilustre professora MARY ELBE QUEIROZ5:

Ressalte-se que os tratados e acordos internacionais no tm o poder de instituir ou aumentar tributos, dar isenes ou benefcios fiscais. Tal competncia restrita lei emanada do ente federativo que detm a respectiva competncia.

QUEIROZ, Mary Elbe. Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza. Barueri, SP: Manole, 2004, p. 190.

HELENO TRRES tambm argumenta no mesmo rumo das manifestaes anteriores6:

Neste sentido, as convenes no podem nem criar novas obrigaes tributrias nem tampouco ampliar as j existentes, como no podem derrogar in totum qualquer disposio de direito interno, quer do sistema formal, quer a fortiori das garantias aos contribuintes. Elas buscam to-s oferecer uma pauta de critrios para resolver possveis concursos de pretenses impositivas entre os signatrios, uma vez que predispem um tratamento mais favorvel nas relaes que envolvam residentes dos respectivos Estados contratantes apenas quanto aos rendimentos e tributos nelas discriminados.

O eminente Procurador da Fazenda Nacional ANTNIO DE MOURA BORGES no discrepa da posio doutrinria dominante7:

Em Direito Tributrio Internacional, as fontes internas, tembm denominadas de unilaterais, revestem-se de grande

importncia, considerando que a tributao atividade de carter precipuamente interno, em que a soberania dos Estados se manifesta com muito vigor

TRRES, Heleno. Pluritributao Internacional sobre as Rendas das Empresas. 2. ed. So Paulo: Editora Revista dos Tribunais, 2001, p. 594.

MARCOS

AURLIO

PEREIRA

VALADO

vislumbra

possibilidade de instituio de tributo por tratado em circunstncia muito especfica8:

A relevncia da questo est em saber se os tratados internacionais podem ou no instituir ou aumentar tributos, ou, por outro lado, instituir hipteses de desonerao tributria. Como j foi dito, os tratados so incorporados ao Direito interno com status de lei ordinria, do que decorre que o princpio da legalidade resta preservado. A criao de tributo por meio de tratado parace ser, ainda, uma realidade distante, possvel no bojo dos processos de integrao econmica, mas a majorao de tributos por meio de tratado nem tanto, embora o que predomine nos tratados seja a desonerao.

A anlise dos argumentos postos para a construo da premissa da impossibilidade de instituio de tributo por tratado internacional flagra os seguintes fundamentos:

a) a necessidade de observncia do princpio da legalidade. Em outras palavras, o imperativo da imposio tributria decorrer de lei;
7

BORGES, Antnio de Moura. Convenes sobre Dupla Tributao Internacional. Teresina: EDUFPI, 1992, pp. 32-33. VALADO, Marcos Aurlio Pereira. Limitaes Constitucionais ao Poder de Tributar e Tratados Internacionais. Belo Horizonte: Del Rey, 2000, pp. 244-245.
8

b) a funo prpria ou tpica dos ajustes internacionais no campo tributrio, voltados para o tratamento da dupla ou mltipla incidncia, para o combate evaso fiscal e, mais remotamente, para dispor sobre a colaborao entre

administraes tributrias e harmonizao de legislaes;

c) a viso do fenmeno da tributao como algo estreitamente vinculado soberania, ao exerccio interno do poder poltico.

3. Possibilidade de instituio de tributo por tratado no direito brasileiro

A concluso pela possibilidade ou impossibilidade de instituio ou criao de tributo por tratado no direito brasileiro pressupe o levantamento das exigncias jurdicas para o surgimento de uma nova imposio tributria e a verificao da presena ou no destes cnones quando o veculo da inovao for um tratado internacional.

Admite-se, sem maiores discrepncias doutrinrias ou tericas, que a instituio ou criao de tributo na ordem jurdica brasileira, tal como se encontra em vigor, resulta do exerccio, por ente estatal e mediante lei

estabelecedora dos elementos necessrios9, de competncia constitucional materialmente delimitada.

O primeiro aspecto relevante a ser considerado no trato do problema aqui posto diz respeito a saber se a aprovao de um tratado pelo Congresso Nacional forma hbil, sob a tica constitucional, de manifestao estatal impositiva. Afinal, aparentemente no teramos a ao legislativa direta de um ente estatal exercitando sua competncia tributria definida no Texto Maior.

Trata-se, neste particular, de bice aparente. O equvoco do raciocnio reside na dificuldade de enxergar os cnones constitucionais distintos para as relaes internas entre os entes componentes do Estado brasileiro e para as relaes do Estado brasileiro (a Repblica Federativa do Brasil) no mbito internacional (com outros Estados soberanos). Com efeito, a prpria Constituio confere Unio competncia para obrigar ou vincular o Estado brasileiro e, portanto, todas as suas partes internas (Unio, Estados, Distrito Federal e Municpios). Neste sentido, inmeros dispositivos constitucionais colocam o Estado brasileiro, como um todo, inserido na ordem internacional10.

Elementos, aspectos ou critrios material (comportamento de uma pessoa), espacial (circunstncias de lugar), temporal (definio do momento), quantitativo (revelador do montante da obrigao) e pessoal (dispondo sobre sujeitos ativo e passivo).
10

Art. 4 A Repblica Federativa do Brasil rege-se nas suas relaes internacionais pelos seguintes princpios:

(...) Pargrafo nico. A Repblica Federativa do Brasil buscar a integrao econmica, poltica, social e cultural dos povos da Amrica Latina, visando formao de uma comunidade latino-americana de naes.

Assim, impe-se a concluso de que a distribuio das competncias impositivas entre os entes estatais integrantes da Federao possui relevncia meramente interna no alcanando ou funcionando como bice ao exerccio da soberania estatal no plano das relaes internacionais. Registre-se que este entendimento encontra guarida doutrinria11 e jurisprudencial12.

Art. 5o. 2 - Os direitos e garantias expressos nesta Constituio no excluem outros decorrentes do regime e dos princpios por ela adotados, ou dos tratados internacionais em que a Repblica Federativa do Brasil seja parte. Art. 5o. 4 - O Brasil se submete jurisdio de Tribunal Penal Internacional a cuja criao tenha manifestado adeso. A Unio, na qualidade de pessoa de Direito Pblico Internacional, no est limitada em seu poder por efeito do princpio federativo, afinal, in casu, ela exerce exclusivamente a soberania, sem conhecer qualquer limitao, a salvo as de direitos humanos ou de princpios e regras de Direito Internacional, seja de ordem interna, uma vez que os entes federados so apenas autnomos, e no soberanos, seja de ordem externa, quanto ao direito de Estados estrangeiros./As normas constitucionais de repartio de competncia tributria, e, por corolrio, as de limitaes ao poder de tributar, esto dispostas para a distribuio de competncia entre si, o que no impede que os compromissos, em matria tributria, internacional e soberanamente assumidos pela Unio, representante da Repblica Federativa do Brasil (quando atende interesses de cunho nacional), derroguem a prescries constitucionais predispostas para a supresso de possveis conflitos de competncia justo por no haver aqui qualquer conflito de competncia, em vista da soberania. TRRES, Heleno. Pluritributao Internacional sobre as Rendas de Empresas. 2 ed. So Paulo: Editora Revista dos Tribunais, 2001, p. 585. EMENTA: CONSTITUCIONAL. TRIBUTRIO. LEI COMPLEMENTAR 87/96. ICMS E SUA INSTITUIO. ARTS. 150, II; 155, 2, VII 'A', E INCISO VIII, CF. CONCEITOS DE PASSAGEIRO E DE DESTINATRIO DO SERVIO. FATO GERADOR. OCORRNCIA. ALQUOTAS PARA OPERAES INTERESTADUAIS E PARA AS OPERAES INTERNAS. INAPLICABILIDADE DA FRMULA CONSTITUCIONAL DE PARTIO DA RECEITA DO ICMS ENTRE OS ESTADOS. OMISSO QUANTO A ELEMENTOS NECESSRIOS INSTITUIO DO ICMS SOBRE NAVEGAO AREA. OPERAES DE TRFEGO AREO INTERNACIONAL. TRANSPORTE AREO INTERNACIONAL DE CARGAS. TRIBUTAO DAS EMPRESAS NACIONAIS. QUANTO S EMPRESAS ESTRANGEIRAS, VALEM OS ACORDOS INTERNACIONAIS - RECIPROCIDADE. VIAGENS NACIONAL OU INTERNACIONAL - DIFERENA DE TRATAMENTO. AUSNCIA DE NORMAS DE SOLUO DE CONFLITOS DE COMPETNCIA ENTRE AS UNIDADES FEDERADAS. MBITO DE APLICAO DO ART. 151, CF O DAS RELAES DAS ENTIDADES FEDERADAS ENTRE SI. NO TEM POR OBJETO A UNIO QUANDO ESTA SE APRESENTA NA ORDEM EXTERNA. NO INCIDNCIA SOBRE A PRESTAO DE SERVIOS DE TRANSPORTE AREO, DE PASSAGEIROS INTERMUNICIPAL, INTERESTADUAL E INTERNACIONAL. INCONSTITUCIONALIDADE DA EXIGNCIA DO ICMS NA PRESTAO DE SERVIOS DE TRANSPORTE AREO INTERNACIONAL DE CARGAS PELAS EMPRESAS AREAS NACIONAIS, ENQUANTO PERSISTIREM OS CONVNIOS DE ISENO DE EMPRESAS ESTRANGEIRAS. AO JULGADA, PARCIALMENTE PROCEDENTE. (Destaque inexistente no original). STF. ADI 1.600. Relator: Min. SYDNEY SANCHES. Rel. Acrdo Min. NELSON JOBIM. Julgamento: 26/11/2001. rgo Julgador: Tribunal Pleno. Publicao: DJ DATA-20-062003.
12
11

Importa,

ainda,

analisar

quais

os

veculos

normativos

adequados inovao tributria da ordem jurdica e, neste labor, incluir ou afastar os tratados internacionais. Destaque-se, de incio, que o art. 150, inciso I da Constituio fixa expressamente a necessidade de lei para a exigncia de tributo. No mesmo sentido, dispe o art. 97 do Cdigo Tributrio Nacional.

Portanto, a indagao mais que bvia: qual a extenso do vocbulo lei? Quais as espcies normativas abrangidas pela palavra lei?

O cerne da resposta pode ser obtido atravs de uma pesquisa histrica. A idia da tributao como fenmeno coletivamente consentido permitiu a construo do entendimento da reserva de lei formal para a criao das diversas figuras tributrias.

Com base na experincia legislativa, nas lies da doutrina e em inmeros preecedentes jurisprudenciais, no podem escapar da insero no campo dos veculos legais criadores de tributos: (a) lei ordinria; (b) lei complementar e (c) medidas provisrias.

Merece

especial

destaque

chancela

jurisprudencial

instituio de tributo diretamente por emenda constitucional13. O relevo justifica-se

13

Conforme a ADInMC 2.031.

ante o entendimento generalizado de que a emenda ao Texto Maior somente se enquadra como lei se esta for tomada em sentido amplo.

Por outro lado, o Supremo Tribunal Federal j firmou a premissa da paridade normativa dos tratados com a lei14. Restou, na jurispridncia do STF, consignada a impossibilidade do tratado dispor sobre matria reservada lei complementar15.

Diante de todos estes elementos, no parece razovel negar aos tratados internacionais, notadamente diante da formulao majoritria no Supremo Tribunal Federal, a fora necessria para inovar a ordem jurdica em matria tributria, especificamente veiculando diretamente nova hiptese de incidncia.

O esforo de anlise aqui empreendido no descura da presena do Chefe do Poder Executivo no processo legislativo brasileiro de criao do tributo. Presena mitigada, importa destacar, quando se admite, para a matria, o uso, com carter de suficincia, da emenda constitucional.

Os tratados ou convenes internacionais, uma vez regularmente incorporados ao direito interno, situam-se, no sistema jurdico brasileiro, nos mesmos planoa de validade, de eficcia e de autoridade em que se posicionam as leis ordinrias, havendo, em conseqencia, entre estas e os atos de direito internacional pblico, mera relao de paridade normativa. Precedentes. STF. ADInMC 1.480. Relator: Min. CELSO DE MELLO. Julgamento: 04/09/1997. rgo Julgador: Tribunal Pleno. Os tratados internacionais celebrados pelo Brasil ou aos quais o Brasil venha a aderir no podem,em conseqncia, versar matria posta sob reserva constitucional de lei complementar. que, em tam situao, a prpria Carta Poltica subordina o tratamento legislativo de determinado tema ao exclusivo domnio normativo da lei complementar, que no pode ser substituda por qualquer outra espcie normativa infraconstitucional, inclusive pelos atos internacionais j incorporados ao direito positivo interno. STF. ADInMC 1.480. Relator: Min. CELSO DE MELLO. Julgamento: 04/09/1997. rgo Julgador: Tribunal Pleno.
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14

Nos casos de tratados internacionais, a presena e fora da atuao do Presidente da Repblica so inegveis. Aparece nas fases de negociao16, celebrao, submisso do ajuste ao Legislativo17, ratificao18 e promulgao19.

certo, ainda valorizando os precedentes do STF, que o tratado no poder dispor sobre tributos que reclamam tratamento por lei complementar, a exemplo do imposto sobre grandes fortunas, dos emprstimos compulsrios e dos impostos residuais. Entretanto, somente uma interpretao restritiva do vocbulo lei, incompatvel com a evoluo atual da cincia jurdica, ou o apego extremado a uma tradio que j se coloca como obstculo aos avanos das relaes internacionais, pode interditar o manuseio das convenes internacionais para veiculao de novos fatos geradores abstratos dependentes to-somente de diploma equivalente lei ordinria.

Negociar com governos estrangeiros, visando celebrao de acordos internacionais, no sistema brasileiro, competncia constitucional privativa do Presidente da Repblica. MEDEIROS, Antnio Paulo Cachapuz de. O Poder de Celebrar Tratados. Porto Alegre: Srgio Antonio Fabris Editor, 1995, p. 458. Se, eventualmente, no for possvel submeter certos atos aprovao do Presidente antes da assinatura, o que ocorre com freqncia nas convenes adotadas em conferncias internacionais, o Chefe do Executivo ter oportunidade de examin-los e dar seu assentimento aos mesmos antes de serem submetidos ao Legislativo, j que se com eles no concordar, poder interromper seu curso interno neste instante, sem quaisquer implicaes na ordem jurdica do Pas. MEDEIROS, Antnio Paulo Cachapuz de. O Poder de Celebrar Tratados. Porto Alegre: Srgio Antonio Fabris Editor, 1995, p. 461. A aprovao do Congresso Nacional, atravs do Decreto Legislativo, no torna o tratado obrigatrio, pois o Executivo tem a liberdade de ratific-lo ou no, conforme julgar conveniente./A ratificao ato privativo do Presidente da Repblica, pelo qual este confirma s outras partes, em carter definitivo, a disposio do Estado de cumprir um tratado internacional. MEDEIROS, Antnio Paulo Cachapuz de. O Poder de Celebrar Tratados. Porto Alegre: Srgio Antonio Fabris Editor, 1995, p. 468.
19 18 17

16

Depois de ratificado devidamente, o ato internacional precisa ser promulgado pelo Presidente da Repblica e s ento se incorpora legislao interna brasileira. MEDEIROS, Antnio Paulo Cachapuz de. O Poder de Celebrar Tratados. Porto Alegre: Srgio Antonio Fabris Editor, 1995, p. 470.

A premissa posta no pargrafo anterior pode ainda buscar fora no amplo e moderno processo de reformulao do tradicional princpio da legalidade. Processo este que busca novas distribuies de espaos de atuao entre os trs Poderes, notadamente diante da crescente complexidade social e tcnica a ser regulada pelo direito.

Tambm

no

se

sustenta,

como

obstculo

ao

tratado

internacional instituidor de tributo, a invocao da noo clssica de soberania. Com efeito, diante de um profundo processo de globalizao, conduzindo, entre outros aspectos, para uma crescente universalizao das rendas, o poder absoluto, nsito ao conceito tradicional de soberania, precisa ceder espao s relaes de limitaes recprocas entre os Estados da Sociedade Internacional.

Lembramos, como fecho e recurso extremo de argumentao, a perfeita adequao, no trato do tema, da interpretao constitucional evolutiva20 (tambm conhecida como mutao constitucional). Assim, a conjuntura anterior, onde a globalizao e o aprofundamento das relaes e compromissos tributrios internacionais ainda no tinham alcanado o relevo atual, no pode ofuscar o fundamento mais significativo para a norma de tributao, perfeitamente presente na adoo eficaz de um tratado internacional, representado na edio de lei formal

A interpretao evolutiva um processo informal de reforma do texto da Constituio. Consiste ela na atribuio de novos contedos norma constitucional, sem modificao do seu teor literal, em razo de mudanas histricas ou de fatores polticos e sociais que no estavam presentes na mente dos constituintes. BARROSO, Lus Roberto. Interpretao e Aplicao da Constituio. 4 ed. So Paulo: Saraiva, 2001, p. 145.

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pelo corpo legislativo competente e representativo, em termos institucionais, da vontade popular.

Insistimos na perspectiva de que as normas definidoras do princpio da legalidade tributria buscam suas razes ltimas de validade no contexto social em que atuam. Mesmo sem alterao ou reforma do texto constitucional, mas com profundas modificaes no ambiente social, poltico e econmico, possvel, lcito e desejvel constatar ou flagrar novos significados e novas abrangncias no processo de instituio ou criao de tributos.

4. Concluses

O entendimento doutrinrio praticamente unnime aponta para a inviabilidade da criao ou instituio de tributo por tratado internacional no direito brasileiro.

A manuteno deste posicionamento restritivo pode significar importantssimo obstculo a concretizao de uma srie de iniciativas no campo da tributao de fenmenos de mbito internacional.

As resistncias a utilizao do tratado internacional como veculo de imposio tributria giram em torno de trs premissas: (a) a necessidade de observncia do princpio da legalidade; (b) a funo prpria ou tpica dos ajustes

internacionais no campo tributrio e (c) a viso do fenmeno da tributao como algo estreitamente vinculado soberania.

Acreditamos firmemente na possibilidade de superao dos bices normalmente encontrados na doutrina. Com efeito, a aprovao do tratado internacional pelo Parlamento contempla as preocupaes com o princpio da legalidade. Politicamente, teramos o to reclamado consentimento popular e tecnicamente teramos os elementos, aspectos ou critrios da norma-matriz de incidncia postos em veculo detentor do status de lei formal, ao menos na forma do decreto legislativo.

Por outro lado, as funes dos ajustes internacionais em matria tributria se amoldam aos condicionantes histricos e aos contextos das relaes entre os Estados na ordem internacional.

Por fim, a noo clssica de soberania sofreu e sofre alteraes significativas em decorrncia de um profundo processo de globalizao e influncia crescente de fatores externos ou internacionais nas decises polticas dos Estados contemporneos.

Referncias bibliogrficas

BARROSO, Lus Roberto. Interpretao e Aplicao da Constituio. 4 ed. So Paulo: Saraiva, 2001

BORGES, Antnio de Moura. Convenes sobre Dupla Tributao Internacional. Teresina: EDUFPI, 1992

LAGEMANN, Eugenio. H necessidade de um imposto nico sobre o consumo no mbito do MERCOSUL? In Reforma Tributria e MERCOSUL. Belo Horizonte: Del Rey, 1998

MARTIN, Hans-Peter e SCHUMANN, Harald. A Armadilha da Globalizao. O assalto democracia e ao bem-estar social. 3. ed. So Paulo: Globo, 1998

MEDEIROS, Antnio Paulo Cachapuz de. O Poder de Celebrar Tratados. Porto Alegre: Srgio Antonio Fabris Editor, 1995

QUEIROZ, Mary Elbe. Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza. Barueri, SP: Manole, 2004

TRRES, Heleno. Pluritributao Internacional sobre as Rendas das Empresas. 2. ed. So Paulo: Editora Revista dos Tribunais, 2001

VALADO, Marcos Aurlio Pereira. Limitaes Constitucionais ao Poder de Tributar e Tratados Internacionais. Belo Horizonte: Del Rey, 2000

XAVIER, Alberto. Direito Tributrio Internacional do Brasil. 4 ed. Rio de Janeiro: Forense, 1998